VAT court dismisses appeal against disproportionate fines for multi-year fraudulent invoicing systems.

Vu le dossier de procédure en forme régulière et notamment :

- le jugement du tribunal de première instance de Namur, division Namur, du 19 mars 2015 ;

- la requête d'appel reçue au greffe de la cour le 9 juillet 2015 ;

- les conclusions et les dossiers des parties.

L'appel a été interjeté dans les formes et délais légaux, sa recevabilité n'est pas contestée et il n'existe aucun moyen d'irrecevabilité à soulever d'office par la cour.

En conséquence, l'appel doit être déclaré recevable.

La présente décision est fondée sur les éléments de fait et de droit développés ci-après :

I- Les faits et l'objet du litige

Sur ces points, la cour se réfère à l'exposé du premier juge tel qu'il figure au jugement déféré sous le titre « Faits et antécédents ».

Il suffit de préciser que le litige concerne une opposition à la contrainte portant le numéro CTRI 312.1107.12612 décernée à charge de l'appelante le 22 novembre 2012, visée et rendue exécutoire le 27 novembre 2012 (cf. pièce 1 du dossier de l'intimé) et qu'il porte sur des amendes proportionnelles de 1.791.236,94 euros infligées en application de l'article 70 § 2 du Code de la TVA pour diverses infractions en matière de facturation portant sur les années 2005 à 2009 (cf. procès-verbal du 5 novembre 2012 - pièce 2 du dossier de l'intimé).

L'appelante a formé opposition à cette contrainte devant le tribunal de première instance de Nivelles par requête déposée au greffe le 13 juin 2013 (cf. pièce 1 du dossier de procédure d'instance de Nivelles) ;

Par jugement du 21 octobre 2013, le premier juge saisi a renvoyé la cause devant le tribunal de première instance de Namur (cf. pièce 4 du dossier de procédure d'instance Nivelles).

Par jugement du 19 mars 2015, le tribunal de première instance de Namur reçoit la demande, l'a dit non fondée et condamne l'appelante aux dépens liquidés à zéro euro dans le chef de l'intimé.

L'appelante postule à titre principal l'annulation de l'imposition pour cause d'arbitraire ainsi que la condamnation de l'intimé à restituer toutes sommes indûment perçues, aux intérêts judiciaires et aux dépens des deux instances liquidés à 16.500 euros par instance.

A titre subsidiaire, elle demande à la cour de réduire considérablement l'amende mise à sa charge et de compenser les dépens.

L'intimé conclut au non-fondement de l'appel, à la confirmation du jugement déféré et à la condamnation de l'appelante aux dépens de l'instance d'appel non liquidés.

II- Discussion

Quant au caractère arbitraire de la détermination des amendes

En vertu de l'article 70, § 2 du Code de la TVA, en sa version applicable aux faits litigieux, « Lorsque la facture ou le document en tenant lieu, dont la délivrance est prescrite par les articles 53, 53octies et 54, ou par les arrêtés pris en exécution de ces articles, n'a pas été délivré ou qu'il contient des indications inexactes quant au numéro d'identification, au nom ou à l'adresse des parties intéressées à l'opération, à la nature ou à la quantité des biens livrés ou des services fournis, au prix ou à ses accessoires, il est encouru une amende égale à deux fois la taxe due sur l'opération, avec un minimum de 50 EUR .

Cette amende est due individuellement par le fournisseur et par son cocontractant. Elle n'est cependant pas applicable lorsque les irrégularités peuvent être considérées comme purement accidentelles, notamment eu égard au nombre et à l'importance des opérations non constatées par des documents réguliers, comparés au nombre et à l'importance des opérations qui ont fait l'objet de documents réguliers, ou lorsque le fournisseur n'avait pas de raison sérieuse de douter de la qualité de non-assujetti du cocontractant.

Quand une personne encourt, pour une même infraction, à la fois l'amende prévue au § 1er et l'amende prévue au § 2, seule cette dernière est applicable ».

En vertu de l'article 53 § 2 du Code de la TVA en sa version applicable aux opérations en cause, « L'assujetti qui effectue des livraisons de biens ou des prestations de services, autres que celles qui sont exonérées en vertu de l'article 44 et qui ne lui ouvrent aucun droit à déduction, est tenu de délivrer une facture à son cocontractant ou de s'assurer qu'une telle facture est délivrée en son nom et pour son compte, par son cocontractant ou par un tiers :

1° lorsqu'il a effectué une livraison de biens ou une prestation de services pour un assujetti ou une personne morale non assujettie ;

(...)

