PROCESSUELLE REGLER PÅ TOLD SKATS OMRÅDE 2007 E. SAGSBEHANDLING

Bilag

Sagsfremstillingen skal ikke henvise til bilag. Det stof, der er relevant i et bilag, skal derimod refereres, og sættes ind i det relevante afsnit i sagsfremstillingen, idet det jo er formålet med sagsfremstillingen, at sagen er fuldt oplyst i sagsfremstillingen. Hvis det er nødvendigt med bilag, skal henvisningen til bilag ske på en særskilt bilagsoversigt.

Sagsfremstillingens omfang

En sagsfremstillings omfang skal afpasses efter sagens karakter, således at sagsfremstillingen i sager med enkle problemstillinger eller uden konfliktpotentiale kan begrænses til noget, der minder om en fyldig begrundelse. En sagsfremstilling kan altså godt være kort, så længe begrundelseskravet er opfyldt.

Sager med flere punkter

Når der er flere punkter på forslaget til afgørelsen, er det mest hensigtsmæssigt, at sagsfremstillingen behandler et punkt ad gangen, og behandler det færdigt, før et nyt punkt behandles. Sagsfremstillingen kan evt. starte med et generelt afsnit om faktum, så dette ikke skal gentages ved hvert punkt.

For overskuelighedens skyld er det mest hensigtsmæssigt, at punkterne på forslaget til afgørelsen nummereres. Beskrivelsen af de enkelte punkter i sagsfremstillingen bør ske i samme rækkefølge som på forslaget til afgørelsen.

Den samme sagsfremstilling kan vedrøre både fx skat, afgift og told.

Fravigelser fra dispositionen i helt særlige tilfælde

En sag kan have et sådan indhold og omfang, at det er nødvendigt med konkrete afvigelser fra dispositionen i afsnit E.3.6.3 .

Oplysninger, som ikke kan komme ind under afsnittene i dispositionen, kan helt undtagelsesvis sættes ind under et nyt afsnit i sagsfremstillingen.

Dette kan være tilfældet med borgerens/virksomhedens bemærkninger. Hvis bemærkningerne ikke vedrører faktum, eller ikke kan betragtes som borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor, kan bemærkningerne medtages i et selvstændigt afsnit.

Sådanne bemærkninger kan eksempelvis være indsigelser, der vedrører alle punkter på forslaget til afgørelsen - fx klager over sagsbehandlingen eller manglende overholdelse af en ansættelsesfrist.

Hvis der kommer nye oplysninger i sagen, som fører til ændringer i SKATs opfattelse af, hvordan sagen skal afgøres, kan det også være fornuftigt at indarbejde et nyt selvstændigt afsnit, da det ellers senere kan være vanskeligt at forstå sagens forløb.

Hvis vejledningen fraviges, skal borgeren/virksomheden stadig være i stand til at sætte sig ind i sagen på betryggende måde alene ud fra sagsfremstillingen. SKATs skal altså sikre sig, at alle relevante oplysninger alligevel fremgår af sagsfremstillingen.

E.3.6.3 Indholdet i en sagsfremstilling

En sagsfremstilling skal indeholde disse afsnit

Indledning og identifikationsoplysninger

SKATs forslag til ændring/talmæssig opgørelse

Beskrivelse af sagens faktiske forhold

SKATs begrundelse for ændringen

Borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor

SKATs endelige konklusion/afgørelse.

E.3.6.3.1 Indledning og identifikationsoplysninger

Dette afsnit skal indeholde en beskrivelse af, hvem og hvad sagen vedrører. Afsnittet skal både indeholde identifikationsoplysninger vedrørende borgeren/virksomheden og vedrørende problemstillingen i sagen.

Identifikation af parten

Som identifikation af borgeren/virksomheden anføres alene navn, CVR.nr./cpr.nr. og skatteansættende myndighed.

Identifikation af problemstillingen i sagen

Som identifikation af problemstillingen i sagen anføres, hvilket år sagen vedrører, hvilke punkter sagen vedrører og evt. hvilke lovbestemmelser sagen vedrører. Det vil sige, at der her gives en kort beskrivelse af, hvad sagen drejer sig om. En læser af sagsfremstillingen skal kunne få et overblik over problemstillingerne i sagen ved hjælp af indledningens korte beskrivelse, og dermed blive lettet i forståelsen af sagsfremstillingens indhold i øvrigt.

Beskrivelse af borgeren/virksomheden

For overskuelighedens skyld er det en fordel at give en beskrivelse af borgeren/virksomheden fx om koncernopbygning, hovedaktionær, bestyrelse, branche (hvad laver virksomheden) og regnskabsår.

Øvrige oplysninger

Oplysninger om borgerens/virksomhedens adresse, telefonnummer, journalnummer og oplysninger, som SKAT skal bruge til at styre sagen administrativt. Oplysning om mødetider, oplysning om sagsbehandler mv. er ikke en del af sagsfremstillingen, og skal ikke sendes til partshøring.

E.3.6.3.2 SKATs forslag til ændring og talmæssig opgørelse

I de sager, hvor der er en eksisterende ansættelse, skal dette afsnit indeholde en beskrivelse af den. Afsnittet skal endvidere indeholde en angivelse af den afgørelse, som der efter SKATs opfattelse er grundlag for.

Den talmæssige opgørelse skal fremstå som en objektiv og konstaterende opstilling. Opstillingen har til formål at give et hurtigt og sikkert overblik over sagens punkter.

Afsnittet skal altså indeholde en talmæssig opgørelse, der viser de forhold SKAT vil ændre. Det skal fremgå, hvordan tallene er fremkommet, i forhold til den evt. eksisterende ansættelse. Ændringerne skal beskrives punkt for punkt.

Det er mest hensigtsmæssigt, at følge rækkefølgen på forslaget til afgørelsen.

Det skal fremgå, hvilken indkomstart/afgift mv. der er ændret. Ved ændringer i flere forskellige indkomstarter vil det være hensigtsmæssigt at dele de forskellige indkomstarter op - fx selskabsindkomst, personlig indkomst, kapitalindkomst. Moms skal opdeles i salgsmoms og købsmoms osv.

Hvis SKAT efter forhandling med borgeren/virksomheden kan frafalde nogle af punkterne i forslaget til afgørelsen, kan punktet udgå af afgørelsen, men ikke af sagsfremstillingen. Afsnittet i sagsfremstillingen kan dog afsluttes med, at det kort skrives, at punktet frafaldes, og at en nærmere beskrivelse derfor ikke er foretaget.

Skyldes enigheden, at borgeren/virksomheden accepterer ændringen ud fra den foreliggende beskrivelse, skal der alligevel kort redegøres herfor i sagsfremstillingen, da det vil være uheldigt, at forholdet ikke er beskrevet, hvis borgeren/virksomheden senere fortryder at have accepteret ændringen.

E.3.6.3.3 Beskrivelse af sagens faktiske forhold

Under dette afsnit beskrives alle de faktiske oplysninger, der har betydning for sagens afgørelse.

Hvad er faktum

Faktum er de kendsgerninger, som kan beskrives objektivt, konstaterende, og dokumenterende. Faktum er altså kort sagt en beskrivelse af virkeligheden - det vil som regel sige noget, der er fysisk eksisterende (personer, bygninger, ting), eller noget som faktisk er sket.

Formål med faktumbeskrivelsen

Formålet med faktumbeskrivelsen er for det første at sikre, at alle relevante forhold er belyst. Faktumbeskrivelsen skal dog også sikre, at en udenforstående kan forstå sagens sammenhæng, og at sagens parter er klar over, hvilke oplysninger der er lagt til grund ved afgørelsen.

Kun relevante faktiske oplysninger

Beskrivelsen af faktum skal indeholde de faktiske oplysninger, som er relevante for afgørelsen og for forståelsen af sagen. Det vil sige, at det ikke er hele virkeligheden, der skal beskrives, men den del der er nødvendig for, at der kan træffes en afgørelse. Der skal altså foretages en begrænsning og en afgrænsning af de faktiske oplysninger, så kun de oplysninger, som er relevante for afgørelsen, fremgår af sagsfremstillingen.

Hvornår er en oplysning relevant

Når SKAT mener, at der skal foretages en regulering, kan forholdet henføres til en lovbestemmelse eller en bekendtgørelse. Ved at tage udgangspunkt i denne bestemmelses ordlyd kan man som regel finde frem til, hvilke oplysninger der er relevante for afgørelsen. En lovbestemmelse definerer og afgrænser nemlig hvilke faktiske omstændigheder, der skal være til stede, for at reglen kan finde anvendelse. Når SKAT har de oplysninger, som er beskrevet i bestemmelsen, kan der træffes en afgørelse. Det er disse oplysninger, som er relevante for afgørelsen, og som skal fremgå af sagsfremstillingen.

Som eksempel kan nævnes selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler her i landet hjemmehørende....andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital.

De faktiske oplysninger, som SKAT skal være i besiddelse af for at kunne træffe en afgørelse efter denne bestemmelse, er derfor om nogle af deltagerne hæfter personligt, og om overskuddet er fordelt i forhold til den kapital, som den enkelte deltager har indskudt i selskabet. Det er derfor disse faktiske oplysninger, som skal beskrives under dette afsnit. Andre faktiske oplysninger er normalt ikke relevante for sagens afgørelse.

Der er imidlertid bestemmelser, som ikke helt klart udtrykker, hvilke oplysninger der er nødvendige for, at reglen kan finde anvendelse. I disse tilfælde må det afhænge af en konkret bedømmelse af sagen, hvilke faktiske oplysninger der er nødvendige og relevante for afgørelsen.

Beskrivelsen og opbygningen af faktum

En udenforstående skal alene ved beskrivelsen af faktum kunne sætte sig ind i sagen.

Det er vigtigt, at beskrivelsen har en logisk opbygning og en klar inddeling. For at skabe en sammenhængende beskrivelse af de faktiske forhold, gengives disse så vidt muligt i kronologisk rækkefølge.

Afsnittet skal derimod ikke indeholde en kronologisk redegørelse for sagens forløb i SKAT, da en sådan redegørelse ikke er en del af sagens faktum, medmindre redegørelsen belyser konkrete problemstillinger i sagen. Fx er oplysninger om kontrollens baggrund, gennemførelse mv. sjældent relevante. Også oplysninger om, hvornår forslaget til afgørelsen er udsendt, og hvem der har indkaldt materiale om hvad, og hvornår dette er indsendt, er som regel irrelevante.

Hvis borgeren/virksomheden har sendt de ønskede oplysninger, skal der blot redegøres for oplysningerne. Har borgeren/virksomheden imidlertid ikke indsendt oplysningerne, er det relevant at redegøre for, hvilke oplysninger der er bedt om, fx hvis et fradrag er nægtet på grund af manglende dokumentation.

Hvad skal ikke med

Der skal skelnes mellem faktum, opfattelser og begrundelser herfor ved udarbejdelsen af en sagsfremstilling. Kun de faktiske oplysninger skal fremgå af dette afsnit.

Beskrivelsen af faktum skal ikke indeholde en beskrivelse af retsregler mv., og der skal ikke indblandes eventuelle kommentarer fra borgeren/virksomheden eller SKAT i beskrivelsen af faktum - uanset hvor objektive disse kommentarer måtte være.

Borgerens/virksomhedens oplysninger om faktum

Borgerens/virksomhedens oplysninger om faktum skal ikke ind under et særskilt afsnit, men skal indarbejdes her. SKAT må ikke undlade at beskrive de faktiske forhold, som borgeren/virksomheden finder relevante, selv om SKAT finder dem uden betydning. Undgå derfor at forvandle en faktisk oplysning, som er fremsat af borgeren/virksomheden, til en påstand under punktet "borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor", fx når borgeren/virksomheden fremlægger oplysning om udstedelse af et gældsbrev for en fordring, eller dokumenterer aftaledato og vilkår.

Borgerens/virksomhedens fortolkning af retsregler og fakta beskrives derimod ikke her, men under "borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor ".

Neutral beskrivelse

Beskrivelsen af faktum skal være neutral og bestå i en angivelse af konstaterbare kendsgerninger. Sagens faktiske forhold beskrives som en helhed. Sproget skal være objektivt og subjektivitet skal undgås.

Undgå under beskrivelsen af faktum SKATs overvejelser og vurderinger, fx af typen "SKAT har behandlet den overtagne aktivitet som en vederlagsfri overdragelse af goodwill, som således er anset som et skattepligtigt tilskud". Eller "borgeren har fratrukket 8000 kr., og beløbet er ikke indtægtsført hos sønnen, formentlig ud fra den betragtning at beløbet bliver skattefrit, når personfradraget fragår i skatteberegningen." Dette vedrører ikke sagens faktiske forhold. SKATs synspunkter beskrives under "SKATs begrundelse for ændringen" .

Andet

Det er normalt uden betydning at skrive, hvem der har fremskaffet en oplysning. Hvis det undtagelsesvis er nødvendigt, kan det beskrives her.

Dokumenter eller dele heraf, der indeholder relevante faktiske oplysninger om et punkt på forslaget til afgørelsen, bør citeres.

Andre oplysninger refereres kort.

Uenighed om de faktiske oplysninger

Hvis der er uenighed mellem SKAT og borgeren/virksomheden om de faktiske oplysninger, skal begge opfattelser af faktum fremgå af sagsfremstillingen med en angivelse af, hvem der mener hvad. Er der tvivl om holdbarheden af et væsentligt faktum, hører det med til sagsoplysningen at søge denne tvivl afklaret, så det kan afgøres, om oplysningen kan lægges til grund. Hvilket faktum SKAT vælger at lægge til grund ved afgørelsen og hvorfor, skal fremgå af den senere begrundelse, jf. afsnit E.3.6.3.4 .

E.3.6.3.4 SKATs begrundelse for ændringen

I dette afsnit beskrives de krav, der stilles til en begrundelse i en sagsfremstilling. Disse krav skal ses i sammenhæng med forvaltningslovens og toldkodeksens regler om begrundelse, som beskrives i afsnit E.3.7 .

Henvisning til retsregler

SKATs begrundelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, der ligger til grund for afgørelsen. Henvisningen skal ske på en klar og specifik måde, så bestemmelserne uden videre kan identificeres af borgeren/virksomheden. Henvisningen skal derfor angive lovens nummer, dato og navn samt relevante bestemmelsers paragraffer, stk., litra, nummer osv. Henvisningen kan også bestå i at angive relevante direktiver eller forordninger fra EU, som i vidt omfang angiver gældende ret på told- og afgiftsområdet.

I det omfang der er udstedt bekendtgørelser, skal der også henvises til de relevante bestemmelser heri med angivelse af bekendtgørelsens nummer, paragraf, stk., litra osv.

Det er kun nødvendigt, at anføre oplysninger om lovens nummer og dato første gang loven nævnes. Herefter er det tilstrækkeligt at henvise til lovens almindelige betegnelse (fx kildeskatteloven). Der skal dog stadig henvises til den relevante paragraf.

Bestemmelsens ordlyd bør indarbejdes i sagsfremstillingen. Hvis reglen er meget omfattende, kan den efter omstændighederne undtagelsesvis vedlægges i kopi. For at sikre at borgeren/virksomheden forstår betydningen af den anvendte regel, kan det være nødvendigt at forklare, hvad reglen betyder i et almindeligt sprog.

Er der tvivl om den retlige fortolkning eller om indholdet af den regel, der efter SKATs opfattelse skal lægges til grund i sagen, må SKAT nærmere redegøre for fortolkningen. Det kan ske ved henvisning til lovforarbejder, cirkulærer mv.

Henvisning til praksis mv.

Kun væsentlige principielle afgørelser af betydning: Gennemgangen af praksis skal ikke være en ukritisk gennemgang af alt kendt materiale på området. Der skal kun henvises til væsentlige/principielle afgørelser, der har betydning for sagens afgørelse. Når der er en fast praksis på et område, bør referaterne indskrænke sig til fx de seneste Højesteretsdomme. Domme, som ikke længere er gældende, bør udelades. Begræns derfor antallet af henvisninger til få væsentlige afgørelser.

Gengivelse skal bestå af korte referater: Domme og kendelser skal ikke gengives i sin helhed. Derimod skal afgørelsen gengives ved et kort referat af dommens indhold og en kort beskrivelse af, hvilken betydning dommens konklusion har for den foreliggende sag.

Domme og kendelser skal heller ikke blot opremses. Det skal derimod angives hvilke momenter i dommen, der lægges vægt på. I de tilfælde hvor borgeren/virksomheden har påberåbt sig en dom, kan der evt. også kort redegøres for, hvorfor dommen ikke er relevant.

