Tax Evasion Case Terminated for Both Defendants Upheld After Full Damages and Fiscal Amnesty Applied

Deliberând asupra recursului în casaţie formulat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti împotriva Deciziei penale nr. 35/A din 10 ianuarie 2023, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia I penală, în Dosarul nr. x/2017, privind pe inculpaţii A. şi B., constată următoarele:

Prin Sentinţa penală nr. 223/11.03.2022, Tribunalul Bucureşti, secţia I Penală, printre altele, în baza art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005 (în forma în vigoare la data săvârşirii infracţiunii - cu modificările aduse prin Legea nr. 50/2013), cu aplicarea art. 41 alin. (2) din C. pen. din 1969 şi art. 5 alin. (1) din C. pen., precum şi cu aplicarea art. 10 din Legea nr. 241/2005 şi art. 396 alin. (10) din C. proc. pen., a condamnat pe inculpatul B. (administrator al SC C. SRL şi SC D. SRL) la pedeapsa de 3 (trei) ani şi 3 (trei) luni închisoare pentru săvârşirea infracţiunii de "evaziune fiscală" în formă continuată (fapta din perioada 2010 - 06.01.2014).

În baza art. 65 alin. (1) şi (2) din C. pen. din 1969, a aplicat inculpatului B. pedeapsa complementară a interzicerii drepturilor de a fi ales în autorităţile publice sau în funcţii elective publice, de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat şi dreptul de a avea calitatea de fondator, administrator, director sau reprezentant al unei societăţi comerciale, prevăzute în art. 64 lit. a) teza a II-a, lit. b) şi lit. c) din C. pen. din 1969, pe o perioada de 3 (trei) ani.

De asemenea, a constatat că pedeapsa complementară se va executa doar dacă se va dispune revocarea sau anularea sub supraveghere a executării pedepsei principale.

În baza art. art. 71 alin. (1) din C. pen. din 1969, a aplicat inculpatului B. pedeapsa accesorie a interzicerii drepturilor de a fi ales în autorităţile publice sau în funcţii elective publice, de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat şi dreptul de a avea calitatea de fondator, administrator, director sau reprezentant al unei societăţi comerciale, prevăzute în art. 64 lit. a) teza a II-a, lit. b) şi lit. c) din C. pen. din 1969, pe durata executării pedepsei închisorii.

În baza art. 861 din C. pen. din 1969, a suspendat sub supraveghere executarea pedepsei principale de 3 ani şi 3 luni închisoare aplicată inculpatului B., pe un termen de încercare de 5 ani şi 3 luni, stabilit conform art. 862 alin. (1) din C. pen. din 1969.

În baza art. 863 alin. (1) din C. pen. din 1969, pe durata termenului de încercare, inculpatul B. se va supune următoarelor măsuri de supraveghere: a) să se prezinte la Serviciul de Probaţiune Ilfov la datele fixate de această instituţie; b) să anunţe, în prealabil, orice schimbare de domiciliu, reşedinţă sau locuinţă şi orice deplasare care depăşeşte 8 zile, precum şi întoarcerea; c) să comunice şi să justifice schimbarea locului de muncă; d) să comunice informaţii de natură a putea fi controlate mijloacele lui de existenţă.

În temeiul art. 71 alin. (5) din C. pen. din 1969, a suspendat sub supraveghere şi executarea pedepsei accesorii, pe acelaşi termen de încercare.

Conform art. 404 alin. (2) din C. proc. pen., a atras atenţia inculpatului asupra dispoziţiilor art. 864 alin. (1) rap. la art. 83 şi 84 din C. pen. din 1969, referitoare la revocarea suspendării executării pedepsei sub supraveghere în cazul săvârşirii unei noi infracţiuni pe durata termenului de încercare sau în cazul neexecutării obligaţiilor civile şi asupra dispoziţiilor art. 864 alin. (2) din C. pen. din 1969 referitoare la revocarea suspendării executării pedepsei sub supraveghere în cazul neîndeplinirii cu rea-credinţă a măsurilor de supraveghere prevăzute de lege ori a obligaţiile stabilite de instanţă, cu consecinţa executării pedepsei închisorii în regim de detenţie.

A constatat că inculpatul B. a fost reţinut pentru 24 de ore în perioada 30.03.2015 (ora 17:15) - 31.03.2015 (ora 17: 15) şi arestat la domiciliu pentru 30 de zile în perioada 01.04.2015 - 30.04.2015.

În baza art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005 (în forma în vigoare la data săvârşirii infracţiunii - cu modificările aduse prin Legea nr. 50/2013), cu aplicarea art. 41 alin. (2) din C. pen. din 1969, a condamnat pe inculpatul A. la pedeapsa de 7 (şapte) ani închisoare pentru săvârşirea infracţiunii de "evaziune fiscală" în formă continuată (fapta din perioada 05.09.2011 - 30.03.2013, comisă prin intermediul SC E. SRL în relaţia cu SC F. SRL şi respectiv SC G. SRL).

În baza art. 65 alin. (1) şi (2) din C. pen. din 1969, a aplicat inculpatului A. pedeapsa complementară a interzicerii drepturilor de a fi ales în autorităţile publice sau în funcţii elective publice, de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat şi dreptul de a avea calitatea de fondator, administrator, director sau reprezentant al unei societăţi comerciale, prevăzute în art. 64 lit. a) teza a II-a, lit. b) şi lit. c) din C. pen. din 1969, pe o perioada de 3 (trei) ani, care se execută potrivit art. 66 din C. pen. din 1969, după executarea pedepsei închisorii, după graţierea totală sau a restului de pedeapsă, ori după prescripţia executării pedepsei.

În baza art. art. 71 alin. (1) din C. pen. din 1969, a aplicat inculpatului A. pedeapsa accesorie a interzicerii drepturilor de a fi ales în autorităţile publice sau în funcţii elective publice, de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat şi dreptul de a avea calitatea de fondator, administrator, director sau reprezentant al unei societăţi comerciale, prevăzute în art. 64 lit. a) teza a II-a, lit. b) şi lit. c) din C. pen. din 1969, pe durata executării pedepsei închisorii.

În baza art. 88 alin. (1) din C. pen. din 1969, a dedus din pedeapsa de 7 ani închisoare aplicată inculpatului A. reţinerea de 24 de ore din perioada 30.03.2015 (ora 16:45) - 31.03.2015 (ora 16:45), perioada arestului la domiciliu din perioada 01.04.2015 - 23.04.2015 şi perioada arestării preventive de la data de 23.04.2015 la 26.06.2015.

În baza art. 396 alin. (5) din C. proc. pen. rap. la art. 16 alin. (1) lit. a) din C. proc. pen., a dispus achitarea inculpatului A. cu privire la infracţiunea de "evaziune fiscală" în formă continuată, prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (1) din C. pen. din 1969 şi art. 5 din C. pen. (presupus comisă prin intermediul SC H. SRL în relaţia cu SC I. SRL - actuală SC F. SRL, faptă din perioada 2009 - 2011).

În baza art. 396 alin. (5) din C. proc. pen. rap. la art. 16 alin. (1) lit. a) din C. proc. pen., a dispus achitarea inculpatului A. cu privire la infracţiunea de "evaziune fiscală" în formă continuată, prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (1) din C. pen. din 1969 şi art. 5 din C. pen. (presupus comisă prin intermediul SC I. SRL - actuală SC F. SRL în relaţia cu 22 societăţi comerciale, faptă din perioada 2009 - 2011).

Împotriva acestei sentinţe penale au formulat apel Parchetul de pe lângă Tribunalul Bucureşti, apelanţii-inculpaţi J., K., A., B. şi L., apelantele-părţi responsabile civilmente SC M. SRL şi SC N. SRL şi de partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Prin Decizia penală nr. 35/A din 10 ianuarie 2023, Curtea de Apel Bucureşti, secţia I penală, n baza art. 421 pct. 2 lit. a) C. proc. pen., au fost admise, printre altele, apelurile declarate de apelanţii-inculpaţi A. şi B., împotriva sentinţei penale sus menţionate, pe care a desfiinţat-o în parte, şi, în fond, rejudecând:

În baza art. 396 alin. (6) rap. la art. 16 alin. (1) lit. h) C. proc. pen. cu aplic. art. 10 alin. (1)1 din Legea nr. 241/2005 (în forma în vigoare de la data de 01.04.2021 până la data de 17.12.2021) s-a dispus încetarea procesului penal faţă de inculpatul B. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată (fapta din perioada 2010 - 06.01.2014) prev. de art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi art. 5 C. pen.

De asemenea, au fost înlăturate pedepsele complementare şi accesorii aplicate şi disp. privind suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei principale şi s-a constatat că inculpatul B. a fost reţinut în perioada 30.03.2015 (ora 17:15) - 31.03.2015 (ora 17: 15) şi arestat la domiciliu în perioada 01.04.2015 - 30.04.2015.

