3-08-1208/218 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtukooseis

Kohtunik Tiina Pappel

Otsuse tegemise aeg ja koht

21. detsembril 2011. a Tallinn

Haldusasja number

3-08-1208

Haldusasi

OÜ BTIsolatsioon kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja

maksu- ja tollikeskuse 29. veebruari 2008. a maksuotsuse nr.

12-5/168 ning 30. jaanuari 2009 intressinõude nr. 13-3/4213

tühistamise nõudes.

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja – OÜ BTIsolatsioon (endine OÜ Eutelor),

lepinguline esindaja vandeadvokaat Vahur Kivistik;

Vastustaja - Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskus, volitatud esindaja jurist Martin Aas.

Asja läbivaatamise aeg

Kirjalikus menetluses

Resolutsioon

1. Tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 29. veebruari 2008. a

maksuotsus

nr.

12-5/168

töötasu

väljamaksetelt

määratud

sotsiaalmaksu,

kinnipeetud

töötuskindlustusmaksu,

tööandja

töötuskindlustusmaksu

ning

kogumispensionimaksu

osas

otsuse

p-s

märgitud

isikute

ja

maksustamisperioodide osas.

2. Tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 30. jaanuari 2009. a

intressinõue nr. 13-3/4213 osas, milles intressid on määratud tasumisele

maksuotsusega õigusvastaselt arvestatud ja tasumiseks määratud sotsiaalmaksult,

töötuskindlustusmaksult,

kogumispensionimaksult

ja

tööandja

töötuskindlustusmaksult (vt kohtuotsuse p 36).

3. Muus osas jätta kaebus rahuldamata.

4. Mõista Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuselt OÜ BTIsolatsioon

kasuks välja menetluskulud summas 2568 (kaks tuhat viissada kuuskümmend

kaheksa) eurot.

Edasikaebamise kord

Käesoleva kohtuotsuse peale on õigus selle avalikult teatavakstegemisest 21. detsembrist 2011. a

arvates esitada apellatsioonkaebus vahetult Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul ehk

hiljemalt 20. jaanuaril 2012. a k.a (HKMS § 31 lg 1, 4). Kui apellant ei taotle apellatsioonkaebuse

lahendamist kohtuistungil, võidakse see lahendada kirjalikus menetluses (TsMS § 442 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus (edaspidi maksuhaldur või PMTK) viis

OÜ Eutelor (alates 18.08.2009 uus ärinimi OÜ BTIsolatsioon) suhtes läbi revisjoni

maksustamisperioodide jaanuar - detsember 2005. a kõigi maksuliikide arvestamise ja tasumise

õigsuse kontrollimiseks. Revisjoni põhjal koostas maksuhaldur revisjoniakti, mille kohaselt oli

OÜ Eutelor kohustatud täiendavalt tasuma riigieelarvesse kokku 2 361 884 krooni. OÜ Eutelor

esitas revisjoni käigus parandusdeklaratsioonid, sh deklareeris käibemaksu summas 142 899

krooni ning tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt 295 827 krooni. OÜ Eutelor esitas

revisjoniaktile eriarvamuse.

2. PMTK 29.02.2008 maksuotsusega nr. 12-5/168 kohustati OÜ-d Eutelor tasuma

maksustamisperioodi jaanuar - detsember 2005. a eest täiendavalt makse summas 1 923 158

krooni, s.h käibemaksu 55 krooni, tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt 73 562 krooni,

töötasu väljamaksetelt kinni peetud tulumaksu 678 448 krooni, sotsiaalmaksu töötasu

väljamaksetelt 986 437 krooni, sotsiaalmaksu erisoodustustelt 101 147 krooni, kinni peetud

töötuskindlustusmakseid 29 874 krooni, tööandja töötuskindlustusmakseid 14 110 krooni ja

kogumispensioni makseid 39 525 krooni. Maksuotsuse kohaselt käsitas OÜ Eutelor töötajate

välisriigis töötamist ebaõigesti töölähetusena kuni 01.07.2009 kehtinud töölepingu seaduse

(TLS) § 51 mõttes. Tegemist oli töötajate rentimisega Soome äriühingutele ning töölepingutes

on töö tegemise koht (Narva ja Tallinn) märgitud vääralt ning töötajad ei viibinud välisriigis

(Lätis, Soomes) lähetuses, vaid töötasid töölepingus kokku lepitud töö tegemise kohas. Kuna

tegemist polnud töölähetustega, ei olnud OÜ-l Eutelor õigus tasuda ka töötajate viisade ja

reisikindlustuse eest neilt kui erisoodustustelt makse tasumata.

3. 31.03.2008 esitas OÜ Eutelor vaide maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks. 19.05.2008

vaideotsusega jäeti OÜ Eutelor vaie rahuldamata ja maksuotsus muutmata.

4. 23.06.2008 esitas OÜ Eutelor Tallinna Halduskohtule kaebuse PMTK 29.02.2008

maksuotsuse nr. 12-5/168 tühistamiseks (haldusasi nr 3-08-1208).

5. PMTK 03.01.2009 intressinõudega nr. 13-3/4213 kohustati OÜ-d Eutelor tasuma seisuga

30.01.2009 arvestatud tähtpäevaks tasumata maksusumma(de)lt intressi summas 1 383 452

krooni kümne päeva jooksul intressinõude saamise päevast arvates.

6. 03.02.2009 esitas OÜ Eutelor Tallinna Halduskohtule kaebuse PMTK 30.01.2009

intressinõude nr. 13-3/4213 tühistamiseks (haldusasi nr 3-09-479). Tallinna Halduskohtu

05.03.2009 kohtumäärusega võttis kohus OÜ Eutelor kaebuse haldusasjas nr. 3-09-479

menetlusse. Kohus peatas asja menetluse kuni Tallinna Halduskohtu menetluses olevas

haldusasjas nr. 3-08-1208 asja lõpetava lahendi jõustumiseni.

7. Tallinna Halduskohus jättis 27.04.2009 otsusega haldusasjas nr. 3-08-1208 kaebuse

rahuldamata. OÜ Eutelor esitas eelviidatud otsusele apellatsioonkaebuse.

8. Tallinna Ringkonnakohus jättis 04.06.2010 otsusega apellatsioonkaebuse rahuldamata,

halduskohtu otsuse muutmata ja OÜ BTIsolatsioon (endine OÜ Eutelor) menetluskulud tema

enda kanda. OÜ BTIsolatsioon esitas Tallinna Ringkonnakohtu otsusele kassatsioonkaebuse.

9. Riigikohtu

09.02.2011

otsusega

nr.

3-3-1-86-10

rahuldati

OÜ

BTIsolatsioon

kassatsioonkaebus osaliselt ning tühistati Tallinna Halduskohtu 27.04.2009 otsus ja Tallinna

Ringkonnakohtu 04.06.2010 otsus haldusasjas nr. 3-08-1208 ning asi saadeti uueks

läbivaatamiseks Tallinna Halduskohtule. Riigikohus nõustus kohtutega selles, et asjas oli MKS

§ 84 kohaldamine töölepingutest võrsunud õigussuhete hindamisel põhjendatud. Olukorras, kus

lähetused tuvastamist ei leia, tuleb päevarahana tehtud väljamakseid TuMS § 13 lg-st 1 ja § 41

p-st 1, SMS § 2 lg 1 p-st 1, TKindlS § 40 lg 1 p-st 1 ning KoPS § 7 lg-st 1 lähtuvalt käsitada

palgatuluna. Samas heitis Riigikohus kohtutele ette, et need ei ole asja lahendades pidanud

oluliseks eristada, kas tegemist oli või ei olnud renditööjõuga. Kolleegium leidis, et kui on

tuvastatud töötamine välisriigis, võib maksustamise aspektist tähendust omada, kas tegemist oli

renditööga või töötatakse välisriigis asuvatel objektidel n-ö tavapärase kahepoolse töösuhte

raames. Riigikohus pani halduskohtule kohustuse asja uuel läbivaatamisel välja selgitada, kas

praeguses asjas esineb TuMS § 13 lg-s 4 ja § 40 lg-s 31 sätestatud asjaolusid, mis välistaksid

tulumaksu määramise Eesti maksuhalduri poolt. Eesti maksuhalduri poolt palgatulust

kinnipeetava tulumaksu määramisel on oluline kindlaks teha, kas vaidlusalune töösuhe kujutas

endast töötamist renditööjõuna. Juhul kui selgub, et töötajad töötasid välisriigis Eesti tööandja

enda juhtimise ja kontrolli all, on oluline, kas Eesti äriühingul oli tekkinud püsiv tegevuskoht

välisriigis. Sotsiaalmaksu määramisega seoses on oluline tuvastada, kas töötamine välisriigis

toimus töö tegemise kohas või lähetusena ning lähetuse korral lähetustunnistuse (vorm E101),

mis välistab maksustamise välisriigis, olemasolu ning kehtivuse aeg. Samuti võib osutuda

vajalikuks eristada üksikute töötajate puhul perioode, mil isik töötas Eestis või välisriigis. Asja

uuel läbivaatamisel tuli kohtutel ka hinnata, kas äriühingule maksude määramine võib

mõjutada füüsiliste isikute maksukohustust, ning võtta seisukoht, kas puutumuse korral

füüsilise isiku maksukohustusse tulnuks nad MKS § 43 p-st 3 ja HMS § 11 lg 1 p-st 3 ning

HKMS § 14 lg 3 p-st 1 tulenevalt kaasata maksumenetlusse ja kohtumenetlusse.

10. Tallinna Halduskohtu 07.03.2011 määrusega võttis kohus eelviidatud kaebuse menetlusse

ning määras kaebuse esitajale ja vastustajale tähtaja täiendavate seisukohtade esitamiseks.

11. Tallinna Halduskohtu 09.09.2011 määrusega uuendas kohus haldusasja nr. 3-09-479

menetluse ning liitis kõnealuse haldusasja haldusasjaga nr. 3-08-1208 ühte menetlusse. Kohus

luges haldusasjade põhinumbriks 3-08-1208. Pärast haldusasjas nr 3-09-479 kaebusega

tutvumist tunnistas PMTK 19.09.2011 otsusega nr. 6-4/101-26 kehtetuks PMTK 30.01.2009

intressinõude nr. 13-3/4213 summas 241 885,20 krooni (so 15 459,28 eurot) ning luges

intressinõude resolutsioonis tasumisele kuuluvaks intressivõla kogusummaks 1 141 566,80

krooni, so 72 959,42 eurot.

12. Tallinna Halduskohtu 05.10.2011 määrusega jättis kohus rahuldamata kaebuse esitaja

taotluse OÜ Eutelor töötajate menetlusse kaasamiseks kolmandate isikutena. Tallinna

Ringkonnakohus jättis 27.10.2011 määrusega Tallinna Halduskohtu 05.10.2011 määruse

muutmata ja OÜ BTIsolatsioon määruskaebuse rahuldamata.

KAEBUSE ESITAJA SEISUKOHT

13. Kaebuse esitaja taotleb PMTK 29.02.2008 maksuotsuse nr. 12-5/168 tühistamist järgmiste

põhjendustega:

1) OÜ Eutelor töötajad töötasid vaidlusalusel perioodil (jaanuar-detsember 2005) Soome ja

Läti Vabariigis OÜ Eutelor juhtimisel ja kontrolli all alltöövõtu korras ning tegemist ei olnud

renditöötajatena töötamisega. Lepingute järgi kandis OÜ Eutelor vastutust tehtud tööde eest

ning lepingutes oli ette nähtud garantiiaeg ja trahvid hilinemise eest. Seega oli täitmata

tööjõurendi kõige olulisem tunnus - töövahendaja vastutuse puudumine (sh ka töötulemuste

eest). Ka lasus lõplik kontroll töötamise üle OÜ-l Eutelor. Töö toimus töökohas, mis oli OÜ

Eutelor käsutuses ja mille eest ta vastutab. Lepingute kohaselt OÜ Eutelor vastutas kõikide

enda poolt põhjustatud isiku-, eseme- ja vara kahjude eest ning tööjõu poolt tekitatud kahjude

eest. OÜ-le Eutelor ei ole makstud tasu töövahendamise eest, vaid arved esitati konkreetsete

teenuste osutamise eest vastavalt lepingutele ning need hõlmavad kogu lepingujärgset töö

tegemist (teenuse osutamist). Töövahendid andis OÜ Eutelor. Ka otsustas OÜ Eutelor

ühepoolselt töövõtjate arvu ja kvalifikatsiooni üle;

2) Vastustaja jättis põhjendamatult arvestamata, et Soome maksuhaldur tunnistas asjaolu, et

HL Eriste OY töö puhul oli tegemist alltöövõtuga. Ka tegi maksuhaldur Soome maksuhalduri

vastusest, Kymppy Eristys OY-le suunatud pakkumistest ja lepingu sõnastustest ebaõiged

järeldused lepingute kohta. Tegelikult vastas lepingute sisu alltöövõtulepingutele. Soome

maksuhaldurilt saadud vastus ning tema poolt antud hinnangud ei ole tõendiks ning lähtuda

tuleb lepingute tegelikust sisust. Õige on Soome maksuhalduri seisukoht, et HL Eriste OY

puhul on tegemist alltöövõtuga, kuid Kymppi Eristys OY puhul on tehtud ekslikud järeldused.

Vastustaja väide, et HL Eriste OY teadis või pidi teadma maksupettusest, on alusetu. Ühegi

haldusaktiga ei ole tuvastatud maksupettuse toimepanekut. Juhul, kui asja uuel läbivaatamisel

ning kõikide tõendite hindamisel selgub, et tegemist ei olnud renditööga, vaid alltöövõtuga,

tuleb ka sellest lähtudes uuesti hinnata, kus asus töö tegemise koht;

3) kuna kohtud ei tuvastanud varem kas tegemist oli renditööga või alltöövõtuga, ei saa kohtute

järeldused ka lähetuste kohta õiged olla. Kaebaja täitis enne 01.07.2009 kehtinud Eesti

Vabariigi töölepingu seaduse § 26 lg 3 sätestatud nõuet, mille kohaselt pidi töötaja töötamise

korral välisriigis üle ühe kuu sisalduma töölepingus lg-s 3 nimetatud tingimused ja andmed

(mh välisriigis töötamise kestus). Töölepingutes oli kokku lepitud periood, millal töötaja

lähetatakse välismaale. Seega oli seadusest tulenevalt töötaja kohustatud minema lähetusse, kui

see kestis kuni 30 päeva. Pikemaks ajaks lähetusse saatmine oli võimalik vaid poolte

kokkuleppel. Vastustaja seisukoht, et töölepingutes oleva lähetuse võimaliku kokkuleppe puhul

on tegemist töö tegemise asukoha kokkuleppega, on ebaõige. Töölepingus kokkulepitud

lähetuse periood oli kokkulepe võimalikuks lähetuseks, mitte kokkulepe töölepingujärgse töö

tegemise koha kohta. Olukorras, kus leiab tuvastamist, et tegemist ei olnud renditööjõuga,

tuleb ehitusele iseloomuliku liikuva töö tõttu lugeda töö kohaks töölepingus kokkulepitud koht

(milleks oli Eesti). Ka kontrollakti lisa nr 1 kinnitab, et tööd tehti mitmes kohas ja töö iseloom

on liikuv. Kui töö tegemise asukoht oleks olnud Soome või Läti, siis oleks pidanud

maksuhaldur arvestama ka välisriigis päevarahade tasumise võimalust (nii välisriigi sisest kui

väljapoole);

4) kohtud jätsid täielikult tähelepanuta ja praktiliselt käsitlemata kaks väga olulist asjaolu: a)

töötajad töötasid Eestis nii 2005, 2006, 2007 a; b) äriühingu müügitulus isolatsioonitööde

objektidel on Eesti osakaal olnud pidevalt kasvav. Eriarvamuses esitas maksumaksja

maksuhaldurile tabeli, millest nähtub, et perioodil 2005-2007 on Eestis töötanud tegelikult

valdav enamus Eutelor OÜ töötajaid ning Eestis ei ole töötanud vaid 15 Eutelor OÜ töötajat.

