PROCESSUELLE REGLER PÅ TOLD SKATS OMRÅDE 2007 I. DOMSTOLSPRØVELSE (CIVILE SAGER)

Processuelle regler på SKATs område 2007-3

I. Domstolsprøvelse (civile sager)

Dette afsnit omhandler kun domstolsprøvelse af civile sager. Domstolsprøvelse af straffesager er beskrevet i afsnit R .

Skatteforvaltningsloven (SFL) indholder regler om domstolsprøvelse i §§ 48-49. Det fremgår af bemærkningerne til loven, at reglerne er en videreførelse af skattestyrelseslovens §§ 31-33. § 50 i SFL, som gennemgik værnetingsbestemmelserne, er ophævet med virkning fra 1. januar 2007, jf. lov nr. 538 af 8. juni 2006, som gennemfører retsplejereformen. Værnetingsreglerne fremgår herefter alene af retsplejeloven.

I.1 Anlæg af sag, værneting m.v.

En sag anlægges ved domstolene ved indlevering af stævning til den kompetente ret. En stævning skal opfylde kravene i retsplejelovens § 348, hvortil der henvises. I modsat fald kan domstolene afvise stævningen, jf. retsplejelovens § 349. Stævningen skal indgives af en person, som er mødeberettiget efter retsplejelovens § 260, stk. 2, jf. TfS 2000, 994 ØLR. Mødeberretiget er bl.a. parten selv eller en advokat på vegne af parten.

Reglerne om domstolsprøvelse af en afgørelse truffet af en skattemyndighed findes i skatteforvaltningslovens (SFL) §§ 48-49. Bestemmelsen omfatter alle typer afgørelser under forudsætning af, at der er tale om en endelig administrativ afgørelse, jf. I.1.1 . Skatteministeriets departement er procespart i civile sager bortset fra i sager af opkrævningsmæssig karakter, sager om boafgiftsberegning samt sager om efterbetaling og erstatning, hvor SKAT er procespart.

Forhandlings-princippet

For domstolenes behandling af skatte-, told- og afgiftssager gælder forhandlingsprincippet. Det betyder, at sagens parter selv skal komme med alle relevante oplysninger, og at retten ikke kan gå ud over parternes påstande og anbringender ved afgørelsen, jf. retsplejelovens § 338.

Udgangspunktet ved domstolene er, at der sker efterprøvelse af såvel sagens materielle indhold som sagens formalitet. Syn og skøn kan anvendes som bevismiddel ved efterprøvelse af værdiskøn, og ved indførelsen af reglerne om syn og skøn under skatteankenævnet, jf. lov nr. 1581 af 20. december 2006 om ændring af skatteforvaltningsloven , eller Landsskatterettens behandling af sagen vil der kun undtagelsesvis blive udmeldt syn og skøn under en retssag.

Ved domstolene vil der altid kunne ske prøvelse af, hvorvidt uskrevne retsgrundsætninger, eksempelvis den almindelige lighedsgrundsætning, er tilsidesat ved myndighedernes sagsbehandling.

Sagligt værneting

Efter 1. januar 2007 er den absolutte hovedregel, at alle borgerlige sager behandles ved 1. instans i byretten, jf. retsplejelovens § 224. Byretten kan efter anmodning fra en af parterne henvise en sag til landsretten, hvis sagen har principiel karakter, jf. retsplejelovens § 226, stk. 1. Byretten kan alternativt beslutte, at der skal deltage tre dommere i behandling af sagen, jf. retsplejelovens § 12, stk. 3, hvis sagen er principiel eller afgørelsen kan få væsentlig betydning for andre end parterne.

Stedligt værneting

Sager om skatte-, told- eller afgiftsspørgsmål skal anlægges ved den byret, i hvis kreds borgeren/virksomheden har hjemting (bopæl) ved sagens anlæg, jf. retsplejelovens § 240, stk. 2. Sager, der vedrører dødsboer, anlægges ved afdødes hjemting og sager, der vedrører gaveafgift, anlægges ved gavegiverens hjemting.