Der skal som udgangspunkt kun henvises til offentliggjorte afgørelser - fx afgørelser der er offentliggjort via SKM og i Ugeskrift for Retsvæsen. Henvisning til ikke offentliggjorte afgørelser fra øverste administrative instans kan efter omstændighederne være relevant, fx hvis sagerne udspringer af samme forhold. I givet fald bør den pågældende afgørelse vedlægges i anonymiseret stand.

Andet: Hvis der henvises til praksis skal det gøres på en måde, så borgeren/virksomheden forstår det relevante heri.

Henvisningen til relevant praksis og teori kan endvidere bestå i en henvisning til SKAT-meddelelser og vejledninger - herunder Ligningsvejledningen, Momsvejledningen og Toldvejledningen. Juridisk litteratur kan evt. inddrages. Officialprincippet indebærer, at SKAT også har pligt til at henvise til de forhold, der kan tale for borgerens/virksomhedens sag. Se om vejledningspligten afsnit E.3.1 .

Angivelse af hovedhensyn ved skøn

SKAT skal først og fremmest sikre sig, at det fremgår klart og tydeligt, hvilke hovedhensyn der har været bestemmende ved fastsættelsen af skønnet. Det vil sige, at det i almindeligt sprog beskrives, hvad der er lagt vægt på ved skønsudøvelsen.

Det er ikke nok, at den bestemmelse der henvises til, angiver hovedhensynene for skønnet.

Eksempelvis er det ikke nok at angive et samlet skøn på fx 100.000 kr., uden at der nærmere er redegjort for, hvordan dette skøn er fremkommet, herunder på hvilket grundlag det er udøvet. Hvis der er tale om forskellige indkomstarter, som ikke har et fælles opgørelsesgrundlag, er det ikke nok at angive et samlet beløb. Derimod skal beløbet fordeles mellem de enkelte indkomstarter.

Beløbet skal naturligvis også opdeles på eksempelvis skat og moms, hvis sagsfremstillingen vedrører både skat og moms. Er der kun lagt vægt på nogle få - men ikke alle de mulige skønsmomenter - bør det angives, hvorfor der er lagt vægt på netop disse momenter og ikke de andre. Dette gælder især, hvis de momenter der ikke er tillagt betydning, taler for en mere gunstig afgørelse for borgeren/virksomheden.

Hvis der henvises til praksis for en skønsbestemmelse, skal der kort redegøres for den pågældende praksis.

Redegørelse for de faktiske omstændigheder som er lagt til grund ved afgørelsen

Begrundelsen skal om fornødent indeholde en kort redegørelse for de faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, jf. FVL § 24, stk. 2. En redegørelse for de faktiske omstændigheder er altså i princippet ikke altid nødvendig.

Imidlertid er SKATs sager normalt så komplicerede, at en redegørelse for de faktiske omstændigheder vil være nødvendig.

Dette gælder især, hvis der er lagt vægt på en del - men ikke alle - opregnede omstændigheder, som fremgår af faktumbeskrivelsen.

Redegørelsen for de faktiske omstændigheder skal især beskrives grundigt, når faktum er uklart eller omtvistet.

Hvis der er uenighed mellem SKAT og borgeren/virksomheden om de faktiske omstændigheder, er det nødvendigt, at SKAT redegør for, hvordan det faktiske hændelsesforløb antages at have været og hvorfor.

Jo mere kompliceret og sammensat sagen er, jo større vil behovet være for udtrykkeligt at fremhæve de afgørende faktiske omstændigheder.

SKATs foreløbige konklusion

Ud fra lovregler, praksis osv. skal SKAT forholde sig til de enkelte punkter og til borgerens/virksomhedens eventuelle opfattelse og begrundelse herfor. Afsnittet skal med andre ord forholde sig til

Hvad lovregler og praksis siger.

Hvad borgeren/virksomheden siger, (der er ikke pligt til at tage stilling til alle borgerens/virksomhedens synspunkter, men hvis der er tale om synspunkter, som borgeren/virksomheden har tillagt særlig vægt, bør de nok berøres, se herom i afsnit E.3.7 ).

hvad SKATs vurdering og konklusion er.

E.3.6.3.5 Borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse

Borgerens/virksomhedens opfattelse er beskrivelsen af det, som borgeren/virksomheden gerne vil have, at sagen ender med. Borgerens/virksomhedens begrundelse herfor er beskrivelsen af, hvorfor borgeren/virksomheden mener, at SKATs opfattelse er forkert.

SKAT skal sikre sig, at borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor fremgår af dette afsnit. Nye opfattelser og begrundelser som borgeren/virksomheden senere fremsætter, skal indarbejdes. Alle synspunkter skal med, også selv om SKAT ikke finder dem relevante. Beskrivelsen skal dog ikke være en afskrift af en evt. indsigelse.

I tilknytning til borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor beskrives henvisninger til de retsregler, som borgeren/virksomheden finder relevante, samt borgerens/virksomhedens eventuelle fortolkning af disse retsregler. SKATs stillingtagen til borgerens/virksomhedens henvisning til retsregler samt fortolkning heraf, skal derimod ikke anføres her, men i afsnittets om begrundelse, jf. afsnit E.3.6.3.4.

Beskrivelsen skal være loyal, objektiv og neutral. Fremstillingen af borgerens/virksomhedens synspunkter skal være forståelig. Forvaltningslovens almindelige vejledningspligt tilsiger, at SKAT så vidt muligt skal hjælpe borgeren/virksomheden med at uddybe eller præcisere sin begrundelse. Se om vejledningspligten afsnit E.3.1 .

E.3.6.3.6 SKATs endelige konklusion/afgørelse

Når borgeren/virksomheden er kommet med kommentarer, eller indsigelsesfristen er udløbet og SKAT har truffet afgørelse, afsluttes sagsfremstillingen med dette afsnit, så det fremgår af sagsfremstillingen, at nu er sagen slut.

Begrundelsen for afgørelsen vil fremgå af afsnit E.3.6.3.4 . Undgå derfor lange redegørelser for SKATs overvejelser på dette tidspunkt.

I sager hvor borgeren/virksomheden ikke har reageret på forslaget til afgørelse og sagsfremstillingen, kan indholdet i dette afsnit begrænses til, at det oplyses, at SKAT har truffet afgørelse i overensstemmelse med forslaget til afgørelse.

Bemærk, at dette afsnit i sagsfremstillingen ikke kan erstatte en særskilt meddelelse om sagens afgørelse. Den særskilte meddelelse om sagens afgørelse skal stadig indeholde alle punkterne på forslaget til afgørelsen, og de lovmæssige krav til en begrundelse skal være opfyldt på den særskilte meddelelse om afgørelsen. Begrundelsen på den særskilte meddelelse om afgørelsen kan dog være ganske kort, og fx bestå i en henvisning til den relevante lovbestemmelse. Den særskilte meddelelse om afgørelsen skal i så fald også henvise til den relevante begrundelse i den vedlagte sagsfremstilling.

Når afgørelsen er sendt ud, er sagsfremstillingen endelig. Der skal derfor ikke skrives mere i sagsfremstillingen. Dette gælder også, selv om sagen påklages til Landsskatteretten. Der skal heller ikke foretages ændringer i sagsfremstillingen, hvis borgeren/virksomheden fx kun påklager 5 ud af 10 punkter på afgørelsen.

E.3.7 Begrundelse

SFL indeholder ingen særlige regler om begrundelse i skatte- og afgiftssager. Det betyder, at FVL kapitel 6, der indeholder udførlige bestemmelser om kravene til begrundelse, finder anvendelse i told- skatte- og afgiftssager. Reglerne finder anvendelse i alle de tilfælde, hvor SKAT træffer en afgørelse, dvs. både i de sager, hvor der skal udarbejdes sagsfremstilling og i de sager, hvor der ikke er krav om at udarbejde en sagsfremstilling.

For så vidt angår de sager, hvor der er krav om sagsfremstilling henvises endvidere til afsnit E.3.6.3.4 .

Begrundelsen bør fremgå af selve afgørelsen, eventuelt ved en præcis henvisning til hvor begrundelsen kan findes, og begrundelsen skal samtidig fremgå af den sagsfremstilling mv., der følger med afgørelsen.

Efter FVL § 22 skal en skriftlig afgørelse, der ikke giver en part medhold fuldt ud, være ledsaget af en skriftlig begrundelse.

Formålet med begrundelsespligten er at borgeren/virksomheden får en forklaring på afgørelsens indhold, at borgeren/virksomheden forstår afgørelsen og er i stand til at vurdere, om han/hun skal påklage afgørelsen. Begrundelsen skulle gerne være en garanti for afgørelsens rigtighed.

FVL § 24 indeholder de nærmere regler om indholdet af begrundelsen. Efter FVL § 24 skal begrundelsen oplyse, hvilke retsregler afgørelsen er truffet efter. Henvisningerne skal være præcise. Beror afgørelsen på en fortolkning af en bestemmelse, bør der redegøres for den anlagte fortolkning.

I SKM2002.149.HR kunne myndighedernes manglende henvisning til samtlige korrekte bestemmelser ikke medføre, at afgørelserne truffet i det administrative system var ugyldige. I SKM2003.259.ØLR fandt retten ligeledes, at der ikke forelå en manglende eller mangelfuld begrundelse, som kunne medføre ugyldighed. I SKM2003.288.HR tiltrådte Højesteret, at den manglende henvisning til de benyttede retsregler i kommunens agterskrivelse og afgørelse, ikke kunne føre til afgørelsens ugyldighed.

Hvis begrundelsen for forhøjelsen er, at de selvangivne dispositioner er uden reelt indhold - fx i anpartssager - vil der dog helt undtagelsesvist ikke være krav om henvisning til retsregler, jf. TfS 1996, 920 LSR. I SKM2005.224.ØLR fandt retten ikke, at skattemyndighedernes afgørelse om tilsidesættelse af et arrangement vedrørende deltagelse i et kommanditselskab var mangelfuldt begrundet, selv om der i afgørelsen blev henvist til en revisionsrapport udarbejdet af skatteforvaltningen i en kommune, der ikke var skatteyderens hjemstedskommune. En række yderligere formalitetsindsigelser om ulovlig forvaltning, manglende partshøring samt forældelse blev ligeledes tilsidesat af Landsretten.

I begrundelsen skal der endvidere tages stilling til borgerens/virksomhedens relevante synspunkter, hvis myndigheden ikke tidligere skriftligt har tilkendegivet sin bedømmelse heraf overfor borgeren/virksomheden. Myndigheden skal i sin begrundelse medtage de relevante omstændigheder for afgørelsen, men begrundelsespligten kan ikke udstrækkes til et krav om, at myndigheden er forpligtet til at tage udtrykkelig stilling til samtlige fremførte argumenter, når dette er unødvendigt for at begrunde afgørelsen, jf. herom TfS 1999, 420 HD, og TfS 1999, 44 VLD.

I SKM2002.677.VLR fandt Landsretten, at en afgørelse truffet af en kommunal skattemyndighed ikke var ugyldig, idet afgørelsen indeholdt tilstrækkelig begrundelse og borgeren på forhånd var bekendt med de afgørelser, som der blev henvist til.

I SKM2007.160.LSR fandt Landsskatteretten, at afgørelsen var ugyldig. Forslag til afgørelse om momstilsvar af vederlaget blev afsendt over tre år efter angivelsesfristen og afgørelsen fandtes i relation til fristoverskridelsen for ubegrundet, idet spørgsmålet var uomtalt i afgørelsen.

Administrativt skøn

I det omfang afgørelsen beror på et administrativt skøn, skal der oplyses om de hovedhensyn, der er lagt vægt på ved skønsudøvelsen. Det er ikke tilstrækkeligt kun at henvise til den bestemmelse, der angiver hovedhensynene for skønnet, jf. TfS 1996, 120 LSR, hvor en henvisning til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b, ikke fandtes at være tilstrækkelig til, at hovedhensynene for en skønsbestemt fastsættelse af en fast ejendoms udlejningsværdi, kunne siges at være angivet. En afgørelses begrundelse blev anset for fyldestgørende i SKM2002.8.VLR , da afgørelsen indeholdt henvisning til de retsregler, som afgørelsen var truffet på baggrund af og indeholdt angivelse af de hovedhensyn, der var indgået i afgørelsen. Dommen har været anket til Højesteret, men anken er afvist.

Er der ved afgørelsen kun lagt vægt på nogle, men ikke alle skønsmomenter i en bestemmelse, skal begrundelsen angive, hvorfor der netop er lagt vægt på disse momenter og ikke andre. Dette er særlig vigtigt, hvis de momenter, der ikke er tillagt vægt, taler for en gunstigere afgørelse - set fra borgerens/virksomhedens synspunkt. Der skal endvidere om muligt henvises til praksis for administrationen af skønsbestemmelsen, eventuelt med en kort redegørelse for den pågældende praksis.

Faktiske omstændigheder

Begrundelsen skal endvidere om fornødent kort oplyse om de faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, jf. FVL § 24, stk. 2. Oplysning herom bør eksempelvis gives i følgende tilfælde

Sagens faktum er omtvistet eller uklart

Der er indbyrdes modstridende sagkyndige erklæringer i sagen

Jo mere sammensat og kompliceret en sags faktiske omstændigheder er, jo større er generelt behovet for at fremhæve de faktiske omstændigheder, der er tillagt vægt ved afgørelsen.

Mens kravet om henvisning til retsregler efter FVL § 24, stk. 1, er absolut, gælder pligten til en kort redegørelse efter § 24, stk. 2, kun, når der er behov for det. Spørgsmålet om, hvorvidt og i hvilket omfang begrundelsen skal indeholde oplysninger om faktiske omstændigheder beror således på en konkret vurdering. Det samme gælder undtagelsesbestemmelsen i § 24, stk. 3, hvorefter begrundelsespligten kan begrænses - eller efter omstændighederne bortfalde - efter en konkret vurdering, jf. kriterierne i FVL § 15. Begrundelsens indhold kan i øvrigt begrænses, i det omfang borgerens/virksomhedens interesse i disse oplysninger til varetagelsen af sit tarv findes at burde vige for afgørende hensyn til den pågældende selv eller til andre private eller offentlige interesser, jf. FVL § 24, stk. 3. Dette vil især være aktuelt i sager med flere parter. Se nærmere herom i afsnit M.3.2.1 om forholdet mellem begrundelsespligt og tavshedspligt.

For så vidt angår afslag på ansøgninger om bevilling antages det i praksis, at begrundelseskravet kan lempes, således at det kan være tilstrækkeligt, at der i begrundelsen henvises til sædvanlig praksis eller til, at den nødvendige dokumentation ikke foreligger.

Særligt for told

På toldområdet gælder herudover art. 6, stk. 3, i EF's toldkodeks . For sager om toldgodtgørelse/toldfritagelse efter artikel 236 til 239 i EF-toldkodeks, skal der altid gives begrundelse, også når afgørelsen er begunstigende, og begrundelsen skal indeholde alle nødvendige oplysninger for afgørelsens gennemførelse, jf. artikel 886 i gennemførelsesbestemmelserne til EF-toldkodeks.

Følgende skal således afhængigt af det enkelte tilfælde fremgå af begrundelsen

Oplysninger til identifikation af varerne.

Oplysning om den pågældende artikel i EF-toldkodeksen eller gennemførelsesbestemmelserne dertil.

Den toldmæssige bestemmelse eller anvendelse varerne skal angives til.

Den frist inden for hvilken de formaliteter, der er en betingelse for godtgørelsen eller fritagelsen, skal gennemføres.

Tilkendegivelse af, at den faktiske godtgørelse eller fritagelse først vil finde sted, når de formaliteter, som godtgørelsen eller fritagelsen er betinget af, er opfyldt.

Angivelse af de betingelser, som varerne er undergivet indtil afgørelsens gennemførelse.

Bemærkning om, at originalen af afgørelsen skal afleveres til toldmyndighederne, når varerne frembydes.

Se nærmere om konsekvenserne af manglende begrundelse afsnit F.

E.3.8 Underretning om afgørelsen - herunder underretning til andre end adressaten

Afgørelsen skal med de i afsnit E.3.6 nævnte undtagelser meddeles særskilt og skriftligt til sagens parter. Dette er ensbetydende med, at i sager om ændret fordeling af afståelsesvederlag, jf. afskrivningslovens § 45 og ejendomsavancebeskatningslovens § 4, skal såvel sælger som køber underrettes om afgørelsen. Hvis en part har ladet sig repræsentere, sendes afgørelsen som udgangspunkt alene til repræsentanten, jf. fx SKM2002.225.ØLR . I konkrete tilfælde, fx hvor parten har anmodet om underretning, sendes afgørelsen også til parten.

I sager om vurdering, hvor begæring om vurdering er fremsat i anledning af salg, skal meddelelse om SKATs afgørelser gives til såvel køber som sælger.

I nogle tilfælde skal underretning om afgørelsen sendes både til parten, til partens eventuelle repræsentant samt øvrige vedkommende. Det gælder

Skatteankenævnets kendelser, jf. § 17, stk. 2, i forretningsordenen for skatteankenævnene.

