PROCESSUELLE REGLER PÅ TOLD SKATS OMRÅDE 2003 E. SAGSBEHANDLING

Bilag

Sagsfremstillingen skal ikke henvise til bilag. Det stof, der er relevant i et bilag, skal derimod refereres, og sættes ind i det relevante afsnit i sagsfremstillingen, idet det jo er formålet med sagsfremstillingen, at sagen er fuldt oplyst i sagsfremstillingen. Hvis det er nødvendigt med bilag, skal henvisningen til bilag ske på en særskilt bilagsoversigt.

Sagsfremstillingens omfang

En sagsfremstillings omfang skal afpasses efter sagens karakter, således at sagsfremstillingen i sager med enkle problemstillinger eller uden konfliktpotentiale kan begrænses til noget, der minder om en fyldig begrundelse. En sagsfremstilling kan altså godt være kort, så længe begrundelseskravet er opfyldt.

Sager med flere punkter

Når der er flere punkter på forslaget til afgørelsen, er det mest hensigtsmæssigt, at sagsfremstillingen behandler et punkt ad gangen, og behandler det færdigt, før et nyt punkt behandles. Sagsfremstillingen kan evt. starte med et generelt afsnit om faktum, så dette ikke skal gentages ved hvert punkt.

For overskuelighedens skyld er det mest hensigtsmæssigt, at punkterne på forslaget til afgørelsen nummereres. Beskrivelsen af de enkelte punkter i sagsfremstillingen bør ske i samme rækkefølge som på forslaget til afgørelsen.

Den samme sagsfremstilling kan vedrøre både fx skat, afgift og told.

Fravigelser fra dispositionen i helt særlige tilfælde

En sag kan have et sådan indhold og omfang, at det er nødvendigt med konkrete afvigelser fra dispositionen i afsnit E.3.6.3.

Oplysninger, som ikke kan komme ind under afsnittene i dispositionen, kan helt undtagelsesvis sættes ind under et nyt afsnit i sagsfremstillingen.

Dette kan være tilfældet med borgerens/virksomhedens bemærkninger. Hvis bemærkningerne ikke vedrører faktum, eller ikke kan betragtes som borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor, kan bemærkningerne medtages i et selvstændigt afsnit.

Sådanne bemærkninger kan eksempelvis være indsigelser, der vedrører alle punkter på forslaget til afgørelsen - fx klager over sagsbehandlingen eller manglende overholdelse af en ansættelsesfrist.

Hvis der kommer nye oplysninger i sagen, som fører til ændringer i ToldSkats opfattelse af, hvordan sagen skal afgøres, kan det også være fornuftigt at indarbejde et nyt selvstændigt afsnit, da det ellers senere kan være vanskeligt at forstå sagens forløb.

Hvis vejledningen fraviges, skal borgeren/virksomheden stadig være i stand til at sætte sig ind i sagen på betryggende måde alene ud fra sagsfremstillingen. ToldSkat skal altså sikre sig, at alle relevante oplysninger alligevel fremgår af sagsfremstillingen.

E.3.6.3 Indholdet i en sagsfremstilling

En sagsfremstilling skal indeholde disse afsnit

Indledning og identifikationsoplysninger

ToldSkats forslag til ændring/talmæssig opgørelse

Beskrivelse af sagens faktiske forhold

ToldSkats begrundelse for ændringen

Borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor

ToldSkats endelige konklusion/afgørelse

E.3.6.3.1 Indledning og identifikationsoplysninger

Dette afsnit skal indeholde en beskrivelse af, hvem og hvad sagen vedrører. Afsnittet skal både indeholde identifikationsoplysninger vedrørende borgeren/virksomheden og vedrørende problemstillingen i sagen.

Identifikation af parten

Som identifikation af borgeren/virksomheden anføres alene navn, CVR.nr./cpr.nr. og skatteansættende myndighed.

Identifikation af problemstillingen i sagen

Som identifikation af problemstillingen i sagen anføres, hvilket år sagen vedrører, hvilke punkter sagen vedrører og evt. hvilke lovbestemmelser sagen vedrører. Det vil sige, at der her gives en kort beskrivelse af, hvad sagen drejer sig om. En læser af sagsfremstillingen skal kunne få et overblik over problemstillingerne i sagen ved hjælp af indledningens korte beskrivelse, og dermed blive lettet i forståelsen af sagsfremstillingens indhold i øvrigt.

Beskrivelse af borgeren/virksomheden

For overskuelighedens skyld er det en fordel at give en beskrivelse af borgeren/virksomheden fx om koncernopbygning, hovedaktionær, bestyrelse, branche (hvad laver virksomheden) og regnskabsår.

Øvrige oplysninger

Oplysninger om borgerens/virksomhedens adresse, telefonnummer, journalnummer og oplysninger, somToldSkat skal bruge til at styre sagen administrativt, (oplysning om mødetider, oplysning om sagsbehandler mv.) er ikke en del af sagsfremstillingen, og skal ikke sendes til partshøring.

E.3.6.3.2 ToldSkats forslag til ændring og talmæssig opgørelse

I de sager, hvor der er en eksisterende ansættelse, skal dette afsnit indeholde en beskrivelse af den. Afsnittet skal endvidere indeholde en angivelse af den afgørelse, som der efter ToldSkats opfattelse er grundlag for.

Den talmæssige opgørelse skal fremstå som en objektiv og konstaterende opstilling. Opstillingen har til formål at give et hurtigt og sikkert overblik over sagens punkter.

Afsnittet skal altså indeholde en talmæssig opgørelse, der viser de forhold ToldSkat vil ændre. Det skal fremgå, hvordan tallene er fremkommet, i forhold til den evt. eksisterende ansættelse. Ændringerne skal beskrives punkt for punkt.

Det er mest hensigtsmæssigt, at følge rækkefølgen på forslaget til afgørelsen.

Det skal fremgå, hvilken indkomstart/afgift mv. der er ændret. Ved ændringer i flere forskellige indkomstarter vil det være hensigtsmæssigt at dele de forskellige indkomstarter op - fx selskabsindkomst, personlig indkomst, kapitalindkomst. Moms skal opdeles i salgsmoms og købsmoms osv.

Hvis ToldSkat efter forhandling med borgeren/virksomheden kan frafalde nogle af punkterne i forslaget til afgørelsen, kan punktet udgå af afgørelsen, men ikke af sagsfremstillingen. Afsnittet i sagsfremstillingen kan dog afsluttes med, at det kort skrives, atToldSkat frafalder punktet, og at en nærmere beskrivelse derfor ikke er foretaget.

Skyldes enigheden, at borgeren/virksomheden accepterer ændringen ud fra den foreliggende beskrivelse, skal der alligevel kort redegøres herfor i sagsfremstillingen, da det vil være uheldigt, at forholdet ikke er beskrevet, hvis borgeren/virksomheden senere fortryder at have accepteret ændringen.

E.3.6.3.3 Beskrivelse af sagens faktiske forhold

Under dette afsnit beskrives alle de faktiske oplysninger, der har betydning for sagens afgørelse.

Hvad er faktum

Faktum er de kendsgerninger, som kan beskrives objektivt, konstaterende, og dokumenterende. Faktum er altså kort sagt en beskrivelse af virkeligheden - det vil som regel sige noget, der er fysisk eksisterende (personer, bygninger, ting), eller noget som faktisk er sket.

Formål med faktumbeskrivelsen

Formålet med faktumbeskrivelsen er for det første at sikre, at alle relevante forhold er belyst. Faktumbeskrivelsen skal dog også sikre, at en udenforstående kan forstå sagens sammenhæng, og at sagens parter er klar over, hvilke oplysninger der er lagt til grund ved afgørelsen.

Kun relevante faktiske oplysninger

Beskrivelsen af faktum skal indeholde de faktiske oplysninger, som er relevante for afgørelsen og for forståelsen af sagen. Det vil sige, at det ikke er hele virkeligheden, der skal beskrives, men den del der er nødvendig for, at der kan træffes en afgørelse. Der skal altså foretages en begrænsning og en afgrænsning af de faktiske oplysninger, så kun de oplysninger, som er relevante for afgørelsen, fremgår af sagsfremstillingen.

Hvornår er en oplysning relevant

Når ToldSkat mener, at der skal foretages en regulering, kan forholdet henføres til en lovbestemmelse eller en bekendtgørelse. Ved at tage udgangspunkt i denne bestemmelses ordlyd kan man som regel finde frem til, hvilke oplysninger der er relevante for afgørelsen. En lovbestemmelse definerer og afgrænser nemlig hvilke faktiske omstændigheder, der skal være til stede, for at reglen kan finde anvendelse. Når ToldSkat har de oplysninger, som er beskrevet i bestemmelsen, kan der træffes en afgørelse. Det er disse oplysninger, som er relevante for afgørelsen, og som skal fremgå af sagsfremstillingen.

Som eksempel kan nævnes selskabsskattelovens § 1, stk. 1 nr. 2

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler her i landet hjemmehørende....andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital.

De faktiske oplysninger, som ToldSkat skal være i besiddelse af for at kunne træffe en afgørelse efter denne bestemmelse, er derfor om nogle af deltagerne hæfter personligt, og om overskuddet er fordelt i forhold til den kapital, som den enkelte deltager har indskudt i selskabet. Det er derfor disse faktiske oplysninger, som skal beskrives under dette afsnit. Andre faktiske oplysninger er normalt ikke relevante for sagens afgørelse.

Der er imidlertid bestemmelser, som ikke helt klart udtrykker, hvilke oplysninger der er nødvendige for, at reglen kan finde anvendelse. I disse tilfælde må det afhænge af en konkret bedømmelse af sagen, hvilke faktiske oplysninger der er nødvendige og relevante for afgørelsen.

Beskrivelsen og opbygningen af faktum

En udenforstående skal alene ved beskrivelsen af faktum kunne sætte sig ind i sagen.

Det er vigtigt, at beskrivelsen har en logisk opbygning og en klar inddeling. For at skabe en sammenhængende beskrivelse af de faktiske forhold, gengives disse så vidt muligt i kronologisk rækkefølge.

