Skattepligt - begrænset - fast driftssted.(* 1)

Skattepligt - begrænset - fast driftssted.(* 1)

Et tysk selskab A klagede over den af Ligningsrådet afgivne bindende forhåndsbesked, der vedrørte følgende spørgsmål

» Spørgsmål

1) Vil et tysk selskab, der beskæftiger sig med produktion og salg, få fast driftssted i Danmark, hvis der etableres et kontor med 5-7 ansatte, der skal foretage salgs- og rådgivningsarbejde, men uden mulighed for at indgå bindende aftaler.

2) Såfremt svaret på spørgsmål 1) er, at der ikke er fast driftssted i Danmark, spørges der, om dette svar vil være uændret, hvis det tyske selskab entrerer med et dansk speditionsfirma for så vidt angår moms- og speditionsopgaver.«

Ligningsrådet havde svaret ja til spørgsmål 1), og havde herefter anset spørgsmål 2) som værende uden betydning.

Det fremgik af sagsmaterialet, at den tyske produktionsvirksomhed hidtil havde været repræsenteret i Danmark af en agent, men at agentforholdet skulle afvikles pr. 31. december 1989. Selskabet påtænkte at leje lokaler i København og ansætte følgende personale

»- To indendørsarkitekter, der som led i salgsarbejde skal udføre skitser og lignende.

- En tekniker, der skal rådgive om mulige løsninger vedrørende anvendelse af de vinduesrammesystemer, som det tyske selskab fremstiller.

- To til tre sælgere, der skal rejse rundt i Danmark eller modtage telefonbestillinger på det danske kontor.

- Eventuelt en telefon/kontordame.

Endvidere er det specielt oplyst, at følgende funktioner skal varetages i Tyskland

- Alt færdigarbejde vedrørende tegninger etc.

- Alle ansættelsesforhold vedrørende personalet i Danmark.

- Lager vil kun forefindes i Tyskland, dvs. ingen lageraktivitet i Danmark.

- Alle salgsaftaler skal accepteres i Tyskland.

- Al bogføring sker i Tyskland.

- Alle udgifter vedrørende driften af kontoret i København betales fra Tyskland.

- Alle faktureringer til danske kunder sker direkte fra Tyskland.«

Selskabets repræsentant var af den opfattelse, at virksomheden i Danmark ville have en sådan hjælpende eller forberedende karakter, at der ikke blev tale om fast driftssted her.

Ligningsrådet havde hertil bemærket, at der ved afgørelsen af spørgsmål om fast driftssted måtte lægges vægt på den præcisering af begrebet, der havde fundet sted i tilknytning til indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Endvidere var bemærket, at den virksomhed, der skulle foregå fra det danske kontor, måtte karakteriseres som en aktiv salgsvirksomhed, uanset at indhentede tilbud skulle accepteres i Tyskland. Der kunne således ikke siges blot at være tale om nødvendige følgeekspeditioner i relation til salgsfunktionen. Det fremgik tillige af den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 2.4, litra b, at salgsvirksomhed ikke nævntes som eksempel på en funktion, der ikke instituerede fast driftssted.

Hertil kom, at det i kommentaren til OECD's modelkonvention vedrørende artikel 5 om fast driftssted var nævnt på side 91, at en virksomhed ikke kunne anses for at være af forberedende eller hjælpende karakter, hvis det faste driftssteds almindelige formål var identisk med hele foretagendets formål. Da det tyske selskabs virksomhed var beskrevet som produktion og salg, ville den aktive salgsindsats, der skulle foregå i Danmark, ikke være så forskellig fra formålet med virksomheden i det tyske selskab, at virksomheden i Danmark alene skulle anses for at være af hjælpende eller forberedende karakter. Etableringen af det påtænkte kontor i Danmark ville derfor medføre, at der blev tale om fast driftssted.

Endelig var bemærket, at det kun var i de i den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 2.4, litra c og d, nævnte situationer, at spørgsmålet om fuldmagtsrækkevidde fik selvstændig betydning for, om der forelå fast driftssted i Danmark. Såvel litra c som litra d omhandlede situationer, hvor der kunne blive tale om fast driftssted, selv om virksomheden ikke havde et forretningssted i den anden stat.

Litra c omhandlede udøvelse af virksomhed gennem en agent i det andet land, idet dette førte til fast driftssted, hvis agenten havde og sædvanligvis udøvede en fuldmagt til at indgå aftaler på virksomhedens vegne.

