Belgian tax court rejects appeal on investment deduction exclusion for leased properties by SMEs.

N° F.00.0095.N

J.C.A. OFFICE, société anonyme,

Me Paul Wouters, avocat à la Cour de cassation,

contre

ETAT BELGE, ministre des Finances,

Me Ignace Claeys Bouuaert, avocat à la Cour de cassation.

I. La décision attaquée

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 16 juin 2000 par la cour d'appel de Bruxelles.

II. La procédure devant la Cour

Le conseiller Eric Dirix a fait rapport.

L'avocat général Philippe Goeminne a conclu.

III. Le moyen de cassation

La demanderesse présente un moyen, libellé dans les termes suivants :

Dispositions légales violées

- les articles 10 et 11 de la Constitution coordonnée ;

- article 75, 3°, tel qu'il a été modifié par la loi du 28 décembre 1992, et l'article 201, tel qu'il a été modifié par la loi du 28 juillet 1992, du Code des impôts sur les revenus coordonné par l'arrêté royal du 10 avril 1992 et approuvé par la loi du 12 juin 1992.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt attaqué déboute la demanderesse de son recours fiscal et la condamne aux dépens, par les motifs que :

" (La demanderesse) conteste l'exclusion de la déduction pour investissement concernant la part de l'investissement qui porte sur les locaux de l'immeuble qu'elle a donnés en location à d'autres sociétés. Le texte de la loi, tel qu'il a été modifié par l'article 12 de la loi du 28 juillet 1992 (lire : l'article 3 de la loi du 28 décembre 1992), ne permet aucune interprétation. L'article 75, 3°, du Code des impôts sur les revenus 1992 dispose que : 'La déduction pour investissement n'est pas non plus applicable : 1° ..., 2° ..., 3° aux immobilisations dont le droit d'usage a été cédé à un autre contribuable, selon des modalités différentes de celles visées au 2°, à moins que cette cession n'ait été effectuée à une personne physique qui affecte ces immobilisations en Belgique à la réalisation de bénéfices ou de profits et qui n'en cède pas l'usage à une tierce personne en tout ou en partie'. En l'espèce, une partie de l'immeuble a été louée à des sociétés. La conséquence en est que, conformément à l'article 75, 3°, du Code des impôts sur les revenus 1992, la déduction pour investissement n'est pas applicable à cette immobilisation, indépendamment du fait qu'il s'agit ou non de PME. Un texte de loi clair doit être appliqué sans qu'une interprétation quelconque en modifie le sens ".

Griefs

En vertu de l'article 201, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il est invoqué, en ce qui concerne les sociétés résidentes dont les actions ou parts, représentant la majorité des droits de vote, sont détenues à concurrence de plus de la moitié par une ou plusieurs personnes physiques et qui ne font pas partie d'un groupe auquel appartient un centre de coordination visé à l'arrêté royal n° 187 du 30 décembre 1982 relatif à la création de centres de coordination, le pourcentage de la déduction est fonction de l'augmentation exprimée en pourcent de la moyenne des indices des prix à la consommation et en vertu de l'article 201, 2°, du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il est invoqué, en ce qui concerne les sociétés non visées au 1°, le pourcentage de la déduction est ramené à zéro.

En vue d'éviter que ces dernières sociétés n'éludent cette " annulation " du pourcentage de déduction, l'article 75, 3°, précité du Code des impôts sur les revenus 1992, modifié par la loi du 28 décembre 1992, prévoit la perte de la possibilité de déduire pour investissement en cas de cession du droit d'usage des immobilisations sans toutefois appliquer l'exclusion lorsque la cession est faite au bénéfice de sociétés pouvant elles-mêmes se prévaloir de la déduction pour investissement visée à l'article 201, 1°, précité du Code des impôts sur les revenus 1992.

Si elle entraîne la perte de la possibilité de déduire pour investissement dans le chef d'une des sociétés visées à l'article 201, 1°, du même code qui cède le droit d'usage à une autre société également visée à l'article 201, 1°, du même code, cette exclusion anti-abus prévue à l'article 75, 3°, de ce code, modifié par la loi du 28 décembre 1992, excède l'intention du législateur. Dans cette mesure, elle est non seulement contraire au principe de l'égalité consacré à l'article 10 de la Constitution coordonnée qui implique que les contribuables qui ne se trouvent pas dans des situations identiques ne peuvent être traités de la même manière, mais crée aussi une discrimination qui, dès lors qu'elle n'est pas raisonnablement justifiable, est interdite par l'article 11 de la Constitution coordonnée.

Il s'ensuit que la décision de l'arrêt attaqué fondée sur l'article 75, 3°, tel qu'il a été modifié par la loi du 28 décembre 1992, qui prévoit l'exclusion de toutes cessions à une société n'est pas légalement justifiée dès lors qu'en excluant, sans motifs justifiables, les cessions entre les sociétés visées à l'article 201, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, cet article viole les articles 10 et 11 de la Constitution coordonnée (violation de toutes les dispositions citées au moyen).

