Withdrawal of financial auditor approval for insurance sector: independence of regulatory sanctions from disciplinary auditing standards.

Şedinţa publică din data de 24 octombrie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal la data de 22.07.2022 sub nr. x/2022, reclamanta A. S.R.L. a contestat decizia ASF nr. 1343/22.10.2021, prin care s-a decis retragerea aprobării acordate A. S.R.L. de desfăşurare a activităţii ca auditor financiar pentru societăţile de asigurare/reasigurare reglementate şi supravegheate de ASF, în temeiul art. 19 lit. e) din norma ASF nr. 13/2019.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin încheierea din data de 13 martie 2023 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, în temeiul art. 413 alin. (1) pct. 1 din C. proc. civ., s-a suspendat judecarea cauzei formulate de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Autoritatea de Supraveghere Financiară, până la soluţionarea definitivă a dosarului nr. x/2022

3. Calea de atac exercitată în cauză

Pârâta Autoritatea de Supraveghere Financiară a formulat recurs împotriva încheierii de mai sus, prin care a solicitat admiterea recursului, casarea încheierii recurate în sensul desfiinţării măsurii de suspendare a judecăţii cauzei şi trimiterea cauzei, spre continuarea judecăţii primei instanţe învestite.

În motivarea cererii de recurs, s-au arătat următoarele:

Prin încheierea de şedinţă din 13.03.2023, instanţa de fond a admis cererea de suspendare, apreciind că, în cauză, sunt incidente dispoziţiile art. 413 alin. (1) pct. 1 din C. proc. civ. şi a dispus suspendarea cauzei ce vizează acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu recurenta, până la soluţionarea definitivă a dosarului nr. x/2022

Soluţia instanţei de fond privind suspendarea cauzei este nelegală, fiind pronunţată cu încălcarea şi aplicarea normelor material incidente; încheierea de suspendare a fost pronunţată cu încălcarea şi aplicare greşită a normelor de drept material cuprinse în art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019.

Aşa cum rezultă din cererea de chemare în judecată formulată de intimata-reclamantă, obiectul prezentului dosar îl formează (în principal) anularea Deciziei A.S.F. nr. 1343/22.10.2021, prin care s-a dispus retragerea aprobării acordate A. S.R.L. de a desfăşura activitate ca auditor financiar pentru societăţile de asigurare si/sau reasigurare reglementate si supravegheate de A.S.F.

Decizia A.S.F. nr. 1343/2021 vizează retragerea Avizul A.S.F. nr. 3805/23.12.2015, acordat de recurenta societăţii intimate-reclamante privind activitatea de audit desfăşurată de intimata-reclamantă în domeniul asigurărilor-reasigurărilor, aviz acordat în bază O.U.G. nr. 93/2012 şi a Normei A.S.F. nr. 13/2019.

Măsura a fost dispusă în conformitate cu dispoziţiile art. 19 lit. c) din Norma A.S.F. nr. 13/2019, potrivit cărora A.S.F. retrage avizul acordat firmei de audit care efectuează audit statutar la entităţile prevăzute la art. 1 alin. (2) din Normă, printre care se numără şi societăţile de asigurare-reasigurare, în următoarele condiţii:

"e) dacă firma de audit nu a sesizat A.S.F, privind cauza/cauzele care a/au condus la situaţia în care entitatea supusă audit statutar a intrat în procedură de administrare specială, dacă aceasta/acestea erau în aria de cuprindere a act ivită fii de audit statutar desfăşurate; (...)".

Prin urmare, ceea ce trebuie să verifice, în esenţă, instanţa investită cu prezenta cauză este aplicarea acestor dispoziţii legale avute în vedere Ia emiterea Deciziei A.S.F. nr. 1343/22.10.2021.

După cum se poate observa, A.S.F. nu a aplicat măsura dispusă prin Decizia atacată cu privire la societatea intimată-reclamantă pentru nerespectarea vreunui standard de audit dintre cele care au făcut obiectul verificărilor derulate de A.S.P.A.A.S. Investigaţia demarată de A.S.P.A.A.S. asupra activităţii de audit statutar desfăşurată de A. şi care s-a finalizat cu emiterea Ordinului Preşedintelui A.S.P.A.A.S. nr. 402/2022 este independentă de activitatea de supraveghere desfăşurată de A.S.F.

Aspectele tehnice invocate de invocate de intimată-reclamantă care ţin de verificarea respectării Standardelor Internaţionale de Audit (ISA) de către A. nu fac şi nu pot face obiectul prezentului dosar dat fiind faptul că retragerea avizului nu a fost întemeiată de A.S.F. pe încălcarea vreunui standard de audit, ci pe reglementările specifice emise de A.S.F, respectiv pe nerespectarea de către A. a obligaţiei directe de informare privind cauzele care au condus la intrarea societăţii auditate, B., în procedura de administrare specială.

Chiar dacă ambele dosare au legătură, la modul generic şi general, aşa cum reţine instanţa de fond, cu misiunile de audit derulate de A. la societatea B., perspectiva verificărilor efectuate de către cele două entităţi implicate, A.S.F., respectiv A.S.P.A.A.S., este diferită şi independentă având în vedere că: măsura dispusă de A.S.F prin Decizia nr. 1343/2021 şi care face obiectul contestării în dosarul x/2022, nu a fost întemeiată pe nerespectarea standardelor de audit de către A. (ceea ce nu exclude faptul că A. a încălcat standardele aplicabile cu ocazia derulării misiunii de audit la B.), ci pe aplicarea dispoziţiilor art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019; analiza respectării standardelor de audit face obiectul investigaţiei derulate de A.S.P.A.A.S. (cenzurată în dosarul nr. x/2022), fără însă ca rezultatele acestei analize să condiţioneze în vreun fel prerogativele A.S.F. de retragere a aprobării auditorilor financiari în conformitate cu art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019.