Litra d omhandlede den situation, hvor virksomheden opretholdt forretningsforbindelse i det andet land gennem en uafhængig repræsentant, idet dette alene kunne medføre fast driftssted, hvis den uafhængige repræsentants beføjelser var videregående end hvad der lå inden for rammerne af repræsentantens sædvanlige forretningsvirksomhed.

Selskabets advokat påstod den bindende forhåndsbesked ændret således, at selskabet ikke blev anset for at have fast driftssted her i landet, således at der ikke blev tale om begrænset skattepligt i henhold til bestemmelsen i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, første led. Til støtte herfor anførte advokaten bl.a., at selskabet var en virksomhed med 1.600 medarbejdere og en omsætning på ca. 3 mia. dkr. om året. Virksomheden beskæftigede herunder alene 110 ingeniører med den opgave at sørge for, at virksomhedens produkter til ethvert tidspunkt befandt sig på det højest mulige tekniske udviklingstrin inden for virksomhedens område. En brøkdel af den nævnte samlede omsætning håbede selskabet fremover at kunne realisere i Danmark.

Selskabet solgte halvfabrikata udelukkende til videreforarbejdende metalbyggevirksomheder. Dette ville også blive tilfældet i Danmark. Først disse virksomheder modtog på deres side ordrer til produktion af vinduer m.v., f.eks. fra enkelte bygherrer. En metalbyggevirksomhed bestilte derfor de til en bygherreordre nødvendige materialer hos selskabet A.

For at metalbyggevirksomheden kunne vide, hvilke materialer, der var nødvendige til en bestemt entreprise, modtog denne om nødvendigt rådgivning af selskabets byggeteknikere. Denne rådgivning tjente udelukkende til forberedelse af metalbyggevirksomhedens materialebestilling hos selskabet.

Det anførtes i Ligningsrådets afgørelse, at der i selskabets kontorer skulle være beskæftiget to indendørsarkitekter. Denne oplysning var ifølge advokaten ikke præcis, da der ved de nævnte personer var tale om byggeteknikere. Disse byggeteknikeres opgave var at informere byggevirksomheden som potentiel køber om de anvendelsesmuligheder, som virksomhedens produkter havde. I vanskelige tilfælde udfærdigedes der i denne sammenhæng en foreløbig tegning. Uden de nævnte oplysninger havde byggevirksomheden intet sagligt grundlag for at træffe en købsafgørelse vedrørende materialerne.

Ved entrepriser, som på grund af særlige tekniske forhold krævede særligt udformede produkter, blev de nødvendige tegninger udelukkende udfærdiget af virksomheden i Tyskland.

Formålet med det i Danmark planlagte kontor var derfor alene gennem oplysning og reklame at gøre opmærksom på kvaliteten og anvendelsesmulighederne af virksomhedens produkter. Kontoret var derfor efter advokatens opfattelse et typisk repræsentationskontor uden egen kompetence af hvilken som helst art. I intet tilfælde beregnedes den rådgivning, som byggeteknikeren udøvede over for køberen, særskilt. Lønningerne til selskabets medarbejdere i Danmark blev overført direkte fra Tyskland, og kontorets øvrige omkostninger skulle ligeledes betales fra den tyske virksomhed.

Repræsentationskontorets medarbejdere var ikke berettiget til at indgå endelige aftaler. Priserne kalkuleredes i Tyskland, og salgsvilkårene blev ligeledes fastlagt der. Ordrebekræftelser blev udstedt fra Tyskland og tilsendt den danske kunde herfra, og ligeledes blev alle fakturaer udstedt i Tyskland. Købernes betalinger skete direkte til den tyske virksomhed. Repræsentationskontorets medarbejdere arbejdede alene i oplysende øjemed og havde ved formidling af ordrer alene funktion som bud.

Til Ligningsrådets begrundelse for den bindende forhåndsbesked anførte advokaten bl.a., at dobbeltbeskatningsaftalens artikel 2, stk. 1, nr. 4, litra b (ee), udtrykkeligt anførte, at opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende i reklameøjemed, til meddelelser af oplysninger eller til udøvelse af lignende virksomhed, som havde karakter af en forberende virksomhed eller en hjælpevirksomhed for foretagendet, ikke skulle anses som faste driftssteder.

Det i Danmark planlagte repræsentationskontor udøvede i modsætning til det af Ligningsrådet anførte ingen »salgsvirksomhed«. Priser blev udelukkende fastsat i Tyskland, og ordrer ligeledes udelukkende bekræftet fra Tyskland. Alle fakturaer blev udstedt i Tyskland. Repræsentationskontorets virksomhed ville derfor efter advokatens opfattelse alene udøve et salgsforberedende arbejde, mens salget ville foregå fra Tyskland, idet bindende aftaler skulle indgås der.

