Belgian tax court rejects appeal allowing sole proprietor to deduct provisions without double-entry bookkeeping.

N° F.14.0073.N

ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances,

contre

1. M. S. et

2. M. S.,

Me Huguette Geinger, avocat à la Cour de cassation.

I. La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 24 décembre 2013 par la cour d'appel de Gand.

L'avocat général Dirk Thijs a déposé des conclusions écrites le 20 avril 2015.

Le conseiller Koenraad Moens a fait rapport.

L'avocat général Dirk Thijs a conclu.

II. Le moyen de cassation

Dans la requête en cassation, jointe au présent arrêt en copie certifiée conforme, le demandeur présente un moyen.

III. La décision de la Cour

Sur le moyen :

1. Aux termes de l'article 48, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il est applicable en l'espèce, les réductions de valeur et les provisions pour risques et charges qui sont comptabilisées par les entreprises en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que les événements en cours rendent probables sont exonérées dans les limites et aux conditions déterminées par le Roi.

Aux termes de l'article 24, 2°, de l'arrêté royal d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992, sont également exclues des bénéfices de la période imposable visée à l'article 22, les provisions pour risques et charges constituées à l'expiration de ladite période, lorsque les provisions satisfont aux conditions prévues à l'article 22, § 1er, 3° et 4°, pour les réductions de valeur.

Aux termes de l'article 22, § 1er, 3°, de ce même arrêté royal, sont exclues des bénéfices de la période imposable déterminée en vertu de l'article 360 du Code des impôts sur les revenus 1992, les réductions de valeur comptabilisées à l'expiration de cette période, à la condition que les réductions de valeur soient comptabilisées à la clôture des écritures de la période imposable et que leur montant apparaisse à un ou plusieurs comptes distincts.

Aux termes de l'article 22, § 1er, 4°, de ce même arrêté royal, le montant total des réductions de valeur immunisées subsistant à l'expiration d'une période imposable quelconque doit être justifié et détaillé, par objet, dans un relevé dont le modèle est déterminé par le ministre des Finances ou son délégué et ce relevé doit être remis dans le délai prescrit pour le dépôt de la déclaration aux impôts sur les revenus de la période imposable et être annexé à cette déclaration.

Le délai prévu par cette disposition n'est pas prescrit à peine de déchéance de sorte que le relevé, c'est-à-dire le formulaire 204.3, peut aussi être produit ultérieurement.

2. Une interprétation des dispositions précitées conforme au principe constitutionnel d'égalité implique qu'un contribuable qui n'est pas tenu d'avoir une comptabilité en partie double et qui, pour cette raison, ne peut respecter la condition que les provisions pour risques et charges soient comptabilisées à la clôture des écritures de la période imposable et que leur montant apparaisse à un ou plusieurs comptes distincts, peut se borner à introduire un relevé 204.3 en vue d'exclure du bénéfice ces provisions et risques, à condition que ces provisions tendent, de manière contrôlable, à faire face à des pertes ou charges nettement précisées que les évènements en cours rendent probables au cours de toute l'année comptable en question.

3. Les juges d'appel ont considéré que :

- tel qu'il ressort de l'article 22, § 1er, 3° de l'arrêté royal d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992, les montants des provisions doivent être comptabilisés sur un compte distinct, en principe au cours de l'année comptable dans laquelle elles ont été constituées ;

- le premier défendeur qui, en tant que travailleur indépendant dans une société d'une personne, ne devait pas avoir de comptabilité complète en partie double et qui ne l'a donc pas fait, de sorte qu'il ne pouvait respecter pratiquement l'obligation de comptabilisation sur des comptes distincts, ne pouvait, dans ces circonstances, être considéré comme ayant agi en conformité avec l'article 22, § 1er, 3° ;

- le premier défendeur, après avoir déduit initialement la créance à l'égard de la société anonyme Euro Design Pharma en état de faillite sous la rubrique ‘frais divers', en application de l'article 49 du Code des impôts sur les revenus 1992, a précisé à suffisance qu'il considérait que cette créance n'était pas recouvrable ;

- au cours de la procédure ultérieure de contrôle, de réclamation et d'actions judiciaires, le demandeur a pu suivre l'état de la créance ;

- les défendeurs se sont référés à juste titre au commentaire administratif en vertu duquel les contribuables qui ont estimé à tort que les réductions de valeur qu'ils ont comptabilisées étaient déductibles à titre de frais professionnels, ont la possibilité d'encore présenter un relevé 204.3, s'il apparaît à n'importe quel stade de la procédure que ces réductions de valeur peuvent être exonérées ;

- les défendeurs, se référant au commentaire administratif, ont rédigé et soumis un relevé 204.3 pour l'exercice d'imposition 2006.

4. En considérant, sur cette base, que l'imposition attaquée doit être recalculée pour l'exercice d'imposition 2006 en déduisant la somme de 115.795,83 euros de la base imposable au moyen d'une provision pour risques et charges, les juges d'appel ont légalement justifié leur décision.

Le moyen ne peut être accueilli.

Par ces motifs,

La Cour

Rejette le pourvoi ;

Condamne le demandeur aux dépens.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président de section Eric Dirix, président, le président de section Alain Smetryns, les conseillers Geert Jocqué, Bart Wylleman et Koenraad Moens, et prononcé en audience publique du dix-sept décembre deux mille quinze par le président de section Eric Dirix, en présence de l'avocat général Dirk Thijs, avec l'assistance du greffier Kristel Vanden Bossche.

Traduction établie sous le contrôle du conseiller Didier Batselé et transcrite avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont.

Le greffier, Le conseiller,

Document PDF ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20151217.8