În baza art. 396 alin. (6) rap. la art. 16 alin. (1) lit. h) C. proc. pen. cu aplic. art. 10 alin. (1)1 din Legea nr. 241/2005 (în forma în vigoare de la data de 01.04.2021 până la data de 17.12.2021) s-a dispus încetarea procesului penal faţă de inculpatul A. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată (fapta din perioada 05.09.2011 - 30.03.2013) prev. de art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi art. 5 C. pen., fiind înlăturate, totodată, pedepsele complementare şi accesorii aplicate.

Instanţa de apel a menţinut soluţiile de achitare dispuse cu privire la infracţiunea de evaziune fiscală în formă continuată, presupus comisă prin intermediul SC H. SRL în relaţia cu SC I. SRL - actuală SC F. SRL, faptă din perioada 2009 - 2011, respectiv cea cu privire la infracţiunea de evaziune fiscală în formă continuată, presupus comisă prin intermediul SC I. SRL - actuală SC F. SRL în relaţia cu 22 societăţi comerciale, faptă din perioada 2009 - 2011).

S-a constatat că inculpatul A. a fost reţinut din perioada 30.03.2015 (ora 16:45) - 31.03.2015 (ora 16:45), arestat la domiciliu din perioada 01.04.2015 - 23.04.2015 şi arestat preventiv de la data de 23.04.2015 la 26.06.2015.

Curtea de Apel Bucureşti, cu privire la inculpatul B., a constatat că, în realizarea aceleiaşi rezoluţii infracţionale (înregistrarea unor facturi fiscale fictive în scopul deducerii ilegale de TVA şi a diminuării bazei impozabile raportat la care sa se calculeze impozitul de profit pentru societăţile administrate de acesta: SC D. SRL şi SC C. SRL), în perioada 2010 - 06.01.2014, a săvârşit la diferite intervale de timp acte materiale care intră în conţinutul aceleiaşi infracţiuni, după cum urmează: - în perioada 2011 - 2012, în calitate de administrator al SC D.

SRL, în vederea sustragerii de la impunerea şi plata obligaţiilor fiscale de către această societate, a înregistrat în evidenţele contabile şi a raportat organelor fiscale operaţiuni comerciale nereale, constând în achiziţii fictive de la furnizorul SC O. SRL, prin care a creat un prejudiciu bugetului general consolidat al statului în cuantum de 606.504 RON (echivalent 140.720 de Euro raportat la un curs BNR mediu de 1 Euro = 4.31 RON), din care 527.419 RON T.V.A. şi 79.085 RON impozit pe profit; - în perioada 2010 - 2011, în calitate de administrator al SC C.

SRL, în vederea sustragerii de la impunerea şi plata obligaţiilor fiscale de către această societate, a înregistrat în evidenţele contabile şi a raportat organelor fiscale operaţiuni comerciale nereale, constând în achiziţii fictive de la furnizorul SC O. SRL, prin care a creat un prejudiciu bugetului general consolidat al statului în cuantum de 306.451 RON (echivalent 71.102 de Euro raportat la un curs BNR mediu de 1 Euro = 4.31 RON), din care T.V.A. în sumă de 261.290 RON şi 45.161 RON impozit pe profit; - în perioada 2012 - 2013, în calitate de administrator al SC C.

SRL, în vederea sustragerii de la impunerea şi plata obligaţiilor fiscale de către această societate, a înregistrat în evidenţele contabile şi a raportat organelor fiscale operaţiuni comerciale nereale, constând în achiziţii fictive de la furnizorul SC F. SRL, prin care a creat un prejudiciu bugetului general consolidat al statului în cuantum de 318.734 RON (echivalentul a 73.952 de Euro raportat la un curs BNR mediu de 1 Euro = 4.31 RON), din care T.V.A. în sumă de 289.160 RON şi 29.574 RON impozit pe profit; - în perioada 2012 - 2014, în calitate de administrator al SC D.

SRL, în vederea sustragerii de la impunerea şi plata obligaţiilor fiscale de către această societate, a înregistrat în evidenţele contabile şi a raportat organelor fiscale operaţiuni comerciale nereale, constând în achiziţii fictive de la furnizorul SC F. SRL, prin care a creat un prejudiciu bugetului general consolidat al statului în cuantum de 112.677 RON (echivalentul a 26.143 euro raportat la un curs BNR mediu de 1 Euro = 4.31 RON), din care T.V.A. în sumă de 67.606 RON şi 45.071 RON impozit pe profit, prejudiciind în final bugetul de stat cu suma totală de 1.344.367 RON (echivalent 311.917 de Euro).

S-a apreciat că aceste fapte, întrunesc elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, faptă prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) din C. pen. şi art. 5 alin. (1) din C. pen.

Situaţia de fapt nu a fost contestată de niciun participant la procesul penal. Cu privire la impozitul pe dividende, Curtea a făcut ample aprecieri în preambulul considerentelor.

Inculpatul B. a achitat în faţa primei instanţe suma de 1.344.367 RON.

În cursul cercetării judecătoreşti în apel, inculpatul B. a depus chitanţa reprezentând achitarea a 20% din prejudiciul de 1.344.367 RON şi dovada că a formulat cerere de anulare a obligaţiilor de plată accesorii la data de 28.04.2022. .

Cu privire la inculpatul A., Curtea a constatat că în realizarea aceleiaşi rezoluţii infracţionale (înregistrarea unor facturi fiscale fictive în scopul deducerii ilegale de TVA şi a diminuării bazei impozabile raportat la care să se calculeze impozitul de profit pentru societăţii administrate de acesta: SC E. SRL), în perioada 05.09.2011 - 30.03.2013, a săvârşit la diferite intervale de timp acte materiale care intră în conţinutul aceleiaşi infracţiuni, după cum urmează: - în perioada 02.03.2012 - 30.03.2013, în calitate de administrator legal al SC E. SRL, în scopul sustragerii de la plata TVA., a diminuării bazei impozabile referitor la impozitul pe profit şi a schimbării destinaţiei banilor proveniţi din diverse încasări, a înregistrat şi raportat achiziţii fictive de la SC F. SRL, la o valoare de 1.705.606 RON (1.375.489 RON bază impozabilă), prin 125 acte materiale (facturi fiscale) detaliate în Anexa nr. 1 a raportului de expertiză contabilă judiciară - conform jurnalelor de cumpărări, prin care a cauzat un prejudiciu bugetului de stat în cuantum de 550.195 RON (compus din 330.117 RON T.V.A. şi 220.078 RON impozit pe profit) echivalentul a 124.760 Euro (raportat la un curs BNR mediu în anul 2013 de 1 Euro = 4.41 RON); - în perioada 05.09.2011 - 16.01.2012, în calitate de administrator legal al SC E. SRL, în scopul sustragerii de la plata T.V.A, a diminuării bazei impozabile referitor la impozitul pe profit şi a schimbării destinaţiei banilor proveniţi din diverse încasări, a înregistrat şi raportat achiziţii fictive de la SC G. SRL, la o valoare de 669.950 RON (540.282 RON bază impozabilă), prin 7 acte materiale (facturi fiscale) detaliate în Anexa nr. 1 a raportului de expertiză contabilă judiciară - conform jurnalelor de cumpărări, prin care a cauzat un prejudiciu bugetului de stat în cuantum de 216.113 RON (compus din 129.668 RON T.V.A. şi 86.445 RON impozit pe profit) echivalentul a 50.142 de Euro, raportat la un curs BNR mediu de 1 Euro = 4.31 RON, prejudiciind în final bugetul de stat cu suma totală de 766.308 RON (echivalent -174.902 de Euro).

S-a apreciat că aceste fapte, întrunesc elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, faptă prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) din C. pen. cu aplicarea art. 5 din C. pen.

Situaţia de fapt nu a fost contestată de niciun participant la procesul penal. Cu privire la impozitul pe dividende, dar şi cu privire la soluţiile de achitare dispuse, Curtea a făcut ample aprecieri în preambulul considerentelor.

În cursul cercetării judecătoreşti în apel, inculpatul A. a depus chitanţe reprezentând achitarea prejudiciului de 766.308 RON (f 10 - 14 voi. II dos. apel) şi 20% din acesta şi dovada că a formulat cerere de anulare a obligaţiilor de plată accesorii la data de 13.04.2022. .

