VAT fraud involvement negates good faith, so tax authority's penalty decision stands despite procedural gaps.

ADMINISTRATĪVĀ APGABALTIESA

Lietas Nr.A420341117

Lietas arhīva Nr. AA43-0169-20/21

ECLI:LV:ADAT:2020:0210.A420341117.16.S

SPRIEDUMS

Latvijas tautas vārdā

Rīgā 2020. gada 10. februārī

Administratīvā apgabaltiesa šādā sastāvā:

tiesnese referente Kristīne Kalvāne,

tiesneses Ilze Amona un Valda Zommere

rakstveida procesā izskatīja administratīvo lietu, kas ierosināta, pamatojoties uz SIA „Pērnes L” pieteikumu par Valsts

ieņēmumu dienesta 2017. gada 17. novembra lēmuma Nr. 30.2-22.7/6030 atcelšanu, sakarā ar SIA „Pērnes L” apelācijas

sūdzību par Administratīvās rajona tiesas 2019. gada 12. aprīļa spriedumu.

Aprakstošā daļa

[1] Administratīvais process iestādē noslēdzās ar Valsts ieņēmumu dienesta (turpmāk – dienests) 2017. gada 17.

novembra lēmumu Nr. 30.2?22.7/6030 (turpmāk – lēmums), ar kuru atstāts negrozīts zemākas iestādes lēmums par

pieteicējai SIA „Pērnes L” papildus budžetā maksājamo pievienotās vērtības nodokli 94 512,06 euro, nokavējuma naudu

10 991,97 euro, soda naudu 28 353,62 euro, samazināto no budžeta atmaksājamo pievienotās vērtības nodokli par 26

597,45 euro apmērā un saistībā ar to aprēķināto soda naudu 7979,24 euro.

Ar lēmumu vienlaikus noteikts pievienotās vērtības nodoklis 329 197,40 euro kā budžetam nodarītais zaudējums, bet

minētā summa nav noteikta papildu nomaksai budžetā, jo ir pagājis likuma „Par nodokļiem un nodevām” 23. panta pirmajā

daļā noteiktais triju gadu termiņš.

[2] Dienests pievienotās vērtības nodokļa audita ietvaros par laika posmu no 2014. gada janvāra līdz 2015. gada

janvārim apstrīdēja pieteicējas darījumu ar SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd”

un SIA „ZRS LOĢISTIKA” faktisko esību.

Lēmumā secināts, ka pieteicēja faktiski nav saņēmusi preces (eļļa, cukurs, sviests u. c.) no minētajām

komercsabiedrībām un pieteicēja nav realizējusi preces (eļļa, cukurs, sviests) Igaunijā reģistrētam uzņēmumam OÜ „Calisto

Trade”.

Dienests par apstrīdētajiem darījumiem noformētos dokumentus neatzina par grāmatvedības attaisnojuma

dokumentiem likuma „Par grāmatvedību” 2. un 7. panta izpratnē un nodokļa rēķiniem, atbilstoši kuriem deklarējams

aprēķinātais pievienotās vērtības nodoklis un atskaitāms priekšnodoklis.

Par to, ka pieteicēja zināja, ka piedalās dokumentu noformēšanā fiskālo priekšrocību gūšanā, liecina pieteicējas

saimnieciskās darbības izvērtējums. Proti, pieteicēja ilgstoši nodarbojas ar pārtikas produktu ražošanu, pieteicēja ir

informēta par situāciju nozarē, kā arī uzņēmumiem, kas nodrošina atbilstošu preču piegādi. Nav loģiska un ekonomiska

pamatojuma tam, ka kā preču (izejvielas) piegādātājs piesaistītas komercsabiedrības bez atbilstoša darbaspēka un

materiāltehniskā nodrošinājuma, par ko pieteicēja nevarēja nezināt. Turklāt atbilstoši dienesta vērtētajai informācijai vienas

dienas ietvaros strīda precēm (atbilstoši dokumentos norādītajam) vairākkārtīgi tika mainīti īpašnieki, taču faktiska preču

piegāde netika konstatēta. Atsevišķos gadījumos kā strīda preču piegādātājas atzīstamas ārvalstīs reģistrētas

komercsabiedrības, citos – strīda preču piegāde pieteicējai nav konstatējama, attiecīgi dienests secināja, ka pieteicēja

apzināti iesaistījās krāpnieciskā neesošu darījumu shēmā.

Ņemot vērā, ka preču piegādes veiktas uz pieteicējas ražotni, minētais nepārprotami liecina par pieteicējas apzinātu

iesaistīšanos formālu darījumu noformēšanā ar SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes

Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA”. Darījumu ķēdes, kurā iesaistītas minētās komercsabiedrības, izveidošanas un

izmantošanas galvenais mērķis ir fiskālu priekšrocību gūšana. Šāda fiskāla rakstura priekšrocība tiek nodrošināta tieši

pieteicējai, jo darījumiem ar Eiropas Savienības valstu komersantiem (UAB „Kauno Grūdai”, UAB „Arvi Cukrus”,

UAB „Kalara”, AS „Scanola Baltic”, „Arsenal LTD” Sp.z.o.o. u.c.) tiktu piemērota pievienotās vērtības nodokļa likme 0%

apmērā, līdz ar to negūstot priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības. Savukārt, iesaistot preču iegādes darījumā kā starpposmu

fiktīvus uzņēmumus, pieteicēja par šiem darījumiem iegūst pievienotās vērtības nodokļa atskaitīšanas tiesības.

Savukārt par pieteicējas pievienotās vērtības nodokļa deklarācijās 2014. gada janvārī–maijā deklarēto preču piegādi

Igaunijā reģistrētam uzņēmumam OÜ „Calisto Trade” 1 790 715,54 euro dienests norādīja, ka pušu starpā noformēti

trīsstūrveida darījumi, t. i., pieteicējas noformētajos starptautiskajos transporta pavaddokumentos (turpmāk – CMR) kā

preču izkraušanas adreses norādītas Lietuva, kā preču saņēmēji – Lietuvā reģistrētas komercsabiedrības

UAB „Boriumas”, UAB „Baltesis” un UAB „Odorifer” (UAB „Baltesis” un UAB „Odorifer” kā iegādes darījumu

partneres deklarēja SIA „Fruteks” deklarētās darījumu partneres SIA „AUSTRUMU TRANZĪTS” tālākā darījumu partnere

SIA „Fortiro”). Ņemot vērā minēto, dienests secināja, ka noformēto darījumu ietvaros figurē vienas un tās pašas Lietuvā

reģistrētas komercsabiedrības, kuru darbībai atbilstoši Lietuvas nodokļu administrācijas sniegtajai informācijai nav gūts

apliecinājums.

Turklāt pārbaudei nav uzrādīti starp pieteicēju un OÜ „Calisto Trade” noformētie līgumi par preču piegādi, kuros,

ņemot vērā strīda darījumu specifiku, apjomu, vērtību, būtu iekļauti būtiski darījumu norises nosacījumi (preču sortiments,

to cena, piegādes un apmaksas termiņi, definēta par piegādi atbildīgā persona, piegādes process, noteikts piegādes adresāts

u. c.). Līguma neesība rada šaubas par noformētajiem darījumiem. Līgums šādos darījumos atzīstams kā būtisks. Minēto

apliecina arī Lietuvas un Igaunijas nodokļu administrācijas informācija, no kuras izriet, ka UAB „Boriumas”,

UAB „Baltesis” un UAB „Odorifer” reālu saimniecisko darbību neveic un šo uzņēmumu reģistrācijas datus izmanto

neesošu darījumu noformēšanai, lai gan atsevišķos gadījumos pārvadātāji preču piegādes faktu ir apstiprinājuši.

Tāpat par noformēto darījumu formālo raksturu liecina tas, ka atbilstoši pieteicējas grāmatvedības reģistros norādītajai

informācijai OÜ „Calisto Trade” parāds komercsabiedrībai ir 163 044,20 euro. Pieteicējas amatpersona apliecināja, ka

OÜ „Calisto Trade” nav pilnībā norēķinājusies ar pieteicēju. Ja darījumi būtu reāli notikuši, pieteicēja veiktu darbības

parāda atgūšanai.

Tā kā pārbaudē nav gūts apstiprinājums preču saņemšanai no SIA „Fruteks” un to piegādei OÜ „Calisto Trade”, tad

pieteicējai saskaņā ar Pievienotās vērtības nodokļa likuma 5. panta pirmo daļu un 43. panta ceturto daļu samazināma

2014. gada janvārī–maijā deklarēto kopējo un ar pievienotās vērtības nodokļa 0% likmi apliekamo darījumu vērtība

1 790 715,54 euro apmērā.

[3] Pieteicēja vērsās Administratīvajā rajona tiesā ar pieteikumu par dienesta lēmuma atcelšanu. Pieteikumā ietverti

turpmāk norādītie apsvērumi.

