Landsskatteretskendelse

Landsskatteretskendelse

Fiksering af rente

- uforrentet lån fra hovedanpartshaver

A ApS klagede for skatteåret 1996/97 over, at skatteankenævnet havde ansat manglende forrentning af tilgodehavende hos B K/S til 26.709 kr.

Det fremgik af sagens oplysninger, at A ApS (herefter kaldet Selskabet) var 100% ejet af C. Selskabet havde en anpartskapital på 80.000 kr. Eneste aktiv i Selskabet var et tilgodehavende i B K/S, som var opstået som et driftsoverskud, da Selskabet drev virksomhed med egne ansatte. I flere år havde Selskabets eneste indtægt været afkast af disse kapitalinteresser. Frem til januar 1995 var Selskabet både kommanditist og komplementar i kommanditselskabet, men den 2. januar 1995 solgte Selskabet kommanditistandelen til eneanpartshaveren, C, for 30.000 kr. svarende til indskuddet. Herefter ejede henholdsvis Selskabet og C hver 50% af K/S'et.

Skatteankenævnet havde forhøjet Selskabets indkomst med 26.709 kr., svarende til 5,5% af det gennemsnitlige tilgodehavende på 485.628 kr. Ankenævnet havde bl.a. begrundet forhøjelsen med, at de tidligere års overskud i K/S'et, som tilfaldt Selskabet og som blev beskattet der, blev stående i K/S'et på en ikke forrentet mellemregningskonto. At overskuddet ikke blev hævet, måtte betragtes som et direkte udlån fra Selskabet til kommanditselskabet. I den periode hvor Selskabet var ene-ejer, var det ifølge skatteankenævnet korrekt, at der ikke blev fikseret en rente, idet der ikke skete indkomstoverførsel fra selskabet til en anden skattepligtig person. Da Selskabet den 2. januar 1995 solgte kommanditistdelen til ene-anpartshaveren, skiftede Selskabets tilgodehavende i K/S'et karakter, således at lånet skulle sidestilles med et aktionærlån.

C havde på et møde med ankenævnet anført, at det kun var 50% af "udlånet" til K/S'et som ville kunne anses som "aktionærlån", og ikke det fulde beløb som anført af skatteforvaltningen, idet han personligt havde købt 50% af K/S'et.

Ankenævnet havde hertil anført, at Højesterets dom af 11. februar 1998 ikke var relevant i nærværende sag, idet dommen omhandlede hovedaktionærens lån til sine selskaber, og i nærværende sag omhandlede den skattepligtige behandling af aktionærlån, herskede der ikke tvivl om praksis. Under henvisning til, at kommanditistandelen stedse havde modtaget 100% af K/S'ets overskud, sås der ikke at være grundlag for at renteberegningen skulle reduceres med 50%, som ellers anført af C. Ved handlen i januar 1995 kunne Selskabet have trukket sit tilgodehavende ud af K/S'et, idet der var likviditet hertil, og dermed kunne Selskabet have nul-stillet tilgodehavendet. Da dette ikke skete, havde K/S'et og dermed kommanditisten C opnået den fordel, at det rentefrie lån, som hovedsageligt var anbragt på 2 konti, havde bibragt K/S'et en renteindtægt som retteligt tilkom Selskabet. Grundet de konkrete omstændigheder i denne sag, havde skatteankenævnet fundet, at renteberegningen kunne foretages med den direkte målbare fordel som K/S'et havde opnået. Selskabets renteindtægt burde derfor ansættes til 5,5% af det gennemsnitlige tilgodehavende jf. ovenfor. Forhøjelsesbeløbet var desuden at anse som maskeret udlodning til C.

Selskabets eneanpartshaver, C, havde over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at den pålagte rente på 26.709 kr. skulle nedsættes til 0.

Til støtte herfor havde han bl.a. gjort gældende, at det specielle i denne sag var, at firmaet A bestod af tre juridiske enheder: ApS'et, K/S'et og C personligt.

Det fungerede i praksis således, at K/S'et tjente pengene, som efterfølgende havnede hos C. ApS'et formål var alene, at det skulle løbe rundt økonomisk og hæfte såfremt noget gik galt. I 1995 begyndte Selskabet at give overskud som følge af en periode med afskrivning på goodwill, og derfor valgte man at sælge kommanditistandelen fra til C personligt. Såfremt der skulle betales en fiktiv rente, betød dette i denne selskabskonstruktion, hvor Selskabet blot skal løbe rundt økonomisk, at C skulle have udbetalt et beløb svarende til den fiktive rente i A-indkomst fra Selskabet. Dette gav status quo i skat, overskud m.v men bevirkede, at C og dennes revisor blev pålagt ekstra-arbejde med administrering af en A-indkomst. Rentefriheden skete ikke alene på baggrund af anpartshaverens bestemmende indflydelse, men derimod af praktiske årsager og fordi en eventuel rentebetaling ikke ville have nogen skattemæssig betydning.