De altfel, Raportul dintre competenţele A.S.P.A.A.S. şi cele ale A.S.F. cu privire la auditorii financiari ai societăţilor de asigurare-reasigurare a fost în mod judicios clarificat şi într-o Hotărâre recentă a Curtii de Apel Bucureşti prin care s-a respins acţiunea promovată de un alt auditor al B., căruia A.S.F. i-a retras, de asemenea, avizul (prin Decizia A.S.F. nr. 1344/2021 întemeiată tot pe dispoziţiile art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019), societatea C. S.R.L., hotărâre în care se arată:

"Susţinerea reclamantei privind competenta exclusivă a A.S.P.A.A.S. privind constatarea încălcărilor obligaţiilor legale ale auditorilor statutari este eronată şi ignoră dispoziţiile art. 19 lit. e) din Norma ASF nr. 13/2019. Din lectura acestei dispoziţii rezultă că auditorul are o obligaţie directă către ASF de a informa cu privire la "cauzele care au condus la situaţia în care entitatea suspusă auditului statutar a intrat în procedură de administrare specială ".

Prin urmare, având în vedere cele de mai sus, soluţia de admitere a cererii de suspendare a judecăţii în prezenţa cauză până la soluţionarea definitivă a dosarului nr. x, a fost dispusă cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material incidente, respectiv a prevederilor art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019. În acest sens, aprecierea instanţei de fond (rezultată din constatarea incidenţei art. 413 alin. (1) pct. 1 din C. proc. civ.) potrivit căreia aspectele deduse judecăţii în dosarul nr. x/2022 care vizează respectarea standardelor de audit de către A. ar putea influenţa decizia instanţei cu privire la retragerea autorizaţiei A. de către A.S.F. în baza art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019 reprezintă o încălcare şi o aplicare eronată a acestui articol. Această dispoziţie legală permite A.S.F. să aprecieze în mod independent îndeplinirea obligaţiei auditorilor conţinută de acesta.

Cu alte cuvinte, instanţa de fond, prin pronunţarea soluţiei de suspendare, adaugă acestui articol o condiţionare a deciziei A.S.F. de retragere ă avizului unei societăţi de audit. neprevăzută de lege, condiţionare legată de rezultatul definitiv al investigaţiei derulate de A.S.P.A.A.S. Acest lucru reprezintă un caz de încălcare şi aplicare eronată a noimei de drept material cuprinsă în art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019, atrăgând incidenţa motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

In drept, au fost invocate dispoziţiile art. 414 alin. (2) şi ale 486 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a formulat note scrise, prin care a solicitat respingerea recursului.

Intimata a arătat că instanţa de fond a reţinut in mod corect îndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 413 alin. (1) pct. 1 C. proc. civ., dezlegarea cauzei in prezentul dosar depinzând de existenta ori inexistenta dreptului ce face obiectul judecăţii in dosarul nr. x/2022 al Curţii de Apel Bucureşti.

Astfel, măsura retragerii de către ASF a aprobării acordate intimatei pentru a desfăşura activitatea de auditor financiar pentru societăţile de asigurare si reasigurare este întemeiata pe prevederile art. 19 lit. e) din Norma ASF nr. 13/2019, text de lege care permite aplicarea acestei masuri in cazul in care .firma de audit nu a sesizat ASF cu privire la cauzele care au condus la situaţia in care entitatea supusa auditului statutar a intrat in procedura de administrare speciala, daca acestea erou in aria de cuprindere a activităţii de audit statutar desfăşurate".

Prin urmare, condiţia esenţiala pentru ca măsura dispusa de ASF sa fie fundamentata este aceea ca respectivele cauze sa fie in aria de cuprindere a activităţii de audit statutar desfăşurate - cu alte cuvinte, auditorul fie a cunoscut, fie trebuia si putea sa cunoască respectivele cauze si, acţionând neglijent, nu a informat ASF in legătura cu ele. Aşadar, pentru a valida premisa esenţiala care fundamentează măsura dispusa de ASF trebuie cercetat modul in care auditorul a derulat misiunile de audit.

Modul in care A. a derulat misiunile de audit in cadrul B. face obiectul analizei in dosarul nr. x/2022 al Curţii de Apel Bucureşti, care are ca obiect acţiunea intimatei împotriva Ordinului ASPAAS de sancţionare a acesteia pentru diferite încălcări ale standardelor de audit in legătura cu auditui situaţiilor finanicare ale B..

Astfel după cum se arata si in cuprinsul cererii de recurs, ASPAAS a derulat o acţiune de cercetare disciplinara cu privire la misiunea de audit desfăşurata de A. in cadrul B.. ASPAAS a reţinut anumite incalcari ale standardelor de audit cu privire la aceasta misiune, fiind emis in acest sens Ordinul nr. 402/2022 de sancţionare a intimatei, pentru restul aspectelor ce ţin de aceasta misiune, nesancţionate de ASPAAS, rezultând ca nu exista deficiente cu privire la activitatea auditorului. În cadrul dosarului nr. x/2022 al Curţii de Apel Bucureşti se cercetează tocmai legalitatea Ordinului nr. 402/2022, in ipoteza anularii acestuia fiind evident ca A. a derulat misiunea de audit in cadrul B.. cu respectarea tuturor prevederilor legale, aplicând in mod corect si complet standardele de audit.