În baza art. 396 alin. (6) din C. proc. pen. raportat la art. 16 alin. (1) lit. h) din C. proc. pen. cu aplicarea art. 10 alin. (1)1 din Legea nr. 241/2005 (în forma în vigoare de la data de 01.04.2021 până la data de 17.12.2021) Curtea a dispus încetarea procesului penal fată de inculpaţii A. şi B., având în vedere următoarele considerente:

Legea penală mai favorabilă inculpaţilor este legea penală de la momentul intrării în vigoare a Legii nr. 55/2021 publicată în Monitorul Oficial la 01.04.2021 până la momentul intrării în vigoare a O.U.G. nr. 130/2021 publicată în Monitorul Oficial la 18.12.2021, având în vedere că art. 10 alin. (1)1 din Legea nr. 241/2005 avea următoarea formă:

În cazul săvârşirii uneia dintre infracţiunile prevăzute la art. 8 şi 9, dacă în cursul urmăririi penale sau în cursul judecăţii până la pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti definitive prejudiciul produs prin comiterea faptei, majorat cu 20% din baza de calcul, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile, este acoperit integral, fapta nu se mai pedepseşte, făcându-se aplicarea dispoziţiilor art. 16 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 135/2010 privind C. proc. pen., cu modificările şi completările ulterioare.

S-a constatat că, în cauză, prejudiciile produse prin comiterea faptelor, majorate cu 20% din baza de calcul, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile, sunt acoperite integral şi anume: prejudiciile majorate cu 20% prin plată, astfel cum s-a arătat mai sus, iar dobânzile şi penalităţile prin anularea lor, conform O.U.G. nr. 69/2020.

De asemenea, s-a avut în vedere că art. 10 alin. (1)1 din Legea nr. 241/2005 face vorbire despre o acoperire a prejudiciului şi a accesoriilor lui, fără a face distincţie în ceea ce priveşte modul de acoperire. Or, ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus (unde legea nu distinge, nici noi nu trebuie să distingem). în plus, conform art. 22 din Legea nr. 207/2015 (Codul de procedură fiscală), creanţele fiscale se sting prin plată, compensare, executare silită, scutire, anulare, prescripţie, dare în plată şi prin alte modalităţi prevăzute expres de lege.

În ceea ce priveşte aplicarea în cauzele penale a O.U.G. nr. 69/2020, Curtea a constatat că în capitolul II al acestei ordonanţe de urgenţă se face vorbire despre anularea unor obligaţii accesorii care se aplică, conform art. VIII alin. (1) tuturor categoriilor de debitori, cum ar fi persoane fizice sau juridice, indiferent de forma de proprietate, asocieri şi alte entităţi fără personalitate juridică, persoane fizice care desfăşoară activităţi economice în mod independent sau exercită profesii libere (etc), cu îndeplinirea mai multor condiţii, care rezultă din interpretarea coroborată a dispoziţiilor art. VIII şi IX din O.U.G. nr. 69/2020 şi anume: existenţa unor obligaţii bugetare pentru care s-a împlinit scadenţa la data de 31.03.2020; obligaţiile bugetare scadente să fie stinse prin orice modalitate prevăzută de art. 22 din Legea nr. 207/2015 (prin plată, compensare, executare silită, scutire, anulare, prescripţie, dare în plată şi prin alte modalităţi prevăzute expres de lege); debitorul să aibă depuse declaraţiile fiscale sau obligaţiile fiscale să fie stabilite prin decizie de către organul fiscal central; debitorul depune cererea de anulare a accesoriilor până la data de 30.06.2022, inclusiv.

Instanţa de apel a analizat îndeplinirea de către inculpaţi a următoarelor condiţii:

1. În ceea ce priveşte existenţa unor obligaţii bugetare pentru care s-a împlinit scadenţa la data de 31.03.2020, s-a reţinut că, în mod constant, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a calificat prejudiciul rezultat din săvârşirea unei infracţiuni, dar şi dobânzile şi penalităţile ca fiind creanţe fiscale, guvernate de legea fiscală, iar nu de C. civ.

Astfel, prin Decizia nr. 17/2015 Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Completul competent să judece recursul în interesul legii a arătat că, "pornind de la definiţia dată creanţelor fiscale principale prin art. 21 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, în cazul infracţiunilor de evaziune fiscală inculpaţii vor fi obligaţi la suportarea prejudiciului constând în echivalentul cuantumului creanţelor fiscale principale deţinute de stat, calificând astfel raportul juridic născut între plătitorul taxei şi beneficiarul acesteia ca un raport juridic de drept fiscal, reglementat de prevederile Codul fiscal şi ale Codului de procedură fiscală, dar şi la plata creanţelor fiscale accesorii, astfel cum sunt definite de art. 21 alin. (2) lit. b) din Codul de procedură fiscală, având în vedere că dreptul la perceperea acestor creanţe, constând în dobânzi, penalităţi de întârziere sau majorări de întârziere, după caz, în condiţiile legii, intră, de asemenea, în conţinutul raportului juridic de drept fiscal, cuantumul acestora fiind stabilit de Codul de procedură fiscală. (...) Rezultă, aşadar, că obligaţiile de plată accesorii au un caracter prestabilit, atât în privinţa semnificaţiei pe care acestea o au în contextul raportului juridic de drept fiscal, cât şi în privinţa modalităţii de calcul al sumelor în care se materializează."

În ceea ce priveşte scadenţa obligaţiilor principale datorate de inculpaţi, Curtea a reţinut că acestea erau scadente la data de 31.02.2020, având în vedere că inculpatul A., şi-a desfăşurat activitatea infracţională în perioada 05.09.2011 - 30.03.2013, iar inculpatul B. în perioada 2010 - 06.01.2014.

De altfel, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în cuprinsul aceleiaşi decizii nr. 17/2015 a arătat foarte clar că "obligaţia de plata a taxelor şi impozitelor se naşte la data realizării activităţii, încasării venitului supus impozitării şi devine scadentă la termenul prevăzut de lege, moment de la care autoritatea fiscală are dreptul de a percepe accesoriile creanţei fiscale. Ca atare, stabilirea momentului naşterii acestor obligaţii de plată ca fiind situat la finalul procedurii judiciare (după rămânerea definitivă a hotărârii de condamnare) reprezintă o soluţie eronată, deoarece presupune acoperirea doar parţială a prejudiciului cauzat creditorului fiscal prin întârzierea plăţii obligaţiilor fiscale principale, cu excluderea perioadei cuprinse între data la care acestea au devenit scadente şi data rămânerii definitive a hotărârii de condamnare şi cu consecinţa exonerării parţiale şi nejustificate a debitorului de plata unor daune-interese moratorii şi a penalităţilor de întârziere".

2. În ceea ce priveşte condiţia ca obligaţiile bugetare principale scadente să fie stinse prin orice modalitate prevăzuta de art. 22 din Legea nr. 207/2015, Curtea a constatat că cei doi inculpaţi au achitat prejudiciul reţinut în sarcina lor, adică obligaţia bugetară scadentă, plus 20% din acesta.

3. În ceea ce priveşte condiţia ca debitorul să aibă depuse declaraţiile fiscale sau obligaţiile fiscale să fie stabilite prin decizie de către organul fiscal central, Curtea a reţinut că, în cazul inculpaţilor obligaţiilor fiscale (prejudiciile) sunt stabilite de instanţele de judecată, prin hotărâre definitivă, condiţia fiind îndeplinită (qui potest plus, potest minus), în condiţiile în care deciziile organelor fiscale prin care se stabilesc obligaţiile fiscale se pot contesta în faţa instanţelor de judecată.

4. În ceea ce priveşte condiţia ca debitorul să depună cererea de anulare a accesoriilor până la data de 30.06.2022, inclusiv, Curtea a observat că inculpatul A. a formulat cerere de anulare a obligaţiilor de plată accesorii la data de 13.04.2022, iar inculpatul B. la data de 28.04.2022.

Concluzionând, Curtea a reţinut ca obligaţiile accesorii datorate de inculpaţii A. şi B. sunt anulate ca urmare a aplicării dispoziţiilor O.U.G. nr. 69/2020 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum şi pentru instituirea unor măsuri fiscale.

A nu analiza de curtea de apel incidenţa acestor dispoziţii legale şi a nu dispune în conformitate cu dispoziţiile legii fiscale aplicabile laturii civile care este alăturată celei penale având ca obiect săvârşirea unei infracţiuni de evaziune fiscală, echivalează cu a nu analiza aplicarea în cauză a art. 10 alin. (1)1 din Legea nr. 241/2005 şi anume, cu a nu analiza dacă prejudiciul produs prin comiterea faptei, majorat cu 20% din baza de calcul, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile, este acoperit integral, prin orice modalitate prevăzută de legea fiscală şi anume: plata, compensare, executare silită, scutire, anulare, prescripţie, dare în plata şi prin alte modalităţi prevăzute expres de lege.

