Underskudsfremførsel

Underskudsfremførsel

anpartsselskab

ny ejerkreds

Reference

LL § 15, stk. 7

LV 1998 S.C.1.2.2.12

A ApS klagede for indkomstårene 1996 og 1997 over, at de stedlige skattemyndigheder ikke havde godkendt underskud fra 1992 fremført til fradrag i skattepligtig indkomst.

Det fremgik af sagens oplysninger, at aktiekapitalen i det klagende selskab (herefter kaldet selskabet) med regnskabsår l/l - 31/12 pr. 1. januar 1992 var ejet af henholdsvis B, C og D. Den 1. september 1992 erhvervede E aktiekapitalen i selskabet, og selskabet etablerede samtidig hermed virksomhed med salg af mode- og fritidstøj som postordresalg. Ifølge selskabets interne årsregnskab havde selskabet i perioden frem til 1. september 1992 ikke nogen forretningsmæssig aktivitet, men derimod alene et overskud på ca. 14.000 kr. hidrørende fra afkast af egenkapitalen.

For årene 1992 til 1995 udgjorde selskabets skattepligtige indkomst henholdsvis - 227.568 kr., - 668.328 kr., -768 kr. og -743 kr.

I indkomståret 1996 drev selskabet ikke forretningsmæssig aktivitet. Selskabet oppebar i årets løb alene finansielle indtægter, og selskabets skattepligtige indkomst udgjorde i alt 201.606 kr.

I indkomståret 1997 drev selskabet aktivitet med formueadministration, og indtægterne vedrørte renter og aktieudbytte, ligesom selskabets skattepligtige indkomst i alt udgjorde 692.903 kr.

De stedlige skattemyndigheder havde ved de påklagede ansættelser for indkomstårene 1996 og 1997 fundet, at selskabet ikke var berettiget til fremførsel af underskud fra 1992, jf. ligningslovens § 15, stk. 7 og 8.

Man havde herved bl.a. henset til, at ejerkredsen var ændret fra begyndelsen af underskudsåret 1992 til udgangen af henholdsvis 1996 og 1997, og at selskabets indkomster i 1996 og 1997 bestod af nettokapitalindkomster, jf. ligningslovens § 15, stk. 7 og 8.

Man havde videre bl.a. henset til, at begrænsningsreglen i ligningslovens § 15, stk. 7, således som denne var udformet, trods bemærkningerne til lovforslaget også ramte nærværende selskab, og at Ned Shelton i sin artikel, RR 1988, nr. 3, p. 57, også havde anført, at loven havde denne urimelige bivirkning.

Man havde ydermere bl.a. henset til, at det af TfS 1988.311 LR kunne udledes, at reglen var gældende, trods bemærkningerne til lovforslaget, selvom et selskabs nye ejere ikke var passive investorer.

Selskabets repræsentant havde over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at selskabet skulle indrømmes fradrag for underskud vedrørende 1992 for indkomstårene 1996 og 1997 som selvangivet, idet selskabet ikke var omfattet af ligningslovens § 15, stk. 7.

Til støtte herfor var der bl.a. henvist til bemærkningerne til lov om ændring af ligningsloven, lov nr. 837 af 18. december 1987, hvor det af bemærkningerne til lovforslaget (L 102 af 24. november 1987) bl.a. fremgik, at lovforslaget alene ramte de tilfælde, hvor passive investorer overtog et underskudsselskab for at modregne underskuddet i kapitalafkast, og at lovforslaget i praksis kun ville ramme spekulationstilfælde, selv om lovforslaget ikke indeholdt nogen skønsmæssig bedømmelse. Videre fremgik det af bemærkningerne, at bestemmelsen blev indført med henblik på at forhindre, at erhververen af et selskab, hvori der var uudnyttede skattemæssige underskud, kunne udnytte disse ved at foretage en betydelig kapitalforhøjelse i selskabet, og på denne måde undgå den beskatning af kapitalafkast, der ville være sket, hvis investorerne i stedet havde oprettet et nyt selskab.

Det var ydermere bl.a. anført, at selskabets sag udfra lovens incitament burde bedømmes ud fra sagens faktiske forhold, og således at selskabet skattemæssigt blev stillet på samme måde, som hvis aktiviteten i E Postordre var etableret i et nystiftet selskab og ikke i et bestående selskab uden erhvervsmæssig aktivitet. Som det fremgik af sagens faktiske forhold, var dette ikke tilfældet i selskabets sag. Selskabet havde indtil overgangen af selskabskapitalen til E således et positivt resultat, ca. 14.000 kr., som alene fremkom som afkast af egenkapitalen, hvilket også indikerede, at selskabet burde sidestilles med et skuffeselskab. Underskuddet for 1992 var således opstået i D's ejerperiode.

Det var videre bl.a. anført, at formålet med at indskyde driften af E Postordre i selskabet med virkning fra 1. september 1992 således ikke var at udnytte underskud fra tidligere eller indeværende år, og at nærværende tilfælde således ikke kunne behandles som et spekulationstilfælde. Der var ydermere ikke tale om, at passive investorer overtog et underskudsselskab for at modregne underskuddet i kapitalafkast, men at E netop efter erhvervelsen påbegyndte en erhvervsmæssig aktivitet i selskabet, som dog ikke forløb som forventet. Vedrørende de stedlige skattemyndigheders henvisning til TfS 1988.311 LR var det bl.a. anført, at denne afgørelse ikke kunne overføres til nærværende sag, idet der netop i ligningsrådssagen forelå et uudnyttet skattemæssigt underskud på overdragelsestidspunktet.

Landsskatteretten bemærkede, at det af forarbejderne til lov nr. 837 af 18. december 1987, hvorved indførtes ændringer til ligningslovens § 15, bl.a. fremgik, at formålet med lovforslaget var at forhindre misbrug af retten til at fremføre skattemæssigt underskud i forbindelse med salg af underskudsselskaber til passive investorer. Det fremgik bl.a. videre, at begrænsningen i fremførselsretten kun ville ske, hvis der i tidsrummet mellem underskuddets opståen og dets udnyttelse var sket en væsentlig ændring af aktionærkredsen.

Retten fandt imidlertid ikke i dette tilfælde, at bemærkningerne i forarbejderne kunne tillægges afgørende betydning. Der hensås herved til, at bestemmelsen i ligningslovens § 15, stk. 7, 1. pkt., var udformet som en objektiv regel, som efter sin ordlyd efter rettens opfattelse ikke gav anledning til tvivl om, hvorvidt det omhandlede underskud fra 1992 var omfattet af bestemmelsen.

De påklagede ansættelser blev stadfæstet.

Et selskabs underskud fra indkomståret 1992 kunne ikke fremføres til fradrag ved indkomstopgørelserne for 1996 og 1997. Underskuddet ansås for omfattet af reglerne i ligningslovens § 15, stk. 7 og 8, om begrænsning af adgangen til underskudsfremførsel, uanset at underskuddet var opstået efter overdragelsen af aktiekapitalen til den nye aktionær den 1. september 1992.