Kommanditist - juletræsplantage

Kommanditist - juletræsplantage

afskrivningsgrundlag vedr. etablering

udgift til vildthegn/afskrivning

Reference

LL § 8 K

AL § 18, stk. 1 og § 22, stk. 1

LV 1998 E.C.4.1.2.

A klagede for indkomståret 1996 over, at Ligningsrådet havde tilsidesat værdiansættelsen i en overdragelsesaftale vedr. en juletræsplantage og dermed ændret afskrivningsgrundlag vedr. etablering og udgifter til vildthegn.

Det fremgik af sagens oplysninger, at B ApS og C ApS i 1995 og 1996 havde udbudt 10 skovprojekter i form af 10-mands kommanditselskaber. Idémændende bag skovprojekterne var efter det oplyste D og E.

Klageren tegnede den 20. juni 1996 10 kommanditanparter á 25.732 kr. i et af kommanditselskaberne. Tegningen var bekræftet den 12. november 1996 af udbyder, som var B ApS. Tegningsaftalen henviste i det hele til tilhørende prospekt- og budgetmateriale. Dette materiale var ligeledes fremlagt under sagens behandling for Landsskatteretten. Det fremgik af tegningsaftalen, at klageren ved tegningen havde tiltrådt kommanditselskabets vedtægter, administrations- og vedligeholdelsesaftale samt givet administrator fuldmagt i henhold til vedtægterne og udleverede budgetter, samt fuldmagt til at administrator kunne underskrive nødvendige lånedokumenter.

Vedtægterne for det kommanditselskab, klageren deltog i var underskrevet den 22. april 1996. Det fremgik af vedtægternes § 2, at

"Selskabets formål er at leje/forpagte jord, hvorpå der etableres juletræsplantage. Til brug for det, lejes jord for en 12-årig periode, med ret til opsigelse fra det tiende år."

Af vedtægternes § 3 om kapitalforhold og hæftelse fremgik bl.a., at

"Selskabets stamkapital udgør ved 10 ha. DKK 2.341.600 opdelt i 91 kommanditistanparter á DKK 25.732. Det kontante indskud er budgetteret til kr. 10.577 pr. anpart over 10 år ved 10 ha."

.......

"Kommanditselskabet er endeligt etableret, når samtlige 91 anparter er tegnet og godkendt af såvel långivere som komplementar. Bortforpagteren af jorden tegner 1 anpart og de øvrige 90 anparter udbydes i fold af 10 anparter.

Den ansvarlige deltager i selskabet er B ApS, der som komplementarselskab hæfter ubegrænset for alle selskabets forpligtelser. For kommanditisterne er hæftelsen begrænset til andelen af stamkapitalen, med fradrag af foretagne indbetalinger. For pengeinstitutlån og privat gældsbrev er hæftelsen dog personlig og pro rata med en overdækning på 25%."

Af vedtægternes § 4 om drift fremgik, at

"Kommanditselskabet indgår forpagtningskontrakt i henhold til prospekt og nærmere angivet matr.nr. mv.

For at forestå kommanditselskabets løbende opgaver er der indgået uopsigelig administrations- og vedligeholdelsesaftale med B ApS (administrator) om anlæggelse, pasning og tilsyn af arealet med juletræer og om administration af kommanditselskabets indtægter og udgifter, således som det er beskrevet i særskilt administrations- og vedligeholdelsesaftale herom, .."

Af vedtægternes § 5 om ejerforhold, fremgik bl.a.

"Selskabet ejes af kommanditisterne i forhold til deres andel af stamkapitalen, jf. § 3. Anpartsbeviset udgøres af den godkendte tegningsaftale og er ikke et omsætningspapir.

Nettoresultatet af selskabets virksomhed, samt eventuelle yderligere indbetalinger, fordeles mellem kommanditisterne i forhold til den enkelte kommanditists andel af stamkapitalen, og komplementaren deltager ikke i sin egenskab af komplementar i overskudsfordelingen.

Ved kommanditselskabets opløsning fordeles nettoprovenuet ligeledes i samme forhold."

Af vedtægternes § 6 om anpartsoverdragelse, fremgik bl.a.