IV. La décision de la Cour

Attendu qu'en vertu de l'article 75, 2°, du Code des impôts sur les revenus 1992, la déduction pour investissement n'est pas applicable aux immobilisations acquises ou constituées en vue de céder à un tiers le droit d'usage en vertu du contrat de crédit-bail ou d'une convention d'emphytéose, de superficie ou de droits immobiliers similaires dans les cas où ces immobilisations sont amortissables dans le chef de l'entreprise qui dispose de ces droits ;

Qu'en vertu de l'article 75, 3°, du même code, tel qu'il a été modifié par la loi du 28 décembre 1992, la déduction pour investissement n'est pas applicable aux immobilisations dont le droit d'usage a été cédé à un autre contribuable, selon des modalités différentes de celles visées au 2°, à moins que cette cession n'ait été effectuée à une personne physique qui affecte ces immobilisations en Belgique à la réalisation de bénéfices ou de profits et qui n'en cède pas l'usage à une tierce personne en tout ou en partie ;

Qu'il suit du rapprochement des articles 75, 2°, et 75, 3°, précités que les immobilisations dont le droit d'usage est cédé à un tiers selon des modalités différentes du contrat de crédit-bail ou d'une convention d'emphytéose, de superficie ou de droits immobiliers similaires ne donnent pas lieu à la déduction pour investissement à moins que l'usager soit une personne physique qui affecte ces immobilisations en Belgique à l'exploitation d'une entreprise ou à l'exercice d'une profession libérale, d'une fonction, d'une profession ou d'une activité lucrative et pour autant qu'il ne cède pas à son tour l'usage de ces immobilisations, en tout ou en partie, à une tierce personne ;

Qu'en conséquence, la déduction pour investissement n'est pas applicable aux immobilisations dont l'usage est cédé à une personne morale selon des modalités différentes des modalités mentionnées à l'article 75, 2° ;

Attendu que, par l'exclusion de toutes cessions au bénéfice de sociétés, le législateur a voulu limiter les possibilités de déduction pour investissement ;

Que l'article 201, in limine et 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il a été remplacé par l'article 18 de la loi du 28 juillet 1992, dispose que dans les cas non visés aux articles 69, alinéa 1er, 2°, et 70, la déduction pour investissement est déterminée comme suit : 1° en ce qui concerne les sociétés résidentes dont les actions ou parts, représentant la majorité des droits de vote, sont détenues à concurrence de plus de la moitié par une ou plusieurs personnes physiques et qui ne font pas partie d'un groupe auquel appartient un centre de coordination visé à l'arrêté royal n° 187 du 30 décembre 1982 relatif à la création de centres de coordination, le pourcentage de la déduction est égal à l'augmentation exprimée en pourcent, de la moyenne des indices des prix à la consommation du Royaume de la pénultième année précédant celle dont le millésime désigne l'exercice d'imposition auquel est rattachée la période imposable au cours de laquelle l'investissement est effectué, par rapport à la moyenne des indices des prix à la consommation de l'année précédente, arrondie à l'unité supérieure ou inférieure selon que la fraction atteint ou non 50 % et majorée de 1 point sans que le pourcentage ainsi obtenu puisse être inférieur à 3 % ou supérieur à 10 % ; ce pourcentage ne s'applique qu'à la première tranche de 200 millions de francs d'investissements effectués par période imposable ;

Qu'en vertu de l'article 201, alinéa 1er, 2°, en ce qui concerne les sociétés non visées au 1°, le pourcentage de la déduction est celui visé au 1° mais ramené à zéro ;

Que, d'une part, cet article limite le montant des investissements qui donnent lieu à une déduction pour investissement en ce qui concerne les sociétés visées à l'article 201, alinéa 1er, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, dont les actions ou parts sont détenues à concurrence de plus de la moitié par une ou plusieurs personnes physiques et qui ne font pas partie d'un groupe auquel appartient un centre de coordination ; que, d'autre part, il ramène le pourcentage de la déduction pour investissement à zéro en ce qui concerne les autres sociétés visées à l'article 201, alinéa 1er, 2°, du même code ;

Attendu qu'il en ressort que l'article 75, 3°, tel qu'il a été modifié, tend à éviter non seulement que les contribuables qui ne bénéficient pas du droit à la déduction pour investissement éludent la loi en faisant acheter l'immeuble par une entreprise qui peut s'en prévaloir pour ensuite le donner en location à une société étrangère ou à la société-mère mais aussi que les sociétés éludent la limitation de la déduction pour investissement ;

Attendu qu'il suit de ce qui précède que, d'une part, la disposition de l'article 75, 3°, du code précité est applicable aux sociétés-PME belges visées à l'article 201, 1°, du même code ; que, dans cette mesure, le moyen, qui soutient le contraire, manque en droit ;

Qu'il s'ensuit, d'autre part, que le législateur n'a pas seulement voulu éviter que les sociétés visées à l'article 201, 2°, du Code des impôts sur les revenus 1992 éludent "l'annulation" du pourcentage de la déduction pour investissement ; que le moyen, qui déduit la violation des articles 10 et 11 de la Constitution d'une volonté législative erronée, est fondé sur une prémisse inexacte ; qu'en conséquence, la violation n'est pas invoquée de manière pertinente et la question préjudicielle ne doit pas être posée à la Cour d'arbitrage ; que, dans cette mesure, le moyen est irrecevable ;

PAR CES MOTIFS,

LA COUR

Rejette le pourvoi ;

Condamne la demanderesse aux dépens.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président Ivan Verougstraete, les conseillers Greta Bourgeois, Ghislain Londers, Eric Dirix et Eric Stassijns, et prononcé en audience publique du vingt-sept juin deux mille deux par le président Ivan Verougstraete, en présence de l'avocat général Philippe Goeminne, avec l'assistance du greffier Philippe Van Geem.

Document PDF ECLI:BE:CASS:2002:ARR.20020627.18