Pe cale de consecinţa, daca Ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 402/2022 va fi anulat de către instanţa investita cu cercetarea legalităţii sale, rezulta cu puterea evidentei ca nu exista deficiente cu privire la misiunea de audit a A. in cadrul B.. Prin urmare, auditorul, aplicând in mod corect reglementările relevante (standarde de audit etc) nu a cunoscut si nu trebuia/nu putea sa cunoască acele cauze care au condus la situaţia in care entitatea supusa auditului a intrat in procedura de administrare speciala; in aceasta ipoteza, rezulta ca respectivele cauze nu intra in sfera celor ce puteau fi cercetate de către auditor, măsura retragerii aprobării dispusa de ASF in baza art. 19 lit. e) din Norma ASF nr. 13/2019 nefiind fundamentata.

Este lipsit de relevanta argumentul ASF potrivit căruia măsura dispusa împotriva intimatei nu este întemeiată de ASF pe încălcarea vreunui standard de audit.

In primul rând, ASF nu si-ar fi putut întemeia măsura pe încălcarea unui standard de audit întrucât analiza respectării standardelor de audit nu intra in sfera sa de competenta, ASPAAS fiind singura autoritate care poate sa investigheze aspectele tehnice care tin de desfăşurarea unei misiuni de audit.

In al doilea rând, in lipsa încălcării de către A. a standardelor de audit, nu exista cadru legal pentru ca ASF sa poată dispună măsura retragerii aprobării intimatei pentru a presta servicii de audit pentru societăţile de asigurare-reasigurare in baza art. 19 lit. e) din Norma ASF 13/2019. Cată vreme A., respectând reglementările profesionale si tehnice aplicabile, nu a identificat cauzele care au generat situaţia in care se regăseşte B., înseamnă ca aceste cauze nu erau identificabile in cadrul unei misiuni de audit, deci ele nu intra in aria de acoperire a activităţii de audit statutar, nefiind îndeplinită condiţia esenţială pentru a fi incident in cauza art. 19 lit. e) din Norma ASF 13/2019.

In al treilea rând, faptul ca ASF are un drept de a dispune masuri distinct de dreptul ASPAAS de a sancţiona firmele de audit pe care le supraveghează nu exclude posibilitatea ca verificarea legalităţii măsurii dispuse de ASF sa depindă de concluziile ASPAAS cu privire la modul de desfăşurare a misiunii de audit. Cată vreme măsura ASF de retragere a aprobării putea fi dispusa doar in cazul in care cauzele care au generat situaţia in care se regăseşte B. intrau in sfera activităţii de audit derulate de A., este evident ca legalitatea măsurii ASF este condiţionată de concluziile ASPAAS cu privire la modalitatea de derulare, de către A., a misiunii de audit in cadrul B. si, implicit, la posibilitatea de detectare de către auditor a cauzelor respective.

Nu in ultimul rând, Norma ASF nr. 13/2019 defineşte obligaţiile profesionale ale auditorului in legătura cu misiunile derulate la societăţile de asigurare-reasigurare prin raportare la standardele de audit (art. 21 şi art. 22). Prin urmare, si in accepţiunea Normei nr. 13/2019, calitatea serviciilor prestate de auditor se analizează tot prin raportare la standardele internaţionale de audit, ceea ce inseamna ca nu se poate disocia dreptul ASF de a dispune masuri in legătura cu nesemnalarea de către auditor a cauzelor care au condus la o anumita situaţie a entităţii auditate de verificarea calităţii misiunii de audit prin raportare la standardele de audit.

5. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este întemeiat, pentru următoarele considerente:

5.1. Argumente de fapt şi de drept relevante

5.1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată formulate de A. S.R.L. în dosarul nr. x/2022

Prin cererea de chemare în judecată ce formează obiectul dosarului nr. x/2022, intimata -reclamantă A. a solicitat anularea Deciziei A.S.F. nr. 1343/22.10.2021 şi a Deciziei A.S.F. nr. 93/28.01.2022 de soluţionare a plângerii prealabile

Prin Decizia A.S.F. nr. 1343/22.10.2021, s-a dispus:

"Art. 1. - Se retrage aprobarea acordată A. S.R.L. de a desfăşura activitate ca auditor financiar pentru societăţile de asigurare şi/sau reasigurare reglementate şi supravegheate de A.S.F. - Sector Asigurări Reasigurări conform Deciziei nr. 3805 din dala de 23.12.2015.

Art. 2. - Se radiază din lista auditorilor financiari aprobaţi de A.S.F. - Sectorul Asigurări-Reasigurări, publicată pe site-ul Autorităţii de Supraveghere Financiară, A. S.R.L."

În drept, măsura a fost dispusă în temeiul şi cu luarea în considerare a prevederilor art. 2 alin. (1) lit. b) şi art. 3 alin. (1) lit. a) şi lit. d), art. 5 lit. a);şi b) şi art. 7 alin. (2) şi ale art. 13 alin. (1) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 93/2012 privind înfiinţarea, organizarea şi funcţionarea A.S.F., aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. x, cu modificările şi completările ulterioare, Legii nr. 237/2015 privind autorizarea şi supravegherea activităţii de asigurare şi reasigurare, cu modificările şi completările ulterioare, şi ale Normei A.S.F. nr. 13/2019 privind cadrul unitar de desfăşurare a auditului statutar la entităţile autorizate, reglementate şi supravegheate de către Autoritatea de Supraveghere Financiară, cu modificările şi completările ulterioare, art-19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019.