"Deltagelse i kommanditselskabet er uopsigelig i 12 år fra dets stiftelse og ingen af kommanditisterne er berettiget til at opsige eller udtræde af kommanditselskabet indenfor denne tidsperiode. Efter det 12. år er hver enkelt kommanditist berettiget til at kræve kommanditselskabet opløst, dets aktiver afhændet og sit eventuelle indestående udbetalt.

.........

Såfremt en kommanditist ønsker at lade sin anpart sælge eller på anden vis overgår eller stille som sikkerhed for andre end kommanditselskabets långivere, kræver dette forinden bestyrelsens, långiveres og komplementarens skriftlige godkendelse dertil. Kommanditselskabet og dernæst de øvrige kommanditister har dog forkøbsret til anparten til samme pris, som tredjemand skriftligt og med verificeret betalingsevne har tilbudt.

.....

Kommanditisternes antal må ikke overstige 10."

Af vedtægternes § 8 om generalforsamling, stemmeret m.v., fremgik bl.a.

"Generalforsamlingen er beslutningsdygtig uanset hvor stor en del af kommanditisterne der måtte være til stede.

....

På generalforsamlingen har deltagerne en stemme for hver kommanditistanpart, de ejer eller repræsenterer, og alle spørgsmål afgøres ved simpel stemmeflertal, dog undtaget spørgsmål jf. § 13 (vedtægtsændringer). Såfremt det forpagtede areal er landbrugspligtigt, har den bortforpagtede landmand som kommanditist den fulde bestemmende indflydelse og det fulde ansvar i alle spørgsmål vedrørende driften af arealet, hvorfor den bortforpagtede landmands anpart har 100 stemmer."

Af vedtægternes § 9 om bestyrelsen fremgik bl.a., at

"Selskabet ledes af en bestyrelse på 3 medlemmer. Der vælges 2 af generalforsamlingen og 1 vælges af komplementaren. Indtil første generalforsamling består bestyrelsen dog kun af 2 personer, udpeget af komplementar.

Bestyrelsen er beslutningsdygtig, når to medlemmer er til stede. I tilfælde af stemmelighed er formandens stemme udslagsgivende. Formanden for bestyrelsen er stedse den af komplementaren udpegede."

Af vedtægternes § 10 om ledelse fremgik, at

"Selskabets daglige ledelse forestås af komplementaren."

Af vedtægternes § 11 om tegning, fremgik at

"Selskabet tegnes af et medlem af bestyrelsen i forening med direktøren i komplementarselskabet. Bestyrelsen har meddelt prokura til administrator.

Bestyrelsen og komplementaren bemyndiges til indgåelse af forpligtelser indenfor budgettet, og tiltræder den foreliggende administrations- og vedligeholdelsesaftale.

Administrator er bemyndiget ved fuldmagt til, på kommanditselskabets vegne at indgå aftaler om leje af jord og til anlæggelse og drift i henhold til prospektet og budgettet.

Administrator er bemyndiget til at underskrive transporter mv. vedrørende momsanliggender.

Administrator er også bemyndiget til at give långivende pengeinstitut håndpant i kommanditselskabets indeståender på såvel driftskonto som på konti for overskydende likviditet, samt i kommanditselskabets krav på restindbetalinger og resthæftelse hos den enkelte kommanditist.

Endelig gives administrator fuldmagt til kommanditselskabets konto i pengeinstitut."

Af vedtægternes § 13 om vedtægtsændringer m.v. fremgik bl.a., at alle beslutninger på generalforsamlingen som udgangspunkt skulle træffes ved simpel stemmeflerhed, idet der dog krævedes kvalificeret majoritet til visse nærmere opregnede beslutninger, herunder bl.a., at

"3. Beslutninger om udnyttelse af optionen udstedt af B ApS til kommanditselskabet krævede vedtagelse af samtlige stemmer for."

Administrations- og vedligeholdelsesaftale mellem kommanditselskabet og B ApS var indgået den 22. april 1996.

Af aftalens § 1 om administration var opregnet en række opgaver som B ApS skulle forestå på vegne af kommanditselskabet.