Or, cât timp dispoziţiile fiscale care au reglementat anularea accesoriilor, O.U.G. nr. 69/2022, nu au exceptat de la aplicare lor persoanele fizice, debitori ca urmare a unor hotărâri judecătoreşti fie ele fiscale sau penale, cu latură civilă ce se soluţionează conform dispoziţiilor fiscale, nici instanţele de judecată nu pot lăsa nesoluţionat acest aspect pentru faza de executare, când acesta nu ar mai avea nicio relevanţă sub aspectul laturii penale. (în acelaşi sens a se vedea şi Decizia nr. 310/RC din 21.06.2022 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în Dosarul nr. x/2019).

În ceea ce priveşte Ordinul nr. 198/2021 din 08.09.2021 emis de Autoritatea pentru Administrarea Activelor Statului publicat în Monitorul Oficial nr. 938/01.10.2021, Curtea a considerat că acesta are ca sfera de aplicare obligaţiile rezultate din titlurile executorii reprezentate de hotărârile judecătoreşti definitive emise de instanţele de judecată, fiind astfel aplicabil în faza de executare a hotărârilor judecătoreşti, iar nu în faza de judecată.

Astfel, având în vedere că dispoziţiile sale nu sunt aplicabile în această fază a procesului penal, nu se impune analizarea legalităţii sale.

Decizia din apel a fost comunicată la 22 ianuarie 2023, Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, iar data până la care Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti avea posibilitatea de declarare a recursului în casaţie este 22 februarie 2023, inclusiv.

Împotriva deciziei instanţei de apel a declarat recurs în casaţie, la data de 21 februarie 2023, Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, prin procuror general, prin adresa nr. x/2022, invocând cazul prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 8 C. proc. pen., numai în ceea ce-i priveşte pe inculpaţii A. şi B.

Astfel, prin prisma cazului de casare reglementat de art. 438 alin. (1) pct. 8 C. proc. pen., parchetul a criticat hotărârea atacată din perspectiva faptul că, în mod greşit, s-a dispus încetarea procesului penal cu privire în privinţa inculpaţilor A. şi B., pentru comiterea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, faptă prevăzută şi pedepsită de art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) din C. pen. şi art. 5 din C. pen., ca urmare a interpretării şi aplicării nelegale a dispoziţiilor art. 10 alin. (1)1 din Legea nr. 241/2005 (în forma în vigoare de la data de 01.04.2021 până la data de 17.12.2021).

Cererea de recurs în casaţie a fost comunicată inculpaţilor A. şi B., iar până la expirarea termenului de 10 zile, prevăzut de art. 439 alin. (2) C. proc. pen., au fost depuse concluzii scrise de inculpaţii A. şi B., prin apărători aleşi.

Dosarul a fost înregistrat la Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie la data de 13 aprilie 2023, iar la înaintarea dosarului în calea de atac, procedura de comunicare a recursului în casaţie era îndeplinită.

La data de 2 mai 2023 a fost întocmit raportul de către magistratul-asistent.

Prin încheierea din 9 mai 2023 Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, a admis în principiu cererea de recurs în casaţie formulată de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti împotriva Deciziei penale nr. 35/A din 10 ianuarie 2023, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia I penală, în Dosarul nr. x/2017. S-a trimis cauza Completului 2, în compunere de 3 judecători şi s-a acordat termen la data de 20 iunie 2023, cu citarea intimaţilor-inculpaţi A. şi B. şi asigurarea asistenţei juridice obligatorii.

Sub aspectul îndeplinirii condiţiilor de admisibilitate, Înalta Curte a constatat că aceasta îndeplineşte cerinţa prevăzută de art. 434 C. proc. pen., Decizia penală nr. 35/A din 10 ianuarie 2023, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia I penală, în Dosarul nr. x/2017, fiind susceptibilă de a fi atacată cu această cale extraordinară de atac.

Cererea de recurs în casaţie întruneşte condiţiile de formă prevăzute de art. 437 alin. (1) lit. a), b) şi d) C. proc. pen., în cuprinsul acesteia fiind menţionate numele şi prenumele procurorului care a exercitat calea de atac şi organul judiciar din care face parte, hotărârea atacată, precum şi semnătura persoanei care a exercitat calea extraordinară de atac, care este, de asemenea, promovată în termen legal. S-a constatat că şi condiţia reglementată de art. 437 alin. (1) lit. c) C. proc. pen. este îndeplinită de calea de atac promovată de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, acesta invocând cazul de recurs în casaţie prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 8 C. proc. pen., cu argumentarea că, în mod greşit, s-a dispus încetarea procesului penal cu privire în privinţa inculpaţilor A. şi B., pentru comiterea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, prevăzută şi pedepsită de art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) din C. pen. şi art. 5 din C. pen., ca urmare a interpretării şi aplicării nelegale a dispoziţiilor art. 10 alin. (1)1 din Legea nr. 241/2005 (în forma în vigoare de la data de 01.04.2021 până la data de 17.12.2021).

Analizând recursul în casaţie formulat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti împotriva Deciziei penale nr. 35/A din 10 ianuarie 2023, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia I penală, în Dosarul nr. x/2017, privind pe inculpaţii A. şi B. în limitele stabilite prin încheierea de admitere în principiu, în temeiul art. 448 alin. (1) pct. 1 din C. proc. pen. Înalta Curte constată că este nefondat, pentru următoarele considerente:

Cu titlu preliminar, Înalta Curte precizează că, potrivit C. proc. pen., recursul în casaţie este o cale extraordinară de atac prin care se atacă hotărâri definitive, care au intrat în autoritatea lucrului judecat şi care poate fi exercitată doar în cazuri anume prevăzute de lege şi numai pentru motive de nelegalitate. Astfel, potrivit art. 433 din C. proc. pen., scopul acestei căi de atac este judecarea, în condiţiile legii, a conformităţii hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile, iar conform art. 447 din acelaşi cod, pe calea recursului în casaţie instanţa verifică exclusiv legalitatea hotărârii atacate.

Drept urmare, orice chestiune de fapt analizată de instanţa de fond, respectiv de apel, intră în puterea lucrului judecat şi excede cenzurii instanţei învestită cu judecarea recursului în casaţie. Instanţa de casare nu judecă procesul propriu - zis, respectiv litigiul care are ca temei juridic cauza penală, ci judecă exclusiv dacă din punct de vedere al dreptului hotărârea atacată este corespunzătoare.

Aşadar, recursul în casaţie are ca scop verificarea conformităţii hotărârilor atacate cu regulile de drept aplicabile, scopul său fiind acela de a îndrepta erorile de drept comise de curţile de apel, ca instanţe de apel, prin raportare la cazurile de casare expres şi limitativ prevăzute de lege.

Pe cale de consecinţă, recursul în casaţie nu are în vedere elementele de fapt ce au fost stabilite cu autoritate de lucru judecat, aşa încât, Înalta Curte nu poate să reevalueze materialul probator şi să stabilească o situaţie de fapt diferită de cea menţionată în hotărârile atacate.

Spre deosebire de reglementarea anterioară, când recursul a constituit o cale de atac ordinară, în noua reglementare, recursul în casaţie a devenit o cale extraordinară de atac, revenindu-se astfel la sistemul clasic al dublului grad de jurisdicţie, pornindu-se de la teza potrivit cu care, în această cale de atac, nu se rejudecă litigiul, respectiv fondul cauzei, ci se fac doar aprecieri asupra hotărârii date şi dacă ea corespunde sau nu legii.

Recursul în casaţie reprezintă, astfel, un mijloc de reparare a ilegalităţilor şi nu are ca obiect rezolvarea unei acţiuni penale, ci desfiinţarea sentinţelor şi deciziilor care sunt contrare legii.

În această procedură nu se judecă raportul juridic dedus judecăţii în faţa primei instanţe ori în apel, ci se judecă exclusiv dacă hotărârea atacată este conformă cu regulile de drept, în cazuri şi condiţii expres prevăzute de lege.

Recursul în casaţie nu poate fi introdus decât în cazul unor erori de drept, dintre acestea patru fiind cazuri întemeiate pe încălcări ale legii penale - inculpatul a fost condamnat pentru o faptă care nu este prevăzută de legea penală; nu s-a constatat graţierea sau în mod greşit s-a constatat că pedeapsa aplicată inculpatului a fost graţiată; s-au aplicat pedepse în alte limite decât cele prevăzute de lege; în mod greşit s-a dispus încetarea procesului penal - şi un singur caz având ca temei încălcări ale legii procesual penale - încălcarea dispoziţiilor privind competenţa după materie sau după calitatea persoanei, atunci când judecata a fost efectuată de o instanţă inferioară celei legal competente.

În ceea ce priveşte cazul de casare prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 8 din C. proc. pen., acesta este incident în situaţia în care "în mod greşit s-a dispus încetarea procesului penal."

