Landsskatteretskendelse

§ 1. Nærværende kontrakt skal regulere retsforholdet mellem selskabet og konsulenten i forbindelse med, at konsulenten skal udføre nærmere angivne opgaver hos kunden. Konsulentopgaver aftales løbende direkte mellem kunden og konsulenten.

§ 2 Konsulenten forpligter sig i den nedennævnte kontraktperiode til at stille sin fulde arbejdskraft til rådighed for selskabet, og i perioden ikke udføre andre konsulentopgaver uden at indhente selskabets godkendelse i forhold hertil.

Kontraktperioden starter 1. oktober 1997, og vedvarer, medmindre den opsiges, indtil den 30. september 1998.

Det er aftalt, at konsulenten i ovenfor angivne kontraktperiode på ugebasis må forvente at anvende et tidsforbrug på et sted mellem 32,5 og 37,5 timer pr. uge. De nærmere tidspunkter for arbejdets begyndelse og afslutning aftales i henhold til senere fastlæggelse, men forventeligt er udgangspunktet en fixtid mellem 10.00-14.00 ligesom der forventeligt kan flexes i tidsrummet mellem 7.00 og 18.00, alt efter opgavens karakter og intensitet.

Aftalen kan af konsulenten opsiges med et varsel på 3 måneder til den første i en måned, og af selskabet med et varsel på 30 dage, idet det samtidig forudsættes, at opsigelsesvarslet kan indeholdes i den aftalte kontraktperiode. Ved kontraktperiodens udløb ophører aftalen, uden at nogen af parterne behøver at fremkomme med formalia af nogen art.

§ 3 Konsulentens honorar opgøres på timebasis med 450 kr., skriver kroner firehundredefemti 00/100. Hertil skal lægges moms i henhold til den til enhver tid værende sats samt andre lovpligtige afgifter, idet parterne dog bemærker, at der p.t. ikke eksisterer - parterne bekendt - sådanne. Konsulenten er forpligtet til at være momsregistreret, og skal på opfordring fra selskabet kunne dokumentere registreringen.

Såfremt anvendelsen af yderlige timer udover den gennemsnitlige forventede arbejdstid på 35 timer pr. uge, jf. ovenfor, viser sig nødvendig, modtager konsulenten et tillæg efter følgende retningslinier: på hverdage honoreres de første 2 1/2 time med en timesats på kr. 600 og på hverdage ud over 2 1/2 time honoreres med en timesats på 675.

Såfremt det måtte vise sig fornødent, at der skal udføres konsulentarbejde ud over de ovenfor angivne forventelige tidspunkter, herunder på søgne/helligdage og i weekender, er det aftalt, at konsulenten modtager honorering på 175% af den normale timesats, hvilket udgør 787,50 kr.

Konsulenten er forpligtet til at føre et effektivt og dokumenterbart timeregnskab.

Senest den 1. arbejdsdag i en næstfølgende måned skal konsulenten opgøre og fremsende sin faktura til selskabet, der er forpligtet til at betale denne senest 20 dage efter modtagelsen heraf. Timeregnskab skal også sendes pr. fax eller email senest den 1. arbejdsdag i den næstfølgende måned.

Alene efter forudgående aftale med selskabet og mod behørig dokumentation kan konsulenten i helt enkeltstående tilfælde få kompenseret sine på vegne af selskabet i relation til opgaven foretagne udlæg, der opgøres og fremsendes sammen med almindelig faktura for timeregnskab.

§ 4 Hver part bevarer egne ophavsrettigheder, der være sig til koncepter, metoder og systemer. Såfremt enhver af parterne uafhængigt af såvel hinanden, som af nærværende projekt udvikler nye ophavsrettigheder, retten hertil.

Ophavsrettigheder og brugsrettigheder, der udvikles med baggrund i nærværende kontrakt, enten det er til koncepter, tjenesteydelser eller andet, beror hos begge parter.

(.............)

§ 5 Konsulenten er forpligtet til at holde nærværende kontrakt fortrolig mellem selskabet og konsulenten.

Konsulenten er uden at modtage honorar herfor. forpligtet til at deltage i status- og opfølgningsmøder af maksimalt 2 timers varighed på selskabets adresse, maksimalt 1 gang pr. måned.

§ 6 Konsulenten forpligter sig til at tegne en almindelig erhvervs-ansvarsforsikring.