Kõik 15 Eestis mittetöötanud töötajat lahkusid töölt OÜ-st Eutelor, neist 11 töötajat aastal 2005

ja 4 töötajat aastal 2006. Juhul kui nendega töösuhe oleks jätkunud, oleks ilmselt ka neid

rakendatud perioodil 2006-2007 objektidel Eestis. Maksumenetluses maksuhalduri poolt

võetud seletustes kinnitavad enamus Eutelor OÜ töötajad, et töölepingu sõlmimisel ja

tööleasumisel lepiti kokku töötamises Eestis ja välislähetused. Seega tuleb lugeda tõendatuks,

et töölepingu sõlmimisel lepiti kokku töötamine nii Eestis kui välismaal. Ka nähtub töötajate

poolt antud seletustest, et töösuhtesse astumisel lepiti kokku, et töö on liikuva iseloomuga ja

töövõtja peab töötama erinevates kohtades, sealhulgas erinevatel objektidel Eestis. Praktiliselt

kõik töötajad seletasid, et teadsid ja arvestasid vajadusega töötada Eestis ja käia

komandeeringutes. Kuna töölepingus oli kokku lepitu kooskõlas tegelike asjaoludega, ei saa ka

kohaldada MKS § 84 sätteid, sest kokkulepitud asjaolude tegelik sisu ja selle kajastus lepingus

langevad kokku. Ehkki töölepingu sõlmimisel määramata ajaks ei saa liikuva töö puhul ette

näha kõiki võimalikke objekte, on oluline rõhutada, et töötajad töösuhte käigus ka reaalselt

töötasid Eestis erinevatel objektidel, välja arvatud töötajad, kes lõpetasid töösuhte enne, kui

nad Eesti objektidele jõudsid. MKS § 84 ei anna õigust maksuhaldurile kohustada äriühingut

kokku leppima oma töötajatega maksuhaldurile meelepärases töö tegemise asukohas ega alust

põhjendustele nagu olnuks Eestis tehtav töö liialt lühiajaline või juhuslik. Maksuhalduril pole

mingit alust ignoreerida Eestis töötamist põhjendustega, et see oli lühiajaline või maksuhalduri

arvates juhuslik. Välislähetusele ei pea Eestis töötamist eelnema. Liikuva iseloomuga töö puhul

on igati loogiline, et tööandja võib määratleda töö tegemise kohana tööandjast äriühingu

registreeritud asukoha või juhatuse teadaoleva asukoha või ühe teadaoleva töö objekti, sh

tulevase tööobjekti asukoha.

5) OÜ Eutelor oli 2005 alles alustav äriühing, kes planeeris pakkuda oma teenust - spetsiifilisi

isolatsioonitöid nii Eestis kui välismaal. Asjaolude kokkusattumise tõttu olid suuremad

objektid 2005 tõepoolest väljaspool Eestit. Järgimaks uurimispõhimõtet tuleb vaadelda ka

tööde tegemist revisjoniperioodidele järgnevatel maksustamisperioodidel 2006-2007. Juhatuse

liikme M.J. seletuses vastuseks maksuhalduri 08.12.2006 korraldusele on nimetatud kolme

objekti 2005 a-l, kus Eutelor OÜ teostas märkimisväärse mahuga töid Eestis, need on:1)

Narva- AS Eesti Elektrijaamad, tellija HL Eriste Eesti OÜ, tööde periood jaanuar-mai 2005; 2)

Imavere saeveski, tellija HJ Kaubanduse OÜ, periood november-detsember 2005; 3) Paldiski –

BSB, tellija HJ Kaubanduse OÜ, periood november-detsember 2005. 2005 pakuti Eutelor OÜ

poolt veel korteriühistutele KÜ Läänemere, KÜ Koorti 14, KÜ Risti 2 c ja KÜ Võru 9

termograafia teenust, mis samuti kinnitab tööde tegemist Eestis. Tehtud tööd 2006-2007 Eestis

kinnitavad eelnevalt kirjeldatud Eutelor OÜ seisukohta, et tööliseid ei võetud tööle 2005

ainuüksi ega eelkõige välisriigis töötamiseks, vaid äriühing planeeris teha töid vastavalt

võimalustele nii Eestis kui lisaks Eestile naaberriikides;

6) isegi juhul, kui kohus leiab, et tegemist ei olnud lähetusega ning töö tegemise asukoht asus

välisriigis, esinevad asjaolud, mis välistavad maksu määramise Eesti maksuhalduri poolt.

Maksuhaldur ei teinud kindlaks asjaolu, kas tegemist oli Eesti residentidega või mitte.

Maksuotsuses on märgitud, et paljude isikute puhul on töötamine Soomes, Lätis kokku

ületanud 183 päeva, kuid mitte eraldi Soomes ega Lätis. Maksuotsuse lk-del 76-77 tugineb

maksuhaldur ebaõigesti sellele, et Soome ja Läti Vabariigis ei viibinud kontrollitaval perioodil

ükski OÜ Eutelor juhatuse liige ega töötaja üle 183 päeva. Kuigi maksuhaldurile olid teada

andmed töötajate kohta, kes on töötanud väliriigis üle 183 päeva, jäeti need maksuotsuses

arvestamata. Maksuotsuse lisast 1 nähtub töötajate nimekiri, kellega on sõlmitud töölepingud ja

millisel perioodil on lepingute kohaselt töötatud välisriigis. Üle 183 päeva on töölepingute

kohaselt välisriigis töötamine kokku lepitud: A. N. (17.07.2005-31.12.2006), A. J.

(30.08.2005-31.12.2006), A. R. (31.07.2005-31.12.2006), G. T. (30.08.2005-31.12.2006), V.

A. (01.08.2005-31.12.2006), I. S. (19.11.2005-31.12.2006), S. T. (19.11.2005-31.12.2006), S.

G. (19.11.2005-31.12.2006), V. V. (19.11.2005-31.12.2006), A. T. (22.08.2005-30.12.2006),

R. A. (22.08.2005-30.12.2006), V. G. (22.08.2005-30.12.2006), V. K. (04.09.2005-

31.12.2006), I. S. (22.08.2005-30.12.2006). Teiste isikute puhul on enamuses tegemist

ligikaudu 1-kuulise perioodiga, mõnel juhul ka kauem. Töötajate puhul välismaal töö tegemise

perioodi määratlemisel ei saa lähtuda vaid OÜ-s Eutelor tehtud tööst, vaid tuleb lähtuda ka

teiste tööandjate kasuks tehtavast tööst, mis on tehtud välismaal. Lähtudes TMS 13 lg 4 p 1

sätestatust, ei saa perioodi määratleda vaid kalendriaastaga vaid tuleb arvesse võtta nii eelnev

kui järgnev kalendriaasta (2004, 2005 ja 2006 aasta) iga isiku puhul eraldi;

7) käesoleval juhul esineb TuMS § 40 lg-s 31 sätestatud asjaolu, mis välistab tulumaksu

määramise Eesti maksuhalduri poolt. Kuna osad Eutelor OÜ välisriigis teostatud projektid on

kestnud kauem kui kuus kuud, on OÜ-l Eutelor projektide kestvust arvestades tekkinud

Soomes püsiv tegevuskoht Eesti ja Soome Vabariigi vahel sõlmitud topeltmaksustamise

vältimise lepingu artikkel 5 lg 1, lg 2 p a ja lg 3 mõttes, mistõttu ei teki tal maksukohustust

Eesti Vabariigis. 23.06.2005 montaazitöö lepingu (Diesel Eriste) kohaselt p. 2 järgi Tarnija

kohustub alustama montaazitöödega 2005. aasta juulis, montaazitööd peab olema valmis

30.06.2006. OÜ Eutelor juhatuse liikmed viibisid enamuse ajast 2005 aastal Soome Vabariigis,

mistõttu ka enamus juhtimisest toimus Soomes. Eesti-Soome lepingu art 5 lg 2 alapunktide a ja

c kohaselt on kõikide HL Eriste Oy lepingute kohaselt püsiva tegevuskoha tingimused täidetud.

Püsiva tegevuskoha tekkimise aluseks on ka asjaolu, et OÜ Eutelor juhatus viibis pidevalt

Soomes ning HL Eriste OY poolt oli juhatuse käsutusse antud ka kontoriruumid. Tähtsust ei

oma asjaolu, et OÜ Eutelor ei olnud registreerinud oma püsivat tegevuskohta välisriigis;

8) EMÜ määruse 1408/71 art 13 lg 2 punktist a nähtub, et liikmesriigi territooriumil töötava

isiku suhtes kehtivad selle riigi õigusaktid ka juhul, kui ta elab teise liikmesriigi territooriumil

või kui tema tööandjaks oleva ettevõtja või isiku registrisse kantud asukoht või peamine

tegevuskoht asub teise liikmesriigi territooriumil. Erand eeltoodust on toodud vaid lähetuse

puhul (sel juhul kui on lähetus ja vorm E101-maksustamine Eestis). Kuna maksuhalduri

hinnangul oli töö tegemise kohaks Soome ning lähetust ei toimunud, siis kuuluks

kohaldamisele töö tegemise koha riigi sotsiaalkindlustussüsteem. Seega eeldusel, et

maksuhalduri eelnev seisukoht on tõendatud, puudus maksuotsuse andmisel sotsiaalmaksu,

töötuskindlustusmaksete ja kogumispensionimaksete määramiseks faktiline alus. Kuivõrd

maksude määramine peab olema ühetaoline ning kõiki isikuid tuleb kohelda võrdselt, tuleks

maksuotsus selles osas tühistada isegi, kui asuda seisukohale, et lähetust ei toimunud;

9) töötajate viisad ning elamis- ja tööload olid otseselt seotud töötajate töötamisega välismaal.

Viisade saamisega ei saanud töötajad isiklikult mingisugust hüve, sest tegemist ei olnud

puhkusereisiks vajalike viisadega, vaid kuludega, mis annaksid võimaluse töötajal täita

tööandja poolt etteantud korraldust. Seega on tegemist teise isiku kasuks tehtud kulude

hüvitamisega, mis TMS 12 lg 3 alusel on maksuvaba. Tööandjapoolne kindlustuse maksmine

on otseselt seotud töötaja saatmisega töö tegemise kohta.

14. Kaebuse esitaja taotleb 30. jaanuari 2009. a intressinõude nr. 13-3/4213 tühistamist

järgmiste põhjendustega:

1) intressinõue on vastuoluline, kuna intressinõude täitmise tähtpäev on vastuolus kinnitatud

maksuvõla tasumise ajakavaga. Intressinõudega kohustatakse intressivõlga tasuma kümne

päeva jooksul intressinõude saamise päevast arvates. Kuna intressinõudes märgitud summad on

ajatatud 02.02.2009 otsusega, on intressinõudes märgitud tähtaeg vastuolus ajatamise otsusega

ning sundtäitmise hoiatusega. Maksuotsusega määratud maksuvõla tekkimisele ning intresside

arvestamisele kohaldatakse maksukorralduse seaduse redaktsiooni, mis kehtis kuni 31.12.2008.

Maksuotsusega määrati OÜ-le Eutelor maksusumma maksustamisperioodi jaanuar-detsember

2005. a eest. Kaebuse esitajal tekkis usaldus, et jääb kehtima selline seaduse redaktsioon, mis

kehtis maksuvõla (sh intressivõla) tekkimise ajal;

2) intressinõue ei vasta seaduses sätestatud intressinõudele esitatud tingimustele, intressinõue

ei ole kontrollitav ega ole kooskõlas MKS § 115 lõikega 3. Intressinõudele lisatud

kontokaardilt ei nähtu, milliselt ja millal tekkinud maksuvõlalt on intresse arvestatud ning ei

selgu viivitatud päevade arv, intressina tasumisele kuuluv intressisumma ja tasumise tähtaeg.

Seega ei ole intressinõue kontrollitav. Intressinõudele lisatud kontokaardilt ei nähtu, milliste

maksude eest intressi arvestatakse ning millised on nende maksude maksudeklaratsioonide

tähtajad. Seega ei ole võimalik aru saada, millal algab iga konkreetse tasumata maksusummalt

arvestatud intressi aegumistähtaeg;

3) MKS § 98 lg 1 kohaselt on maksusumma määramise aegumistähtaeg kolm aastat. Viimase

maksuotsusega määratud maksustamisperioodi eest maksu määramise aegumistähtaeg on seega

vastavalt 10.01.2009 ja 20.01.2009 ning intressinõude esitamise ajaks on kõik intressinõudes

märgitud intresside arvestused lõppenud. Intressinõue ei ole õiguspärane ka seetõttu, et OÜ

Eutelor poolt alates 01.01.2009 tasutud summad on arvestatud alates 01.01.2009 ja jõustunud

MKS § 105 lõikes 6 sätestatud järjekorra alusel, kuid maksuhaldur ei ole arvestanud, et PMTK

29.02.2008 maksuotsuse nr 12-5/168 täitmine on Tallinna Halduskohtu 10.07.2008

kohtumääruse alusel peatatud. OÜ-le Eutelor antud 29.02.2008 maksuotsuse nr 12-5/168

suhtes esialgse õiguskaitse kohaldamise tõttu on maksu tasumise kohustuse täitmise tähtpäev

edasi lükatud (tähtpäev ei ole saabunud) ning seega ei ole õiguspärane tema ettemaksukontolt

maksuotsusega määratud võla katteks kandeid teha.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

15. Vastustaja vaidleb kaebuse esitaja maksuotsuse tühistamise taotlusele vastu järgmiste

põhjendustega:

1) OÜ Eutelor töötajad töötasid 2005. aastal Soomes, Lätis ja Eestis Soome äriühingute

kontrolli all renditööjõuna. Renditööjõu näol on tegemist tööjõurendi erivormiga, mis tähendab

sisuliselt seda, et tööjõudu rentiv äriühing (OÜ Eutelor) varustab spetsiifilisel erialal

spetsialistidega tööjõudu vajavaid ettevõtteid (HL Eriste OY, Kymppi Eristys OY). Tööjõu

rentimisega tegeleva ettevõtte ja töö tellija vahelisi suhteid reguleerib kahe ettevõtja

lepinguline suhe (vormistatud alltöövõtulepingu vormis). Renditöötajatel on omakorda töösuhe

OÜ-ga Eutelor. Seega töötab töötaja renditööd kasutavas äriühingus. Tööd tehakse

renditööjõudu vajava ettevõtte juhtimise ja järelevalve all, objektidel ning töövahenditega.