Hvis borgeren/virksomheden ikke har hjemting her i landet, anlægges sagen ved statens hjemting jf. retsplejelovens § 240, stk. 2, jf. stk. 1. Staten har hjemting i den retskreds, hvor den myndighed, der stævnes på statens vegne har kontor. Sagsøger har ved sagens anlæg mulighed for at anvende de supplerende værnetingsregler i retsplejeloven i stedet for hovedreglen om parternes hjemting. Parterne kan således jf. retsplejelovens § 245, stk. 1 aftale stedligt værneting, og sager om rettigheder over fast ejendom kan anlægges i den retskreds, hvor ejendommen er beliggende, jf. retsplejelovens § 241.

Anke af dom

Da der er tale om sagsanlæg i 1. instans ved byretten, kan både borgeren/virksomheden og Skatteministeriet anke byrettens dom til landsretten i overensstemmelse med reglerne i retsplejelovens § 368, stk. 1. Ankefristen er 4 uger regnet fra afsigelsen af byrettens dom, jf. retsplejelovens § 372, stk. 1.

Henstand ved klage

En klager kan anmode om henstand med betaling af den del af en skat, arbejdsmarkedsbidrag, told, moms eller afgift, som en domstolsprøvelse vedrører. Der henvises til beskrivelsen i afsnit J.

I.1.1 Prøvelse af endelig administrative afgørelser

Efter SFL § 48, stk. 1, er udgangspunktet for borgerne/virksomhederne, at en administrativ afgørelse først kan indbringes for domstolene, når der foreligger en endelig administrativ afgørelse.

Der foreligger en endelig administrativ afgørelse, når den øverste forvaltningsmyndighed på området (det kan være et skatteankenævn, Landsskatteretten, Skatterådet eller SKAT) har fået spørgsmålet forelagt til prøvelse, og denne klageinstans enten har afgjort spørgsmålet eller har afvist at behandle spørgsmålet.

Folketingets Ombudsmand har i en udtalelse af 26. april 2004 til et revisionsfirma bl.a. fundet, at anvendelsesområdet og rækkevidden af SSL § 31 (der nu svarer til SFL § 48) i en sag, som den revisonsfirmaet havde forelagt Ombudsmanden, burde fastslås af domstolene.

Situationen var den, at et revisionsfirma havde klaget til Folketingets Ombudsmand over, at Landsskatteretten havde afsagt formalitetskendelse i en konkret skattesag, samt at Departementet i sagen havde nægtet at tillade, at fristen for indbringelse af formalitetskendelsen blev suspenderet, indtil Landsskatteretten afsagde afgørelse vedrørende det materielle spørgsmål i sagen, jf. SKM2004.212.DEP .

Praksis for prøvelse

Den nedenfor nævnte praksis vedrører tiden før skatteforvaltningslovens ikrafttræden. Da SSL's bestemmelser om domstolsprøvelse er videreført i skatteforvaltningsloven, er praksis fortsat gældende.

I SKM2003.551.VLR udtalte Vestre Landsret i en sag om genoptagelse, at det følger af SSL § 31, stk. 1 og stk. 3, (der svarer til SFL § 48, stk. 1 og stk. 3) sammenholdt med princippet om rekursudnyttelse, at landsretten var afskåret fra at prøve sagens materielle skattespørgsmål, idet Landsskatteretten i sin kendelse alene havde taget stilling til genoptagelse.

I TfS 1999, 577 VLR afviste Vestre Landsret et spørgsmål, der ikke havde været påkendt eller afvist ved Landsskatteretten, da der ikke var en sådan sammenhæng til det påklagede spørgsmål, at der var grundlag for at fravige SSL § 31, stk. 1, (der svarer til SFL § 48, stk. 1). Se også TfS 1998, 72 ØLR om samme problemstilling.