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie reţine că, în condiţiile art. 438 alin. (1) pct. 8 din C. proc. pen., hotărârile sunt supuse casării, în situaţiile în care s-a dispus în mod greşit încetarea procesului penal pentru oricare dintre motivele prevăzute în art. 16 alin. (1) lit. e) - j) din C. proc. pen., respectiv lipseşte plângerea prealabilă, autorizarea sau sesizarea organului competent ori o altă condiţie prevăzută de lege, necesară pentru punerea în mişcare a acţiunii penale; a intervenit amnistia sau prescripţia, decesul suspectului ori al inculpatului persoană fizică sau s-a dispus radierea suspectului ori inculpatului persoană juridică; a fost retrasă plângerea prealabilă, în cazul infracţiunilor pentru care retragerea acesteia înlătură răspunderea penală, a intervenit împăcarea ori a fost încheiat un acord de mediere în condiţiile legii; există o cauză de nepedepsire prevăzută de lege; există autoritate de lucru judecat; a intervenit un transfer de proceduri cu un alt stat, potrivit legii.

În raport de consideraţiile teoretice expuse anterior, în limitele procesuale menţionate şi în raport cu situaţia de fapt astfel cum a fost stabilită definitiv de către curtea de apel, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată că argumentele formulate de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti cu privire la inculpaţii A. şi B., în sensul că s-a dispus în mod greşit încetarea procesului penal, sunt nefondate, având în vedere că, în mod legal, instanţa de apel a constatat că a intervenit o cauză de nepedepsire prevăzută de lege, respectiv cea prevăzută de art. 10 alin. (11) din Legea nr. 241/2005 care stabileşte că în cazul săvârşirii uneia dintre infracţiunile prevăzute la art. 8 şi 9, dacă în cursul urmăririi penale sau în cursul judecăţii până la pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti definitive prejudiciul produs prin comiterea faptei, majorat cu 20% din baza de calcul, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile, este acoperit integral, fapta nu se mai pedepseşte.

Ca situaţie de fapt, cu privire la inculpatul B. se reţine că în realizarea aceleiaşi rezoluţii infracţionale, înregistrarea unor facturi fiscale fictive în scopul deducerii ilegale de TVA şi a diminuării bazei impozabile raportat la care să se calculeze impozitul de profit pentru societăţile administrate de acesta: SC D. SRL şi SC C. SRL, în perioada 2010 - 06.01.2014, a săvârşit la diferite intervale de timp acte materiale care intră în conţinutul aceleiaşi infracţiuni, după cum urmează: - în perioada 2011 - 2012, în calitate de administrator al SC D. SRL, în vederea sustragerii de la impunerea şi plata obligaţiilor fiscale de către această societate, a înregistrat în evidenţele contabile şi a raportat organelor fiscale operaţiuni comerciale nereale, constând în achiziţii fictive de la furnizorul SC O. SRL, prin care a creat un prejudiciu bugetului general consolidat al statului în cuantum de 606.504 RON (echivalent 140.720 euro raportat la un curs BNR mediu de 1 Euro = 4.31 RON), din care 527.419 RON TVA şi 79.085 RON impozit pe profit; în perioada 2010 - 2011, în calitate de administrator al SC C. SRL, în vederea sustragerii de la impunerea şi plata obligaţiilor fiscale de către această societate, a înregistrat în evidenţele contabile şi a raportat organelor fiscale operaţiuni comerciale nereale, constând în achiziţii fictive de la furnizorul SC O. SRL, prin care a creat un prejudiciu bugetului general consolidat al statului în cuantum de 306.451 RON (echivalent 71.102 euro raportat la un curs BNR mediu de 1 Euro = 4.31 RON), din care TVA în sumă de 261.290 RON şi 45.161 RON impozit pe profit;

- în perioada 2012 - 2013, în calitate de administrator al SC C. SRL, în vederea sustragerii de la impunerea şi plata obligaţiilor fiscale de către această societate, a înregistrat în evidenţele contabile şi a raportat organelor fiscale operaţiuni comerciale nereale, constând în achiziţii fictive de la furnizorul SC F. SRL, prin care a creat un prejudiciu bugetului general consolidat al statului în cuantum de 318.734 RON (echivalentul a 73.952 euro raportat la un curs BNR mediu de 1 Euro = 4.31 RON), din care TVA în sumă de 289.160 RON şi 29.574 RON impozit pe profit; în perioada 2012 - 2014, în calitate de administrator al SC D. SRL, în vederea sustragerii de la impunerea şi plata obligaţiilor fiscale de către această societate, a înregistrat în evidenţele contabile şi a raportat organelor fiscale operaţiuni comerciale nereale, constând în achiziţii fictive de la furnizorul SC F. SRL, prin care a creat un prejudiciu bugetului general consolidat al statului în cuantum de 112.677 RON (echivalentul a 26.143 euro raportat la un curs BNR mediu de 1 Euro = 4.31 RON), din care TVA în sumă de 67.606 RON şi 45.071 RON impozit pe profit, prejudiciind în final bugetul de stat cu suma totală de 1.344.367 RON (echivalent 311.917 euro), fapte ce întrunesc elementele de tipicitate ale infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, faptă prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) din C. pen. şi art. 5 alin. (1) din C. pen.

Cu privire la inculpatul A., se reţine că în realizarea aceleiaşi rezoluţii infracţionale, înregistrarea unor facturi fiscale fictive în scopul deducerii ilegale de TVA şi a diminuării bazei impozabile raportat la care să se calculeze impozitul de profit pentru societăţi administrate de acesta: SC E. SRL, în perioada 05.09.2011 - 30.03.2013, a săvârşit la diferite intervale de timp acte materiale care intră în conţinutul aceleiaşi infracţiuni, după cum urmează: în perioada 02.03.2012 - 30.03.2013, în calitate de administrator legal al SC E. SRL, în scopul sustragerii de la plata T.V.A., a diminuării bazei impozabile referitor la impozitul pe profit şi a schimbării destinaţiei banilor proveniţi din diverse încasări, a înregistrat şi raportat achiziţii fictive de la SC F. SRL, la o valoare de 1.705.606 RON (1.375.489 RON bază impozabilă), prin 125 acte materiale (facturi fiscale) detaliate în Anexa nr. 1 a raportului de expertiză contabilă judiciară - conform jurnalelor de cumpărări, prin care a cauzat un prejudiciu bugetului de stat în cuantum de 550.195 RON (330.117 RON T.V.A. şi 220.078 RON impozit pe profit) echivalentul a 124.760 euro (raportat la un curs BNR mediu în anul 2013 de 1 Euro = 4.41 RON); în perioada 05.09.2011 - 16.01.2012, în calitate de administrator legal al SC E. SRL, în scopul sustragerii de la plata T.V.A., a diminuării bazei impozabile referitor la impozitul pe profit şi a schimbării destinaţiei banilor proveniţi din diverse încasări, a înregistrat şi raportat achiziţii fictive de la SC G. SRL, la o valoare de 669.950 RON (540.282 RON bază impozabilă), prin 7 acte materiale (facturi fiscale) detaliate în Anexa nr. 1 a raportului de expertiză contabilă judiciară - conform jurnalelor de cumpărări, prin care a cauzat un prejudiciu bugetului de stat în cuantum de 216.113 RON (129.668 RON T.V.A. şi 86.445 RON impozit pe profit) echivalentul a 50.142 euro, raportat la un curs BNR mediu de 1 Euro = 4.31 RON, prejudiciind în final bugetul de stat cu suma totală de 766.308 RON (echivalent 174.902 euro), fapte ce întrunesc elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, faptă prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) din C. pen. cu aplic. art. 5 din C. pen.

Înalta Curte, pentru analiza legalei aplicări a cauzei de nepedepsire criticată în recurs în casaţie de către parchet, are ca punct de plecare constatarea de fapt a ambelor instanţe, tribunal şi curte de apel, că debitul principal a fost achitat integral, precum şi constatarea instanţei de apel că inculpaţii au achitat 20% din valoarea debitului principal.

Într-adevăr instanţa de apel a constat că în fapt inculpaţii au achitat debitul principal stabilit că inculpatul B. a achitat în faţa primei instanţe suma de 1.344.367 RON, iar în cursul cercetării judecătoreşti în apel, a depus chitanţa reprezentând achitarea a 20% din prejudiciul de 1.344.367 RON, dosar apel şi dovada că a formulat cerere de anulare a obligaţiilor de plată accesorii la data de 28.04.2022, dosar apel. De asemenea, în cursul cercetării judecătoreşti în apel, inculpatul A. a depus chitanţe reprezentând achitarea prejudiciului de 766.308 RON, aflate la dosar apel şi 20% din acesta, aflate la dosar apel, precum şi dovada că a formulat cerere de anulare a obligaţiilor de plată accesorii la data de 13.04.2022, dosar apel.

