Selskabsbeskatning - unormale forretningsvilkår. (* 1)

Selskabsbeskatning - unormale forretningsvilkår. (* 1)

Aktieselskabet A klagede over de af amtsligningsrådet foretagne forhøjelser af selskabets indkomst for skatteårene 1983/84 og 1984/85.

Det var oplyst, at A A/S og det 100% ejede datterselskab B A/S begge kontrolleredes af en schweizisk koncern K. Amtsligningsrådet havde forhøjet moderselskabets selvangivne indkomst med yderligere avance ved salg af produkter fra B A/S til C AG, Schweiz, der også var datterselskab i K-koncernen. Myndighederne havde ifølge en udførlig revisionsrapport efter omfattende undersøgelser af selskabets aktiviteter konstateret, at de danske selskaber i deres samhandel med det koncernforbundne selskab havde været underkastet andre vilkår end dem, som ville gælde for et uafhængigt foretagende. I medfør af selskabsskattelovens § 12 var selskabets selvangivne indkomst skønsmæssigt forhøjet med 7,5 mio. kr. for skatteåret 1983/84 og med 8,5 mio. kr. for skatteåret 1984/85, idet beløbene var anset for rettelig at vedrøre indkomstopgørelsen for de danske selskaber.

De skønsmæssige forhøjelser var beregnet som en opgørelse af produkternes salgsværdi ved viderefakturering fra C AG til kunderne, sammenholdt med prisfastsættelsen ved fakturering fra B til C. Der var herved konstateret yderligere dækningsbidrag for produkterne på henholdsvis 8,9 mio. kr. og 10,3 mio. kr., hvori blev indrømmet et skønsmæssigt nedslag på udgifter, der kunne henføres til Schweiz, og man havde herefter anset skønsmæssigt 7,5 mio. kr. og 8,5 mio. kr. for rettelig at vedrøre indkomstopgørelsen for de danske selskaber.

Det var videre oplyst, at selskabet A A/S var oprettet i 1946, og virksomhedens hovedprodukt var et middel, som ved påføring på murværk og betonvægge medførte, at væggene blev vandafvisende. Ejeren havde i 1979 solgt aktierne i A A/S tillige med de af hende personligt ejede patenter og andre rettigheder til K-koncernen, der herefter havde gennemført en strukturændring i koncernen fra 1980. Således var der stiftet et særskilt produktionsselskab, nemlig B A/S, der var datterselskab til A A/S, og salget skete derefter til to kunder, nemlig A A/S og det nystiftede datterselskab i koncernen, C AG, hvorfra produkterne blev viderefaktureret.

Selskabets advokat gjorde gældende, at forhøjelserne var gennemført mod det forkerte selskab, idet selskabet A A/S havde solgt produkterne til højest opnåelige priser, hvilket udelukkede anvendelse af selskabsskattelovens § 12, mens kritikken var rettet imod B A/S' samhandel med C AG. De sambeskattede danske selskaber skulle ifølge praksis behandles som selvstændige selskaber, og deres skattepligtige indkomst opgøres hver for sig, hvorefter sambeskatningsindkomsten kunne reguleres.

Forhøjelsen burde derimod have taget udgangspunkt i B A/S' indkomst. Dette selskab udførte en ren lønarbejdeproduktion med et for 1982 beregnet dækningsbidrag på 62%, og tillagt 7,5 mio. kr. ville dækningsbidraget udgøre 82,2% i forhold til normalt for produktionsvirksomheder 5-10%. Dette viste, at den begåede formalitetsfejl havde medført et i realiteten forkert resultat.

Advokaten gjorde endvidere gældende, at de foretagne forhøjelser savnede enhver rimelighed, da virksomheden i Danmark efter ejerskiftet var en typisk lønarbejdeproduktion uden patenter og varemærker, idet alle rettigheder var overført til Schweiz. Han henviste til, at forhøjelserne udelukkende vedrørte salg fra B A/S til C AG, og at dette salg for 1982 på ca. 5,5 mio. kr. ifølge skattemyndighederne skulle have udløst en yderligere nettofortjeneste på 7,5 mio. kr., mens salget for 1983 på 5,4 mio. kr. skulle have udløst en tilsvarende højere indtjening på 8,5 mio. kr. Tværtimod havde regnskabet for 1985 - trods stigende omsætning - vist et underskud på 225.000 kr. samt fald i egenkapitalen, og selskabet havde ingen mulighed for at overleve med det rejste skattekrav. Dette bekræftedes af, at det schweiziske moderselskab i 1987 havde besluttet at afvikle virksomheden i Danmark.

Advokaten kritiserede skattemyndighederne for, at man ved gennemgangen af de ca. 5.000 bilag i sagen ikke havde taget kontakt med selskabet for at få oplyst, hvad der foregik i Schweiz. Man havde derfor draget forkerte konklusioner om de i Schweiz ansatte personer, der netop havde beskæftiget sig med virksomhedens produkter. Amtsligningsrådets begrundelse for at bringe selskabsskattelovens § 12 i anvendelse lå derfor uden for rammerne af § 12, idet forhøjelsen skulle ske med udgangspunkt i det danske selskabs indtjeningsforhold.

