Ejendomssalg - næring. (* 1)

Ejendomssalg - næring. (* 1)

A klagede over, at de stedlige skattemyndigheder havde forhøjet hans selvangivne indkomst for indkomstårene 1981 og 1982 med avance ved salg af ejendomme eller anparter i sådanne på henholdsvis 966.611 kr. og 2.398.894 kr. + 5.849.546 kr. I 1981 drejede det sig om en kommanditistanpart i K/S B og i 1982 dels om en ferieby C og dels om en anpart i K/S D.

Klagen til Landsskatteretten angik alene spørgsmålet om, hvorvidt de omtalte salg af fast ejendom burde betragtes som foregået inden for klagerens næring, eller om de pågældende avancer alene var omfattet af de indtil 1. juli 1982 gældende regler om spekulation, respektive af de derpå indførte bestemmelser i ejendomsavancebeskatningsloven.

Klageren oplyste, at han og hans broder - i lige interessentskab - gennem en lang årrække havde udøvet omfattende næring ved udstykning, byggemodning og salg af - fortrinsvis ubebyggede - sommerhusgrunde. Jævnsides med disse aktiviteter havde brødrene, også i lige sameje, drevet virksomhed som ejere af nogle frugtplantager.

Klageren og hans broder havde tillige, men i betydeligt mere beskedent omfang, beskæftiget sig med udstykning af parcelhusgrunde og salg af derpå opførte ejendomme. Det gjaldt dog herom, at brødrene kun havde bygget til salg, når det havde vist sig vanskeligt at komme af med de udstykkede grunde i ubebygget stand. I sådanne tilfælde havde brødrene ladet selve byggerierne udføre af fremmede entreprenører.

I et tilfælde havde klageren og broderen købt et ubebygget areal (ved havnen i X), og senere solgt det til kommunen, fordi man ikke havde kunnet enes med denne om den af brødrene udarbejdede bebyggelsesplan. Ved en anden lejlighed havde man kort tid efter erhvervelsen afhændet en ejendom, der skulle omdannes, men dette salg var sket, fordi klagerens broder skulle emigrere, og fordi der var ved at opstå økonomiske vanskeligheder for en partner, der var med i projektet. Fortjeneste, henholdsvis tab, ved disse salg havde brødrene medregnet ved deres indkomstsopgørelser ud fra spekulationssynspunktet, som man mente efter omstændighederne at måtte acceptere.

Spekulationsbeskatning var statueret ved et salg i 1967 af en frugtplantage ved Y, som brødrene havde købt af deres fader, men som var solgt efter 4 års besiddelse, fordi man ville koncentrere plantagedriften til X-området, hvor de andre frugtplantager lå. Klageren og broderen mente stadig, at denne beskatning var sket med urette. Endvidere havde man nu ved en bindende forhåndsbesked opnået, at Ligningsrådet havde udtalt sig for beskatning efter ejndomsavancebeskatningsloven vedrørende X-plantagerne, der som led i generationsskifte skulle overgå til næste slægtled.

Fra klagerens side anførtes det imidlertid videre, at der måtte anlægges en sondring mellem de ovenfor omtalte, i større eller mindre tilknytning til deres næring, stedfundne ejendomsomsætninger, og de 3 i denne sag omhandlede køb og salg. Det gøres om disse gældende, at købet var sket i den hensigt at ombygge, opføre eller udvikle de erhvervede aktiver og derpå lade dem indgå i anlægsformuen som ejendomme, der alle ville kunne drives rentabelt.

Om de enkelte ejendomme var oplyst følgende

I 1975 havde klageren og hans broder gennem et dem tilhørende kommanditselskab af Z kommune lejet et areal, på hvilket de havde forpligtet sig til at opføre et hotel, der om vinteren skulle anvendes som kursusejendom. Da projektet viste sig at blive for stort, havde brødrene i 1976 solgt de 2/3 til andre, og man havde dannet et interessentskab, der gennemførte planerne. Brødrene havde efter omstændighederne accepteret spekulationsbeskatning med hensyn til den ved salget i 1976 konstaterede avance. Nogen tid efter opførelsen havde man erkendt, at der skulle have været bygget større og noget anderledes. Nye, af kommunen senere godkendte, planer blev udarbejdet, men inden de var ført ud i livet, havde en organisation henvendt sig til interessentskabet og tilbudt en pris, som partnerne ikke fandt at kunne afslå. Hotellet blev solgt, og organisationen havde senere realiseret de af interessentskabet udarbejdede nybygningsplaner.

Klagerens advokat bemærkede, at brødrenes oprindelige anlægshensigt var opretholdt, for så vidt angik den ideelle tredjedel i ejendommen B, man ikke havde solgt i 1976. Ellers ville man ikke have indladt sig i et partnerskab, der havde bragt dem i et nyt afhængighedsforhold ved siden af den afhængighed, man var i, fordi kommunen i det hele havde forbeholdt sig afgørende indflydelse på byggeriet. Synspunktet understøttedes af, at man kort før salget havde udarbejdet og fået godkendt det nye bebyggelsesprojekt.