Vurderingsankenævnets kendelser, jf. § 18, stk. 2 , i forretningsordenen for vuderingsankenævnene.

Landsskatterettens afgørelser, jf. § 18, stk. 4, i forretningsordenen for Landsskatteretten.

Skatterådets afgørelser, jf. § 13 i forretningsordenen for Skatterådet.

Om retningslinier for underretning af partsrepræsentanter henvises endvidere til SKM2006.662.SKAT .

For så vidt angår en ændring af et sambeskattet selskabs ansættelse skal der gives underretning til det pågældende selskab og moderselskabet, jf. forudsætningsvis TfS 1999, 488 VLD, som er afløst af højesteretsdommen SKM2001.344.HR , der ikke tog stilling til dette punkt. Dog vil det efter omstændighederne være tilstrækkeligt, at underretningen herom sker til moderselskabet i forbindelse med en ændring af sambeskatningsindkomsten, jf. SKM2004.108.HR . I denne dom blev det lagt til grund, at moderselskabet havde haft fuldmagt til at modtage underretning på vegne af datterselskabet.

En tredjemand, der er blevet varslet om en påtænkt afgørelse, skal orienteres om den endelige afgørelse vedørende det fælles retsforhold.

Klagefristen regnes efter SFL fra det tidspunkt, hvor borgeren/virksomheden har modtaget underretning om afgørelsen, jf. SFL § 42, stk. 1. Hvis en borger/virksomhed har ladet sig repræsentere er afgørelsen først gyldigt meddelt, når den er sendt til repræsentanten. For så vidt angår en ægtefælles klageadgang, jf tidligere skattestyrelseslovens § 37 A, stk. 2, er det i praksis antaget, at den sædvanlige klagefrist først løber fra det tidspunkt, hvor vedkommende bliver bekendt med afgørelsen af ægtefællens skatteansættelse.

Se nærmere om konsekvenserne af manglende underretning afsnit F .

E.3.9 Klagevejledning

Reglerne om klagevejledning i afgørelsessager findes i FVL § 25 og § 26. Reglerne er gentaget i de forskellige forretningsordner, der er udstedt i henhold til SFL . Reglerne betyder, at SKATs afgørelser, der skal meddeles skriftligt, skal være ledsaget af en vejledning om klageadgang, hvor rette klagemyndighed, oplysning om fremgangsmåden og eventuel klagefrist angives.

Dette gælder også, når et moderselskab, som er sambeskattet med et datterselskab, underrettes om ændrede skatteansættelser for datterselskabet, jf. TfS 1999, 488 VLD, hvor landsretten udtalte, at klagevejledningen ikke indeholdt oplysning om, at også moderselskabet var klageberettiget, hvilket medførte suspension af klagefristen. Sagen er nu afgjort af Højesteret, jf. SKM2001.344.HR , hvor spørgsmålet om suspension af klagefrist ikke var til prøvelse. Klagevejledning skal dog ikke gives, hvis afgørelsen fuldt ud giver den pågældende medhold, fx i sager om registrering, hvor ansøgning om registrering imødekommes ubetinget.

Der skal gives klagevejledning, hvad enten klageadgangen er hjemlet i SFL , skatte- eller afgiftslovgivningen i øvrigt eller blot følger af den almindelige ulovbestemte regel om administrativ rekurs, jf. afsnit H.

Ved klage til vurderingsankenævn

I sager, der kan påklages til vurderingsankenævn, skal der vejledes om

At afgørelsen kan påklages til vurderingsankenævnet.

At klage kan indgives af ejeren af den faste ejendom og af andre, der har en væsentlig, direkte retlig interesse i vurderingens resultat.

At afgørelsen skal være modtaget i vurderingsankenævnet senest 3 måneder fra modtagelsen af den afgørelse, der klages over. Ved de almindelige vurderinger eller omvurderinger efter vurderingslovens § 1 eller § 3, skal klagen dog være modtaget senest den 1. juli i året efter vurderingsåret, medmindre skatteministeren fastsætter en længere frist.

At klagen skal være skriftlig og begrundet.

Ved klage til skatteankenævn

I sager, der kan påklages til skatteankenævn , skal der vejledes om

At afgørelsen kan påklages til skatteankenævnet.

At klage til skatteankenævnet kan indgives af enhver, der har en væsentlig, direkte og individuel retlig interesse i den afgørelse, der klages over.

At afgørelsen skal være modtaget i skatteankenævnet senest 3 måneder fra modtagelsen af den afgørelse, der klages over, eller hvor særskilt underretning om afgørelsen er undladt, jf. SFL § 20, stk. 2 , fra modtagelsen af årsopgørelsen.

At klagen skal være skriftlig og begrundet.

At det offentlige efter kapitel 19 i SFL efter anmodning yder godtgørelse af visse udgifter ved at klage til skatteankenævnet.

Ved klage til Landsskatteretten

I sager, der kan påklages til Landsskatteretten, skal der vejledes om

At afgørelsen kan påklages til Landsskatteretten, Ved Vesterport 6, 6. sal, 1612 København V.

At klage til Landsskatteretten kan indgives af enhver, der har en væsentlig, direkte og individuel retlig interesse i den afgørelse, der klages over.

At klage over en afgørelse, der kan påklages til vurderingsankenævn efter SFL § 8, stk. 1, nr. 1, kan indgives af de i § 38, stk. 1, nævnte.

At klagen skal være modtaget i Landsskatteretten senest 3 måneder efter klagerens modtagelse af den afgørelse, der klages over.

At klagen skal være skriftlig og angive, på hvilke punkter afgørelsen anses for urigtig samt en begrundelse herfor.

At der med klagen i original eller kopi skal indsendes den afgørelse, der klages over, den sagsfremstilling, der har ligget til grund for afgørelsen og som er sendt til klageren, og dokumenter, som klageren ønsker at anvende som bevis.

At der samtidig med klagens indgivelse skal betales en klageafgift på 700 kr. til Landsskatteretten. Afgiften kan vedlægges i check eller indbetales til bank, reg. nr. 5010, konto nr. 121398-6. Afgiften tilbagebetales, hvis klageren får helt eller delvis medhold af Landsskatteretten eller ved en efterfølgende domstolsprøvelse af spørgsmålet. Der skal dog ikke betales for klage over afgørelser, der efter landsskatteretspræsidentens bestemmelse efter SFL § 13, stk. 3, 1. pkt, skal træffes uden medvirken af læge retsmedlemmer. Der henvises nærmere til bekendtgørelse nr. 1025 af 24. oktober 2005 med senere ændringer.

At det offentlige efter kapitel 19 i SFL efter anmodning yder godtgørelse af visse udgifter ved at klage til Landsskatteretten og at tilskudsordningen ikke omfatter klageafgiften.

Valg af klageinstans

Klagevejledningen skal indeholde oplysning om, at afgørelser, som kan påklages til skatteankenævnet, efter klagerens valg i stedet kan påklages til Landsskatteretten. Dette gælder dog ikke afgørelser om forskudsregistrering, jf. SFL § 5, stk. 2.

Klagevejledningen skal i fornødent omfang indeholde oplysning om, hvorvidt der inden for det pågældende sagsområde gælder særlige begrænsninger i klageinstansens kompetence.

Suspension af klagefrist

Af dommen SKM2001.62.VLR kan udledes, at hvis der under en løbende klagefrist anmodes om genoptagelse af den påklagede afgørelse, vil klagefristen som udgangspunkt være suspenderet indtil genoptagelsesspørgsmålet er afgjort, jf. FVL § 20, stk. 3.

Særligt om betalingskorrektion i henhold til ligningslovens § 2, stk. 4

Som anført under afsnit E.3.1 er der i forbindelse med ændringer af skatteansættelser efter ligningslovens § 2 pligt til at vejlede om adgangen til betalingskorrektion i henhold til ligningslovens § 2, stk. 4. Hvis der er givet en sådan vejledning, vil klagefristen vedrørende ansættelsesændringen løbe på normal måde. Hvis der derimod ikke er givet korrekt vejledning om adgangen til betalingskorrektion, vil der efter en færdigbehandling af en efterfølgende anmodning om betalingskorrektion skulle gives fornyet klagevejledning også vedrørende selve den ansættelsesændring, der har givet anledning til betalingskorrektionen.

Lovbestemt frist for sagsanlæg

Efter FVL § 26 skal der gives vejledning om muligheden for sagsanlæg ved domstolene, hvis der gælder lovbestemte frister for et sagsanlæg. Reglen har betydning for alle sager, hvor SKAT træffer endelig administrativ afgørelse, jf. SFL § 48. I sager, hvor der ikke kan ske yderligere administrativ påklage, skal der således vejledes om, at fristen for domstolsprøvelse er 3 måneder fra sagens afgørelse eller afvisning. Se desuden om domstolsprøvelse afsnit I .

Overspringelsesreglen

Efter SFL § 48, stk. 2 - som benævnes overspringelsesreglen - kan en sag indbringes for domstolene, inden der er truffet endelig administrativ afgørelse, hvis der er forløbet mere end 6 måneder efter sagens indbringelse for den endelige administrative instans. I sager, hvor sagsbehandlingstiden forventes at blive på mere end 6 måneder, skal der derfor vejledes om overspringelsesreglen senest ved fristens udløb.

Anden vejledning

Reglerne i FVL § 25, stk. 1, fastsætter alene regler om administrativ rekurs. Det følger imidlertid af den vejledningspligt, som efter FVL § 7 påhviler SKAT, at der efter omstændighederne bør vejledes om muligheden for klage til Folketingets Ombudsmand.

Særligt for told

Klagevejledningen i toldsager, hvor Landsskatteretten er klageinstans, indeholder et afsnit om såkaldt anfægtelse af afgørelser. Reglerne om anfægtelse skal ses i lyset af de EU-retlige regler om afregning af egne indtægter.

Der er tale om anfægtelse af en afgørelse, når parten meddeler SKAT, at han ikke er enig i den trufne afgørelse og at han derfor agter at påklage den. Anfægtelsen skal ske skriftligt og inden 4 uger fra datoen for afgørelsen.

For borgeren eller virksomheden er der ingen retsvirkninger knyttet til anfægtelse. Selv om en afgørelse ikke er anfægtet inden for de 4 uger, afskærer det ikke parten fra at indbringe afgørelsen for Landsskatteretten. Omvendt er parten ikke forpligtet til at klage til Landsskatteretten, selv om afgørelsen er blevet anfægtet.

På toldområdet gælder herudover art. 6, stk. 3 i EF's toldkodeks .

Se nærmere om konsekvenserne af manglende klagevejledning afsnit F.

E.3.10 Oplysningspligt

Reglerne om den dataansvarliges oplysningspligt over for den registrerede findes i persondatalovens kapitel 8, §§ 28 - 30, jf. lov nr. 429 af 31. maj 2000 om behandling af personoplysninger. Loven erstatter den tidligere registerlovgivning om offentlige og private registre. Se eventuelt afsnit M.2 om lovens formål og indhold generelt.

Efter lovens anvendelsesområde gælder oplysningspligten for behandling af personoplysninger, som helt eller delvist foretages ved hjælp af elektronisk databehandling, samt for ikke-elektronisk behandling af personoplysninger, der er eller vil blive indeholdt i et register, jf. PDL § 1, stk.1.

Ved personoplysninger forstås enhver form for information om en identificeret eller identificerbar fysisk person (den registrerede), jf. PDL § 3, nr. 1. Personen er fx identificerbar, hvis den pågældende kan identificeres ved hjælp af CPR-nr., SE-nr., CVR-nr., journalnummer eller lignende. I det hele taget gælder, at virksomhedsoplysninger, der kan identificere enkeltpersoner, er omfattet af begrebet personoplysninger. Reglerne om oplysningspligt gælder derimod som hovedregel ikke for behandling af oplysninger om juridiske personer (selskaber, fonde, foreninger mv.). Der gælder dog særlige regler for videregivelse af oplysninger til kreditoplysningsbureauer, jf. persondatalovens kapitel 5.

Ved behandling forstås enhver operation eller række af operationer, som oplysninger gøres til genstand for, jf. PDL § 3, nr. 2. Begrebet dækker bl.a. over indsamling, registrering, opbevaring, tekstbehandling, brug, videregivelse og sletning. Behandling kan eksempelvis finde sted i forbindelse med konkrete sager eller som led i udøvelse af kontrol.

Der skal endvidere være tale om behandling af personoplysninger, der foretages ved hjælp af elektronisk databehandling - eller ikke-elektronisk databehandling af personoplysninger, der er eller vil blive indeholdt i et register. Det drejer sig bl.a. om oplysninger, som på et tidspunkt enten vil blive indberettet til et af edb-systemerne, som vil blive behandlet elektronisk i form af tekstbehandling, eller som vil blive indeholdt i et manuelt register. Elektronisk journalisering og sagsstyring er også omfattet. Derimod er den manuelle behandling af oplysninger i mapper med sagsakter ikke omfattet.

Oplysningspligt af egen drift

Efter reglerne om oplysningspligt påhviler der den dataansvarlige en pligt til af egen drift at give den registrerede meddelelse om en række forhold ved indsamling af oplysninger om den pågældende. Der er altså ikke tale om regler, som kun skal opfyldes, hvis den registrerede fremsætter anmodning herom.

Formkrav mv.

Der gælder efter loven ingen formkrav til den meddelelse, der gives den registrerede, og der kan derfor efter bestemmelsen ikke stilles krav om, at meddelelsen skal gives skriftligt. Det er imidlertid den dataansvarlige, som - i tilfælde af uenighed om, hvorvidt der er givet den fornødne underretning til den registrerede - skal kunne dokumentere, at oplysningspligten er opfyldt. Underretningen skal derfor som hovedregel gives skriftligt. Hvis oplysninger indhentes mundtligt, fx under et møde eller pr. telefon, og der samtidig mundtligt gives underretning til opfyldelse af oplysningspligten, skal der i alle tilfælde foretages notat, der kan dokumentere, at oplysningspligten er blevet overholdt.

Forvaltningsmyndighedens stilling til, om - og i hvilket omfang - der i en given situation er oplysningspligt efter persondatalovens kapitel 8, §§ 28 - 30, er ikke en afgørelse i forvaltningslovens forstand, men anses for en beslutning af processuel karakter. Myndigheden skal derfor ikke begrunde en eventuel beslutning om ikke at give underretning, når indsamlingen finder sted. Tilsvarende skal underretning af den registrerede til opfyldelse af oplysningspligten ikke ledsages af klagevejledning. Er der derimod tale om besvarelse af en efterfølgende klage fra den registrerede person over manglende underretning eller eventuelt indsigelse mod, at oplysninger om vedkommende gøres til genstand for behandling, jf. lovens § 35, er der tale om en afgørelse, som skal forsynes med både begrundelse og klagevejledning.

Oplysningspligtens omfang

Reglerne om oplysningspligt i persondataloven er opbygget på den måde, at spørgsmålet om den dataansvarliges oplysningspligt over for den registrerede i forbindelse med indsamling af oplysninger hos den registrerede selv er reguleret i lovens § 28, mens spørgsmålet om den dataansvarliges oplysningspligt ved indsamling af oplysninger hos andre end den registrerede er reguleret i lovens § 29.

Endvidere er der i lovens § 30 fastsat en række undtagelser, der knytter sig til den dataansvarliges oplysningspligt over for den registrerede i begge de nævnte situationer. Når behandlingen er omfattet af oplysningspligten, skal den dataansvarlige give den registrerede meddelelse om følgende

Den dataansvarliges identitet, jf. PDL § 28, stk. 1, nr. 1, og § 29, stk. 1, nr. 1.

Formål med behandlingen, jf. PDL § 28, stk. 1, nr. 2, og § 29, stk. 1, nr. 2.

Andre nødvendige oplysninger, jf. PDL § 28, stk. 1, nr. 3, og § 29, stk. 1, nr. 3.

Den dataansvarlige myndighed er samme myndighed, som er ansvarlig for den behandling, der giver anledning til, at den registrerede skal informeres. Det forhold, at det fremgår af brevpapiret, hvilken myndighed der er ansvarlig for sagen, vil være tilstrækkelig til at opfylde oplysningspligten efter PDL § 28, stk. 1, nr. 1, og § 29, stk. 1, nr. 1.

Underretningen om formålet eller formålene med behandlingen skal være tilstrækkelig til, at den registrerede bliver klar over, hvad der er baggrunden for, at der indsamles oplysninger om den pågældende. Det betyder, at den dataansvarlige - som minimum - skal underrette den registrerede om, hvad de indsamlede oplysninger skal bruges til på indsamlingstidspunktet.

