Fratrædelsesgodtgørelse - kontraktsfastsat. (* 1)

Fratrædelsesgodtgørelse - kontraktsfastsat. (* 1)

A/S A klagede over den af Ligningsrådet afgivne bindende forhåndsbesked, hvorefter Ligningsrådet ikke anså en påtænkt udbetaling af godtgørelse i anledning af fratræden af stilling for omfattet af lov om særlig indkomstskat m.v. § 2, nr. 9.

Det var oplyst, at selskabet agtede at benytte direktørkontrakter ved fremtidige ansættelser. Af kontraktens § 9 skulle bl.a. fremgå følgende

»De første 12 måneder er aftalt som gensidig prøvetid, hvor begge parter uden begrundelse kan bringe ansættelsesforholdet til ophør med 5 måneders skriftligt varsel.

Efter udløbet af de første 12 måneder kan ansættelsesforholdet fra selskabets side bringes til ophør med 12 måneders skriftligt varsel. Fra direktørens side kan ansættelsesforholdet bringes til ophør med 6 måneders skriftligt varsel.

Såfremt direktøren opsiges af selskabet, og såfremt direktøren på opsigelsestidspunktet har en anciennitet på 7 år eller mere, udbetales der direktøren, ud over normalt vederlag i opsigelsesperioden, en fratrædelsesgodtgørelse.

Fratrædelsesgodtgørelsen udbetales ved ansættelsesforholdets ophør og opgøres som summen af følgende månedlige beløb

»)i 12 måneder, såfremt ancienniteten er lig med/større end 7 år, men mindre end 8 år,

i 24 måneder, såfremt ancienniteten er lig med/større end 8 år, men mindre end 9 år,

i 36 måneder, såfremt ancienniteten er lig med/større end 9 år, men mindre end 10 år«.

Ligningsrådet havde henvist til, at direktøren allerede ved ansættelsesforholdets begyndelse ville opnå krav på en anciennitetsmæssigt opsparet ydelse til udbetaling efter en i kontrakten fastsat mindste ansættelsesperiode. Ligningsrådet havde herefter fundet, at en sådan forudberegnelig og systematisk opsparing af lønandele måtte anses som almindelig indkomst og ikke omfattet af lov om særlig indkomstskat m.v. § 2, nr. 9.

Selskabets revisor gjorde gældende, at fratrædelsesgodtgørelsen ikke ville være almindelig indkomst for modtageren, men derimod særlig indkomst efter § 2, nr. 9, i lov om særlig indkomstskat m.v., der bl.a. omhandler »godtgørelse i anledning af fratræden af stilling.«

Til støtte herfor anførtes det, at lovens ordlyd ikke udelukkede, at en godtgørelse, som ved fratræden af stilling skulle udbetales til en lønmodtager i henhold til ansættelseskontrakten, og som derfor nødvendigvis måtte være forudberegnelig, var omfattet af lovbestemmelsen. Der henvistes herved til Landsskatterettens kendelse i Meddelelser 1964 nr. 117, hvor en forsikringsagents kontraktsmæssigt fastsatte efterprovision ved fratræden blev anset for særlig indkomst. Det anførtes videre, at det samme kunne udledes af teksten i Ligningsvejledningen 1988, side 151.

Revisoren fremhævede endvidere, at fratrædelsesgodtgørelsen kun kom til udbetaling, såfremt direktøren opsiges af selskabet. Opsiger direktøren selv sin stilling, har han derimod ikke krav på fratrædelsesgodtgørelse efter ansættelseskontrakten. Der var derfor ikke som antaget af Ligningsrådet allerede ved ansættelsesforholdets begyndelse erhvervet ret til at få udbetalt »systematisk opsparede lønandele.« Retserhvervelsestidspunktet for en fratrædelsesgodtgørelse efter kontrakten kunne tidligst være det tidspunkt, hvor direktøren opsiges af selskabet. Der var således efter revisorens opfattelse intet opsparingselement i kontrakten. Der var alene tale om en økonomisk binding for arbejdsgiveren, der skulle beskytte veltjente medarbejdere mod »usaglig« opsigelse.

Med henvisning til Landsskatterettens kendelse i TfS 1990 nr. 232 blev det endelig gjort gældende, at der intet grundlag var for at fortolke bestemmelsen i lov om særlig indkomstskat m.v. § 2, nr. 9, indskrænkende.