I SKM2002.225.ØLR omfattede den skattepligtiges påstand for domstolene et forhold, som ikke havde været omfattet af den administrative afgørelse. Landsretten bemærkede, at afgørelsen på dette forhold ikke kunne indbringes for domstolene i mangel af prøvelse ved den øverste rekursinstans, jf. SSL § 31, stk. 1, 1 pkt. (der svarer til SFL § 48, stk. 1, 1. pkt.), og at prøvelse heller ikke tillades i medfør af SSL § 31, stk. 1, 2. pkt. (der svarer til SFL § 48, stk. 1, 2. pkt.), da fristen for indbringelse af afgørelse fra øverste administrative klageinstans for domstolene var overskredet.

Af TfS 1999, 198 ØLR følger, at et anmeldt skattekrav i et konkursbo kan prøves, selv om administrativ rekurs ikke har været forsøgt. TfS 1997, 740 ØLR fik samme udfald, men kendelsen er mindre vidtgående, dels fordi skatteansættelsen var under klagebehandling i Landsskatteretten på tidspunktet for skifterettens prøvelse, og dels fordi prøvelsen skete i forbindelse med stillingtagen til afsigelse af konkursdekret.

I SKM2002.521.BR nåede skifteretten til det resultat, at prøvelsesretten efter konkurslovens § 242 var afskåret i medfør af SSL § 31 (der svarer til SFL § 48), medmindre der forelå ganske særlige omstændigheder. Det forhold, at konkursboet først i forbindelse med fordringsprøvelsen havde mulighed for at prøve berettigelsen af et krav, blev af skifteretten ikke anset for at være en ganske særlig omstændighed, som skulle medføre, at det anmeldte krav kunne undergives en behandling i realiteten.

I TfS 1998, 204 VLR kunne der tages stilling til en ansættelse af selskabsskat i en sag om erstatning for tabt selskabsskat, selvom administrativ rekurs ikke havde været forsøgt vedrørende ansættelsen af selskabet. Kendelsen i TfS 2000, 638 ØLR går i modsatte retning, idet skyldneren ikke fik medhold i, at de rejste skattekrav, som ikke var behandlet i det skatteretlige system, skulle efterprøves af skifteretten for at kunne danne grundlag for konkurs.

I SKM2001.581.VLR var det alene Landsskatterettens afgørelse om sagens afvisning på grund af fristoverskridelse, som sagsøger kunne indbringe for domstolene.

I.1.2 Inddragelse af ny spørgsmål

Borgerens/ virksomhedens inddragelse af nye spørgsmål

Udgangspunktet i SFL § 48, stk. 1, 1. pkt., om at der skal være tale om endelige administrative afgørelser, fraviges i SFL § 48, stk. 1, 2. pkt., hvorefter retten kan tillade, at borgeren/virksomheden inddrager et nyt spørgsmål under retssagen, selvom spørgsmålet ikke har været prøvet i det administrative system.

Betingelser for at inddrage nye spørgmål i retssagen

Betingelserne for at inddrage et nyt spørgmål under retssagen fremgår af SFL § 48, stk. 1, 2. pkt. Det er en betingelse, at det må anses for undskyldeligt, at borgeren/virksomheden ikke tidligere har inddraget spørgsmålet i det administrative system, eller at der er grund til at antage, at en nægtelse af tilladelse vil medføre et uforholdsmæssigt retstab for borgeren/virksomheden. Det er endvidere en betingelse, at det nye spørgsmål har en klar sammenhæng med det spørgsmål, som har givet grundlag for retssagen.

For at opfylde dette krav er det efter forarbejderne til den forud for SFL § 48 gældende SSL § 31 en betingelse, at der er sammenhæng mellem de faktiske omstændigheder, der ligger til grund for det spørgsmål, som retssagen er baseret på, og de faktiske omstændigheder der ligger til grund for det nye spørgsmål, der ønskes inddraget, uden at princippet om en forudgående udnyttelse af den administrative rekurs fraviges i en sådan grad, at der foreligger en ny sag.

Det er forudsat i forarbejderne, at en borger/virksomhed, for så vidt angår spørgsmål om skat, kan få tilladelse til at inddrage såvel spørgsmål vedrørende samme indkomstår som det, retssagen er anlagt om, som spørgsmål vedrørende andre indkomstår, hvis der i øvrigt er den fornødne sammenhæng mellem det nye spørgsmål og det spørgsmål, retssagen er baseret på.