Cadrul normativ unitar de auditare a situaţiilor financiare anuale şi a situaţiilor finanbiare anuale consolidate ale entităţilor autorizate, reglementate şi supravegheate de către A.S.F., de către auditori financiari şi firme de audit este stabilit de Norma A.S.F. nr. 13/2019.

Ca urmare a cererii A. S.R.L, înregistrată la A.S.F. cu nr. x/09.09.2015, intimata-reclamanta a fost aprobată în calitate de auditor financiar prin Decizia A.S.F. nr. 3805/23.12.2015 şi înscrisă în lista auditorilor financiari aprobaţi de A.S.F. pentru entităţile din domeniul asigurărilor-reasigurărilor, publicată pe site-ul A.S.F.

A. S.R.L. a fost auditorul statutar al B. S.A. în perioada 2017-2019, partenerul cheie de audit, semnatar al contractului şi al raportului de audit fiind dl. D.. De asemenea, A. S.R.L. a fost auditorul situaţiilor financiare întocmite conform IFRS şi al auditului conform Normei A.S.F. nr. 21/2016 privind raportările referitoare la activitatea de asigurare şi/sau reasigurare, cu modificările şi completările ulterioare, şi al machetelor S.02.01.02., S.23.01.01, S.25.02.21., S.25.03.21., S.28.01.01. şi S.28.02.01. privind raportările în regimul de Solvabilitate II.

Rapoartele de audit aferente situaţiilor financiare statutare din anul 2019, cât şi cele ale machetelor Solvabilitate II realizate conform Normei A.S.F. nr. 21/2016 privind raportările referitoare la activitatea de asigurare şi/sau reasigurare, cu modificările şi completările ulterioare, au avut opinie cu rezerve. Opinia cu rezerve s-a datorat faptului că auditorul nu a obţinut suficiente probe de audit cu privire la valoarea şi completitudinea rezervelor de daune avizate, în vederea determinării eventualelor ajustări. Auditorul a menţionat că acest fapt a fost determinat de procesul greoi de confirmare şi reconciliere (proces nefinalizat la data auditului) a soldului obligaţiilor de plată înregistrat în baza cererilor de rambursare şi de chemare în garanţie emise de principalul corespondent Carte Verde al B., E..

Reclamanta nu a informat A.S.F., anterior emiterii şi transmiterii raportului de audit pentru situaţiile financiare aferente anului 2019, cu privire la aspectele semnificative identificate în cadrul misiunii şi care au condus la exprimarea unei: opinii cu rezerve, aşa cum este prevăzut la art. 26 alin. (1) lit. d) din Norma A.S.F. nr. 13/2019. Pentru anii 2017 şi respectiv 2018 opinia auditorului A. S.R.L. asupra situaţiilor financiare ale B.. a fost una fără rezerve.

Referitor la rapoartele de audit emise de către A. S.R.L. s-au constatat următoarele:

- auditorul A. S.R.L. nu a informat A.S.F., anterior emiterii şi transmiterii raportului de audit pentru situaţiile financiare aferente anului 2019, cu privire la aspectele semnificative identificate care au condus la exprimarea unei opinii cu rezerve, aşa cum este prevăzut la art. 26 alin. (1) lit. d) din Norma A.S.F. nr. 13/2019.

- A.S.F. a dispus o serie de măsuri în sarcina B.., astfel: prin Decizia A.S.F. nr. 455/2020, s-au stabilit anumite măsuri cu privire la creanţele din reasigurare; prin Decizia A.S.F. nr. 457/2020, s-a stabilit un cuantum suplimentar al cerinţei de capital de solvabilitate în valoare de 16,5 milioane euro; prin Decizia A.S.F. nr. 325/2021, au fost efectuate ajustări asupra valorii fondurilor proprii eligibile în valoare de 244 milioane RON, fapt ce a condus la scăderea gradului de acoperire a SCR-cu fonduri proprii eligibile la 0,88;

- ulterior măsurilor dispuse prin actele individuale sus-menţionate, s-au constatat elemente noi care au influenţat substanţial indicatorii de solvabilitate, B.. intrând în procedurile de redresare prevăzute de Legea nr. 237/2015 privind autorizarea şi supravegherea activităţii de asigurare şi reasigurare, cu modificările şi completările ulterioare, având obligaţia transmiterii unui plan de finanţare conform |art. 100 alin. (2) din aceeaşi lege, respectiv a unui plan de redresare conform art. 99 alin. (2) al aceleiaşi legi;

- în şedinţa Consiliului A.S.F. din data de 02.06.2021 au fost dispuse măsuri şi sancţiuni în sarcina B., a structurii de conducere, a acţionarului principal al societăţii, precum şi desemnarea Fondului de Garantare a Asiguraţilor în calitate de administrator temporar la B.. ca urmare a aspectelor identificate în activitatea de supraveghere permanentă;

- în urma publicării deciziilor A.S.F. cuprinzând măsurile adoptate în şedinţa Consiliului A.S.F. din data de 02.06.2021, A. S.R.L. nu a comunicat A.S.F. sau societăţii decizia de retragere a rapoartelor de audit emise pentru perioada în care aceasta a fost auditorul financiar al societăţii.

Prin adresa nr. x/16.08.2021, A.S.F. a solicitat A.S.P.A.A.S. desfăşurarea unei investigaţii a A. S.R.L., în vederea stabilirii modului de respectare a standardelor de audit aplicabile.