Maksuhaldur tuvastas MKS §-le 84 tuginedes tehingu tegeliku majandusliku sisu –

töölepingutes vormistatud kokkulepped töö tegemise koha osas ei ühti tegelikkusega ning ei

toimunud töötajate lähetamist välisriiki koos sellest tulenevate maksuõiguslike järelmitega;

2) kuigi koostööpartnerite vahelistest dokumentidest nähtuvalt ja OÜ Eutelor selgituste

kohaselt on väidetavalt tegemist alltöövõtuga, siis kontrolli käigus kogutud tõendid kogumis ja

vastastikuses seoses annavad alust asuda vastupidisele seisukohale. Kontrollimiseks esitatud

dokumentatsioon ei ole kooskõlas tegelike kokkulepetega ning töötajad ei töötanud OÜ Eutelor

juhtimise ja kontrolli all. HL Eriste OY ja OÜ Eutelor juhtfiguuride vahel on isiklikud suhted

ja kontrolli käigus selgus, et OÜ Eutelor rajamise tingisid üksnes HL Eriste OY-ga sõlmitud

kokkulepped. Eeltoodut kinnitavad nii M.J. kui ka I.K. selgitused. M.J. kinnitas 06.10.2006, et

enne äriühingu rajamist olid välispartneritelt pakkumised olemas ning kõik, kes Soome tööle

läksid, jäid ka sinna tööle. I.K. on 29.11.2006 tõdenud, et enne äriühingu loomist saadi kokku

HL Eriste OY-ga, kes lubas anda tööd Narva objektil (Eestis) kahele inimesele ning Riia

(Lätis) objektil 15-20 inimesele;

3) OÜ Eutelor kajastas kontrollitud perioodil lepingutesse lisatud kahjuhüvitamiste raames

töötajate poolt HL Eriste OY objektidel tekitatud kahjusid fiktiivsete arvete näol ligikaudu 1

miljoni krooni ulatuses. Antud asjaolu näitab, et HL Eriste OY oli või pidi olema teadlik

maksupettuse läbiviimisest. Olles tuvastanud HL Eriste OY seotuse maksupettusega, on

kaudselt kinnitust leidnud ka teadlik alltöövõtu kajastamine tööjõurendi varjamise eesmärgil.

I.K. 10.05.2007 selgitustest järeldub, et OÜ-l Eutelor ei olnud õigust otsustada, kus ja millal

tööd tehakse. Ütluste kohaselt tuli Soome äriühingutega kooskõlastada juhtumid, kui OÜ

Eutelor soovis kaasata töölisi muudele objektidele olukorras, kus Soome äriühingul endal ei

olnud töötajatele tööd pakkuda. Kontrollimiseks esitatud ühe ja sama lepingu kohta on esitatud

erinevaid versioone, mis lükkab ümber nende usaldusväärsuse tõendina. HL Eriste OY poolt

Soome maksuhalduri vahendusel edastatud allkirjastamata lepingud viitavad asjaolule, et need

on koostatud tagantjärele. Lepingutesse on lisatud täiendavaid kokkuleppeid, mis eksitaksid

maksuhaldurit ja lükkaksid ümber kontrolli käigus kogutud tõendid tegeliku arve sisu

kujunemisel. Näiteks, kui HL Eriste Fortum Pohjaöljy objekti kohta esitatud lepingu

kuupäevad (23.06.2005, teiseks kuupäevaks on märgitud lepingul 10.05.2005) ühtivad, siis

lepingute võrdlemisel nähtub, et need ei ole sisult identsed;

4) Kymppi Eristys OY-ga ja HL Eriste OY-ga on formaalselt sõlmitud alltöövõtulepingud.

Samas on Soome maksuhalduri poolt 13.03.2007 edastatud vastuses Kymppi Eristys OY

tunnistanud tehingu tegelikku sisu ehk tööjõurenti. Kymppi Eristys OY on kinnitanud, et tööd

juhtisid ja kontrollisid Kymppi Eristys OY rühmajuhid ja projektijuhid. Kymppi Eristys OY

vastutas kvaliteedi eest ning pidas arvestust OÜ Eutelor poolt tööle vahendatud tööliste

töötundidest. Muuhulgas peeti arvestust S. K. osas, keda OÜ Eutelor on nimetanud

töödejuhatajaks. OÜ Põz töötaja T. P. on 25.01.2008 e-kirjas teavitanud, et OÜ Eutelor ei ole

osutunud mitte konkurendiks isolatsioonitöödes, vaid tööjõu värbamisel. Seda põhjusel, et OÜ

Eutelor poolt tööle värvatud isikud suunatakse tööle Soome palgaga, mida Eesti tingimustes ei

ole võimalik tasuda. MTÜ Eesti Tuletõrjeliit juhatuse liige J. L. on 15.02.2007 selgitanud, et

koolitused, mis neilt tellitakse (tuletööde ohutuskoolitus) on vajalikud ainult isikutele, keda

vahendatakse välisriikidesse, näiteks Soome. Eestis selliste koolituste läbimine kohustuslik ei

ole. Samuti on oluline lisada, et OÜ Eutelor kontrolli läbiviimise ajal jätkas M.J. OÜ Premium

Ehitus vahendusel äritegevust välismaa äriühingutega. Kusjuures tegevusvaldkondade hulgas

on ära märgitud ka tööjõurendi vahendus;

5) lõplik kontroll OÜ Eutelor töötajate üle kuulus HL Eriste OY-le ja Kymppi Eristys OY-le.

M.J. ja S. K. näol tööprotsessi tõlkide kaasamine ei tähenda, et tööd kontrollis OÜ Eutelor.

Isolatsioonitööde näol on tegemist tervistkahjustava tööga, mistõttu on kvalifitseeritud tööjõu

leidmine raskendatud. Lepingute alusel võetud kohustuste täitmiseks värbas OÜ Eutelor

muuhulgas isikuid, kes ei vastanud kokkulepitud nõuetele – vastav kvalifikatsioon ning

keeleoskus. OÜ Eutelor kompenseeris kirjeldatud puudujäägi M.J. ja S. K. poolt objektidel

vahetult läbi viidava väljaõppe ning tõlketeenuse osutamise näol. Samuti lasus nimetatud

isikutel kohustus võtta töötajate allkirju väljamaksetega seonduvatele dokumentidele.

Eeltoodust tulenevalt on mõistetav, miks paljud värvatud isikud nimetasid oma tööandjaks,

tööjuhendajaks ja direktoriks M.J.d või S. K. Eeltoodud seisukohta kinnitab D. D. 07.11.2006

selgitus, mille kohaselt käisid nii M.J. kui I.K. objektidel ning võtsid allkirju töötasudega

seotud dokumentidele. S. T. 22.11.2006 kirjalike selgituste kohaselt töötas ta ainult Soomes

ning töid juhendas Kymppi Eristys OY esindaja. S. G. 22.05.2007 e-kirja kohaselt töötas ta

Soomes, töödejuhatajaks oli S. K., kuid tööülesandeid andsid talle Soome meistrid. Seda, et

äripartnerite vaheline kokkulepe hõlmas tegelikult nõuet, et objektil peab viibima üks isik, kes

osaleb tõlgina, on kohtumenetluse raames kinnitanud ka HL Eriste OY projektijuht A. T.;

6) töötajate töö toimus HL Eriste OY ja Kymppi Eristys OY objektidel, kus HL Eriste OY ja

Kymppi Eristys OY olid alltöövõtjateks. OÜ-l Eutelor puudus 2005. aastal püsiv tegevuskoht

Soomes. M.J. 06.10.2006 selgituste kohaselt ei ole OÜ-l Eutelor seisuga 06.10.2006

registreeritud Soomes püsivat tegevuskohta. OÜ Eutelor on Soome koostööpartneritele

väljastanud kõik arved Eestis registreeritud juriidilise aadressiga ning Eestis registreeritud

käibemaksukohustuslase numbriga (arved on väljastatud Soome äriühingutele 0%

maksumääraga). OÜ Eutelor taotles töötajatele alates juulist 2005 Sotsiaalkindlustusametist

vormid E 101. Sotsiaalkindlustusamet väljastas OÜ-le Eutelor tõendi E 101 kinnitamaks, et

lähetuse kestel jääb töötaja suhtes kehtima Eesti sotsiaalkindlustusereeglistik. Nimetatud

vormid on väljastatud kontrollitaval perioodil 34 töötajale ja juhatuse liikmele S.K.le.

Nimetatud vorm antakse välja Sotsiaalkindlustusameti poolt tööjõuvahendusega tegelevatele

äriühingutele tingimusel, et nimetatud ettevõtted teostavad „alaliselt olulisi toiminguid“ algse

liikmesriigi territooriumil. Sealhulgas eeldatakse, et taotluse esitamisel on äriühing esitanud

tõeseid andmeid. HL Eriste OY poolt Läti objektidel tööle suunamisel vorm 101 nõuet ei

rakendatud ning Lätis töötamisel OÜ Eutelor sellekohast vormi Eesti riigilt ei taotlenud.

Koostööpartnerite vahelistes lepingutes on fikseeritud, et OÜ Eutelor võtab kõik kohustused

töötajate töötasudega seonduvalt enda kanda. Töötajad olid teadlikud, et nad töötavad Eesti

riigi heaks, s.t väljamaksetelt tasumisele kuuluvad maksud ja kinnipeetavad maksud laekuvad

Eesti riigi eelarvesse;

7) töötajate poolt teostatud tööde eest tasuti töötunni alusel, mis oli eelnevalt kokku lepitud.

Eeltoodut kinnitavad kontrolli käigus kogutud tõendid töötunni arvestustabelite ja arvete näol:

1) OÜ Eutelor poolt 06.07.2005 edastatud tööjõurendi pakkumine, milles on välja toodud ühe

töötaja töötunni hinne ja Kymppi Eristys OY tellimus töötajate kogusest; 2) Foster Wheeler

Energia OY töötaja D. R. poolt koostatud tööjõu renti käsitlevad arvestuslehed; 3) HL Eriste

OY projektijuhi H. T. K. ja M.J. poolt allkirjastatud tööaja tabel; 4) 05.07.2005 arve nr 034

kohta trükitud leht, millelt nähtuvalt on peetud töötunniarvestust, s.h Riia objektil; 5) OÜ

Eutelor poolt 2005. aastal väljastatud arved HL Eriste OY-le; 6) Soome maksuhalduri

vahendusel edastatud Kymppi Eristys OY poolt peetud tööaja tabelid;

8) põhilised töövahendid ja materjalid kuulusid HL Eriste OY-le ja Kymppi Eristys OY-le, HL

Eriste OY-ga sõlmitud lepingutest otseselt töövahendite käsitlust ei nähtu. Samas oli Kymppi

Eristys OY-ga 06.07.2005 sõlmitud lepingus kokkulepitu kohaselt töötegemiseks oluliste

vahendite hankimise nõue Kymppi Eristys OY-l. Töötajate endi poolt objektidele kaasa võetud

töövahendite osas oli tegemist üksnes spetsialistide isiklike tööriistadega. OÜ Eutelor poolt

soetati teatud juhtudel tööriistu, samuti kindaid ja respiraatoreid, kuid eeltoodu ei lükka ümber

fakti, et põhilised töövahendid ja materjalid hangiti Läti ja Soome lepingupartnerite poolt.

Soome maksuhalduri poolt 14.05.2007 edastatud Kymppi Eristys OY vastuse kohaselt pakkus

OÜ Eutelor tööjõudu telefoni teel. Seevastu 13.03.2007 edastatud vastusest nähtuvalt on OÜ

Eutelor teinud tööjõurendi pakkumise kirjalikult - Kymppi Eristys OY kinnitas pakkumise ning

märkis seejuures ära vajamineva töötajate arvu. I.K. 29.11.2006 selgituste kohaselt saadi enne

äriühingu loomist kokku HL Eriste OY-ga, kes lubas anda Narva objektil (Eestis) tööd kahele

inimesele ning Riia (Lätis) objektil 15-20 inimesele;

9) Ükski Eutelor OÜ töötajatest ei töötanud välisriigis üle 183 päeva, mistõttu juba ainuüksi

selle tõttu ei ole täidetud püsiva tegevuskoha tekke kriteeriumid. Kuna tööjõurendi korral ei

toimu Eesti äriühingu äritegevus välisriigis, vaid seal viibivad vaid Eesti äriühingu töötajad,

kes täidavad töökohustusi välisriigi ettevõtte heaks, ei ole tegemist Eesti äriühingu

äritegevusega läbi püsiva tegevuskoha (maksulepingu mõistes) välisriigis. Tööjõudu rentiv

ettevõtja ei tegele ehitusplatsil ehitustegevusega ega teosta ehitusplatsil oma töötajate

järelevalvet, samuti ei tegele üldise ehituse järelevalve või nõustamisega. Seega ei ole

ehitusplats piisav argument püsiva tegevuskoha tekkimiseks tööjõurendi puhul. Puuduvad

mistahes andmed, et OÜ Eutelor oleks end Soomes registreerinud püsiva tegevuskohana. Kui

äriühing alustab Soomes äritegevust seal eraldi äriühingut asutamata, on tal kohustus esitada

avaldus ettevõtte registreerimiseks. Kui OÜ Eutelor käsitleb end ise alltöövõtjana, kellel tekkis

püsiv tegevuskoht Soomes, oleks olnud tal kohustus end registreerida tööandjate registrisse.

Kui välisriigi ettevõttel on Soomes tulumaksustamise suhtes sätestatud alaline tegevuskoht

(püsiv tegevuskoht), võrdsustatakse ta Soome palgamaksjaga. Välisriigi ettevõte peab

registreerima end tööandjate registrisse, kui ta maksab Soomes regulaarselt palka kahele või

enamale palgasaajale või samaaegselt vähemalt kuuele palgasaajale, kelle töösuhted on ajutised

või lühiajalised;

10) Eestil kui residendiriigil on käesoleval juhul palgatulu maksustamisõigus. Eesti-Soome

maksulepingu protokolli lg 7 kohaselt on maksustamisõigus eelkõige töökohariigil, sõltumata

töötajate seal viibimise ajast. Kuni 2007. aastani ei saanud Soome protokolli sätteid rakendada,

kuna nende siseriiklik seadus ei võimaldanud seda teha. 2007. aastast jõustus

seadusemuudatus, mille alusel kuulub kuni kuus kuud Soomes viibivate välismaise tööandja

teenistuses olevate renditöötajate palgatulu Soomes maksustamisele, kui töötaja asukohariigiga

sõlmitud kahekordse maksustamise vältimise leping lubab maksustamist. Kuivõrd Soome ei

rakendanud 2005. aastal oma maksustamiseesõigust, maksustas tulu Eesti kui residendiriik

ning topeltmaksustamist ei ole tekkinud.

16. Vastustaja vaidleb intressinõude tühistamise taotlusele vastu järgmiste põhjendustega:

1) intressinõude tähtpäev ei ole vastuolus kinnitatud maksuvõla tasumise ajakavaga. PMTK

rahuldas kaebaja maksuvõla tasumise ajatamise taotluse 02.02.2009 otsusega nr 13-1/124 ning

kinnitas äriühingu maksuvõla tasumise ajakava kolmekümne kuueks kuuks. PMTK

intressinõue kannab kuupäeva 30.01.2009 ja on seega tehtud ajatamise otsusest ajaliselt varem.