Betalingen for administrationen omfattet af § 1 var i § 2 fastsat til 2.500 kr. + moms pr. hektar, reguleret med nettoprisindekset.

Det fremgik af § 3, at betaling for omkostninger, der ikke var nævnt i § 1 skulle betales særskilt af kommanditselskabet. Herunder fremgik det, at såfremt kommanditselskabet ikke udnyttede optionen om at sælge træerne til B ApS skulle kommanditselskabet betale B ApS 5% af fakturabeløbene for salg af træerne.

Aftalens § 4 opregnede den vedligeholdelse som B ApS var forpligtet til at foretage af juletræsplantagen. I henhold til § 5 udgjorde kommanditselskabets betaling for denne vedligeholdelse 4.200 kr. + moms pr. hektar pr. år, reguleret med nettoprisindekset.

Af aftalens § 6 om ophør og ikrafttræden fremgik, bl.a., at

"Denne administrations- og vedligeholdelsesaftale er uopsigelig parterne imellem i hele aftaleperioden, dog undtaget ved væsentlig misligholdelse. B ApS er berettiget til enten at lade aftalen ophøre uden opsigelse eller forlange den fortsat løbende, såfremt kommanditselskabet ikke udnytter optionen indgået med B ApS, men i stedet sælger juletræsplantagen eller retttighederne til 3. mand."

Der var fremlagt vedtægter for komplementarselskabet B ApS, dateret den 20. april 1995.

Det fremgik af § 3, at

"Selskabets formål er primært at være komplementarselskab for kommanditselskaber, sekundært handelsselskab."

Selskabets indskudskapital udgør 80.000 kr.

Den ovenfor omtalte option var dateret den 22. april 1996 og udstedt af B ApS til kommanditisterne i kommanditselskabet.

I henhold til optionen bekræftede B ApS at ville købe juletræerne ejet af kommanditselskabet i henhold til et nærmere fastsat tidsforløb, såfremt dette gyldigt blev besluttet på en generalforsamling i henhold til vedtægterne for kommanditselskabet.

Købesprisen for juletræerne skulle i givet fald fastsættes ved en vurdering af værdien på juletræerne med fortsat drift for øje på afståelsestidspunktet. Værdien skulle være den værdi som en uvildig 3. mand beviselig ville og verificertbart kunne betale for at overtage plantagen, idet der dog samtidig skulle medvirke to vurderingsmænd, én udpeget af hver part efter nærmere bestemmelse. Repræsentanten havde herved under sagens behandling for Landsskatteretten oplyst, at det anførte skulle forstås som, at der skulle ske en vurdering af handelsværdien af plantagen på det pågældende tidspunkt.

Der var endvidere fremlagt kopi af forpagtningskontrakt af 28. august 1996 mellem F og G som bortforpagtere og kommanditselskabet c/o B ApS som forpagter af et område på 12 ha. landbrugsjord med henblik på anlæggelse af juletræs- og pyntegrøntplantage af nordmannsgran.

Det fremgik bl.a. af forpagtningskontrakten § 6, at

"Samtidig med underskriften af nærværende forpagtningskontrakt underskrives tegningsaftale for tegning af 1 ud af 91 anparter i forpagtende kommanditselskab. Bortforpagteren er bekendt med og anerkender ved sin underskrift, at han er såkaldt "ankermand" med bestemmende indflydelse i kommanditselskabet."

Der var fremlagt anlægsentreprisekontrakt af 18. november 1996 mellem B ApS som entreprenør og kommanditselskabet c/o B ApS som ordregiver vedrørende anlæg af nordmannsgranplantage på det forpagtede areal.

Entreprisesummen udgjorde i henhold til kontraktens § 4 i alt 1.320.000 kr.

I henhold til kontraktens § 4 skulle der for restentreprisesummen, der udgjorde 360.000 kr., udstedes et eller flere gældsbreve til B ApS. Vilkårene for gældsbrevsudstedelsen fremgik af § 5.

Det fremgik i øvrigt af anlægsentreprisekontraktens § 5, at kontrakten samtidig gav kreditor (B ApS) sekundær transport i kommanditisternes til enhver tid værende resthæftelse. Primær transporthaver var det långivende pengeinstitut.