Prin Decizia A.S.F. nr. 714/03.06.2021, Autoritatea a stabilit în sarcina B. S.A. obligaţia ca în termen de o lună de la data primirii deciziei A.S.F. să transmită Autorităţii spre aprobare un plan de finanţare pe termen scurt pentru restabilirea fondurilor proprii de bază eligibile care acoperă MCR, astfel încât, în termen de 3 luni, MCR să fie din nou respectată. Totodată, prin aceeaşi deciitie, s-a stabilit în sarcina B.. obligaţia ca în termen de două luni de la data primirii deciziei, să transmită la A.S.F. spre aprobare planul de redresare refăcut, cu măsuri pentru restabilirea nivelului fondurilor proprii eligibile care acoperă cerinţa de capital de solvabilitate sau pentru modificarea profilului de risc, astfel încât, nivelul cerinţei de capital de solvabilitate (SCR) să fie restabilit în termenul legal, de la data constatării nerespectării SCR prin Decizia A.S.F. nr. 325/2021.

Prin Deciziile A.S.F. nr. 716/03.06.2021, 717/03.06.2021, 718/03.06.2021, 719/03.06.2021, 720/03.06.2021, 721/03.06.2021, 722/03.06.2021, 723/03.06.2021, s-a decis şi retragerea aprobării tuturor membrilor conducerii B..

Prin Decizia A.S.F. nr. 724/03.06.2021, în scopul restabilirii situaţiei financiare şi pentru asigurarea unei conduceri sănătoase şi prudente a B.., a fost desemnat ca administrator temporar a acesteia Fondul de Garantare a Asiguraţilor.

B. nu a reuşit să-şi restabilească nivelul fondurilor proprii eligibile care acoperă cerinţa minimă de capital (MCR) în termenul prevăzut de legislaţia aplicabilă. În consecinţă, prin Decizia A.S.F. nr. 1148/2021, recurenta am dispus retragerea autorizaţiei de funcţionare a B.., în conformitate cu prevederile art. 110 din Legea nr. 237/2015, constatarea stării de insolvenţă a B.., astfel cum este definită de art. 5 alin. (1) pct. 31 lit. a) şi lit. b) din Legea nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolvenţei şi de insolvenţă, cu modificările şi completările ulterioare şi promovarea cererii privind deschiderea procedurii falimentului împotriva B.., conform dispoziţiilor art. 249 din legea referită.

Opinia exprimată însă de auditor, cu ocazia auditului aferent anilor 2017 şi 2018 pentru B.., a fost una fără rezerve pentru rapoartele de audit întocmite, iar cea exprimată cu ocazia auditului aferent anului 2019 nu conţine menţiuni sau evaluări concrete referitoare la aspectele identificate de A.S.F. conform deciziilor menţionate anterior.

Prin adresa înregistrată la A.S.F. cu nr. x/26.11.2021, intimata-reclamantă a formulat plângere prealabilă, prin care a solicitat "revocarea în tot a Deciziei nr. 1343/22.10.2021, cu consecinţa: (i) menţinerii aprobării acordate A. S.R.L. pentru a desfăşura activităţi în calitate de auditor financiar pentru societăţile de asigurare şi/sau reasigurare reglementate şi supravegheate de A.S.F. - Sectorul Asigurări Reasigurări, conform Deciziei nr. 3805/23.12.2015; (ii) revocării măsurii de radiere din lista auditorilor financiari aprobaţi de A.S.F, - Sectorul Asigurări Reasigurări, publicat pe siie-ul A.S.F. privind A. S.R.L. ".

Prin Decizia A.S.F. nr. 93/28.01.2022, recurenta a analizat susţinerile reclamantei din cuprinsul plângerii prealabile formulate împotriva Deciziei A.S.F. nr. 1343/22.10.2022, concluzionând că acestea sunt neîntemeiate.

5.1.2. Obiectul dosarului nr. x/2022

Potrivit art. 84 alin. (1) din Legea nr. 162/2017 privind auditul statutar al situaţiilor financiare anuale şi al situaţiilor financiare anuale consolidate şi de modificare a unor acte normative (denumită, în continuare, Legea nr. 162/2017) "A.S.P.A.A.S. poate fi sesizată în scris şi motivat de orice: persoană interesată, în legătură cu abaterile administrative săvârşite de auditorii financiari şi firmele de audit din România în situaţiile prevăzute la art. 83 alin. (10). De asemenea, A.S.P.A.A.S. se poate autosesiza în legătură cu astfel de abateri".

În contextul verificărilor realizate de privind activitatea derulată de A. S.R.L. ca auditor statutar al B. în perioada 2017-2019, A.S.F. a adresat A.S.P.A.A.S. Sesizarea nr. 1653 din 16.08.2021 privind rapoartele de audit întocmite de A. aferente situaţiilor financiare ale B. încheiate în perioada 2017-2019. Sesizarea A.S.F. a fost formulată în conformitate cu dispoziţiile art. 38 şi art. 39 din Norma A.S.F. nr. 13/2019.

Astfel potrivit articolelor citate:

"Art. 38.- (1) în vederea asigurării calităţii activităfii desfăşurate de către auditorii financiari şi firmele de audit la nivelul entităţilor prevăzute la art. 1 alin. (2) va fi asigurată o colaborare permanentă între A.S.F. şi A.S.P.A.A.S.

(2) A.S.F. poate solicita A.S.P.A.A.S. să desfăşoare inspecţii/investigaţii la auditorii financiari şi firmele de audit care au întocmit rapoarte de audit statutar pentru entităţile autorizate, reglementate şi supravegheate de către A.S.F.

