Belgian court quashes tax fraud conviction for non-declaration by non-profit due to contradictory fiscal decisions.

N° P.14.1509.N

I. LE PROCUREUR GÉNÉRAL PRÈS LA COUR D'APPEL DE GAND,

demandeur en cassation,

contre

1. C. C.,

2. F. D.,

3. F. G.,

prévenus,

défendeurs en cassation,

II. 1. C. C., précité,

2. F. D.,

3. F. G., précité,

prévenus,

demandeurs en cassation,

Me Michel Maus, avocat au barreau de Bruges.

I. LA PROCÉDURE DEVANT LA COUR

Les pourvois sont dirigés contre un arrêt rendu le 3 septembre 2014 par la cour d'appel de Gand, chambre correctionnelle.

Le demandeur I invoque deux moyens dans une requête annexée au présent arrêt, en copie certifiée conforme.

Les demandeurs II invoquent deux moyens dans un mémoire annexé au présent arrêt, en copie certifiée conforme.

Le conseiller Filip Van Volsem a fait rapport.

L'avocat général délégué Alain Winants a conclu.

II. LA DÉCISION DE LA COUR

Sur les moyens des demandeurs II :

(...)

Sur le second moyen :

Quant à la première branche :

3. Le moyen, en cette branche, invoque la violation des articles 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, 14.7 du Pacte international relatif aux droits civils et politiques, 4 du Protocole additionnel n° 7 à la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et 305 du Code des impôts sur les revenus 1992 : l'arrêt condamne, à tort, les demandeurs II du chef de non-déclaration à l'impôt des sociétés ; les activités commerciales des demandeurs II ont engendré des revenus qui sont imputés fiscalement à un contribuable bien déterminé et ce dernier est responsable de la déclaration aux impôts sur les revenus et du paiement de la dette fiscale ; il est fiscalement impossible de déclarer les revenus dans le chef de l'association sans but lucratif Coast Adventure ; les revenus ont été imputés directement aux demandeurs II personnellement, lesquels ont finalement payé des impôts sur ces revenus ; l'arrêt ne pouvait ainsi pas décider que l'association sans but lucratif Coast Adventure aurait dû introduire une déclaration à l'impôt des sociétés.

4. Une association sans but lucratif, assujettie à l'impôt des sociétés en application des articles 2, § 1er, 5°, a), et 179 du Code des impôts sur les revenus 1992, est tenue, conformément à l'article 305 de ce même code, de remettre, chaque année, une déclaration et le défaut de déclaration, dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire, est puni sur la base de l'article 449 dudit Code et ce fait peut être imputé à l'association sans but lucratif même et aux personnes physiques par lesquelles agit l'association.

5. La circonstance que les revenus d'une association sans but lucratif aient été versés à ses administrateurs et que ces derniers aient fait l'objet d'une imposition sur ces revenus de personnes physiques dans le cadre d'une procédure de régularisation fiscale et que l'impôt ainsi dû ait été payé, en ce compris la majoration d'impôt, n'exempte pas l'association sans but lucratif de son obligation de déclarer à l'impôt des sociétés ni ne supprime la punissabilité qui en découle pour l'association sans but lucratif et les personnes physiques agissant pour son compte.

6. L'arrêt considère que :

- des revenus de l'association sans but lucratif Coast Adventure, les demandeurs II ont tiré mensuellement une somme en liquide qu'ils se sont répartie entre eux ;

- ces revenus en liquide n'ont pas fait l'objet d'une déclaration ;

- l'association sans but lucratif a développé des activités qui ont engendré un chiffre d'affaires, des revenus et des gains, lesquels étaient certainement fiscalement imposables et devaient faire l'objet d'une déclaration ;

- tous les revenus des sociétés et associations impliquant des activités commerciales doivent faire l'objet d'une déclaration précise et exacte, conformément à la législation en vigueur ;

- les demandeurs II se sont appropriés les revenus des activités commerciales de la société, sans les mentionner en tant que dépense ;

- il n'y a pas eu de déclaration à l'impôt des sociétés ou à l'impôt des personnes morales, rendant impossible la perception correcte d'impôts ;

- il est établi que le chiffre d'affaires réel, les revenus et dépenses des activités n'ont pas été intégralement déclarés aux services fiscaux compétents et que les demandeurs II en sont solidairement responsables, dès lors qu'ils disposaient des pouvoirs et qualités requis pour développer avec l'association sans but lucratif les structures nécessaires et poser les actes afin que cette société sans but lucratif puisse fonctionner conformément aux normes fiscales ;

- ils ont omis de le faire par appât du gain personnel, ce qui les rend solidairement responsables et punissables.

Par ces motifs, les juges d'appel ont justifié légalement la déclaration de culpabilité des demandeurs II du chef des faits des préventions B1 à B6, telles qu'elles ont été limitées.

Le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli.

(...)

