Afskrivning - bygninger - grund/hjemfaldspligt. (* 1)

Afskrivning - bygninger - grund/hjemfaldspligt. (* 1)

Selskabet A klagede for skatteårene 1985/86, 1986/87 og 1987/88 over, at de stedlige skattemyndigheder havde nægtet selskabet fradrag for afskrivning på grunden matr.nr. xx med 924.208 kr.

Det fremgik af sagens oplysninger, at selskabet i 1974 havde fået skøde på ovennævnte ejendom, der tilhørte et sameje mellem en kommune og Staten. Grunden, i alt ca. 24 ha, var udlagt til nærmere angivne formål. I henhold til en skødebestemmelse havde selskabet udstedt deklaration om, at det nævnte sameje havde ret til i år 2019 eller eventuelt senere at kræve sig grunden eller dele af denne med påstående bygninger overdraget vederlagsfrit. I skødet var også optaget en bestemmelse om, at selskabet - i tilfælde af salg af grunden eller dele deraf i ubebygget stand - forpligtede sig til at betale samejet 95% af forskellen mellem den opnåede salgssum og et nærmere fastsat beløb, der indbefattede hegn, beplantninger og modningsudgifter m.v., og som ikke refunderedes selskabet uden for salgssummen: denne sum skulle beregnes med hensyntagen til grundprisudviklingen.

Selskabet havde på grunden opført en række bygninger. Efter aftale med den pågældende kommunes skatteforvaltning var selskabet fra 1984 (som lå til grund for skatteansættelsen for skatteåret 1985/86) overgået til at afskrive på sine bygninger efter afskrivningsloven. Hidtil havde man afskrevet efter gældende hjemfaldsregler, jf. den ovenfor omtalte klausul i skødet. Samtidig med denne ændring vedrørende bygningsafskrivningerne havde selskabet påbegyndt afskrivning på udgiften til grunden, beregnet som en lineær afskrivning over de 35 år, der primo 1984 resterede til hjemfaldet primo år 2019.

Det var disse afskrivninger på grunden, som var nægtet ved de påklagede ansættelser.

De stedlige skattemyndigheders standpunkt var nærmere, at selskabet - ved nu at have valgt afskrivning på sine bygninger efter afskrivningsloven - havde afskåret sig fra at bruge hjemfaldsreglerne på købesummen for grunden, idet bygninger og grund efter myndighedernes opfattelse var en enhed i denne afskrivningsmæssige henseende. Myndighederne mente, at denne slutning måtte drages på baggrund af ordlyden i afskrivningslovens § 29 C og punkt 139 i cirkulære nr. 188 af 22. november 1983 om afskrivningsloven, samt det princip, der kunne udledes af afgørelsen i Landsskatterettens Meddelelser 1945 nr. 66.

Selskabets advokater anførte, at afskrivningslovens § 29 C var sålydende

»Ved afskrivning af en bygning, der er opført på lejet grund, samt fast ejendom, hvorpå der hviler en hjemfaldsforpligtelse eller anden forpligtelse af lignende art, kan reglerne i dette afsnit fraviges. Vælger den skattepligtige at foretage sådanne afskrivninger, kan ejendommens bygninger ikke afskrives efter reglerne i denne lov.«

Bestemmelsen havde fået denne formulering ved lov nr. 604 af 14. december 1977 og var trådt i kraft den 23. december 1977. I motiverne til det pågældende lovforslag - som umiddelbart tog sigte på at afskære fremtidige afskrivninger på visse hjemfaldsejendomme (og bygninger på lejet grund), der kun anvendtes privat - hed det om § 29 C, at den foreslåede affattelse med redaktionelle ændringer svarede til den hidtidige lovs bestemmelser. Ifølge disse kunne afskrivningslovens regler om bygningsafskrivninger fraviges ved afskrivning af bygninger på lejet grund, samt af fast ejendom, hvorpå der hviler en hjemfaldsforpligtelse eller anden forpligtelse af lignende art. Videre udtalte motiverne, at en bygning ikke kunne gøres til genstand for afskrivning både efter afskrivningslovens afsnit IV og efter reglerne om afskrivning på bygninger på lejet grund m.v. Hvis en bygning kunne afskrives efter begge regelsæt, måtte den skattepligtige således vælge, hvilken form for afskrivning han ønskede at foretage. Derpå bemærkedes, at det imidlertid fandtes hensigtsmæssigt, at dette blev fastslået direkte i loven, og den foreslåede tilføjelse i § 29 C, stk. 1, 2. punktum tog sigte herpå.