See tähendab, et ajatamise otsusega muutus maksuvõla, sealhulgas intressivõla tasumise kord

ning tähtaeg. Nimetatud asjaolu pidi olema mõistetav ka maksukohustuslasele, sest ajatamise

otsuses on välja toodud ajatatud intressisumma 1 383 452 krooni, mis kattub üks ühele

intressinõudes märgitud intressivõla summaga.;

2) kuna MKS-is puuduvad aegumise arvestuse osas rakendussätted, mille kohaselt tuleks

maksuhalduril lähtuda aegumise arvestuses mõnest muust MKS-i redaktsioonist kui kehtiv

MKS-i redaktsioon, siis lähtus maksuhaldur 30.01.2009 haldusakti andmisel õigesti kehtinud

seadusest. MKS § 118 lg 1 sätestab, et intressi arvestamise aegumistähtaeg on üks aasta arvates

maksusumma täieliku tasumise päevast või isikule alusetult tagastatud summa täieliku

tasumise või tasaarvestamise päevast. PMTK intressinõudele lisatud intressiarvestuse kaardilt

nähtub, et ühegi maksu ja selle maksustamisperioodi lõikes ei ole intressi arvestus lõppenud

enam kui üks aasta enne intressinõude koostamist. Samuti ei ole kaebaja kaebuses väitnud, et

oleks täies ulatuses likvideerinud maksuvõla mõne maksu ja selle maksustamisperioodi osas

rohkem kui aasta enne intressinõude väljastamist. Seega ei ole intressinõue aegunud;

3) intressinõude kujunemine ei ole kontrollitav intressinõudele lisatud intressiarvestuse kaardi

nelja esimese rea (nõuded tähisega ALG 12.2005) ning viimase rea puhul (intress 1.2.2006-

24.12.2008). Selles osas tunnistas maksuhaldur intressinõude kehtetuks. Muus osas vaidleb

vastustaja kaebaja väidetele vastu. Vastupidiselt kaebaja arvamusele on PMTK intressinõudele

lisatud intressiarvestuse kaardil kajastatud nii nõude liik, maksustamisperiood, viivitatud

päevade arv, intressimäär kui ka tasumisele kuuluv intressisumma. Intressinõudes endas on

märgitud intressi tasumise tähtaeg, mis lükkus edasi tänu maksuvõla tasumise ajatamise

otsusele. Intressivähendus (miinusmärgiga read) tähendab seda, et kui intressi arvestamise

perioodis eksisteerib arvestussüsteemis ettemaks, siis kasutatakse ettemaksu nõude intresside

kompenseerimiseks. Intressivähenduste võrra väheneb maksukohustuslase tasumisele kuuluv

intressisumma maksuhalduri ees.

KOHTU PÕHJENDUSED

Vaidluse ese

17. Kaebuses maksuotsuse peale peab kohus kõigepealt kindlaks tegema, kas OÜ Eutelor

töötajad töötasid 2005. aastal maksustamisperioodidel jaanuar – detsember Soomes ja Lätis

renditööjõuna või OÜ Eutelor alltöövõtu raames viimase töötajatena. Riigikohus on pidanud 9.

veebruari 2011. a. otsuses asjas nr. 3-3-1-86-10 eeltoodud asjaolu väljaselgitamist oluliseks

eelkõige tuvastamaks, kas OÜ Eutelor töötajatel renditööjõuna tekkis maksukohustus Soomes.

Viimane võib välistada nende tulu maksustamise Eestis. OÜ Eutelor alltöövõtu korral tuleb

kohtul kontrollida, kas OÜ-l Eutelor oli viidatud riikides püsiv tegevuskoht. Ka püsiva

tegevuskoha olemasolu võib välistada töötajate töötasu maksustamise Eestis. Kui OÜ-l Eutelor

püsivat tegevuskohta ei tekkinud, on oluline määratleda töötajate töö tegemise koht, millest

lähtuvalt saab anda vastuse küsimusele, kas töötajate töötamist Soomes ja Lätis saab pidada

välislähetuseks või mitte. Seega võtab kohus kõigepealt seisukoha selles, kas kasutati

renditööjõudu või alltöövõttu (I); seejärel otsustab kohus vaidlustatud otsuse raames

maksustamisküsimused (II), võtab seisukoha intressinõude tühistamise kaebuses (III) ning

lõpuks lahendab menetluskulude jaotuse (IV).

I

Renditööjõud või alltöövõtt

18. Tunnused, mille järgi otsustada, kas tegemist on renditööjõuga või alltöövõtuga, annab

Eesti Vabariigi ja Soome Vabariigi vaheline tulu- ja kapitalimaksuga topeltmaksustamise

vältimise ning maksudest hoidumise tõkestamise lepingu (edaspidi ka Eesti-Soome leping,

jõustunud 01.12.1993, RT II 1993, 37, 113) protokolli lõige 7. Nimetatud sätte kohaselt

loetakse lepinguosalise riigi residentidest töövõtjaid värvatuks, kui nad on antud teise isiku

käsutusse isiku (töövahendaja) poolt, töötamaks selle teise isiku (tööandja) äritegevuses teises

lepinguosalises riigis, eeldusel, et tööandja on teise riigi resident või et tal on selles teises riigis

püsiv tegevuskoht, ja et töövahendajal puudub vastutus ja ta ei kanna mingit vastutust ka

töötulemuse eest. Otsustamaks, kas töövõtjat loetakse värvatuks, tuleb põhjalikult uurida, kas:

a) lõplik kontroll töötamise üle lasub tööandjal; b) töö toimub töökohas, mis on tööandja

käsutuses ja mille eest ta vastutab; c) töövahendaja tasu arvestatakse vastavalt töövõtja poolt

töötatud ajale või vastavalt mõnele muule suhtele tasu ja töövõtja poolt saadud palga vahel; d)

põhilised töövahendid ja materjalid antakse tööandja poolt; ja e) töövahendaja ei otsusta

ühepoolselt töövõtjate arvu ja nende kvalifikatsiooni üle. Seega värvatud tööjõu töötasu

võidakse maksustada Soomes olenemata Soomes tööl olemise kestusest. Lisaks eeltoodud

värvatud töövõtja tunnustele võib Euroopa Liidu õiguses kolmepoolse töösuhte definitsiooni

leida ka Euroopa Liidu direktiivi 91/383/EMÜ (EÜT L 206, 29.07.1991) artiklis 1 punktis 2,

mis defineerib kolmepoolset töösuhet kui ajutist suhet töövahendusettevõtte (s.t tööandja) ja

töötaja vahel, mille sisuks on töötaja vahendamine ettevõttele, mille juhtimisele ja kontrollile

töötaja allub.

19. Vaidlustatud maksuotsusega tegi maksuhaldur kindlaks, et OÜ Eutelor heaks töötas 2005.

aastal ainult välisriigis 41 töötajat; peamiselt välisriigis 9 töötajat (I.K., A. P., G. B., A. N., Ol.

J., I. M., A. J., G. T., M. L.), kelle puhul Eestis töötamine oli erandlik juhus ning vaid ühe

töötaja osas (I. L.) tuvastati töötamine ainult Eestis ajutise tööjõuna (maksuotsuse lk. 73).

Maksuhaldur asus seisukohale, et OÜ Eutelor tegutses tööjõu vahendajana, kes värbas ajutisi

töötajaid kindlate objektide tarbeks (maksuotsuse lk. 54), kusjuures tööjõurenti pakuti Soome

äriühingutele HL Eriste Oy ning Kymppi-Eristys Oy. Maksuotsusest nähtuvalt käsitles

maksuhaldur OÜ Eutelor töötajatele 2005. aastal Soome Vabariigis ja Läti Vabariigis viibitud

aja eest makstud lähetustasu töötasuna. Seega omab haldusasjas tähtsust eelkõige asjaolu, kas

isikud töötasid Soomes ja Lätis renditud tööjõuna. Kuigi maksuhaldur tuvastas OÜ Eutelor

poolt 2005. aastal ka teatud muude teenuste osutamise Eestis (kaupade müügi vahendusteenuse

osutamine (maksuotsuse p 1.1.1.2, lk. 38-39) ning termoülevaatuste teostamine (maksuotsuse p

1.1.1.3, lk. 39-40)), ei vääranud see maksuhalduri seisukohta OÜ Eutelor töötajate rentimise

osas, kuna tõenditele tuginedes leidis maksuhaldur, et maksuotsuse p-des 1.1.1.2 ja 1.1.1.3

märgitud teenuseid osutas OÜ Eutelor juhatuse liige I.K. isiklikult ning OÜ Eutelor poolt tööle

võetud töötajaid selleks ei kasutatud (maksuotsuse lk-d 39 ja 40). Järgnevalt uurib kohus,

millisena võiks käsitleda OÜ Eutelor õiguslikku suhet 2005. aastal viidatud Soome

äriühingutega.

20. Soome maksuhalduri 13.03.2007 ning 14.05.2007 Eesti maksuhaldurile saadetud

informatsioon Kymppi-Eristys Oy kohta kinnitab, et OÜ Eutelor vahendas tööjõudu

Kymppi-Eristys Oy-le alates 2005. a. Koostöö sai alguse 25.07.2005. Töid teostati tunnitöö

alusel ning Kymppi-Eristys Oy vastutas töö kvaliteedi eest ja teostas töötajate üle järelevalvet.

Kõigil töötajatel pidi olema vastav väljaõpe, mille vajadusel korraldas ka Kymppi-Eristys,

tööohutuse kaart ja tuleohutuse kaart. Koostöö OÜ-ga Eutelor sai alguse M.J. telefoni teel

esitatud tööjõu pakkumisest (kd VII, lk. 73 pöördel – 78 pöördel). Soome maksuhaldur esitas

Eesti maksuhaldurile ka töötajate nimekirja, kes töötasid tööjõurendi alusel Kymppi-Eristys

Oy-s aastatel 2005-2006 (kd VII, lk. 99 pöördel, 100). Nimekirjast ilmneb, et renditud tööjõuna

töötas Kymppi-Eristys Oy-s ca pool OÜ-s Eutelor 2005. a töötanud ning maksuhalduri poolt

ülekuulatud isikutest. Soome maksuhalduri informatsiooni kinnitab ka Oulus 06.07.2005

Kymppi Eristys Oy esindaja poolt allkirjastatud tööjõu rendileandmise pakkumise

vastuvõtmine (kd VII, lk. 79 ja 79 pöördel). Pakkumisest nähtub, et OÜ Eutelor töötajad teevad

tööd tunnitöö hindade alusel ning omavad kehtivaid tööohutuse ja tuletööde kaarte; samas peab

tööjõu tellija hankima oma kulul töötajatele eluaseme, materjalid, seadmed, masinad ja

kaitserõivad ning arvlemine toimub kord nädalas tunnikaartide alusel. Soome maksuhalduri

kogutud informatsiooni OÜ Eutelor töötajate vahendamisest Kymppi Eristys Oy-le kinnitab ka

OÜ LisselPro (hilisema Aabner Ehitus OÜ) töötaja J. E. J. K. seletus maksuhaldurile (kd VII,

lk. 103-106), millest ilmneb, et 2005. a. suvel vahendas äriühing 20 või rohkemgi OÜ Eutelor

töötajat Kymppi-Eristys Oy-le. Vahendustasu, mida äriühingule maksis OÜ Eutelor, oli 5%

OÜ Eutelor arvest Kymppi-Eristys Oy-le. J. E. J. K. seletuse järgi oligi Lisselpro OÜ

põhitegevuseks Kymppi-Eristys Oy-le tööjõu vahendamine. Ühtlasi ilmneb J. E. J. K.

seletusest, et HL Eriste Oy ja Kymppi-Eristys Oy on omavahel konkurendid. J. E. J. K.

seletusega haakub ka OÜ Eutelor juhatuse liikme I.K.i seletus (kd VII, lk. 13-18), milles ta

kinnitab, et J. E. J. K. organiseeris OÜ-le Eutelor tööd Kymppi Eristys Oy-s ning kui OÜ

Eutelor töötajad töötasid Kymppi Eristys Oy objektidel, oli J. E. J. K. paljudel objektidel

ülemuseks. Kymppi Eristys Oy kaudu tehti Soomes tööd 3-4 objektil. Kohus märgib, et

Lisselpro OÜ vahendajarolli töö saamisel Kymppi Erisys Oy-sse kinnitab ka OÜ Eutelor

juhatuse liige M.J., kelle 22.09.2006 seletuse (kd VII, lk. 20-24) kohaselt sai Lisselpro OÜ

selle eest vahendustasu. Ühtlasi oli OÜ Eutelor töötajatel Soomes töötamiseks vajalik töö

turvalisuse kaart ning tuletöö kaart. Eeltoodud seletused viitavad sellele, et OÜ Eutelor

töötajad töötasid Kymppi-Eristys Oy-s tööjõurendisuhte alusel.

21. Kymppi-Eristys Oy ning OÜ Eutelor vahel on 06.07.2005 ja 20.10.2005 sõlmitud ka

allhanketingimused (vastavalt kd VII lk 80-83, tõlge lk. 83-87 ning lk. 88-90, tõlge lk. 90-93),

mis pealkirja järgi võiks viidata allhanke teostamisele. Samas sisaldavad lepingud tingimusi

tööobjektidele saadetavate töötajate professionaalsuse kohta (lepingute p 8). Samuti sätestavad

lepingud, et nn tehnilise tööde juhtimise õigus on tellijal (Kymppi-Eristys Oy), muus osas aga

tarnijal (OÜ Eutelor) (p 7). Ühtlasi pidi OÜ Eutelor poolt nimetatud kontaktisik hoolitsema OÜ

Eutelor ülesandeks olevate töödejuhatamise-alaste kohustuste ning tellija esindajaga suhtlemise

eest (p 11). Tehingu hinda arvestati kas tunnipõhiselt või fikseeritud objektihinna järgi (p 5).

Kui 06.07.2005 leping sätestas ka OÜ Eutelor kohustuse parandada oma kulul oma tehtud töö

või projekteerimise ning hangitud materjali poolt põhjustatud vead (p 9), siis 20.10.2005

lepingust oli vastav osa eemaldatud. Lepingute üldistes sätetes (p 13) nähakse ette, et tellija ei

maksa tarnijale kompensatsiooni töötajate nende päevarahade ja majutuskulude eest, kui tarnija

töötaja on aktsepteeritava põhjuseta töölt puudunud. Samas sätestatakse, et töötajad on

töösuhtes tarnijaga ning leping ei muuda tarnija ja tema poolt tellija tööobjektile saadetavate

töötajate vahelist töösuhet. Ka nähakse ette, et tarnija töötajad peavad tellija tööobjektil

töötades kandma tellija tunnustega tööriideid, mis tuleb töö lõppedes tagastada. Kui

tööülesannete täitmine toimub väljaspool Soomet, vastutab tarnija selle eest, et tema

teenistuses olevad töötajad järgiksid välismaal töötamise reegleid. Viidatud lepingu sätete

põhjal võib järeldada, et OÜ Eutelor ning Kymppi-Eristys Oy vahel sõlmitud lepingud olid

kahetise iseloomuga: ühelt poolt on Kymppi-Eristys Oy ilmselt soovinud lepinguga välistada

lepingulise suhte tekkimist OÜ Eutelor töötajatega ning seeläbi ka maksude tasumise kohustust

(vt lepingu p 13); teiselt poolt soovitakse aga jätta muljet, et tööobjektil töötavad ainult

Kymppi-Eristys Oy töötajad (vt OÜ Eutelor töötajate kohustus kanda Kymppi-Eristys Oy

tunnustega tööriideid). Arvestades seda, et tehniline tööde juhtimise õigus jäi Kymppi-Eristys

Oy-le ning OÜ-l Eutelor oli vajalik kontaktisiku olemasolu, kes korraldas suhtlemist Kymppi-

Eristys Oy-ga, tehingu hinda arvestati reeglina tunnipõhiselt (vt lisaks lepingutele ka tõendeid

töötajate tunnitöö arvestuse kohta kd VII, lk. 99 pöördel, lk. 100), Kymppi-Eristys Oy pidi

lepingust nähtuvalt maksma OÜ-le Eutelor töötajate päevarahade ja majutuse eest, mida ei

makstud, kui töötaja põhjuseta puudus (vt lepingute p 13) ning OÜ Eutelor pidi tagama

töötajate koolituse, kogemuse ja professionaalsuse, vastab lepingupoolte õiguste ja kohustuse

iseloom olenemata 06.07.2005 lepingus ettenähtud OÜ Eutelor vastutusest vigade eest,

tööjõurendisuhte tunnustele.

