Belgian tax court rejects presumption of secret commissions when administration fails to prove hidden benefits left company assets.

LA COUR,

Vu l'arrêt attaqué, rendu le 8 novembre 1996 par la cour d'appel de Liège;

Attendu que les pourvois inscrits au rôle général sous les numéros F.97.0030.F et F.97.0031.F sont dirigés contre le même arrêt; qu'il y a lieu de les joindre;

II. Sur le pourvoi de la société anonyme Entreprise générale de travaux publics et privés J. Vanmoswinck (R.G. n° F.97.0031.F) :

Sur le moyen, libellé comme suit, pris de la violation des articles 47, alinéa 1er, 132, 246 et 281 du Code des impôts sur les revenus (1964),

en ce que la cour d'appel, se ralliant pour le surplus à la décision directoriale, - a considéré que l'administrateur délégué de la (demanderesse) n'aurait pas donné des réponses satisfaisantes aux questions de fait qui lui étaient posées, - a constaté que le rapport du contrôleur en chef de la cellule de vérification des comptabilités automatisées, Monsieur Bechelem, n'était pas joint au dossier, - quant à l'application de l'article 132 du Code des impôts sur les revenus (1964), a considéré que "le mécanisme de la fraude mis en lumière par le dossier administratif implique que le montant des fausses factures, qui n'étaient pas réellement payées par l'entreprise acheteuse à son fournisseur puisque celui-ci lui avançait les fonds, factures qui ont alors été portées fictivement en compte en charges professionnelles, servant ainsi à masquer d'autres dépenses, a été nécessairement distrait du patrimoine de l'entreprise pour être attribué à des bénéficiaires qui demeurent non identifiés",

alors que, ...

III. Quant à la violation des article 47, paragraphe 1er, et 132 du Code des impôts sur les revenus (1964) : L'article 132 du Code des impôts sur les revenus (1964), applicable jusques et y compris l'exercice d'imposition 1989 prévoyait l'application d'une cotisation complémentaire à l'ISOC, pour les charges qui ne répondent pas aux conditions fixées à l'article 47, paragraphe 1er, du Code des impôts sur les revenus et qui, pour la perception de la cotisation ordinaire à l'ISOC, sont ainsi reprises dans le bénéfice fiscal de la société à titre de dépenses non admises. Toutefois, ne doivent pas être traitées comme des charges ou sommes visées à l'article 132 du Code des impôts sur les revenus (1964), les dépenses pour lesquelles il est manifestement établi qu'elles ne constituent pas, dans le chef des bénéficiaires, des revenus visés aux articles 47, paragraphe 1er, et 101 du Code des impôts sur les revenus et qui ne revêtent pas le caractère d'attribution déguisée de bénéfices, et ce même lorsque, à défaut de justification, elles doivent être reprises parmi les dépenses non admises. En l'espèce, le raisonnement de l'administration va plus loin que le simple refus de déduction des factures. Elle considère que la présence dans la comptabilité de factures prétendument fictives, dégage un bénéfice occulte au niveau de la société. L'administration, suivie en cela par la cour d'appel, présume donc que ce bénéfice a quitté le patrimoine de la société et qu'il a été distribué : "Le mécanisme de la fraude mis en lumière

par le dossier administratif implique que le montant des fausses factures qui n'étaient pas réellement payées par l'entreprise acheteuse à son fournisseur puisque celui-ci lui avançait les fonds, factures qui ont alors été portées fictivement en compte en charges professionnelles servant ainsi à masquer d'autres dépenses, a été nécessairement distrait du patrimoine de l'entreprise pour être attribué à des bénéficiaires qui demeurent non identifiés". Il s'agit là d'un certain nombre d'affirmations non démontrées par les éléments du dossier.

Ces affirmations violent donc les principes d'application de l'article 246 du Code des impôts sur les revenus (1964) et, par conséquent, les conditions d'application de l'article 132 ancien. Il ressort, en effet, des articles 47, paragraphe 1er, et 132 du Code des impôts sur les revenus que les deux conditions suivantes doivent être remplies pour que la cotisation spéciale et complémentaire sur commissions secrètes puisse être établie : 1° le paiement doit avoir été effectué en faveur d'une personne ou d'une société dont le débiteur n'a pas révélé l'identité. 2° le paiement doit représenter dans le chef du bénéficiaire un revenu professionnel imposable en Belgique.