Den omstændighed, at samtlige patenter og eneforhandlingskontrakter var overført til udlandet, havde betydet, at det danske selskab var forvandlet til et lønproducerende selskab, og at man efter ejerskiftet ingen indflydelse havde på prisfastsættelsen. Baggrunden for den lave afregningspris til Schweiz var den kendsgerning, at produktet, der var meget nemt at fremstille, kunne produceres overalt i verden, og man var derfor nødsaget til at afregne til en pris, der nogenlunde svarede til fremstillingsprisen for at undgå, at den danske produktion blev flyttet til et andet land, hvor produktion også foregik.

Handelssamkvemmet med den schweiziske koncern havde efter advokatens opfattelse af de foreliggende regnskabstal været i overensstemmelse med arm's length-princippet, hvorfor skattemyndighederne havde været uberettigede til at foretage en skønsmæssig ansættelse for de omhandlede skatteår. Det efter ejerskiftet dårlige regnskabsresultat skyldtes, at indtjeningen før overdragelsen havde været kunstig høj tilligemed andre faktorer, såsom byggekrisen i 1979 og konkurrenter.

I C AG var der for de omhandlede år konstateret underskud på grund af store hensættelser til tab på tilgodehavender hos tilknyttede selskaber. Uden disse hensættelser ville den totale nettoavance i C AG for disse to år have udgjort ca. 7 mio. kr. i alt, og de skønsmæssige forhøjelser kunne således ifølge advokaten ikke indeholdes heri.

Skattemyndighederne gjorde gældende, at det var fuldt korrekt, at den påklagede kendelse var stilet til bestyrelsen i A A/S. De to selskaber, A A/S og B A/S, var ubestridt sambeskattede i medfør af selskabsskattelovens § 31, hvorefter det er Ligningsrådet, der tillader sambeskatningen samt fastsætter betingelserne herfor. Ifølge Statsskattedirektoratets cirkulærer, 1983 nr. 1, 22, 34 og 48, er moderselskabet det afgørende skattesubjekt, og det var derfor med rette, at der var foretaget en samlet skatteansættelse på grundlag af de sammenlagte ansatte indkomster for de to selskaber, eller en sambeskatningsindkomst. Desuden var B A/S et 100% ejet datterselskab, der ikke havde ansat personale eller ejede produktionsanlæg og bygninger, men kun levede i A A/S' regi. Derfor var gennemførelsen af forhøjelsen alene et spørgsmål om, hvor forhøjelsen skulle placeres, og da sagsbehandlingsfejl ifølge den forvaltningsretlige teori kun kunne medføre ugyldighed, hvis fejlen havde påvirket afgørelsens indhold, var der ikke mulighed for at anfægte ansættelsens gyldighed.

Med hensyn til fortolkningen af selskabsskattelovens § 12 var det skattemyndighedernes opfattelse, at denne bestemmelse gav adgang til en rent skønsmæssig ansættelse, og at indholdet var udtryk for et internationalt godkendt princip, jf. dobbeltbeskatningsoverensskomsten mellem Danmark og Schweiz, samt OECD-modellen, artikel 9. Endvidere var ved Østre Landsrets to domme af 21. januar 1987 vedrørende Texaco og BP fastlagt, hvilke krav der stilles for, at betingelserne i § 12 kan anses for opfyldt. Udgangspunktet var herefter, at det var ligningsmyndighederne, der havde bevisbyrden, mens der påhvilede selskabet en videregående oplysningspligt. Skattemyndighedernes konklusion var herefter, at betingelserne for at bringe selskabsskattelovens § 12 i anvendelse havde været opfyldt, og at de skønsmæssige forhøjelser havde været berettigede.

Skattemyndighederne fremhævede, at det efter den i forbindelse med ejerskiftet gennemførte strukturændring havde været en kendsgerning, at afregningspriserne til C AG f.eks. var 1,20 kr. pr. kg for det mest solgte produkt, mens listeprisen til tredjemand havde ligget på 6,30 kr. pr. kg, hvilket var et udtryk for den betydelig lavere fakturering, der var sket ved salg til selskabet i Schweiz.

Af revisionsrapporten fremgik, at den samlede produktion umiddelbart kunne sammenlignes før og efter ejerskiftet i 1979, idet antallet af solgte kilo udviste en stigning samt et mindre omsætningsfald, mens indtjeningsbidraget var faldet markant. De her beregnede dækningsgrader/overskudsgrader viste således, at den gennemførte strukturændring, hvor salg og marketing var henført til det schweiziske selskab, havde taget sigte på at overføre hele indtjeningen til Schweiz.