[3.1] Savas komercdarbības nodrošināšanai pieteicēja iegādājas dažādas pārtikas preces no vairākiem piegādātājiem,

kuru izvēli nosaka konkrētās preces cena, kvalitāte, pieejamība, piegādes un norēķinu nosacījumi u.c.

Pirms darījumu noslēgšanas pieteicēja pārbaudīja informāciju par potenciālajiem darījumu partneriem publiskos

reģistros. Dienests ir apstrīdējis pieteicējas darījumus, kuru norise neatšķiras no darījumiem, kas auditā tika atzīti.

[3.2] Darījumu veikšanas brīdī uzņēmumi bija reģistrēti pievienotās vērtības nodokļa maksātāji. Uzņēmumi nav

uzskatāmi par fiktīviem. Darījumus ir apliecinājuši gan visi pieteicējas tiešie darījumu partneri (to amatpersonas), gan arī

citas darījumos iesaistītās personas (pārvadātāji, pieteicējas piegādātāju tālākie piegādātāji). Pieteicēja ir saņēmusi nodokļa

rēķinos norādītās preces, kuras izmantojusi ar nodokli apliekamu darījumu nodrošināšanai, ko dienests nav apstrīdējis.

SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA” izsniegtie

nodokļa rēķini atbilst Pievienotās vērtības nodokļa likuma 125. panta prasībām.

Informācija par pieteicējas deklarēto darījumu partneru tālākajiem darījumu partneriem nav attiecināma uz pieteicēju,

attiecīgi nav atzīstama kā pamatojums darījumu neatzīšanai.

[3.3] Dienests nav objektīvi izvērtējis pierādījumus un citus lietas apstākļus. Lēmums neatbilst judikatūrā

nostiprinātajām atziņām. Dienests neieguva pierādījumus, ka pieteicēja darījumos iesaistījusies apzināti, ļaunprātīgos

nolūkos ar mērķi gūt fiskālas priekšrocības atskaitāmā nodokļa veidā.

[3.4] Piegādājot preces Igaunijas komersantam OÜ „Calisto Trade”, pieteicēja ir ievērojusi Pievienotās

vērtības nodokļa likuma 1. panta 21. punkta, 5. panta pirmās daļas 1.punkta, 41. panta pirmās daļas 3. punkta un ceturtās

daļas prasības.

Pieteicējai bija tiesības piemērot pievienotās vērtības nodokļa 0% likmi preču piegādēs Igaunijas komersantam

OÜ „Calisto Trade”, jo darījumi atbilst šajās normās ietvertajiem noteikumiem.

[3.5] Daļā par piegādēm OÜ „Calisto Trade” dienests nav ņēmis vērā judikatūras atziņas, kas norādītas

Augstākās tiesas Administratīvo lietu departamenta (turpmāk – Senāts) 2012. gada 14. decembra spriedumā lietā Nr. SKA-

549/2012, Eiropas Savienības Tiesas 2007. gada 27. septembra sprieduma lietā Nr. C-409/04 42., 44. un 68. punktā, 2014.

gada 9. oktobra sprieduma lietā Nr. C-492/13 23., 24. un 33. punktā.

[4] Ar Administratīvās rajona tiesas 2019. gada 12. aprīļa spriedumu pieteikums noraidīts.

[4.1] Tiesa atsaucās uz administratīvo tiesu judikatūru un secināja, ka, lai liegtu pieteicējai priekšnodokļa atskaitīšanas

tiesības, ir jākonstatē viens no šādiem apstākļiem: 1) darījums faktiski nemaz nav noticis (preces reāli nav piegādātas vispār,

noformēti ir tikai dokumenti); 2) pieteicēja pati iesaistījusies darījumā ar fiktīvo uzņēmumu, līdz ar to nodokļu sistēmas

ļaunprātīgā izmantošanā; 3) pieteicēja ir bijusi informēta, ka tiek iesaistīta darījumā ar fiktīvo uzņēmumu. Pierādījumus par

to, ka ar lielu ticamību pastāv kāds no minētajiem apstākļiem, jāiesniedz dienestam, bet tos jāatspēko pieteicējam.

Dienests norādījis, ka daļa strīdus preču ir piegādātas no Lietuvā, Igaunijā reģistrētiem uzņēmumiem, savukārt daļai

preču piegāžu nav gūts apliecinājums. Tiesa nekonstatēja, ka arī tajos gadījumos, kad pārvadātāji noliedz konkrētu

pārvadājumu veikšanu, no lietā esošiem pierādījumiem to kopumā varētu pārliecinoši secināt, ka preces vispār nav

piegādātas. Tas ir pamats pieņēmumam, ka preču kustība ir notikusi. Taču minētais vēl nenozīmē, ka pieteicējai atzīstamas

priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības.

[4.2] Senāts ir norādījis, ka gadījumā, ja tiek konstatēts, ka prece vai pakalpojums ir piegādāts vai preces vai

pakalpojuma neesības fakts ir grūti konstatējams un tādēļ ir izdarāms pieņēmums, ka prece vai pakalpojums ir piegādāts,

tiesai ir jānoskaidro, vai to ir darījusi darījumu dokumentos norādītā persona. Ja noskaidrojas, ka darījumu dokumentos

norādītā persona nevarēja piegādāt preci vai pakalpojumu, tad ir jānoskaidro, vai pieteicēja zināja vai tai vajadzēja zināt, ka

darījums ir saistīts ar ļaunprātīgu pievienotās vērtības nodokļa sistēmas izmantošanu (sk. Senāta 2018. gada 16. maija

sprieduma lietā Nr. SKA-44/2018 5. punktu).

Konkrētajā gadījumā tiesa konstatēja, ka SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes

Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA” nav piegādājušas pieteicējai preces, kā arī pieteicēja zināja, ka tā iesaistās dokumentu

noformēšanā par darījumiem, kas nav notikuši tieši ar konkrētajiem uzņēmumiem. Šos secinājumus tiesa pamatoja ar

turpmāk minētajiem argumentiem.

[4.3] Saskaņā ar noformētajām pavadzīmēm SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”,

SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA” 2014. gada janvārī–2015. gada janvārī piegādāja pieteicējai dažādas

pārtikas preces.

Pavadzīmēs ir norādītas šādas preču izsniegšanas un saņemšanas (iekraušanas un izkraušanas) adreses:

1) SIA „Fruteks” vārdā noformētajās pavadzīmēs norādīts, ka preces iekrautas /Nosaukums/ (šajā adresē reģistrēta

SIA „Fruteks” noliktava), bet izkrautas – /adrese/ (izņēmums ir 2014. gada 10. februāra pavadzīme, kur norādīta

izkraušanas adrese – /adrese A/). Tiesa norādīja, ka adrese /Nosaukums/ tiek norādīta arī ķēdes tālāko piegādātāju

SIA „AUSTRUMU TRANZĪTS” un SIA „NOBATOS GROUP” izrakstītajās pavadzīmēs par piegādēm SIA „Fruteks”;

2) SIA „Germes Ltd” vārdā noformētajās pavadzīmēs norādīts, ka preces izsniegtas /adrese B/ (šajā adresē reģistrēta

SIA „Germes Ltd” noliktava), bet saņemtas – /adrese/. Tiesa norādīja, ka arī tālākais piegādātājs SIA „Interbaltic Foods”

pavadzīmēs par piegādēm SIA „Germes Ltd” kā preču izsniegšanas adresi norāda /adrese B/;

3) SIA „Wotan Group” vārdā noformēto pavadzīmju daļā norādīts, ka preces izsniegtas /adrese D/ (SIA „Wotan

Group” juridiskā adrese adrese), bet saņemtas – /adrese/. Tiesa norādīja, ka tālākais piegādātājs SIA „ARGO SERVISS”

daļa pavadzīmju par piegādēm SIA „Wotan Group” norāda, ka preču saņemšanas vieta ir /adrese D/. Citā pavadzīmju daļā

norādīts, ka preču izsniegšanas un saņemšanas adrese ir /adrese/. Daļā pavadzīmju šādu pašu preču izsniegšanas un

saņemšanas vietu (/adrese/) norāda tālākais piegādātājs SIA „ARGO SERVISS”;

4) SIA „ZRS BALTIJA” vārdā noformētajās pavadzīmēs norādīts, ka preces gan saņemtas, gan izsniegtas /adrese/.

Saskaņā ar dienesta norādīto, ko pieteicēja nav apstrīdējusi, tas pats ir norādīts arī SIA „ZRS LOĢISTIKA” izrakstītajās

pavadzīmēs. Tiesa norādīja, ka preču izsniegšanu un saņemšanu adresē /adrese/, turklāt vienā un tajā pašā dienā, norāda arī

tālākie piegādātāji. Piemēram, saskaņā ar pavadzīmēm 2014. gada 3. jūlijā adresē /adrese/ preces pieteicējai izsniedza

SIA „ZRS BALTIJA”, savukārt uzņēmumam SIA „ZRS BALTIJA” tajā pat vietā un datumā preces izsniedza SIA „Germes

Ltd”, turklāt uzņēmumam SIA „Germes Ltd” tajā pat vietā un datumā preces izsniedza SIA „Eskolo”.