Det fremgår af bemærkningerne til skatteforvaltningsloven, at SFL § 48 er en videreførelse af SSL § 31. Derfor må det lægges til grund at forarbejderne til SSL § 31 forsat er et fortolkningsbidrag i forhold til rækkeviden af SFL § 48.

Det er i alle tilfælde retten, der afgør, om borgeren/virksomheden skal kunne inddrage nye spørgsmål under retssagen.

Nye påstande eller anbringender

Bestemmelsen regulerer alene adgangen til at inddrage nye spørgsmål under en retssag. Adgangen til at fremsætte nye påstande eller anbringender under en retssag er reguleret i retsplejeloven .

Myndighedens inddragelse af nye spørgsmål

SFL § 48, stk. 1, og § 49, er ikke til hinder for, at Skatteministeriet kan få en påstand, der indeholder spørgsmål, som ikke har været behandlet af Landsskatteretten, påkendt af landsretten, jf. TfS 1995, 333 VLR og TfS 1996, 448 HR, der begge er eksempler vedrørende de tidligere bestemmelser i SSL. Denne adgang gøres der i praksis kun undtagelsesvist brug af, og kun såfremt principielle grunde taler derfor, jf. TfS 1997, 737 DEP. I øvrigt sætter forældelsesreglerne en grænse for, hvad der fra skattemyndighedernes side kan inddrages i en verserende retssag.

I.1.3 Frister

Overspring-elsesreglen

Udgangspunktet i SFL § 48, stk. 1, om, at der skal være tale om endelige administrative afgørelser, fraviges endvidere i SFL § 48, stk. 2, hvorefter en borger/virksomhed altid kan indbringe en sag for domstolene 6 måneder efter, at sagen er påklaget til den endelige administrative instans på området, selv om den endelige administrative instans ikke har truffet afgørelse i sagen. Er der imidlertid afsagt kendelse efter 6-månedersfristen, uden at sagen er indbragt for domstolene, kan overspringelsesreglen ikke længere bruges, jf. SKM2003.144.ØLR , der vedrører den tidligere hjemlede overspringelsesregel i SSL § 31, stk. 2.

Overspringelsesreglen i SFL § 48, stk. 2, gælder ikke i sager, hvor 1. instansens afgørelse ikke kan påklages - altså i sager, hvor den første instans er den endelige administrative instans.

Borgernes frist for indbringelse

Efter SFL § 48, stk. 3, skal en borger/virksomhed, der ønsker domstolsprøvelse, indbringe sagen for domstolene senest 3 måneder efter, at den endelige administrative instans enten har afgjort klagen eller har afvist at behandle klagen.

Isolerede aktindsigts-afgørelser

Søgsmålsfristen efter SFL § 48, stk. 3, finder dog ikke anvendelse på isolerede aktindsigtsafgørelser, men gælder alene for det materielle indhold af afgørelser på skatte-, afgifts- og toldområdet, herunder om sådanne afgørelser er ugyldige på grund af formelle fejl, jf. FOB 2002, 299 ff.

Beregning af fristen

Fristen regnes fra afgørelsens datering, jf. TfS 1999, 211 HR, TfS 1998, 310 ØLR og SKM2002.414.ØLR , og fristen udløber ved rettens kontortids ophør, jf. TfS 1999, 364 ØLD. Afgørelserne er truffet på grundlag af bestemmelserne i den tidligere skattestyrelseslov, men er forsat udtryk for gældende praksis, jf. også SKM2006.496.HR , hvor sagen blev afvist i en situation, hvor stævningen var modtaget af retten 12 minutter efter sædvanlig kontortids ophør den dag, hvor 3-måneders fristen udløb.

Fristen udløber i weekend eller på helligdag

Fristen forlænges ikke, selv om den udløber på en helligdag, jf. TfS 1996, 868 HR, TfS 1997, 5 VLR, TfS 1997, 41 VLR, eller udløber i en weekend, jf. SKM2002.305.VLR , og SKM2007.246.ØLR .