Den rejste kritik mod den foretagne gennemgang af det uhyre store antal bilag i sagen kunne ikke rettes mod resultatet af undersøgelsen af de i Danmark ansatte personer. Stort set al aktivitet vedrørende salg, markedsføring, rådgivning og kundepleje var foregået i Danmark, og denne konklusion var heller ikke anfægtet af advokaten. Revisionsrapporten konkluderede således, at rejse- og reklameudgifter samt salgsrelaterede omkostninger var kraftigt forøget efter ejerskiftet, ligesom de danske ingeniører dagligt havde været i kontakt med agenterne, hvilket var imod hensigten i strukturændringen. Det var derfor uberettiget, at hele indtjeningsbidraget var henført til Schweiz.

Desuden konkluderede revisionsrapporten, at de ansatte i det schweiziske C AG ikke udelukkende havde beskæftiget sig med de danske produkter, mens hovedparten af arbejdet var udført af ansatte i A A/S. På den baggrund kunne den svage organisation i Schweiz ikke berettige til den faldende indtjening i Danmark, og dette stod i øvrigt i skærende modsætningsforhold til den øgede afsætning af de danske produkter.

Med den vidtgående oplysningspligt, der var gældende her, måtte det ifølge skattemyndighederne være moderselskabets pligt at godtgøre andet end det i rapporten påviste, og dette var ikke sket. Desuden havde selskabets advokat heller ikke godtgjort, at de af det schweiziske selskab, C AG, foretagne fradrag for hensættelser modsvarede tab, der var lidt på de udenlandske selskaber, der var beskæftiget med produkterne fra Danmark, ligesom det præcise grundlag for disse hensættelser ikke var oplyst. Skattemyndighederne havde derfor ikke kunnet bedømme berettigelsen af de foretagne fradrag i indtjeningen i det schweiziske foretagende.

Efter de foreliggende oplysninger - hvorefter begge selskabers indkomster indgik i de for moderselskabet opgjorte sambeskatningsindkomster - var Landsskatteretten enig med skattemyndighederne i, at den omstændighed, at der ikke var gennemført særskilte forhøjelser for datterselskabet, men alene forhøjelser af sambeskatningsindkomsterne i moderselskabet, ikke kunne anses for en formel fejl, der kunne medføre ugyldighed.

Med hensyn til berettigelsen af de foretagne forhøjelser udtalte Landsskatteretten, at betingelsen i selskabsskattelovens § 12 om, at det danske selskab skulle være domineret af et udenlandsk selskab, var opfyldt i det foreliggende tilfælde. Efter det oplyste om afregningspriserne mellem selskaberne i Danmark og Schweiz, sammenholdt med de afregningspriser, der var anvendt ved salg af produkterne til andre, fandtes det endvidere godtgjort, at der var handlet til andre priser, end der kunne opnås hos andre. Der var således sket en vis overførsel af indkomst til Schweiz, der som hidrørende fra indkomstdannende aktiviteter her med rette skulle have været beskattet i Danmark. Der var herved endvidere lagt vægt på, at der i de danske selskaber var sket et markant fald i indtjeningen fra ca. 4,6 mio. kr. til ca. 600.000 kr. efter aktionærskiftet, uanset en moderat stigende afsætning i kilo til stigende priser, og uanset at salgsaktiviteter m.v. var opretholdt i A A/S. Retten fandt herefter, at det var berettiget at anvende selskabsskattelovens § 12.

Retten fandt imidlertid ikke grundlag for fuldt ud at opretholde de foretagne forhøjelser med yderligere salgsavancer, som ikke stod i rimeligt forhold til de tidligere års overskud. Der var herved også henset til det oplyste om omsætningen i det danske selskab, der tillagt forhøjelserne fandtes at være ude af proportion med omsætningen for de foregående år. Endvidere måtte det ved vurderingen af overskuddene her i landet tillægges ikke ubetydelig vægt, at samtlige rettigheder var overdraget til det schweiziske selskab, ligesom der efter rettens opfattelse også burde tages hensyn til en passende forrentning af den i de danske selskaber investerede kapital.

Med hensyn til beregningen af de skønsmæssige forhøjelser fandt retten ikke på det foreliggende grundlag at kunne fastsætte størrelsen af de beløb, hvormed selskabets indkomster ville være at forhøje. Retten fandt imidlertid, at der ved skønsudøvelsen burde tages udgangspunkt i en videreførsel af selskabets overskud i årene før overdragelsen til den schweiziske koncern, idet der heri burde ydes et passende nedslag for de i det schweiziske selskab udførte begrænsede aktiviteter vedrørende de danske selskaber samt for royalty og forrentning af den af den schweiziske koncern investerede kapital i de danske selskaber.

LV 1987, SE 3.

På samhandelen mellem dansk moder og datterselskab, ejet af en schweizisk koncern, og et af samme koncern ejet schweizisk selskab, blev selskabsskattelovens § 12 anset for anvendelig, idet man bl.a.

lagde vægt på forskellen mellem afregningspriser fra selskaberne i Danmark til Schweiz og priser ved salg til andre. De foretagne forhøjelser fandtes imidlertid for store i forhold til tidligere års overskud, men da Landsskatteretten ikke fandt grundlag for selv at kunne fastsætte de lavere forhøjelsesbeløb, blev der afsagt delkendelse om principperne herfor.