I henhold til anlægsentreprisekontraktens §§ 4 og 5 var der udstedt to enslydende gældsbreve på nom. 180.000 kr. hver, med kommanditselskabet som debitor og B ApS som kreditor.

Det fremgik af gældsbrevene i overensstemmelse med de stipulerede lånevilkår i anlægsentreprisekontrakten § 5, at lånebeløbet skulle tilbagebetales således

01.06.2002

betales 25 % af hovedstolen incl. akkumulerede renter,

01.06.2003

betales 33 1/3% af den resterende hovedstol incl. akkumulerede renter,

01.06.2004

betales 50% af den resterende hovedstol incl. akkumulerede renter,

01.06.2005

betales den resterende hovedstol incl. akkumulerede renter.

Det fremgik videre af gældsbrevene, at hovedstolen forrentedes med diskontoen + 5.75% p.a., idet renten blev tilskrevet hvert kvartal, sidste gang juni 2005. Det fremgik samtidig, at gældsbrevene blev forhøjet med den tilskrevne rente hvert år pr. 31/12.

Der var fremlagt kopi af gældsbrev af 20. november 1996 på nom. 965.900 kr. med kommanditselskabet u. stiftelse som debitor og en bank som kreditor. Om afvikling fremgik, at det lånte beløb og påløbne renter skulle tilbagebetales med 40 ydelser. Om forrentning fremgik, at: "Det lånte beløb forrentes fra afregningsdagen med den af banken til enhver tid fastsate rente for faste lån, for tiden 10,000 % p.a. Renten beregnes kvartalsvis bagud hver ultimo og tillægges det skyldige beløb."

Det fremgik af gældsbrevet til banken, at kommanditisterne overfor pengeinstituttet hæftede personlig pro rata for gælden med overdækning på 25%, med henvisning til kommanditselskabets vedtægter § 3.

Om selskabernes ejerforhold var oplyst følgende

B ApS (administrationsselskabet) var ejet af H Aps med 50%, I ApS med 20%, E med 6% og K med 24%.

H ApS var i henhold til regnskaberne for skatteåret 1995/96 ejet af L, der var søn af D og ægtefælle. E og D havde den 29. januar 1997 dog oplyst over for myndighederne, at dette selskabs anparter var ejet af D's ægtefælle. Dette var gentaget under sagens behandling for Landsskatteretten.

I ApS var ejet af E.

K var efter det oplyste samlevende med E.

Komplementarselskabet B ApS var efter det oplyste ejet af B ApS med 36%, H ApS med 32%, I ApS med 12,8%, E med 12,8% og K med 6,4%.

Der var fremlagt kopi af regnskabet for kommanditselskabet for tiden 22.04.96 til 31.12.96. Kommanditselskabet havde for denne periode konstateret et underskud på den primære drift excl. afskrivninger på -56.172 kr. Kommanditselskabet havde incl. afskrivninger konstateret en samlet skattepligtig negativ indkomst på -313.183 kr. Den negative indkomst pr. 10 anparter for perioden var således opgjort til -29.011 kr. vedr. afskrivninger og 1.400 kr. vedr. renteudgifter.

Der var fremlagt kopi af tre breve til investorerne vedrørende projektet fra hhv. kommanditselskabet, B ApS og selskabet M.

Vedrørende de faktiske udgifter afholdt af B ApS til etablering af juletræsplantagen var der fremlagt tre underbilag, bestående af

Regning af 28. november 1996 vedrørende levering af 72.000 stk. nordmannsgran til i alt 108.000 kr. excl. moms, samt forsendelsesomkostninger 2.975 kr.

Regning fra M af 6. december 1996 vedrørende tilplantning af 71.200 NGR planter til i alt 49.500 kr. excl. moms.

Regning fra M af 18. december 1996 vedrørende hegning, slåning og nedskæring til i alt 82.175 kr. excl. moms.

Told- og Skattestyrelsen havde på den baggrund opgjort de faktiske udgifter til anlæg af plantagen til i alt 242.650 kr. excl. moms.