Den dataansvarlige skal endvidere i hver enkelt tilfælde foretage en konkret vurdering af, om der er andre oplysninger, der under hensyn til de særlige omstændigheder, hvorunder oplysningerne er indsamlet, er nødvendige for, at den registrerede kan varetage sine interesser, jf. PDL § 28, stk. 1, nr. 3, litra a-c, og § 29, stk. 1, nr. 3, litra a-c. Opregningen i litra a-c i de to bestemmelser er ikke udtømmende, men det drejer sig eksempelvis om følgende informationer

Hvem oplysningerne videregives til, dvs. eventuelle kategorier af modtagere, jf. § 28, stk. 1, nr. 3, litra a, og § 29, stk. 1, nr. 3, litra b.

Om det er obligatorisk eller frivilligt at besvare stillede spørgsmål samt mulige følger af ikke at svare, jf. § 28, stk. 1, nr. 3, litra b.

Hvilken type oplysninger der behandles, når oplysningerne ikke er indsamlet hos den registrerede, jf. § 29, stk. 1, nr. 3, litra a.

Der skal efter sidstnævnte bestemmelse gives den registrerede meddelelse om typen af oplysninger, som er indsamlet, og ikke om konkrete oplysninger. Ønsker den registrerede at få oplyst, hvilke konkrete oplysninger, der er indsamlet om vedkommende, må den registrerede anmode om indsigt heri efter reglerne i persondatalovens kapitel 9, jf. næste punkt.

Retten til efter anmodning at få indsigt i og berigtigelse af de behandlede oplysninger, jf. § 28, stk. 1, nr. 3, litra c, og § 29, stk. 1, nr. 3, litra c.

Retten til indsigt efter anmodning er reguleret i persondatalovens kapitel 9, §§ 31 - 34. Reglerne om indsigtsret er regler om egenacces. Reglerne regulerer derfor bl.a. i hvilket omfang den person, der behandles oplysninger om, har ret til konkrete oplysninger om sig selv. Se afsnit M.2 om indsigt efter persondataloven.

Retten til berigtigelse mv. efter anmodning er reguleret i PDL § 37. Bestemmelsen fastsætter, at den registrerede over for den dataansvarlige kan kræve, at oplysninger om den pågældende berigtiges, slettes eller blokeres, hvis oplysningerne viser sig urigtige, vildledende eller på anden måde er behandlet i strid med lov eller bestemmelser udstedt i medfør af lov.

Som anført er opregningen i litra a-c i §§ 28, stk. 1, nr. 3, og 29, stk. 1, nr. 3, ikke udtømmende. Der vil derfor efter omstændighederne kunne påhvile den dataansvarlige en pligt til at give den registrerede anden information end de oplysninger, der følger af bestemmelserne i litra a-c. Om der skal gives den registrerede yderligere information beror - ligesom med hensyn til bestemmelserne i litra a-c - på en konkret vurdering af, om dette er nødvendigt for, at den registrerede kan varetage sine interesser i det enkelte tilfælde.

Undtagelser fra oplysningspligten

Persondataloven indeholder en række undtagelser om den dataansvarliges oplysningspligt over for den registrerede, jf. PDL § 28, stk. 2, § 29, stk. 2, og § 30.

PDL §§ 28, stk. 2, og 29, stk. 2, 1. led - den dataansvarliges identitet, formålet med behandlingen, mv. er den registrerede bekendt

Efter bestemmelserne i PDL § 28, stk. 2, og § 29, stk. 2, 1. led, gælder oplysningspligten efter stk. 1 i de to bestemmelser ikke, hvis den registrerede allerede er bekendt med de oplysninger, som er omfattet af oplysningspligten, dvs. oplysninger om den dataansvarliges identitet, formålene med behandlingen samt yderligere oplysninger, der er nødvendige til varetagelse af den registreredes interesser.

I de tilfælde, hvor indsamlingen af oplysninger sker ved, at den registrerede selv retter henvendelse til den dataansvarlige, vil det i almindelighed kunne lægges til grund, at den registrerede allerede er bekendt med de oplysninger, der efter PDL § 28, stk. 1, skal gives den pågældende. Også i de situationer, hvor den dataansvarlige aktivt indsamler oplysninger hos den registrerede, vil det i mange tilfælde kunne lægges til grund, at den registrerede allerede er bekendt med disse oplysninger. I begge de nævnte situationer gælder dog, at oplysningspligten skal opfyldes, hvis den dataansvarlige er i tvivl om, hvorvidt den registrerede allerede er bekendt med de i stk. 1, nr. 1 - 3, anførte oplysninger.

I de tilfælde, hvor oplysningerne er indsamlet hos andre end den registrerede, fx andre myndigheder eller private, vil den dataansvarlige derimod som hovedregel ikke kunne lægge til grund, at den registrerede allerede er bekendt med de oplysninger, som den dataansvarlige er forpligtet til at give meddelelse om efter PDL § 29, stk. 1. Det beror bl.a. på, at oplysningspligten skal opfyldes, hvis den dataansvarlige er i tvivl om, hvorvidt den registrerede allerede er bekendt med de i stk. 1, nr. 1 - 3, nævnte oplysninger.

Hvis en dataansvarlig myndighed, som har indsamlet oplysninger hos den registrerede og i den forbindelse har opfyldt sin oplysningspligt efter PDL § 28, efterfølgende videregiver de indsamlede oplysninger til en anden dataansvarlig myndighed, skal denne nye dataansvarlige myndighed som udgangspunkt opfylde oplysningspligten efter PDL § 29. Den nye dataansvarlige myndighed kan alene undlade at give den registrerede meddelelse efter PDL § 29, stk. 1, hvis den oprindelige dataansvarlige allerede har givet de fornødne oplysninger til den registrerede, jf. PDL § 29, stk. 2, 1. led, eller hvis en af de øvrige undtagelsesbestemmelser i PDL § 29 eller § 30 er opfyldt.

PDL § 29, stk. 2, 2. led - registreringen eller videregivelsen er udtrykkeligt fastsat ved lov

Af bestemmelsen i PDL § 29, stk. 2, 2. led, følger, at oplysningspligten efter stk. 1 heller ikke gælder, hvis registreringen eller videregivelsen er udtrykkeligt fastsat ved lov eller bestemmelse fastsat i henhold til lov.

Kravet om udtrykkelighed betyder, at der bør sondres mellem de bestemmelser, der indeholder en indberetningspligt, og de bestemmelser, der indeholder en oplysningspligt. Som hovedregel vil det kun være i de tilfælde, hvor der er tale om en egentlig indberetningspligt eller pligt til at indhente oplysninger, at kravet om udtrykkelighed er opfyldt. I disse tilfælde vil det være klart for den registrerede (gennem bekendtgørelse i Lovtidende), at der vil blive indberettet/indhentet oplysninger om den pågældende. Den registrerede vil derfor have mulighed for at søge om indsigt i de behandlinger, der foregår hos den modtagende myndighed. Datatilsynet anser eksempelvis bestemmelsen i skattekontrollovens § 7 F, stk. 1, hvorefter kommunerne årligt skal foretage indberetning til SKAT om opkrævede underholdsbidrag, for at opfylde kravet om udtrykkelighed. Det er derimod ikke tilstrækkeligt, at en bestemmelse indeholder en oplysningspligt, da det vil være forbundet med en vis usikkerhed om der rent faktisk behandles (registreres eller videregives) oplysninger om den registrerede, jf. eksempelvis skattekontrollovens § 8 G, stk. 1, om oplysningspligt for vekselerere, advokater m.fl. " ... i det omfang told- og skatteforvaltningen anmoder derom og oplysningerne er af væsentlig betydning for skatteligningen ...".

PDL § 29, stk. 3 - underretning af den registrerede er umulig eller uforholdsmæssig vanskelig

Efter PDL § 29, stk. 3, gælder oplysningspligten efter stk. 1 heller ikke, hvis underretning af den registrerede viser sig umulig eller er uforholdsmæssig vanskelig.

I hvilket omfang dette er tilfældet skal vurderes i den enkelte situation. Ved denne vurdering skal der ske en afvejning af på den ene side betydningen af en sådan underretning for den registrerede og på den anden side den arbejdsindsats hos myndigheden, der vil være forbundet med en sådan underretning. Der skal i den forbindelse bl.a. lægges vægt på antallet af registrerede, som skal have meddelelse, oplysningernes alder, samt hvor indgribende det er for den enkelte, at der foretages behandling af oplysninger om vedkommende. Det vil herunder være af betydning, om behandlingen af oplysninger foretages som led i enkeltsagsbehandling, hvor underretning kan ske i forbindelse med iværksættelse af andre sagsbehandlingsskridt, eller om behandlingen foretages som led i en række identiske sager, eventuelt som led i massesagsbehandling. Hvor oplysningerne vedrører personer, der er bosiddende i udlandet, kan behandlingen således efter omstændighederne være undtaget fra oplysningspligten, hvis underretning af den registrerede viser sig umulig eller uforholdsmæssig vanskelig efter en konkret afvejning. I øvrigt må det antages, at bestemmelsen har et snævert anvendelsesområde.

Det fremgår af en udtalelse fra Datatilsynet, at betingelserne for at fravige oplysningspligten med hjemmel i § 29, stk. 3, ikke kan anses for opfyldt i en sag, hvor Arbejdsdirektoratet i forbindelse med tilsynet af kommunernes rådighedsvurderinger for kontant- og starthjælpsmodtagere indhenter oplysninger og opretter sager på de enkelte ydelsesmodtagere. Datatilsynet har herved lagt vægt på 1) omfanget og karakteren af de oplysninger om borgeren, der indhentes og registreres, 2) at direktoratets behandling kan (men ikke nødvendigvis vil) føre til ændringer i forhold til borgeren, 3) formålet med oplysningspligten (at skabe større gennemsigtighed og overblik vedrørende personregistreringen), 4) at direktoratet opretter en sag for hver enkelt borger, og endelig 5) har Datatilsynet ikke grundlag for at antage, at det vil være forbundet med uforholdsmæssig stor arbejdsindsats at underrette de omhandlede personer, jf. Datatilsynets udtalelse til Arbejdsdirektoratet af 1. december 2004, j.nr. 2004-321-0316. Udtalelsen er offentliggjort på Datatilsynets hjemmeside.

Undtagelsesbestemmelsen i § 29, stk. 3, kan således eksempelvis heller ikke anvendes som hjemmel for manglende opfyldelse af oplysningspligten i tilfælde, hvor der på grundlag af anmeldelser om borgere foretages registrering og enkeltsagsbehandling, hvor oplysningspligten derfor ikke vil være "uforholdsmæssig vanskelig" at opfylde, og hvor myndighedens behandling af oplysningerne i anmeldelserne eventuelt senere kan få "indgribende" betydning for den anmeldte.

PDL § 30 - afgørende hensyn til private eller offentlige interesser

Yderligere undtagelser fra oplysningspligten er fastsat i PDL § 30. Efter bestemmelsen i stk. 1 kan undtagelse fra reglerne i § 28, stk. 1, og § 29, stk. 1, gøres, hvis den registreredes interesse i at få kendskab til oplysningerne findes at burde vige for afgørende hensyn til private interesser, herunder hensynet til den registrerede selv. Efter bestemmelsen i stk. 2 kan undtagelse fra bestemmelserne i § 28, stk. 1, og § 29, stk. 1, tillige gøres, hvis den registreredes interesse i at få kendskab til oplysningerne findes at burde vige for afgørende hensyn til offentlige interesser, herunder navnlig hensynet til 1) statens sikkerhed, 2) forsvaret, 3) den offentlige sikkerhed, 4) forebyggelse, efterforskning, afsløring og retsforfølgning i straffesager eller i forbindelse med brud på etiske regler for lovregulerede erhverv, 5) væsentlige økonomiske eller finansielle interesser hos en medlemsstat eller Den Europæiske Union, herunder valuta-, budget-, og skatteanliggender samt 6) kontrol-, tilsyns-, eller reguleringsopgaver, herunder opgaver af midlertidig karakter, der er et led i den offentlige myndighedsudøvelse på de i nr. 3 - 5 nævnte områder. Bestemmelserne har kun betydning, hvis underretning af den registrerede ikke kan undlades efter undtagelsesbestemmelserne i § 28, stk. 2, og § 29, stk. 2 og 3.

Indskrænkning af den dataansvarliges oplysningspligt kræver efter både stk. 1 og stk. 2 en konkret afvejning af de modstående interesser, der er anført. Afvejningen skal foretages for hver enkelt oplysning for sig. Hvis hensyn, der indebærer undtagelse fra oplysningspligten, kun gør sig gældende for en del af de i § 28, stk. 1, og § 29, stk. 1, nævnte oplysninger, skal der gives den registrerede meddelelse om de øvrige oplysninger. Endvidere indebærer udtrykket "afgørende hensyn", at undtagelse fra oplysningspligten kun kan gøres, hvor der er nærliggende fare for, at privates eller offentliges interesser vil lide skade af væsentlig betydning. Bevisbyrden påhviler den dataansvarlige.

Eksempelvis vil bestemmelsen i PDL § 30, stk. 2, nr. 6, om hensynet til kontrol mv. kunne anvendes, hvis det efter en konkret afvejning - af på den ene side hensynet til den registreredes interesse i at få kendskab til oplysningerne og på den anden side afgørende kontrolhensyn - vurderes, at der er nærliggende og konkret fare for, at det offentliges interesser vil lide skade af væsentlig betydning, fx fordi behandlingen sker i forbindelse med planlægning af uanmeldt kontrol.

Ordlyden og fortolkningen af undtagelsesbestemmelsen i persondatalovens § 30, stk. 2, nr. 6, svarer til forvaltningslovens § 15, stk. 1, nr. 4, om undtagelse af oplysninger i sager om partsaktindsigt, for så vidt angår den afvejning, der skal foretages af modstående interesser samt begrebet "afgørende hensyn". Ligeledes svarer fortolkningen af ekstraheringspligten efter persondatalovens § 30, stk. 2, nr. 6, som alene fremgår af bemærkningerne til loven, til fortolkningen af ekstraheringspligten efter ordlyden af forvaltningslovens § 15, stk. 2.

Ombudsmanden udtalelse i en sag om afslag på aktindsigt i anmeldelser efter forvaltningslovens § 15, stk. 1, nr. 4, kan derfor også anvendes som fortolkningsbidrag til undtagelsesbestemmelsen i persondatalovens § 30, stk. 2, nr. 6, i relation til anmeldelser, jf. FOB 2004, 346 ff, om Afslag på aktindsigt i skattekontrolsag.

Ombudsmandens udtalelse indebærer således i relation til anmeldelser, at betingelserne for helt eller delvist at fravige oplysningspligten med hjemmel i persondatalovens § 30, stk. 2, nr. 6, er at der for hver enkelt oplysning foreligger afgørende modhensyn af en sådan karakter, at der efter et konkret skøn er nærliggende og sandsynliggjort fare for, at kontrolhensyn vil lide skade af væsentlig betydning. Det forhold at kontrolprocessen vanskeliggøres er ikke i sig selv et afgørende modhensyn, når selve kontrolformålet ikke samtidig lider skade af væsentlig betydning. Det er i denne sammenhæng uden betydning om partens interesse i at kende oplysningerne antages at være mere eller mindre tungtvejende, hvis der ikke foreligger sådanne afgørende hensyn, der taler imod meddelelse af de omfattede oplysninger.

Tidsfrist for opfyldelse af oplysningspligten

Når der indsamles oplysninger hos den registrerede, skal oplysningspligten opfyldes samtidig med indsamlingen, jf. PDL § 28, stk. 1.

I de tilfælde, hvor oplysninger indsamles i forbindelse med, at den registrerede fx skal indlevere en ansøgning, blanket eller lignende til den dataansvarlige, kan oplysningspligten opfyldes ved, at de fornødne informationer er fortrykt på ansøgningen, blanketten mv. Hvis indsamlingen foregår uden anvendelse af en fortrykt ansøgningsformular eller lignende, fx ved at den registrerede selv henvender sig i et almindeligt brev, skal oplysningspligten opfyldes snarest muligt eller senest inden for 10 dage.

Når oplysninger indsamles hos andre end den registrerede, skal oplysningspligten opfyldes ved registreringen, eller hvis de indsamlede oplysninger er beregnet på videregivelse, senest når videregivelsen af oplysningerne finder sted, jf. PDL § 29, stk. 1.

Udtrykket "ved registreringen" skal fortolkes som snarest muligt eller senest inden for 10 dage efter registreringen. I tilfælde, hvor de indsamlede oplysninger er beregnet på videregivelse til tredjemand, kan opfyldelse af oplysningspligten vente til videregivelse af oplysninger første gang finder sted. Det er dog en betingelse, at det på tidspunktet for indsamlingen er klart, at oplysningerne skal videregives til tredjemand, og at videregivelsen finder sted inden for en forholdsvis snæver periode.