Tiesa konstatēja, ka lietā ir pierādījumi (Lietuvas, Polijas, Igaunijas nodokļu administrāciju iegūtie pārvadātāju

paskaidrojumi, CMR), no kuriem izriet, ka vairumā gadījumu pārvadātāji apstiprina preču tiešu transportēšanu no

iekraušanas vietām (pārsvarā Polijā un Lietuvā) uz adresi /adrese/, taču neapstiprina, ka maršrutā būtu iesaistītas adreses:

/Nosaukums/; /adrese B/; /adrese D/. Daļā gadījumu pārvadātāji norāda adreses, kas nav saistītas ar pieteicēju, vai arī

noliedz no pavadzīmēm izrietošo pārvadājumu esību (pavadzīmēs norādītas attiecīgajiem pārvadātāju uzņēmumiem

nepiederošas automašīnas, attiecīgajos datumos pārvadājumi nav veikti u. tml.).

Tāpat no minētajiem pierādījumiem (pārvadātāju paskaidrojumi, CMR), kā arī dienesta iegūtās informācijas

(uzņēmumu PVN deklarācijas) tiesa secināja, ka vairumā gadījumu preces ir piegādātas (vai ir uzskatāms, ka tās piegādātas,

jo nav neapgāžamu pierādījumu, ka preču kustība nav notikusi) no pārdevējiem, kas ir ārvalstu kompānijas (vairumā

gadījumu – UAB „Kauno Grūdai”) un kuras netiek uzrādītas dokumentāri noformētajā piegāžu ķēdē. Šos uzņēmumus kā

darījumu partnerus nedeklarē SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un

SIA „ZRS LOĢISTIKA”, kā arī uzņēmumi, kas tiek uzrādīti kā tālākie piegādātāji attiecīgajās darījumu ķēdēs.

Tāpat pārvadātāju sniegtā informācija un CMR norāda uz kādu citu likumsakarību, kurai nav gūstams izskaidrojums no

normālas komercprakses notikšanas viedokļa, proti, noformētajos CMR vairumā gadījumu kā preču saņēmēji

adresē /adrese/ norādīti Lielbritānijas uzņēmumi Trading National LP un Chester Impex LP. Tāpat arī transporta

pakalpojumu pasūtītāji vairumā gadījumu ir uzņēmumi, kas netiek uzrādīti kā piegādātāji attiecīgajās darījumu ķēdēs.

No minētā tiesa secināja, ka par preču piegādēm pieteicējai no SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS

BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA”, kā arī par piegādēm šiem pieciem uzņēmumiem, ir noformēti

dokumenti, kas neatspoguļo saimniecisko realitāti konkrētajos gadījumos. Proti, ir izveidoti dokumenti, kuros parādās

šķietamo piegādātāju virkne, kuru aizsegā notiek tiešās piegādes no ārvalstu uzņēmumiem uz pieteicējas ražotnes adresi

/adrese/. Šīs piegādes notiek, reāli darbojoties pavisam citiem uzņēmumiem. Piemēram, saskaņā ar 2014. gada 24.

novembra pavadzīmi WOT 00260 (lietas 5. sējuma 24. lapa) SIA „Wotan Group” piegādājusi pieteicējai cukuru maisos

pa 25 kg, kopā 24000 kg, preces izsniegtas /adrese D/, un saņemtas adresē /adrese/. Preču pārvadātājs bijis

UAB „Hornsta”, transportlīdzeklis /numurs/, vadītājs – /pers. F/. Saskaņā ar 2014. gada 24. novembra pavadzīmi ARG

00588 (lietas 5. sējuma 103. lapa) uzņēmumam SIA „Wotan Group” minētās preces ir piegādājusi SIA „ARGO

SERVISS”, preces izsniegtas /adrese C/, saņemtas – /adrese D/. Pārvadātājs, transportlīdzeklis un tā vadītājs tāds pats kā

pavadzīmē WOT 00260. Saskaņā ar 2014. gada 24. novembra pavadzīmi ROB 2014-0001 (lietas 6. sējuma 103. lapa)

uzņēmumam SIA „ARGO SERVISS” tās pašas preces ir piegādājusi SIA „ROBBY”, preces izsniegtas /adrese F/,

saņemtas – /adrese C/. Pārvadātājs, transportlīdzeklis un tā vadītājs tāds pats kā pavadzīmēs ARG 00588 un WOT 00260.

Saskaņā ar CMR H 002237 (lietas 13. sējuma 222. lapa), minētās preces pārvadāja UAB „Hornsta”, tās iekrautas

Marijampolē, Lietuvā, saņēmējs – OÜ „Trade Event”, saņemšanas vieta – Trading National LP, Babīte, Rīgas rajons.

CMR sadaļā par kravas saņemšanu ir redzams Trading National LP zīmogs un neatšifrēts paraksts. Pārvadātāja

uzņēmuma vadītājs /pers. G/ norādīja, ka pārvadājums no /adrese D/, uz /adrese/ netika veikts (sk. lietas 11. sējuma

140. lapa, 14. sējuma 108. lapa). Minētais piemērs ir tipiska ilustrācija neatbilstībām starp SIA „Fruteks”, SIA „Wotan

Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA” pavadzīmēs attēloto notikumu gaitu un

tiem apstākļiem, kas atklājas, iepazīstoties ar pārvadātāju sniegto un CMR ietverto informāciju.

Tiesai neradās šaubas, ka minēto simulatīvo darījumu ķēžu izveides mērķis ir saistīts ar pievienotās vērtības nodokļa

izkrāpšanu. SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA”

izrakstītās pavadzīmes veido daļu no pievienotās vērtības nodokļa izkrāpšanas plāna.

[4.4] Tiesa atsaucās uz Eiropas Savienības Tiesas praksi un norādīja, ka izskatāmajā lietā ir iespējams konstatēt, ka

preces ne vien netika saņemtas no rēķinu izsniedzēja rokām, bet rēķinus izrakstījuši tādi uzņēmumi, kas vispār nav

piedalījušies piegāžu norisē. Patiesie piegādātāji un saņēmēji nav konkrētajā mākslīgi noformētajā darījumu ķēdē uzrādītie

uzņēmumi.

[4.5] Papildus jau minētajam (patiesā nosūtītāja, pārvadājumu pasūtītāja, preču saņēmēja slēpšana; neatbilstošu

(neizmantotu) izsniegšanas/saņemšanas adrešu norādīšana pavadzīmēs) par dokumentāri noformētās piegāžu ķēdes fiktīvo

raksturu liecina citi dienesta konstatētie fakti. Proti, starp pieteicēju un SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS

BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” noformēti līgumi ir ar vispārīgu, formālu raksturu, kas noslēgti tikai skata pēc. No līgumu

satura nav konstatējams, kādā veidā tie nodrošina konkrētu piegāžu notikšanu.

Ne pieteicējas amatpersona, ne SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un

SIA „ZRS LOĢISTIKA” amatpersonas vai darbinieki nespēja saprotami izskaidrot, kā aizsākusies sadarbība, kā notika

vienošanās par konkrētu darījumu saturu, cenām, apmaksas kārtību u. tml. Par šiem apstākļiem tiesas sēdēs nopratināti

/pers. H/, /pers. I/, /pers. J/, /pers. K/, /pers. L/, /pers. M/, /pers. N/, arī /pers. O/ kā darījumu ķēdē tālāk esoša uzņēmuma

amatpersona. Liecības lielākoties atkārto vispārīgu informāciju, kas ir pieejama no pavadzīmēm, taču detaļās tās nav

pārliecinošas un arī pretrunīgas (liecības atreferētas pirmās instances tiesas sprieduma 14.?28. punktā). Pārbaudei netika

iesniegti rakstveida pasūtījumi, e-pasta sarakste u. tml., lai gan runa ir par preču partijām, katra no kurām ir vairāku tūkstošu

euro vērtībā.

Tiesa secināja, ka, lai gan ar noformēto dokumentu (pavadzīmes, līgumi) palīdzību ir mēģināts uzdot par

saimnieciskajai realitātei atbilstošām SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un

SIA „ZRS LOĢISTIKA” piegādes pieteicējai, taču pierādījumi lietā visā to kopumā liecina par pretējo.

[4.6] Tiesa norādīja, ka par to, ka pieteicēja zināja vai tai bija jāzina par noformēto darījuma dokumentu neatbilstību

faktiskajiem apstākļiem iesaistoties pievienotās vērtības nodokļa izkrāpšanas plānā, liecina turpmāk minētie apstākļi.

