Lempelse, renteindtægter

Lempelse, renteindtægter

Lempelse efter et nettoprincip ved renteindtægter i forbindelse med næringsvirksomhed

1) Skal lempelsen ved den danske skatteberegning efter creditprincippet for renteindtægter ske på grundlag af nettoindtægten ?

2) Hvorledes skal nettoindtægten opgøres, hvis spørgsmål 1 besvares bekræftende ?

Ligningsrådet svarede 'ja' til det første og 'afvises' til det andet spørgsmål.

Begrundelsen for Ligningsrådets svar var, at det ved lempelsesberegninger var fast praksis at opgøre udenlandsk erhvervsindkomst som nettoindkomsten. Ligningsrådet lagde endvidere vægt på, at renteindtægten ved de påtænkte lånearrangementer udgjorde en del af den sædvanlige erhvervsmæssige udøvelse af pengeinstituttets virksomhed og ikke adskilte sig væsentligt fra den øvrige virksomhed, således at tilknyttede udgifter havde driftsomkostningskarakter. Ligningsrådet var på dette grundlag af den opfattelse, at da den samlede danske indkomst og skatten heraf bliver påvirket af sådanne udgifter, skal det have tilsvarende indflydelse på beregningen af den forholdsmæssige andel af den danske skat, som falder på den udenlandske indkomst.

Ligningsrådet afviste at besvare spørgsmål 2, fordi de konkrete udgifter ikke på det foreliggende grundlag kunne fastslås med fornøden sikkerhed.

Landsskatteretten fandt, at lempelsen ved den danske skatteberegning for udenlandsk renteskat i henhold til creditprincippet skal foretages på grundlag af bruttoindtægten fra det enkelte land, alene reduceret med eventuelle direkte hjemtagelsesomkostninger, jf. ligningslovens § 33 og tilsvarende bestemmelser i diverse dobbeltbeskatningsoverenskomster. Landsskatteretten lagde i denne forbindelse navnlig vægt på, at bruttoprincippet - for så vidt angår renteindtægter - i almindelighed må antages at føre til det mest rimelige resultat, når der henses til, at kildelandets beskatningsret efter diverse bestemmelser i dobbeltbeskatningsoverenskomsterne, svarende til artikel 11, stk. 1 og 2, i OECD's Modeloverenskomst, relaterer sig til bruttorenteindtægten. Landsskatteretten ændrede derfor besvarelsen af spørgsmål 1 fra 'ja' til 'nej'.

Landsskatterettens kendelse blev af Skatteministeriet indbragt for domstolene med påstand om, at sagsøgte burde anerkende, at lempelsen efter ligningslovens § 33 og tilsvarende bestemmelser i de af Danmark indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomster skulle foretages på grundlag af nettorenteindtægten fra det enkelte land.

Til støtte herfor anførte Skatteministeriet, at lempelse efter nettoprincippet ikke var i strid med ordlyden i ligningslovens § 33, stk. 1, 2. punktum, der forudsætter, at danske regler skal anvendes ved opgørelsen af den del af indkomsten, der beskattes i udlandet, idet denne forståelse af ligningslovens § 33 var i overensstemmelse med fast og langvarig administrativ praksis. Skatteministeriet gjorde endvidere gældende, at de i dobbeltbeskatningsoverenskomsterne indeholdte creditregler, der alle har en ordlyd svarende til ligningslovens § 33, ligeledes må fortolkes således, at udenlandsk nettoindkomst skal opgøres efter danske regler, hvilket også anses for at have støtte i fast og langvarig praksis.

Videre anførtes det af Skatteministeriet, at en anvendelse af et bruttoprincip ville medføre, at lempelsen ville kunne overstige det beløb, hvormed den pågældende indtægt ville være blevet beskattet, såfremt den samlede skattepligtige indtægt var erhvervet i Danmark. Et sådant resultat kunne ikke anses for at have støtte i creditreglernes ordlyd og dermed være i strid med creditregler nes formål, idet lempelsesmaksimeringen netop var rettet mod en sådan konsekvens. Endelig anførte Skatteministeriet, at når der som i den foreliggende sag udøves erhvervsmæssig virksomhed, vil anvendelse af nettoprincippet indebære, at renteindtægter i relation til lempelsesberegningen skal reduceres med de direkte driftsudgifter som f.eks. specificerede renteudgifter på den underliggende finansiering eller en forholdsmæssig andel af virksomhedens generalomkostninger.

Begrundelsen for, at Skatteministeriet nu har besluttet at hæve sagen, er, at den har mistet sin aktualitet, dels fordi det kan lægges til grund, at sagsøgte ikke har iværksat de lånearrangementer, der dannede grundlag for anmodningen om bindende forhåndsbesked, dels vedtagelsen af ligningslovens § 33 F med virkning fra den 19. maj 1993 er ensbetydende med, at en generel anvendelse af nettoprincippet nu er lovfæstet.

I overensstemmelse med bemærkningerne til ligningslovens § 33 F er Skatteministeriet således fortsat af den opfattelse, at anvendelse af nettoprincippet - også for tiden inden den 19. maj 1993 - som udgangspunkt var gældende ret, herunder i situationer som den her foreliggende vedrørende udenlandske renteindtægter oppebåret som led i næringsvirksomhed. Det kan i den forbindelse tilføjes, at Skatteministeriet ikke kan tilslutte sig Landsskatterettens bemærkninger om, at beregning af lempelse efter et bruttoprincip synes mest rimeligt, når en dobbeltbeskatningsoverenskomst tildeler kildelandet beskatningsretten til renteindtægter. Det er i øvrigt Skatteministeriets opfattelse, at der intet er i dobbeltbeskatningsoverenskomsterne, som hindrer en generel anvendelse af nettoprincippet.

Det kan herefter konkluderes, at de særlige omstændigheder, der har ført til, at sagen er hævet, har en sådan karakter, at andre skatteydere, der i tiden inden den 19. maj 1993 har erhvervet udenlandske renteindtægter som led i næringsvirksomhed og ved skatteberegningen er blevet lempet efter nettoprincippet, ikke kan støtte en eventuel anmodning om genoptagelse af tidligere foretagne lempelsesberegninger på, at Skatteministeriet har hævet den foreliggende sag.

De nærmere omstændigheder i sagen var, at et pengeinstitut påtænkte at etablere et selskab, der skulle drive virksomhed med ydelse af lån til særlige låntagere uden for Danmark, blandt andet i Fjernøsten. Det karakteristiske ved låntagerne skulle være, at de var hjemmehørende i lande, hvor der er indført kildeskat på renter. Selskabet anmodede i den anledning Ligningsrådet om bindende forhåndsbesked vedrørende følgende 2 spørgsmål