Vedrørende feriebyen C, der omfattede over 200 feriehuse + 2 bygninger til fællesbrug, var det oplyst af advokaten, at klageren og hans broder fra Miljøministeriet havde fået en personlig tilladelse til at udleje de pågældende huse, hvilket var en forudsætning for, at de kunne overtage og drive byen, da dennes tidligere ejer på grund af alvorlig sygdom måtte sælge. Brødrene kunne ikke overdrage tilladelsen, som næppe kunne antages at ville blive givet til andre end ganske specielle købere, f.eks. Dansk Folke-Ferie. Feriebyens tidligere ejer havde fået afslag på at udstykke de enkelte huse som ejerlejligheder, og når brødrene havde købt byen under disse omstændigheder - hvilket var sket i 1973 - var det efter advokatens opfattelse indlysende, at den var anskaffet i anlægsøjemed. Brødrene havde planer om at renovere feriehusene, som var af ældre dato, samt at lade opføre nogle nye fælles bygninger, hvorved det bl.a. tilstræbtes, at feriesæsonen kunne forlænges i forhold til tidligere med bedre driftsresultater til følge. Allerede fra starten havde driften imidlertid været tilfredsstillende, og i 1976 ville man iværksætte udvidelsesplanerne. Den medvirkende landinspektør var herved blevet opmærksom på en ministeriel afgørelse, ved hvilken ejerlejlighedsopdeling var blevet tilladt med hensyn til et hotel, og han havde på eget initiativ spurgt ministeriet, om feriebyen C også kunne opdeles.

Herpå svaredes der bekræftende, og da denne nyopdukkede mulighed ville stille brødrene i en væsentligt gunstigere situation, hvis de på et tidspunkt fandt det nødvendigt at sælge feriebyen, havde man sørget for, at opdeling skete. En sådan nødvendighed var indtrådt, da klagerens broder skulle afvikle sine økonomiske forhold i Danmark. Klageren havde købt sin broders andel i feriebyen (tillige med hans øvrige ejendomsinteresser), men da en udtalt stagnation på markedet for sommerhusgrunde viste sig omkring 1980, måtte klageren skride til afhændelse af feriebyen. Dette skete ikke mindst på grund af stærkt pres fra klagerens bank, der havde truet med at opsige firmaets kredit, og yderligere var opstået store skattekrav.

Klagerens advokat fremhævede, at brødrene ikke kunne have haft videresalgshensigt, da de havde købt feriebyen på de omtalte vilkår, og specielt intet anede om udstykningsmuligheden, som de først længe efter erhvervelsen af byen blev bekendt med, og som næppe nogen med fast ejendom beskæftigede kunne forestille sig med den gældende lovgivning. Ministeriets fortolkning af ejerlejlighedsloven var da også i 1984 på et beslægtet område blevet underkendt af Højesteret.

Klageren og hans advokat redegjorde endelig for forholdene omkring brødrenes opførelse af butiks- og kontorejendommen K/S D, som lå på X's hovedstrøg. Grundene, på hvilke bygningen blev opført, var købt i 1973/74, og ejendommen stod færdig sidst i 1975. Dens økonomi var baseret på lave lejer i de første 5 år, hvorefter der skulle ske forhøjelser med indregning af visse i den første periode indtrufne prisstigninger.

Det pointeredes, at denne ejendom faldt fuldstændig uden for alt, hvad brødrenes virksomhed hidtil havde beskæftiget sig med. Der var efter advokatens opfattelse intet i henseende til grundkøb, opførelse, finansiering eller løbende drift, som kunne tyde på andet, end at ejendommen var at opfatte som et anlægsobjekt. At den alligevel var blevet solgt efter 7 års besiddelse, skyldtes de ovenfor oplyste økonomiske omstændigheder, der var fulgt i kølvandet på den næsten katastrofale afmatning i de konjunkturer på sommerhusmarkedet, af hvilke brødrene hidtil havde været afhængige. Ejendommen måtte i øvrigt afhændes, netop som dens driftsresultater, der hele tiden havde været rimelige, på grund af de nævnte forhold med hensyn til lejefastsættelsen ville udvise mærkbare forbedringer.