Pieteicējas amatpersona dienestam norādīja, ka tika dibināti personīgi kontakti ar kompāniju amatpersonām vai

pārstāvjiem – /pers. H/ (SIA „Fruteks”), /pers. L/ (SIA „Wotan Group”), /pers. J/ (SIA „Wotan Group”), /pers. M/

(SIA „ZRS BALTIJA” un SIA „ZRS LOĢISTIKA”). Kā jau minēts, minētās personas pārstāv buferuzņēmumus, kuru reāla

saimnieciskā darbība konkrēto piegāžu nodrošināšanā nav konstatējama. Tiesa šim apstāklim guva apstiprinājumu,

nopratinot minētās personas kā lieciniekus. Līdz ar to ir grūti iedomāties, ka pieteicējas amatpersona, kontaktējoties ar

minētajām personām, varējusi to pārstāvētos uzņēmumus uztvert kā īstus darījumu partnerus.

Līdzīgi kā lietā nopratinātie liecinieki, arī pati pieteicēja nespēja ticami izskaidrot darījumu aizsākšanos un uzturēšanu ar

konkrētajiem piegādātājiem – SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un

SIA „ZRS LOĢISTIKA”, it īpaši ņemot vērā šo uzņēmumu pieredzes un reputācijas trūkumu, materiāltehnisko resursu

neesību. Pieteicēja nav izskaidrojusi arī formālo līgumu nozīmi darījumu notikšanā. Pieteicējas izvirzīto versiju, ka

noformētu līgumu esība ir dienesta noteikts obligāts priekšnoteikums priekšnodokļa atskaitīšanai, neapstiprina ne tiesību

normas, ne konkrēti fakti.

Atbilstoši preču pārvadātāju sniegtajai informācijai kā preču saņēmēji adresē /adrese/ vairumā gadījumu norādīti

uzņēmumi Trading National LP vai Chester Impex LP, kas tika norādīts arī pieteicējas rīcībā esošajos CMR. Minētais

apstāklis liecina, ka pieteicēja, saņemot preces no Lietuvas, Igaunijas un Polijas uzņēmumiem, nevarēja nezināt, ka

SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA” vārdā

noformētās pavadzīmes satur nepatiesu informāciju, ka minētās sabiedrības nav preču piegādātāji. Apstāklis, ka pieteicēja

nepievērsa uzmanību minētajām neatbilstībām, liecina par pieteicējas apzinātu iesaisti mākslīgu darījumu ķēžu izveidē.

Pievēršot uzmanību CMR norādītajai informācijai, kā arī SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group” un SIA „Germes Ltd”

pavadzīmēs norādītajiem preču transportēšanas maršrutiem, pieteicēja nevarēja nekonstatēt neatbilstības. Pieteicēja kā

informēts tirgus dalībnieks šādu nevērību ir izrādījusi ilgstoši, tādēļ vienīgais izskaidrojums ir tāds, ka pati pieteicēja ir

apzināti iesaistījusies dokumentu noformēšanā par neesošiem darījumiem.

Tāpat pieteicēja saskaņā ar noformētajām pavadzīmēm 2014. gada janvārī–aprīlī iegādājās preces no SIA „Fruteks”,

savukārt SIA „Fruteks” piegādātāju ķēdē cita starp ir Lietuvas uzņēmumi UAB „Baltesis” un UAB „Odorifer”. Šos

uzņēmumus kā iegādes darījumu partnerus deklarē SIA „Fruteks” deklarētās darījumu partneres SIA „AUSTRUMU

TRANZĪTS” tālākā darījumu partnere SIA „Fortiro”. Pieteicēja pievienotās vērtības nodokļa deklarācijās par 2014. gada

janvāri–maiju deklarēja preču piegādes Igaunijā reģistrētam uzņēmumam OÜ „Calisto Trade”, pieteicējas noformētajos

CMR preču izkraušanas adreses norādītas Lietuvā un kā saņēmēji norādīti cita starp UAB „Baltesis” un UAB „Odorifer”.

Tiesas ieskatā šie apstākļi nav izskaidrojami. Šādu karuseļveida darījumu veikšana nav iespējama bez iesaistīto personu

darbību precīzas koordinēšanas.

[4.7] Tiesa atzina, ka dienesta iegūtais pierādījumu kopums ir pietiekams, lai secinātu, ka pieteicējas deklarētie piegāžu

darījumi Igaunijas uzņēmumam OÜ „Calisto Trade” ir daļa no tā paša simulatīvo darījumu kopuma, kas identificēts, lai

neatzītu priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības saskaņā ar SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”,

SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA” pavadzīmēm. Par to liecina jau iepriekš norādītā preču karuseļveida

kustības organizēšana ar UAB „Baltesis” un UAB „Odorifer” iesaisti. Tāpat par to liecina dienesta iegūtie pierādījumi no

Lietuvas un Igaunijas nodokļu administrācijām, kas apstiprina, ka darījumi faktiski nav notikuši – UAB „Boriumas”,

UAB „Baltesis”, UAB „Odorifer” ir fiktīvi uzņēmumi, kas neveic reālu saimniecisko darbību.

[4.8] Attiecībā uz pieteicējas argumentu, ka dienests nebija tiesīgs noteikt budžetam nodarītos zaudējumus

nenomaksātā pievienotās vērtības nodokļa veidā 329 197,40 euro, tiesa norādīja, ka likuma „Par nodokļiem un nodevām”

23. panta pirmajā daļā noteikts, ka nodokļu administrācija pēc nodokļu revīzijas (audita) nosaka vai precizē nodokļu un

informatīvo deklarāciju sastāvdaļās norādāmās summas, apliekamos ienākumus (zaudējumus), nodokļu (nodevu) aprēķinus

atbilstoši nodokļu jomu reglamentējošiem normatīvajiem aktiem, uzliek soda naudu triju gadu laikā pēc normatīvajos aktos

noteiktā maksāšanas termiņa.

No minētās tiesību normas teksta, kā arī no šīs tiesību normas vēsturiskās attīstības, nav secināms, ka normā būtu

noteikts ierobežojums iestādei konstatēt kādus apstākļus, kas radušies agrāk kā trīs gadus pēc maksāšanas termiņa.

Atbilstoši tam obligātos maksājumus noteic vai precizē un soda naudu uzliek trīs gadu laikā pēc normatīvajos aktos

noteiktā maksāšanas termiņa. Šajā tiesību normā noteiktais termiņš ir attiecināms vienīgi uz iestādes prasījuma tiesībām

izpildīt nodokļa samaksas pienākumu (s k. Senāta 2012. gada 30. maijā sprieduma lietā Nr. SKA-115/2012 24. un

25. punktu).

[4.9] Tiesa, izvērtējot lietā esošos pierādījumus, secināja, ka nav pamata apšaubīt dienesta lēmumā konstatētos faktus

un uz to pamata izdarītos secinājumus. Tiesa norādīja, ka dienesta norādīto faktu kopums dod pietiekamu pamatu

secinājumam, ka SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS

LOĢISTIKA” nav piegādājušas preces pieteicējai un pieteicēja par to zinājusi. Tāpat pieteicēja ir zinājusi, ka tās deklarētās

piegādes OÜ „Calisto Trade” ir saistītas ar pievienotās vērtības nodokļa izkrāpšanu. Ievērojot minēto, tiesa atzina, ka

lēmums ir tiesisks.

[5] Pieteicēja par pirmās instances tiesas spriedumu iesniedza apelācijas sūdzību un papildu paskaidrojumu, norādot,

ka tiesas spriedums nav pamatots un neatbilst lietas faktiskajiem apstākļiem, pamatojoties uz turpmāk minēto.

[5.1] Kā vienīgo pamatojumu pieteicējas priekšnodokļa atskaitīšanas tiesību ierobežošanai par preču iegādi no

SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA”, dienests un

arī tiesa izmantojusi apsvērumus par to, ka to ieskatā SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”,

SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA” nevarēja nodrošināt preču piegādi pieteicējai un pieteicējai bija jāzina un tā

zināja par šādu apstākļu esību.

Tiesa nepamatoti pārnesusi trešo personu (citu darījumu ķēdē iesaistīto uzņēmumu) atbildību par nodokļu samaksu uz

pieteicēju.

[5.2] Tiesa ir konstatējusi iespējamo preču piegādes darījumu ķēdi, bet nav identificējusi to, vai un kādā apmērā no

šādas ķēdes izveides ir aizskartas valsts budžeta intereses nesamaksātu nodokļu veidā.

Pieteicējai nepamatoti uzlikts pienākums atspēkot dienesta apgalvojumus, lai pamatotu priekšnodokļa atskaitīšanas

tiesības.