Afsnittet skal derimod ikke indeholde en kronologisk redegørelse for sagens forløb i ToldSkat, da en sådan redegørelse ikke er en del af sagens faktum, medmindre redegørelsen belyser konkrete problemstillinger i sagen. Fx er oplysninger om kontrollens baggrund, gennemførelse mv. sjældent relevante. Også oplysninger om, hvornår forslaget til afgørelsen er udsendt, og hvem der har indkaldt materiale om hvad, og hvornår dette er indsendt, er som regel irrelevante.

Hvis borgeren/virksomheden har sendt de ønskede oplysninger, skal der blot redegøres for oplysningerne. Har borgeren/virksomheden imidlertid ikke indsendt oplysningerne, er det relevant at redegøre for, hvilke oplysninger der er bedt om, fx hvis et fradrag er nægtet på grund af manglende dokumentation.

Hvad skal ikke med

Der skal skelnes mellem faktum, opfattelser og begrundelser herfor ved udarbejdelsen af en sagsfremstilling. Kun de faktiske oplysninger skal fremgå af dette afsnit.

Beskrivelsen af faktum skal ikke indeholde en beskrivelse af retsregler mv., og der skal ikke indblandes eventuelle kommentarer fra borgeren/virksomheden eller ToldSkat i beskrivelsen af faktum - uanset hvor objektive disse kommentarer måtte være.

Borgerens/virksomhedens oplysninger om faktum

Borgerens/virksomhedens oplysninger om faktum skal ikke ind under et særskilt afsnit, men skal indarbejdes her. ToldSkat må ikke undlade at beskrive de faktiske forhold, som borgeren/virksomheden finder relevante, selv om ToldSkat finder dem uden betydning. Undgå derfor at forvandle en faktisk oplysning, som er fremsat af borgeren/virksomheden, til en påstand under punktet "borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor", fx når borgeren/virksomheden fremlægger oplysning om udstedelse af et gældsbrev for en fordring,eller dokumenterer aftaledato og vilkår.

Borgerens/virksomhedens fortolkning af retsregler og fakta beskrives derimod ikke her, men under "borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor ".

Neutral beskrivelse

Beskrivelsen af faktum skal være neutral og bestå i en angivelse af konstaterbare kendsgerninger. Sagens faktiske forhold beskrives som en helhed. Sproget skal være objektivt og subjektivitet skal undgås.

Undgå under beskrivelsen af faktum ToldSkats overvejelser og vurderinger, fx af typen "ToldSkat har behandlet den overtagne aktivitet som en vederlagsfri overdragelse af goodwill, som således er anset som et skattepligtigt tilskud". Eller "borgeren har fratrukket 8000 kr., og beløbet er ikke indtægtsført hos sønnen, formentlig ud fra den betragtning at beløbet bliver skattefrit, når personfradraget fragår i skatteberegningen." Dette vedrører ikke sagens faktiske forhold. ToldSkats synspunkter beskrives under "ToldSkats begrundelse for ændringen" .

Andet

Det er normalt uden betydning at skrive, hvem der har fremskaffet en oplysning. Hvis det undtagelsesvis er nødvendigt, kan det beskrives her.

Dokumenter eller dele heraf, der indeholder relevante faktiske oplysninger om et punkt på forslaget til afgørelsen, bør citeres.

Andre oplysninger refereres kort.

Uenighed om de faktiske oplysninger

Hvis der er uenighed mellem ToldSkat og borgeren/virksomheden om de faktiske oplysninger, skal begge opfattelser af faktum fremgå af sagsfremstillingen med en angivelse af, hvem der mener hvad. Er der tvivl om holdbarheden af et væsentligt faktum, hører det med til sagsoplysningen at søge denne tvivl afklaret, så det kan afgøres, om oplysningen kan lægges til grund. Hvilket faktum ToldSkat vælger at lægge til grund ved afgørelsen og hvorfor, skal fremgå af den senere begrundelse, jf. afsnit E.3.6.3.4.

E.3.6.3.4 ToldSkats begrundelse for ændringen

I dette afsnit beskrives de krav, der stilles til en begrundelse i en sagsfremstilling. Disse krav skal ses i sammenhæng med forvaltningslovens og toldkodeksens regler om begrundelse, som beskrives i afsnit E.3.7 .

Henvisning til retsregler

ToldSkats begrundelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, der ligger til grund for afgørelsen. Henvisningen skal ske på en klar og specifik måde, så bestemmelserne uden videre kan identificeres af borgeren/virksomheden. Henvisningen skal derfor angive lovens nummer, dato og navn samt relevante bestemmelsers paragraffer, stk., litra, nummer osv. Henvisningen kan også bestå i at angive relevante direktiver eller forordninger fra EU, som i vidt omfang angiver gældende ret på told- og afgiftsområdet.

I det omfang der er udstedt bekendtgørelser, skal der også henvises til de relevante bestemmelser heri med angivelse af bekendtgørelsens nummer, paragraf, stk. litra osv.

Det er kun nødvendigt, at anføre oplysninger om lovens nummer og dato første gang loven nævnes. Herefter er det tilstrækkeligt at henvise til lovens almindelige betegnelse (fx kildeskatteloven). Der skal dog stadig henvises til den relevante paragraf.

Bestemmelsens ordlyd bør indarbejdes i sagsfremstillingen. Hvis reglen er meget omfattende, kan den efter omstændighederne undtagelsesvis vedlægges i kopi. For at sikre at borgeren/virksomheden forstår betydningen af den anvendte regel, kan det være nødvendigt at forklare, hvad reglen betyder i et almindeligt sprog.

Er der tvivl om den retlige fortolkning eller om indholdet af den regel, der efter ToldSkats opfattelse skal lægges til grund i sagen, må ToldSkat nærmere redegøre for fortolkningen. Det kan ske ved henvisning til lovforarbejder, cirkulærer mv.

Henvisning til praksis mv.

Kun væsentlige principielle afgørelser af betydning: Gennemgangen af praksis skal ikke være en ukritisk gennemgang af alt kendt materiale på området. Der skal kun henvises til væsentlige/principielle afgørelser, der har betydning for sagens afgørelse. Når der er en fast praksis på et område, bør referaterne indskrænke sig til fx de seneste Højesteretsdomme. Domme, som ikke længere er gældende, bør udelades. Begræns derfor antallet af henvisninger til få væsentlige afgørelser.

Gengivelse skal bestå af korte referater: Domme og kendelser skal ikke gengives i sin helhed. Derimod skal afgørelsen gengives ved et kort referat af dommens indhold og en kort beskrivelse af, hvilken betydning dommens konklusion har for den foreliggende sag.

Domme og kendelser skal heller ikke blot opremses. Det skal derimod angives hvilke momenter i dommen, der lægges vægt på. I de tilfælde hvor borgeren/virksomheden har påberåbt sig en dom, kan der evt. også kort redegøres for, hvorfor dommen ikke er relevant.

Der skal som udgangspunkt kun henvises til offentliggjorte afgørelser - fx afgørelser der er offentliggjort via SKM og i Ugeskrift for Retsvæsen. Henvisning til ikke offentliggjorte afgørelser fra øverste administrative instans kan efter omstændighederne være relevant, fx hvis sagerne udspringer af samme forhold.

Andet: Hvis der henvises til praksis skal det gøres på en måde, så borgeren/virksomheden forstår det relevante heri.

Henvisningen til relevant praksis og teori kan endvidere bestå i en henvisning til cirkulærer og vejledninger - herunder Ligningsvejledningen, Momsvejledningen og Toldvejledningen. Juridisk litteratur kan evt. inddrages. Officialprincippet indebærer, at ToldSkat også har pligt til at henvise til de forhold, der kan tale for borgerens/virksomhedens sag. Se om vejledningspligten afsnit E.3.1 .

Angivelse af hovedhensyn ved skøn

ToldSkat skal først og fremmest sikre sig, at det fremgår klart og tydeligt, hvilke hovedhensyn der har været bestemmende ved fastsættelsen af skønnet. Det vil sige, at det i almindeligt sprog beskrives, hvad der er lagt vægt på ved skønsudøvelsen.

Det er ikke nok, at den bestemmelse der henvises til, angiver hovedhensynene for skønnet.

Eksempelvis er det ikke nok at angive et samlet skøn på fx 100.000 kr., uden at der nærmere er redegjort for, hvordan dette skøn er fremkommet, herunder på hvilket grundlag det er udøvet. Hvis der er tale om forskellige indkomstarter, som ikke har et fælles opgørelsesgrundlag, er det ikke nok at angive et samlet beløb. Derimod skal beløbet fordeles mellem de enkelte indkomstarter.

Beløbet skal naturligvis også opdeles på eksempelvis skat og moms, hvis sagsfremstillingen vedrører både skat og moms. Er der kun lagt vægt på nogle få - men ikke alle de mulige skønsmomenter - bør det angives, hvorfor der er lagt vægt på netop disse momenter og ikke de andre. Dette gælder især, hvis de momenter der ikke er tillagt betydning, taler for en mere gunstig afgørelse for borgeren/virksomheden.

Hvis der henvises til praksis for en skønsbestemmelse, skal der kort redegøres for den pågældende praksis.

Redegørelse for de faktiske omstændigheder som er lagt til grund ved afgørelsen

Begrundelsen skal om fornødent indeholde en kort redegørelse for de faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, jf. FVL § 24, stk. 2. En redegørelse for de faktiske omstændigheder er altså i princippet ikke altid nødvendig.

Imidlertid er ToldSkats sager normalt så komplicerede, at en redegørelse for de faktiske omstændigheder vil være nødvendig.

Dette gælder især, hvis der er lagt vægt på en del - men ikke alle - opregnede omstændigheder, som fremgår af faktumbeskrivelsen.

Redegørelsen for de faktiske omstændigheder skal især beskrives grundigt, når faktum er uklart eller omtvistet.

Hvis der er uenighed mellem ToldSkat og borgeren/virksomheden om de faktiske omstændigheder, er det nødvendigt, at ToldSkat redegør for, hvordan det faktiske hændelsesforløb antages at have været og hvorfor.

Jo mere kompliceret og sammensat sagen er, jo større vil behovet være for udtrykkeligt at fremhæve de afgørende faktiske omstændigheder.