Il est incontestable que la première condition n'est pas remplie puisque le bénéficiaire du paiement des factures est identifié : les Etablissements Servaty. Néanmoins, selon l'administration, la (demanderesse) aurait reçu de Servaty les sommes lui permettant d'effectuer les paiements. La demanderesse cherche en vain dans le dossier le moindre élément étayant un tant soit peu cette avance de fonds : il n'existe à ce sujet ni présomption ni a fortiori commencement de preuve. En fait, l'administration prétend apporter cette preuve par la description du mécanisme de la fraude; la (demanderesse) a démontré que cette description de la fraude n'en constitue pas la preuve.

Cette théorie de l'intermédiaire que l'administration prétend utiliser en l'espèce pour appliquer l'article 132 du Code des impôts sur les revenus (1964) est rejetée par la jurisprudence. La cour d'appel d'Anvers et la Cour de cassation la rejettent en effet en cas d'absence d'éléments positivement démontrables établissant un tel rapport. (...) Ce principe n'est pas battu en brèche par l'arrêt de la Cour du 26 mai 1994. (...) "S'il appartient à l'administration d'établir que les conditions d'imposition sont réunies, rien ne s'oppose à ce qu'elle établisse par présomption que le bénéfice supplémentaire a été attribué à des bénéficiaires non identifiés et qu'il a ainsi quitté le patrimoine de la société".

Semblable présomption n'existe pas. Il serait évidemment tentant d'admettre l'application de la présomption selon laquelle des bénéfices non comptabilisés ne peuvent être présumés qu'avoir été attribués à des bénéficiaires non identifiés : tout ce qui ne peut être retrouvé dans le patrimoine de la société doit nécessairement avoir été attribué et, comme les bénéficiaires n'en sont pas connus, on ne peut qu'arriver à la conclusion qu'il s'agit de commissions secrètes. Toutef

ois, l'acceptation de cette présomption constituerait une dérogation au principe fondamental régissant la charge de la preuve en matière fiscale, principe selon lequel l'établissement d'un impôt suppose toujours une double preuve : - la preuve de l'existence d'une disposition légale autorisant l'administration à établir l'impôt; - la preuve de l'existence d'un fait tombant sous l'application de cette disposition légale. La cour d'appel de Bruxelles a également jugé le 21 février 1983 que l'administration doit fournir la preuve du fait que les charges rejetées constituent réellement des commissions secrètes au sens de l'article 47, paragraphe 1er, et qu'en l'absence d'une telle preuve, ce caractère ne peut être présumé. Par conséquent, le rejet de la déduction des factures ne permet pas de les considérer comme des commissions secrètes :

Quant à la troisième branche :

Attendu que les faits sur lesquels se fonde le juge à titre de présomptions de l'homme sont souverainement constatés par lui et que les conséquences qu'il en tire à titre de présomptions graves, précises et concordantes sont abandonnées aux lumières et à la prudence de ce magistrat, dès lors qu'il ne méconnaît pas ou ne dénature pas la notion légale de présomptions de l'homme;

Attendu que l'arrêt considère que "certes, le simple rejet par l'administration de dépenses professionnelles, au motif qu'elles ne répondent pas selon elle aux conditions de déductibilité prévues à l'article 44 du Code des impôts sur les revenus (1964), ne signifie pas automatiquement que la différence ainsi révélée a été attribuée à des bénéficiaires non identifiés comme rémunération pour des services rendus; néanmoins, le mécanisme de la fraude mis en lumière par le dossier administratif implique que le montant des fausses factures - qui n'étaient pas réellement payées par l'entreprise acheteuse à son fournisseur puisque celui-ci lui avançait les fonds - factures qui ont alors été portées fictivement en compte en charges professionnelles, servant ainsi à masquer d'autres dépenses, a été nécessairement distrait du patrimoine de l'entreprise pour être attribué à des bénéficiaires qui demeurent non identifiés";

Qu'ainsi l'arrêt justifie légalement sa décision que les dépenses litigieuses correspondent à des commissions secrètes attribuées à des bénéficiaires non identifiés;

Que le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli;

PAR CES MOTIFS,

Joint les causes inscrites au rôle général sous les numéros F.97.0030.F et F.97.0031.F;

I. Statuant sur le pourvoi de l'Etat belge :

II. Statuant sur le pourvoi de la société anonyme Entreprise générale de travaux publics et privés J. Vanmoswinck :

Rejette le pourvoi;

Condamne la demanderesse aux dépens.