22. HL Eriste Oy tootmisjuhi A. J. T. 02.11.11 kohtuistungil antud ütlustest (kd IX lk. 168-

180) ning 01.04.2009 kohtuistungil antud ütlustest (kd IV lk. 62 pöördel) võib järeldada, et

teine OÜ-ga Eutelor kontrollitud perioodil koostööd teinud äriühing HL Eriste Oy alustas

viimasega koostööd juba 2003. või 2004. a-l Narva Elektrijaamas, kus oldi töövõtjad; hiljem

töötati koos Riias ning Soomes, kusjuures tunnistaja selgituse kohaselt tegi OÜ Eutelor HL

Eriste Oy-le allhanget ning töötas töövõtulepinguga. HL Eriste Oy ise on lõpptellijale

peatarnija ning võtab lõpliku vastutuse tööde eest, allutades kõik oma alltöövõtjad samadele

tingimustele. A. J. T. välistas HL Eriste OY poolt objektidel renditööjõu kasutamise,

selgitades, et neile ei ole majanduslikult tasuv tööjõudu rentida, vaid kasutada allhankeid.

Ütlustest võib ka järeldada, et OÜ Eutelor vastutas ise oma tööde eest ning OÜ Eutelor

töötajad allusid iseenda töötajate Mareki ja Anatoli juhtimisele. Samas kinnitas A. J. T., et OÜ

Eutelor juhatusega tal mingit tegemist ei olnud. OÜ-le Eutelor maksti tööde edenemise eest,

kusjuures töö põhines näidatud tööülesannetel, tükitööl. Leping koos tasu arvestusega teatud

koefitsiendi alusel sõlmiti enne tööde teostamist, kuid arvet töö mahu kohta meetrite alusel

pidas OÜ Eutelor, kes võis esitada arve pärast tööde heakskiitmist. Tööd andis OÜ Eutelor

nimel üle M.J. Materjalid ja raskemad tööriistad muretses HL Eriste Oy, kuid kaitsevahendid ja

kergemad tööriistad olid OÜ Eutelor töötajatel. Tööde tellija, kelleks ei olnud HL Eriste Oy,

eraldas muuhulgas ka OÜ-le Eutelor objektidel barakid, kus töötajatel olid oma ruumid, samuti

kontoriruumid. Kontoriruumide kommunaalkulude ja üüri eest maksis lõpptellija. Samas ei

osanud tunnistaja öelda, kas OÜ Eutelor registreeris Soomes oma püsiva tegevuskoha ning

maksis Soome riigile 2005. a. makse või mitte. Soome maksuhalduri 26.02.2007 infovahetuse

käigus Eesti maksuhaldurile saadetud informatsioon HL Eriste Oy kohta kordab üldjoontes A.

J. T. ütlusi, kinnitades, et HL Eriste Oy kasutas alltöövõttu, renditööjõudu ei kasutanud ning

OÜ Eutelor vastutas ise oma töötajate eest objektidel (kd VII, lk. 115 pöördel – 118).

23. HL Eriste Oy ja OÜ Eutelor vahelised lepingud töötamiseks Riias (kd VII, lk. 109-110,

tõlge lk. 111) ning Soome objektidel (23.06.2005 leping - kd VII, lk. 121-123, tõlge lk.

133-135; 15.05.2005 leping – kd VII, lk. 123-125, tõlge lk. 129-130) on samuti sõlmitud

alltöövõtuks, nähes ette tööde alustamise ja valmimise ajad, garantii OÜ Eutelor poolt tehtud

töödele ning OÜ Eutelor kohustuse tagada oma töötajate õnnetusjuhtumi-, haigus- jm

sotsiaalkindlustus. Samuti pidi OÜ Eutelor 23.06.2005 lepingu järgi vastutama kõikide

maksude ja muude seadusjärgsete lõivude tasumise eest nii Eestis kui Soomes. Samas ilmneb

lepingutest, et HL Eriste Oy pidi tagama OÜ Eutelor töötajatele vajaliku turvavarustuse,

sotsiaalruumid, korteri, töömasinad ja tasuta kaitseriietuse. 23.06.2005 lepingu kohaselt pidi

OÜ Eutelor tagama, et kõikidel tema töötajatel oleks tööohutuse kaart, tuletöö kaart ning

läbitud Fortumi ohutuskoolitus (kd VII, lk. 133 pöördel). Kohus märgib, et ka OÜ Eutelor

tööjõu rendipakkumise kohaselt Kymppi-Eristys Oy-le pidi OÜ Eutelor vastutama selle eest, et

töötajatel oleksid kehtivad tööohutuse kaardid ja tuletöö kaardid ning tööjõu tellija pidi

hankima töö teostamiseks vajalikud korterid, sotsiaalruumid, materjalid, seadmed,

turvavarustuse ja kaitseriietuse (vt kd VII, lk. 96). Seega võib ka HL Eriste Oy ja OÜ Eutelor

vaheliste lepingute põhjal väita, et need on kahetise iseloomuga. Ühelt poolt on pooled

ilmselgelt soovinud lepingusse kirja panna töö teostamise allhanke korras, teisalt on aga

lepingutes samad tingimused, mida OÜ Eutelor esitas tööjõu rendile andmise pakkumises

Kymppi-Eristys Oy-le. Arvestades ka asjaolu, et OÜ Eutelor töötajaid rakendati paralleelselt

HL Eriste Oy ja Kymppi-Eristys Oy objektidel (vt I.K.i seletust kd VII, lk. 12), äriühingud olid

omavahel konkurendid ning mõlemad äriühingud on OÜ Eutelor töötajaid kasutanud Soomes

Kaskineni, Lahti ja Porvoo objektidel, tuleb HL Eriste Oy tootmisjuhi A. J. T. selgituste

usaldusväärsust teiste tõendite valguses täiendavalt kontrollida.

24. Oluliseks tuleb pidada ka seda, kellel lasus lõplik kontroll OÜ Eutelor töötajate töö üle HL

Eriste Oy objektidel. OÜ Eutelor juhatuse liikme I.K.i selgitusest (kd VII, lk. 12) ilmneb, et

nimetatud objektil töötanud OÜ Eutelor töötajatele jagasid tööülesandeid HL Eriste Oy Eesti

filiaali esindaja ning Narva Elektrijaamad AS-i esindaja. Samuti olid tööülesanded iga päev

uued, st. eelmisel päeval töötajad ei teadnud, kes mida järgmisel päeval tegema hakkab, vaid

igal hommikul saadi kätte päeva ülesanded. Kohus märgib, et sellist töömeetodit ei saa pidada

allhanke teostamise iseloomulikuks tunnuseks. Ühtlasi ilmneb muudest tõenditest, et AS Narva

Elektrijaamad andmetel teostas viimase territooriumil ehitustöid 01.04.2002 – 09.05.2005

Foster Wheeler Oy (kd VII, lk. 62) ning puuduvad tõendid OÜ Eutelor poolt nimetatud objektil

allhanke korras tööde teostamise kohta. Ka selgitab I.K., et OÜ Eutelor töötajate tööd Riias

kontrollis HL Eriste Oy Riia filiaal, kuigi Riia objektile sõitsid kohapeale nii M.J. kui ka S.K..

Seega võib järeldada, et OÜ Eutelor juhatuse liikmete roll ehitustööde juhtimisel eeltoodud

objektidel ei saanud olla määrava tähtsusega. OÜ Eutelor töötajate töötamise Soome objektidel

OÜ Eutelor vastutaval juhtimisel seab samas kahtluse alla OÜ Eutelor töötaja S. G. seletus,

mille kohaselt oli tema töödejuhatajaks Soomes küll S.K., kes oli tema otsene ülemus, kuid

töötaja täitis Soome meistrite korraldusi (seletus kd VII, lk. 259-164). Seega ei tõenda M.J.

ning / või I.K.i viibimine Soome ning Läti objektidel seda, et OÜ Eutelor töötajad täitsid

tööülesandeid viimaste lõplikul juhtimisel ja vastutusel.

25. Maksuhaldur on maksumenetluses kogunud OÜ Eutelor töötajatelt seletused ja / või

töölepingud, mis on esitatud kohtule ning sisalduvad toimikutes järgmiselt: A. L. (kd VI, lk.

180-183; kd III lk. 3-4); A. K. (kd VI, lk. 240-242; 243-245 ning kd III lk. 105); V. A. (kd VI,

lk. 176-179; kd III, lk. 76-77); I. A. (kd VI, lk. 201-203, 205-206; kd III, lk. 5-6); R. A. (kd VI,

lk. 113-118; kd III, lk. 14-15); A. K. (kd III, lk. 90-92); V. B. (kd VI, lk. 245-247; kd III 142-

143); G. B. (kd VI, lk. 207-211; lk. 69-70); S. D. (kd III, lk. 61-62); D. D. (kd III, lk. 191-193);

N. D. (kd III, lk. 31-35); I. G. (kd VI, lk. 235-240; kd III, lk. 35-38); S. G. (kd VI, lk. 259-264;

kd III, lk. 25-28); I. L. (kd VI, lk. 248-250, 253; kd III, lk. 176-177); I. L. (kd VI, lk. 211-216;

kd III, lk. 197); A. J. (kd VI, lk. 228-230; kd III, lk. 148-149); O. J. (kd VI, lk. 167-170; kd III,

lk. 181-182); A. J. (kd III, lk. 45-47); I. K. (kd VI, lk. 129-132; kd III, lk. 39-43); A. K. (kd VI,

lk. 151-153, 157-158; kd III, lk. 62-66); A. K. (kd VI, lk. 218-222; kd III, lk. 62-66); A. L. (kd

III, lk. 1-2); D. L. (kd VI, lk. 265-267; kd III, lk. 114-115); S. L. (kd VI, lk. 42-45); T. L. (kd

III, lk. 57-58); M. L. (kd VI, lk. 159-166, 251-252; kd III, lk. 130); I. M. (kd VI, lk. 77-78;

223-227; kd III, lk. 164-165); O. M. (kd VI, lk. 171-175; kd III, lk. 171-172, 174-175); A. N.

(kd VI, lk. 15-27; 84-89; kd III, lk. 198-199); N. O. (kd III, lk. 81); O. S. (kd III, lk. 137); V. O.

(kd VI, lk. 45-49; 79-81); R. O. (kd III, lk. 17-20); A. P. (kd VI, lk. 82-83; kd III, lk. 72-73); P.

P. (kd VI, lk. 147-150; kd III, lk. 74-75); A. R. (kd VI, lk. 90-92); Al. R. (kd VI, lk. 101-107,

111-113; kd III, lk. 121-124); I. S. (kd VI, lk. 40-41; kd III, lk. 7-8); R. S. (kd VI, lk. 197-200;

kd III, lk. 59-60); S. L. (kd III, lk. 82-86); S. P. (kd VI, lk. 94-101; kd III, lk 132-133); S. T.

(kd VI, lk. 53-54; kd VI, lk. 187-188); I. S. (kd VI, lk. 180-187; kd III, lk 53-54); T. Z. (kd VI,

lk. 254-258; kd III, lk. 109-110); S. T. (kd VI, lk. 231-234); G. T. (kd VI, lk. 191-196; kd III,

lk. 95-98); D. T. (kd VI, lk. 37-39; kd III, lk. 48-52); A. T. (kd III, lk. 16-17); S. T. (kd VI, lk.

72-76; kd III, lk. 29-30); V. V. (kd III, lk. 21-23); V. G. (kd III, lk. 11-12); V. O. (kd III; lk.

88); V. S. (kd III, lk. 101-103). Kohus peab vajalikuks märkida, et eeltoodud isikutest paljud

töötasid nii HL Eriste Oy kui ka Kymppi Eristys Oy objektidel. Samuti ei erine isikute

seletused ega töölepingud olenevalt äriühingust, kelle objektidel töötati, üksteisest kuigivõrd,

mis seab omakorda kahtluse alla võimaliku järelduse, et ühe Soome äriühingu puhul tegutses

OÜ Eutelor vaid kui allhankija ning teise puhul kui tööjõuvahendaja.

26. Olles tutvunud OÜ Eutelor töötajate eelpool viidatud seletuste ja töölepingutega, tuleb

nõustuda maksuhalduriga selles, et töötajad on reeglina vahetult pärast tööle võtmist lähetatud

välismaale tööle Kymppi-Eristys OY või HL Eriste Oy konkreetsele tööobjektile. Selle

ilmekaks näiteks on OÜ Eutelor töötajatega enne 2005. a. maid sõlmitud töölepingud, mis on

oluliste tingimuste osas identsed: kõik vastavad töölepingud on sõlmitud määratud tähtajaga,

konkreetse tööülesande täitmiseks kindlas asukohas (HL Eriste Oy tööobjekti asukoht Riias)

(vt näiteks V. O., O. S., A. S., M. L. töölepinguid), kusjuures tööleping sõlmiti reeglina

vahetult enne töölähetust. Nii kinnitab näiteks T.Z. maksuhaldurile, et temaga sõlmiti tööleping

vaid paar päeva enne Riiga sõitu. Kuigi hilisemad tüüplepingud on töötajatega sõlmitud

tähtajatult ning töö tegemise asukohaks on reeglina märgitud Narva, määratakse töölepingutes

kohe kuupäevaliselt kindlaks ka töötaja välislähetuses viibimise aeg. Uutes töölepingutes võib

töölähetus alata kas kohe tööle asumise päeval, töölepingu allkirjastamise päeval (vt vastavalt

näiteks S. D. ja A. L. töölepinguid) või paaripäevase viivitusega (vt. näiteks R. S., I. S.). On ka

mõningaid erandlikke juhtumeid, kus töölähetus algab veel enne töölepingus märgitud tööle

asumise päeva (vt näiteks A. L., A. J., I. K.’i töölepinguid).

27. Asjaolu, et OÜ Eutelor tööpakkumised töötajatele sõltuvad Soome äriühingute

Kymppi-Eristys Oy ja HL Eriste Oy tööpakkumistest ja tööobjektide olemasolust ilmneb

töötajate seletustest maksuhaldurile. Näiteks Kymppi-Eristys Oy heaks töötanud I. G. seletuse

kohaselt tehti kohe alguses selgeks, et töö tegemise asukohaks on Soome ning objekt kestab 3

kuud. Samas ei olnud teada, kas peale objekti valmimist veel tööd saab. HL Eriste Oy heaks

töötanud D. D. seletuse kohaselt lepiti esialgse lepingu sõlmides kohe kokku Riia objekti

kestus – ca 4 kuud, mistõttu sõlmiti ka leping 4 kuuks. Ajavahemikus jaanuar – aprill töötaski

D. D. Riias, mais oli ooteaeg, kuna tööd ei olnud ning juunis-juulis töötas D. D. Soomes,

Käskineni objektil. Enne iga objekti pidi töötaja läbima tööohutuskoolituse, mis viidi läbi

Soome spetsialisti poolt. Juulis saadeti aga töötaja Soomest Eestisse tagasi ning lubati

helistada, kui tööd on. Soome objekti lõppemisega lõppes samas ka töötaja töösuhe OÜ-ga

Eutelor. Sama kinnitab oma seletuses ka D. L., kelle sõnade kohaselt sõlmiti temaga tööleping

paar päeva enne Riiga sõitu ning esialgu vaid 3-4 kuuks. I.K. on maksuhaldurile selgitanud, et

Riia objekt kestis 2005. a jaanuarist maikuuni (kd VII, lk. 1-6). I.K.i seletust arvestades

kinnitab töötajate objektipõhist töölevõtmist ka S. L. 10. märtsil 2005 sõlmitud tööleping,

millega võeti isik Riia objektile tööle kaheks kuuks ehk seega Riia objekti valmimiseni. Ka on

töötaja G. B. maksuhaldurile kinnitanud, et välismaal töötamise kestus sõltus tööde kestusest

objektil. OÜ Eutelor tööpakkumiste seotust Soome äriühingute pakkumistega kinnitavad ka

OÜ Eutelor asutamise asjaolud. Nimelt selgitas OÜ Eutelor juhatuse liige M.J., et äriühing

loodigi seoses HL Eriste Oy tööpakkumisega Narva objektil (kd VII, lk. 13-18). Ühtlasi

kinnitab OÜ Eutelor juhatuse liige I.K. OÜ Eutelor äritegevuse otsest sõltuvust HL Eriste Oy

tööpakkumistest. Nii selgitab I.K. äriühingu olukorda pärast Riia objekti lõppemist järgmiselt:

„Kuna HL Eriste Oy ei suutnud meile Narvas tööd pakkuda, siis oli oht, et töötajad lähevad

laiali. Kuna M.J. informeeris sellest A. T., siis A. pakkus tööd OÜ Eutelor töötajatele Soomes

alates juuni lõpust“ (kd VII, lk. 12). Sama kinnitas I.K. ka hilisemas seletuses: „Kuna HL

Eriste Oy ei leidnud OÜ-le Eutelor tööd Eestis, pakkus ta meile tööd Soomes“ (kd VII, lk. 13-

18). Eeltoodud I.K.’i seletustest nähtub ka HL Eriste Oy huvi, mitte lasta kord värvatud

töötajatel laiali joosta, vaid kasutada neid teistel HL Eriste Oy objektidel.

