Landsskatteretskendelse

Landsskatteretskendelse

Goodwill erhvervet fra ikke sambeskattet udenlandsk datterselskab

- afskrivning

- bindende forhåndsbesked

Reference

AL § 40, stk. 5

A A/S klagede over den af Ligningsrådet i henhold til skattestyrelseslovens kapitel 2 A om bindende forhåndsbesked trufne afgørelse af 27. januar 1998.

Spørgsmålet til Ligningsrådet var følgende

"Har A A/S afskrivningsret efter ligningslovens § 16 F, stk. 1, på goodwill, der erhverves fra et udenlandsk datterselskab, der ikke er sambeskattet her i landet, og vil afskrivningsgrundlaget skulle nedsættes efter ligningslovens § 16 F, stk. 4?"

Ligningsrådet havde besvaret det stillede spørgsmål således

"Selskabet kan afskrive på erhvervet goodwill fra det udenlandske datterselskab, men afskrivningsgrundlaget skal nedsættes med hele overdragerens anskaffelsessum vedrørende goodwill, idet ingen del af denne har kunnet gøres til genstand for afskrivning i Danmark."

Det fremgik af sagens oplysninger, at det klagende selskab (herefter kaldet selskabet) drev virksomhed inden for den petrokemiske industri. Selskabet var et dansk selskab med datterselskaber i en række lande, herunder som det væsentligste produktionsselskaber i Norge, Sverige, Finland, Belgien og Portugal. Den samlede koncernomsætning, der i væsentligt omfang var afhængig af de stærkt fluktuerende priser på selskabets produkter, var af størrelsesordenen 15-20 mia. kr. årligt.

Det fremgik videre af sagens oplysninger, at selskabet var ejet med 50 % (indirekte) af B A/S, med 25 % af C (statsejet selskab) og med 25 % af D AG (delvist statsejet olie- og gasselskab).

Selskabets repræsentant havde oplyst, at selskabet påtænkte en omorganisering af virksomheden, hvorved der kunne blive tale om, at selskabet erhvervede goodwill fra et eller flere af de udenlandske datterselskaber. Omorganiseringen kunne have form af, at et udenlandsk datterselskab blev likvideret, således at aktiviteten derefter var drevet som et fast driftssted i det pågældende land, eller i form af, at selskabet erhvervede kundekreds, produktionsrettigheder, varelagre og omsætningsaktiver mv. fra det pågældende selskab, hvis virksomhed herefter fik form af "contract manufacturing". I begge de nævnte tilfælde ville der efter udenlandske regler ske en afståelse af goodwill, og selskabet ville have erhvervet en sådan goodwill. Den pågældende goodwill ville være skattepligtig i udlandet efter lokale regler. Det var videre oplyst, at selskabet ikke havde erhvervet goodwill i 1998.

Ligningsrådet havde bl.a. begrundet den bindende forhåndsbesked med

"Ligningslovens § 16 F, stk. 4 indeholder en værnsregel ved overdragelse af goodwill mellem interesseforbundne parter. Denne regel finder også anvendelse på køb af goodwill fra en interesseforbunden part, der hverken er fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark og således også på køb af goodwill fra et ikke sambeskattet udenlandsk datterselskab.

Indtil ændringen af lovbestemmelsen ved lov nr. 440 af 10. juni 1997 var værnsreglen formuleret således, at køberens afskrivningsgrundlag efter § 16 F, stk. 1 blev nedsat til et beløb svarende til overdragerens skattepligtige fortjeneste efter § 16 E. Denne formulering indebar, at erhververens afskrivningsgrundlag blev nedsat til 0 kr. i tilfælde, hvor overdrageren hverken var fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark, og der derfor ikke ved salget ville fremkomme nogen skattepligtig fortjeneste her i landet.

Med den nuværende formulering af § 16 F, stk. 4, der har fået virkning tilbage fra 18. juni 1993, går værnsreglen ud på. at erhververens afskrivningsgrundlag nedsættes med et beløb svarende til den ikke afskrivningsberettigede del af overdragerens anskaffelsessum.

Selskabets repræsentant mener, at udtrykket "den ikke afskrivningsberettigede del af overdragerens anskaffelsessum" må forstås som den ikke afskrivningsberettigede del af overdragerens anskaffelsessum efter danske skatteregler, og finder derfor, at nedsættelsen ved køb af goodwill fra et udenlandsk datterselskab udgør 0 kr., idet det udenlandske selskab ikke er skattepligtigt til Danmark, og idet der således ikke foreligger nogen ikke afskrivningsberettiget saldo efter danske regler.

Skatteforvaltningen er af samme opfattelse som selskabets repræsentant.

Told- og Skatteregionen kan tiltræde revisionsfirmaets synspunkt om, at det skal afgøres efter danske skatteregler, om der findes en ikke afskrivningsberettiget anskaffelsessum for goodwill hos den udenlandske overdrager, som bevirker, at erhververens afskrivningsgrundlag skal nedsættes.