Processuelle regler på SKATs område 2007-3

E. Sagsbehandling

E.1 Princippet om lovmæssig forvaltning - praksisændringer

For SKATs sagsbehandling gælder forvaltningsrettens almindelige regler, herunder princippet om lovmæssig forvaltning og en række uskrevne retsprincipper.

Princippet om lovmæssig forvaltning betyder, at myndighedernes afgørelse ikke må være i strid med lovgivningen samt, at afgørelsen skal have hjemmel i en lovbestemmelse. De uskrevne retsprincipper, som er opstillet i retspraksis, er

Grundsætningen om magtfordrejning, dvs. det forhold, at forvaltningen ikke må varetage usaglige hensyn.

Den almindelige forvaltningsretlige lighedsgrundsætning om, at der ikke må ske usaglig forskelsbehandling.

Princippet om pligtmæssigt skøn, dvs. det forhold, at når der ved lov er overladt myndigheden en forpligtelse til at foretage en individuel vurdering i den enkelte sag, kan forvaltningen ikke undlade at inddrage relevante saglige hensyn i den skønsmæssige vurdering.

Proportionalitetsgrundsætningen, dvs. det forhold, at indgrebet ikke må være videregående end formålet tilsiger.

Ændringer af praksis

I princippet kan SKAT ændre en praksis, eksempelvis ved at vælge en anden fortolkning af en lovbestemmelse. Det gælder, selv om der er tale om en langvarig og hidtil konsekvent fulgt praksis. En skærpelse af praksis kan efter almindelige forvaltningsretlige regler kun ske med virkning for fremtiden, hvilket er fastslået i dommen UfR 1983, 8 HD. Under alle omstændigheder skal en praksisændring gennemføres med en vis smidighed, eventuelt efter en overgangsordning. SKAT kan ikke ændre Landsskatterettens afgørelser, men ministeren kan indbringe en LSR-kendelse for domstolene efter SFL § 49, og dermed markere, at hidtidig praksis indtil videre opretholdes af skattemyndighederne. Dommen SKM2006.483.HR omhandler et tilfælde, hvor Skatteministeriet angiveligt ved en fejl havde undladt at indbringe en LSR-kendelse for domstolene, men inden rimelig tid havde offentliggjort en meddelelse om, at ministeriet ikke var enig i afgørelsen og at den næste tilsvarende LSR-kendelse ville blive indbragt for domstolene. Sagsøgeren kunne derfor under disse omstændigheder ikke støtte ret på den ikke-indbragte LSR-kendelse.

Lempes en administrativ praksis, gælder det, at afgørelser, der er truffet efter den tidligere strenge praksis, kun kan kræves taget op til ny overvejelse og afgjort efter den nye praksis, hvis begrundelsen for praksisændringen (lempelsen) er, at hidtidig praksis kan forventes underkendt ved Landsskatteretten/domstolene. I så fald vil der kunne ske genoptagelse inden for fristerne i SFL §§ 26-27 og 31-32, jf.G .1.1.2 og G.1.2.5 .

Er der derimod tale om, at praksislempelsen ikke sker på grundlag af en vurdering af, at hidtidig praksis kan forventes underkendt - dvs. at der er tale om en ny praksis, der inden for lovens rammer lægger andre hensyn til grund eller foretager en anderledes vægtning af hensynene indbyrdes (det skønsmæssige element) - har borgeren/virksomheden ikke krav på, at en sag genoptages.

En klart ulovlig administrativ praksis vil blive tilsidesat af domstolene. Tilsvarende gælder, hvor myndigheden har sat skøn under regel, således at myndighederne har undladt at vurdere, om der i den konkrete sag foreligger sådanne specielle omstændigheder, at den administrative praksis burde være fraveget. Myndigheden kan her have tilsidesat princippet om »pligtmæssigt skøn«.

Adgangen til at støtte ret på generelle udsagn og praksis

Med UfR 1983, 8 HD er det fastslået, at ligningsmyndighedernes overordnede generelle praksis alene kan skærpes med fremtidig virkning. En sådan skærpelse kan tidligst få virkning fra det tidspunkt, hvor skærpelsen offentliggøres på relevant måde, fx via SKMved udsendelse af en SKAT-meddelelse, herunder en SKAT-meddelelse, der ændrer en tidligere SKAT-meddelelse, jf. TfS 1993, 345 VLD og TfS 1996, 656 VLD, eller ved en skærpet formulering i Ligningsvejledningen.

Det anførte gælder dog ikke i det omfang den ændrede praksis alene er udtryk for en dannelse, udfyldning eller præcisering af hidtidig praksis, jf. SKM2007.154.BR , hvor den skattepligtige tog bekræftende til genmæle overfor Skatteministeriets påstand om, at 2 LSR-kendelser om pligt til at betale AM-bidrag ved arbejde for en dansk arbejdsgiver i udlandet ikke var udtryk for en skærpelse af praksis, fordi der ikke havde eksisteret en fast praksisdannelse. Se også TfS 1994, 587, 588 og 589 HD om den skattemæssige behandling af lån i fælleskasser, hvor skattemyndighedernes præcisering af praksis kunne gøres gældende uden forudgående varsel.

At en generel overordnet praksis alene kan skærpes med fremtidig virkning er ensbetydende med, at borgere/virksomheder som udgangspunkt kan støtte ret på en forventning om, at en entydig og forbeholdsløs formulering i en SKAT-meddelelse og Ligningsvejledning indtil videre er udtryk for myndighedernes generelle praksis. Der kan henvises til UfR 1965, 399 HD, TfS 1992, 19 ØLD, TfS 1994, 295 ØLD, TfS 1996, 210 HD, TfS 1996, 642 HD, TfS 1997, 6 VLD og TfS 1997, 834 VLD. I dommen SKM2004.153.VLR kunne der ikke støttes ret på Ligningsvejledningens udsagn om hovedaktionærers beskatning af værdien af rådighed over lystbåd, idet udsagnet vedrørte hovedaktionærer, der ikke samtidig var ansat i selskabet, hvorimod hovedaktionæren i den foreliggende sag samtidig netop var ansat som direktør i selskabet. I øvrigt gælder som generelle undtagelser fra udgangspunktet, at borgere/virksomheder ikke kan støtte ret på en formulering, der måtte føre til resultater, der er i direkte modstrid med højere rangerende retskilder, dvs. lovgivning, domspraksis og offentliggjort fast administrativ praksis.

Se hertil SKM2007.29.HR , hvor sagsøgeren ikke kunne støtte ret på praksis som beskrevet i ligningsvejledningen om opgørelse af tab ved salg af investeringsbeviser til det udstedende selskab. Tilsvarende SKM2001.582.ØLR , hvor den skattepligtige henviste til en cirkulæreskrivelse om myndighedernes adgang til at forhøje skatteansættelser efter 3-års fristens udløb. I henhold til cirkulæreskrivelsen skulle en gennemført forhøjelse frafaldes, hvis der som i den foreliggende sag ikke var grundlag for ansvar for urigtig selvangivelse. Østre Landsret stadfæstede forhøjelsen med den bemærkning, at cirkulæreskrivelsen på dette punkt ikke havde støtte i ordlyden af eller i forarbejderne til den dagældende bestemmelse i SSL § 35, stk. 3. I afgørelsen SKM2006.679.LSR blev SKATs hidtidige praksis om beregning af procenttillæg på årsopgørelsen anset for ulovmedholdelig, hvorfor den skattepligtige ikke kunne støtte ret på praksis. Se tilsvarende TfS 1993, 101 VLD, TfS 1993, 161 VLD og TfS 1995, 483 HD.

En forudsætning for, at borgere/virksomheder kan støtte ret på indholdet af generelle administrative retskilder er endvidere, at retskilden hidrører fra de overordnede myndigheder, jf. TfS 1994, 551 VLD og TfS 1996, 173 ØLD, hvor der ikke kunne støttes ret på generelle udsagn fra en told- og skatteregion. I sagen refereret i TfS 2000, 871 HD kunne et notat fra statsskattedirektoratet om investering i lystbåde efter sin karakter ikke begrunde en retligt beskyttet forventning hos en borger/virksomhed, der var kommet i besiddelse af notatet, om, at hans bådudlejningsvirksomhed ville blive anerkendt som erhvervsmæssig. Efter indførelsen af enhedsforvaltningen SKAT den 1. november 2005 har forannævnte sondring mellem under- og overordnede myndigheder ikke længere praktisk betydning på SKATs myndighedsområde.

Det er naturligvis også en forudsætning, at borgeren/virksomheden kan dokumentere, at der eksisterer en fast administrativ praksis, jf. TfS 2000, 761 ØLD, hvor en skattepligtig havde påberåbt sig en administrativ praksis om, at lotterigevinster under en vis mindstegrænse ikke blev beskattet. Den skattepligtige gjorde endvidere gældende, at det måtte have processuel skadevirkning for Skatteministeriet, hvis ligningsmyndighedernes interne retningslinier om mindstegrænser ikke blev fremlagt i retten. Gevinsten blev anset for skattepligtig, fordi retten ikke fandt det dokumenteret, at der eksisterede en fast administrativ praksis, hvorefter gevinster af den pågældende art og størrelse var skattefrie.

I TfS 2000, 148 HD, hvor Ligningsrådet i nogle tilfælde havde afgivet en bindende forhåndsbesked, fandtes det ikke godtgjort, at der havde eksisteret en administrativ praksis, der afskar skattemyndighederne fra at nægte fradragsret for renter og provision i den konkrete situation.

Se tilsvarende SKM2001.408.ØLR , hvor den skattepligtige ikke kunne dokumentere en bestemt praksis om fradrag for udgifter til erhvervelse af filmrettigheder. Ved SKM2003.586.HR fik den skattepligtige af andre grunde medhold i sin påstand.

Se endelig TfS 2000, 1011 HD, hvor den skattepligtige ikke kunne dokumentere en særlig praksis om, at myndighederne havde godkendt leasingprojekter med rent formelt ejerskab.

I SKM2006.497.VLD , finder Landsretten, at det ikke er godtgjort, at der forud for Ligningsrådets afgørelse er fast administrativ praksis for efter fusionsskattelovens regler at tillade en ubegrænset balancetilpasning af den omhandlende art.

Lighedsgrundsætningen

At borgerne/virksomhederne kan støtte ret på SKATs generelle praksis med de anførte undtagelser, er et udslag af den almindelige forvaltningsretlige lighedsgrundsætning, der også kan påberåbes i tilfælde, hvor forventningssynspunktet, jf. afsnit C.2 , ikke er aktuelt. Dette vil fx være relevant, i tilfælde hvor der henvises til en praksis, der ikke var kendt eller beskrevet på det tidspunkt, hvor borgeren/virksomheden disponerede.

Påberåbelse af lighedsgrundsætningen forudsætter endvidere, at den generelle praksis, der henvises til, ikke er direkte ulovmedholdelig eller i strid med højere rangerende retskilder. I afgørelsen SKM2006.679.LSR blev SKATs hidtidige praksis om beregning af procenttillæg på årsopgørelsen anset for ulovmedholdelig, hvorfor lighedsgrundsætningen ikke kunne bevirke, at den skattepligtige skulle have medhold. Påberåbelse af lighedsgrundsætningen forudsætter endelig, at en borgers/virksomheds konkrete sag er helt identisk med den generelle praksis eller afgørelse, der henvises til, jf. TfS 1995, 486 ØLD og TfS 1998, 778 H, hvor dette krav ikke var opfyldt.

Under den tidligere organisering af told- og skattemyndighederne var det normalt alene de centrale myndigheders generelle praksis, der kunne påberåbes efter en lighedsgrundsætning jf. fx TfS 1995, 483 HD, hvor lighedsgrundsætningen ikke kunne påberåbes vedrørende en lokal praksis, der var forkert, da en skattepligtig ikke kunne støtte ret på, at en skattepligtig i en anden kommune havde fået medhold i en helt tilsvarende sag om fradrag for udepenge.

Tilsvarende TfS 2000, 374 HD hvor lighedsgrundsætningen ikke kunne begrunde fradrag, selvom andre skattepligtige med urette måtte have opnået fradrag under lignende omstændigheder.

En anden begrænset rækkevidde af lighedsgrundsætningen følger af en ombudsmandsudtalelse, der er refereret i TfS 1994, 202, hvorefter der ikke kunne støttes ret på anvendelsen af et genoptagelsescirkulære efter dettes ophævelse, og efter at skattemyndighederne var ophørt med at administrere efter cirkulæret, jf. skatteministerens svar om samme cirkulære i TfS 1994, 205.

E.2 Inhabilitet

De personer eller den myndighed, som behandler eller træffer afgørelse i en sag, skal opfylde visse krav til habilitet. I almindelighed skelnes der mellem generel habilitet og speciel habilitet. Til generel habilitet hører fx spørgsmålet om, hvorvidt en person lovligt er valgt eller udnævnt til et offentligt hverv.

Spørgsmålet om generel habilitet er ikke omfattet af forvaltningslovens kapitel 2 og behandles ikke nærmere, hvorimod reglerne om speciel inhabilitet behandles nedenfor i afsnit E.2.1 og E.2.2.

Se nærmere om konsekvenserne af inhabilitet afsnit F.

E.2.1 Forvaltningslovens regler om speciel inhabilitet

Forvaltningslovens kapitel 2 indeholder i §§ 3-6 en række bestemmelser om speciel inhabilitet. Reglerne om speciel inhabilitet skal sikre, at ingen i den offentlige forvaltning medvirker ved behandlingen af en sag, hvis afgørelse vedkommende har en særlig interesse i. Baggrunden for reglerne om inhabilitet er et ønske om at tilvejebringe sikkerhed for og tillid til, at de afgørelser, der træffes af en myndighed, ikke påvirkes af uvedkommende hensyn. Ud over regler om partsinteresse og familiemæssig tilknytning indeholder forvaltningsloven regler om inhabilitet på grund af tilknytning til en juridisk person og tidligere deltagelse i sagens behandling samt en opsamlingsbestemmelse, hvorefter der indtræder inhabilitet, hvis der i øvrigt foreligger omstændigheder, der er egnet til at vække tvivl om vedkommendes upartiskhed.

Revisorer, der var medlemmer af et byråd, var ikke inhabile i forbindelse med kommunalbestyrelsens behandling af ligningsplanen, idet de pågældendes erhverv som revisorer ikke ud fra en almindelig betragtning indebar risiko for, at behandlingen blev påvirket af usaglige eller uvedkommende hensyn.

I praksis forekommer speciel inhabilitet typisk i tilfælde, hvor der foreligger en konkret økonomisk interessekonflikt, jf. fx TfS 1986, 486 LSR, hvor en ligningskommissionsformand, der førte retssag om et byggeri mod hovedaktionæren i det selskab, hvis sag var til afgørelse i ligningskommissionen, blev anset for inhabil. Speciel inhabilitet kan tillige være forårsaget af et mere personligt modsætningsforhold eksempelvis dokumenteret uvenskab. Politiske modsætningsforhold eller sammenfaldende politiske opfattelser vil ikke i sig selv kunne medføre speciel inhabilitet.

To-instans inhabilitet

Det sker, at en underordnet forvaltningsmyndighed i forbindelse med behandlingen af en konkret sag søger vejledning om lovfortolkningsspørgsmål eller lignende - fx telefonisk - hos en overordnet myndighed, der samtidig er klageinstans vedrørende den pågældende sag. En sådan rådgivning kan medføre inhabilitet hos den pågældende medarbejder i den overordnede myndighed. I FOB 1998, 364 udtalte ombudsmanden således, at der ikke kunne ses bort fra risikoen for, at en sagsbehandler ved en klageinstans følte sig bundet af sin tidligere vejledning til 1. instans, da den pågældende sagsbehandler havde tilkendegivet en forholdsvis præcis og endelig opfattelse vedrørende den konkrete sags udfald. Ombudsmanden anså derfor den pågældende sagsbehandler for inhabil ved klageinstansens behandling af sagen.

Hvis vejledningen er givet i en sådan form, at den pågældende medarbejder hos den overordnede myndighed ikke har givet udtryk for sin endelige opfattelse med hensyn til den konkrete sags udfald, men blot har ydet vejledning med hensyn til fortolkningen af retsgrundlaget for afgørelsen og/eller har vejledt om den overordnede myndigheds praksis, vil bestemmelsen i FVL § 3, nr. 4 ikke medføre, at den pågældende medarbejder er inhabil i forhold til den pågældende sag, hvis afgørelsen bliver påklaget til den overordnede myndighed.

Konsekvenser af inhabilitet

Foreligger der speciel inhabilitet må den, der er inhabil, som udgangspunkt hverken træffe afgørelse i den pågældende sag eller i øvrigt medvirke ved sagens behandling. Et inhabilt medlem af et skatteankenævn er således afskåret fra at deltage ikke blot i en eventuel afstemning om sagens afgørelse, men også i den forudgående behandling af sagen og af spørgsmålet om inhabilitet, jf. FVL § 6, stk. 3.