Le Roi peut imposer aux assujettis l'obligation de délivrer une facture pour des livraisons de biens ou des prestations de services, autres que celles visées à l'alinéa 1er, qu'ils effectuent en Belgique ».

En vertu de l'article 1 § 1er de l'arrêté royal n°1 du 29 décembre 1992 en sa version applicable aux opérations en cause, « L'assujetti qui effectue des livraisons de biens ou des prestations de services énumérées ci-après pour des personnes physiques qui les destinent à leur usage privé, est tenu de délivrer une facture lorsque ces opérations ont lieu en Belgique conformément aux articles 15 et 21 du Code, ou lorsque, avant l'opération, la taxe est exigible par application des articles 17, § 1er, et 22, § 2, du Code, sur tout ou partie du prix de l'opération :

(...)

8° les livraisons effectuées par les entreprises de production ou de vente en gros.... ».

En vertu de l'article 5 § 1er, 3° de l'arrête royal n°1, tel qu'applicable aux opérations litigieuses, « § 1er La facture et le document visé à l'article 2 portent les mentions suivantes : (...) 3° le nom ou la dénomination sociale, l'adresse et le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée visé à l'article 50, du Code, du cocontractant ou, en cas de livraisons visées à l'article 39bis, alinéa 1er, 4°, du Code, le nom ou la dénomination sociale, l'adresse et le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée, attribué à l'assujetti dans l'Etat membre de destination des biens ».

L'appelante est identifiée à la TVA pour « Commerce de gros, assortiment général » (cf. pièce 6 du dossier de l'intimée) et a pour objet statutaire « le commerce de gros, de détail et l'import-export en (v)ins, spiritueux, levures, bières, limonades et eaux de boissons, ainsi que les articles divers s'y rapportant.... » (cf. pièce 1 du dossier de l'appelante).

Il s'agit bien d'une entreprise de vente en gros au sens de l'article 1er § 1, 8° de l'arrêté royal n°1 précité et elle doit donc en raison de cette qualité de grossiste délivrer des factures lorsqu'elle effectue des livraisons de biens ou des prestations de services à des personnes physiques qui les destinent à leur usage privé, et non seulement lorsqu'elle effectue des livraisons ou prestations de services à un assujetti ou une personne morale non assujettie en application des articles 53, § 2 du Code de la TVA et 1 § 1er de l'arrêté royal n°1 du 29 décembre 1992.

Etant une entreprise de vente en gros, il est indifférent qu'une partie des ventes de l'appelante soit effectuée auprès de particuliers ou que son objet social prévoit ce type de vente comme en l'espèce.

Par ailleurs, si l'administration admet, à titre de tolérance, une dérogation à cette obligation « dans la mesure où l'entreprise est constituée en deux branches d'activité au sens de l'article 11 du Code de la TVA et où, partant, le commerçant exploite distinctement, au sein de son entreprise, un secteur « vente en gros » et un secteur « vente au détail », indépendants l'un de l'autre et dont chacun est capable de fonctionner, au point de vue technique par ses propres moyens » (QP n°232 du 8 avril 1997, BQR Sénat, session 1997-1998, 2956 cf. pièce 7 du dossier de l'intimé), les conditions de cette tolérance ne sont point rencontrées en l'espèce.

Outre qu'il appartient à l'appelante de démontrer qu'elle pourrait bénéficier de ce régime d'exception, ce qu'elle ne fait pas, le procès-verbal du 7 juin 2010 (cf. pièce 2, annexe 1-1 du dossier de l'intimé) reprend la déclaration du gérant de l'appelante selon laquelle « En effet, Nous avons le magasin de vente situé à Jandrain. Il est ouvert à tout le monde : aux particuliers comme aux professionnels du secteur. Nous avons l'entrepôt ici à Orp-le-Grand, rue Léon Jacquemin 82. Les professionnels du secteur et des particuliers viennent ici pour les enlèvements. Les particuliers viennent pour quantités importantes par exemple pour 60 bouteilles sinon ils vont au magasin », ce qui exclut l'existence de deux branches d'activité distinctes indépendantes l'une de l'autre.

Par conséquent, l'appelante était astreinte à une obligation de facturation, reprenant les mentions requises, à l'égard de l'ensemble de ses clients, assujettis ou simples particuliers et elle ne peut reprocher à l'administration d'avoir déterminé les amendes en raison d'irrégularités dans la facturation en se basant sur l'ensemble des ventes au comptant des périodes en cause, dès lors que pour toutes ces ventes au comptant, l'appelante n'a pas établi des factures reprenant « le nom ou la dénomination sociale, l'adresse et le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée visé à l'article 50, du Code, du cocontractant » en violation des dispositions précitées, ce qui n'est pas discuté (cf. à titre d'exemple des factures reprenant uniquement la mention « COMPTANT » au titre de destinataire en pièces A6-288 à 291, annexe 6-1 du PV du 5 novembre 2012 - pièce 2 du dossier de l'intimé).