Sur les moyens du demandeur I :

Sur le premier moyen :

10. Le moyen invoque la violation des articles 149 de la Constitution, 444 et 445 du Code des impôts sur les revenus 1992 : l'arrêt déduit, à tort, du fait que les défendeurs I, en tant qu'administrateurs de l'association sans but lucratif, ont conclu un accord en ce qui concerne l'impôt sur les personnes physiques, par lequel une majoration d'impôt à concurrence de 50 pour cent des impôts sur les personnes physiques éludés a été infligée, que les infractions en matière d'impôts des sociétés, telles que partiellement décrites sous les préventions B1 à B6, ont été sanctionnées en droit administratif et que, par conséquent, l'action publique exercée du chef de ces préventions, telles que limitées, est, sur la base du principe général du droit non bis in idem, irrecevable ; une majoration d'impôts de 50 pour cent de l'impôt des personnes physiques éludé sanctionne uniquement le défaut de déclaration des revenus imposables aux impôts des personnes physiques ; en ce qui concerne l'impôt des sociétés, aucune imposition n'a été établie ni un accord transactionnel conclu, ni une sanction administrative infligée, alors que cette dernière possibilité était offerte à l'administration sur la base de l'article 445 du Code des impôts sur les revenus 1992 ; compte tenu de ses activités commerciales, l'association sans but lucratif était bien tenue d'introduire une déclaration à l'impôt des personnes physiques, ce qu'elle a omis de faire ; le défaut de déclaration à l'impôt des sociétés, dans une intention frauduleuse, n'équivaut pas au défaut de déclaration à l'impôt des personnes physiques, dans une intention frauduleuse ; ainsi, l'arrêt a déclaré, à tort, l'action publique exercée du chef des faits compris sous les préventions B1 à B6, partiellement irrecevable.

11. L'article 14.7 du Pacte international relatif aux droits civils et politiques dispose que nul ne peut être poursuivi ou puni en raison d'une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté ou condamné par un jugement définitif conformément à la loi et à la procédure pénale de chaque pays.

L'article 4.1 du Protocole additionnel n° 7 à la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales dispose que nul ne peut être poursuivi ou puni pénalement par les juridictions du même État en raison d'une infraction pour laquelle il a déjà été irrévocablement acquitté ou condamné par un jugement définitif conformément à la loi et à la procédure pénale de cet État.

Le principe général du droit non bis in idem a la même portée.

12. Il résulte de ces dispositions et de ce principe général de droit qu'une seconde poursuite est interdite du chef de faits identiques ou substantiellement les mêmes qui, après une première poursuite, ont déjà donné lieu à une décision irrévocable de condamnation ou d'acquittement et pour autant que ces poursuites concernent une même personne.

Il est entendu par faits identiques ou substantiellement les mêmes un ensemble de circonstances de fait concrètes indissociablement liées entre elles dans le temps et dans l'espace.

13. Le juge apprécie souverainement si les faits concernés par les poursuites sont identiques ou substantiellement les mêmes. La Cour vérifie toutefois si le juge ne tire pas des faits constatés des conséquences sans lien avec ceux-ci ou qu'ils ne sauraient justifier.

14. Pour les préventions B1 à B6, les défendeurs I ont été poursuivis du chef du défaut d'introduction, pour les exercices d'imposition 2004 à 2009 et pour le compte de l'association sans but lucratif Coast Adventure, d'une déclaration à l'impôt des sociétés et de ne pas avoir déclaré respectivement, à tout le moins, 10.223,59 euros, 8.202,50 euros, 33.254.45 euros, 121.469,98 euros, 127.594, 71 euros et 129.717.50 euros.

15. L'arrêt considère que :

- les préventions B1 à B6 étaient en partie intégrées dans un accord transactionnel que les services fiscaux ont conclu au niveau de l'impôt des personnes physiques - cela concerne les préventions C1 à C12 - avec les défendeurs I, à savoir pour 15.000,00 euros (B3), 80.000,00 euros (B4), 86.250,00 euros et 1.675,00 euros (B5) et 93.000,00 euros et 5.972,50 euros (B6) (arrêt, p. ...) ;

- une majoration d'impôt de 50 pour cent sur l'impôt des personnes physiques éludé a été infligée en raison de l'absence de déclaration à l'impôt des personnes physiques ;

- les autres parties des préventions B1 à B6, à savoir 10.223,59 euros (B1), 8.202,50 euros (B2), 8.737,45 euros et 9.517,00 euros (B3), 14.592,98 euros et 26.877,00 euros (B4), 14.816,71 euros et 24.853,00 euros (B5) et 30.925,00 euros (B6), n'ont, du point de vue du droit fiscal, pas fait l'objet dans le chef de la société (association sans but lucratif) ni dans le chef de ses administrateurs (défendeurs I) d'une quelconque transaction, a fortiori d'une sanction administrative (arrêt, p. ...) ;

- en ce qui concerne l'association sans but lucratif Coast Adventure, aucune déclaration n'a été introduite à l'impôt des sociétés ou à l'impôt des personnes physiques, rendant impossible une perception d'impôts correcte et que les défendeurs I en sont responsables (arrêt, p. ...).