Told- og Skattestyrelsen henledte under sagens behandling for Landsskatteretten opmærksomheden på, at ifølge kontraktens bestemmelser skulle der - også ved direktørens egen opsigelse af stilling - udbetales efterløn fra den pågældendes fyldte 60. år, og at denne efterløn kunne kapitaliseres og udbetales på samme måde som fratrædelsesgodtgørelsen. Styrelsen fandt, at der således var mulighed for opsparing af lønandele. Styrelsen anførte i tilslutning hertil, at fratrædelsesgodtgørelsen måtte ses i sammenhæng med kontraktens øvrige punkter, særlig § 10, der indeholdt regler vedrørende direktørens død. Som følge af de krav, direktøren ville have efter § 10, var det styrelsens opfattelse, at fratrædelsesgodtgørelsen var almindelig indkomstskattepligtig efter statsskattelovens § 4 og kildeskattelovens § 43, stk. 2 b, om pension, ventepenge samt lignende ydelser, når disse havde sammenhæng med et tidligere tjenesteforhold.

Styrelsen indstillede endelig Ligningsrådets besvarelse vedrørende den skattemæssige behandling af kapitaliseret efterløn ændret. Dette spørgsmål var stillet som spørgsmål 2 i den bindende forhåndsbesked, men var ikke påklaget af selskabet over for Landsskatteretten.

Landsskatteretten bemærkede, at ansættelseskontraktens regler om fratrædelsesgodtgørelse ikke stred mod ordlyden af bestemmelsen i § 2, nr. 9, i lov om særlig indkomstskat m.v. Retten fandt heller ikke, at reglerne gik ud over, hvad der havde været hensigten med bestemmelsen. Herved bemærkedes, at det af bemærkningerne til lovforslaget om indførelse af bestemmelsen bl.a. fremgik, at det tilsigtedes at gennemføre en rimelig og ensartet beskatning i alle tilfælde, hvor der ved fratræden af stilling blev udbetalt et beløb, som oversteg sædvanlig aflønning.

Retten fandt endvidere ikke, at ansættelseskontraktens regler om efterløn og andre ydelser kunne tillægges betydning for den skattemæssige behandling af fratrædelsesgodtgørelsen, og retten kunne herefter tilslutte sig selskabets synspunkt, hvorefter fratrædelsesgodtgørelse, der udbetaltes efter reglerne i kontrakten, måtte anses for omfattet af bestemmelsen i § 2, nr. 9, i lov om særlig indkomstskat m.v.

Med hensyn til det ikke påklagede spørgsmål 2 i den bindende forhåndsbesked om den skattemæssige behandling af kapitaliseret efterløn bemærkedes, at klager over Ligningsrådets afgørelser efter lov om bindende forhåndsbesked efter lovens § 5, stk. 1, sidste punktum, skal behandles efter de i skattestyrelsesloven fastsatte regler, for så vidt de er forenelige med bestemmelserne i loven om bindende forhåndsbesked. Efter bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 28, stk. 1, 2. punktum, er Landsskatteretten berettiget til at påkende en påklaget ansættelse i sin helhed, uanset klagens indhold. Af § 9, stk. 3, i Landsskatterettens forretningsorden fremgår, at rettens afgørelse som hovedregel alene skal angå de påklagede punkter i den forelagte afgørelse.

Landsskatteretten fandt ikke under de foreliggende omstændigheder grundlag for at optage det ikke påklagede forhold til realitetsbehandling. Retten lagde herved vægt på, at forholdet ikke havde en sådan forbindelse med det påklagede forhold, at dette nødvendiggjorde en samlet behandling af de to spørgsmål.

Retten henså endvidere til, at adgangen til at optage ikke påklagede forhold til påkendelse efter de nævnte bestemmelser skulle benyttes restriktivt, hvilket som følge af afgørelsens karakter i særlig grad måtte gælde for en afgørelse om bindende forhåndsbesked.

LV 1990, D 1.10.1.

Et aktieselskab klagede over en bindende forhåndsbesked, hvorefter de i forslag til en direktørkontrakt fastlagte fratrædelsesgodtgørelser ville blive anset for almindelig indkomstskattepligtige, bl.a. henset til godtgørelsernes forudberegnelighed og sammenholdt med bestemmelser om efterløn. Landsskatteretten fandt, at fratrædelsesgodtgørelserne kunne anses for omfattet af lov om særlig indkomstskat m.v. § 2, nr. 9. Der blev lagt vægt på, at kontraktens regler ikke stred mod lovens ord og ikke gik ud over lovens hensigt, jf. bemærkningerne til denne. Efterlønsbestemmelserne kunne endvidere ikke tillægges betydning for fratrædelsesgodtgørelsernes skattemæssige behandling. Endelig fandt Landsskatteretten ikke grundlag for at optage et ikke påklaget spørgsmål om den skattemæssige behandling af kapitaliseret efterløn til realitetsbehandling, jf. § 9, stk. 3, i Landsskatterettens forretningsorden.