ToldSkats foreløbige konklusion

Ud fra lovregler, praksis osv. skal ToldSkat forholde sig til de enkelte punkter og til borgerens/virksomhedens eventuelle opfattelse og begrundelse herfor. Afsnittet skal med andre ord forholde sig til

hvad lovregler og praksis siger

hvad borgeren/virksomheden siger, (der er ikke pligt til at tage stilling til alle borgerens/virksomhedens synspunkter, men hvis der er tale om synspunkter, som borgeren/virksomheden har tillagt særlig vægt, bør de nok berøres, se herom i afsnit E.3.7 )

hvad ToldSkats vurdering og konklusion er

E.3.6.3.5 Borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse

Borgerens/virksomhedens opfattelse er beskrivelsen af det, som borgeren/virksomheden gerne vil have, at sagen ender med. Borgerens/virksomhedens begrundelse herfor er beskrivelsen af, hvorfor borgeren/virksomheden mener, at ToldSkats opfattelse er forkert.

ToldSkat skal sikre sig, at borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor fremgår af dette afsnit. Nye opfattelser og begrundelser som borgeren/virksomheden senere fremsætter, skal indarbejdes. Alle synspunkter skal med, også selv om ToldSkat ikke finder dem relevante. Beskrivelsen skal dog ikke være en afskrift af en evt. indsigelse.

I tilknytning til borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor beskrives henvisninger til de retsregler, som borgeren/virksomheden finder relevante, samt borgerens/virksomhedens eventuelle fortolkning af disse retsregler. ToldSkats stillingtagen til borgerens/virksomhedens henvisning til retsregler samt fortolkning heraf, skal derimod ikke anføres her, men i afsnittets om begrundelse, jf. afsnit E.3.6.3.4.

Beskrivelsen skal være loyal, objektiv og neutral. Fremstillingen af borgerens/virksomhedens synspunkter skal være forståelig. Forvaltningslovens almindelige vejledningspligt tilsiger, at ToldSkat så vidt muligt skal hjælpe borgeren/virksomheden med at uddybe eller præcisere sin begrundelse. Se om vejledningspligten afsnit E.3.1.

E.3.6.3.6 ToldSkats endelige konklusion/afgørelse

Når borgeren/virksomheden er kommet med kommentarer, eller indsigelsesfristen er udløbet og ToldSkat har truffet afgørelse, afsluttes sagsfremstillingen med dette afsnit, så det fremgår af sagsfremstillingen, at nu er sagen slut.

Begrundelsen for afgørelsen vil fremgå af afsnit E.3.6.3.4 . Undgå derfor lange redegørelser for ToldSkats overvejelser på dette tidspunkt.

I sager hvor borgeren/virksomheden ikke har reageret på forslaget til afgørelse og sagsfremstillingen, kan indholdet i dette afsnit begrænses til, at det oplyses, at ToldSkat har truffet afgørelse i overensstemmelse med forslaget til afgørelse. Det skal dog fremgå tydeligt, hvilke forhold der har været bestemmende for ToldSkats afgørelse.

Bemærk, at dette afsnit i sagsfremstillingen ikke kan erstatte en særskilt meddelelse om sagens afgørelse. Den særskilte meddelelse om sagens afgørelse skal stadig indeholde alle punkterne på forslaget til afgørelsen, og de lovmæssige krav til en begrundelse skal være opfyldt på den særskilte meddelelse om afgørelsen. Begrundelsen på den særskilte meddelelse om afgørelsen kan dog være ganske kort, og fx bestå i en henvisning til den relevante lovbestemmelse. Den særskilte meddelelse om afgørelsen skal i så fald også henvise til den relevante begrundelse i den vedlagte sagsfremstilling.

Når afgørelsen er sendt ud, er sagsfremstillingen endelig. Der skal derfor ikke skrives mere i sagsfremstillingen. Dette gælder også, selv om sagen påklages til Landsskatteretten. Der skal heller ikke foretages ændringer i sagsfremstillingen, hvis borgeren/virksomheden fx kun påklager 5 ud af 10 punkter på afgørelsen. ; ; ;

E.3.7 Begrundelse

Skattestyrelsesloven indeholder ingen særlige regler om begrundelse i skatte- og afgiftssager. Det betyder, at forvaltningslovens kapitel 6, der indeholder udførlige bestemmelser om kravene til begrundelse, finder anvendelse i told- skatte- og afgiftssager. Reglerne finder anvendelse i alle de tilfælde, hvor de kommunale skattemyndigheder eller de statslige told- og skattemyndigheder træffer en afgørelse, dvs. både i de sager, hvor der skal udarbejdes sagsfremstilling og i de sager, hvor der ikke er krav om at udarbejde en sagsfremstilling.

For så vidt angår de sager, hvor der er krav om sagsfremstilling henvises endvidere til afsnit E.3.6.3.4 .

Begrundelsen bør fremgå af selve afgørelsen, eventuelt ved en præcis henvisning til hvor begrundelsen kan findes, og begrundelsen skal samtidig fremgå af den sagsfremstilling mv., der følger med afgørelsen.

Efter FVL § 22 skal en skriftlig afgørelse, der ikke giver en part medhold fuldt ud, være ledsaget af en skriftlig begrundelse.

Formålet med begrundelsespligten er at borgeren/virksomheden får en forklaring på afgørelsens indhold, at borgeren/virksomheden forstår afgørelsen og er i stand til at vurdere, om han/hun skal påklage afgørelsen. Begrundelsen skulle gerne være en garanti for afgørelsens rigtighed.

FVL § 24 indeholder de nærmere regler om indholdet af begrundelsen. Efter FVL § 24 skal begrundelsen oplyse, hvilke retsregler afgørelsen er truffet efter. Henvisningerne skal være præcise. Beror afgørelsen på en fortolkning af en bestemmelse, bør der redegøres for den anlagte fortolkning.

I SKM2002.149.HR kunne myndighedernes manglende henvisning til samtlige korrekte bestemmelser ikke medføre, at afgørelserne truffet i det administrative system var ugyldige. I SKM2003.259.ØLR fandt retten ligeledes, at der ikke forelå en manglende eller mangelfuld begrundelse, som kunne medføre ugyldighed.

Hvis begrundelsen for forhøjelsen er, at de selvangivne dispositioner er uden reelt indhold - fx i anpartssager - vil der dog helt undtagelsesvist ikke være krav om henvisning til retsregler, jf. TfS 1996, 920 LSR.

I begrundelsen skal der endvidere tages stilling til borgerens/virksomhedens relevante synspunkter, hvis myndigheden ikke tidligere skriftligt har tilkendegivet sin bedømmelse heraf overfor borgeren/virksomheden. Myndigheden skal i sin begrundelse medtage de relevante omstændigheder for afgørelsen, men begrundelsespligten kan ikke udstrækkes til et krav om, at myndigheden er forpligtet til at tage udtrykkelig stilling til samtlige fremførte argumenter, når dette er unødvendigt for at begrunde afgørelsen, jf. herom TfS 1999, 420 HD, og TfS 1999, 44 VLD.

I SKM2002.677.VLR fandt Landsretten, at en afgørelse truffet af en kommunal skattemyndighed ikke var ugyldig, idet afgørelsen indeholdt tilstrækkelig begrundelse og borgeren på forhånd var bekendt med de afgørelser, som der blev henvist til.

Administrativt skøn

I det omfang afgørelsen beror på et administrativt skøn, skal der oplyses om de hovedhensyn, der er lagt vægt på ved skønsudøvelsen. Det er ikke tilstrækkeligt kun at henvise til den bestemmelse, der angiver hovedhensynene for skønnet, jf. TfS 1996, 120 LSR, hvor en henvisning til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b ikke fandtes at være tilstrækkelig til, at hovedhensynene for en skønsbestemt fastsættelse af en fast ejendoms udlejningsværdi, kunne siges at være angivet. En afgørelses begrundelse blev anset for fyldestgørende i SKM2002.8.VLR , da afgørelsen indeholdt henvisning til de retsregler, som afgørelsen var truffet på baggrund af og indeholdt angivelse af de hovedhensyn, der var indgået i afgørelsen. Dommen er anket til Højesteret.

Er der ved afgørelsen kun lagt vægt på nogle, men ikke alle skønsmomenter i en bestemmelse, skal begrundelsen angive, hvorfor der netop er lagt vægt på disse momenter og ikke andre. Dette er særlig vigtigt, hvis de momenter, der ikke er tillagt vægt, taler for en gunstigere afgørelse - set fra borgerens/virksomhedens synspunkt. Der skal endvidere om muligt henvises til praksis for administrationen af skønsbestemmelsen, eventuelt med en kort redegørelse for den pågældende praksis.

Faktiske omstændigheder

Begrundelsen skal endvidere om fornødent kort oplyse om de faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, jf. FVL § 24, stk. 2. Oplysning herom bør eksempelvis gives i følgende tilfælde

Sagens faktum er omtvistet eller uklart

Der er indbyrdes modstridende sagkyndige erklæringer i sagen

Jo mere sammensat og kompliceret en sags faktiske omstændigheder er, jo større er generelt behovet for at fremhæve de faktiske omstændigheder, der er tillagt vægt ved afgørelsen.

Mens kravet om henvisning til retsregler efter FVL § 24, stk. 1, er absolut, gælder pligten til en kort redegørelse efter § 24, stk. 2, kun, når der er behov for det. Spørgsmålet om, hvorvidt og i hvilket omfang begrundelsen skal indeholde oplysninger om faktiske omstændigheder beror således på en konkret vurdering. Det samme gælder undtagelsesbestemmelsen i § 24, stk. 3, hvorefter begrundelsespligten kan begrænses - eller efter omstændighederne bortfalde - efter en konkret vurdering, jf. kriterierne i FVL § 15. Begrundelsens indhold kan i øvrigt begrænses, i det omfang borgerens/virksomhedens interesse i disse oplysninger til varetagelsen af sit tarv findes at burde vige for afgørende hensyn til den pågældende selv eller til andre private eller offentlige interesser, jf. FVL § 24, stk. 3. Dette vil især være aktuelt i sager med flere parter. Se nærmere herom i afsnit M.3.2.1 om forholdet mellem begrundelsespligt og tavshedspligt.