În recursul în casaţie, ce devoluează cauza doar în drept, nu şi în fapt, această stare de fapt nu comportă discuţii, ci doar dacă reţinerea acestei stări de fapt atrage în drept incidenţa cauzei de nepedepsire reţinută prin decizia apelată. În această etapă a analizei, Înalta Curte observă caracterul nefondat al principalului motiv de recurs invocat de către parchet, motiv potrivit căruia pentru incidenţa cauzei de nepedepsire, prevăzută de art. 10 alin. (1)1 din Legea nr. 55/2021, dobânzile şi accesoriile trebuiau calculate la întregul prejudiciu indicat în constituirea de parte civilă majorat cu 20%.

După cum a stabilit Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, prin Decizia nr. 66/2021 plusul procentual de 20% din baza de calcul ce trebuie achitat pentru a deveni incidentă cauza de nepedepsire prevăzută de art. 10 alin. (11) din Legea nr. 241/2005 nu este generator de dobânzi şi penalităţi, deoarece prin voinţa legiuitorului, accesoriile fiscale sunt aferente exclusiv obligaţiei fiscale principale, adică prejudiciului direct cauzat prin comiterea faptelor prevăzute de norma supusă interpretării.

Având însă în vedere art. 447 din C. proc. pen., potrivit căruia instanţa de recurs în casaţie este obligată să se pronunţe asupra tuturor cazurilor de recurs în casaţie invocate, deci independent de existenţa unei critici concrete care să detalieze motivul de casare invocat, Înalta Curte va analiza acest motiv, verificând exclusiv legalitatea deciziei atacate prin care s-a constatat stingerea accesoriilor fiscale, ceea ce a determinat încetarea procesului penal în baza art. 16 alin. (1) lit. h) din C. proc. pen. raportat la art. 10 alin. (11) şi (12) din Legea nr. 241/2005 modificată prin Legea nr. 55/2021.

În acest sens, se constată că instanţa de apel a aplicat în cauză dispoziţiile art. 10 din Legea nr. 241/2005, astfel cum au fost modificate prin pct. 4 din Legea nr. 55/2021 privind modificarea şi completarea Legii nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Prin punctul 4 din Legea nr. 55/2021 s-a dispus că la articolul 10, după alin. (1) se introduc două noi alineate, alin. (11) şi (12), cu următorul cuprins: (11) În cazul săvârşirii uneia dintre infracţiunile prevăzute la art. 8 şi 9, dacă în cursul urmăririi penale sau în cursul judecăţii până la pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti definitive prejudiciul produs prin comiterea faptei, majorat cu 20% din baza de calcul, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile, este acoperit integral, fapta nu se mai pedepseşte, făcându-se aplicarea dispoziţiilor art. 16 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 135/2010 privind C. proc. pen., cu modificările şi completările ulterioare. (12) Dispoziţiile prezentului articol se aplică tuturor inculpaţilor chiar dacă nu au contribuit la acoperirea prejudiciului prevăzut la alin. (1) şi (11).

Înalta Curte reţine că textul legal menţionat produce efecte de natură penală atât sub aspectul dreptului substanţial, conducând la nepedepsirea făptuitorului, cât şi al dreptului procesual penal, determinând incidenţa unei cauze care împiedică exercitarea acţiunii penale şi, prin aceasta, conduce la încetarea procesului, deci este nefondată critica recurentei vizând nelegalitatea aplicării cauzei de nepedepsire de către instanţa de apel şi implicit a încetării procesului penal.

Prin Decizia nr. 66/2021, Completul pentru dezlegarea unei chestiuni de drept a observat că prin comiterea infracţiunilor prevăzute de art. 8 sau 9 din Legea nr. 241/2005, inculpatul participant se sustrage de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale principale prevăzute de legislaţia fiscală, respectiv de la obligaţia de plată integrală a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor datorate bugetului public naţional.

S-a considerat că diferenţa dintre sumele eventual plătite şi cele real datorate de contribuabil - diferenţă decurgând din stabilirea cu rea-credinţă ori, după caz, din neevidenţierea în documente legale sau nedeclararea în mod corect şi complet a veniturilor realizate sau cheltuielilor efectuate - constituie pagubă bugetară în sens fiscal şi, totodată, prejudiciu infracţional în sens penal, de a cărui acoperire integrală este condiţionată, printre altele, incidenţa cauzei de impunitate prevăzută de art. 10 alin. (11) din Legea nr. 241/2005.

Prin urmare, incidenţa amnistiei fiscale a obligaţiilor fiscale accesorii operată prin Ordonanţa de urgenţă nr. 69/2020 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum şi pentru instituirea unor măsuri fiscale are drept efect ca în cauză accesoriile fiscale să nu mai real datorate, deci este asigurată incidenţa cauzei de nepedepsire prevăzute de art. 10 alin. (1)1.

Ordonanţa de urgenţă nr. 69/2020 a instituit amnistia fiscală, ţinând cont de faptul că obligaţiile accesorii îngreunează conformarea la plată a obligaţiilor bugetare, în contextul actual al dificultăţilor financiare cu care se confruntă contribuabilii afectaţi direct sau indirect de criza SARS-CoV-2.

Capitolul II din O.U.G. nr. 69/2020, se referă la anularea unor obligaţii accesorii care se aplică, conform art. VIII alin. (1) tuturor categoriilor de debitori, cum ar fi persoane fizice sau juridice, indiferent de forma de proprietate, asocieri şi alte entităţi fără personalitate juridică, persoane fizice care desfăşoară activităţi economice în mod independent sau exercită profesii libere (etc), cu îndeplinirea mai multor condiţii, care rezultă din interpretarea coroborată a disp. art. VIII şi IX din O.U.G. nr. 69/2020 şi anume: existenţa unor obligaţii bugetare pentru care s-a împlinit scadenţa la data de 31.03.2020; obligaţiile bugetare scadente să fie stinse prin orice modalitate prevăzută de art. 22 din Legea nr. 207/2015 (prin plată, compensare, executare silită, scutire, anulare, prescripţie, dare în plată şi prin alte modalităţi prevăzute expres de lege); debitorul să aibă depuse declaraţiile fiscale sau obligaţiile fiscale să fie stabilite prin decizie de către organul fiscal central; debitorul depune cererea de anulare a accesoriilor până la data de 30.06.2022, inclusiv.

Înalta Curte consideră că nu se poate nega plenitudinea de jurisdicţie a instanţei penale de a constata stingerea accesoriilor fiscale prin voinţa legiuitorului, pentru că altfel i s-ar nega competenţa de a statua asupra unei cauze de nepedepsire.

Pe de altă parte, nu s-ar putea considera că amnistia fiscală, în speţă, ar fi strict la latitudinea organelor fiscale din cadrul părţii civile recurente, deoarece atunci cauza de nepedepsire instituită de către lege ar fi la latitudinea unei părţi din dosar.

Aşadar, Înalta Curte constată că, în cauză, prejudiciile produse prin comiterea faptelor, majorate cu 20% din baza de calcul, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile, sunt acoperite integral şi anume: prejudiciile majorate cu 20% prin plată, astfel cum s-a arătat mai sus, iar dobânzile şi penalităţile prin anularea lor, conform O.U.G. nr. 69/2020.

Dispoziţiile art. 10 alin. (1)1 din Legea nr. 241/2005 fac referire la acoperirea prejudiciului şi a accesoriilor lui, fără a face distincţie în ceea ce priveşte modul de acoperire, iar potrivit art. 22 din Legea nr. 207/2015 Codul de procedură fiscală, creanţele fiscale se sting prin plată, compensare, executare silită, scutire, anulare, prescripţie, dare în plată şi prin alte modalităţi prevăzute expres de lege.

În ceea ce priveşte existenţa unor obligaţii bugetare pentru care s-a împlinit scadenţa la data de 31.03.2020, se reţine că prin Decizia nr. 17/2015 Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Completul competent să judece recursul în interesul legii s-a stabilit că, "pornind de la definiţia dată creanţelor fiscale principale prin art. 21 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, în cazul infracţiunilor de evaziune fiscală inculpaţii vor fi obligaţi la suportarea prejudiciului constând în echivalentul cuantumului creanţelor fiscale principale deţinute de stat, calificând astfel raportul juridic născut între plătitorul taxei şi beneficiarul acesteia ca un raport juridic de drept fiscal, reglementat de prevederile Codul fiscal şi ale Codului de procedură fiscală, dar şi la plata creanţelor fiscale accesorii, astfel cum sunt definite de art. 21 alin. (2) lit. b) din Codul de procedură fiscală, având în vedere că dreptul la perceperea acestor creanţe, constând în dobânzi, penalităţi de întârziere sau majorări de întârziere, după caz, în condiţiile legii, intră, de asemenea, în conţinutul raportului juridic de drept fiscal, cuantumul acestora fiind stabilit de Codul de procedură fiscală. (...) Rezultă, aşadar, că obligaţiile de plată accesorii au un caracter prestabilit, atât în privinţa semnificaţiei pe care acestea o au în contextul raportului juridic de drept fiscal, cât şi în privinţa modalităţii de calcul al sumelor în care se materializează."