Efter FVL § 6, stk. 2, afgøres spørgsmålet om, hvorvidt en person er inhabil, af den myndighed, som skal træffe afgørelsen vedrørende sagens realitet. Afgørelsen kan alene indbringes for en klageinstans i forbindelse med påklage af afgørelsen vedrørende sagens realitet. I praksis udtalte Told- og Skattestyrelsen sig i sager vedrørende inhabilitetsspørgsmål.

E.2.2 Skatteforvaltningslovens regler om generel inhabilitet

Generel inhabilitet

Reglerne i forvaltningsloven suppleres af en særlig bestemmelse om generel inhabilitet i skatteforvaltningslovens § 15. Ansatte i SKAT kan ikke være medlem af eller stedfortræder i et skatteankenævn, et vurderingsankenævn eller Landsskatteretten, jf. SFL § 15 stk. 1.

Efter SFL § 15 stk. 2 kan ingen samtidig være medlem af eller stedfortræder i et skatteankenævn, et vurderingsankenævn, Skatterådet eller Landsskatteretten.

Reglerne om udnævnelsesbetingelserne for medlemmer af skatteankenævnene, vurderingsankenævnene, Skatterådet og Landsskatteretten findes i SFL . Der stilles ingen krav om særlig uddannelse for medlemmerne af disse råd og nævn, bortset for Landsskatteretten, hvor præsidenten, retsformændene samt mindst 11 af de medlemmer, der udnævnes af ministeren, skal opfylde de almindelige betingelser for at kunne blive landsdommer. Der henvises endvidere til afsnit A.

Organisatorisk stiller skat sekretariatsbistand til rådighed for skatteankenævnet og vurderingsankenævnet. Sekretariatet skal organisatorisk være adskilt fra det øvrige SKAT, jf. SFL § 7, stk.8 og § 10, stk. 6.

Konsekvenser af inhabilitet.

Virkningen af at der foreligger inhabilitet, er, at borgeren/virksomheden kan kræve skatteankenævnskendelsen tilsidesat som ugyldig, jf. SFL § 11, stk. 1, sammenholdt med § 41, nr. 2, om klage til Landsskatteretten. Der henvises endvidere til afsnit F .

Et medlem af et skatteankenævn, som af nævnet er anset for inhabil, kan kræve sine indvendinger mod nævnets beslutning tilført protokollen,og kan forlange, at en kopi af protokolatet indsendes til Skatterådet, jf. forretningsordenen for skatteankenævn § 9, stk. 2 og 4. Tilsvarende gælder for et medlem af vurderingsankenævnet, jf. forretningsordenen for vurderingsankenævn § 9 stk. 2 og stk.4.

E.3 Sagsbehandlingsreglerne

Forvaltningsloven, offentlighedsloven, persondataloven, skatteforvaltningsloven, Toldkodeksen og de almindelige forvaltningsretlige grundsætninger indeholder de minimumskrav, som told- og skatteforvaltningens sagsbehandling skal opfylde.

E.3.1 Vejledningspligt

Efter FVL § 7, stk. 1, har forvaltningsmyndigheder pligt til at yde vejledning og bistand til fysiske personer, der retter henvendelse om spørgsmål indenfor myndighedens sagsområde. Som det fremgår af FOB 2000, s. 285 ff., gælder vejledningspligten efter omstændighederne også i tilfælde, hvor der ikke er sket henvendelse til myndighederne, fx hvis det synes at kunne lægges til grund, at borgeren er i vildrede om en regels anvendelsesområde. Bestemmelsen omfatter også henvendelser på vegne af juridiske personer.

Vejledning i afgørelsessager

Reglerne gælder alene vejledning i forbindelse med konkrete afgørelsessager. Vejledning skal efter bestemmelsen gives i fornødent omfang efter en konkret vurdering. Vejledningspligten indebærer bl.a., at der i konkrete sager skal vejledes om, hvilke retsregler, der finder anvendelse, og reglernes betydning for sagens parter, samt om hvilke oplysninger, der skal tilvejebringes som led i sagens behandling.

Dette indebærer bl.a., at SKAT skal vejlede en part med hensyn til at uddybe eller præcisere eventuelle indsigelser vedrørende en sags faktum, eller i øvrigt vejlede borgerne/virksomhederne om udfyldelse af blanketter eller lignende på myndighedens område.

Endvidere skal myndighederne give oplysning om, hvor lang tid sagsbehandlingen forventes at vare. Det fremgår af FOB 2000, s. 285 ff., at vejledningspligten også omfatter situationer, der klart er lovgivet om, som i den foreliggende sag vedrørende acontoskattereglerne for selskaber.

Af SKM2004.199.VLR fremgår, at vejledningsforpligtelsen var opfyldt ved henvisning til den generelle beskrivelse i LV om beskatning af værdi af privat kørsel. Af SKM2005.230.HR fremgår, at vejledningsforpligtelsen ikke var tilsidesat i en situation, hvor Landsskatteretten havde givet tilsagn om genoptagelse, såfremt afgørelsen i en parallel sag gav grundlag herfor, men hvor Landsskatteretten ikke havde tilføjet, at tilsagnet ikke gjaldt, hvis den parallelle sag blev hævet.

Vejledning i kommunal borgerservicecenter

Det kommunale borgerservicecenter varetager opgaver af informationsmæssig og vejledningsmæssig karakter ved personlige henvendelser fra borgere og virksomheder vedrørende hele skatteområdet for SKAT, se nærmere herom afsnit A.1.10 .

Bindende tariferings- og oprindelsesoplysninger

Om vejledning om muligheden for indhentelse af bindende tariferingsoplysninger (BTO) kan henvises til TfS 1999, 951 ØLD vedrørende toldafgifter. Her fandt landsretten, at told- og skatteregionen ikke havde tilsidesat vejledningspligten, idet det ikke var godtgjort, at told- og skatteregionen havde anledning til at henlede opmærksomheden på adgangen til at indhente en BTO.

Tolkebistand

Efter FVL § 7, stk. 1, skal en forvaltningsmyndighed i fornødent omfang yde vejledning og bistand til personer, der retter henvendelse om spørgsmål inden for myndighedens sagsområde. Det følger af denne vejledningspligt og af officialmaksimen, at SKAT over for udlændinge er forpligtet til at skaffe fornøden tolkebistand, når den, der retter henvendelse, ikke behersker det danske sprog tilstrækkeligt godt. Dette gælder også uden for de tilfælde, hvor der efter en international konvention - som fx den nordiske sprogkonvention - er pligt hertil.

I afgørelsessager indebærer denne forpligtelse, at mundtlige forhandlinger, så vidt det er muligt, bør foregå ved hjælp af tolkebistand, ligesom der i fornødent omfang bør ydes tolkebistand ved meddelelse af afgørelser, hvis det findes påkrævet.

Når SKAT har vejledt om eventuelle dokumentationskrav, er det derimod den pågældende borgers/virksomheds eget ansvar, at denne dokumentation forelægges myndigheden i en umiddelbar forståelig herunder sproglig tilgængelig form.

Videresendelse til rette myndighed

Efter FVL § 7, stk. 2, skal en forvaltningsmyndighed, der modtager en skriftlig henvendelse, som ikke vedrører dens sagsområde, så vidt muligt videresende henvendelsen til rette myndighed, jf. FOB 1998, 304. Ombudsmanden udtalte, at en skattemyndighed, der havde truffet afgørelse i en sag, som ikke vedrørte dens sagsområde, burde have sikret sig, at den var kompetent til at behandle sagen, ligesom den burde have videresendt en henvendelse, der ikke vedrørte dens sagsområde, til rette myndighed. Da ombudsmanden anså afgørelsen for ugyldig på grund af kompetencemangel, burde den daværende Told- og Skattestyrelse endvidere efter hans opfattelse have ophævet afgørelsen og oversendt sagen til rette myndighed. Se endvidere SKM2005.365.LSR , hvor der var truffet afgørelse uden anvendelse af kompetencereglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 7. Se nærmere om den stedlige og saglige kompetence i afsnit A.2 og om konsekvenser af manglende iagttagelse af reglerne i afsnit F.1 .

Særligt for toldområdet

På toldområdet gælder herudover art. 11 i EF's toldkodeks , hvorefter enhver person kan anmode toldmyndighederne om oplysninger om anvendelse af toldforskrifterne.

Eksempler på konkret vejledningsforpligtelse

Vedrørende pligten til at vejlede om adgangen til omgørelse efter SFL § 29, henvises til O.1. Vedrørende muligheden for at foretage betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 4, gælder der almindelig vejledningsforpligtelse, se nærmere herom i Told- og Skattestyrelsens redegørelse offentliggjort i TfS 2000,740, afsnit 4.1. Vedrørende vejledning på straffesagsområdet henvises særligt til R.3 om forsvarerbistand. Vedrørende adgangen til at udligne forhøjelse af en skatteansættelse med yderligere af- og nedskrivning gælder ligeledes en almindelig vejledningsforpligtelse, se nærmere herom i SKATs bekendtgørelse nr. 1287 af 13. december 2005 (tidligere TSS-cirkulære 2000-34 .)

Klagevejledning

Der henvises i det hele til E.3.9.

E.3.2 Repræsentation

Efter FVL § 8, stk. 1, kan den, der er part i en sag, som udgangspunkt på ethvert tidspunkt under sagens behandling vælge at lade sig repræsentere eller bistå af andre. Myndigheden kan dog kræve, at parten medvirker personligt, når det er af betydning for sagens afgørelse, fx en straffesag.

I FVL findes der ikke regler om, hvem der kan repræsentere eller bistå en part. Parten kan derfor lade sig repræsentere eller bistå af såvel sagkyndige, fx en advokat eller revisor, som af andre. Repræsentation kan dog normalt kun foretages af en person, der er myndig.

FVL § 8, stk. 2, indeholder en undtagelse til hovedreglen i stk. 1, idet partens ret til at lade sig repræsentere ikke gælder, hvis partens interesse i at lade sig repræsentere findes at burde vige for væsentlige hensyn til offentlige eller private interesser, herunder i særlige tilfælde parten selv. Anvendelse af bestemmelsen forudsætter, at myndigheden i hver enkelt tilfælde foretager en konkret afvejning af på den ene side partens interesse i at få den pågældende bistand/repræsentation og på den anden side de hensyn, der taler for at afskære parten fra denne adgang til bistand/repræsentation.

Omkostningerne ved eventuel sagkyndig bistand er myndighederne uvedkommende, bortset fra de tilfælde som er omfattet af reglerne om omkostningsgodtgørelse, jf. SFL kapitel 19, se afsnit K.

Fuldmagt

Forvaltningsmyndigheden afgør, om den, der optræder som partsrepræsentant, skal fremlægge en skriftlig fuldmagt eller på anden måde godtgøre, at den pågældende repræsenterer parten. Advokater og revisorer er typiske partsrepræsentanter, hvorfor der normalt ikke kræves dokumentation for fuldmagtsforhold fra disse, medmindre det er særligt begrundet i sagens karakter eller omstændighederne i øvrigt.

Det bemærkes, at retten til repræsentation ikke uden særskilt fuldmagt omfatter retten til at lade repræsentanten modtage penge fra myndigheden på partens vegne.

Særligt under hensyn til tavshedspligtsreglerne, vil det normalt være nødvendigt, at andre, der optræder som partsrepræsentant, fremlægger en skriftlig fuldmagt som dokumentation for fuldmagtsforholdet. Dette gælder fx ved enhver henvendelse til en myndighed om en konkret sag, som ikke vedrører den pågældendes egne forhold. Fuldmagt er således nødvendig for at sikre, at myndigheden ikke uberettiget videregiver tavshedsbelagte oplysninger.

Forretningsordnerne for Landsskatteretten § 28, for Skatterådet § 14, for vurderingsankenævnene § 18 og for skatteankenævnene § 17 indeholder nærmere regler om repræsentation. Reglerne præciserer partsrepræsentantens adgang til at disponere på partens vegne.

I instruks om inddragelse af partsrepræsentanter ved korrespondance med en skattepligtig, jf. SKM2006.662.SKAT , er udarbejdet retningslinier for inddragelse af partsrepræsentanter ved kontakt mellem SKAT og en skattepligtig.

Særligt for told

På toldområdet gælder endvidere artikel 5 i EF-toldkodeksen , hvorefter en repræsentant med undtagelse af enkelte nærmere beskrevne tilfælde skal være etableret i Fællesskabet. Repræsentanten skal tilkendegive at handle på den persons vegne, der repræsenteres, og være i besiddelse af en fuldmagt fra denne.

Den person, der ikke tilkendegiver at handle i en anden persons navn eller for en anden persons regning, eller som handler i en anden persons navn eller for en anden persons regning uden at være i besiddelse af en fuldmagt, anses for at handle i eget navn og for egen regning. Toldmyndighederne kan kræve, at repræsentanten dokumenterer sit fuldmagtsforhold.

E.3.3 Sagens oplysning

For forvaltningsmyndighedernes sagsbehandling gælder officialprincippet. Officialprincippet findes hverken beskrevet i SFL eller i FVL , men har hjemmel i uskreven retssædvane.

Officialprincippet betyder, at en forvaltning har ansvaret for at de nødvendige oplysninger foreligger, og at de nødvendige undersøgelser foretages inden der træffes afgørelse i en sag. I praksis foregår dette i vidt omfang via de oplysninger, der pligtmæssigt indberettes i henhold til lovgivningen.

Officialprincippet betyder ikke nødvendigvis, at forvaltningsmyndigheden altid selv skal fremskaffe de nødvendige oplysninger. Dette kan ske i samarbejde med andre myndigheder og borgeren/virksomheden selv. Forvaltningsmyndigheden vil dog ikke uden videre kunne lægge borgerens/virksomhedens oplysninger til grund, men må i et nødvendigt omfang kontrollere dem og således sikre, at sagen bygger på det materielt rigtige grundlag.

I SKM2003.27.ØLR fandt Landsretten, at den daværende Told-og Skattestyrelse både ved udsendelse af agterskrivelse og ved udsendelse af kendelse havde et fuldt tilstrækkeligt faktisk og retligt oplysningsgrundlag til at kunne træffe en korrekt afgørelse.

Et væsentligt led i SKATs sagsbehandling er told- og skattelovgivningens bestemmelser om pligtmæssige oplysninger fra borgerne/virksomhederne. Det drejer sig især om reglerne om den enkelte borgers/virksomheds selvangivelsespligt, angivelses- og oplysningspligt i øvrigt, men også om SKATs adgang til at indhente regnskabsmateriale, foretage virksomhedseftersyn og indhente oplysninger fra tredjemand, jf. reglerne i skattekontrolloven og afgiftslovene.

Det almindelige krav om, at myndighederne skal påse, at sagbehandlingstiden ikke bliver unødigt langvarig indebærer ikke, at myndighederne kan undlade at sørge for, at sagen er forsvarligt oplyst. I de tilfælde, hvor sagsbehandlingstiden har givet anledning til kritik fra Folketingets Ombudsmand, retter kritikken sig først og fremmest imod de perioder i sagsforløbet, hvor sagens behandling har været gået helt i stå, jf. fx FOB 1995, 237 og FOB 1995, 251. Det må derfor påhvile den myndighed, der har foretaget en høring eventuelt at rykke for et høringssvar, og det kan ofte være hensigtsmæssigt at fastsætte en svarfrist.

Se nærmere om konsekvenserne af manglende overholdelse af officialprincippet i afsnit F.1 .

E.3.4 Notatpligt

I sager, hvor der vil blive truffet afgørelse af en forvaltningsmyndighed, skal en myndighed, der mundtligt modtager oplysninger vedrørende en sags faktiske omstændigheder, der er af betydning for sagens afgørelse, eller i sager, hvor myndigheden på anden måde er bekendt med sådanne oplysninger, gøre notat om indholdet af oplysningerne, jf. OFL § 6, stk. 1. Det gælder dog ikke, såfremt oplysningerne i øvrigt fremgår af sagens dokumenter.

Der kan både være tale om, at myndigheden på egen hånd indhenter mundtlige oplysninger, eller der kan være tale om en henvendelse fra borgeren/virksomheden selv eller fra en trediemand, eksempelvis fra en anmelder.

Dokumenter, som indeholder oplysninger, der er noteret i henhold til notatpligten, er en del af grundlaget for afgørelsen og er undergivet aktindsigt med de undtagelser, der følger af OFL §§ 7-14, jf. afsnit M.1.2.2.

Sådanne dokumenter er ligeledes omfattet af parters ret til aktindsigt med de undtagelser, der følger af FVL §§ 12-15, jf. afsnit M.1.2.1.