28. OÜ Eutelor töötajate töölepinguid ning seletusi kogumis analüüsides on kohus seisukohal,

et need kinnitavad maksuhalduri järeldusi selle kohta, et OÜ Eutelor eesmärgiks 2005. aastal

oli värvata odavat tööjõudu Kymppi-Eristys Oy ja HL Eriste Oy objektidele. Eeltoodud

eesmärgist lähtuvalt sõlmiti isikutega algselt tähtajalised konkreetset objekti puudutavad

töölepingud. Seega olid töötajad OÜ Eutelor jaoks vaid nn ajutine odav tööjõud, kelle suhtes

äriühing püsivad kohustusi endale võtta ei soovinud. Kuigi nn uute töölepingutega püüti jätta

vastupidist muljet, faktiline olukord 2005. aastal siiski ei muutunud ning objektide valmimisel

jäid töötajad ootele või puhkusele kuni Soome äriühingute uute pakkumisteni. Kogutud

tõendite põhjal on ilmne, et Soome äriühingute jaoks oli tegemist kasuliku odava tööjõuga,

kellega ei soovitud end küll formaalselt maksude tasumise ning vastutuse tekkimise kontekstis

siduda, kuid kellest samas ei soovitud ka „lahti lasta“, mille tulemusena proovis OÜ Eutelor

kasutada töötajaid tööobjektide tegemise vahepealsetel perioodidel ära ka Eesti objektidel.

Tõenditest nähtuvalt see tal teatud juhtudel ka õnnestus (vt 2005 novembris-detsembris

montaažitööde teostamine Paldiski Lõunasadamas ja Imavere Saeveskis, kd VII, lk. 139).

Eeltoodust olenemata ei saa kogutud tõendite põhjal asuda seisukohale, et 2005. aastal oleks

äriühing teadvustanud ennast kui stabiilse töötajaskonnaga allhangetele spetsialiseeruvat

ettevõtet. Puuduvad andmed selle kohta, et äriühingu teadlikuks eesmärgiks oleks olnud osa

võtta allhangete teostamise eesmärgil ehituskonkurssidest Eestis või planeerida oma tegevust

lähtudes Eesti ehitusteenuse turu vajadustest. Liiatigi ilmneb OÜ Eutelor töötajate seletusi

lugedes, et OÜ Eutelor võimalused Eestis vastaval alal konkureerimiseks olid vähesed, kuna

töötajaid ei värvatud tööle lähtuvalt nende ehitusalasest kvalifikatsioonist, vaid pigem „tuttava

tuttava“ kaudu ehk kantuna kiirest odava tööjõu leidmise eesmärgist. Seega ei muuda asjaolu,

et OÜ Eutelor teatud töötajad töötasid 2005. aastal Läti ja Soome objektide vahepealsel ajal ka

mõnel Eestis asuval objektil isikute Soome ja Lätti töölevärbamise tegelikku eesmärki. Kohus

märgib ühtlasi, et maksuhaldur ei ole OÜ Eutelor töötajate töötamist Eestis maksustanud,

mistõttu tuleb isikute tööd Eestis ja välismaal rangelt lahus vaadelda. Arvestades kontrollitud

perioodi (2005. aasta), ei oma tähtsust ka see, milliseks kujunes äriühingu majandustegevus

aastatel 2006-2007 ning milliseid allhankeid äriühing neil aastatel Eestis teostas. Ei saa

välistada, et algselt töövahenduse eesmärgil loodud äriühingu majandustegevus järgnevail

aastail töötajate kvalifikatsiooni ja kogemuste kasvades muutus ja mitmekesistus.

29. Nõustuda tuleb maksuhalduriga ka selles, et maksuotsuse p-des 1.1.1.2 ja 1.1.1.3 märgitud

vahendusteenust ning termoülevaatust osutas OÜ Eutelor nimel I.K. isiklikult (vt selle kohta ka

Spetselektroodi AS seletus kd VII, lk. 143-144 ja arved kd VII, lk. 144-145; AS Frelok

müügijuhi seletus kd VII, lk. 147 ning arved lk. 148-149; Metal-Disain OÜ seletus ja arved kd

VII, lk. 152-154 pöördel ning termograafia uuringute kohta kd VII, lk. 158, 162-164 ja 160).

Seega ei mõjuta nimetatud teenuste osutamine Soome ning Lätti tööle vahendatud töötajate,

OÜ Eutelor ning Soome äriühingute vahelise kolmepoolse tööjõurendisuhte olemust. Kogutud

tõendid kinnitavad küll seda, et OÜ Eutelor nimel pakkus I.K. ka teistsugust äriteenust kui

isikute töölevahendamine, millest tulenevalt on ebaõige maksuhalduri järeldus, nagu oleks

äriühing tegelenud ainult isikute töölevärbamisega, kuid viidatud tõendid ei lükka ka ümber

tõendeid tööjõu vahendamise kohta. Lähtudes eeltoodud kaalutlustest kogumis loeb kohus

tuvastatuks, et OÜ Eutelor töötajad töötasid Kymppi-Eristys Oy objektidel renditööjõuna.

II

Eesti riigi õigus maksustada OÜ Eutelor töötajate töötasu tulumaksuga

30. Riigikohtu halduskolleegium nõustus 9. veebruari 2011. a otsuses asjas nr. 3-3-1-86-10

kohtute seisukohaga selles, et käesolevas asjas oli MKS § 84 kohaldamine töölepingutest

võrsunud õigussuhete hindamisel põhjendatud (otsuse p 13). Seega kvalifitseerides OÜ Eutelor

töötajate töölähetused ringi tööjõurendiks, tuleb töötajatele tehtud väljamakseid käsitada

palgatuluna (vt Riigikohtu viidatud otsuse p 18). Eeltoodust lähtudes tuleb järgnevalt kindlaks

teha, millisel riigil on OÜ Eutelor töötajate maksustamise õigus.

31. TuMS § 13 lg 4 sätestab järgmist: „Kui isik saab välisriigis töötamise eest lõigetes 1, 11 ja

2 nimetatud tulu, ei maksustata seda tulu Eestis tulumaksuga, kui on täidetud kõik alljärgnevad

tingimused: 1) isik on viibinud töötamise eesmärgil välisriigis vähemalt 183 päeval 12

järjestikuse kalendrikuu jooksul; 2) välisriigis on nimetatud tulu olnud isiku maksustatav tulu

ning see on dokumentaalselt tõendatud ja tõendil on näidatud tulumaksu summa (ka juhul, kui

summa on null).“ TuMS § 40 lg 31 (1. jaanuarini 2011 kehtinud sõnastuses) sätestas:

„Paragrahvi 41 punktis 1 nimetatud väljamaksetelt ei peeta kinni tulumaksu, kui väljamakse

saaja täidab oma tööülesannet välisriigis ning: 1) väljamakse tehakse residendist juriidilise

isiku välisriigis asuva püsiva tegevuskoha kaudu või 2) maksu kinnipidajal on välisriigi

maksuhalduri tõend, et väljamakse saaja on selle tulu osas välisriigis maksukohustuslane.“

32. Eeltoodud sätteid tuleb vaadelda koosmõjus Eesti Vabariigi ja Soome Vabariigi vaheline

tulu- ja kapitalimaksuga topeltmaksustamise vältimise ning maksudest hoidumise tõkestamise

lepinguga (edaspidi ka Eesti-Soome leping, jõustunud 01.12.1993, RT II 1993, 37, 113).

Eesti-Soome lepingu artikli 15 lõikes 1 sätestatakse: „Olenevalt 16., 18. ja 19. artikli sätetest

maksustatakse lepinguosalise riigi residendi poolt saadud palka, töötasu ning muid sarnaseid

teenistuse eest saadud tasusid ainult lepinguosalises riigis, kui teenistus ei ole toimunud teises

lepinguosalises riigis. Kui teenistus on toimunud nii, siis võidakse sellist teenistuse eest saadud

tasu maksustada selles teises riigis.“ Eesti-Soome lepingu artikli 15 lõikes 2 sätestatakse:

„Olenemata 1. lõike sätetest maksustatakse lepinguosalise riigi residendi poolt teises

lepinguosalises riigis teenistuse eest saadud tasu ainult esimesena mainitud riigis, kui: a) tasu

saaja viibib teises riigis ajavahemikul või ajavahemikel, mis ei ületa kokku 183 päeva ükskõik

millise kaheteistkümnekuulise perioodi jooksul, mis algab või lõpeb vastaval rahandusaastal, ja

b) tasu maksab tööandja või tasu makstakse tööandja nimel, kes ei ole selle teise riigi resident

ja c) tasu ei maksa püsiv tegevuskoht ega kindel asukoht, mis tööandjal on teises riigis.“ Seega

juhul, kui Eesti residendid viibivad Soomes tööl ühel aastal kokku vähem kui 183 päeva ning

neile ei maksa töötasu Soome residendiks olev tööandja ega tööandja püsiv tegevuskoht

Soomes, maksustatakse nende töötasu Eestis. Artikkel 15 lg 2 on Eesti-Soome lepingu artikli

15 lõike 1 suhtes erisäte. Eesti Vabariigi valitsuse ja Läti Vabariigi valitsuse vaheline

tulumaksuga topeltmaksustamise vältimise ning maksudest hoidumise tõkestamise lepingu

(edaspidi ka Eesti-Läti leping, jõustunud 21.11.2002, RT III, 33, 157) artikli 15 lõiked 1 ja 2 on

analoogilised Eesti-Soome lepingu artikli 15 lõigetega 1 ja 2. Vaidlustatud maksuotsuses on

maksuhaldur kindlaks teinud, et Soome ja Läti Vabariigis eraldi ei viibinud kontrollitaval

perioodil ükski OÜ Eutelor juhatuse liige ega töötaja üle 183 päeva (maksuotsuse lk. 77).

Lisaks kinnitas OÜ Eutelor juhatuse liige M.J. 02.11.2011 kohtuistungil, et ta Soome

Vabariigile 2005. aastal töötajate töötasudelt makse ei maksnud ning OÜ Eutelor 2005. aastal

Soomes enda püsivat tegevuskohta ei registreerinud (kd IX, lk. 186). Kohus on seisukohal, et

M.J. eeltoodud seletus on usutav. Ühtlasi märgib kohus, et ka asjaolu, et OÜ Eutelor töötajad ei

töötanud välisriikides OÜ Eutelor juhtimise ja kontrolli all, kinnitab, et OÜ-l Eutelor ei saanud

Soomes ja Lätis püsivat tegevuskohta tekkida. Vaidlus puudub ka selle üle, et Soome

äriühingud OÜ Eutelor töötajatele Soomes ja Lätis töötasu väljamakseid ei teinud ning nendelt

makse ei tasunud.

33. Samas on käesolevas vaidluses oluline ka see, et Eesti-Soome lepingu protokolli lõike 7

kohaselt ei rakendata 15. artikli 2. lõike sätteid värvatavale töövõtjale. Riigikohus leidis

viidatud otsuses Eesti-Soome protokolli p 7 analüüsides, et renditööjõule ei kehti nn 183 päeva

kriteerium, vaid renditöötaja on kohustatud oma Soomes teenitud tulult Soomes tulumaksu

maksma juba töötamise algusest. Seega, kui töölepingu raames toimub töötamine

renditööjõuna, võidakse Eesti residendi välisriigis saadud palgatulu maksustada Soomes ka

juhul, kui Soomes töötatakse vähem kui 183 päeva 12 kuu jooksul (p 22). Seega tuleb

renditöötajate maksustamisel otsustavaks pidada TuMS § 13 lg 4 p 2 ja § 40 lg 31 p 2

sätestatud eelduste täitmist. Eeltoodud sätete kohaselt on Eestis tulumaksukohustuse

välistamiseks vajalik teise riigi pädeva asutuse vastav tõend, millest ilmneb, et isiku tulu on

Soomes / Lätis maksustatud. Vaidlus puudub selle üle, et vastavaid tõendeid OÜ Eutelor

töötajate töötasu maksustamise kohta Soomes ja Lätis kohtule käesolevas vaidluses esitanud ei

ole. Kohtumenetluse käigus Soome maksuhaldurilt informatsiooni vahetuse korras 14.06.2011

saadud kirjast ilmneb, et Soome Vabariik sai hakata kohaldama Eesti-Soome lepingu protokolli

lõiget 7 alles 1. jaanuarist 2007. Ühtlasi teatas Soome maksuhaldur, et Soome riik ei ole

huvitatud OÜ Eutelor töötajate 2005. a töötasu maksustamisest (kd IX, lk. 41). Eeltoodust

tulenevalt leiab kohus, et Eesti maksuhalduril oli OÜ Eutelor töötajatele 2005. a. makstud

töötasu tulumaksuga maksustamise õigus ning töötajate töötasu topeltmaksustamise ohtu ei

teki.