[5.3] Audita laikā dienestam tika iesniegti visi normatīvajos aktos noteiktie dokumenti, kas pamato un pierāda

pieteicējas darījumus ar apstrīdētajiem piegādātājiem. Pat ja pieteicējas grāmatvedības dokumentos ir konstatējamas kādas

nepilnības vai kļūdas, tas nav un nevar tikt uzskatīts par objektīvu pierādījumu pieteicējas ļaunprātībai.

[5.4] Saskaņā ar tiesisko regulējumu pievienotās vērtības nodoklis ir fiskāli neitrāls nodoklis. Šādos apstākļos nav

iespējams samazināt un/vai nesamaksāt pievienotās vērtības nodokli no preču/pakalpojumu piegādes, ja šie darījumi tiek

deklarēti nodokļu deklarācijās. Turklāt preču iegāde saimnieciskās darbības vajadzībām un samaksātā pievienotās vērtības

nodokļa priekšnodokļa atskaitīšana pati par sevi nav uzskatāma par fiskālu priekšrocību iegūšanu un/vai prettiesisku

darbību.

[5.5] Tiesas spriedumā norādīts apjomīgs faktu uzskaitījums, tomēr no šo faktu uzskaitījuma nav iespējams konstatēt,

kādā veidā tie pierāda pieteicējas ļaunprātīgu rīcību un kas tieši tiek pārmests pieteicējai. Spriedumā nav norādīts uz

pieteicējas veiktām darbībām vai pienākumu neizpildi, kas ļautu konstatēt pieteicējas paviršību piegādātāja izvēlē vai

ļaunprātību un mērķi gūt fiskālas priekšrocības.

[5.6] Dienests lēmumā ir nepamatoti atsaucies uz virkni apšaubāmu datu un informāciju par pieteicējas sadarbības

partnera tālākiem partneriem un/vai uzņēmumiem, kurus citi ķēdē iesaistītie uzņēmumi nedeklarē kā piegādātājus

(sabiedrībām, ar kurām pieteicējai nav bijusi nekāda saistība) un to savstarpēji noslēgtajiem darījumiem, piešķirot lielāku

ticamību netiešiem pierādījumiem, kas varētu liecināt par to, ka pieteicējas deklarācijās norādītie darījumi nav notikuši, nekā

pašas pieteicējas sniegtajiem skaidrojumiem par darījumiem un iesniegtajiem pierādījumiem.

Nav pieļaujams, ka ikviena neprecizitāte dokumentos, trešās personas izteikumos vai tās nespēja atminēties notikumus

ir iztulkojama par sliktu pieteicējai. Vienīgās nepilnības, ko pieteicējai var pārmest, ir nepienācīgā rūpība, pārbaudot ik

mazāko detaļu parakstītajā dokumentācijā, pieļaujot formālas kļūdas un/vai necenšanās pārbaudīt, vai personas, kas

sadarbības laikā sevi norādījušas kā apstrīdēto piegādātāju pārstāvjus, patiesi tiek nodarbinātas šajos uzņēmumos un ir

tiesīgas piedāvāt preces, izsniegt preces un nodokļa rēķinus par preču piegādi, u. tml.

Šādi trūkumi nepierāda pieteicējas iesaisti nodokļu krāpšanas shēmā un to, ka pieteicējai bija jāzina, ka tā iesaistās šādā

krāpšanā.

[5.7] Dienestam kontroles pasākumu laikā ir izdevies noskaidrot preču izcelsmi. Neviens no preču piegādātājiem

Eiropas Savienības dalībvalstīs nav identificējis pieteicēju kā preču pircēju, secīgi nav konstatējams, ka pieteicēja būtu

preču ievedēja no citas Eiropas Savienības dalībvalsts un secīgi, tai būtu uzliekams pienākums samaksāt pievienotās

vērtības nodokli par preču ievešanu Latvijas Republikā.

Tā kā pieteicēja faktiski saņēma preces no apstrīdētajiem piegādātājiem, tad nav apšaubāma preču piegāde

uzņēmumam OÜ „Calisto Trade”.

[5.8] Pieteicēja ir norādījusi uz acīmredzamiem trūkumiem dienesta lēmumā, bet tiesa faktiski pievienojusies dienesta

viedoklim, neanalizējot un nepārbaudot trūkumus dienesta rīcībā. Tiesa faktiski radījusi nevienlīdzīgu situāciju lietas

dalībniekiem. Pieteicējai uzlikusi par pienākumu pierādīt savu deklarēto datu patiesumu, savukārt dienestu atsvabinājusi no

jebkāda pierādīšanas pienākuma.

[5.9] Dienests, nosakot, ka pieteicēja faktiski nav piegādājusi preces OÜ „Calisto Trade”, secinājumus pamato nevis

uz informāciju un pierādījumiem, bet gan uz iegūto informāciju un raksturojumu par tālāku pircēju, kas nekādā veidā

nepierāda, ka nebūtu notikusi preču faktiska piegāde.

Lēmuma saturs liedz pieteicējai iespējas aizstāvēt savas pozīcijas, proti, nav iespējams konstatēt, kas tieši jāpierāda

pieteicējai, lai pamatotu savas priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības par preču iegādi un pierādītu, ka tā pamatoti deklarējusi

preču piegādes.

[6] Dienests rakstveida paskaidrojumā norādīja, ka pieteicējas apelācijas sūdzību neatzīst, jo pirmās instances tiesa ir

izvērtējusi visus lietas apstākļus un nav pārkāpusi ne materiālās, ne procesuālās tiesību normas.

[7] Saskaņā ar Administratīvā procesa likuma 304. panta pirmo daļu apgabaltiesa lietu izskata rakstveida procesā.

Motīvu daļa

[8] Pārbaudījusi lietas materiālus, Administratīvā apgabaltiesa atzīst, ka pieteicējas apelācijas sūdzība nav pamatota un

pieteikums ir noraidāms.

[9] Pieteicēja ir izteikusi lūgumu izskatīt lietu mutvārdu procesā.

Administratīvā apgabaltiesa atzīst, ka šajā gadījumā nepastāv objektīva nepieciešamība lietas izskatīšanai mutvārdu

procesā. Lietas apstākļu objektīvai noskaidrošanai nav nepieciešams rīkot tiesas sēdi, jo no lietā esošajiem dokumentiem ir

iespējams gūt pilnīgu priekšstatu par izskatāmo jautājumu. Lietā esošie pierādījumi ir pietiekami, kā arī procesa dalībnieki ir

īstenojuši savas procesuālās tiesības sniegt paskaidrojumus par lietas apstākļiem. Tā kā procesa dalībnieki ir snieguši savu

viedokli, kā arī lietas materiāli ir pietiekami, lietas izskatīšana mutvārdu procesā nav lietderīga, tādēļ pieteicējas lūgums ir

noraidāms.

[10] Izvērtējusi pirmās instances tiesas sprieduma pamatojumu, Administratīvā apgabaltiesa atzīst, ka Administratīvā

rajona tiesa 2019. gada 12. aprīļa spriedumā ir izvērtējusi visus būtiskos lietas apstākļus un procesa dalībnieku argumentus.

Apgabaltiesas ieskatā lietā esošie pierādījumi ir novērtēti pareizi, spriedumā norādītie secinājumi atbilst lietā konstatētajiem

apstākļiem un lietā esošajiem pierādījumiem. Administratīvās rajona tiesas spriedumā ietvertais pamatojums ir pareizs un

pietiekams, līdz ar to apgabaltiesa saskaņā ar Administratīvā procesa likuma 307. panta ceturto daļu pievienojas pirmās

instances tiesas sprieduma motivācijai un šā likuma 251. panta piektajā daļā noteiktos apsvērumus nenorāda.

[11] Pievienojoties pirmās instances tiesas sprieduma motivācijai, apgabaltiesa atzīst, ka lietā ir pierādīts fakts, ka

konkrētajā gadījumā ir noformēti dokumenti, kuros parādās šķietamo piegādātāju virkne, kuru aizsegā notiek tiešās piegādes

no ārvalstu uzņēmumiem uz pieteicējas ražotnes adresi /adrese/. Līdz ar to apgabaltiesa atzīst, ka konkrētajā gadījumā

pieteicēja preces ir saņēmusi tieši no piegādātājiem, nevis no darījumu attaisnojuma dokumentos norādītajiem uzņēmumiem

SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”, SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA”.

Jānorāda, ka darījumu partneru amatpersonu sniegtās liecības par darījumu norisi ir vispārīgas un nevieš skaidrību par

pasūtījumu veikšanas, sagatavošanas un piegādes apstākļiem. Arī pieteicējas amatpersona pirmās instances tiesas sēdē

nevarēja saprotami paskaidrot sadarbības uzsākšanas apstākļus, norādot, ka parasti sadarbības partneri uzmeklē viņu.