For så vidt angår afslag på ansøgninger om bevilling antages det i praksis, at begrundelseskravet kan lempes, således at det kan være tilstrækkeligt, at der i begrundelsen henvises til sædvanlig praksis eller til, at den nødvendige dokumentation ikke foreligger.

Særligt for told

På toldområdet gælder herudover art. 6, stk. 3 i EF's toldkodeks . For sager om toldgodtgørelse/toldfritagelse efter artikel 236 til 239 i EF-toldkodeks, skal der altid gives begrundelse, også når afgørelsen er begunstigende, og begrundelsen skal indeholde alle nødvendige oplysninger for afgørelsens gennemførelse, jf. artikel 886 i gennemførelsesbestemmelserne til EF-toldkodeks.

Følgende skal således afhængigt af det enkelte tilfælde fremgå af begrundelsen

oplysninger til identifikation af varerne

oplysning om den pågældende artikel i EF-toldkodeksen eller gennemførelsesbestemmelserne dertil

den toldmæssige bestemmelse eller anvendelse varerne skal angives til

den frist inden for hvilken de formaliteter, der er en betingelse for godtgørelsen eller fritagelsen, skal gennemføres

tilkendegivelse af, at den faktiske godtgørelse eller fritagelse først vil finde sted, når de formaliteter, som godtgørelsen eller fritagelsen er betinget af, er opfyldt

angivelse af de betingelser, som varerne er undergivet indtil afgørelsens gennemførelse

bemærkning om, at originalen af afgørelsen skal afleveres til toldmyndighederne, når varerne frembydes.

Se nærmere om konsekvenserne af manglende begrundelse afsnit F.

E.3.8 Underretning om afgørelsen - herunder underretning til andre end adressaten

Afgørelsen skal altid meddeles særskilt og skriftligt til sagens parter. Hvis en part har ladet sig repræsentere, sendes afgørelsen som udgangspunkt alene til repræsentanten, jf. fx SKM2002.225.ØLR . I konkrete tilfælde, fx hvor parten har anmodet om underretning sendes afgørelsen også til parten.

I sager om vurdering, hvor begæring om vurdering er fremsat i anledning af salg, skal meddelelse om den regionale told- og skattemyndigheds afgørelser gives til såvel køber som sælger.

I nogle tilfælde skal underretning om afgørelsen sendes både til parten og til partens eventuelle repræsentant. Det gælder

skatteankenævnets kendelser, jf. § 17, stk. 2 i forretningordenen for skatteankenævnene,

Landsskatterettens afgørelser, jf. § 20, stk. 2 i forretningordenen for Landsskatteretten og

ansættelsessager og sager om bindende forhåndsbesked for Ligningsrådet, jf. § 14 i forretningsorden for Ligningsrådet.

For så vidt angår en ændring af et sambeskattet selskabs ansættelse skal der gives underretning til det pågældende selskab og moderselskabet, jf. forudsætningsvis TfS 1999, 488 VLD, som er afløst af højesteretsdommen SKM2001.344.HR , der ikke tog stilling til dette punkt. Dog vil det efter omstændighederne være tilstrækkeligt, at underretningen herom sker til moderselskabet i forbindelse med en ændring af sambeskatningsindkomsten, jf. TfS 1999, 925 ØLD. I denne dom blev det lagt til grund, at moderselskabet havde haft fuldmagt til at modtage underretning på vegne af datterselskabet.

Afgørelser, der kan påklages til Landsskatteretten, skal være ledsaget af den endelige sagsfremstilling. En tredjemand, der er blevet varslet om en påtænkt afgørelse, skal orienteres om den endelige afgørelse vedørende det fælles retsforhold. Det samme gælder den anden regionale told- og skattemyndighed, hvor tredjemand er hjemmehørende.

Klagefristen regnes efter skattestyrelsesloven fra det tidspunkt, hvor borgeren/virksomheden har modtaget underretning om afgørelsen, jf. SSL § 21, stk. 1 og § 25, stk. 1. Hvis en borger/virksomhed har ladet sig repræsentere er afgørelsen først gyldigt meddelt, når den er sendt til repræsentanten. For så vidt angår en ægtefælles klageadgang efter SSL § 37 A, stk. 2, er det i praksis antaget, at den sædvanlige klagefrist først løber fra det tidspunkt, hvor vedkommende bliver bekendt med afgørelsen af ægtefællens skatteansættelse.

Se nærmere om konsekvenserne af manglende underretning afsnit F .

E.3.9 Klagevejledning

Reglerne om klagevejledning i afgørelsessager findes i FVL § 25 og § 26. Reglerne er gentaget i de forskellige forretningsordner, der er udstedt i henhold til skattestyrelsesloven. Reglerne betyder, at told-, skatte- og afgiftsmyndighedernes afgørelser, der skal meddeles skriftligt, skal være ledsaget af en vejledning om klageadgang, hvor rette klagemyndighed, oplysning om fremgangsmåden og eventuel klagefrist angives.

Dette gælder også, når et moderselskab, som er sambeskattet med et datterselskab, underrettes om ændrede skatteansættelser for datterselskabet, jf. TfS 1999, 488 VLD, hvor landsretten udtalte, at klagevejledningen ikke indeholdt oplysning om, at også moderselskabet var klageberettiget, hvilket medførte suspension af klagefristen. Sagen er nu afgjort af Højesteret, jf. SKM2001.344.HR , hvor spørgsmålet om suspension af klagefrist ikke var til prøvelse. Klagevejledning skal dog ikke gives, hvis afgørelsen fuldt ud giver den pågældende medhold, fx i sager om registrering, hvor ansøgning om registrering imødekommes ubetinget.

Der skal gives klagevejledning, hvad enten klageadgangen er hjemlet i skattestyrelsesloven, skatte- eller afgiftslovgivningen i øvrigt eller blot følger af den almindelige ulovbestemte regel om administrativ rekurs, jf. afsnit H.

Ved klage til skatteankenævn

I sager, der kan påklages til skatteankenævn, skal der vejledes om

At afgørelsen kan påklages til kommunens skatteankenævn (evt. et fælleskommunalt skatteankenævn)

At afgørelsen skal være modtaget i skatteankenævnet senest 1 måned fra modtagelsen af den afgørelse, der klages over, eller hvor særskilt underretning om afgørelsen er undladt, jf. SSL § 3, stk. 4, fra modtagelsen af årsopgørelsen. (For sømænd mv., der sejler i udenrigsfart, er klagefristen 3 måneder, jf. afsnit H.7.2

At klagen skal være skriftlig og begrundet

At det offentlige efter kapitel 3 A i skattestyrelsesloven efter anmodning yder godtgørelse af visse udgifter ved at klage til skatteankenævnet

Ved klage til landsskatteretten

I sager, der kan påklages til Landsskatteretten, skal der vejledes om

At afgørelsen kan påklages til Landsskatteretten, Vester Farimagsgade 7, 1606 København V

At klagen skal være modtaget i Landsskatteretten senest 3 måneder efter klagerens modtagelse af den afgørelse, der klages over

At klagen skal være skriftlig og angive, på hvilke punkter afgørelsen anses for urigtig samt en begrundelse herfor

At der med klagen i original eller kopi skal indsendes den afgørelse, der klages over, den sagsfremstilling, der har ligget til grund for afgørelsen og som er sendt til klageren, og dokumenter, som klageren ønsker at anvende som bevis

At der samtidig med klagens indgivelse skal betales en klageafgift på 700 kr. til Landsskatteretten. Afgiften kan vedlægges i check eller indbetales på giro nr. 9489401. Afgiften tilbagebetales, hvis klageren får helt eller delvis medhold af Landsskatteretten eller ved en efterfølgende domstolsprøvelse af spørgsmålet

At det offentlige efter kapitel 3 A i skattestyrelsesloven efter anmodning yder godtgørelse af visse udgifter ved at klage til Landsskatteretten og at tilskudsordningen ikke omfatter klageafgiften

Ved klage til Told- og Skattestyrelsen

I sager, der kan påklages til Told- og Skattestyrelsen, skal der vejledes om

At Told- og Skattestyrelsen er klageinstans.

At klagen, for at fremskynde klagens behandling, bør indgives til den regionale told- og skattemyndighed, der har truffet den afgørelse, der klages over.

At klagen skal være modtaget af den regionale told- og skattemyndighed eller Told- og Skattestyrelsen, senest 3 måneder efter klagerens modtagelse af den afgørelse, der klages over.

At der med klagen i original eller kopi skal indsendes den afgørelse, der klages over, og dokumenter, som klageren ønsker at anvende som bevis

At det offentlige efter anmodning yder godtgørelse af visse udgifter ved at klage til Told- og Skattestyrelsen efter kapitel 3 A i skattestyrelsesloven

Klagevejledningen skal i fornødent omfang indeholde oplysning om, hvorvidt der inden for det pågældende sagsområde gælder særlige begrænsninger i klageinstansens kompetence.

Ved klage til såvel Landsskatteretten som Told- og Skattestyrelsen

Hvis der i samme sag optræder spørgsmål, der dels kan påklages til Landsskatteretten og dels til Told- og Skattestyrelsen, skal der som udgangspunkt udsendes 2 særskilte breve med klagevejledning til hver af de respektive klagemyndigheder. Begrundelsen herfor er, at hvis de særskilte afgørelser samles og udsendes i samme brev, kan der efter omstændighederne være risiko for, at den ene af klagemyndighederne i strid med FVL § 28 får kendskab til ikke relevante oplysninger, der indgår i den anden klage.

Suspension af klagefrist

Af dommen SKM2001.62.VLR kan udledes, at hvis der under en løbende klagefrist anmodes om genoptagelse af den påklagede afgørelse, vil klagefristen som udgangspunkt være suspenderet indtil genoptagelsesspørgsmålet er afgjort, jf. FVL § 20, stk. 3.

Særligt om betalingskorrektion i henhold til ligningslovens § 2, stk. 4

Som anført under afsnit E.3.1 er der i forbindelse med ændringer af skatteansættelser efter ligningslovens § 2 pligt til at vejlede om adgangen til betalingskorrektion i henhold til ligningslovens § 2, stk. 4. Hvis der er givet en sådan vejledning, vil klagefristen vedrørende ansættelsesændringen løbe på normal måde. Hvis der derimod ikke er givet korrekt vejledning om adgangen til betalingskorrektion, vil der efter en færdigbehandling af en efterfølgende anmodning om betalingskorrektion skulle gives fornyet klagevejledning også vedrørende selve den ansættelsesændring, der har givet anledning til betalingskorrektionen.