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în cuprinsul aceleiaşi decizii nr. 17/2015 a menţionat următoarele:

"obligaţia de plată a taxelor şi impozitelor se naşte la data realizării activităţii, încasării venitului supus impozitării şi devine scadentă la termenul prevăzut de lege, moment de la care autoritatea fiscală are dreptul de a percepe accesoriile creanţei fiscale. Ca atare, stabilirea momentului naşterii acestor obligaţii de plată ca fiind situat la finalul procedurii judiciare (după rămânerea definitivă a hotărârii de condamnare) reprezintă o soluţie eronată, deoarece presupune acoperirea doar parţială a prejudiciului cauzat creditorului fiscal prin întârzierea plăţii obligaţiilor fiscale principale, cu excluderea perioadei cuprinse între data la care acestea au devenit scadente şi data rămânerii definitive a hotărârii de condamnare şi cu consecinţa exonerării parţiale şi nejustificate a debitorului de plata unor daune-interese moratorii şi a penalităţilor de întârziere".

În ceea ce priveşte condiţia ca obligaţiile bugetare principale scadente să fie stinse prin orice modalitate prevăzută de art. 22 din Legea nr. 207/2015, Înalta Curte constată că cei doi inculpaţi au achitat prejudiciul reţinut în sarcina lor, adică obligaţia bugetară scadentă, plus 20% din acesta. Referitor la condiţia ca debitorul să aibă depuse declaraţiile fiscale sau obligaţiile fiscale să fie stabilite prin decizie de către organul fiscal central, se constată că, în cazul inculpaţilor stabilirea obligaţiilor fiscale (prejudiciile) sunt stabilite de instanţele de judecată, prin hotărâre definitivă, condiţia fiind îndeplinită (qui potest plus, potest minus), în condiţiile în care deciziile organelor fiscale prin care se stabilesc obligaţiile fiscale se pot contesta în faţa instanţelor de judecată. În ceea ce priveşte condiţia ca debitorul să depună cererea de anulare a accesoriilor până la data de 30.06.2022, inclusiv, se constată că obligaţiile accesorii datorate de inculpaţii A. şi B. sunt anulate ca urmare a aplicării dispoziţiilor O.U.G. nr. 69/2020 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum şi pentru instituirea unor măsuri fiscale.

Aşadar, Înalta Curte reţine că nu este incident temeiul de casare prevăzut în art. 438 alin. (1) pct. 8 din C. proc. pen., întrucât, în mod corect, s-a dispus încetarea procesului penal ca urmare a existenţei unei cauze de nepedepsire prevăzută de lege.

Pe de altă parte, se observă că Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti critică soluţia instanţei de încetare a procesului penal prin prisma cazului de casare invocat, prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 8 din C. proc. pen., aducând însă argumente ce reprezintă în realitate nemulţumirea privind soluţia dispusă în cauză sub aspectul laturii civile. Or, şi din această perspectivă se constată că doar în mod formal a fost invocat cazul de recurs în casaţie prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 8 din C. proc. pen., în condiţiile în care, în realitate, se critică modul de interpretare a probelor de către instanţa de apel, precum şi faptul că prejudiciul nu a fost achitat, iar acţiunea civilă ar fi trebuit soluţionată.

Aşa cum s-a arătat, aspectele legate de starea de fapt reţinută de instanţa de apel şi de modul de apreciere a probelor, pe care recurenta le subsumează cazului de casare în susţinerea criticii potrivit căreia în mod greşit s-a dispus încetarea procesului penal, nu mai pot fi dezbătute în calea de atac extraordinară a recursului în casaţie. În această procedură nu mai pot fi puse în dezbatere elemente de fapt ce au fost stabilite cu autoritate de lucru judecat.

Pentru aceste considerente, în temeiul dispoziţiilor art. 448 alin. (1) pct. 1 din C. proc. pen., Înalta Curte va respinge, ca nefondat, recursul în casaţie declarat de partea civilă ANAF- Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sălaj împotriva Deciziei penale nr. 203/A din data de 16 februarie 2022 a Curţii de Apel Cluj, secţia penală şi de minori, pronunţată în Dosarul nr. x/2019.

Totodată, faţă de culpa sa procesuală, în temeiul art. 275 alin. (2) din C. proc. pen., va obliga recurenta parte civilă la plata sumei de 200 RON, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.

Onorariile cuvenite apărătorilor desemnaţi din oficiu pentru intimaţii inculpaţi P., Q., R., S., T. şi U., în sumă de câte 627 RON, vor rămâne în sarcina statului.

Onorariul parţial cuvenit apărătorului desemnat din oficiu pentru intimatul inculpat V., în sumă de 157 RON, va rămâne în sarcina statului.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Cu majoritate, respinge, ca nefondat, recursul în casaţie formulat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti împotriva Deciziei penale nr. 35/A din 10 ianuarie 2023, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia I penală, în Dosarul nr. x/2017, privind pe inculpaţii A. şi B.

Cheltuielile ocazionate de soluţionarea recursului în casaţie declarat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, rămân în sarcina statului.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 05 iulie 2023.

OPINIE SEPARATĂ

În dezacord cu opinia majoritară, apreciez că recursul în casaţie exercitat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti este fondat şi se impunea admiterea acestuia şi trimiterea cauzei spre rejudecare la Curtea de Apel Bucureşti, întrucât, în mod greşit, s-a dispus încetarea procesului penal faţă de inculpaţii A. şi B., pentru comiterea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, faptă prevăzută şi pedepsită de art. 9 alin. (l lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (l din C. pen. şi art. 5 din C. pen., ca urmare a interpretării şi aplicării nelegale a dispoziţiilor art. 10 alin. (1)l din Legea nr. 241/2005 (în forma în vigoare de la data de 01.04.2021 până la data de 17.12.2021).

Astfel, în mod eronat, instanţa de apel a constatat incidenţa cauzei de nepedepsire prevăzute de art. 10 alin. (1) l din Legea nr. 241/2005 potrivit căreia "În cazul săvârşirii uneia dintre infracţiunile prevăzute la art. 8 şi 9, dacă în cursul urmăririi penale sau în cursul judecăţii până la pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti definitive prejudiciul produs prin comiterea faptei, majorat cu 20% din baza de calcul, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile, este acoperit integral, fapta nu se mai pedepseşte, făcându-se aplicarea dispoziţiilor art. 16 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 135/2010 privind C. proc. pen., cu modificările şi completările ulterioare", în condiţiile în care inculpaţii nu au achitat dobânzile şi penalităţile, iar în privinţa acestora nu sunt incidente dispoziţiile legale privind acordarea beneficiului anulării obligaţiilor fiscale accesorii a cărui acordare face obiectul reglementării O.U.G. nr. 69/2020.

Prioritar, se reţine că împrejurarea privind neachitarea dobânzilor şi penalităţilor este o chestiune de fapt stabilită în mod definitiv de instanţa de apel şi nu poate face obiectul analizei în recurs în casaţie, presupunând în mod necesar reevaluarea probatoriului şi, ca atare, excedează limitelor devolutive ale prezentei căi extraordinare de atac.

Chestiunea de drept ce se circumscrie cazului de casare invocat constă exclusiv în legalitatea constatării stingerii obligaţiilor fiscale accesorii în cadrul unui proces penal, de către instanţa penală, exclusiv în considerarea faptului că acestea sunt ataşate unor obligaţii fiscale ce s-au născut din efectuarea de operaţiuni comerciale anterior datei de 30 martie 2020.

O primă observaţie este aceea că din expunerea de motive a O.U.G. nr. 69/2020 şi din analiza art. IX alin. (1) lit. c) din acelaşi act normativ, rezultă că acordarea unor beneficii fiscale, constând în anularea creanţelor fiscale restante până în data de 31.03.2020, a avut ca scop sprijinirea contribuabililor de bună-credinţă aflaţi în dificultate din cauza măsurilor adoptate pe parcursul crizei sanitare cauzate de virusul SARS-CoV-2 în vederea evitării deschiderii procedurii de insolventă - ineficientă din perspectiva recuperării creanţelor fiscale.