Advokaten bestred derfor også, at kontorets formål ville være identisk med virksomhedens samlede formål. Som beskrevet skulle indkøbet af de til videresalg bestemte materialer foretages og den samlede produktudvikling alene ske i Tyskland, således at kontoret i Danmark på ingen måde kunne arbejde som en selvstændig enhed.

For så vidt angår den del af begrundelsen, der vedrørte artikel 2, stk. 1, nr. 4, litra c og d, var denne efter advokatens opfattelse allerede derfor irrelevant, da de i disse stykker beskrevne situationer ikke vedrørte det foreliggende tilfælde.

Det var advokatens opfattelse, at Landsskatterettens hidtidige praksis havde lagt afgørende vægt på, om den i Danmark værende repræsentation havde en selvstændig kompetence til at indgå aftaler. Denne kompetence ville i det foreliggende tilfælde ikke ligge hos repræsentationskontoret.

I en til sagen afgiven erklæring anførte Told- og Skattestyrelsen, at den påklagede bindende forhåndsbesked var afgivet på grundlag af bl.a. de ovenfor nævnte oplysninger om ansættelse af personale, og om, at det danske kontor ikke kunne afgive bindende tilbud, men højst forslag til tilbud, der alene kunne accepteres af det tyske selskab.

På dette grundlag var det ifølge styrelsen Ligningsrådets opfattelse, at der klart var tale om et fast forretningssted i Danmark. Endvidere var ligningsrådet af den opfattelse, at de nævnte funktioner ikke kunne betegnes som værende af forberedende eller hjælpende karakter, fordi der ville blive tale om en aktiv salgsindsats, der rakte videre end reklamevirksomhed, jf. Lærebog om Indkomstskat, 6. udgave, side 480, midtpå. Endvidere havde Ligningsrådet henvist til, at under disse omstændigheder var det ikke af eneafgørende betydning, at kontoret i Danmark ikke havde fuldmagt til at afslutte salgsaftaler, jf. modsætningsvis, hvad der var gældende om agenter og uafhængige repræsentanter.

Told- og Skattestyrelsen anførte endvidere bl.a., at selskabets advokat i forbindelse med klagen til Landsskatteretten - delvist i strid med det tidligere oplyste - gjorde gældende, at der ikke blev tale om salgsvirksomhed, men alene om reklamevirksomhed. I den anledning bemærkedes, at Ligningsrådets afgørelse var truffet under den forudsætning, at det danske kontor, ud over almindelig rådgivning og reklamer, ville have til opgave at foretage opsøgende salgsvirksomhed samt i det hele taget forberede indgåelsen af konkrete salgsaftaler gennem indhentelse af tilbud fra købere. Ligningsrådet var derimod enig i, at der ikke kunne statueres fast driftssted, hvis virksomheden alene kom til at bestå i reklame samt almindelig rådgivning om produkternes anvendelse.

Landsskatteretten fandt, at efter de oplysninger, der fremgik af sagsfremstillingen vedrørende den påklagede bindende forhåndsbesked, måtte lægges til grund, at bindende salgsaftaler skulle indgås i Tyskland, at priser skulle fastsættes i Tyskland, at ordrer skulle bekræftes fra Tyskland, og at fakturaer skulle udstedes i Tyskland. Retten fandt herefter, at der måtte gives selskabets advokat medhold i, at aktiviteterne i selskabets danske repræsentationskontor måtte karakteriseres som værende af hjælpende og (salgs-)forberedende karakter i form af rådgivning og reklame over for potentielle kunder. Retten fandt derfor, at selskabet under de omhandlede omstændigheder ikke i forbindelse med etableringen og driften af repræsentationskontoret i Danmark kunne antages at udøve et erhverv med fast driftssted her i landet, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, første led. Besvarelsen af spørgsmål 1) blev herefter ændret fra »ja« til »nej«. Retten fandt endvidere, at spørgsmål 2) måtte besvares med »ja«, hvilket var tiltrådt af Told- og Skattestyrelsen, for så vidt spørgsmål 1) besvaredes som anført.

Ved klage over en bindende forhåndsbesked fandt Landsskatteretten, at et udenlandsk firma ikke kunne anses for at erhverve fast driftssted i Danmark ved etablering af et herværende kontor med 6-7 medarbejdere. Det var herved forudsat, at bindende salgsaftaler skulle indgås og priser fastsættes i udlandet samt ordrebekræftelser og fakturaer udstedes i udlandet. Et sådant kontor måtte anses for at udøve rådgivning og gøre reklame over for potentielle kunder.