34. Kaebuse esitaja on tõstatanud tulumaksuga maksustamise küsimuse ka isikute puhul,

kellega on töölepingute kohaselt lepitud kokku välisriigis töötamine, mis kandub 2005. aastast

üle 2006. aastasse ja kestab üle 183 päeva. Kaebuse esitaja on seisukohal, et selline töötamine

välistab vastavate isikute 2005. aastal saadud tulu maksustamise lähtudes TuMS § 13 lg 4 p-st

1. Kohus kaebuse esitajaga ei nõustu. Isiku tulu ei maksustata TuMS § 13 lg 4 järgi vaid juhul,

kui täidetud on ka p-s 2 märgitud tingimus. Kaebuse esitaja ei ole esitanud kohtule

dokumentaalseid tõendeid selle kohta, et tema poolt märgitud isikute tulu oli Soomes

maksustatud. Ka kinnitavad käesolevas haldusasjas kogutud tõendid (Soome maksuhalduri info

ning M.J. seletus) vastupidist. Kaebuse esitaja lepinguline esindaja on käesolevas haldusasjas

kahtluse alla seadnud ka selle, et OÜ Eutelor vastavad töötajad olid Eesti residendid,

täpsustamata samas oma kahtlusi. Kohus möönab, et maksuhaldur tuvastas maksuotsuses

isikud, kelle töö kontrollitaval perioodil Soomes ja/või Lätis kokku kestis üle 183 päeva 12

järjestikuse kuu jooksul (maksuotsuse lk. 77). Nendeks isikuteks olid A. N., O. M., A. J., S. P.,

M. L., A. R., D. L., T. Ž. ja V. O. Samuti viibisid Soomes ja Lätis üle 183 päeva 12 järjestikuse

kuu jooksul OÜ Eutelor juhatuse liikmed M.J. ja S.K., kuid nimetatud isikute Eesti residentsust

ei ole kaebuse esitaja kahtluse alla seadnud. MKS § 6 lg 1 määratleb füüsilise isiku Eesti

residentsuse kahe alternatiivse kriteeriumi alusel: neist üks on tõepoolest viibimine Eestis 12

järjestikuse kalendrikuu jooksul vähemalt 183 päeval. Teiseks alternatiivseks kriteeriumiks on

elukoha omamine Eestis. Kohtule kättesaadavatel rahvastikuregistri andmetel omasid kõik

eeltoodud isikud 2005. aastal elukohta Eestis: A. N., O. M., A. J., S. P., M. L., D. L., T. Ž. ja

V. O. Narva linnas ning A. R. Tallinna linnas. Lisaks on maksuhaldur tuvastanud A. N., A. J.,

S. P., V. O., M. L., A. R. ja T. Ž. Eesti kodakondsuse; D. L. ja O. M. olid väljastatud Eesti

elamisload (vt maksuotsuse lisa 16). Kõigile eeltoodud isikutele olid taotletud ka vormid E101

kuulumise kohta Eesti sotsiaalkindlustuskaitse alla (kd II, lk. 102). 02.11.2011 kohtuistungil

kinnitas OÜ Eutelor töötajate Eesti residentsust ka juhatuse liige M.J. (kd IX, lk. 186). Seega

puudub kohtul alus kahelda Eesti riigi õiguses eeltoodud isikute tulu maksustamisel.

Sotsiaalmaks, töötuskindlustus- ja kogumispensioni maksed

35. Järgnevalt on kohtul vaja kindlaks teha, kas 2005. aastal Soomes ja Lätis töötanud OÜ

Eutelor töötajate suhtes kehtis Eesti sotsiaalkindlustuskaitse või mitte. 1. maini 2010 kehtinud

Euroopa

Liidu

Nõukogu

14. juuni

1971.

a.

määrus

(EMÜ)

nr.

1408/71

sotsiaalkindlustusskeemide kohaldamise kohta ühenduse piires liikuvate töötajate ja nende

pereliikmete suhtes järgib põhimõtet, et isiku suhtes kohaldatakse korraga ühe riigi

sotsiaalkindlustusskeemi, kuid samas tuleb vältida olukorda, et isiku suhtes ei kehti mingil

hetkel ühegi riigi skeem. Määruse art 13 lg 2 p a kohaselt kehtivad liikmesriigi territooriumil

töötava isiku suhtes selle riigi õigusaktid ka juhul, kui ta elab teise liikmesriigi territooriumil

või kui tema tööandjaks oleva ettevõtja või isiku registrisse kantud asukoht või peamine

tegevuskoht asub teise liikmesriigi territooriumil. Seega renditöötajate puhul kohaldub reeglina

Soome / Läti sotsiaalkindlustusskeem. Samas võib selle käesoleval juhul siiski välistada OÜ

Eutelor töötajate kuulumine 2005. aastal Eesti sotsiaalkindlustuskaitse alla, mida tõendab

Sotsiaalkindlustusameti poolt lähetustunnistuse (vorm E101) väljastamine. Riigikohus on 9.

veebruari 2011. a otsuses asjas nr. 3-3-1-86-10 leidnud, et olukorras, kus tuvastatakse

töötamine välisriigis või lähetus, milleks pole väljastatud lähetustunnistust (vorm E101),

puudub tööandjal kohustus maksta sotsiaalmaksu ning töötuskindlustus- ja kogumispensioni

makseid Eestis ning Eesti maksuhalduril pole vastavate maksude määramise õigust, sh.

sotsiaalmaksu määramise õigust väidetavate erisoodustuste puhul, sõltumata sotsiaalmaksu

tasumisest või nõudmisest teises liikmesriigis (otsuse p 27). Seega ei oma Eesti maksuhalduri

maksustamise õiguse kontekstis tähtsust see, et OÜ Eutelor eest välisriikides makse ei

makstud.

Vaidlustatud

maksuotsuse

lisast

ilmneb,

et

OÜ

Eutelor

taotles

Sotsiaalkindlustusametilt E101 vormi 2005. aastal kokku 35 töötajale (kd I, lk. 162). Eeltoodud

E101 vormid kehtivad olenevalt töötajast alates 2005. a juulist, augustist või septembrist.

Sotsiaalmaksu, töötuskindlustus- ja kogumispensioni makseid on maksuhaldur määranud aga

kogu kontrolliperioodi osas, eristamata E101 vormi väljastamise perioode ning eristamata ka

töötajaid, kelle suhtes vorm E101 väljastati. Seetõttu on maksuotsus, millega määrati OÜ

Eutelor töötajatele tehtud väljamaksetelt tasumisele sotsiaalmaks, töötuskindlustus- ja

kogumispensini maksed, õigusvastane nende töötajate osas, kellele E101 vorme ei väljastatud

ning nende perioodide osas, mida E101 vormid ei katnud.

36. Järgnevalt märgib kohus ära isikud, kelle suhtes OÜ Eutelor ei taotlenud

Sotsiaalkindlustusametilt

vormi

E101

väljastamist

2005.

aastal,

kuid

kelle

netoväljamakseid

on

maksustatud

sotsiaalmaksu,

töötuskindlustusmakse,

kogumispensioni makse ja tööandja töötuskindlustusmaksega. Kohus toob sulgudes ära ka

õigusvastased maksu määramise perioodid 2005. aastal: G. B. (juuni, juuli), D. D. (veebruar-

juuli), N. D. (uus perekonnanimi O.) (august-oktoober), I. G. (juuli, august), A. J. (juuli-

september), I. K. (juuli, august-november), A. K. (veebruar-mai), I.K. (august), A. L. (august,

september), A. L. (august-detsember), I. L. (veebruar-mai), N. O. (aprill), P. P. (aprill, mai), A.

R. (juuli, august, september, november, detsember), V. S. (veebruar, märts, aprill), O. S.

(jaanuar, veebruar, märts, aprill, mai), S. T. (jaanuar, veebruar, märts). Kohus märgib ka ära, et

vormi E101 ei väljastatud ka M.J.le ja I. L.le, kelle osas maksuhaldur aga täiendavaid makse ei

määranud. Isikud, kelle osas küll väljastati vorm E101, kuid kelle väljamakseid

maksustati ka väljaspool vormis E101 märgitud perioodi (vt kd I, lk. 162) on järgmised

(sulgudes on märgitud kuupäevaliselt aeg, mida E101 vorm ei kata, kuid mida õigusvastaselt

maksustati): A. N. (01.02-17.07); O. M. (01.02-18.09); O. J. (jaanuar-aprill; juuni-juuli); V. B.

(veebruar-17.07); S. P. (veebruar-24.07); A. J. (jaanuar-17.07.2005); I. M. (jaanuar-18.09); A.

K. (01.01-31.07; 01.09-18-09); M. L. (veebruar-18.09); D. L. (veebruar-juuli); A. R. (veebruar-

17.07); T. Ž. (veebruar-juuni); G. T. (märts-17.07); V.A. (aprill-18.09); V. O. (aprill-mai;

01.07-24.07); A. K. (aprill-juuli); S. L. (aprill-juuli); I. S. (aprill-21.05); A. P. (mai-juuni;

august-18.09); A. K. (juuni-24.07); D. T. (01.07-24.07); S. T. (01.07-03.07); R. S. (juuli-

17.08); T. L. (01.07-03.07); R. A. (01.08-21.08); I. A. (01.08-28.08); V. G. (01.08-21.08); A.

T. (01.08-21.08); I. S. (01.08-21.08); R. O. (01.08-19.08); V. V. (01.08-21.08); S. T. (01.08-

21.08); S. G. (01.08-21.08). Maksu määramise ning vormi E101 perioodid langesid kokku vaid

V. K. puhul (makse määrati 2005. a oktoobrist detsembrini ning E101 vorm väljastati alates

22.08.2005-21.08.2006). Seega tuleb maksuotsus loetletud isikute väljamaksetelt arvestatud

sotsiaalmaksu,

töötuskindlustusmakse,

kogumispensionimakse

ja

tööandja

töötuskindlustusmakse

osas

tühistada.

Konkreetsed

summad

tuleb

välja

arvutada

maksuhalduril.

Maksud erisoodustustelt

37. Vaidlustatud maksuotsusega luges maksuhaldur OÜ Eutelor poolt töötajatele tehtud

erisoodustuseks väljamaksed majutuskulude, sõidukulude, viisade, elamis- ja töölubade ning

kindlustuse eest ja maksustas erisoodustused tulu- ja sotsiaalmaksuga. Kaebuse esitaja ei sea

kahtluse alla OÜ Eutelor poolt maksuotsuses märgitud kulutuste tegemist. Küll aga on kaebuse

esitaja seisukohal, et töötajate viisad, elamis- ja tööload ning kindlustus olid otseselt seotud

töötajate töötamisega välismaal ega kujutanud endast töötajatele antud hüve. Riigikohus leidis

9. veebruari 2011. a otsuses asjas nr. 3-3-1-86-10, et eeltoodud väljamaksed ei pruugi alati olla

erisoodustusena maksustatavad ka juhul, kui neid ei tehta seoses töölähetusega, mistõttu tuleb

kohtul järgida TuMS § 12 lg-s 3 sätestatut ning välja selgitada, kas väljamakseid tehakse

töötaja või tööandja huvides ning nende seotus ettevõtlusega. Seega tuleb kohtul leida, kas

kaebuse esitaja vastuväited töötajate viisade, elamis- ja töölubade erisoodustuseks lugemisele

on põhjendatud.

38. TuMS § 48 lg 4 kohaselt on erisoodustus isiku töö- või teenistussuhtega seotud kaup,

teenus, loonustasu või rahaliselt hinnatav soodustus. Kindlustusmaksete tasumine on TuMS §

48 lg 4 p 3 järgi erisoodustus juhul, kui selline kohustus ei ole ette nähtud seadusega.

Maksuhaldur on maksuotsuses õigesti leidnud, et 2005. a kehtinud töölepinguseadus ei pannud

tööandjale kohustust tasuda viisade, elamis- ja / või töölubade, samuti töötajate kindlustuse

eest (maksuotsuse lk-d 82-84). Seega on maksuhaldur TuMS § 48 lg 4 p 3 alusel õigesti

lugenud kindlustusmaksete (maksuotsuse lisa 19; kd II, lk. 137-138) hüvitamist OÜ Eutelor

poolt tööle vahendatud isikutele tehtud erisoodustuseks.

39. Töötajate viisade, elamis- ja töölubadega seotud kulutuste osas hindab kohus täiendavalt ka

seda, kas käesoleval juhul esines TuMS § 12 lõike 3 esimeses lauses sätestatud olukord. Kuni

01.01.2011 kehtis TuMS § 12 lg 3 järgmises sõnastuses: „Füüsilise isiku tulu ei ole teise isiku

kasuks tehtud dokumentaalselt tõendatud kulu hüvitis ega otsese varalise kahju hüvitis.

Käesolevat lõiget ei kohaldata hüvitistele, mille maksmisele on kehtestatud eraldi tingimused

ja piirmäärad.“ Nimetatud säte viidi tulumaksuseadusesse sisse tulumaksuseaduse,

sotsiaalmaksuseaduse ja maamaksuseaduse muutmise seadusega (RT I 2003, 88, 587, jõustus

01.01.2004). Eeltoodud seaduse eelnõu (132 SE) seletuskirjas selgitatakse, et TuMS § 12 lõige

3 täpsustab, et residendist füüsilise isiku maksustatavaks tuluks ei ole sellised summad, mida

maksab talle teine (füüsiline või juriidiline) isik, et katta viimase huvides tehtud kulusid, kui

need kulud on dokumentaalselt tõendatud. See puudutab näiteks juhtumeid, kus korteriühistu

liige teeb mingi kulutuse ühistu huvides ning samuti olukordi, kus töötaja soetab enda arvel

mingi tööandja tegevuseks vajaliku kauba ning tööandja hüvitab talle vastava kulutuse. Sellist

kulude hüvitamiseks tehtud väljamakset ei peaks maksustama palgatulu osana, kuid seda

mõistagi vaid kulu tõendava dokumendi olemasolu korral ja ainult juhul, kui hüvitise summa ei

ületa tehtud kulutust. Samas täpsustatakse, et nimetatud sätet ei kohaldata selliste hüvitiste

maksustamisele, mille maksmise tingimused ja maksuvabad piirmäärad on eraldi reguleeritud

(nt lähetuskulude hüvitised, hüvitis isikliku sõiduauto kasutamise eest töösõitudeks jne) .

40. Kohus on küll seisukohal, et viisade, elamis- ja / või töölubade hankimiseta puudunuks

OÜ-l Eutelor võimalus Soome äriühingutele teatud töötajaid välja rentida, kuid viisade, elamis-

ja / või töölubadega seotud kulude kandmist ei saa siiski pidada puhtalt äriühingu ettevõtluse

huvides tehtud kuluks. Lepingutest OÜ Eutelor ja Soome äriühingute vahel ning isikute

seletustest ja kohtus antud ütlustest võib järeldada, et tööjõu rendi hind ei sõltunud isikutele

viisa, elamis- ja/või tööloa hankimise kuludest, vaid isikute tööpanusest objektil. Kohtu arvates

tuleb seda pidada ka mõistlikuks, vastasel juhul olnuks teatud töötajate rendi hind oluliselt

kõrgem teiste töötajate rendi hinnast, sõltumata samas konkreetse töötaja oskustest või

tööpanusest. Isikute leidmine ning nende sobivuse tagamine välismaale tööle saatmiseks oli

seega küll OÜ Eutelor lepingu järgne kohustus, kuid kohtule ei nähtu, et vastav otsene kulu

oleks OÜ-le Eutelor Soome äriühingute poolt hiljem hüvitatud. Samuti puudutas viisade,

elamis- ja/ või töölubade hankimine vaid osa OÜ Eutelor poolt välismaale saadetud töötajatest.

Seega ei olnud töötajate viisade, elamis- ja / või töölubadega seotud kulude kandmine OÜ

Eutelor huvides; pigem sai olla äriühingu huvides leida töötajaid, kellel välismaale saatmiseks

polnud viisat, elamis- ja / või tööluba vaja. Arvestades väheseid nõudeid töötajate

kvalifikatsioonile, ei saa eeldada, et OÜ-l Eutelor oleks olnud suuri probleeme ka selliste

töötajate leidmisega, mistõttu OÜ-l Eutelor puudus mõjuv põhjus töötajate viisade, elamis- ja /

või tööloaga seotud kulutuste enda kanda võtmiseks. Eeltoodust tulenevalt on maksuhaldur

õigesti määratlenud viisade, elamis- ja töölubadega seotud kulud töötajatele tehtud

erisoodustusena, mille suhtes ei kohaldu TuMS § 12 lg 3.

