Genoptagelse, varelager m.v.

Genoptagelse, varelager m.v.

- Genoptagelse,

- varelager,

- forventningsprincippet

I anmodningen var der henvist til den genoptagelsespraksis, der fulgte efter Vestre Landsrets dom af 10. marts 1988 (TfS 1988, 344), samt til den omstændighed, at der ikke på tidspunktet for indgivelse af anmodningen var forløbet 5 år fra afsigelsen af landsretsdommen, der ændrede den hidtidige ligningsmæssige praksis vedrørende varelagernedskrivning på levende dyr.

Genoptagelse af tidligere års skatteansættelser i anledning af, at ligningsmæssig praksis underkendes af domstolene, var generelt omhandlet i SD-cirkulære 1984-18, og særligt for så vidt angik Vestre Landsrets dom af 10. marts 1988 i SD-cirkulære 1988-59.

Den nærmere baggrund for SD-cirkulære 1988-59 var, at landsretten i sin dom gav en kreaturhandler medhold i, at hans beholdning af kreaturer var omfattet af varelagerloven, og at han derfor var berettiget til at nedskrive på beholdningen af kreaturer ved regnskabsårets udløb. Dommen fastslår derfor, at varelager i varelagerlovens forstand omfatter levende dyr, som er bestemt for videresalg.

I cirkulæret blev de skattelignende myndigheder derfor anmodet om at genoptage indkomstansættelser på begæring fra de skatteydere, der efter dommen havde mulighed for at nedskrive på beholdningen af levende dyr. Efter cirkulæret kunne genoptagelse tillades for indkomstår, der ligger indtil 5 år forud for Vestre Landsrets dom, det vil sige indkomståret 1983 og følgende indkomstår.

Der var ikke i dette cirkulære eller i SD-cirkulære 1984-18 fastsat nogen frist for indgivelse af ansøgning om genoptagelse.

Den særlige genoptagelsesadgang i SD-cirkulære 1988-59 om nedskrivninger på levende dyr var ophævet ved TS-cirkulære 1991-13 af 17. juli 1991.

Med ophævelsen bortfaldt ligningsmyndighedernes bemyndigelse til at genoptage skatteansættelserne som følge af Vestre Landsrets dom af 10. marts 1988.

Der var imidlertid efter ophævelsen af cirkulæret tvivl om, hvorvidt retningslinjerne i cirkulæret stadig gjaldt, hvilket i en del tilfælde førte til genoptagelse af skatteansættelser efter cirkulærets ophævelse.

Genoptagelsespraksis ophørte derfor først helt, da Told- og Skattestyrelsen i ToldSkat Nyt 1992 (oktober), nr. 19 (TfS 1992, 497), meddelte, at ligningsmyndighederne kun var bemyndiget til at genoptage tidligere års ansættelse uden for de i skattestyrelsesloven gældende frister i det omfang, at der var udsendt retningslinjer herom med særskilt cirkulære.

Afslaget på anmodningen om genoptagelse havde Told- og Skattestyrelsen derfor begrundet med, at anmodningen var indsendt, efter at SD-cirkulære 1988-59 var ophævet, og efter at genoptagelsespraksis var ophørt i oktober 1992.

Told- og Skattestyrelsen henviste samtidig til, at der ikke bestod en almindelig 5-års-frist for indgivelse af anmodninger om genoptagelse af tidligere skatteansættelser som følge af, at hidtidig ligningsmæssig praksis tilsidesættes af Landsskatteretten eller ved domstolene.

I marts 1993 klager minkavleren over Told- og Skattestyrelsens afgørelse til Folketingets Ombudsmand. Klageren anførte bl.a., at det forekom urimeligt, at klageren ikke på lige fod med andre minkfarmere kunne få genoptaget skatteansættelserne.

Klageren fandt, at der gjaldt en almindelig frist på 5 år for genoptagelse for årene før 1990. Desuden henviste klageren bl.a. til SD-cirkulære 1984-18, der måtte kunne anvendes som begrundelse for genoptagelse efter ophævelsen af SD-cirkulære 1988-59.

I anledning af klagen udtalte Ombudsmanden ved brev af 11. januar 1994 bl.a. følgende

»Efter min gennemgang af sagens akter samt under henvisning til det oven for refererede regelgrundlag m.v., må jeg forstå, at SD-cirkulære 1984-18, der nu er afløst af TS-cirkulære 1993-9, bemyndigede amtsskatteinspektoraterne og Direktoratet for Københavns Skatte- og Registerforvaltning til, i de tilfælde, hvor Landsskatteretten eller domstolene havde underkendt en hidtil af ligningsmyndighederne fulgt lovfortolkning, at tillade genoptagelse uden for rammerne af den dagældende 5-års-frist. Denne bemyndigelse omfattede imidlertid kun skatteydere, der var direkte omfattet af den underkendende dom.