Art. 39. - în cazul constatării nerespectării prevederilor prezentei norme de către auditorii financiari şi firmele de audit, A.S.F. notifică A.S.PA.A.S. cu privire la situaţia în cauză."

După cum rezultă din dispoziţiile legale menţionate, A.S.F. poate solicita A.S.P.A.A.S. efectuarea de investigaţii în legătură cu auditorii financiari şi firmele de audit care au întocmit rapoarte de audit statutar pentru entităţile autorizate, reglementate şi supravegheate de către A.S.F.

Investigaţia realizată de Comisia de Disciplină a A.S.P.A.A.S. cu privire la activitatea A. de auditor statutar al B. a vizat Sesizarea A.S.F. nr. 1653 din 16.08.2021 privind rapoartele de audit întocmite de A. aferente situaţiilor financiare ale B. încheiate în perioada 2017-2019 şi Autosesizarea A.S.P.A.A.S. "reprezentată de raportul de investigaţie nr. 353/15.12.2021".

În urma derulării investigaţiei a fost emis Ordinul Preşedintelui A.S.P.A.A.S nr. 402/14.09.2022 prin care s-a constatat faptul că firma de audit A. S.R.L a săvârşit o serie de abateri administrative "ca urmare a încălcării prevederilor legale în domeniul auditului statutar"', fiind sancţionată în mod corespunzător potrivit dispoziţiilor Legii nr. 162/2017.

La baza emiterii acestui ordin, s-a aflat Raportul Comisiei de Disciplină Nr. 98 din data 17.08.2022, prin care s-au reţinut următoarele:

a)existenţa deficienţelor de documentare ale misiunii de audit desfăşurate de A. la B., astfel cum acestea au fost identificate prin Raportul de investigaţie emis de SIACI nr. 353/15.12.2021 şi prin documentele suplimentare enumerate supra, emise ulterior în detalierea concluziilor acestui raport;

b)existenţa unei încălcări, din partea A. a:

A.Standardului International de Audit ISA 230 pct. 8 lit. b) "Documentaţia de audit", întrucât din documentaţia transmisă echipei de investigaţie şi comisiei de disciplină (confirmări bancare) nu rezultă confirmarea cu privire la concluziile obţinute în urma testelor efectuate la nivelul părţii afiliate pentru exerciţiul financiar încheiat la data de 31.12.2019;

B.Standardului International de Audit ISA 230 pct. 8 "Documentaţia de audit" raportat la deficienţa de documentare identificată la verificarea reevaluării imobilizărilor efectuate de A.;

C.Standardului International de Audit ISA 230 pct. 8 lit. b) "Documentaţia de audit" raportat la deficienţa de documentare identificată cu privire la rezultatele procedurilor de audit efectuate şi probele de audit obţinute;

D.Standardului International de Audit ISA 230 pct. 8 lit. (a) şi (b) "Documentaţia de audit", întrucât din documentaţia analizată nu reiese nici amploarea procedurilor de audit planificate şi efectuate şi nici rezultatele şi probele de audit obţinute în urma efectuării acestor proceduri.

E.Standardului International de Audit ISA 560 "Evenimente ulterioare" având în vedere lipsa comunicării firmei de audit cu privire la raportul de audit emis pentru anul 2019 ulterior comunicării deciziilor ASF referitoare la B..

F.Art 12 alin. (1) din Regulamentul UE 537/2014, având în vedere neraportarea de către A. către A.S.F. a informaţiilor referitoare la entitatea auditată de care a luat cunoştinţă în cursul auditului statutar şi care au condus la exprimarea unei opinii cu rezerve cu privire la situaţiile financiare anuale.

Împotriva Ordinului nr. 402/2022 intimata-reclamantă A. a formulat, în contradictoriu cu A.S.P.A.A.S., contestaţie solicitând anularea acestuia, contestaţie ce formează obiectul dosarului nr. x/2022, aflat pe rolul Curţii de Apel Bucureşti.

5.1.3. Cererea de suspendare formulată de A. S.R.L. în dosarul nr. x/2022

Prin cererea de suspendare formulată, intimata - reclamantă a solicitat suspendarea judecăţii în prezentul dosar până la soluţionarea definitivă a cauzei ce face obiectul dosarului nr. x/2022, aflat pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a - IX - a contencios administrativ si fiscal, invocând, în esenţă, două categorii de argumente:

- soluţionarea prezentului dosar ar depinde de verificarea unor aspecte tehnice (respectarea de către intimata-reclamantă a unor standarde audit ISA în cadrul activităţii de audit derulate la B.) care au făcut obiectul cercetării disciplinare de către AS.P.A.A.S. în urma căreia a fost emis Ordinul Preşedintelui A.S.P.A.A.S. nr. 402/2022 de sancţionare a intimatei-reclamante, Ordin a cărui anulare face obiectul dosarului nr. x/2022;

- menţionarea şi depunerea, atât de către A., cât şi de către recurenta, în cadrul apărărilor formulate în prezentul dosar, a unor documente ce au stat la baza cercetării disciplinare mai sus amintite.