Lovbestemt frist for sagsanlæg

Efter FVL § 26, skal der gives vejledning om muligheden for sagsanlæg ved domstolene, hvis der gælder lovbestemte frister for et sagsanlæg. Reglen har betydning for alle sager, hvor en told-, skatte- eller afgiftsmyndighed træffer endelig administrativ afgørelse, jf. SSL § 31. I sager, hvor der ikke kan ske yderligere administrativ påklage, skal der således vejledes om, at fristen for domstolsprøvelse er 3 måneder fra sagens afgørelse eller afvisning. Se desuden om domstolsprøvelse afsnit I .

Overspringelsesreglen

Efter SSL § 31, stk. 2 - som benævnes overspringelsesreglen - kan en sag indbringes for domstolene, inden der er truffet endelig administrativ afgørelse, hvis der er forløbet mere end 6 måneder efter sagens indbringelse for den endelige administrative instans. I sager, hvor sagsbehandlingstiden forventes at blive på mere end 6 måneder, skal der derfor vejledes om overspringelsesreglen senest ved fristens udløb.

Anden vejledning

Reglerne i FVL § 25, stk. 1 fastsætter alene regler om administrativ rekurs. Det følger imidlertid af den vejledningspligt, som efter FVL § 7 påhviler told-, skatte- og afgiftsmyndighederne, at der efter omstændighederne bør vejledes om muligheden for klage til Folketingets Ombudsmand eller til statsamtet samt de kommunale tilsynsmyndigheder.

Særligt for told

På toldområdet gælder herudover art. 6, stk. 3 i EF's toldkodeks .

Se nærmere om konsekvenserne af manglende klagevejledning afsnit F.

E.3.10 Oplysningspligt

Reglerne om den dataansvarliges oplysningspligt over for den registrerede findes i persondatalovens kapitel 8, §§ 28 - 30, jf. lov nr. 429 af 31. maj 2000 om behandling af personoplysninger. Loven erstatter den tidligere registerlovgivning om offentlige og private registre. Se eventuelt afsnit M.2 om lovens formål og indhold generelt.

Efter lovens anvendelsesområde gælder oplysningspligten for behandling af personoplysninger, som helt eller delvist foretages ved hjælp af elektronisk databehandling, samt for ikke-elektronisk behandling af personoplysninger, der er eller vil blive indeholdt i et register, jf. PDL § 1, stk.1.

Ved personoplysninger forstås enhver form for information om en identificeret eller identificerbar fysisk person (den registrerede), jf. PDL § 3, nr. 1. Personen er fx identificerbar, hvis den pågældende kan identificeres ved hjælp af CPR-nr., SE-nr., CVR-nr., journalnummer eller lignende. I det hele taget gælder, at virksomhedsoplysninger, der kan identificere enkeltpersoner, er omfattet af begrebet personoplysninger. Reglerne om oplysningspligt gælder derimod som hovedregel ikke for behandling af oplysninger om juridiske personer (selskaber, fonde, foreninger mv.). Der gælder dog særlige regler for videregivelse af oplysninger til kreditoplysningsbureauer, jf. persondatalovens kapitel 5.

Ved behandling forstås enhver operation eller række af operationer, som oplysninger gøres til genstand for, jf. PDL § 3, nr. 2. Begrebet dækker bl.a. over indsamling, registrering, opbevaring, tekstbehandling, brug, videregivelse og sletning. Behandling kan eksempelvis finde sted i forbindelse med konkrete sager eller som led i udøvelse af kontrol.

Der skal endvidere være tale om behandling af personoplysninger, der foretages ved hjælp af elektronisk databehandling - eller ikke-elektronisk databehandling af personoplysninger, der er eller vil blive indeholdt i et register. Det drejer sig bl.a. om oplysninger, som på et tidspunkt enten vil blive indberettet til et af edb-systemerne, som vil blive behandlet elektronisk i form af tekstbehandling, eller som vil blive indeholdt i et manuelt register. Elektronisk journalisering og sagsstyring er også omfattet. Derimod er den manuelle behandling af oplysninger i mapper med sagsakter ikke omfattet.

Oplysningspligt af egen drift

Efter reglerne om oplysningspligt påhviler der den dataansvarlige en pligt til af egen drift at give den registrerede meddelelse om en række forhold ved indsamling af oplysninger om den pågældende. Der er altså ikke tale om regler, som kun skal opfyldes, hvis den registrerede fremsætter anmodning herom.

Formkrav mv.

Der gælder efter loven ingen formkrav til den meddelelse, der gives den registrerede, og der kan derfor efter bestemmelsen ikke stilles krav om, at meddelelsen skal gives skriftligt. Det er imidlertid den dataansvarlige, som - i tilfælde af uenighed om, hvorvidt der er givet den fornødne underretning til den registrerede - skal kunne dokumentere, at oplysningspligten er opfyldt. Underretningen skal derfor som hovedregel gives skriftligt. Hvis oplysninger indhentes mundtligt, fx under et møde eller pr. telefon, og der samtidig mundtligt gives underretning til opfyldelse af oplysningspligten, skal der i alle tilfælde foretages notat, der kan dokumentere, at oplysningspligten er blevet overholdt.

Forvaltningsmyndighedens stilling til, om - og i hvilket omfang - der i en given situation er oplysningspligt efter persondatalovens kapitel 8, §§ 28 - 30, er ikke en afgørelse i forvaltningslovens forstand, men anses for en beslutning af processuel karakter. Myndigheden skal derfor ikke begrunde en eventuel beslutning om ikke at give underretning, når indsamlingen finder sted. Tilsvarende skal underretning af den registrerede til opfyldelse af oplysningspligten ikke ledsages af klagevejledning. Er der derimod tale om besvarelse af en efterfølgende klage fra den registrerede person over manglende underretning eller eventuelt indsigelse mod, at oplysninger om vedkommende gøres til genstand for behandling, jf. lovens § 35, er der tale om en afgørelse, som skal forsynes med både begrundelse og klagevejledning.

Oplysningspligtens omfang

Reglerne om oplysningspligt i persondataloven er opbygget på den måde, at spørgsmålet om den dataansvarliges oplysningspligt over for den registrerede i forbindelse med indsamling af oplysninger hos den registrerede selv er reguleret i lovens § 28, mens spørgsmålet om den dataansvarliges oplysningspligt ved indsamling af oplysninger hos andre end den registrerede er reguleret i lovens § 29.

Endvidere er der i lovens § 30 fastsat en række undtagelser, der knytter sig til den dataansvarliges oplysningspligt over for den registrerede i begge de nævnte situationer. Når behandlingen er omfattet af oplysningspligten, skal den dataansvarlige give den registrerede meddelelse om følgende

den dataansvarliges identitet, jf. PDL § 28, stk. 1, nr. 1 og § 29, stk. 1, nr. 1,

formål med behandlingen, jf. PDL § 28, stk. 1, nr. 2 og § 29, stk. 1, nr. 2, og

andre nødvendige oplysninger, jf. PDL § 28, stk. 1, nr. 3 og § 29, stk. 1, nr. 3.

Den dataansvarlige myndighed er samme myndighed, som er ansvarlig for den behandling, der giver anledning til, at den registrerede skal informeres. Det forhold, at det fremgår af brevpapiret, hvilken myndighed der er ansvarlig for sagen, vil være tilstrækkelig til at opfylde oplysningspligten efter PDL § 28, stk. 1, nr. 1 og § 29, stk. 1, nr. 1.

Underretningen om formålet eller formålene med behandlingen skal være tilstrækkelig til, at den registrerede bliver klar over, hvad der er baggrunden for, at der indsamles oplysninger om den pågældende. Det betyder, at den dataansvarlige - som minimum - skal underrette den registrerede om, hvad de indsamlede oplysninger skal bruges til på indsamlingstidspunktet.

Den dataansvarlige skal endvidere i hver enkelt tilfælde foretage en konkret vurdering af, om der er andre oplysninger, der under hensyn til de særlige omstændigheder, hvorunder oplysningerne er indsamlet, er nødvendige for, at den registrerede kan varetage sine interesser, jf. PDL § 28, stk. 1, nr. 3, litra a-c og § 29, stk. 1, nr. 3, litra a-c. Opregningen i litra a-c i de to bestemmelser er ikke udtømmende, men det drejer sig eksempelvis om følgende informationer

Hvem oplysningerne videregives til, dvs. eventuelle kategorier af modtagere, jf. § 28, stk. 1, nr. 3, litra a og § 29, stk. 1, nr. 3, litra b.

Om det er obligatorisk eller frivilligt at besvare stillede spørgsmål samt mulige følger af ikke at svare, jf. § 28, stk. 1, nr. 3, litra b.

Hvilken type oplysninger der behandles, når oplysningerne ikke er indsamlet hos den registrerede, jf. § 29, stk. 1, nr. 3, litra a.

Der skal efter sidstnævnte bestemmelse gives den registrerede meddelelse om typen af oplysninger, som er indsamlet, og ikke om konkrete oplysninger. Ønsker den registrerede at få oplyst, hvilke konkrete oplysninger, der er indsamlet om vedkommende, må den registrerede anmode om indsigt heri efter reglerne i persondatalovens kapitel 9, jf. næste punkt.

Retten til efter anmodning at få indsigt i og berigtigelse af de behandlede oplysninger, jf. § 28, stk. 1, nr. 3, litra c og § 29, stk. 1, nr. 3, litra c.

Retten til indsigt efter anmodning er reguleret i persondatalovens kapitel 9, §§ 31 - 34. Reglerne om indsigtsret er regler om egenacces. Reglerne regulerer derfor bl.a. i hvilket omfang den person, der behandles oplysninger om, har ret til konkrete oplysninger om sig selv. Se afsnit M.2 om indsigt efter persondataloven.