Hvor der ikke findes et lovbestemt krav om, at en anmodning skal fremsættes skriftligt, kan en sag derfor startes mundtligt, ved at borgeren/virksomheden henvender sig personligt eller telefonisk, og ved at myndigheden i henhold til notatpligten noterer anmodningen eller henvendelsen fra borgeren/virksomheden, uanset om det i forbindelse med sagbehandlingen er nødvendigt at kræve skriftlig dokumentation. Se nærmere om konsekvenserne af manglende overholdelse af notatpligten i afsnit F.1 .

Udover de oplysninger forvaltningen har pligt til at notere efter OFL § 6 følger det af god forvaltningsskik, at myndigheden desuden skal notere væsentlige oplysninger om sagens ekspedition.

E.3.5 Høring

Reglerne om høring på myndighedens initiativ, inden der træffes en bebyrdende afgørelse, har til formål at sikre, at sagens parter får lejlighed til at gøre sig bekendt med og kommentere det faktiske afgørelsesgrundlag, inden sagen afgøres. Denne ret for borgeren/virksomheden til at få lejlighed til at påpege misforståelser, unøjagtigheder eller ufuldstændigheder i det foreliggende sagsmateriale, vil kunne medvirke til at sikre, at myndighedens afgørelser træffes på det bedst mulige faktiske grundlag. Reglerne om høring gælder ikke ved afgørelser, der giver borgeren/virksomheden fuldt ud medhold.

Om konsekvenserne af manglende høring, se afsnit F .

E.3.5.1 De forskellige regelsæt

Forvaltningsloven

FVL §§ 19-21 indeholder regler om partshøring. Reglerne betyder, at hvis en part i en sag ikke kan antages at være bekendt med, at myndigheden er i besiddelse af bestemte oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, må myndigheden ikke træffe afgørelse, før parten er gjort bekendt med oplysningerne og har haft lejlighed til at fremkomme med en udtalelse. Det gælder dog kun, hvis oplysningerne er til ugunst for den pågældende part og er af væsentlig betydning for sagens afgørelse. Herudover findes der i FVL § 19, stk. 2, en række nærmere opregnede tilfælde, hvor der undtagelsesvis ikke er pligt til partshøring. Endelig fremgår det af FVL § 20, at i sager, hvor myndigheden efter anmodning fra en part kan ændre en afgørelse, kan partshøring undlades, hvis sagens karakter og hensynet til parten selv taler for det.

Selv om udgangspunktet er, at en sags juridiske elementer ikke er omfattet af partshøringspligten, kan et ændret retligt bedømmelsesgrundlag bevirke, at der skal ske partshøring herom. Dette vil også være tilfældet i situationer, hvor en udtalelse, som afgørelsesmyndigheden har indhentet fra en anden myndighed, indeholder et ændret retligt bedømmelsesgrundlag.

Forvaltningslovens partsbegreb

FVL indeholder ikke en definition af partsbegrebet, men udtrykket skal forstås i overensstemmelse med det almindelige forvaltningsretlige partsbegreb, herunder den praksis, der har udviklet sig i tilknytning hertil. Afgørelsens adressat, dvs. den person afgørelsen rettes til, er herefter utvivlsomt part. Men også andre end adressaten kan være part. Som part anses personer i øvrigt, der har en væsentlig, direkte, individuel og retlig interesse (af økonomisk eller personlig art) i sagens afgørelse og udfald.

I SKM2005.224.ØLR fandt landsretten hverken advokatens indsigelser om utilstrækkelige partshøring eller mangelfuld begrundelse for godtgjort. I forbindelse med kontradiktion tilllægger landsretten det betydning, at der forud for skatteforvaltningens kendelse var afholdt møde med skatteyder.

I SKM2005.277.VLR fandt landsretten, at der ikke var grundlag for at tilsidesætte afgørelserne som ugyldige som følge af manglende partshøring. Landsretten lagde vægt på, at skatteyder i forbindelse med indkaldelse af bilagsmateriale i 2002 på ny fik mulighed for at udtale sig om ansættelserne, ligesom der på et møde forud for afgørelsen var lejlighed til at komme med bemærkninger. Tilsvarende afgørelsen refereret i SKM2005.276.VLR .

I SKM2006.677.HR havde partshøring over en af Told- og Skattestyrelsen udarbejdet redegørelse for karakteren af det skattearrangement, som den skattepligtige havde deltaget i, ikke fundet sted. Efter en konkret væsentlighedsvurdering kunne denne sagsbehandlingsfejl dog ikke bevirke, at afgørelsen om forhøjelse af skatteansættelsen var ugyldig. Dommen er en stadfæstelse af afgørelsen refereret i SKM.2005.122.ØLR.

Skatteforvaltningsloven

Ved siden af FVL indeholder SFL detaljerede og uddybende regler om ubetinget partshøring i form af agterskrivelse, jf. afsnit E.3.5.2 og sagsfremstilling, jf. afsnit E.3.5.3 og E.3.6 .

Skatteforvaltningslovens partsbegreb

Det forudsættes nu efter SFL §§ 19 og 20, at andre end den en afgørelse direkte vedrører kan være part, således, at der vil være pligt til at sende agterskrivelse og sagsfremstilling til alle parter i overensstemmelse med forvaltningslovens partsbegreb.

I konsekvens heraf, skal der i sager vedrørende ændret fordeling af afståelsesvederlaget, jf. afskrivningslovens § 45 og ejendomsavancebeskatningslovens § 4, fremsendes agterskrivelse og sagsfremstilling til både køber og sælger.

Gaveafgift

I alle gavesager skal agterskrivelse og sagsfremstilling fremsendes til høring hos gavegiver og gavemodtager, og såvel gavegiver som gavemodtager skal tiltræde et eventuelt afkald på fuld høringsfrist.

Vurderingsområdet

Andre end ejeren af den faste ejendom kan have en væsentslig individuel retlig interesse i vurderingen af ejendommen.

Se fx SKM2001.344.HR , hvor høringen af et sambeskattet moderselskab i forbindelse med ændringen af ansættelsen for datterselskabet var sket ved, at moderselskabet havde modtaget kopi af agterskrivelsen til datterselskabet. Reglerne i forvaltningsloven har en udfyldende selvstændig betydning for de afgørelser, der træffes efter reglerne i SFL.

Told-, moms- og afgiftssager

I alle told-, moms- og afgiftssager skal et forslag til afgørelse og en sagsfremstilling sendes til høring hos afgørelsens adressat efter tilsvarende regler, som gælder efter SFL §§ 19 og 20. I sager, der kan påklages til landsskatteretten uden deltagelse af læge retsmedlemmer, som bestemt af landsskatteretspræsidenten efter SFL § 13, stk.3, 1. pkt., jf. bekendtgørelse nr. 1025 af 24. oktober 2005, skal sagsfremstilling dog først udarbejdes, når klage er indgivet.

Andre end afgørelsens adressat, som er part i sagen, skal høres efter reglerne i SFL §§ 19 og 20, jf. FVL § 20, jf. endvidere afsnit E.3.5.3.

E.3.5.2 Høring - ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat og ejendomsvurdering.

Der skal ifølge SFL § 20 udsendes agterskrivelse, når SKAT ønsker at foretage en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat på et andet grundlag end selvangivet, eller ønsker at ændre den del af grundlaget for en skatteansættelse, der skal selvangives. Høringspligten omfatter desuden sager vedrørende gaveafgift og ejendomsvurdering. Vedrørende sagsfremstilling henvises til afsnit E.3.6 .

Denne høringspligt er ubetinget, for så vidt angår afgørelsens adressat og gælder ved siden af den almindelige høringspligt efter FVL §§ 19-21, hvorefter der som udgangspunkt skal foretages høring af en part, når myndigheden er kommet i besiddelse af oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, som parten ikke kan antages at være bekendt med, og oplysningerne både er til ugunst for den pågældende part og af væsentlig betydning for sagens afgørelse.

En agterskrivelse skal indeholde en begrundelse, således at den skattepligtige kan tage reel stilling til forslaget.

Udsendelse af agterskrivelse kan undlades, i det omfang afgørelsen træffes efter anmodning fra sagens parter og told- og skatteforvaltningen fuldt ud kan imødekomme anmodningen eller told- og skatteforvaltningen og sagens parter i øvrigt er enige om afgørelsen, jf. SFL § § 20, stk. 3.

En anmodning i relation til SFL § 19, stk. 1 og § 20, stk. 3, kan ikke anses for fuldt ud imødekommet, når der alene er enighed om f.eks det talmæssige resultat men ikke om begrundelsen for afgørelsen.

Hvis SKAT ikke vil følge sin agterskrivelse, fx fordi der er tilgået myndigheden nye oplysninger af væsentlig betydning, som den skattepligtige ikke har haft lejlighed til at udtale sig om, må en ny agterskrivelse udsendes til den skattepligtige, jf. TfS 1997, 105 LSR. Se modsat SKM2001.498.HR , der er nærmere omtalt i afsnit E.3.5.4 om fornyet høring.

Hvis den skattepligtige ikke gør indsigelse mod agterskrivelsen, kan udsendelse af en egentlig kendelse udelades, jf. SFL § 20, stk. 2, sidst pkt. Den skattepligtige vil herefter alene modtage en årsopgørelse, der er baseret på den nu gennemførte skatteansættelse. Hvis den skattepligtige gør indsigelse mod agterskrivelsen, skal der altid udsendes kendelse.

Oplysninger, der skal selvangives

Den ubetingede pligt til høring af afgørelsens adressat efter SFL § 20, omfatter alene oplysninger af den type, der skal selvangives. De oplysninger, der skal selvangives, er de typer af oplysninger, der kræves selvangivet efter SKL § 1, herunder de oplysninger, der indberettes årligt fra arbejdsgiver, finansielle institutioner mv. efter afsnit II i skattekontrolloven. De oplysninger, der skal selvangives, er typisk oplysninger om indkomst, herunder fradrag, oplysninger om kvalificering af en indkomst som fx personlig indkomst eller kapitalindkomst, oplysninger om indkomst fra udlandet eller oplysninger om værdien af ejerbolig.

Skatteberegning

Derimod er det ikke et krav efter SFL , at der foretages høring i tilfælde, hvor den påtænkte ændring skyldes en ændret skatteberegning, fx i form af overførsel af et uudnyttet underskud, bundfradrag eller personfradrag mellem ægtefæller, fremførsel af et underskud til fradrag i den skattepligtiges indkomst for følgende indkomstår eller beregning af en skattelempelse efter en dobbeltbeskatningsaftale med en fremmed stat. I disse tilfælde finder alene de almindelige høringsregler i FVL §§ 19-21 anvendelse. Særskilt høring af en ægtefælle kan normalt undlades, når ægtefællerne har samme folkeregisteradresse, jf forarbejderne til § 20 i skatteforvaltningsloven.

For sager vedrørende skatteberegning, som blev rejst af skattemyndighederne inden den 1. juli 1999, kan der henvises til SKM2002.231.HR (tidligere SKM2001.172.ØLR ), hvor den manglende høring af en ægtefælle, hvis overførte underskud fra den anden ægtefælle blev ændret, ikke medførte ugyldighed. Begrundelsen herfor var, at der var tale om en konsekvensrettelse af beregningsmæssig karakter, og at der ikke var fremsat materielle indsigelser. I SKM2002.417.ØLR fandt Landsretten ligeledes, at ændring af en ægtefælles skatteansættelse var konsekvensrettelse af beregningsmæssig karakter, som følge af ændrede skatteansættelser for den anden ægtefælle. Da der ikke var fremkommet indsigelser vedrørende det endelige materielle resultat, medførte den manglende udsendelse af agterskrivelse til ægtefællen ikke, at skatteansættelserne var ugyldige.

Se tilsvarende SKM2001.344.HR , hvor manglende høring af et moderselskab i forbindelse med ansættelse af sambeskatningsindkomst ikke medførte ugyldighed, fordi moderselskabet havde haft lejlighed til at gøre indsigelse i forbindelse med en forudgående ansættelsesændring vedrørende et sambeskattet datterselskab.

Frist

Efter SFL § 20, stk. 2, skal SKAT give den skattepligtige en frist til at udtale sig over den påtænkte ansættelse. Længden af denne frist beror på et skøn over behovet herfor i den enkelte sag, og det er lovfæstet, at høringsfristen skal være på mindst 15 dage regnet fra høringsskrivelsens datering, svarende til 14 dage fra den skattepligtiges modtagelse af høringsskrivelsen ved normal postbesørgelse. Borgeren/virksomheden kan acceptere en kortere frist.

I SKM2002.508.ØLR fandt Landsretten, at den 14 dages frist, der var fastsat i en agterskrivelse, efter sagens omfang og karakter samt henset til tidspunktet for afsendelsen kort før jul var for kort til, at de skattepligtige havde rimelige vilkår til varetagelse af sine interesser. Efter en konkret væsentligshedvurdering førte fejlen imidlertid ikke til ugyldighed, da Landsretten lagde vægt på, at ændringen af skatteansættelsen fremgik af og var i overensstemmelse med et tidligere revisionsnotat, som de skattepligtige var bekendt med og havde haft adgang til at udtale sig om. Landsretten tillagde det endvidere betydning, at to af de skattepligtige var bekendt med tilsvarende ansættelsesændringer for andre selskaber, og at forhøjelsens materielle indhold i øvrigt kunne opretholdes.

Det fremgår af TfS 1997, 350 LSR, at skattemyndighederne kan kræve, at et eventuelt møde afholdes inden indsigelsesfristens udløb.

I SKM2003.273.HR fandt retten ikke grundlag for at fastslå, at der var begået fejl i forbindelse med sagsbehandlingen i den kommunale skatteforvaltning i en sag, hvor den kommunale skatteforvaltning traf afgørelse i en sag efter, at der var indkommet høringssvar, men forinden høringsfristens udløb.

Særligt for selskabsligning

For sambeskattede selskaber gælder specielt, at der skal sendes agterskrivelse til både moder- og datterselskab, hvis skat påtænker at ændre datterselskabets skatteansættelse, jf. SKM2001.344.HR , hvor det er forudsat, at der i forbindelse med en ændring af et datterselskabs skatteansættelse skulle gives moderselskabet lejlighed til at fremkomme med en udtalelse, da ændringen af skatteansættelsen havde umiddelbar betydning for moderselskabets skatteforhold.

E.3.5.3 Høring i øvrigt i 1. instans.

I andre sager end de under afnit E.3.5.2 . nævnte, skal der foretages høring og udarbejdes sagsfremstilling efter SFL § 19, stk. 1 og 2, når der ikke gives borgeren/virksomheden fuldt medhold.

Fuldt medhold indebærer, at der både er enighed om afgørelsen talsmæssige resultat og begrundelsen herfor.

Sagsfremstillingen skal indeholde en redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske forhold, der påtænkes tillagt betydning ved afgørelsen. Der skal endvidere oplyses om den afgørelse, som disse oplysninger efter forvaltningens vurdering fører til, med en begrundelse, der opfylder de krav til begrundelse af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven. Begrundelsen i agterskrivelsen skal fremtræde sådan, at borgeren/virksomheden kan tage reel stilling til forholdet.

Udtrykket skatteansættelse omfatter nu efter SFL bidrag efter lov om arbejdsmarkedsfond. SKAT skal i forbindelse med ændringen af opgørelsen vedr. AM-bidrag foretage høring i overensstemmelse med SFL § 19.

Høringspligten opfyldes på følgende måde: Inden der træffes afgørelse i en sag, der kan påklages til Landsskatteretten, skal forslaget til afgørelse og sagsfremstillingen sendes til afgørelsens adressat. I sagen SKM2005.290.LSR , hvor der ikke var foretaget høring vedrørende relevante oplysninger, lægger Landsskatteretten til grund, at selv om gennemførelsen af korrekt partshøring ville have medført, at et toldkrav blev forældet efter toldkodeksens art. 221, stk. 3, og EU derved ville lide et tab, som kunne gøres gældende mod den danske stat, kunne dette ikke i sig selv anses som et sådant væsentligt hensyn til offentlige interesser som omhandlet i FVL § 19, stk. 2, nr. 3, om undtagelse fra partshøringspligt, at partshøring af denne grund kunne undlades. Afgørelsen blev derfor anset for ugyldig.

Andre end afgørelsens adressat, som er parter efter SFL, skal høres, jf. afsnit E.3.5.1 .

Om fornyet høring, se afsnit E.3.5.4 .

Frist

Når forslaget til afgørelse og sagsfremstillingen er sendt til høring skal afgørelsens adressat og evt. andre parter have en frist på mindst 14 dage regnet fra dagen for materialets fremsendelse til at komme med kommentarer og bemærkninger til materialet, herunder til at anmode om et møde med myndigheden.