5.1.4. Soluţia pronunţată de instanţa de fond cu privire la cererea de suspendare

Prin încheierea de şedinţă din 13.03.2023, instanţa de fond a admis cererea de suspendare, apreciind că, în cauză, sunt incidente dispoziţiile art. 413 alin. (1) pct. 1 din C. proc. civ. şi a dispus suspendarea judecării cauzei ce vizează acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu recurenta, până la soluţionarea definitivă a dosarului nr. x/2022

În motivarea soluţiei de suspendare, instanţa de fond a reţinut, următoarele:

"Se reţine astfel, că, deşi se contestă acte administrative prin care s-au aplicat sancţiuni pe temeiuri legale diferite, actele fiind emise de instituţii diferite, ambele dosare vizează modul în care reclamanta a desfăşurat misiunile de audit cu privire la B. S.A. şi măsura în care rapoartele de audit emise de contestatoare trebuiau să reflecte cauzele care au condus la aplicarea de către A.S.F. a măsurilor de redresare financiară cu privire la B..

Curtea apreciază, prin urmare, că sunt îndeplinite condiţiile prev. de art. 413 alin. (1) pct. 1 din C. proc. civ., in sensul că dezlegările ce vor fi date de instanţă în dosarul vizând cererea de anulare a Ordinului nr. 402/2022 pot influenţa prezenta cauză. Pentru aceste motive, pentru evitarea mai multor soluţii asupra aceleiaşi chestiuni de fapt şi de drept litigioase, Curtea va admite prezenta cerere de suspendare".

5.2. Analiza motivelor de recurs si a apărărilor aferente

Înalta Curte constată că soluţia instanţei de fond privind suspendarea cauzei este pronunţată cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor materiale şi procesuale incidente, respectiv a art. 413 alin. (1) pct. 1 din C. proc. civ. raportat la art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019.

Aşa cum rezultă din cererea de chemare în judecată formulată de intimata-reclamantă, obiectul prezentului dosar îl formează (în principal) anularea Deciziei A.S.F., prin care s-a dispus retragerea aprobării acordate A. S.R.L. de a desfăşura activitate ca auditor financiar pentru societăţile de asigurare şi/sau reasigurare reglementate si supravegheate de A.S.F.

Decizia A.S.F. nr. 1343/2021 vizează retragerea Avizului A.S.F. nr. 3805/23.12.2015, acordat de recurenta societăţii intimate-reclamante privind activitatea de audit desfăşurată de intimata-reclamantă în domeniul asigurărilor-reasigurărilor, aviz acordat în bază O.U.G. nr. 93/2012 şi a Normei A.S.F. nr. 13/2019.

Măsura a fost dispusă în conformitate cu dispoziţiile art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019, potrivit cărora A.S.F. retrage avizul acordat firmei de audit care efectuează audit statutar la entităţile prevăzute la art. 1 alin. (2) din Normă, printre care se numără şi societăţile de asigurare-reasigurare, în următoarele condiţii:

"e) dacă firma de audit nu a sesizat A.S.F, privind cauza/cauzele care a/au condus la situaţia în care entitatea supusă auditului statutar a intrat în procedură de administrare specială, dacă aceasta/acestea erau în aria de cuprindere a act ivită fii de audit statutar desfăşurate."

Prin urmare, ceea ce trebuie să se verifice, în esenţă este aplicarea acestor dispoziţii legale avute în vedere la emiterea Deciziei A.S.F. nr. 1343/22.10.2021 şi eventuala lor conexiune cu obiectul dosarului nr. x/2022

Înalta Curte constată, pe de o parte, că recurenta A.S.F. nu a aplicat măsura dispusă prin Decizia atacată cu privire la societatea intimată-reclamantă pentru nerespectarea vreunui standard de audit dintre cele care au făcut obiectul verificărilor derulate de A.S.P.A.A.S. Pe de altă parte, analiza respectării standardelor de audit face obiectul investigaţiei derulate de A.S.P.A.A.S. (cenzurată în dosarul nr. x/2022), fără însă ca rezultatele acestei analize să condiţioneze în vreun fel prerogativele A.S.F. de retragere a aprobării auditorilor financiari în conformitate cu art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019.

Investigaţia demarată de A.S.P.A.A.S. asupra activităţii de audit statutar desfăşurată de A. şi care s-a finalizat cu emiterea Ordinului Preşedintelui A.S.P.A.A.S. nr. 402/2022 este independentă de activitatea de supraveghere desfăşurată de A.S.F.

Aspectele tehnice invocate de invocate de intimată-reclamantă care ţin de verificarea respectării Standardelor Internaţionale de Audit (ISA) de către A. nu fac şi nu pot face obiectul prezentului dosar, dat fiind faptul că retragerea avizului nu a fost întemeiată de A.S.F. pe încălcarea vreunui standard de audit, ci pe reglementările specifice emise de A.S.F, respectiv pe nerespectarea de către A. a obligaţiei directe de informare privind cauzele care au condus la intrarea societăţii auditate, B., în procedura de administrare specială.

Se constată şi că este nerelevant exemplul referitor la societatea C. S.R.L. (dosar nr. x/2022 al Curţii de Apel Bucureşti, secţia a IX a de contencios administrativ şi fiscal), situaţia de fapt dedusă judecăţii în cauza menţionată fiind esenţialmente diferită de cea supusă prezentei analize. În cauza respectivă, chiar ASF a fost entitatea reclamantă, atacând un ordin emis de ASPAAS care nu constata nicio neregulă privind desfăşurarea activităţii de audit a societăţii respective prin raportare la standardele de audit; cu toate acestea, nici în acea cauză nu se poate constata o suprapunere de obiecte ale controlului între cele două instituţii, care au atribuţii clar delimitate.

