Principper for fradrag af indirekte omkost.

Principper for fradrag af indirekte omkost.

Reference: SEL § 2, KBL § 3, LV 1994 S.C.8.2, LV 1994 D.D.2.

Principperne for opgørelsen af den begrænset skattepligtige indkomst for borerigge, der i henhold til kulbrinteskattelovens § 3 er skattepligtige til Danmark i perioden 14/9-17/11 1992, hvor der er udført arbejde offshore. Ligningsrådet fandt, at fradrag for indirekte omkostninger for perioden efter tidspunktet for skattepligtens ophør ikke kunne accepteres, og at det ikke i sagerne var godtgjort, at indirekte omkostninger, der var afholdt før skattepligtens indtræden, kunne anses for afholdt med henblik på udførelsen af den indgåede kontrakt.

De 3 sager, som af Region Esbjerg var forelagt for Ligningsrådet, omhandler spørgsmålet om fradrag for indirekte omkostninger, der vedrører perioder, hvor boreriggene har ligget stille i dansk område.

I henhold til såvel selskabsskatteloven og kulbrinteskatteloven som dobbeltbeskatningsoverenskomsterne kan der ved opgørelse af indkomst for begrænset skattepligtige fradrages udgifter, der vedrører indkomsten.

I princippet må udgangspunktet for opgørelse af lempelsesberettiget indkomst i bopælslandet svare hertil. Det er klart, at afvigelser kan forekomme som følge af forskelle i interne skatteregler, men med hensyn til om en konkret afholdt udgift vedrører bopæls- eller kildeland burde dette være entydigt. Dog vil der naturligvis i praksis kunne forekomme forskelle imellem, hvad forskellige lande anser for rent konkret at vedrøre indkomsten.

Hvis såvel bopælsland som kildeland er af den opfattelse at en given udgift, som i nedennævnte »Uncle John«-dom udgifter i oplagsperioderne, ikke vedrører indtægten i kildelandet, vil den kun blive fratrukket i bopælslandet. Den vil hverken blive fratrukket i opgørelsen i kildelandet eller i opgørelsen af lempelsesberettiget indkomst i bopælslandet.

Norsk højesteretsdom af 1. februar 1994 (»Uncle John«)

Den norske »Uncle John-dom« vedrørende et »dykkerskib«, synes også i overensstemmelse med dette grundlæggende princip, idet man netop siger, at såvel de direkte som de indirekte udgifter i oplagsperioderne intet havde med det faste driftssted at gøre. Det siges videre, at det forhold, at der er fradrag for udgifter som har sammenhæng med kontrakter på norsk sokkel, f.eks. ved stand-by perioder m.v., er helt i overensstemmelse hermed.

Den norske dom anvender 365 dage som fordelingsnøgle for indirekte omkostninger. Dette er vel alene udtryk for, at indirekte omkostninger må antages at påløbe uafhængigt af, om dykkerskibet ligger stille eller er på vej til eller i gang med at udføre kontraktsarbejde. Som konsekvens heraf må den andel af de indirekte omkostninger, der vedrører perioden, hvor skibet har været oplagt i Storbritannien, naturligvis henføres til bopælslandet.

Det må i den sammenhæng bemærkes, at der ikke i den norske sag er påstået fradrag for omkostninger vedrørende den norske kontrakt, som er afholdt med henblik på selve arbejdets udførelse. Sådan som sagen er oplyst har skibet ligget stille i England i 161 dage og været i arbejde i 204 dage, heraf 12 dage i Norge. Højesteret i Norge har således ikke i sagen haft lejlighed til at tage stilling til, om der var yderligere omkostninger, der vedrørte kontrakten.

Norsk højesteretsdom af 9. marts 1995 (Regalia)

Denne dom omhandler ligesom »Uncle John-dommen« spørgsmålet om fradrag for omkostninger i begrænset skattepligtig indkomst i stand-by perioder. Selskabet er hjemmehørende i Sverige, hvor der ingen aktivitet er, da fartøjet er indrettet på aktivitet knyttet til olieindvinding.

3 af 5 dommere kommer til det resultat, at en forholdsmæssig del af onkostningerne i stand by-perioden skal henføres til Norge. Dermed fordeles alle indirekte omkostninger til Norge og Storbritannien, som er de to lande det omhandlede rigfartøj har opereret i det pågældende år.

2 dommere mener ikke, at omkostninger vedrørende stand-by perioden skal kunne fratrækkes i Norge som kildeland.

Mindretallets opfattelse er, at fradrag for udgifter i stand-by perioder ikke er i harmoni med et princip om, at indtægten i kildelandet skal påvirkes mindst muligt af resultat udenfor kildelandet, og at fradrag ville føre til tilfældige resultater.

Flertallets opfattelse er, at »Uncle John-dommen« er en konkret afgørelse, hvor aktiviteten i Norge var af meget begrænset omfang i forhold til den samlede aktivitet. Flertallet mener, at udgifter i stand-by perioder er nødvendige for at opnå kontrakter og afholdes med sigte herpå, og at nægtelse af fradrag derfor er det samme som at beskatte al indtægt, men bortse fra væsentlige udgifter, afholdt for at opnå indtægten. Der skal efter flertallets afgørelse ske en skønsmæssig fordeling af udgifterne ud fra en bedømmelse af, i hvilken grad de har medvirket til at skabe opgaver i Norge. Da aktiviteten i Norge var 30 dage og i Storbritannien 71 dage accepteres fradrag for 30/101 af udgifterne i opgørelsen af indkomsten i Norge.

Konklusion

Efter Styrelsens opfattelse skal indirekte omkostninger, der påløber i perioder uden aktivitet ikke kunne fradrages i den begrænset skattepligtige indkomst, ud over i det omfang de afholdes med henblik på udførelsen af en indgået kontrakt.

Indirekte omkostninger i stand-by perioder kan muligvis siges at blive afholdt med henblik på at opnå kontrakter, men ikke i et konkret land.

Det er næppe muligt at have en helt generel regel, hvor brøkens tæller er dage fra aktivitetens påbegyndelse til dens afslutning. Det er vel givet, at nævneren skal være 365. Om dage før arbejdets påbegyndelse kan medregnes i tælleren må bero på en konkret bedømmelse af, om udgifterne i den pågældende periode afholdes med henblik på kontraktsopfyldelsen.

I Region Esbjergs sager drejer det sig om perioder, hvor riggen har ligget stille på dansk kontinentalsokkel før og efter kontraktsarbejdet. Det er af advokaten oplyst, at det ikke var muligt at få riggen hurtigere i arbejde på grund af udefra kommende omstændigheder. Det er ikke nærmere oplyst, hvilke omstændigheder det drejer sig om eller gjort gældende, at udgifterne i perioden vedrører indtægten fra kontrakten.

Hvis der f.eks. er tale om, at riggen flyttes fra et andet område i god tid før arbejdet i Danmark ifølge kontrakten skal påbegyndes, fordi der ikke er en kontrakt for den mellemliggende periode, kan udgifterne ikke siges at have relation til den danske kontrakt. Der skulle heller ikke kunne være udgifter vedrørende kontrakten efter at arbejdet er udført.

Idet Ligningsrådet tiltrådte Styrelsens og Region Esbjergs indstillinger, blev ovennævnte retningslinier lagt til grund ved ansættelsen.

Ansættelse. Principper for fradrag af indirekte omkostninger i skattepligtsperioder under et år