Ordlyden af § 16 F, stk. 4 i sin nuværende formulering må dog efter regionens opfattelse føre til, at der skal ske en sådan nedsættelse af erhververens afskrivningsgrundlag, hvis overdrageren tidligere har erhvervet denne goodwill, og således har haft en anskaffelsessum, der på grund af skattepligtsforholdene ikke har været afskrivningsberettiget i Danmark.

Derimod finder regionen ikke, at bestemmelsens nuværende ordlyd kan give hjemmel for, at erhververens afskrivningsgrundlag skal nedsættes, hvis den udenlandske overdragers goodwill ikke er anskaffet, men oparbejdet.

Ligningsrådet skal udtale følgende

Når det af ligningslovens § 16 F, stk. 4 fremgår, at erhververens afskrivningsgrundlag skal nedsættes med et beløb svarende til den ikke afskrivningsberettigede del af overdragerens anskaffelsessum, må det i relation til erhvervelse af et udenlandsk datterselskabs goodwill have den konsekvens, at den danske erhververs afskrivningsgrundlag må reduceres med hele anskaffelsessummen, idet ingen del af overdragerens anskaffelsessum har kunnet afskrives efter danske regler, idet overdrageren ikke har været skattepligtig til Danmark.

Fortolker man bestemmelsen som revisor har gjort, med det resultat, at hele anskaffelsessummen vil være afskrivningsberettiget, når man et retstilstand, hvor det vil være muligt for et dansk moderselskab at konvertere sin ikke-afskrivningsberettigede goodwill til afskrivningsberettiget goodwill ved først at sælge sin ikke afskrivningsberettigede goodwill til et udenlandsk datterselskab, for senere at generhverve den. Reduceres anskaffelsessummen i denne situation ikke med datterselskabets anskaffelsessum, vil det erhvervende moderselskab kunne afskrive anskaffelsessummen for den generhvervede goodwill, der før salget til datterselskabet ikke var afskrivningsberettiget.

En sådan retstilstand vil være i strid med hensigten i ligningslovens § 16 F, stk. 4, der er at hindre, at ikke-afskrivningsberettiget goodwill kan konverteres til afskrivningsberettiget goodwill.

Ligningsrådet kan på denne baggrund tiltræde regionens indstilling."

Selskabets repræsentant havde over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at ligningslovens § 16 F, stk. 4, indebar, at nedsættelsen af afskrivningsgrundlaget udgjorde 0. Der var således alene klaget over den del af Ligningsrådets besvarelse, der vedrørte størrelsen af nedsættelsen i henhold til ligningslovens § 16 F, stk. 4.

Til støtte herfor var det bl.a. anført, at den tidligere affattelse af ligningslovens § 16 F, stk. 4, indebar, at der skulle ske en begrænsning af afskrivningsretten ved overdragelse af goodwill fra et udenlandsk koncernselskab, idet der ved en sådan overdragelse af goodwill ikke ville fremkomme nogen skattepligtig fortjeneste efter § 16 E, når det pågældende udenlandske selskab hverken var fuldt eller begrænset skattepligtig her i landet.

Dette resultat måtte anses for ændret med den nugældende formulering af § 16 F, stk. 4, idet der efter den nye formulering skete en nedsættelse af afskrivningsgrundlaget med et beløb svarende til "den ikke afskrivningsberettigede del af overdragerens anskaffelsessum". Det udenlandske selskab var ikke skattepligtig til Danmark, og der forelå således ikke en anskaffelsessum, og dermed heller ikke en ikke afskrivningsberettiget del heraf efter danske regler, hvorfor nedsættelsen af afskrivningsgrundlaget udgjorde 0.

Vedrørende den af Ligningsrådet anførte begrundelse var det bl.a. for så vidt angik omgåelsessynspunktet anført, at ligningslovens § 16 F, stk. 4, forhindrede den af Ligningsrådet anførte omgåelsesmulighed. Baggrunden herfor var, at det udenlandske selskab, der erhvervede goodwill, ville få fast driftssted her i landet, og som følge heraf ville det udenlandske selskab være omfattet af selskabsskattelovens § 2 a og dermed af § 16 F, stk. 4. Der ville ikke i indkomstopgørelsen for det faste driftssted kunne afskrives på den pågældende goodwill.

Når det danske selskab herefter som det andet trin i Ligningsrådets omgåelsestankegang generhvervede den pågældende goodwill, var der også tale om en overdragelse, der var omfattet af ligningslovens § 16 F, stk. 4. Der blev derfor ikke opnået afskrivningsret her i landet. Ligningsrådets begrundelse i form af et omgåelsessynspunkt måtte derfor tilbagevises. Bortset fra det meget upraktiske og fortænkte i tankegangen, var det ganske enkelt ikke muligt at omgå § 16 F, stk. 4, ved denne fremgangsmåde, hvorfor dette hensyn ikke var noget argument overfor vor fortolkning af § 16 F, stk. 4.