Retten til berigtigelse mv. efter anmodning er reguleret i PDL § 37. Bestemmelsen fastsætter, at den registrerede over for den dataansvarlige kan kræve, at oplysninger om den pågældende berigtiges, slettes eller blokeres, hvis oplysningerne viser sig urigtige, vildledende eller på anden måde er behandlet i strid med lov eller bestemmelser udstedt i medfør af lov.

Som anført er opregningen i litra a-c i §§ 28, stk. 1, nr. 3 og 29, stk. 1, nr. 3 ikke udtømmende. Der vil derfor efter omstændighederne kunne påhvile den dataansvarlige en pligt til at give den registrerede anden information end de oplysninger, der følger af bestemmelserne i litra a-c. Om der skal gives den registrerede yderligere information beror - ligesom med hensyn til bestemmelserne i litra a-c - på en konkret vurdering af, om dette er nødvendigt for, at den registrerede kan varetage sine interesser i det enkelte tilfælde.

Undtagelser fra oplysningspligten

Persondataloven indeholder en række undtagelser om den dataansvarliges oplysningspligt over for den registrerede, jf. PDL § 28, stk. 2, § 29 stk. 2 og § 30.

PDL §§ 28, stk. 2 og 29, stk. 2, 1. led - den dataansvarliges identitet, formålet med behandlingen, mv. er den registrerede bekendt

Efter bestemmelserne i PDL § 28, stk. 2 og § 29, stk. 2, 1. led gælder oplysningspligten efter stk. 1 i de to bestemmelser ikke, hvis den registrerede allerede er bekendt med de oplysninger, som er omfattet af oplysningspligten, dvs. oplysninger om den dataansvarliges identitet, formålene med behandlingen samt yderligere oplysninger, der er nødvendige til varetagelse af den registreredes interesser.

I de tilfælde, hvor indsamlingen af oplysninger sker ved, at den registrerede selv retter henvendelse til den dataansvarlige, vil det i almindelighed kunne lægges til grund, at den registrerede allerede er bekendt med de oplysninger, der efter PDL § 28, stk. 1 skal gives den pågældende. Også i de situationer, hvor den dataansvarlige aktivt indsamler oplysninger hos den registrerede, vil det i mange tilfælde kunne lægges til grund, at den registrerede allerede er bekendt med disse oplysninger. I begge de nævnte situationer gælder dog, at oplysningspligten skal opfyldes, hvis den dataansvarlige er i tvivl om, hvorvidt den registrerede allerede er bekendt med de i stk. 1, nr. 1 - 3, anførte oplysninger.

I de tilfælde, hvor oplysningerne er indsamlet hos andre end den registrerede, fx andre myndigheder eller private, vil den dataansvarlige derimod som hovedregel ikke kunne lægge til grund, at den registrerede allerede er bekendt med de oplysninger, som den dataansvarlige er forpligtet til at give meddelelse om efter PDL § 29, stk. 1. Det beror bl.a. på, at oplysningspligten skal opfyldes, hvis den dataansvarlige er i tvivl om, hvorvidt den registrerede allerede er bekendt med de i stk. 1, nr. 1 - 3, nævnte oplysninger.

Hvis en dataansvarlig myndighed, som har indsamlet oplysninger hos den registrerede og i den forbindelse har opfyldt sin oplysningspligt efter PDL § 28, efterfølgende videregiver de indsamlede oplysninger til en anden dataansvarlig myndighed, skal denne nye dataansvarlige myndighed som udgangspunkt opfylde oplysningspligten efter PDL § 29. Den nye dataansvarlige myndighed kan alene undlade at give den registrerede meddelelse efter PDL § 29, stk. 1, hvis den oprindelige dataansvarlige allerede har givet de fornødne oplysninger til den registrerede, jf. PDL § 29, stk. 2, 1. led, eller hvis en af de øvrige undtagelsesbestemmelser i PDL § 29 eller § 30 er opfyldt.

PDL § 29, stk. 2, 2. led - registreringen eller videregivelsen er udtrykkeligt fastsat ved lov

Af bestemmelsen i PDL § 29, stk. 2, 2. led følger, at oplysningspligten efter stk. 1 heller ikke gælder, hvis registreringen eller videregivelsen er udtrykkeligt fastsat ved lov eller bestemmelse fastsat i henhold til lov.

Kravet om udtrykkelighed betyder, at der bør sondres mellem de bestemmelser, der indeholder en indberetningspligt, og de bestemmelser, der indeholder en oplysningspligt. Som hovedregel vil det kun være i de tilfælde, hvor der er tale om en egentlig indberetningspligt eller pligt til at indhente oplysninger, at kravet om udtrykkelighed er opfyldt. I disse tilfælde vil det være klart for den registrerede (gennem bekendtgørelse i Lovtidende), at der vil blive indberettet/indhentet oplysninger om den pågældende. Den registrerede vil derfor have mulighed for at søge om indsigt i de behandlinger, der foregår hos den modtagende myndighed. Datatilsynet anser eksempelvis bestemmelsen i skattekontrollovens § 7 F, stk. 1, hvorefter kommunerne årligt skal foretage indberetning til de statslige told- og skattemyndigheder om opkrævede underholdsbidrag, for at opfylde kravet om udtrykkelighed. Det er derimod ikke tilstrækkeligt, at en bestemmelse indeholder en oplysningspligt, da det vil være forbundet med en vis usikkerhed om der rent faktisk behandles (registreres eller videregives) oplysninger om den registrerede, jf. eksempelvis skattekontrollovens § 8 G, stk. 1, om oplysningspligt for vekselerere, advokater m.fl. " ... i det omfang en skattemyndighed anmoder derom og oplysningerne er af væsentlig betydning for skatteligningen ...".

PDL § 29, stk. 3 - underretning af den registrerede er umulig eller uforholdsmæssig vanskelig

Efter PDL § 29, stk. 3, gælder oplysningspligten efter stk. 1 heller ikke, hvis underretning af den registrerede viser sig umulig eller er uforholdsmæssig vanskelig.

I hvilket omfang dette er tilfældet skal vurderes i den enkelte situation. Ved denne vurdering skal der ske en afvejning af på den ene side betydningen af en sådan underretning for den registrerede og på den anden side den arbejdsindsats hos myndigheden, der vil være forbundet med en sådan underretning. Der skal i den forbindelse bl.a. lægges vægt på antallet af registrerede, som skal have meddelelse, oplysningernes alder, samt hvor indgribende det er for den enkelte, at der foretages behandling af oplysninger om vedkommende. Det vil herunder være af betydning, om behandlingen af oplysninger foretages som led i enkeltsagsbehandling, hvor underretning kan ske i forbindelse med iværksættelse af andre sagsbehandlingsskridt, eller om behandlingen foretages som led i en række identiske sager, eventuelt som led i massesagsbehandling. Hvor oplysningerne vedrører personer, der er bosiddende i udlandet, kan behandlingen således efter omstændighederne være undtaget fra oplysningspligten, hvis underretning af den registrerede viser sig umulig eller uforholdsmæssig vanskelig efter en konkret afvejning. I øvrigt må det antages, at bestemmelsen har et snævert anvendelsesområde.

PDL § 30 - afgørende hensyn til private eller offentlige interesser

Yderligere undtagelser fra oplysningspligten er fastsat i PDL § 30. Efter bestemmelsen i stk. 1 kan undtagelse fra reglerne i § 28, stk. 1, og § 29, stk.1, gøres, hvis den registreredes interesse i at få kendskab til oplysningerne findes at burde vige for afgørende hensyn til private interesser, herunder hensynet til den registrerede selv. Efter bestemmelsen i stk. 2 kan undtagelse fra bestemmelserne i § 28, stk. 1, og § 29, stk. 1, tillige gøres, hvis den registreredes interesse i at få kendskab til oplysningerne findes at burde vige for afgørende hensyn til offentlige interesser, herunder navnlig hensynet til 1) statens sikkerhed, 2) forsvaret, 3) den offentlige sikkerhed, 4) forebyggelse, efterforskning, afsløring og retsforfølgning i straffesager eller i forbindelse med brud på etiske regler for lovregulerede erhverv, 5) væsentlige økonomiske eller finansielle interesser hos en medlemsstat eller Den Europæiske Union, herunder valuta-, budget-, og skatteanliggender samt 6) kontrol-, tilsyns-, eller reguleringsopgaver, herunder opgaver af midlertidig karakter, der er et led i den offentlige myndighedsudøvelse på de i nr. 3 - 5 nævnte områder. Bestemmelserne har kun betydning, hvis underretning af den registrerede ikke kan undlades efter undtagelsesbestemmelserne i § 28, stk. 2, og § 29, stk. 2 og 3.

Indskrænkning af den dataansvarliges oplysningspligt kræver efter både stk. 1 og stk. 2 en konkret afvejning af de modstående interesser, der er anført. Afvejningen skal foretages for hver enkelt oplysning for sig. Hvis hensyn, der indebærer undtagelse fra oplysningspligten, kun gør sig gældende for en del af de i § 28, stk. 1, og § 29, stk. 1, nævnte oplysninger, skal der gives den registrerede meddelelse om de øvrige oplysninger. Endvidere indebærer udtrykket "afgørende hensyn", at undtagelse fra oplysningspligten kun kan gøres, hvor der er nærliggende fare for, at privates eller offentliges interesser vil lide skade af væsentlig betydning. Bevisbyrden påhviler den dataansvarlige.

Eksempelvis vil bestemmelsen i PDL § 30, stk. 2, nr. 6 om hensynet til kontrol mv. kunne anvendes, hvis det efter en konkret afvejning - af på den ene side hensynet til den registreredes interesse i at få kendskab til oplysningerne og på den anden side afgørende kontrolhensyn - vurderes, at der er nærliggende og konkret fare for, at det offentliges interesser vil lide skade af væsentlig betydning, fx fordi behandlingen sker i forbindelse med planlægning af uanmeldt kontrol. Pligten til at give underretning må iøvrigt ses i sammenhæng med de almindelige krav til myndighedens sagsbehandling, herunder reglerne i forvaltningslovens § 19 om partshøring. Det antages i den forbindelse, at det i visse tilfælde, navnlig i forbindelse med tilsyns- og kontrolsager, efter omstændighederne kan være nødvendigt eller hensigtsmæssigt at vente med underretningen, indtil sagen er undersøgt nærmere, således at øjemedet ikke forspildes, jf. FOB 1997, side 74 ff.