« Reprendre l'intégralité des ventes « comptant » comme infraction à la facturation » ne se révèle pas arbitraire comme le pose à tort l'appelante en termes de conclusions (cf. ses dernières conclusions p. 5) mais constitue la stricte application des dispositions précitées, l'appelante, en sa qualité de grossiste, devant établir une facture conforme aux exigences formelles précitées tant pour ses ventes à des professionnels que pour celles destinées à des particuliers.

L'administration ne présume pas que tous les bons de livraisons à des assujettis ont été scindés en une facture de vente client et une facture de vente au comptant mais considère que des factures conformes reprenant notamment l'identification du cocontractant devaient être établies pour toutes les ventes au comptant, qu'il s'agisse de vente aux assujettis ou à des particuliers, ce qui est conforme aux dispositions légales et réglementaires précitées, ce qui n'a pas été fait.

Du reste et surabondamment, il n'y a aucune comptabilisation distincte entre les ventes au comptant, qu'elles soient effectuées à des particuliers ou à des professionnels, au magasin ou à l'entrepôt et aucun élément ne permet de déterminer les ventes au comptant aux particuliers et notamment celles qui ont directement fait l'objet d'une vente au comptant sans scission d'une partie du bon de livraison en une facture de vente client et une facture de vente au comptant.

La comparaison avec les grandes surfaces de la chaîne Carrefour qui ne délivrent pas de factures opérée par l'appelante n'est pas pertinente dès lors qu'il ne s'agit pas de grossistes.

L'appelante semble du reste considérer qu'il n'y pas lieu de la sanctionner dans les cas où il n'est pas établi que les ventes ont été réalisées auprès de clients assujettis, alors que la répression des irrégularités de facturation repose sur la nécessité de rendre contrôlable la destination des biens et services en vue d'assurer la juste perception de la taxe sur la valeur ajoutée.

Il n'est du reste pas soutenu et nullement établi que « les irrégularités peuvent être considérées comme purement accidentelles, notamment eu égard au nombre et à l'importance des opérations non constatées par des documents réguliers » ou « que le fournisseur n'avait pas de raison sérieuse de douter de la qualité de non-assujetti du cocontractant » pour les ventes au comptant.

Il s'ensuit que les amendes en cause relatives aux ventes au comptant qui n'ont pas fait l'objet de facturations conformes aux exigences légales et réglementaires sont bien dues en application de l'article 70 § 2 du Code de la TVA.

Quant au caractère disproportionné des amendes

En application de l'article 70 § 2 du Code de la TVA, il a été appliqué « une amende égale à deux fois la taxe due sur l'opération », soit une amende de 200 % sur les taxes dues de 895.618,47 euros sur les ventes au comptant couvrant la période contrôlée portant sur les années 2005, 2006, 2007, 2008 et 2009 déterminées à partir des données informatiques de l'appelante (cf. procès-verbal du 5 novembre 2010, p. 10 - pièce 2 du dossier de l'intimée).

Les amendes n'ont en l'espèce pas été réduites en application de l'article 1er de l'arrêté royal n°41 du 30 janvier 1987 qui prévoit que l'échelle de réduction prévue aux tableaux A à J de l'annexe au présent arrêté n'est pas applicable en cas d'infractions commises dans l'intention d'éluder ou de permettre d'éluder la taxe.

Le fait de ne pas établir des factures ou d'en établir sans identifier les destinataires est clairement de nature à permettre à ceux-ci d'éluder la taxe sur leurs propres opérations soumises à la TVA s'ils sont assujettis à la taxe et l'appelante signale du reste qu'elle a agi de la sorte à la demande de ses clients professionnels (cf. ses dernières conclusions p. 9).

L'appelant a admis avoir « vendu des marchandises à des clients professionnels en établissant des factures de vente au comptant et à des particuliers », avoir mis en place un système par lequel « les bons de livraison client étaient scindés en une facture client et une facture de vente au comptant dans des proportions définies avec le client professionnel » et avoir notamment acquis un programme informatique permettant de « modifier les bons de livraison » (cf. procès-verbal du 5 novembre 2012 p. 6 et procès-verbal du 6 juin 2012 - pièce 2 et annexe 2-1 du dossier de l'intimé), un répertoire reprenant les clients de l'appelante et « la proportion de la partie à livrer en noir » ayant du reste été établi (cf. procès-verbal du 5 novembre 2012 p. 7 et annexe 3-1 à ce PV - pièce 2 du dossier de l'intimé).