Stævning sendt til forkert modtager

Fristen forlænges som udgangspunkt heller ikke, hvis en rettidig stævning indsendes til det forkerte sted, og først når frem til retten efter udløbet af fristen, jf. TfS 1998, 591 HR. Se dog TfS 1999, 209 HR hvor stævning fremsendt til Østre Landsret i en sag, hvor Vestre Landsret var rette værneting, fandtes anlagt ved indleveringen af stævning til Østre Landsret. Afgørelserne vedrører SSL's bestemmelser, men praksis er stadig gældende.

Praksis for afvisning ved overskridelse af frist

I SKM2003.480.ØLR fastslog Østre Landsret, at der var en klar formodning for, at Landsskatterettens kendelse var fremsendt til sagsøgeren straks efter afsigelsen, og da sagsøgeren ikke fandtes at have sandsynliggjort, at dette ikke var tilfældet, afviste landsretten sagen på grund af overskridelse af søgsmålsfristen. Afgørelsen vedrører SSL's bestemmelser, men praksis er stadig gældende.

I SKM2002.225.ØLR fastslog landsretten, at fristen for domstolsprøvelse af en afgørelse måtte regnes fra den skattepligtiges repræsentants modtagelse af afgørelsen, og sagen var således anlagt for sent, hvorefter landsretten afviste sagen. Afgørelsen vedrører SSL's bestemmelser, men praksis er stadig gældende.

I SKM2007.33.VLR fastslog landsretten i en sag om søgsmålsfrist efter SFL § 48, stk. 3, at det er sagsøgers risiko, at sagen er anlagt rettidigt, og det afgørende tidspunkt er landsrettens modtagelse af stævningen (5 dage efter fristens udløb), ikke dato på stævningen (3 dage før fristens udløb), hvorefter sagen blev afvist.

Afvisning ved udeblivelse

Hvis en sag oprindeligt er anlagt rettidigt, men afvist af domstolene på grund af fx udeblivelse, har det oprindelige søgsmål ikke suspenderende virkning, hvis et nyt søgsmål herefter anlægges efter udløbet af fristen, jf. SKM2001.102.VLR . Afgørelsen vedrører SSL's bestemmelser, men praksis er stadig gældende.

I SKM2002.104.DEP meddelte skatteministeriets departement imidlertid, at sager, som bliver genanlagt inden 14 dage efter landsrettens afvisningskendelse, anses for anlagt uden ufornødent ophold. I den konkrete sag havde landsretten afvist en rettidig anlagt sag, da den skattepligtige ikke havde indgivet replik inden for den frist, som retten havde fastsat, og den skattepligtige valgte 2 dage efter at anlægge en ny sag i stedet for at kære landsrettens kendelse. Afgørelsen vedrører SSL's bestemmelser, men praksis er stadig gældende.

Fravigelse af fristen

Fristen kan fraviges, hvis der inden 3-månedersfristens udløb er indgivet en begrundet anmodning om fristforlængelse til departementet, jf. TfS 1994, 645 DEP. Hvis borgeren/virksomheden har opnået fristforlængelse, skal borgeren/virksomheden anlægge sag inden udløbet af den meddelte yderligere frist, da sagen ellers vil blive afvist, jf. TfS 2000, 247 ØLR. Afgørelserne vedrører SSL's bestemmelser, men praksis er stadig gældende.

Skatteministerens frist for indbringelse

Efter SFL § 49, 1.pkt. kan skatteministeren indbringe Landsskatterettens kendelser for domstolene indenfor en frist på 3 måneder fra kendelsens afsigelse.

Konsekvens af fristoverskridelse

Hvis fristen for sagsanlæg er overskredet, nedlægger Skatteministeriet konsekvent påstand om afvisning af sagen, og domstolene følger altid en sådan påstand, jf. fx TfS 1999, 102 VLR og SKM2003.145.ØLR . Afgørelserne vedrører SSL's bestemmelser, men praksis er stadig gældende. Hvis skatteministeren undtagelsesvist ikke nedlægger afvisningspåstand, vil en domstol normalt ikke af sig selv afvise sagen på grund af fristoverskridelsen.

I.1 Anlæg af sag, værneting m.v.