Tidsfrist for opfyldelse af oplysningspligten

Når der indsamles oplysninger hos den registrerede, skal oplysningspligten opfyldes samtidig med indsamlingen, jf. PDL § 28, stk. 1.

I de tilfælde, hvor oplysninger indsamles i forbindelse med, at den registrerede fx skal indlevere en ansøgning, blanket eller lignende til den dataansvarlige, kan oplysningspligten opfyldes ved, at de fornødne informationer er fortrykt på ansøgningen, blanketten mv. Hvis indsamlingen foregår uden anvendelse af en fortrykt ansøgningsformular eller lignende, fx ved at den registrerede selv henvender sig i et almindeligt brev, skal oplysningspligten opfyldes snarest muligt eller senest inden for 10 dage.

Når oplysninger indsamles hos andre end den registrerede, skal oplysningspligten opfyldes ved registreringen, eller hvis de indsamlede oplysninger er beregnet på videregivelse, senest når videregivelsen af oplysningerne finder sted, jf. PDL § 29, stk. 1.

Udtrykket "ved registreringen" skal fortolkes som snarest muligt eller senest inden for 10 dage efter registreringen. I tilfælde, hvor de indsamlede oplysninger er beregnet på videregivelse til tredjemand, kan opfyldelse af oplysningspligten vente til videregivelse af oplysninger første gang finder sted. Det er dog en betingelse, at det på tidspunktet for indsamlingen er klart, at oplysningerne skal videregives til tredjemand, og at videregivelsen finder sted inden for en forholdsvis snæver periode.

Processuelle regler på ToldSkats område 2003 - 2

E. Sagsbehandling

E.1 Princippet om lovmæssig forvaltning - praksisændringer

For told- og skattemyndighedernes sagsbehandling gælder forvaltningsrettens almindelige regler, herunder princippet om lovmæssig forvaltning og en række uskrevne retsprincipper.

Princippet om lovmæssig forvaltning betyder, at myndighedernes afgørelse ikke må være i strid med lovgivningen samt, at afgørelsen skal have hjemmel i en lovbestemmelse. De uskrevne retsprincipper, som er opstillet i retspraksis, er

grundsætningen om magtfordrejning, dvs. det forhold, at forvaltningen ikke må varetage usaglige hensyn

den almindelige forvaltningsretlige lighedsgrundsætning om, at der ikke må ske usaglig forskelsbehandling

princippet om pligtmæssigt skøn, dvs. det forhold, at når der ved lov er overladt myndigheden en forpligtelse til at foretage en individuel vurdering i den enkelte sag, kan forvaltningen ikke undlade at inddrage relevante saglige hensyn i den skønsmæssige vurdering

proportionalitetsgrundsætningen, dvs. det forhold, at indgrebet ikke må være videregående end formålet tilsiger.

Ændringer af praksis

I princippet kan told- og skattemyndighederne ændre en praksis, eksempelvis ved at vælge en anden fortolkning af en lovbestemmelse. Det gælder, selv om der er tale om en langvarig og hidtil konsekvent fulgt praksis. En skærpelse af praksis kan efter almindelige forvaltningsretlige regler kun ske med virkning for fremtiden, hvilket er fastslået i dommen UfR 1983, 8 HD. Under alle omstændigheder skal en praksisændring gennemføres med en vis smidighed, eventuelt efter en overgangsordning. Lempes en administrativ praksis, antages det i almindelighed, at afgørelser, der er truffet efter den tidligere strenge praksis, kun kan kræves taget op til ny overvejelse og afgjort efter den nye praksis, såfremt den tidligere praksis har ligget uden for rammerne af den eksisterende hjemmel. Er der tale om en ny praksis, der inden for lovens rammer lægger andre hensyn til grund eller foretager en anderledes vægtning af hensynene indbyrdes (det skønsmæssige element), har borgeren/virksomheden ikke krav på, at en sag genoptages.

En klart ulovlig administrativ praksis vil blive tilsidesat af domstolene. Tilsvarende gælder, hvor myndigheden har sat skøn under regel, således at myndighederne har undladt at vurdere, om der i den konkrete sag foreligger sådanne specielle omstændigheder, at den administrative praksis burde være fraveget. Myndigheden kan her have tilsidesat princippet om »pligtmæssigt skøn«.

Adgangen til at støtte ret på generelle udsagn og praksis

Med UfR 1983, 8 HD er det fastslået, at ligningsmyndighedernes overordnede generelle praksis alene kan skærpes med fremtidig virkning. En sådan skærpelse kan tidligst få virkning fra det tidspunkt, hvor skærpelsen offentliggøres på relevant måde, fx via SKM eller ved udsendelse af et cirkulære, herunder et cirkulære, der ændrer et hidtidigt cirkulære, jf. TfS 1993, 345 VLD og TfS 1996, 656 VLD, eller ved en skærpet formulering i Ligningsvejledningen.

Det anførte gælder dog ikke i det omfang den ændrede praksis alene er udtryk for en udfyldning eller præcisering af hidtidig praksis, jf. fx TfS 1994, 587, 588 og 589 HD om den skattemæssige behandling af lån i fælleskasser, hvor skattemyndighedernes præcisering af praksis kunne gøres gældende uden forudgående varsel.

At en generel overordnet praksis alene kan skærpes med fremtidig virkning er ensbetydende med, at borgere/virksomheder som udgangspunkt kan støtte ret på en forventning om, at en entydig og forbeholdsløs formulering i cirkulærer og Ligningsvejledning indtil videre er udtryk for myndighedernes generelle praksis. Der kan henvises til UfR 1965, 399 HD, TfS 1992, 19 ØLD, TfS 1994, 295 ØLD, TfS 1996, 210 HD, TfS 1996, 642 HD, TfS 1997, 6 VLD og TfS 1997, 834 VLD. Som undtagelse herfra gælder dog, at borgere/virksomheder ikke kan støtte ret på en formulering, der måtte føre til resultater, der er i direkte modstrid med højere rangerende retskilder, dvs. lovgivning, domspraksis og offentliggjort fast administrativ praksis.

Se hertil SKM2001.582.ØLR , hvor den skattepligtige henviste til en cirkulæreskrivelse om myndighedernes adgang til at forhøje skatteansættelser efter 3-års fristens udløb. I henhold til cirkulæreskrivelsen skulle en gennemført forhøjelse frafaldes, hvis der som i den foreliggende sag ikke var grundlag for ansvar for urigtig selvangivelse. Østre Landsret stadfæstede forhøjelsen med den bemærkning, at cirkulæreskrivelsen på dette punkt ikke havde støtte i ordlyden af eller i forarbejderne til den dagældende bestemmelse i SSL § 35, stk. 3. Se tilsvarende TfS 1993, 101 VLD, TfS 1993, 161 VLD og TfS 1995, 483 HD.

En forudsætning for, at borgere/virksomheder kan støtte ret på indholdet af generelle administrative retskilder er endvidere, at retskilden hidrører fra de overordnede myndigheder, jf. TfS 1994, 551 VLD og TfS 1996, 173 ØLD, hvor der ikke kunne støttes ret på generelle udsagn fra en told- og skatteregion. I sagen refereret i TfS 2000, 871 HD kunne et notat fra statsskattedirektoretet (nu Told- og Skattestyrelsen) om investering i lystbåde efter sin karakter ikke begrunde en retligt beskyttet forventning hos en borger/virksomhed, der var kommet i besiddelse af notatet, om, at hans bådudlejningsvirksomhed ville blive anerkendt som erhvervsmæssig.

Det er naturligvis også en forudsætning, at borgeren/virksomheden skattepligtige kan dokumentere, at der eksisterer en fast administrativ praksis, jf. TfS 2000, 761 ØLD, hvor en skattepligtig havde påberåbt sig en administrativ praksis om, at lotterigevinster under en vis mindstegrænse ikke blev beskattet. Den skattepligtige gjorde endvidere gældende, at det måtte have processuel skadevirkning for Skatteministeriet, hvis ligningsmyndighedernes interne retningslinier om mindstegrænser ikke blev fremlagt i retten. Gevinsten blev anset for skattepligtig, fordi retten ikke fandt det dokumenteret, at der eksisterede en fast administrativ praksis, hvorefter gevinster af den pågældende art og størrelse var skattefrie.

I TfS 2000, 148 HD, hvor Ligningsrådet i nogle tilfælde havde afgivet en bindende forhåndsbesked, fandtes det ikke godtgjort, at der havde eksisteret en administrativ praksis, der afskar skattemyndighederne fra at nægte fradragsret for renter og provision i den konkrete situation.

Se tilsvarende SKM2001.408.ØLR , hvor den skattepligtige ikke kunne dokumentere en bestemt praksis om fradrag for udgifter til erhvervelse af filmrettigheder. Dommen er anket til Højesteret.

Se endelig TfS 2000, 1011 HD, hvor den skattepligtige ikke kunne dokumentere en særlig praksis om, at myndighederne havde godkendt leasingprojekter med rent formelt ejerskab.

Lighedsgrundsætningen

At borgerne/virksomhederne kan støtte ret på de overordnede myndigheders generelle praksis med de anførte undtagelser, er et udslag af den almindelige forvaltningsretlige lighedsgrundsætning, der også kan påberåbes i tilfælde, hvor forventningssynspunktet, jf. afsnit C.3 , ikke er aktuelt. Dette vil fx være relevant, i tilfælde hvor der henvises til en praksis, der ikke var kendt eller beskrevet på det tidspunkt, hvor borgeren/virksomheden disponerede. Dette kan fx være tilfældet, hvis der i Ligningsvejledningen for 2001, der først udgives i marts 2002 er beskrevet nogle retningslinjer, der ikke tidligere har været beskrevet, som skal være gældende for indkomståret 2001.

Påberåbelse af lighedsgrundsætningen forudsætter endvidere, at den generelle praksis, der henvises til, ikke er direkte ulovmedholdelig eller i strid med højere rangerende retkilder. Påberåbelse af lighedsgrundsætningen forudsætter endelig, at en borgers/virksomheds konkrete sag er helt identisk med den generelle praksis eller afgørelse, der henvises til, jf. TfS 1995, 486 ØLD og TfS 1998, 778 H, hvor dette krav ikke var opfyldt.