În acest sens, apar ca relevante următoarele menţiuni din cuprinsul expunerii de motive "având în vedere necesitatea susţinerii resurselor financiare atât ale contribuabililor, cât şi ale statului pentru asigurarea cheltuielilor, precum şi faptul că în perioada stării de urgenţă mediul de afaceri s-a confruntat cu o diminuare semnificativă de lichidităţi financiare, ceea ce conduce la dificultatea acestora în a se conforma voluntar la plată, ţinând cont de faptul că obligaţiile accesorii îngreunează conformarea la plată a obligaţiilor bugetare, în contextul actual al dificultăţilor financiare cu care se confruntă contribuabilii afectaţi direct sau indirect de criza SARS-CoV-2,luând în considerare necesitatea prevenirii acumulării de către contribuabili a noi datorii la bugetul general consolidat care ar putea conduce la declanşarea procedurilor de insolvenţă, necesitatea acordării unor şanse de redresare economică, în special contribuabililor cu afaceri viabile care au fost afectate de criza SARS-CoV-2, şi evitarea deschiderii procedurilor de insolvenţă care din perspectiva recuperării creanţelor bugetare sunt ineficiente".

Faptul că facilităţile fiscale s-au acordat în scopul menţinerii solvabilităţii acelor întreprinderi care în relaţia lor cu fiscul român, au demonstrat bună-credinţă (au declarat creanţele fiscale în mod real şi le-au achitat în mod voluntar), dar care, în raport de intervenţia stării de urgenţă, se confruntă cu o criză acută de lichidităţi financiare apropiată stării de insolvenţă rezultă şi din condiţiile legale pe care trebuie să le îndeplinească beneficiarul, condiţii care presupun îndeplinirea obligaţiilor declarative şi informative.

Astfel, potrivit art. IX din O.U.G. nr. 69/2020 "Dobânzile, penalităţile şi toate accesoriile aferente obligaţiilor bugetare principale, restante la data de 31 martie 2020 inclusiv, se anulează dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: ... c)debitorul să aibă depuse toate declaraţiile fiscale, potrivit vectorului fiscal, până la data depunerii cererii de anulare a accesoriilor inclusiv. Această condiţie se consideră îndeplinită şi în cazul în care, pentru perioadele în care nu s-au depus declaraţii fiscale, obligaţiile fiscale au fost stabilite, prin decizie, de către organul fiscal central".

Această condiţie nu se poate realiza, decât într-o singură situaţie, respectiv cea în care debitorul fiscal, a manifestat bună-credinţă, întocmind în termen şi cu respectarea tuturor normelor fiscale relevante propriile declaraţii de impunere şi declaraţiile informative.

Or, s-a statuat cu autoritate de lucru judecat că recurenţii s-au sustras cu intenţie de la plata obligaţiilor fiscale în perioada 2010 - 2014, săvârşind infracţiunea de evaziune fiscală folosind un mod de operare complex -tip suveică, existenţa creanţei fiscale şi întinderea acesteia au fost stabilite de instanţa penală, ipoteză care nu este asimilată de actul normativ menţionat ca îndeplinind condiţia legală pentru acordarea facilităţii fiscale din punct de vedere al modalităţii de stabilite a obligaţiilor fiscale.

Mai mult, instanţa de apel a reţinut cu autoritate de lucru judecat că inculpaţii au formulat cerere de anulare a obligaţiilor de plată accesorii la data de 13.04.2022 şi la data de 28.04.2022, iar, potrivit art. IX din O.U.G. nr. 69/2020 "Dobânzile, penalităţile şi toate accesoriile aferente obligaţiilor bugetare principale, restante la data de 31 martie 2020 inclusiv, se anulează dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:...d) debitorul depune cererea de anulare a accesoriilor după îndeplinirea în mod corespunzător a condiţiilor prevăzute la lit. a) - c), dar nu mai târziu de data de 15 decembrie 2020 inclusiv, sub sancţiunea decăderii."

Din analiza coroborată a normelor ce reglementează acordarea beneficiului fiscal, reiese că acesta nu operează ope legis, ci în urma unei proceduri de competenţa organului fiscal, cu posibilitatea contestării deciziei luate în instanţă, procedura fiind una eminamente administrativ-fiscală şi presupune evaluarea îndeplinirii condiţiilor legale, iar nu simpla constatare a existenţei unor obligaţii accesorii pentru datorii fiscale decurgând din operaţiuni comerciale anterioare datei de 31 martie 2020.

Astfel, aşa cum rezultă din analiza coroborată a dispoziţiilor art. IX şi art. XIII din O.U.G. nr. 69/2020, anularea accesoriilor creanţelor fiscale restante în data de 31.03.2020, nu se realizează automat ca urmare a intrării în vigoare a actului normativ, ci în urma unei solicitări/notificări având acest obiect, depusă de debitorul fiscal, la registratura organului fiscal central aşa cum acesta din urmă este definit de dispoziţiile art. 1 alin. (1) pct. 31 din Legea nr. 207/2015.

În continuare, organul fiscal central competent, procedează la realizarea procedurii anulării reglementată expres de dispoziţiile art. XIII alin. (2) - al. 8, art. XIV şi art. XV din O.U.G. nr. 69/2015.

În concret, conform prevederilor la care am făcut trimitere, procedura de soluţionare a notificării, realizată de organul fiscal central, presupune printre altele, după caz, verificarea îndeplinirii de către debitorul fiscal a condiţiilor cumulative stabilite de art. IX alin. (l lit. a) - d) din O.U.G. nr. 69/2020, acordarea de îndrumări în cazul constatării unor lipsuri ale notificării/dovezilor anexate acesteia, emiterea certificatului fiscal privind existenţa/inexistenţa unor datorii bugetare şi/sau fiscale în înţelesul acordat acestor noţiuni de dispoziţiile art. 1 alin. (l pct. 8 şi pct. 10 din Legea nr. 207/2015, clarificarea neconcordanţelor cu privire la existenţa/inexistenţa acestora şi în final, emiterea deciziei de anulare a creanţei fiscale accesorii sau de respingere a acesteia.

Calea de atac pusă la dispoziţia debitorului fiscal căruia, prin decizie i s-a respins cererea de anulare a creanţelor fiscale accesorii restante până la data de 31.03.2020, este conform art. XXI din O.U.G. nr. 69/2020, contestaţia reglementată de dispoziţiile art. 268 - 2811 din Legea nr. 207/2015.

Concluzionând, consider că dispoziţiile O.U.G. nr. 69/2020 nu pot fi interpretate în sensul că instanţa învestită cu o cauză având ca obiect evaziune fiscală ar putea constata stinse obligaţiile fiscale accesorii datorate de persoanele care se fac vinovate de comiterea unei infracţiuni de evaziune fiscală, o astfel de interpretare fiind contrară nu doar scopului urmărit de legiuitor, ci şi dispoziţiilor de fond şi de formă prevăzute de actul normativ ce reglementează acordarea facilităţii fiscale.

Aşadar, contrar opiniei majoritare, apreciez că stingerea accesoriilor fiscale nu operează "prin voinţa legiuitorului", ci presupune parcurgerea unei proceduri administrativ-fiscale în cadrul căreia se evaluează îndeplinirea condiţiilor legale pentru acordarea beneficiului anulării. Aceasta nu echivalează cu negarea competenţei instanţei penale de a statua asupra unei cauze de nepedepsire, instanţa penală putând constata incidenţa acesteia în ipoteza în care sunt îndeplinite condiţiile legale pentru a dispune încetarea procesului penal, respectiv prejudiciul cauzat, majorat cu 20% din baza de calcul, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile, este acoperit integral.

Cât priveşte susţinerea privind pretinsa inechitate ce s-ar crea inculpatului, pe considerentul că acordarea facilităţii fiscale ar fi lăsată la latitudinea părţii civile, aceasta antamează chestiuni de constituţionalitate a căror soluţionare excedează competenţei instanţelor judecătoreşti care sunt chemate să aplice legea în vigoare.

Este indubitabil că obligaţia fiscală se naşte la data realizării activităţii, încasării venitului supus impozitării şi devine scadentă la termenul prevăzut de lege, însă în cazul în care obligaţia este stabilită în cadrul unui proces penal pornit pentru acuzaţia de evaziune fiscală, însăşi aceste date sunt stabilite de instanţa penală, creanţa fiscală devenind certă ca existenţă şi ca întindere la data pronunţării unei hotărâri definitive.

Ca atare, apreciez că, recursul în casaţie exercitat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti este fondat, în mod greşit instanţa de apel a dispus încetarea procesului penal, în cauză nefiind incidentă cauza de nepedepsire prevăzută de art. 10 alin. (1)l din Legea nr. 241/2005. Astfel, prejudiciul nu a fost acoperit integral, nefiind achitate dobânzile şi penalităţile, în privinţa cărora instanţa penală a constatat în mod nelegal incidenţa dispoziţiilor legale privind beneficiul anulării obligaţiilor fiscale accesorii a cărui acordare face obiectul reglementării O.U.G. nr. 69/2020.

GGC - ED