41. Eeltoodud kaalutlustel kuulub maksuotsus HKMS § 26 lg 1 p 1 alusel tühistamisele

osaliselt, isikute netoväljamaksetelt arvestatud sotsiaalmaksu, töötuskindlustusmakse,

kogumispensionimakse ja tööandja töötuskindlustusmakse osas, mille täpne summa tuleb

vastavalt kohtuotsuse p-s 36 märgitud õigusvastaselt arvestuse aluseks võetud perioodidele

välja arvutada maksuhalduril. Muus osas jätab kohus maksuotsuse HKMS § 26 lg 1 p 6 alusel

rahuldamata.

III

Intressinõue

42. PMTK 30.01.2009 intressinõudega nr. 13-3/4213 kohustati OÜ-d Eutelor tasuma talle

maksuotsusega määratud maksusummalt seisuga 30.01.2009 arvestatud intressi 1 383 452

krooni (kd VIII, lk. 18-19). PMTK 19.09.2011 otsusega nr. 6-4/101-26 tunnistati intressinõue

summas 241 885,20 krooni ehk 15 459,28 eurot kehtetuks ja loeti intressinõude resolutsioonis

tasumisele kuuluvaks intressivõla kogusummaks 1 141 566,80 krooni, s.o 72 959,42 eurot (kd

IX, lk. 92-93). Vastuseks 20.09.2011 kohtuistungil esitatud kohtunõudele teatas kaebuse esitaja

04.10.2011 kohtule, et ta jääb kaebuses toodu juurde, intressinõue on ebaseaduslik ja aegunud

ning kuulub täies ulatuses tühistamisele (kd IX, lk. 117).

43. Kaebuse esitaja on intressinõude vaidlustanud järgmistel põhjendustel: 1) intressinõude

täitmise tähtpäev on vastuolus kinnitatud maksuvõla tasumise ajakavaga; 2) intressinõue ei ole

kontrollitav; 3) intressinõue on aegunud; 4) PMTK 29.02.2008 maksuotsuse täitmine on

Tallinna Halduskohtu 10.07.2008 kohtumääruse alusel peatatud, mistõttu ei ole õiguspärane

tema ettemaksukontolt maksuotsusega määratud võla katteks kandeid teha. Järgnevalt võtab

kohus seisukoha eeltoodud kaebuse esitaja väidete kohta.

44. Maksu- ja Tolliamet on 02.02.2009 otsusega nr. 13-1/124 rahuldanud OÜ Eutelor

maksuvõla tasumise ajatamise taotluse ning kinnitanud äriühingu maksuvõla tasumise ajakava

seisuga 30.01.2009 summas 2 472 146 krooni kolmekümne kuueks kuuks (kd VIII, lk. 15-16).

Seega on maksuvõlg pärast intressinõude koostamist ajatatud. Kohus nõustub maksuhalduriga

selles, et MTA 02.02.2009 otsuse tulemusena muutusid ka intressivõla tasumise kord ja

tähtajad. See ilmneb maksuvõla ajatamise otsuse viiendast lõigust, millest nähtub, et OÜ

Eutelor maksuvõla, summas 2 472 146 sisse on arvestatud ka intressinõudes märgitud intress,

1 383 452 krooni. MKS § 32 kohaselt loetakse maksuvõlaks nii maksukohustuslase poolt

tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummat kui ka sellelt arvestatud intressi. Seega muudeti

PMTK 30.01.2009 intressinõudes märgitud intressinõude täitmise tähtaega MTA 02.02.2009

otsusega, mistõttu ei pidanud kaebuse esitaja intressinõuet selles märgitud kuupäevaks täitma.

Ühtlasi ei muuda maksuvõla, sealhulgas intressivõla hilisem ajatamine andmise hetkel seaduse

ja faktiliste asjaoludega kooskõlas olevat intressinõuet õigusvastaseks. Seetõttu puudub kohtul

alus tühistada intressinõue ajaliselt hiljem koostatud maksuvõla ajatamise otsuse tõttu.

45. Maksuhaldur on kaebuse esitaja väitega intressinõude mittekontrollitavuse kohta

intressinõudele lisatud intressiarvestuse kaardi nelja esimese rea (nõuded tähisega ALG

12.2005) ja viimase rea (intress 1.2.2006-24.12.2008) osas nõustunud ning intressinõude

vastavas osas 19.09.2011 otsusega (kd IX, lk. 92-93) kehtetuks tunnistanud. Muus osas on

intressinõue kontrollitav. Intressinõudele lisatud tabelist nähtub kooskõlas MKS § 115 lõikega

3 tasumisega viivitatud päevade arv, intressimäär ja tasumisele kuuluv intressisumma. Ühtlasi

kajastuvad intressiarvestuse tabelis ka nõude liik ning intressi arvestamise esimene ja viimane

päev. Seega on intressinõue piisavalt kontrollitav.

46. Kohus ei nõustu kaebuse esitaja väitega, et intressinõue on aegunud. Intressinõue on

koostatud 30.01.2009. Vastavalt MKS § 46 lõikele 1 juhindutakse maksuhalduri haldusaktide

andmisel haldusmenetluse seaduses sätestatust, kui maksukorralduse seaduses või

maksuseaduses ei ole ette nähtud teisiti. Vastavalt HMS §-le 54 on haldusakt õiguspärane, kui

ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega

kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. Seega pidi

maksuhaldur intressinõude koostamisel lähtuma kehtivast, mitte kuni 01.01.2009 kehtinud

MKS redaktsioonist. Riigikogu võttis 04.12.2008 vastu Maksukorralduse seaduse ja sellega

seotud teiste seaduste muutmise seaduse, mis jõustus 01.01.2009 ning millega muudeti ka

MKS § 118 redaktsiooni. 01.01.2009 jõustunud MKS § 118 lg 1 kohaselt on intressi

arvestamise aegumistähtaeg üks aasta, arvates maksusumma täieliku tasumise päevast või

isikule alusetult tagastatud summa täieliku tasumise või tasaarvestamise päevast.

Maksukorralduse seaduse ja sellega seotud teiste seaduste muutmise seadus ei näinud ette

erisusi MKS § 118 rakendamisel. Viidatud seaduse eelnõu (333 SE) seletuskirja kohaselt

täpsustab MKS § 118 lg 1 muudatus normi sisu ning püüab ennetada intressinõuete aegumise

regulatsiooni ümber tekkida võivaid vaidlusi. Normi kohaselt hakkab intressinõue aeguma

alates maksukohustuse täitmise või alusetult tagastatud summa täielikult maksuhaldurile

tasumise päevast. Teiste sõnadega algab aegumine alates päevast, mil vastava kohustuse

täitmine lõppes. Seoses intressi arvestamise aegumise regulatsiooni lihtsustamisega ja intressi

arvestamise aegumise alguse sidumisega kohustuse lõppemisega, tunnistatakse § 118 lg 2

kehtetuks. Kuna intressinõude esitamise ajal 30.01.2009 MKS § 118 lg 2 enam ei kehtinud, on

kaebuse esitaja väited intressinõude aegumise kohta, mis tuginevad MKS § 118 lõikest 2

tulenevalt MKS § 98 lõikes 1 sätestatud maksusumma kolmeaastasele aegumistähtajale,

alusetud. Intressinõude lisaks olevas intressiarvestuse tabelis kajastatud intressi arvestuse

lõpukuupäevadest ei nähtu, et intressinõue oleks MKS § 118 lõike 1 alusel aegunud ning seda

ei väida ka kaebuse esitaja.

47. Kaebuse esitaja leiab, et kuna PMTK 29.02.2008 maksuotsuse täitmine on Tallinna

Halduskohtu 10.07.2008 kohtumääruse alusel peatatud,

ei ole õiguspärane tema

ettemaksukontolt maksuotsusega määratud võla katteks MKS § 105 lõikes 6 sätestatud

järjekorra alusel kandeid teha, mistõttu on intressinõudes märgitud intressiarvestus ka sel

põhjusel õigusvastane. Kohus nõustub kaebuse esitajaga selles, et käesolevas haldusasjas on

Tallinna Halduskohus 10. juuli 2008. a määrusega (kd II, lk. 161) OÜ Eutelor esialgse

õiguskaitse taotluse osaliselt rahuldanud ning peatanud HKMS § 121 lg 3 p 1 alusel PMTK

29.02.2008 maksuotsuse nr. 12-5/168 täitmise selliselt, et maksuhalduril on õigus maksuotsuse

täitmise tagamiseks sooritada maksukorralduse seaduse § 130 lõike 1 punktides 1-5 nimetatud

täitetoiminguid. Kaebuse esitaja seisukoht Tallinna Halduskohtu esialgse õiguskaitse määruse

õiguslike tagajärgede kohta on kohtu hinnangul ekslik. Tallinna Halduskohtu määrusest

tuleneb maksuhaldurile kohustus hoiduda maksuotsusega tasumiseks määratud maksuvõla

sundkorras sissenõudmisest täitemenetlust reguleerivate õigusaktides sätestatud korras

sissenõude pööramisega kaebuse esitaja rahalistele nõuetele ja varalistele õigustele. Määrusest

ei tulene aga maksuhaldurile keeldu anda uusi, vaidlustatud maksuotsuse kehtivusele

tuginevaid haldusakte, sealhulgas intressinõuet. Kohus märgib, et Tallinna Halduskohus ei

peatanud esialgse õiguskaitse korras PMTK 29.02.2008 maksuotsuse kehtivust ega keelanud

maksuhalduril maksuotsusega määratud tasumata maksusummalt intressi arvestamist. Seega ei

mõjuta Tallinna Halduskohtu 10. juuli 2008. a. määrus vaidlustatud intressinõude

seaduslikkust. PMTK 30.01.2009 intressinõuet tuleb pidada maksuotsusest eraldiseisvaks

haldusaktiks, mille suhtes on kaebuse esitajal soovi korral samuti võimalik taotleda

halduskohtult esialgse õiguskaitse abinõude kohaldamist. Kaebuse esitaja ettemaksukontolt

maksuotsusega määratud võla katteks MKS § 105 lõikes 6 sätestatud järjekorras rahaliste

kohustuste tasaarvestamine või tasumine ei mõjuta vaidlustatud intressinõude seaduslikkust.

Kui kaebuse esitaja leiab, et sellega on rikutud Tallinna Halduskohtu 10. juuli 2008. a

määrusest tulenevat maksuvõla sundtäitmise keeldu, on kaebuse esitajal võimalik taotleda

halduskohtult HKMS § 122 lg 6 ning § 98 alusel maksuhalduri trahvimist.

48. Eeltoodud kaalutlustel tühistab kohus vaidlustatud intressinõude osas, milles intressid on

määratud tasumisele maksuotsusega õigusvastaselt arvestatud ja tasumiseks määratud

sotsiaalmaksult,

töötuskindlustusmaksetelt,

kogumiskindlustusmaksetelt

ja

tööandja

töötuskindlustusmaksetelt (vt kohtuotsuse p 36).

IV

49. HKMS § 92 lg 2 kohaselt kaebuse osalise rahuldamise korral jagatakse kohtukulud

proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Kaebuse esitaja taotleb, et kohus mõistaks

vastustajalt välja menetluskulud nii kaebuse eelneva kohtumenetluses läbivaatamise eest

Tallinna Halduskohtus, Tallinna Ringkonnakohtus ja Riigikohtus (kokku 9810,44 €) kui ka

need menetluskulud, mis kaebuse esitajal tekkisid kaebuse Tallinna Halduskohtus teistkordse

läbivaatamise tulemusena (kokku 11 301,98 €). Kohus on seisukohal, et taotlus on lubatav ning

kohtukulude jagamisel tuleb võtta aluseks see, kuivõrd kohus kaebuse uuel läbivaatamisel

sisuliselt rahuldab. Kohus peab sealjuures arvestama kaebuse eesmärki ning otsuse tegelikku

mõju selle eesmärgi saavutamisele (vt RKHK 24.11.2005 otsuse p 7). Olles tutvunud kaebuse

esitaja menetluskuludega Tallinna Halduskohtus (kokku 77 531,90 krooni / 5913,87 €; kd IV,

lk. 74-91), on kohus seisukohal, et nimetatud kulusid tuleb vähendada. Arvestades asja

keerukust ning asjas toimunud ühte istungit, on põhjendatud menetluskuluks 3200 €. Kaebuse

esitaja menetluskulu Tallinna Ringkonnakohtus (kokku 42 560,08 krooni /2720,08 €, kd IV, lk.

180-182) tuleb samuti vähendada ning lugeda põhjendatud menetluskuluks 1500 €.

Menetluskulu Riigikohtus, mis menetluskulude nimekirja järgi oli kokku 18 408 krooni /

1176,49 €, jääb muutmata. Haldusasja uuel läbivaatamisel kantud menetluskulusid (kokku

11 301, 98 €) on ebamõistlikult suured ning neid tuleb samuti HKMS § 93 lg 5 alusel

vähendada. Kohus võtab seejuures arvesse, et 07.11.2011 kohtuistung kestis kohtuistungi

helisalvestuse järgi 1,35 tundi, mitte kaebuse esitaja osundatud 4 tundi. Ka on ilmselgelt

ülepingutatud kohtuistungiks valmistumiseks märgitud aeg – 8 tundi, mida tuleb vähendada 4

tunnile. Kohus märgib ka, et kaebuse esitaja lepingulise esindaja poolt 20. septembri

kohtuistungil ning vahetult enne kohtuistungit esitatud taotluse tõttu (taotlus M.J. vande all

ülekuulamiseks, kolmandate isikute kaasamiseks) lükkus 20. septembriks kaebuse sisulise

aruteluna planeeritud kohtuistung edasi. Kohtuistungi protokolli kohaselt selgitas V. Kivistik:

„Eeldasin, et kohus viib istungi läbi pigem eelistungina, kus arutatakse taotlusi“ (kd IX, lk. 95).

Eeltoodust tulenevalt loeb kohus põhjendamatuks istungi ettevalmistamiseks kulutatud aja –

kokku 18,77 tundi. Ülemääraseks menetluskuluks tuleb pidada ka 9. mail 2011 7,28 h kestnud

vastuse koostamist kohtunõudele, samuti erinevate analüüside koostamist (arvetel 438, 1377,

1410). Kokkuvõtlikult loeb kohus asja teistkordsel läbivaatamisel esimeses astmes

põhjendatud menetluskuluks 4000 €. Seega on kaebuse esitaja põhjendatud menetluskulud

kohtuastmetes kokku 9876,49 €. Arvestades kaebuse rahuldamise ligikaudset ulatust, tuleb

vastustajalt kaebuse esitaja kasuks välja mõista menetluskulu summas 2568 €.

Tiina Pappel

Kohtunik

RIIGIKOHTU 19.12.2012 KOHTUOTSUSE

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada OÜ BTIsolatsioon kassatsioonkaebus osaliselt.

2. Tühistada Tallinna Halduskohtu 21. detsembri 2011. a ja Tallinna Ringkonnakohtu 15.

mai 2012. a otsused haldusasjas nr 3-08-1208 erisoodustuste (viisade, elamis- ja

töölubade) maksustamist puudutavas osas. Teha selles osas uus otsus, millega tühistada

Põhja maksu- ja tollikeskuse 29. veebruari 2008. a maksuotsus nr 12-5/168

erisoodustustelt (viisad, elamis- ning tööload) tulu- ja sotsiaalmaksu määramise osas.

Ülejäänud maksunõudeid ja intressinõuet puudutavas osas jätta Tallinna

Ringkonnakohtu otsus muutmata.

3. Tühistada Tallinna Halduskohtu ja Tallinna Ringkonnakohtu otsused menetluskulude

väljamõistmist puudutavas osas. Mõista Maksu- ja Tolliametilt OÜ BTIsolatsioon kasuks

välja menetluskulud 3906 eurot ja 1 senti.

4. Tagastada kautsjon.