Ansøgninger fra andre skatteydere om genoptagelse skulle forelægges Statsskattedirektoratet (nu Told- og Skattestyrelsen), jf. SD-cirkulære 1983-20, punkt 6. Såfremt Statsskattedirektoratet vurderede, at den underkendende dom havde principiel betydning og også burde have konsekvenser for den skattemæssige ligning af andre skatteydere, udstedte Statsskattedirektoratet et særligt cirkulære herom med anvisning til de lignende myndigheder om, hvorledes sagerne skulle behandles.

Forudsætningen for, at der i de anførte tilfælde for så vidt angik andre skatteydere kunne tillades genoptagelse uden for rammerne af 5-års-fristen, var således, at Statsskattedirektoratet havde udstedt et særligt cirkulære herom.

Jeg er således enig med Told- og Skattestyrelsen i, at der ikke i medfør af SD-cirkulære 1984-18 gjaldt en almindelig 5-års-frist fra en domsafsigelse, inden for hvilken en skatteyder kunne begære sine skatteansættelser genoptaget, såfremt skatteyderens forhold kunne sidestilles med omstændighederne i den underkendende dom. Genoptagelse i disse tilfælde måtte, som nævnt, forudsætte udstedelse af et særligt cirkulære.

I det konkrete tilfælde vedrørende Vestre Landsrets dom af 10. marts 1988 havde Statsskattedirektoratet udstedt SD-cirkulære 1988-59. Dette cirkulære blev som oven for nævnt ophævet ved

TS-cirkulære 1991-13. Herefter bortfaldt i realiteten de skattelignende myndigheders adgang til i de nævnte tilfælde at tillade genoptagelse uden for rammerne af 5-års-fristen.

Af sagen fremgår det, at myndighederne uanset cirkulærets ophævelse fortsatte med at genoptage skatteansættelser efter retningslinierne i cirkulæret, og at dette angiveligt skyldtes, at både de lignende myndigheder og Told- og Skattestyrelsen ikke havde været tilstrækkeligt opmærksomme på, at cirkulæret var ophævet, og den bevillingsmæssige hjemmel til genoptagelse dermed var bortfaldet. Efter det oplyste ophørte denne praksis i oktober 1992, efter at Told- og Skattestyrelsen havde præciseret, at cirkulæret var ophævet.

I afgørelsen af 22. februar 1993 afslog Told- og Skattestyrelsen anmodningen om genoptagelse af Deres skatteansættelser med den begrundelse, at anmodningen var fremsendt efter ophævelsen af SD-cirkulære 1988-59 og efter, at det i oktober 1992 var blevet præciseret, at cirkulæret var ophævet.

Under henvisning til det, jeg har anført oven for, herunder om adgangen til genoptagelse af skatteansættelser uden for rammerne af 5-års-fristen, kan jeg ikke kritisere Told- og Skattestyrelsens afgørelse i skrivelsen af 22. februar 1993.

Jeg er enig med Told- og Skattestyrelsen i, at De ikke kan have en retsbeskyttet forventning om genoptagelse efter, at SD-cirkulære 1988-59 og dermed den bevillingsmæssige hjemmel til genoptagelse af de nævnte skatteansættelser var ophævet, og efter, at skattemyndighederne i praksis var ophørt med at give tilladelse til genoptagelse.

Jeg vil imidlertid medgive Dem, at formuleringen af bestemmelserne i SD-cirkulære 1984-18 er noget uklar og derfor kunne give anledning til tvivl om andre skatteyderes mulighed for genoptagelse som følge af en underkendende dom. Da cirkulæret imidlertid nu er afløst af TS-cirkulære 1993-9, der er noget klarere i sin formulering, finder jeg ikke anledning til at foretage noget.

Jeg foretager herefter ikke videre i anledning af Deres klage.«

Resumé

Minkavleren anmodede i november 1992 om genoptagelse af indkomstansættelserne for indkomstårene 1983, 1984, 1986 og 1987. Genoptagelsen af skatteansættelserne var begrundet i et ønske om ændrede varelagernedskrivninger på pelsdyr.