Darījumu pušu vispārīgie un nekonkrētie paskaidrojumi par sadarbības uzsākšanu vedina domāt, ka iesaistītajiem

komersantiem nebija būtiski uzsākt reālu sadarbību. Tāpēc kopsakarā ar dienesta konstatētajām neatbilstībām preču

transportēšanā apgabaltiesai nav iespējams novērst saprātīgas šaubas par apstrīdēto darījumu fiktīvo raksturu.

[12] Apgabaltiesa piekrīt pieteicējai, ka pats par sevi fakts, ka preces pie pieteicējas ir nonākušas darījumu ķēdes

ietvaros, faktiski tās transportējot tieši no citas Eiropas Savienības dalībvalsts, nevis no tiešā darījumu partnera, nevar būt

pamats secinājumam, ka pieteicēja preces nav iegādājusies no tās tiešā darījumu partnera un ka līdz ar to šo abu sabiedrību

veiktais darījums nav noticis. Tas vien, ka faktisks preces pārvadājums ir noticis tieši no citas Eiropas Savienības

dalībvalsts, vēl neliecina, ka pieteicējas tiešais darījumu partneris nav preču piegādātājs (Senāta 2019. gada 18. oktobra

spriedums lietā Nr. A420493313).

Tomēr konkrētajā gadījumā fakts, ka preces pārvadājums ir noticis tieši no citas Eiropas Savienības dalībvalsts, nav

bijis vienīgais, kas dienestam licis apšaubīt to, ka preču piegādi pieteicējai veicis tieši darījumu dokumentos norādītais

darījumu partneris. Lietas gaitā ir apšaubīts tas, vai pieteicējas tiešais darījumu partneris vispār ir iesaistījies darījumos,

ņemot vērā gan tiešo un tālāko darījumu partneru fiktīvo raksturu, gan vērtējot preču piegādes iespējas šajā darījumu ķēdē,

gan novērtējot darījumu partneru paskaidrojumus par starpniecības pakalpojumiem, kā arī citus apstākļus. Dienests ir

secinājis, ka darījumu ķēdē iesaistītie uzņēmumi, tostarp pieteicējas tiešie darījumu partneri, nav veikuši reālu starpniecību.

Tādējādi pēc būtības atzīts, ka preces pieteicējai nav piegādājuši rēķinos norādītie darījumu partneri, līdz ar to neizpildoties

vienam no Pievienotās vērtības nodokļa likuma 92. panta pirmās daļas 1. punktā minētajiem priekšnoteikumiem.

Nevar nepieminēt arī faktu, ka pieteicējas noliktavā /adrese/ tika saņemtas CMR, kuras parakstīja pieteicējas

darbinieks, bet kā preču saņēmēji ir norādīti Lielbritānijas komersanti Chester Impex LP un Trading National LP. Dienests

ir noskaidrojis, ka minētie komersanti ir čaulas uzņēmumi un reālu saimniecisko darbību nav veikuši. Pieteicēja pirmās

instances tiesas sēdē ir izskaidrojusi, ka pieteicējas darbinieks atsevišķos gadījumos ir pieņēmis preces, kas saskaņā ar

CMR norādīto informāciju nav tai paredzētas, neiedziļinoties piegādes dokumentos. Pieteicējas pārstāvis tāpat paskaidroja,

ka pieteicējai nav svarīgi, kas ir norādīts CMR, bet svarīgi ir saņemt preces ar atlikto maksājumu.

Apgabaltiesa nepiešķir ticamību šādam pieteicējas paskaidrojumam, jo pieteicējai, redzot šādus dokumentus un

saskaņā ar tiem saņemot preces savā noliktavā, bija jārodas saprātīgām šaubām, vai piegādātā prece tiešām ir tā, kuru

pieteicēja ir nopirkusi atbilstoši tās tiešā darījumu partnera izrakstītajam rēķinam. Nevar nepieminēt, ja preču piegāde

pieteicējai būtu notikusi tā, kā tas ir atainots dokumentos, tad pieteicējas darbiniekam nebūtu nepieciešamības parakstīties

uz CMR par preču saņemšanu, jo pietiekami būtu ar parakstu par preču saņemšanu uz rēķiniem, kurus ir noformējuši

pieteicējas tiešie darījuma partneri. Tādējādi šis apstāklis apliecina pieteicējas informētību par to, ka pieteicējai piegādātās

preces nodokļu rēķinos norādītie tiešie darījuma partneri faktiski nav piegādājuši.

Lietā ir Lietuvas transporta kompānijas SAS „LNS Transportas” direktora, kurš vienlaikus bija arī

transportlīdzekļa vadītājs, /pers. R/ paskaidrojums, kurā ir norādīts, ka līgums par preču piegādēm ar Latvijas

uzņēmumiem, tai skaitā pieteicēju, netika slēgts. Vienlaikus paskaidrojumā pieminēts, ka transporta pakalpojumus pieteicēja

pasūtīja pa tālruni UAS „Kauno Grūdai” speciālistei. Prece tika vesta no UAS „Kauno Grūdai” uz pieteicējas noliktavu

/adrese/, kur pavaddokumentos kā saņēmējs tika norādīts Chester Impex LP. Nākamajā paskaidrojumā /pers. R/ norāda, ka

pirms kravas piegādes pieteicējas noliktavā viņam, iebraucot Rīgā Lukoil degvielas uzpildes stacijā, bija jāsatiekas ar

Latvijas pilsoni, kura vārdu viņš neatceras. Šis cilvēks parakstīja CMR un uzlika Chester M Scotland zīmogu (lietas

XIX. sējuma 117. un 118. lapa ). Šāds paskaidrojums viennozīmīgi apstiprina pieteicējas informētību par preču kustību

neatbilstoši tam, kā tika noformēti darījumu attaisnojuma dokumenti ar tiešajiem darījumu partneriem, jo tieši pieteicēja ir

pasūtījusi piegādes transportu, norādot ārvalsts komersantu kā preču saņēmēju pieteicējas noliktavā. Turklāt papildus ir

norādāms, ka pieteicēja paskaidroja, ka piegāžu transportu nav organizējusi, to darīja tās darījumu partneri. Šādi pieteicējas

paskaidrojumi ir pretrunā Lietuvas pārvadātāja sniegtajiem paskaidrojumiem. Konkrētajā gadījumā apgabaltiesa piešķir

lielāku ticamību Lietuvas pārvadātāja sniegtajiem paskaidrojumiem, jo viņš nav ieinteresēts lietas iznākumā.

Lai arī citos pārvadātāju paskaidrojumos ir norādīts, ka pieteicēja transporta pakalpojumus nav pasūtījusi, bet to ir

darījis preču nosūtītājs, apgabaltiesai nav šaubu par pieteicējas informētību par faktiskajām piegādēm pieteicējai, jo visi

preču pārvadātāji kā piegādes vietu ir norādījuši pieteicējas noliktavu /adrese/, kur preci ir saņēmušas personas, kuras

transportlīdzekļu vadītāji nav identificējuši. Tādējādi preču saņemšana bez pieteicējas iesaistes nav bijusi iespējama.

[13] Tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu ir liedzamas tad, ja neizpildās kāds no likumā noteiktajiem

priekšnoteikumiem priekšnodokļa atskaitīšanai vai ja priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības tiek izmantotas krāpnieciski vai

ļaunprātīgi, kas var ietvert gan tādu apstākļu slēpšanu, kas atbilstoši minētajai normai liegtu tiesības atskaitīt priekšnodokli

(piemēram, prece nav saņemta no pievienotās vērtības nodokļa maksātāja), gan arī citus nodokļa izkrāpšanas veidus

(Senāta 2019. gada 18. oktobra spriedums lietā Nr. A420493313).

Apkopojot iepriekš norādīto, apgabaltiesa atzīst, ka konkrētajā lietā pieteicējai pamatoti ir liegtas priekšnodokļa

atskaitīšanas tiesības par faktiski nenotikušiem darījumiem ar SIA „Fruteks”, SIA „Wotan Group”, SIA „ZRS BALTIJA”,

SIA „Germes Ltd” un SIA „ZRS LOĢISTIKA”. Turklāt minēto komersantu izrakstītos rēķinus par faktiski nenotikušiem

darījumiem nevar uzskatīt par kļūdaini izrakstītiem, bet gan tie ir atzīstami par apzināti noformētiem, slēpjot darījumu

faktisko norisi.

[14] Papildus norādāms, ka pieteicēja nevarēja nezināt par faktisko piegāžu adresi tās saimnieciskās darbības vietā, jo

tā ir norādīta CMR, kurus ir izrakstījuši ārvalstu komersanti. Uz minēto ir norādījusi pirmās instances tiesa, bet pieteicēja

apelācijas sūdzībā nav centusies novērst šaubas par tās iesaisti mākslīgi izveidotā darījumu ķēdē, vispārīgi norādot, ka

pirmās instances tiesa spriedumā nav norādījusi uz pieteicējas informētu iesaisti faktiski nenotikušu darījumu noformēšanā.