Klagerens repræsentant havde under Landsskatterettens behandling af sagen erklæret, at der ikke umiddelbart ønskedes afholdt syn og skøn til vurdering af værdien af plantagen og vildthegn på anskaffelsestidspunktet.

Ligningsrådet havde i medfør af skattestyrelseslovens § 19, stk. 1, forhøjet klagerens personlige indkomst for indkomståret 1996 med 18.462 kr. vedrørende ændret afskrivningsgrundlag for etablering af juletræsplantage, jf. LL § 8 K, stk. 2 og havde samtidig nedsat indkomsten med 1.846 kr., jf. afskrivningsloven § 18, stk. 1, litra a og § 22, stk. 2 vedrørende udgifter henført til afskrivning på vildthegn.

Ligningsrådet havde ved forhøjelsen med 18.462 kr., jf. ligningslovens § 8 K, stk. 2, nedsat afskrivningsgrundlaget for udgifter til anlæggelse af juletræsplantage fra 1.320.000 kr. til 480.000 kr., hvoraf ændringen vedrørende klageren udgjorde 10/91.

Som begrundelse for ændringen havde Ligningsrådet bl.a. anført, at der ved Told- og Skattestyrelsens og Told- og Skatteregionens gennemgang af udbyderens (B ApS) anlægsudgifter for juletræsplantagerne ikke var tilvejebragt dokumentation for en rimelig sammenhæng mellem de faktisk afholdte udgifter til anlæggelse af plantagen og den pris, der betaltes af kommanditselskabet ved købet af den færdiganlagte plantage, ligesom der ikke var fundet belæg for at denne pris skulle svare til markedsprisen, at aftalen mellem udbyderen B ApS og kommanditselskabet ikke var en aftale, der var indgået på sædvanlige forretningsmæssige vilkår, at der ikke var tale om en aftale, der var indgået mellem indbyrdes uafhængige parter med modstående interesser. Det var herved nærmere anført, at der i arrangementet ikke var sædvanlige modstående interesser mellem aftaleparterne, idet kommanditisterne ville være interesseret i en høj købspris for at opnå så optimal en skattefordel som mulig, at det forhold, at projektet i øvrigt vedrørte aktiver, der steg i værdi med tiden medførte, at det i forbindelse med fastsættelsen af anskaffelsessummen gjorde det muligt at indregne en del af den fremtidige værdistigning i kommanditselskabets anskaffelsessum uden at investorerne påførtes nogen reel risiko for efterfølgende at blive påført et tab, at aftalerne ikke var indgået mellem ligeværdige parter, da det ikke kunne formodes, at investorerne havde en forstmæssig viden, der muliggjorde en professionel vurdering af projektet, herunder af købsprisen for den anlagte plantage, de løbende driftsudgifter eller de indbyggede forventninger til prisudviklingen på pyntegrønt og juletræer, at der da heller ikke havde været tale om forhandlinger mellem parterne om fastsættelse af priser og øvrige vilkår, idet der havde været udbudt et fuldt færdigt projekt, som investorerne ikke havde haft indflydelse på indholdet af, at de sædvanlige markedsmekanismer havde været sat ud af kraft og at udsigten til en umiddelbar skattebesparelse havde været drivkraften for investorerne. Det var videre anført, at projektet efter sine egne forudsætninger ikke medførte nogen likviditetsbelastning for investorerne, idet hele anskaffelsessummen for plantagen var finansieret ved låneoptagelse, at de kontante indskud, der primært dækkede driftsomkostninger i vækstperioden finansieredes ved den øjeblikkelige skattebesparelse, at investorerne derfor opnåede en umiddelbar likviditetsforbedring i kraft af den løbende skattebesparelse. Told- og Skattestyrelsen havde henvist til TfS 1996.496 H og 497 H og havde herved anført, at disse domme bekræftede, at skattemyndighederne havde adgang til at tilsidesætte aftaler mellem uafhængige parter, hvis det måtte lægges til grund, at aftaleparterne havde haft en fælles interesse i en høj værdiansættelse, således at myndighederne kunne tilsidesætte den aftalte værdiansættelse og ansætte denne efter et rimeligt skøn.