§ 7 Det er aftalt, at efter aftalens udløb har konsulenten ingen mulighed, det være sig direkte eller indirekte at tilbyde sin arbejdskraft, eller på anden måde arbejde for den eller de virksomhed(er), som konsulenten gennem sit virke med selskabet har haft tilknytning til. Perioden er aftalt til at være 6 måneder efter kontraktens ophør.

Ved enhver overtrædelse af nærværende bestemmelse er konsulenten forpligtet til at betale en konventionalbod på kr. 300.000

Betalingen af konventionalboden medfører ikke automatisk ophævelse af konkurrenceklausulen.

(..........)"

Told- og skatteregionen havde ved den påklagede afgørelse anset selskabet for pligtig at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i vederlagene til de konsulenter, der var tilknyttet virksomheden på vilkår svarende til de i kontrakten indgået med B, jf. kildeskattelovens § 46.

Som begrundelse herfor var det anført, at der i punkt 3.1.1.1. - 3.1.1.5 i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven var redegjort for, hvorledes den generelle afgrænsning mellem lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende skulle foretages. På grundlag af cirkulæret samt den foreliggende kontrakt havde regionen fundet, at vederlagene til konsulenten var at betragte som A-indkomst for ham, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, hvorfor virksomheden var indeholdelsespligtig i medfør af samme lovs § 46, stk. 1. Der var lagt vægt på, at der var indgået aftale om løbende arbejdsydelse, at hvervgiver fastsætter arbejdstiden, at vederlaget var beregnet som det var almindeligt i tjenesteforhold (timeløn), at vederlaget (i overvejende grad) var nettoindkomst for modtageren og at indkomsten ikke var oppebåret af en ubestemt kreds af hvervgivere.

Selskabets repræsentant havde over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at told- og skatteregionens afgørelse blev ændret, idet den omhandlede konsulent skulle anses som selvstændig erhvervsdrivende.

Til støtte herfor var det bl.a. anført, at det af konsulentkontraktens § 1, fremgik, at der var tale om et direkte underentrepriseforhold, hvor selskabet havde antaget en selvstændig konsulent til at løse en selvstændig konsulentopgave hos en kunde, hvor det nærmere omfang af arbejdets art og tilsyn med arbejdets udførelse blev foretaget hos kunden. Selskabet havde således ikke instruktionsbeføjelser over for konsulenten med hensyn til arbejdets udførelse, ligesom dets forpligtelser over for konsulenten i kraft af konsulentaftalen var begrænset til det enkelte ordreforhold. Af aftalen fremgik videre, at konsulenten var selvstændig økonomisk ansvarlig over for selskabet for arbejdets udførelse, og havde påtaget sig en sædvanlig økonomisk risiko derved. Det fremgik intetsteds af aftalen, at konsulenten ikke selv havde mulighed for at antage medarbejdere eller andre til at udføre arbejdet, ligesom konsulenten - ud over krav om godkendelse fra selskabet - ikke var begrænset i sin adgang til at udføre andre opgaver. Konsulenten havde i det konkrete tilfælde alene haft en hvervgiver, idet ordren i sagens natur havde været så omfattende, at han ikke havde kunnet påtage sig andre opgaver, hvilket ikke var usædvanligt. Vederlæggelsen af konsulenterne var sædvanlig inden for branchen. Under henvisning til B's årsregnskab var det anført, at konsulentens indkomsterhvervelse afhang af det eventuelle overskud, der kunne skabes i virksomheden, ligesom konsulenten i henhold til kontraktens § 3 kun i enkeltstående tilfælde var berettiget til kompensation for de af ham afholdte udgifter til opgavens udførelse. B havde været momsregistreret, ligesom faktureringerne var sket med tillæg af moms. Videre var konsulenten ikke omfattet af reglerne om arbejdsløshedsforsikring for lønmodtagere, dagpengeordninger eller andre for lønmodtagere gældende regler. I henhold til kontraktens § 6 var konsulenten forpligtet til at tegne en almindelig erhvervsansvarforsikring. Endelig måtte henses til, at konsulenten i medfør af § 4 bevarede sine egne ophavsrettigheder. Yderligere var de i kontrakten gældende opsigelsesforhold ikke overensstemmende med funktionærlovens regler herom. Repræsentanten havde henvist til praksis på området, særligt afgørelserne TfS 1985.129 og TfS 1995.155. Endvidere var henvist til TfS 1987.457 samt Jan Pedersens artikel i RR 1998.9.SM 305, hvori det var anført, at førnævnte afgørelse stadig var udtryk for gældende ret. Af den foreliggende praksis var videre fremhævet TfS 1996.1027 og U97.1013H sammenholdt med TfS 1987.457. Endelig var henvist til Jan Pedersens artikel i RR 1997.9.SM306.