Turklāt konkrētajā gadījumā tieši pieteicēja bija ieinteresēta pārtikas preču iegādē. Tas nozīmē, ka pieteicējai kā pārtikas

apritē iesaistītam uzņēmumam, izvēloties darījuma partneri, bija nepieciešams veltīt pietiekami lielu rūpību, novērtējot

darījuma partnera spēju piegādāt kvalitatīvas pārtikas preces. Pieteicēja līdz šim brīdim nav izskaidrojusi, kas tai deva

pamatu uzticēties uzņēmumiem, kas līdz šim nebija zināmi pieteicējai kā uzticami darījumu partneri, kas ir spējīgi piegādāt

pārtikas nekaitīguma prasībām atbilstošus pārtikas produktus. Pieteicēja nav ticami paskaidrojusi, kāpēc tā kā darījumu

partnerus ir izvēlējusies pārtikas piegādes starpniekus, nevis atzītus un zināmus tirgus dalībniekus šajā nozarē. Turklāt zinot,

ka preces no ārvalsts komersantiem tiek vestas tieši uz pieteicējas noliktavu, nevis tādā veidā, kā tas ir norādīts dienesta

apstrīdētajos darījumu dokumentos ar Latvijas uzņēmumiem.

Konkrētajā gadījumā gan dienests, gan arī pirmās instances tiesa, kuras sprieduma motivācijai apgabaltiesa ir

pievienojusies, visaptveroši ir izvērtējuši darījuma apstākļus un pamatoti izdarījuši secinājumu par fiskālo priekšrocību

gūšanai izveidotu darījumu ķēdi. Dienests ir secinājis, ka darījumu ķēdēs iesaistītie uzņēmumi, tostarp pieteicējas tiešie

darījumu partneri, nav veikuši reālu starpniecību. Tādējādi pēc būtības atzīts, ka preces pieteicējai nav piegādājuši rēķinos

norādītie darījumu partneri. Līdz ar to gan tas apstāklis, ka preces pieteicēja ir saņēmusi tieši no ārvalsts komersantiem, gan

arī tas, ka starpniecībā iesaistītie komersanti nav veikuši reālu saimniecisko darbību, kopsakarā ar pieteicējas virspusējo

attieksmi darījumu partneru izvēlē, nespējot izskaidrot un pamatot, kāpēc izvēlēti tieši šie komersanti, norāda uz pieteicējas

informētu rīcību pievienotās vērtības nodokļa sistēmas ļaunprātīgā izmantošanā. Izskatāmajā lietā apgabaltiesa nesaskata

pieteicējas labticīgu paļaušanos uz tās izvēlētajiem darījumu partneriem un darījumu īstumu.

Turklāt dienests lēmumā ir norādījis uz fiskālām priekšrocībām, kuras ir guvusi pieteicēja. Proti, pieteicējai bija izdevīgi

preces iegādāties nevis no Eiropas Savienības valstu komersantiem, bet no Latvijā reģistrētiem fiktīviem komersantiem, lai

iegūtu pievienotās vērtības nodokļa atskaitīšanas tiesības (skat. lēmuma 48. lapu).

[15] Par pārtikas preču, kas it kā saņemtas no SIA „Fruteks” pārdošanu Igaunijas komersantam OÜ „Calisto Trade”

un to pašu preču piegādi Lietuvas komersantiem UAB „Boriumas”, UAB „Baltesis” un UAB „Odorifer” pieteicēja līdz

šim nav sniegusi loģisku un ticamu izskaidrojumu saistībā ar tās dalību savstarpējo trīsstūrveida darījumu ķēdē. Pieteicēja

nav saprotami izskaidrojusi kā ir nonākusi līdz sadarbībai ar Igaunijas komersantu, kurš ir lūdzis preces faktiski piegādāt uz

Lietuvu. Turklāt preču piegāde uz Lietuvu atsevišķos gadījumos ir notikusi tiem pašiem uzņēmumiem, no kuriem prece

pirms tam darījumu ķēdes ietvaros piegādāta pieteicējai.

Apgabaltiesa nevar piekrist pieteicējas viedoklim, ka preču piegāde Igaunijas komersantam OÜ „Calisto Trade” ir

notikusi. Atbilstoši dokumentiem preču piegāde tika organizēta Lietuvas komersantiem, nevis Igaunijas uzņēmumam. Līdz

ar to pēc būtības bija jāpierāda preču kustība uz Lietuvu, kur bija norādīta to saņemšanas vieta. Tomēr lietā šādu

pierādījumu nav. Gluži pretēji, lietā ir pierādījumi par to, ka Lietuvas uzņēmumi ir fiktīvi un reālu saimniecisko darbību

neveic. Tādējādi noformētie dokumenti paši par sevi nepierāda to, ka prece ir piegādāta tajos norādītajam saņēmējam.

Apgabaltiesa uzskata, ka pieteicējai bija jārodas saprātīgām šaubām par to, ka tā ir iesaistījusies darījumos, kas ir vērsti

uz fiskālu priekšrocību gūšanu, ļaunprātīgi izmantojot pievienotās vērtības nodokļa sistēmu. Šobrīd pieteicēja šajā sakarā

izsaka vien vispārīgas frāzes un norāda uz to, ka dokumenti ir noformēti atbilstoši tiesību normu prasībām.

[16] Vispirms saistībā ar šo savstarpējo darījumu ķēdi ir jāpiemin, ka pretrunas ir konstatējamas jau pieteicējas un

SIA „Fruteks” paskaidrojumos par sadarbības uzsākšanu. Pieteicēja ir norādījusi, ka tai ir bijis nepieciešams iegādāties

preces un tāpēc ir meklēti sadarbības partneri. Savukārt SIA „Fruteks” amatpersona /pers. H/ paskaidrojumā dienestam ir

norādījis, ka viņu ar pieteicējas amatpersonu 2013. gada sākumā iepazīstināja kāds paziņa, bet nav norādījis, kurš tieši.

Darījumu iniciators ir bijusi pieteicēja. Tomēr, sniedzot liecības pirmās instances tiesas sēdē, liecināja, ka informāciju par

pieteicēju ir atradis internetā un zvanījis pieteicējas amatpersonai, sarunājis tikšanos un tikšanās laikā izteicis savu

piedāvājumu, kuram pieteicēja ir piekritusi.

Novērtējot iepriekš norādītos paskaidrojumus, nav skaidrs, kā tieši ir aizsākusies pieteicējas un SIA „Fruteks”

sadarbība. Tas vien vieš šaubas par to, vai darījumi ir bijuši īsti. Pretējā gadījumā darījumu pušu paskaidrojumi par

sadarbības uzsākšanu būtu saskanīgi un saprotami izskaidrotu savstarpējās sadarbības uzsākšanas apstākļus.

Izvērtējot starp pieteicēju un SIA „Fruteks” noslēgto līgumu, ir redzams, ka puses ir vienojušās par neidentificētu

preču piegādi. Turklāt līguma 3.2. punktā ir norādīts, ka pārdevēja pienākums ir nodrošināt lietošanas instrukciju latviešu

valodā precēm, kurām tas ir nepieciešams. Apgabaltiesai nav skaidrs, kāpēc līgumā, pirms kura noslēgšanas puses bija

vienojušās par pārtikas preču piegādi, būtu jāatrunā nosacījumi par lietošanas instrukcijām, kas pārtikas precēm pēc būtības

nav iespējams, jo tās ir patērējamas, nevis lietojamas saskaņā ar instrukciju. Līgums satur neprecizitātes tā parakstīšanas

datumā, jo līguma sākumā ir norādīts, ka tas ir noslēgts 2013. gada 28. jūnijā, bet līguma 9.2. punktā, ka tas ir spēkā no

2012. gada 16. augusta. Šāda formāla līguma noslēgšana, neiedziļinoties tā būtībā, liecina par to, ka faktiski pieteicējai

nebija svarīgi, kādi būs līguma nosacījumi, jo pieteicēja apzinājās, ka tas tiek noslēgts tikai skata pēc. Tātad pieteicēja bija

informēta par darījumu ar SIA „Fruteks” mākslīgo raksturu.