Det var videre anført, at kommanditselskabets købspris for juletræsplantagen oversteg den pris, der ville være aftalt mellem indbyrdes uafhængige og ligeværdige kontraktsparter, at investorerne havde været villige til at acceptere denne højere pris, da den umiddelbare skattemæssige fordel som følge af et højere afskrivningsgrundlag ville blive større. Told- og Skattestyrelsen havde herefter anført, at kommanditselskabets købspris for juletræsplantagen derfor indeholdt et beløb, der ikke kunne indgå i afskrivningsgrundlaget for plantagen efter ligningslovens § 8 K, stk. 2, men som måtte anses for ikke-fradragsberettigede etableringsomkostninger, at det fulgte af forarbejderne til ligningslovens § 8 K, at der alene kunne foretages afskrivning på udgifter, der var forbundet med etableringen af plantagen, d.v.s. udgifter, der direkte vedrørte udplantning af nye planter, at det i den bindende forhåndsbesked som repræsentanten havde påberåbt sig i overensstemmelse med forarbejderne klart var anført, hvilke udgifter, der kunne afskrives efter ligningslovens § 8 K, stk. 2, og at den bindende forhåndsbesked dermed ikke kunne tages som udtryk for, at betaling for andet end disse udgifter kunne afskrives efter bestemmelsen.

Ligningsrådet havde ved udøvelsen af skønnet over de fradragsberettigede omkostninger i henhold til ligningslovens § 8 K, stk. 2, henset til de dokumenterede afholdte omkostninger samt indhentet udtalelse fra Told- og Skattestyrelsens fagkontor på vurderingsområdet som havde udtalt, at udgifterne ved anlæg af en juletræsplantage incl. jordforberedelse og avance var vurderet til skønsmæssigt at udgøre ca. 50.000 kr. pr. hektar; heraf vedrørte ca. 10.000 kr. pr. hektar udgifter til etablering af vildthegn. På grundlag af vurderingskontorets udtalelse sammenholdt med oplysningen om, at arealet af plantagen udgjorde 12 ha., havde Ligningsrådet herefter skønsmæssigt fastsat afskrivningsgrundlaget for udgifter til beplantning til 480.000 kr. og udgifter til anlæg af vildthegn til 120.000 kr.

Klagerens repræsentant havde over for Landsskatteretten principalt nedlagt påstand om, at klagerens personlige indkomst for 1996 blev nedsat med afskrivning af en forholdsmæssig andel (10/91) af 1.240.000 kr. vedrørende juletræsplantagen, jf. ligningslovens § 8 K, stk. 2, og at den personlige indkomst samtidig blev nedsat med en forholdsmæssig andel (10/91) af 80.000 kr. vedrørende vildthegn, jf. afskrivningslovens § 18, stk. 1, litra a, jf. § 22, stk. 2.

Subsidiært havde repræsentanten nedlagt påstand om, at en større del af anskaffelsessummen blev henført til vildthegn, jf. afskrivningslovens § 18, stk. 1 litra a, jf. § 22, stk. 2.

Repræsentanten havde til støtte for påstanden vedrørende størrelsen af afskrivning i henhold til ligningslovens § 8 K bl.a. gjort gældende, at det fremgik af en af B ApS i 1994 indhentet forhåndsbesked, at kommanditister i et juletræsprojekt, hvor vilkårene svarede til de foreliggende ville kunne foretage skattemæssige afskrivninger på den nominelle udgift til plantning af juletræer i henhold til ligningslovens § 8 K, at det ligeledes fremgik af den bindende forhåndsbesked, at kommanditisterne kunne foretage fradrag for udgifterne til den løbende drift og vedligeholdelse af beplantning i de indkomstår, hvor udgifterne var afholdt, at klageren på tilsvarende måde kunne foretage afskrivning på den nominelle anskaffelsessum for juletræsplantagen, svarende til hans forholdsmæssige andel af købesummen på 1.320.000 kr., dog med fradrag af et skønsmæssigt beløb, der kunne henføres til anskaffelsessum for etablering af vildthegn, havde tilsidesat værdiansættelsen af en juletræsplantage og havde dermed ændret afskrivningsgrundlaget ved tegning af kommanditanparter. Der var herved bl.a. henset til, at det ikke kunne antages, at aftalen var indgået mellem uafhængige parter med modstående interesser, samt at der ikke var påvist en rimelig sammenhæng mellem omkostningerne ved at anlægge plantagen og den pris, der betaltes af kommanditselskabet, ligesom der ikke var fundet belæg for, at denne pris svarede til markedsprisen. Landsskatteretten stadfæstede afgørelsen.klageren i skattemæssig henseende måtte anses for en af udbyderne ganske uafhængig køber, hvorfor en forholdsmæssig del af den aftalte købesum umiddelbart måtte accepteres som afskrivningsgrundlag.