Det var videre anført, at IT-branchen på mange punkter adskilte sig fra andre brancher. Der var p.t. stor mangel på IT-folk, der krævedes ingen uddannelse eller autorisation, og konsulenterne opfattede sig selv som selvstændige. På grund af branchens særegne træk var det vanskeligt at foretage en vurdering ud fra cirkulærets kriterier, idet de formodninger man normalt opstillede for henholdsvis lønmodtagervirksomhed og selvstændig erhvervsvirksomhed ikke kunne overføres til denne branche. Eksempelvis ville der ikke være nævneværdige omkostninger forbundet med arbejdets udførelse. Det var helt sædvanligt indenfor branchen at anvende et "booking-bureau" som det klagende selskab, idet det var vanskeligt for den enkelte konsulent at få arbejdsopgaver.

Sammenfattende var det således gjort gældende, at der ud fra en samlet vurdering var væsentlige karakteristika, der talte for, at konsulentaftalen var at anse for en aftale mellem to selvstændige erhvervsdrivende om udførelse af en sædvanlig ordre. Der var således ikke tale om, at konsulenten stod i et sådant tjenesteforhold til selskabet, at der kunne statueres indeholdelsespligt i henhold til kildeskattelovens regler.

Told- og skatteregionen havde i en under sagens behandling ved Landsskatteretten afgiven høringsudtalelse anført, at den trufne afgørelse udelukkende bedømte forholdet mellem virksomheden og konsulenten (B) og således ikke anfægtede B's ret til momsregistrering. I relation til den nu foreviste kontrakt mellem selskabet og C, var det bemærket, at ydelserne skulle leveres af konsulenten.Supplerende til de af repræsentanten anførte afgørelser var henvist til TfS 1989.486 ØL.

Repræsentanten havde hertil anført, at det af Kammeradvokatens procedure i TfS 1989.486 fremgik, at konsulenterne var antaget på ubestemt tid og ikke til løsning af en konkret opgave, hvorfor denne sag ikke var sammenlignelig med nærværende.

Landsskatteretten udtalte

Afgrænsningen mellem selvstændige erhvervsdrivende m.v. og lønmodtagere skulle i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der var angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 (til personskatteloven) pkt. 3.1.1. Der henvistes herved til Højesteretsdomme, offentliggjort i TfS 1996.449 og 1997.473.

Efter en samlet vurdering af forholdet mellem selskabet og den i sagen omhandlede konsulent fandt retten, at dennes arbejde for selskabet var udført på lønmodtagerlignende vilkår Der var henset til den mellem parterne indgåede kontrakt og det i øvrigt oplyste herom, hvorefter konsulenten ikke havde båret den for selvstændig erhvervsvirksomhed kendetegnende økonomiske risiko. Der var videre henset til arbejdets varighed samt de i kontrakten aftalte vilkår vedrørende arbejdstid, honorering, konkurrenceklausul m.v. Vederlag udbetalt fra det klagende selskab til konsulenten var derfor med rette A-indkomst, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, hvorfor der for arbejdsgiveren forelå indeholdelsespligt. jf. kildeskattelovens § 46 samt lov om arbejdsmarkedsfonde § 15. Den påklagede afgørelse blev derfor stadfæstet.

Landsskatteretskendelse

A-skat/arbejdsmarkedsbidrag

- vederlag til konsulenter

Reference

KSL § 43, stk. 1

AMFL § 15

A ApS klage til Landsskatteretten skyldtes, at told- og skatteregionen ved afgørelse af 10. august 1998 havde pålagt virksomheden at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af vederlag til konsulenter.

Det var oplyst, at selskabet, der blev stiftet den 1. juli 1977, var en edb-konsulentvirksomhed, der solgte konsulentydelser til danske kunder med systemudvikling indenfor IT-branchen, særligt til meget store virksomheder. Selskabet var registreret som momspligtig og indeholdelsespligtig for A-skat m.v.

Selskabet havde på kort tid opbygget en betydelig kundeportefølje bestående af store private og offentlige virksomheder. Der havde jævnligt været foretaget annoncering i et computerblad. Det var på baggrund af en sådan annonce, at selskabet i august modtog henvendelse fra B.