L'appelant considère que l'amende de 1.791.236,94 euros est disproportionnée.

Le juge auquel il est demandé de contrôler une sanction administrative qui a un caractère répressif au sens de l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales doit vérifier la légalité de cette sanction et peut examiner plus particulièrement si cette sanction est conciliable avec les exigences impératives des traités internationaux et du droit interne, y compris les principes généraux du droit. Ce droit de contrôle permet en particulier au juge d'examiner, en prenant en considération l'ensemble des circonstances de la cause, si la peine n'est pas disproportionnée par rapport à l'infraction, de sorte qu'il peut examiner si l'administration pouvait raisonnablement infliger une amende administrative de cette ampleur. Le juge peut, à cet égard, tenir compte spécialement de la gravité de l'infraction, du taux des sanctions déjà infligées et de la manière dont il a été statué dans des causes similaires, mais doit tenir compte de la mesure dans laquelle l'administration était elle-même liée par cette sanction. Ce droit de contrôle n'implique pas que le juge peut remettre ou réduire des amendes pour de simples motifs d'opportunité et à l'encontre des règles légales (cf. Cass 18.04.2013 F.11.0142.F ECLI:BE:CASS:2013:ARR.20130418.6 , www. jure.juridat. just.fgov.be).

Les amendes qui sont fonctions de l'importance et du nombre des livraisons au comptant irrégulières en matière de facturation qui s'étendent sur cinq années n'apparaissent nullement disproportionnées à l'extrême gravité du système frauduleux mis en place par l'appelante destiné à masquer la destination d'une partie importante de ses livraisons notamment à des assujettis et à permettre à ceux-ci de disposer de quantités de produits supérieures à celles figurant dans leurs achats comptabilités et ainsi de réaliser des opérations non soumises à la taxe.

Il importe peu que l'appelante n'ait pas elle-même éludé la taxe sur les opérations dès lors qu'elle a permis à ses clients assujettis d'éluder la taxe et plus généralement leurs obligations en matière fiscale.

La sanction des irrégularités en matière de facturation repose du reste comme relevé ci-avant sur la nécessité de rendre contrôlable la destination des biens et services en vue d'assurer la juste perception de la taxe sur la valeur ajoutée et celle-ci doit disposer d'un caractère dissuasif indépendant de la détermination du montant effectif des taxes éludées par l'appelante ou que celle-ci a permis d'éluder par des tiers.

Il importe peu au regard de l'examen du caractère proportionné de la sanction que l'appelante ait, lorsqu'elle a été confrontée aux constatations accablantes des agents de l'administration, quelque peu collaboré avec ceux-ci et « directement expliqué aux enquêteurs le système mis en place » ou que l'appelante ne puisse actuellement ne pas être en mesure d'acquitter l'amende découlant de son comportement durant les années 2005 à 2009, ce qui n'est du reste étayé par le moindre élément versé aux débats.

Le fait que le marché soit très concurrentiel et que la facturation irrégulière soit un moyen attractif d'une clientèle désireuse d'obtenir des fournitures non identifiées expliquent sans doute pourquoi l'appelante a mis en œuvre le système de facturation frauduleux mais cela n'atténue en rien la gravité des faits et le caractère inadmissible du comportement de l'appelante dans un état de droit.

PAR CES MOTIFS,

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935,

La Cour,

Statuant contradictoirement,

Dit l'appel recevable mais non fondé.

Confirme le jugement déféré en toutes ses dispositions.

Condamne l'appelante aux dépens d'appel non liquidés dans le chef de l'intimé.

Ainsi jugé et délibéré par la NEUVIÈME chambre de la cour d'appel de Liège, où siégeaient le président Philippe GARZANITI, le conseiller Isabelle DIJON et l'avocat Bruno LHOEST, inscrit au tableau de l'Ordre depuis 15 ans au moins, siégeant en vertu de l'article 321, alinéa 2 du Code judiciaire, tous les conseillers et conseillers suppléants étant légitimement empêchés et prononcé en audience publique du 10 janvier 2018 par le président Philippe GARZANITI, avec l'assistance du greffier Martine LUCASSEN.

Document PDF ECLI:BE:CALIE:2018:ARR.20180110.5