C gjorde videre gældende, at han altid havde været klar over det ulovlige i aktionærlån, hvorfor hans mellemregningskonto med Selskabet altid havde været i Selskabets favør. Mellemregningen mellem C og firmaet, var rent teknisk mellem ham og K/S'et. C havde ikke været opmærksom på, at mellemregningskontoen mellem Selskabet og K/S'et kunne udgøre et problem, og havde han vidst det, ville han straks have gjort noget ved det. Både C's personlige samt firmaets likviditet var særdeles god, og der havde ikke været behov for at låne penge indbyrdes mellem parterne, derimod skulle der ske placering af likvide midler for alle tre juridiske enheder. Selskabets midler blev ganske naturligt placeret hos K/S'et, fordi al administration foretoges af K/S. Selskabets midler kunne spores til to høj-rentekonti, så i virkeligheden var problemet blot at disse konti havde forkert SE-nummer, nemlig K/S'ets og ikke Selskabets. Renterne fra disse konti ville desuden altid i sidste ende blive kanaliseret over til C personligt, enten via A-skat eller B-skat. C havde derfor ikke modtaget et aktionærlån/maskeret udbytte.

C nedlagde subsidiært påstand om, at den manglende forrentning for ApS'et kun udgjorde halvdelen af det beregnede beløb på 26.709 kr., svarende til 13.354 kr. Til støtte herfor havde han gjort gældende, at komplementar- og kommanditistandelene hver var på 50%. Dvs. at Selskabet kun ejede halvdelen af K/S'et. Derfor kunne den manglende forrentning kun udgøre halvdelen af den totalt beregnede rente som var 26.709 kr. Renten der skulle korrigere Selskabets indkomst kunne derfor kun være det halve: 13.354 kr.

Mest subsidiært nedlagde han påstand om, at beløbet på 26.709 kr. blev nedsat til 2.663 kr. Til støtte herfor havde han gjort gældende, at kommanditselskabets mellemregning i 1990'erne faldt lidt, fra 535.237 kr. til 494.077 kr., hvilket svarede til en difference på 41.159 kr. En forrentning heraf med 5,5% svarede til 2.663 kr. Endelig havde repræsentanten henvist til Højesterets dom af 11. februar 1998.

Landsskatteretten udtalte

Højesteret havde ved dom af 11. februar 1998 (TfS 1998.199 H), omhandlende en hovedaktionærs uforrentede udlån til det af ham ejede selskab fundet, at der hverken i statsskatteloven § 4 e eller i skattelovgivningen i øvrigt var taget stilling til, hvorvidt og i givet fald under hvilke betingelser aftaler om rentefrihed kunne tilsidesættes. Af dommen fremgik det videre, at parternes aftale om rentefrihed dog ville kunne korrigeres, såfremt der med de foretagne dispositioner var tilsigtet en omgåelse af skattelovgivningen. Højesteret havde ligeledes ved dom af 3. marts 1998 (TfS 1998.238) taget stilling til uforrentede lån i koncernforhold. Told- og Skattestyrelsen havde ved cirkulære 1998-33 givet nærmere retningslinier om konsekvenserne af dommene. Det bemærkedes dog herved, at der ikke ved cirkulæret var sket ophævelse af cirkulære 1982-24 om aktionærlån.

Landsskatteretten fandt, at det ikke efter sagens oplysninger kunne antages, at der med det uforrentede tilgodehavende skulle være tilsigtet en omgåelse af skattelovgivningen. Retten fandt herefter, at der ikke i et tilfælde som det foreliggende var grundlag for rentefiksering, og den påklagede ansættelse blev nedsat efter den principale påstand.

Et overskud i et kommanditselskab, som tilfaldt et anpartsselskab som kommanditist, blev stående i kommanditselskabet på en ikke forrentet mellemregningskonto. Anpartsselskabet afhændede kommanditandelen til eneanpartshaveren og det uforrentede indestående blev herefter af myndighederne sidestillet med et aktionærlån. Der skulle ikke fikseres rente af indeståendet.