De konsulenter, der arbejdede for selskabet var ikke ansat, men tilknyttet som selvstændige erhvervsdrivende (underleverandører). Selskabet engagerede de pågældende konsulenter til som underentreprenører at udføre arbejdsopgaver for de respektive kunder, som det havde indgået aftale med. Instruktionen og fordelingen af arbejdsopgaverne skete direkte mellem de enkelte konsulenter og selskabets kunder. Konsulenterne fakturerede selskabet og fik derved vederlaget udbetalt uden indeholdelse. Virksomheden havde ved stiftelsen to konsulenter tilknyttet. I 1998 havde der gennemsnitligt været anvendt ca. 10 konsulenter.

Følgende fremgik af en mellem selskabet (benævnt leverandøren) og C (benævnt kunden) indgået kontrakt om konsulentbistand

"1. Kontraktens omfang

Kontrakten omfatter leverance af konsulentbistand til i bl.a. ..............

Konsulent er: ....

2. Kontraktperiode

Kontrakten starter den 1.10.1997 og løber i 12 måneder indtil ultimo september 1998.

For en god ordens skyld skal det bemærkes, at konsulenten afholder efterårsferie i uge 42, samt 2 ugers ferie i september 1997.

3. Leverancens omfang/Antal timer pr. uge

Konsulentens arbejdstid er 35 timer pr. uge excl. frokost. Der arbejdes med en fixtid mellem 10.00 og 14.00, og der kan flexes mellem 7.00 og 18.00.

4. Honorar

Honoraret er aftalt til 500 kr. pr. time. Prisen er excl moms og andre lovpligtige afgifter.

For beordret konsulentassistance på søgne- og helligdage, som i weekender beregnes et tillæg på 100%, og for beordret konsulentassistance på hverdage udover normtiden på 35 timer pr. uge beregnes et tillæg på 50%.

Der foretages kun fakturering for effektive arbejdstimer, dvs. at evt. ferie og sygedage ikke faktureres kunden.

5. Betalingsbetingelser

Leverandøren fakturerer kunden primo måneden efter hver leverancemåned. Fakturaen baserer sig på timesedler godkendt af kunden.

Betalingsfristen er 15 dage netto kontant fra modtagelse af faktura.

6. Ejendomsret, ophavsret og tavshedspligt

Leverandøren og dennes konsulent forpligter sig til ikke uden forudgående tilladelse af viderebringe eller benytte oplysninger om kunden og dennes virksomhed. Dette gælder også efter kontraktens ophør.

Ved kontraktens ophør forpligter leverandørens og dennes konsulent til at aflevere alt dokumentationsmateriale og lignende som vedrører kunden og dennes virksomhed og som leverandøren eller dennes konsulent har medvirket til at frembringe eller er kommet i besiddelse af gennem arbejdet hos kunden.

Samtlige rettigheder, herunder opfinder- og ophavsrettigheder, der opstår i forbindelse med software udviklet som led i kontraktforholdet tilhører kunden.

7. Ansvar

Kunden stiller de for konsulenten nødvendige faciliteter og værktøjer til rådighed.

Konsulenten arbejder under kundens instruks og ledelse.

Alle oplysninger om konsulentens sygdom og anden form for fravær meddeles kunden. Ferie og lign. aftales mellem kunden og leverandørens

8. Force majeure og misligholdelse

I tilfælde af force majeure, konsulentens død, sygdom, ulykke og lign., der ligger uden for leverandørens kontrol, er leverandøren fritaget for at efterleve det normale opsigelsesvarsel. Ved force majeure kan kontrakten opsiges med øjeblikkelig virkning.

9. Opsigelsesbetingelser

Kontrakten kan ikke opsiges af kunden i kontraksperiodens første 4 måneder.

Efter de første 4 måneder kan kunden opsige med et varsel på 30 dage.

Det er dog aftalt, at leverandøren vil gøre en stor indsats for at genplacere konsulenten hos tredjemand, såfremt kunden bliver utilfreds med konsulentens ydelser i den periode, hvor uopsigeligheden gælder.

Kontrakten kan af leverandørens opsiges med 3 måneders varsel til den 1. i en måned."

Videre fremgik følgende af en mellem selskabet og B indgået konsulentkontrakt

"Kontraktvilkår

Et selskab, der drev EDB-konsulentvirksomhed, skulle indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af vederlag til konsulenter.