Repræsentanten havde videre anført, at det var uholdbart, at skattemyndighederne i mangel af hjemmel til at kontantomregne den aftalte anskaffelsessum i stedet postulerede et interessefællesskab mellem køber og sælger med det ene formål for øje at reducere det skattemæssige afskrivningsgrundlag, som køber kunne opgøre i henhold til lovgivningen, jf. ligningslovens § 8 K, stk. 2, at klageren som køber af juletræsplantagen havde en umiddelbar interesse i så lav en købspris som muligt uden hensyn til, at dette påvirkede størrelsen af de årlige afskrivninger, at det var almindeligt anerkendt, at man ikke kunne tjene penge alene via skattemæssige afskrivninger, idet der også var krævet en egentlig indtjening ved virksomheden, hvilket her var påregnet i kraft af det fremtidige salg af juletræerne, at klageren således havde interesse i så lav en købspris som muligt og så høj fremtidig salgspris som muligt, hvorved hans intereser adskilte sig afgørende fra udbyders, der naturligt ønskede så høj en salgspris som muligt, at det i denne forbindelse ikke var afgørende, at klageren ikke havde en dyberegående forstmæssig viden, idet driften var udlagt til kyndige underentreprenører (skovselskaber), som måtte forudsættes at have forstand på disse dele, at klageren alene havde skullet tage stilling til den risiko, en investering i juletræsplantagen ville medføre sammenholdt med muligheden for en fremtidig fortjeneste, at man ikke med skattemæssig virkning kunne tilsidesætte en aftale mellem i øvrigt uafhængige parter med modstående økonomiske interesser, blot fordi den ene part købte et afskrivningsberettiget aktiv af den anden.

Det var videre anført, at det var uforståeligt hvorledes Told og Skat kunne henføre en del af den aftalte købesum til en post, der betegnedes som en ikke-fradragsberettiget etableringsomkostning, at den samlede købesum for plantagen netop var en etableringsomkostning, der var afskrivningsberettiget efter de særlige bestemmelser i ligningslovens § 8 K, stk. 2, og f.s.v.a. vildthegn, afskrivningslovens § 18, stk. 1 litra a, at myndighederne ikke havde grundlag for at foretage nogen fordeling af anskaffelsessummen for plantagen, at det hele var omfattet af afskrivningsadgangen i ligningslovens § 8 K, at ligningslovens § 8 K måtte skulle anskues ud fra købers synsvinkel, at sælger naturligvis havde skullet have betaling for udvikling af det færdige projekt og dette indgik som en uadskillelig del af betalingen for anparterne, at skattemyndighederne ikke efterfølgende burde kunne gå ind og censurere fortjenesten, at det var klart, at plantagerne havde en anden pris, når de indgik som led i et færdigudviklet koncept set i forhold til prisen, hvis den enkelte investor selv skulle stå for at finde egnede arealer, og indgå leje og entreprisekontrakter. Det var videre anført, at der efter repræsentantens opfattelse ikke var noget "restaktiv" at fordele købesummen til; køberne (investorerne) havde ikke afholdt omkostninger til idéoplæg, advokat- og revisoromkostninger etc., idet udgifterne til disse jo var afholdt af udbyder, som derfor var den, der kunne fradrage disse ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Repræsentanten havde bestridt, at TfS 1996.496 H og 497 H kunne finde anvendelse på den foreliggende sag, idet hun herved havde anført, at de faktiske forhold ikke svarede til hinanden, at Højesteret konkret fandt, at det for parterne var afgørende, at overdragelsespris og leasingydelse var afpasset, at disse forhold ikke var til stede for kommanditselskabet i nærværende sag, idet anskaffelsessummen for plantagen netop ikke havde nogen sammenhæng med de fremtidige indtægter, som alene afhang af markedsprisen for juletræer på salgstidspunktet. Repræsentanten havde herved fremhævet, at den aftalte salgsoption alene gav kommanditselskabet ret til at sælge juletræer til B ApS, men fortsat baseret på markedsprisen på salgstidspunktet.