Med hensyn til den af skattemyndighederne omtalte afgørelse i Landsskatterettens Meddelelser 1945 nr. 66 påpegede advokaterne, at sagen var indbragt for Landsskatteretten med påstand om nedsættelse af formueansættelsen, hvorved der henvistes til hjemfaldsreglerne. Denne påstand havde retten taget til følge, for så vidt angik bygningerne, men ikke vedrørende grunden, for hvilken der ville blive svaret vederlag ved hjemfaldet. Landsskatteretten havde dog samtidig optaget til vurdering den selvangivne og godkendte indkomstmæssige afskrivning på bygningerne. Denne afskrivning var beregnet som lineær afskrivning over tidsrummet til hjemfald og indkomstansættelsen var forhøjet med differencen mellem de lineære afskrivninger og den mindre afskrivning, der kunne beregnes efter hjemfaldsreglerne.

Advokaterne fandt ikke, at denne afgørelse - der jo ikke var truffet i henhold til den regel i afskrivningsloven, om hvilken der her var tale - støttede de stedlige skattemyndigheders antagelse af, at der vedrørende hjemfaldsbelagte ejendomme ikke kunne anvendes forskellige regelsæt for henholdsvis bygninger og jord. Vedkommende grundudgift fandtes slet ikke afskrivningsberettiget, og med hensyn til bygningerne statueredes alene, at de særlige hjemfaldsregler måtte have fortrin over for lineær åremålsafskrivning: men det oplystes specielt ikke i kendelsen, om de pågældende bygninger overhovedet var afskrivningsberettigede efter dagældende regler om ordinære bygningsafskrivninger.

Der nedlagdes herefter principal påstand om, at selskabets grundudgift kunne afskrives med lige store årlige beløb indtil år 2019, dvs. med 924.208 kr. i hvert af de af klagen omfattede skatteår.

Subsidiært påstod man grundkøbesummen afskrevet efter hjemfaldsreglerne, og at bygningsafskrivningerne efter afskrivningsloven opretholdtes jævnsides hermed.

Specielt til støtte for den principale påstand henvistes der til, at selskabets reelle beføjelser med hensyn til grund og bygninger havde sådanne lighedspunkter med, hvad der var gældende for (blotte) lejere, at sædvanlig (lineær) afskrivning over (rest)perioden til hjemfald burde indrømmes. Herved pegedes bl.a. på selskabets i henhold til skødebestemmelserne begrænsede muligheder for at indvinde avance ved et eventuelt salg af grunden. Endvidere bemærkede advokaterne, at praksis fremviste tilfælde, hvor reelle omstændigheder syntes tillagt afgørende betydning i skattemæssig henseende i stedet for, hvad formelle betragtninger ville have medført. Dette gjaldt højesteretsdommen om Nordsøværftet (UfR 1985, s. 134), hvor der blev givet afskrivningsret på udgiften til det af værftet betalte sluseanlæg, uanset at staten havde ejendomsretten til selve slusen. I TfS 1987, s. 295, var endvidere optaget en ligningsrådsafgørelse, der beskattede den fulde forudbetalte husleje for en 99-årig brugsret til en timeshare ejendomsanpart i betalingsåret, på linie med, hvad der havde været tilfældet, hvis ejendomsparten var blevet solgt.

Landsskatteretten var med hensyn til den principale påstand af den opfattelse, at der ikke kunne bortses fra, at selskabet havde en egentlig skødemæssig adkomst til det købte areal, og at det ikke kunne føre til noget andet resultat, at selskabet måtte påtage sig den omtalte hjemfaldsforpligtelse tillige med en række andre, til dels sædvanlige, indskrænkninger i henseende til udnyttelsen af det købte. De af advokaterne omtalte afgørelser måtte opfattes som konkret motiveret stillingtagen til henholdsvis et rent driftsomkostningsproblem og et periodiseringsspørgsmål af særlig art.

Den principale påstand måtte derfor forkastes.

Retten fandt derimod af de af selskabets advokater anførte grunde, at der hverken i afskrivningslovens § 29 C eller i andre bestemmelser, og ej heller i foreliggende praksis, var noget til hinder for, at selskabets bygninger blev afskrevet efter afskrivningsloven samtidig med, at grunden blev afskrevet efter hjemfaldsreglerne.

Den subsidiære påstand blev derfor taget til følge.

LV 1989, G 6.6.3.

Et selskab havde af offentlige myndigheder købt en grund og derpå opført en del bygninger. I skødet havde sælgerne betinget sig ret til efter ca. 45 års forløb at kunne kræve grunden eller dele deraf med påstående bygninger overdraget vederlagsfrit. Selskabet blev anset for berettiget til at afskrive bygningerne efter afskrivningsloven samtidig med, at grunden afskrives efter hjemfaldsreglerne. Derimod kunne der ikke afskrives lineært på grunden, da selskabet havde skøde på denne.