Înalta Curte constată că Ordinul nr. 402/2022 emis de ASPAAS a avut ca obiect constatarea mai multor abateri, dintre care cele care au legătură cu ceea ce face obiectul prezentei cauze se referă la lipsa comunicării, ulterior depunerii raportului de audit pe anul 2019, a situaţiilor care l-ar fi făcut pe auditor să îşi modifice raportul şi neraportarea informaţiilor care au condus la opinia cu rezervă pentru situaţia financiară aferentă anului 2019 (referitoare la procedura de confirmare sold).

Ca urmare, Înalta Curte constată că, dacă în ceea ce priveşte Ordinul nr. 402/2022 ASPAAS, acesta are în vedere eventuale abateri legate de raportul de audit aferent anului 2019, decizia ASF se referă la anii 2027, 2018 şi 2019, existând astfel doar o suprapunere parţială din punct de vedere al criteriului cronologic al săvârşirii eventualelor abateri.

Din punct de vedere al corelaţiei dintre fapta sancţionată de ASPAAS si cea sancţionată cu retragere aviz de către ASF, astfel cum a susţinut ASF, retragerea avizului nu a fost întemeiată de A.S.F. pe încălcarea vreunui standard de audit, ci pe reglementările specifice emise de A.S.F, respectiv pe nerespectarea de către A. a obligaţiei directe de informare privind cauzele care au condus la intrarea societăţii auditate, B., în procedura de administrare specială.

În acest sens, aprecierea instanţei de fond (rezultată din constatarea incidenţei art. 413 alin. (1) pct. 1 din C. proc. civ.) potrivit căreia aspectele deduse judecăţii în dosarul nr. x/2022 care vizează respectarea standardelor de audit de către A. ar putea influenţa decizia instanţei cu privire la retragerea autorizaţiei A. de către A.S.F. în baza art. 19 lit. e) din Norma A.S.F. nr. 13/2019 este eronată, deoarece această dispoziţie legală permite A.S.F. să aprecieze în mod independent îndeplinirea obligaţiei auditorilor conţinută de acesta.

Prin urmare, nu este corectă susţinerea intimatei-reclamante în sensul că o condiţie esenţială pentru ca măsura dispusa de ASF sa fie fundamentata este aceea ca să se constate încălcarea standardelor de audit.

De asemenea, nu se poate reţine ca fiind general valabilă afirmaţia intimatei, în sensul că, in lipsa încălcării de către A. a standardelor de audit, nu exista cadru legal pentru ca ASF sa poată dispună măsura retragerii aprobării intimatei pentru a presta servicii de audit pentru societăţile de asigurare-reasigurare in baza art. 19 lit. e) din Norma ASF nr. 13/2019.

Având în vedere elementele factuale furnizate de instanţa de fond, precum şi motivele de nulitate invocate de reclamantă împotriva deciziei ASF, aceasta s-a apărat în prezenta cauză la fond invocând faptul că: a comunicat în cadrul rapoartelor de audit cauzele care au condus la aplicarea măsurilor de redresare financiară cu privire la B. în măsura în care au fost cunoscute al momentul întocmirii rapoartelor; ASF a realizat o interpretare greşită a prevederilor art. 26 alin. (1) lit. d) coroborat cu art. 19 lit. e) din Norma ASF nr. 13/2019 privind obligaţia auditorului de a informa ASF la momentul constatării unor aspecte semnificative ce pot avea consecinţa exprimării unei opinii cu rezerve asupra situaţiilor financiare anuale/consolidate ale societăţii.

Or, chiar şi raportat la motivele de nulitate invocate în prezenta cauză, nu reiese conexiunea între eventualele dezlegări ale motivelor de nulitate din cauza ce face obiectul dosarului nr. x/2022 şi cele din cauza de faţă.

În plus, abaterea de la lit. E) din cuprinsul ordinului nr. 402/2022 se referă la încălcarea Standardului International de Audit ISA 560 "Evenimente ulterioare" având în vedere lipsa comunicării firmei de audit cu privire la raportul de audit emis pentru anul 2019 ulterior comunicării deciziilor ASF referitoare la B.; ipoteza reglementata de Standardul ISA 560 are în vedere situaţia in care conducerea societăţii şi/sau utilizatorii care si-ar fi fundamentat deciziile pe concluziile raportului de audit nu ar fi cunoscut evenimentele respective sau impactul lor cu privire la entitatea auditată. Or, fapta avută în vedere de ASF se referă la nesesizarea ASF ca autoritate însărcinată cu supravegherea societăţii B.. Ca urmare, fapta de neinformare avută în vedere de ASPAAS este diferită de cea avută în vedere de ASF, astfel că analiza lor poate fi făcută separat; ASPASS are in vedere neinformarea societăţii auditate, ASF are in vedere neinformarea ASF.

În concluzie, Înalta Curte constată că nu se impune suspendarea judecăţii prezentei cauze până la soluţionarea dosarului nr. x/2022, astfel că sunt fondate motivele de recurs invocate de recurenta-pârâtă.

5.3. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru aceste motive, în temeiul art. 497 raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul formulat de recurenta-pârâtă Autoritatea de Supraveghere Financiară împotriva încheierii de suspendare a judecăţii din data de 13 martie 2023 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, va casa încheierea atacată şi va trimite cauza instanţei de fond pentru continuarea judecăţii.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de recurenta-pârâtă Autoritatea de Supraveghere Financiară împotriva încheierii de suspendare a judecăţii din data de 13 martie 2023 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează încheierea atacată şi trimite cauza instanţei de fond pentru continuarea judecăţii.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 din C. proc. civ., astăzi, 24 octombrie 2023.