Landsskatteretten udtalte

Det bemærkedes, at de udgifter, der var fradragsberettigede i henhold til ligningslovens § 8 K, stk. 2, såvel efter en direkte sproglig fortolkning som efter en formålsfortolkning alene var udgifter, der havde en vis nærmere tilknytning til den fysiske plantning af skov. Udgifter, der vedrørte den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af den finansielle organisering af investeringsarrangementet, var derimod ikke afskrivningsberettigede i henhold til ligningslovens § 8 K, stk. 2. Uanset om de enkelte kommanditister ikke i formueretlig forstand blev ejere af projektkonceptet, betalte de ved en eventuel merpris i forhold til handelsværdien af den enkelte plantage for udnyttelsen af det således udarbejdede projekt. Denne omkostning var ikke omfattet af de afskrivningsberettigede udgifter, jf. ligningslovens § 8 K. Landsskatteretten bemærkede i øvrigt, at den af repræsentanten påberåbte bindende forhåndsbesked af 25. november 1994 ikke tog stilling til konkrete overdragelsesværdier og alene i sin udtalelse over de afskrivningsberettigede udgifter henviste til ligningslovens § 8 K, stk. 2, og opregnede en række udgiftsarter, der var omfattet af lovbestemmelsen.

Af de grunde, der var anført af Ligningsrådet, fandt Landsskatteretten videre, at aftaleparterne, udbyder og kommanditselskabet, havde haft en fælles interesse i en høj værdiansættelse af juletræsplantagen. Landsskatteretten fandt herefter, at klageren som kommanditist i kommanditistselskabet ikke havde krav på at få den aftalte overdragelsessum lagt til uprøvet grund for skatteansættelsen, hvis overdragelsessummen væsentligt afveg fra, hvad parter uden en sådan fælles interesse ville have aftalt. Henset til det dokumenterede om de faktisk afholdte udgifter til plantagens etablering og til, at der dertil i et vist omfang skulle tillægges nødvendige udgifter til plantagens etablering, herunder sædvanlig avance, fandt Landsskatteretten, at det med tilstrækkelig grad af sandsynlighed var godtgjort, at den aftalte overdragelsessum væsentligt afveg fra den objektive handelsværdi ved etablering af en tilsvarende plantage på det pågældende tidspunkt. Landsskatteretten fandt på denne baggrund, at skattemyndighederne havde været berettiget til at tilsidesætte værdiansættelsen i overdragelsesaftalen og ansætte den efter et samlet rimeligt skøn. Der var ikke holdepunkter for at fastslå, at det af Ligningsrådet foretagne værdiskøn var foretaget på et grundlag som medførte, at denne ansættelse burde tilsidesættes. Den heraf afledte ændring af klagerens indkomstansættelse blev stadfæstet.

Ligningsrådet havde tilsidesat værdiansættelsen af en juletræsplantage og havde dermed ændret afskrivningsgrundlaget ved tegning af kommanditanparter. Der var herved bl.a. henset til, at det ikke kunne antages, at aftalen var indgået mellem uafhængige parter med modstående interesser, samt at der ikke var påvist en rimelig sammenhæng mellem omkostningerne ved at anlægge plantagen og den pris, der betaltes af kommanditselskabet, ligesom der ikke var fundet belæg for, at denne pris svarede til markedsprisen. Landsskatteretten stadfæstede afgørelsen.