Høring af tredjemand

Hvis en påtænkt afgørelse indebærer en told-, skatte- eller afgiftsretlig stillingtagen til et retsforhold mellem den som den påtænkte afgørelse retter sig til og en tredjemand, og vil denne stillingtagen kunne lægges til grund for en told-, skatte- eller afgiftsretlig afgørelse vedrørende tredjemanden, kan tredjemanden høres over den påtænkte afgørelse. Høringen skal i givet fald foretages samtidig med og med samme svarfrist som høringen af den, som den påtænkte afgørelse retter sig til. Det skal påses, at fortrolige oplysninger ikke derved røbes for uvedkommende. Den hørte myndighed skal orientere Landsskatteretten om høringen, hvis tredjemand på høringstidspunktet allerede har påklaget forholdet til Landsskatteretten.

Særligt om parter og arbejdsgiverkontrol

Arbejdsgiveren er som afgørelsens adressat utvivlsomt part, og skal høres efter tilsvarende regler, som gælder efter SFL §§ 19 og 20, og som indebærer, at der altid skal sendes et forslag til afgørelse og en sagsfremstilling til høring hos arbejdsgiveren, inden der træffes en bebyrdende afgørelse.

Lønmodtagerne har generelt ikke partsstatus i forhold til de afgørelser, der er rettet imod deres arbejdsgivere som led i arbejdsgiverkontrol. Det kan dog som led i opfyldelse af officialmaksimen være nødvendigt i visse tilfælde at indhente relevante oplysninger hos lønmodtageren. Lønmodtagerne kan i efterfølgende ansættelsessager fremsætte enhver indsigelse. Se endvidere afsnit E.3.5.1 .

Særligt om told

EF's toldkodeks indeholder ikke særlige regler om høring, før der træffes afgørelse efter toldlovgivningen, og derfor gælder der de samme regler på toldområdet som på de øvrige områder. Dog forudsætter art. 220 om toldskyld, at toldmyndigheden træffer en hurtig afgørelse. Bestemmelsen udelukker imidlertid ikke, at myndigheden søger en eventuel tvivl om grundlaget for afgørelsen afklaret ved høring af sagens parter, før selve afgørelsen træffes. Art. 220 har dog således mere snævre grænser for høring.

E.3.5.4 Fornyet høring

Hvis der under en høring fremkommer nye oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, der er af væsentlig betydning for sagens afgørelse, og er til ugunst for den, som afgørelsen retter sig til, og som denne ikke har haft lejlighed til at udtale sig om, skal en ny agterskrivelse/et nyt forslag til afgørelse samt en korrigeret sagsfremstilling, sendes til høring hos afgørelsens adressat, jf. TfS 1997, 105 LSR. De nye oplysninger skal i fornødent omfang identificeres i høringsskrivelsen.

Det samme gælder, hvor der ikke er afgivet udtalelse under den første høring, men der efterfølgende er fremkommet nye oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, der er af væsentlig betydning for sagens afgørelse, og er til ugunst for den som afgørelsen retter sig til. De nye oplysninger skal i fornødent omfang identificeres i høringsskrivelsen.

Fornyet høring kan endvidere komme på tale, hvis myndigheden i væsentlig grad ændrer sin retlige vurdering i sagen ved at lægge vægt på andre faktiske omstændigheder end i den hidtil udsendte sagsfremstilling mv., jf. TfS 1997, 105 LSR. I dommen SKM2001.498.HR var det derimod ikke nødvendigt at udsende en ny agterskrivelse i en situation, hvor grundlaget for beskatning blev ændret fra en udbyttebetragtning til en gavebetragtning inden for samme beløbsramme.

Uanset at et notats argumentation var udbygget i forhold til tidligere notater i sagen, indeholdt notatet ingen nye oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, og der forelå derfor ikke ugyldighed, jf. SKM2002.159.ØLR . Dommen har været anket til Højesteret, men denne er hævet.

E.3.5.5 Høring i skatteankenævn, vurderingsankenævn, Landsskatteretten og Skatterådet.

Høring i skatteankenævn

Ved høring i forbindelse med behandling af en klage i skatteankenævnet findes regler om udarbejdelse af sagsfremstilling i SFL § 36, stk. 5 . Sagsfremstillingen sendes til klageren, der skal have en frist på 15 dage fra høringsskrivelsens datering til at fremkomme med bemærkninger, med mindre klageren samtykker i en kortere frist. En klager kan give afkald på denne høring. Der henvises nærmere til forretningsordenen for skatteankenævn § 11.

Høring i vurderingsankenævn

Ved høring i forbindelse med behandling af en klage i vurderingsankenævnet findes regler om udarbejdelse af sagsfremstilling i SFL § 38, stk. 4 og stk. 5. Der henvises nærmere til forretningsordenen for vurderingsankenævn § 11.

Høring i Skatterådet

Såvel reglerne om agterskrivelse som reglerne om sagsfremstilling i skatteankenævnene gælder endvidere for Skatterådet ved foretagelse af skatteansættelser, jf. SFL § 4, stk.2. For Skatterådet findes regler om en skattepligtigs adgang til mundtlig forhandling i forrretningsordenens § 9, stk. 2.

Høring i Landsskatteretten

Særlige regler om partshøring i landsskatteretssager findes i SFL §§ 43 og 44 om mundtlig forhandling med Landsskatterettens kontorer og mundtlig forhandling under et egentligt retsmøde. Nærmere regler findes i forretningsordenen for Landsskatteretten § 8 og § 12. Se endvidere afsnit H.3.4 .

E.3.5.6 Høring af andre myndigheder

Lovbestemt høring af andre myndigheder

Skatteforvaltningslovens § 36, stk. 3, indeholder en regel om at skatteankenævnet skal indhente en udtalelse fra den myndighed, som har truffet den påklagede afgørelse, inden der træffes afgørelse, jf. også afsnit H.7.2 .

Forretningsordenen for Landsskatteretten § 4, stk. 3, og § 5 indeholder regler om eventuel høring af den myndighed, der har truffet den påklagede afgørelse, jf. nærmere herom afsnit H.7.4.

SFL § 20 vil normalt være ensbetydende med, at høringssvaret fra den anden myndighed skal sendes til høring hos parten.

Ikke lovbestemt høring af andre myndigheder

Selvom der ikke eksisterer en lovbestemt pligt til høring af en anden myndighed, kan en sådan høring være et nødvendigt led i at få sagen tilstrækkeligt oplyst i henhold til officialprincippet. Hvis der foretages høring af en anden myndighed bør det i høringsskrivelsen anføres på hvilke områder, der ønskes en udtalelse, og hvornår udtalelsen bør foreligge.

Høring af Den Sociale Sikringsstyrelse

Der er administrativt fastsat regler om, at skattecentrene har pligt til at høre Den Sociale Sikringsstyrelse , inden afgørelse træffes i sager om anvendelse af arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 3 eller stk. 4. Efter § 7, stk. 3, er personer, som er omfattet af De Europæiske Fællesskabers forordninger om social sikring for arbejdstagere, selvstændigt erhvervsdrivende og deres familiemedlemmer, der flytter inden for Fællesskabet (Forordning 1408/71), kun bidragspligtige efter stk. 1 og 2, i det omfang det følger af forordningerne, at de pågældende er undergivet dansk lovgivning. Efter § 7, stk. 4, bortfalder bidragspligten efter lovens § 7, stk. 1-2, når det følger af en af Danmark tiltrådt mellemfolkelig aftale for en eller flere af de ydelser, der er nævnt i lovens § 1.

Høringspligten gælder også i de sager, hvor Den Sociale Sikringsstyrelse allerede har udtalt sig, men for en anden periode, selv om sagen har samme faktiske omstændigheder.

Det er SKATs opgave at afklare, om der er tale om beskæftigelse/ophold/bopæl i et land, som er omfattet af ovennævnte 1408/71-forordning (herefter EØS-land), eller med hvilket Danmark har konvention om social sikring (herefter aftaleland). SKAT skal endvidere have afklaret, om der efter loven er pligt til at betale arbejdsmarkedsbidrag i relation til de skattemæssige betingelser, som fremgår af loven. Når disse forhold er afklaret, vil Den Sociale Sikringsstyrelse skulle høres i de sager, hvor der er tale om beskæftigelse/ophold/bopæl i et EØS-land eller et aftaleland.

SKAT skal som afgørelsesmyndighed tilvejebringe de oplysninger, der er nødvendige for, at Den Sociale Sikringsstyrelse kan afgive en udtalelse.

I sager, hvor der ikke er tale om beskæftigelse/ophold/bopæl i et EØS-land eller et aftaleland, skal Den Sociale Sikringsstyrelse ikke høres.

SKAT er i denne forbindelse velkomne til at kontakte Den Sociale Sikringsstyrelse telefonisk med henblik på afklaring af, om der er en konvention, der finder anvendelse eller ej. Der kan endvidere henvises til Den Sociale Sikringsstyrelses hjemmeside http://www.dss.dk/ ., hvor det fremgår hvilke lande der er konventioner med.

I den forbindelse bemærkes om definitionen af staten Israels område: Konventionen mellem Danmark og Israel om social sikring gælder for staten Israels område. Det bemærkes, at staten Israels område ikke omfatter det palæstinensiske selvstyreområde eller de besatte dele af Gaza eller Vestbredden.

Hvad angår en nærmere beskrivelse af hvilke lande, der er EØS-lande, henvises til Vejledningen om indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag, afsnit C.6 om social sikring.

E.3.6 Sagsfremstilling

Krav om sagsfremstilling lovfæstet

Forinden SKAT træffer en afgørelse, skal der med de i SFL § 19, stk. 5, nævnte undtagelser udarbejdes en sagsfremstilling. Dette gælder dog ikke, i det omfang afgørelsen træffes efter anmodning fra sagens parter, og SKAT fuldt ud kan imødekomme anmodningen. Dette gælder endvidere ikke, såfremt sagens parter i øvrigt er enige om afgørelsen.

De indholdsmæssige krav til en sagsfremstilling fremgår af SFL § 19, stk. 2, og er nærmere uddybet under afsnit E.3.6.1 til E.3.6.3.6 .

Hvis der ikke udarbejdes en sagsfremstilling, som sendes til klageren med henblik på dennes eventuelle udtalelse, inden der træffes en afgørelse, som ikke giver klageren fuldt ud medhold, er der tale om en væsentlig sagsbehandlingsfejl, som kan medføre, at afgørelsen bliver ugyldig, jf. TfS 1994, 772 LSR.

Sagsfremstillingen skal sendes til udtalelse hos sagens parter med en svarfrist, der ikke uden parternes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra høringsskrivelsens datering, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. En part i sagen kan give afkald på denne høring, jf. SFL § 19, stk 3.

Udsendelse af særskilt afgørelse

Hvis sagen er sendt til udtalelse kan SKAT meddele sagens parter, at afgørelsen vil blive truffet som anført i sagsfremstillingen, medmindre den pågældende over for SKAT fremkommer med en begrundet skriftlig eller mundtlig udtalelse imod afgørelsen inden for en nærmere angivet frist, der ikke uden den pågældendes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra skrivelsens datering. Dette gælder dog ikke såfremt en anden frist er bestemt i lovgivningen. Har parterne ikke udtalt sig inden fristens udløb, kan afgørelsen træffes som varslet uden yderligere underretning, jf SFL § 19, stk 4. I tilfælde, hvor der ikke udsendes en maskinel afgørelse, skal der uanset manglende indsigelse udsendes en afgørelse af hensyn til myndighedernes mulighed for at kunne dokumentere afgørelsen. Uanset om der efterfølgende udsendes en maskinel afgørelse, skal der udsendes en særskilt afgørelse, hvis der skønnes at være risiko for, at den maskinelle afgørelse ikke bliver udsendt indenfor gældende forældelsesfrister.

Kravet om udarbejdelse af en sagsfremstilling og høring, før der træffes en afgørelse, gælder dog ikke følgende typer af afgørelser, jf. SFL § 19, stk 5

Afgørelser, der kan påklages til skatteankenævn.

Afgørelser, der kan påklages til vurderingsankenævn.

Afgørelser, hvis en klage herover efter landsskatteretspræsidentens bestemmelse skal afgøres uden deltagelse af læge retsmedlemmer,jf. bekendtgørelse nr. 1025 af 24. oktober 2005 med senere ændringer .

Afgørelser, hvis en klage herover efter skatteministerens bestemmelse ikke afgøres af skatteankenævn, vurderingsankenævn eller Landsskatteretten.

Afgørelser om bindende svar, bortset fra bindende svar, der afgives af Skatterådet.

Bestemmelserne i SFL § 19, stk. 1-3, om udarbejdelse af en sagsfremstilling og høring, finder tilsvarende anvendelse ved et skatteankenævns, vurderingsankenævns eller Skatterådets afgørelser.

E.3.6.1 Formålet med en sagsfremstilling

Formålet med sagsfremstillinger er at give en samlet fremstilling af sagen, og dermed sikre,

at myndighedernes afgørelser træffes på det bedst mulige grundlag,

at antallet af klagesager til Landsskatteretten minimeres,

at Landsskatteretten har det bedste grundlag for sit arbejde i de sager, der påklages dertil

at faktum fastlægges, og beskrives som en helhed,

at fejl og mangler, der konstateres under sagsbehandlingen, resulterer i tilretning af de konkrete afsnit i sagsfremstillingen.

Det overordnede mål er, at øge borgernes/virksomhedernes retssikkerhed.

E.3.6.2 Retningslinjer ved udarbejdelse af sagsfremstillinger

Hvornår skal en sagsfremstilling sendes ud

Borgeren/virksomheden skal have adgang til at fremsætte sine bemærkninger til sagsfremstillingen, inden der træffes en afgørelse i sagen. Det vil derfor være en fordel at få sagsfremstillingen ud så hurtigt som muligt.

Sagsfremstillingen skal derfor sendes ud til høring samtidig med en tilkendegivelse af, hvilken afgørelse de foreliggende oplysninger giver grundlag for (forslag til afgørelse), jf. afsnit E.3.5.3 .

Borgeren/virksomheden vil på baggrund af sagsfremstillingen få et bedre grundlag for at tage stilling til den afgørelse, som der efter told- og skatteforvaltningens opfattelse er grundlag for. Når borgeren/virksomheden kommer med sine indsigelser og bemærkninger til forslaget til afgørelsen, skal disse indarbejdes i sagsfremstillingen.

Se nærmere om konsekvenserne af manglende sagsfremstilling afsnit F .

De formelle krav til en sagsfremstilling

En sagsfremstilling skal indeholde en redegørelse for de oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, der påtænkes tillagt betydning ved sagens afgørelse, jf. SFL § 19, stk 2.

Disse krav skal ses i sammenhæng med FVL § 22 og § 24 om begrundelsespligt, jf. afsnit E.3.7 og E.3.6.3.4 .

Sprogbrug

Udover de rent formelle krav er det vigtigt, at sagsfremstillingen kan stå alene, og at hele sagen kan læses i en sammenhæng, så både borgeren/virksomheden og Landsskatteretten kan forstå sagens indhold uden at få tilført yderligere information.

Det er vigtigt, at borgeren/virksomheden forstår afgørelsen, fordi en god begrundelse gør det lettere at acceptere, hvis afgørelsen går ham/hende imod.

En sagsfremstilling skal formuleres klart, præcist og tydeligt. Brug korte sætninger og undgå lange og indskudte sætninger samt omvendt ordstilling.

Sagsfremstillingen er et redigeret dokument

Sagsfremstillingen skal være et redigeret dokument. Oplysninger, der fremkommer efter udarbejdelse af sagsfremstillingen, skal indarbejdes under de relevante afsnit i dispositionen. Kommer borgeren/virksomheden eksempelvis med nye opfattelser og begrundelser, skal de indarbejdes under "borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor".

Kommentarer fra borgeren/virksomheden skal ind i sagsfremstillingen i redigeret form, og skal altså ikke være en direkte afskrift af de fremsatte kommentarer. Det kan dog være hensigtsmæssigt med korte citater fra borgerens/virksomhedens indlæg, hvis citatet redigeres ind under de relevante afsnit i sagsfremstillingen.

Oplysninger, der viser sig at være forkerte, skal rettes. Påviser borgeren/virksomheden eksempelvis fejl vedrørende de faktiske forhold, skal disse indarbejdes og rettes under afsnittet om sagens faktum.

Borgerens/virksomhedens bemærkninger og ændringer i sagsfremstillingen i øvrigt bør angives med en anden skrifttype eller med en streg i margenen, så ændringerne i sagsfremstillingen er nemme at identificere.

Undgå gentagelser. De samme oplysninger, opfattelser mv. som kan være gentaget i flere variationer (breve, møder mv.), skal ikke skrives flere gange i sagsfremstillingen.

Sagsfremstillingen bør dateres, så det altid fremgår, hvilken sagsfremstilling der er den nyeste.

E.1 Princippet om lovmæssig forvaltning - praksisændringer

E.2 Inhabilitet

E.3 Sagsbehandlingsreglerne