Advokaten påpegede med henvisning til praksis, såvel ved Landsskatteretten som ved de almindelige domstole, at der var skatteretligt grundlag for - ved beskatningen af personer, der drev næring i ejendomsbranchen - at skelne mellem ejendomme, der var at opfatte som dele af omsætningsformuen, og ejendomme, der var købt eller opført for at afkaste løbende indtægter ved sædvanlig udlejning, bortforpagtning el.lign. over en ubestemt årrække. Dette synspunkt havde Ligningsrådet anlagt vedrørende frugtplantagerne ved X, og Statsskattedirektoratet havde, modsat, ikke anerkendt, at tab ved salg af et ubebygget grundstykke, der var knyttet til brødrenes virksomhed i Spanien, kunne fradrages ved klagerens indkomstopgørelse for et tidligere indkomstår. De her i sagen omhandlede ejendomme var alle af en særlig anlægspræget karakter, og de havde været i brødrenes besiddelse i en vis længere årrække. Omstændighederne omkring anskaffelserne og den realiserede økonomiske udnyttelse underbyggede anlægssynspunktet, hvilket måtte være afgørende, og der var intet i de senere indtrådte forhold, som alligevel havde ført til salg, der anfægtede, at erhvervelseshensigten var som angivet. Der kunne ikke drages slutninger fra de påtvungne eller efter omstændighederne af klageren accepterede tilfælde, hvor almindelig indkomstbeskatning af særlige ejendomsfortjenester var gennemført, og ej heller fra det forhold, at klageren, som følge af tilbageslaget på sommerhusmarkedet, længe efter de indkomstår, om hvilke der her var tale, havde udøvet næring med tilknytning til ejendomssektoren ved deltagelse i kommanditselskaber inden for erhvervsbyggeri eller ved opførelse af et større butikscenter i X.

Advokaten nedlagde derfor påstand om, at Landsskatteretten udtalte, at de vedrørende salgene af disse ejendomme beregnede fortjenester - hvis talmæssige størrelse ikke var bestridt - ikke henførtes til klagerens næringsindkomst.

Statsskattedirektoratet mente, at der måtte lægges afgørende vægt på, at klageren og hans broder havde drevet en særdeles omfattende virksomhed inden for den del af ejendomssektoren, der beskæftigede sig med tilvejebringelse af byggemodne sommerhusgrunde, men endvidere - til dels sammen med andre erhvervsfolk fra byggebranchen - havde optrådt på andre dele af ejendomsmarkedet. De havde herved udvist en sådan løbende professionel aktivitet, at der efter direktoratets opfattelse var fornødent grundlag for at henføre også omsætningen af de ejendomme, som denne sag angik, til næringsvirksomheden. Direktoratet fandt ikke, at disse ejendommes særlige art kunne være afgørende, når de i enhver anden henseende var håndteret forretningsmæssigt - og herunder var afhændet efter en relativt kortvarig besiddelse - ganske som de mindre ejendomme, der var passeret gennem brødrenes virksomhed. I modsætning hertil stod netop brødrenes frugtplantager ved X, der af Ligningsrådet var bedømt som ejendomme, der naturligt måtte opfattes som driftssteder og sæde for en i princippet permanent erhvervsudøvelse af anlægsmæssig karakter.

Statsskattedirektoratet påstod herefter de påklagede ansættelser stadfæstet.

Landsskatteretten var enig med klageren og hans advokat i, at en konkret bedømmelse af de pågældende ejendommes placering i klagerens (og hans broders) økonomi var afgørende for sagens udfald. Landsskatteretten var imidlertid endvidere enig i Statsskattedirektoratets beskrivelse af og betragtninger vedrørende brødrenes virksomhed på ejendomsmarkedet og fandt, at denne forretning, med udgangspunkt i sommerhusudstykningerne, med tiden havde antaget en sådan mangesidig karakter, at det stærke bevis, der var fornødent for at udeholde i første omgang B-ejendommen og D fra den udøvede næring, ikke kunne betragtes som ført. Hvad angik feriebyen bemærkede retten, at udsigten til at kunne indvinde en fortjeneste ved et videresalg ikke umiddelbart havde foreligget ved brødrenes erhvervelse af ejendommen. Da opdelingsmuligheden havde vist sig, havde brødrene grebet den, og de til feriebyen hørende huse var solgt med avance ca. 5 år efter tinglysningen af udstykningen. Ud fra en helhedsbedømmelse af klagerens og hans broders næringsmæssige aktiviteter måtte også fortjenesten ved afhændelsen af feriebyen henføres til den udøvede næring. Idet endelig bemærkedes, at de som årsager til salgene af de 3 ejendomme angivne forhold ikke kunne tillægges vægt ved sagens afgørelse, måtte det have sit forblivende ved de påklagede ansættelser.

LV 1988, H 4.1.

Ved afgørelsen af, om salg af 3 ejendomme eller anparter i sådanne kunne anses for sket i næring, blev lagt vægt på en helhedsbedømmelse af sælgerens virksomhed inden for ejendomsområdet. Næring blev antaget, selv om de 3 salg omhandlede ejendomme, der ikke var typiske i den i øvrigt omfattende virksomhed med køb, udstykning og salg af ejendomme.