Zīmīgi ir arī tas, ka lietā ir identiski līgumi, kas noslēgti starp SIA „NOBATOS GROUP ” un SIA „Fruteks”, kā arī

starp SIA „Fortiro” un SIA „AUSTRUMU TRANZĪTS”. Tas liecina par to, ka nevienai no darījumu ķēdē iesaistītajām

komercsabiedrībām nebija nolūka veikt reālu saimniecisko darbību. To, ka līgumiem bija standarta forma, pirmās instances

tiesas sēdē apstiprināja /pers. H/, norādot, ka līgumu formas aizpildīja sekretāre. To, ka līgumus gatavoja sekretāre,

apstiprināja /pers. I/. Tomēr tas, ka ir noskaidrots līguma sagatavotājs, nenozīmē, ka līgumi ir slēgti ar nolūku veikt reālu

saimniecisko darbību. Pirmās instances tiesas sēdē /pers. H/ norādīja, ka līgums bija tikai formalitāte, jo tāda ir dienesta

prasība. Arī pieteicējas pārstāvis tiesas sēdē minēja, ka līgumi tika noslēgti formāli. Apgabaltiesa uzskata, ka arī tad, ja

puses līgumu slēdz tikai formālu apsvērumu vadītas, līgumam ir jāatbilst darījuma būtībai. Tāpēc apgabaltiesai rodas

pārliecība, ka līgums ir noslēgts tikai skata pēc un pats par sevi kopsakarā ar pavadzīmēm-rēķiniem neapstiprina darījumus

starp pusēm.

Apgabaltiesa vienlaikus nevar nepieminēt, ka ar Rīgas apgabaltiesas Krimināllietu tiesas kolēģijas 2016. gada 25. aprīļa

lēmumu kriminālprocesā /lietas numurs/ (aplūkots Tiesu informācijas sistēmā) pieteicējas samaksātie naudas līdzekļi

SIA „Fruteks” saskaņā ar 2014. gada 29. aprīlī izrakstītajām pavadzīmēm Nr. FR-P-14-04-29-1 un Nr. FR-P-14-04-29-2

kopumā 163 426,41 euro ir atzīti par noziedzīgi iegūtiem līdzekļiem, jo kriminālprocesa ietvaros ir konstatēts, ka darījumi

par preču piegādi pieteicējai ir bijuši fiktīvi un to mērķis bija radīt zaudējumus valsts budžetam. Turklāt gandrīz tādu pašu

summu OÜ „Calisto Trade” ir palicis parādā pieteicējai, un pieteicēja šo summu nav pat centusies no parādnieka piedzīt.

Šāda apstākļu sakritība nav uzskatāma par nejaušu.

[17] Pirmās instances tiesas sēdē pieteicējas amatpersona paskaidroja, ka pie viņa ieradās Igaunijas komersanta

OÜ „Calisto Trade” amatpersona /pers. V/ un viņiem izveidojās aktīva un veiksmīga sadarbība līdz radās juridiskas dabas

problēmas. Ar OÜ „Calisto Trade” tika noslēgts sadarbības līgums. Igaunijas komersants OÜ „Calisto Trade” Igaunijas

nodokļu administrācijai paskaidroja, ka pieteicēju ir uzmeklējis internetā un par sadarbību ir noslēgts līgums, pasūtījumi ir

veikti ar e-pastu starpniecību. Pieteicēja šo darījumu apliecināšanai nav iesniegusi ne līgumu, ne e-pastus, kuros būtu

redzami veiktie pasūtījumi.

Tā kā par preci maksāja Igaunijas komersants, bet prece faktiski bija jāpiegādā Lietuvas komersantiem, pieteicējai

nešaubīgi bija jābūt ciešai sadarbībai un saziņai ar ārvalstu komersantiem, lai precīzi atrunātu preču sortimentu, daudzumu

un loģistikas jautājumus. Lietā nav neviena pierādījuma par pieteicējas sadarbību ar ārvalstu komersantiem, to

amatpersonām. Turklāt nav pierādītas preču piegādes konkrētiem komersantiem Lietuvā, jo tie faktiski ir bijuši fiktīvi čaulas

uzņēmumi, kuri reālu saimniecisko darbību nav veikuši. Šo uzņēmumu amatpersonas ir noliegušas savu saimniecisko

darbību uzņēmumu vārdā. Līdz ar to nav skaidrs, ar ko tieši pieteicēja sazinājās, lai vienotos par preču piegāžu vietu un

laiku.

Turklāt, kā redzams no OÜ „Aire Auto” un OÜ „Goldstern” paskaidrojumiem (lietas XIV. sējuma 61. un 78. lapa ),

tieši pieteicēja bija tā, kas pasūtīja transportu piegādēm no Igaunijas ražotāja uz Lietuvu. Tas nozīmē, ka pieteicēja zināja, ka

prece tieši no Igaunijas tiks vesta uz Lietuvu un nevarēja neapzināties, ka dokumenti par šīm piegādēm ir noformēti citādāk,

nekā tas ir noticis patiesībā, jo pieteicēja šo preču saņemšanu bija deklarējusi kā saņemtu no SIA Fruteks”. Tādējādi

pieteicējas iesaiste mākslīgi izveidotā darījumu ķēdē ir acīm redzama.

Apkopojot iepriekš norādīto, apgabaltiesa atzīst, ka dienests pamatoti ir atzinis, ka pieteicējai nav tiesību piemērot

pievienotās vērtības nodokļa 0% likmi darījumiem ar Igaunijas komersantu OÜ „Calisto Trade”.

[18] Jānorāda, ka jebkuras pievienotās vērtības nodokļa regulējuma normas piemērošana nevar būt ar mērķi gūt

nepamatotas fiskālas priekšrocības, proti, ļaunprātīgi izmantot attiecīgo tiesisko regulējumu.

Ja konstatējama nodokļu maksātāja iesaistīšanās krāpšanā nodokļu jomā, kura ir apdraudējusi kopējās pievienotās

vērtības nodokļa sistēmas darbību, vai ja pieļauts tāds formālās prasības pārkāpums, kas traucējis pārliecināties, ka šīs

prasības ir ievērotas, tad atbrīvojums no pievienotās vērtības nodokļa maksāšanas nav piemērojams. Veicot šo apstākļu

pārbaudi, jāvērtē vai nodokļu maksātājs darbojies labticīgi un veicis visus pasākumus, kas no tā var tikt saprātīgi pieprasīti

nolūkā pārliecināties, ka tā veiktais darījums nav saistīts ar krāpšanu nodokļu jomā (Senāta 2019. gada 5. septembra

sprieduma lietā Nr. A420408113 6. punkts).

Turklāt tas, vai persona zināja vai vajadzēja zināt par iesaisti nodokļa izkrāpšanā ir faktu vērtējums, kas nav atsevišķi vēl

jāpierāda. Ir jāpierāda paši fakti, uz kuru pamata ir izdarīts šāds vērtējums. Faktu pierādīšanai var izmantot arī netiešus

pierādījumus, kas savā kopumā veido pārliecinošu pamatu slēdzienam par fakta pastāvēšanu (Senāta 2016. gada 9. maija

rīcības sēdes lēmuma lietā Nr. A420457512 8. punkts).

Eiropas Savienības Tiesa ir atzinusi, ka uz neitralitātes principu nav tiesību atsaukties tādam nodokļu maksātājam, kurš

ar nolūku ir piedalījies krāpšanā un apdraudējis kopējās pievienotās vērtības nodokļa sistēmas darbību (Eiropas

Savienības Tiesas 2016. gada 5. oktobra sprieduma lietā Maya Marinova, C-576/15, 49. punkts).

Ievērojot to, ka lietā ir konstatēts, ka pieteicēja zināja par iesaisti pievienotās vērtības nodokļa sistēmas ļaunprātīgā

izmantošanā, dienesta lēmums ir tiesisks un tā atcelšanai nav pamata.

[19] Apelācijas sūdzībā pieteicēja ir izteikusi lūgumu iegūt personu apvienības viedokli no nozares nevalstiskās

organizācijas, lai noskaidrotu kāda ir ierastā komercprakse saistībā ar preču piegādēm pārtikas tirdzniecības un ražošanas

jomā.

Pieteicēja nav norādījusi nevienu konkrētu nevalstisko organizāciju, kurai šādus jautājumus varētu uzdot. Līdz ar to

apgabaltiesa lietā nenoskaidroja personu apvienības viedokli, kas faktiski lietā nav nepieciešams.

Apgabaltiesa arī norāda, ka ir izvērtējusi pieteicējas būtiskos argumentus, kam ir nozīme lietas apstākļu izvērtēšanā.

Pārējiem pieteicējas argumentiem nav izšķirošas nozīmes, lai izdarītu secinājumus par pieteicējas apzinātu iesaisti darījumos,

kurus dienests nav atzinis. Līdz ar to apgabaltiesa spriedumā nesniedz atbildes uz visiem pieteicējas argumentiem.

Rezolutīvā daļa

Pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 307. un 309. pantu, Administratīvā apgabaltiesa

nosprieda:

Noraidīt SIA „Pērnes L” pieteikumu par Valsts ieņēmumu dienesta 2017. gada 17. novembra lēmuma Nr. 30.2-

22.7/6030 atcelšanu.

Spriedumu var pārsūdzēt Augstākās tiesas Administratīvo lietu departamentā viena mēneša laikā no sprieduma

sastādīšanas dienas, kasācijas sūdzību iesniedzot Administratīvajā apgabaltiesā.

K. Kalvāne

Tiesnese referente

I. Amona

Tiesneses

V. Zommere