16. L'obligation de déclaration à l'impôt des sociétés incombe à la société qui y est assujettie et aux personnes physiques agissant pour son compte et cette obligation se distingue de l'obligation incombant aux personnes physiques en leur qualité d'administrateur d'une telle société assujettie à l'impôt, d'introduire une déclaration correcte à l'impôt des personnes physiques. Les formalités à respecter, le délai d'introduction et les informations à fournir sont différents pour les deux déclarations.

17. L'arrêt ne peut ainsi pas décider que la majoration d'impôt à concurrence de 50 pour cent infligée aux défendeurs I en raison du défaut de déclaration de certains revenus à l'impôt des personnes physiques (préventions C1 à C12) concerne aussi partiellement les faits de défaut, pour l'association sans but lucratif Coast Adventure, de déclaration à l'impôt des sociétés (préventions B3 pour 15.000,00 euros ; B4 pour 80.000,00 euros ; B5 pour 86.250,00 euros et 1.675,00 et B6 pour 93.000,00 euros et 5.972,50 euros).

Cette décision n'est ainsi pas légalement justifiée.

Le moyen est fondé.

Sur le second moyen :

18. Le moyen invoque la violation de l'article 149 de la Constitution : en ce qui concerne la déclaration d'irrecevabilité de l'action publique relativement à la prévention C12, la motivation de l'arrêt est contradictoire ; d'une part, l'arrêt décide que le fait de la prévention C12 a déjà fait, à l'égard des défendeurs I, l'objet d'une transaction définitive en droit fiscal avec majoration de 50 pour cent, assimilée comme étant une sanction pénale (...) et, d'autre part, il ressort de l'instruction complémentaire que les défendeurs I n'ont subi aucune majoration d'impôt en ce qui concerne l'impôt des personnes physiques pour l'exercice d'imposition 2009 (...) ; ces deux décisions sont contradictoires.

19. L'arrêt décide, d'une part, qu'aucune majoration d'impôt n'a été infligée aux défendeurs I pour l'exercice d'imposition 2009 dans le cadre de l'impôt aux personnes physiques et, d'autre part, eu égard à la majoration d'impôt de 50 pour cent appliquée pour la prévention C12, l'action publique exercée du chef de cette prévention a été déclarée irrecevable. Ces décisions sont contradictoires.

Le moyen est fondé.

Sur l'étendue de la cassation :

20. La cassation de la décision de déclarer l'action publique irrecevable en ce qui concerne les préventions B3 pour 15.000,00 euros, B4 pour 80.000,00 euros, B5 pour 86.250,00 et 1.675,00 euros ; B6 pour 93.000,00 euros et 5.972,50 euros et C12, entraîne l'annulation de la décision admettant l'unité d'intention entre les autres faits déclarés établis et de la décision condamnant les défendeurs I à une peine et à une contribution au Fonds spécial pour l'aide aux victimes d'actes intentionnels de violence. La déclaration de culpabilité des défendeurs I du chef des faits des préventions A1 à A6 et B1 pour 10.223,59 euros, B2 pour 8.202,50 euros, B3 pour 8.737,45 euros et 9.517,00 euros, B4 pour 14.592,38 euros et 26.877,00 euros, B5 pour 14.816,71 euros et 24.853,00 euros et B6 pour 30.925,00 euros, est maintenue.

Le contrôle d'office pour le surplus

21. Les formalités substantielles ou prescrites à peine de nullité ont été observées et les décisions sont conformes à la loi.

PAR CES MOTIFS,

LA COUR

Casse l'arrêt attaqué, en tant qu'il déclare irrecevable l'action publique exercée du chef des préventions B3 pour 15.000,00 euros, B4 pour 80.000,00 euros, B5 pour 86.250,00 euros et 1.675,00 euros, B6 pour 93.000,00 euros et 5.972,50 euros et C12, et qu'il condamne chacun des défendeurs I à une peine et à une contribution au Fonds spécial pour l'aide aux victimes d'actes intentionnels de violence ;

Ordonne que mention du présent arrêt sera faite en marge de l'arrêt partiellement cassé ;

Rejette les pourvois pour le surplus ;

Condamne les demandeurs II aux frais de leur pourvoi ;

Laisse les frais du pourvoi I à charge de l'État ;

Renvoie la cause, ainsi limitée, à la cour d'appel d'Anvers.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, deuxième chambre, à Bruxelles, où siégeaient Paul Maffei, président, Filip Van Volsem, Antoine Lievens, Erwin Francis et Sidney Berneman, conseillers, et prononcé en audience publique du dix-sept février deux mille quinze par le président Paul Maffei, en présence de l'avocat général délégué Alain Winants, avec l'assistance du greffier délégué Véronique Kosynsky.

Traduction établie sous le contrôle du conseiller Benoît Dejemeppe et transcrite avec l'assistance du greffier Tatiana Fenaux.

Le greffier, Le conseiller,

Document PDF ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20150217.5