Det var videre bl.a. anført, at det i bemærkningerne til lovforslaget til lov nr. 440 af 10. juni 1997 hed, at "som en konsekvens af, at det kun er i forhold til goodwill, at en ikke afskrivningsberettiget anskaffelsessum for overdrageren kan forekomme, foreslås bestemmelsen samtidig indskrænket til kun at omfatte goodwill". Såfremt overdragelser fra et udenlandsk koncernselskab af goodwill var omfattet af den nye formulering, var dette udsagn ikke korrekt. Efter Ligningsrådets fortolkning kunne der også forekomme en ikke afskrivningsberettiget anskaffelsessum for andre immaterielle aktiver. Dette stred således mod lovforslagets fortolkningsbidrag vedrørende afgrænsning af anvendelsesområdet for § 16 F, stk. 4.

Hertil kom, at Ligningsrådets fortolkning bl.a. indebar at det skulle undersøges med virkning tilbage til det udenlandske selskabs stiftelse, om der var erhvervet goodwill, og at goodwill der f.eks. var erhvervet ved en skattefri fusion i udlandet for mange år siden og ikke var reflekteret i regnskaberne, nu skulle identificeres og værdiansættes. Ligningsrådets fortolkning gav uoverstigelige administrative og kontrolmæssige problemer.

Vedrørende bestemmelsens formål var det ydermere anført, at hensigten var at forhindre, at en efter danske regler ikke-afskrivningsberettiget anskaffelsessum for goodwill blev konverteret til en afskrivningsberettiget anskaffelsessum ved et koncerninternt salg. Det havde derfor ikke været hensigten, at en overdragelse af goodwill fra et udenlandsk selskab, der ikke var skattepligtig her i landet, skulle omfattes. En sådan overdragelse beskattedes i udlandet efter lokale regler. Det var uden sidestykke i almindelige skatteretlige regler for opgørelse af et afskrivningsgrundlag, hvis en sådan overdragelse skulle kunne medføre, at der ikke var afskrivningsret på goodwill, alene som følge af det for indkomstopgørelsen her i landet helt irrelevante forhold, hvorvidt den udenlandske goodwill var oparbejdet eller erhvervet. Der var ingen fortolkningsbidrag i lovbestemmelsen eller i lovforarbejderne, der talte for dette synspunkt.

Landsskatteretten bemærkede, at formålet med indførelsen af værnsreglen bl.a. var at hindre transaktioner mellem interesseforbundne parter, hvorved ikke afskrivningsberettigede anskaffelsessummer for goodwill blev afskrivningsberettigede. Retten bemærkede videre, at der ikke i forarbejderne var holdepunkter for, at overdragelser fra et koncernselskab beliggende i udlandet skattemæssigt skulle behandles strengere end overdragelser mellem rent danske selskaber.

På denne baggrund fandt retten, at selskabets afskrivningsgrundlag efter bestemmelsens stk. 1 ved erhvervelse af goodwill fra et ikke sambeskattet udenlandsk datterselskab skulle nedsættes med det udenlandske selskabs ikke afskrivningsberettigede del af anskaffelsessummen for goodwill opgjort efter danske regler, hvorved overdragerens skattepligtsforhold var uden betydning. For overdragelser indtil 1. januar 1999 skete nedsættelsen i henhold til den da gældende bestemmelse i ligningslovens § 16 F, stk. 4, mens den for overdragelser fra den 1. januar 1999 skete i henhold til afskrivningslovens § 40, stk. 5, som vedrørende det påklagede forhold var identisk med den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 16 F, stk. 4.

Retten tog ved afgørelsen ikke stilling til, hvilke udenlandske ikke sambeskattede datterselskaber, der var omfattet af den i 1998 gældende bestemmelse i ligningslovens § 16 F, stk. 4, idet erhvervelsen af goodwill fra det udenlandske datterselskab ikke ville ske før efter udløbet af 1998.

Den bindende forhåndsbesked blev ændres således til

Selskabet kunne afskrive på erhvervet goodwill fra et udenlandsk ikke sambeskattet datterselskab, men afskrivningsgrundlaget skulle nedsættes med et beløb svarende til den ikke afskrivningsberettigede del af overdragerens anskaffelsessum opgjort efter danske regler.

Et selskab påtænkte at erhverve goodwill fra udenlandske ikke sambeskattede datterselskaber, og sagen vedrørte alene spørgsmålet om nedsættelse af selskabets afskrivningsgrundlag for den erhvervede goodwill, jf. den dagældende bestemmelse i ligningslovens § 16 F, stk. 4. Afskrivningsgrundlaget skulle nedsættes med et beløb svarende til den ikke afskrivningsberettigede del af overdragerens anskaffelsessum opgjort efter danske regler.