Det vil normalt alene være de centrale myndigheders generelle praksis, der kan påberåbes efter en lighedsgrundsætning jf. fx TfS 1995, 483 HD, hvor lighedsgrundsætningen ikke kunne påberåbes vedrørende en lokal praksis, der var forkert, da en skattepligtig ikke kunne støtte ret på, at en skattepligtig i en anden kommune havde fået medhold i en helt tilsvarende sag om fradrag for udepenge.

Tilsvarende TfS 2000, 374 HD hvor lighedsgrundsætningen ikke kunne begrunde fradrag, selvom andre skattepligtige med urette måtte have opnået fradrag under lignende omstændigheder.

En anden begrænset rækkevidde af lighedsgrundsætningen følger af en ombudsmandsudtalelse, der er refereret i TfS 1994, 202, hvorefter der ikke kunne støttes ret på anvendelsen af et genoptagelsescirkulære efter dettes ophævelse, og efter at skattemyndighederne var ophørt med at administrere efter cirkulæret, jf. skatteministerens svar om samme cirkulære i TfS 1994, 205.

E.2 Inhabilitet

De personer eller den myndighed, som behandler eller træffer afgørelse i en sag, skal opfylde visse krav til habilitet. I almindelighed skelnes der mellem generel habilitet og speciel habilitet. Til generel habilitet hører fx spørgsmålet om, hvorvidt en person lovligt er valgt eller udnævnt til et offentligt hverv.

Spørgsmålet om generel habilitet er ikke omfattet af forvaltningslovens kapitel 2 og behandles ikke nærmere, hvorimod reglerne om speciel inhabilitet behandles nedenfor i afsnit E.2.1 og E.2.2.

Se nærmere om konsekvenserne af inhabilitet afsnit F.

E.2.1 Forvaltningslovens regler om speciel inhabilitet

Forvaltningslovens kapitel 2 indeholder i §§ 3-6 en række bestemmelser om speciel inhabilitet. Reglerne om speciel inhabilitet skal sikre, at ingen i den offentlige forvaltning medvirker ved behandlingen af en sag, hvis afgørelse vedkommende har en særlig interesse i. Baggrunden for reglerne om inhabilitet er et ønske om at tilvejebringe sikkerhed for og tillid til, at de afgørelser, der træffes af en myndighed, ikke påvirkes af uvedkommende hensyn. Ud over regler om partsinteresse og familiemæssig tilknytning indeholder forvaltningsloven regler om inhabilitet på grund af tilknytning til en juridisk person og tidligere deltagelse i sagens behandling samt en opsamlingsbestemmelse, hvorefter der indtræder inhabilitet, hvis der i øvrigt foreligger omstændigheder, der er egnet til at vække tvivl om vedkommendes upartiskhed.

Revisorer, der er medlemmer af et byråd, er ikke inhabile i forbindelse med kommunalbestyrelsens behandling af ligningsplanen, idet de pågældendes erhverv som revisorer ikke ud fra en almindelig betragtning indebærer risiko for, at behandlingen vil blive påvirket af usaglige eller uvedkommende hensyn.

I praksis forekommer speciel inhabilitet typisk i tilfælde, hvor der foreligger en konkret økonomisk interessekonflikt, jf. fx TfS 1986, 486 LSR, hvor en ligningskommissionsformand, der førte retssag om et byggeri mod hovedaktionæren i det selskab, hvis sag var til afgørelse i ligningskommissionen, blev anset for inhabil. Speciel inhabilitet kan tillige være forårsaget af et mere personligt modsætningsforhold eksempelvis dokumenteret uvenskab. Politiske modsætningsforhold eller sammenfaldende politiske opfattelser vil ikke i sig selv kunne medføre speciel inhabilitet.

To-instans inhabilitet

Det sker, at en underordnet forvaltningsmyndighed i forbindelse med behandlingen af en konkret sag søger vejledning om lovfortolkningsspørgsmål eller lignende - fx telefonisk - hos en overordnet myndighed, der samtidig er klageinstans vedrørende den pågældende sag. En sådan rådgivning kan medføre inhabilitet hos den pågældende medarbejder i den overordnede myndighed. I FOB 1998, 364 udtalte ombudsmanden således, at der ikke kunne ses bort fra risikoen for, at en sagsbehandler ved en klageinstans følte sig bundet af sin tidligere vejledning til 1. instans, da den pågældende sagsbehandler havde tilkendegivet en forholdsvis præcis og endelig opfattelse vedrørende den konkrete sags udfald. Ombudsmanden anså derfor den pågældende sagsbehandler for inhabil ved klageinstansens behandling af sagen.

Hvis vejledningen er givet i en sådan form, at den pågældende medarbejder hos den overordnede myndighed ikke har givet udtryk for sin endelige opfattelse med hensyn til den konkrete sags udfald, men blot har ydet vejledning med hensyn til fortolkningen af retsgrundlaget for afgørelsen og/eller har vejledt om den overordnede myndigheds praksis, vil bestemmelsen i FVL § 3, nr. 4 ikke medføre, at den pågældende medarbejder er inhabil i forhold til den pågældende sag, hvis afgørelsen bliver påklaget til den overordnede myndighed.

Konsekvenser af inhabilitet

Foreligger der speciel inhabilitet må den, der er inhabil, som udgangspunkt hverken træffe afgørelse i den pågældende sag eller i øvrigt medvirke ved sagens behandling. Et inhabilt medlem af et skatteankenævn er således afskåret fra at deltage ikke blot i en eventuel afstemning om sagens afgørelse, men også i den forudgående behandling af sagen og om spørgsmålet om inhabilitet, jf. FVL § 6, stk. 3.

Efter FVL § 6, stk. 2, afgøres spørgsmålet om, hvorvidt en person er inhabil, af den myndighed, som skal træffe afgørelsen vedrørende sagens realitet. Afgørelsen kan alene indbringes for en klageinstans i forbindelse med påklage af afgørelsen vedrørende sagens realitet. I praksis har Told- og Skattestyrelsen udtalt sig i sager vedrørende inhabilitetsspørgsmål.

E.2.2 Skattestyrelseslovens regler om inhabilitet

Generel inhabilitet

Reglerne i forvaltningsloven suppleres af en særlig bestemmelse om generel inhabilitet i SSL § 36 A, hvorefter ingen samtidig kan være medlem af eller stedfortræder i et skatteankenævn, Ligningsrådet eller Landsskatteretten. Reglerne om udnævnelsesbetingelserne for medlemmer af skatteankenævnene, Ligningsrådet og Landsskatteretten findes i skattestyrelsesloven. Der stilles ingen krav om særlig uddannelse for medlemmerne af disse råd og nævn, bortset for Landsskatteretten, hvor præsidenten, retsformændene samt mindst 9 af de medlemmer, der udnævnes af ministeren, skal opfylde de almindelige betingelser for at kunne blive landsdommer. Der henvises endvidere til afsnit A.

Speciel inhabilitet

SSL § 11, stk. 2, indeholder en særlig regel om speciel inhabilitet, der vedrører sekretariatsbetjening af skatteankenævnet. Bestemmelsen foreskriver, at den, som har medvirket ved behandlingen af en skatteansættelse, ikke må fungere som sekretær for skatteankenævnet under en klagesag om ansættelsen. Reglen er formuleret absolut i lovteksten. Der er imidlertid alene tale om en rettighed for borgere/virksomheder, der ikke skal acceptere personsammenfald. Hvis borgere/virksomheder i et konkret tilfælde anmoder om, at den pågældende person skal behandle sagen på ny, kan borgeren/virksomheden give afkald på sin ret efter bestemmelsen. Der må sikres fornødent bevis for, at der ved positiv tilkendegivelse fra borgerens/virksomhedens side er givet et sådant afkald, da virkningen ellers vil blive, at skatteankenævnets kendelse i sagen kan erklæres ugyldig. I praksis vil en sådan tilkendegivelse kun fremkomme rent undtagelsesvis. Skatteankenævnet er ikke forpligtet til at følge en sådan anmodning.

Reglen i SSL § 11, stk. 2, retter sig kun mod den eller de medarbejdere i den kommunale skatteforvaltning, som har medvirket ved behandlingen af skatteansættelsen. Det er uden betydning, om den pågældende medarbejder tidligere har beskæftiget sig med andre forhold vedrørende borgeren/virksomheden, som ikke har nogen tilknytning til den aktuelle klagesag. Det forhold, at skatteankenævnets sekretær havde medvirket ved den skattepligtiges skatteansættelser for andre indkomstår, bevirkede ikke, at den pågældende var inhabil ved sagens behandling, jf. TfS 2000, 140 ØLD.

Medvirken forudsætter, at den pågældende har haft en vis reel indflydelse på afgørelsens resultat. Rene hjælpefunktioner såsom telefonpasning, postafsendelse og renskrivning er ikke medvirken i denne betydning. Den skattepligtige kan således ikke påberåbe sig ugyldighed, fordi disse funktioner er udført af de samme personer i begge sager. Det har heller ikke betydning, om den, som har foretaget ansættelsen, og sekretariatsmedarbejderen har samme administrative chef. Sammenfattende kræver bestemmelsen således ikke, at sekretariatsfunktionen udskilles fra den kommunale skatteforvaltning i øvrigt, eller at der knyttes et særligt personale hertil.

Det ligger inden for rammerne af kommunernes selvstyre at organisere skatteforvaltningen, som de ønsker, herunder at bestemme, om der skal være en separat skatteforvaltning som sådan, og om der skal være en særlig organisatorisk enhed, som alene udfører sekretariatsfunktionen med hensyn til skatteankenævnet, eller om disse opgaver fordeles blandt de samme medarbejdere, som har kompetence til at foretage skatteansættelser.

Konsekvenser af inhabilitet

Virkningen af, at der foreligger inhabilitet, er, at borgeren/virksomheden kan kræve skatteankenævnskendelsen tilsidesat som ugyldig, jf. SSL § 24, stk. 1, nr. 2, om klage til Landsskatteretten. Der henvises endvidere til afsnit F . Det påhviler forvaltningen selv i første række at sørge for, at der ikke foreligger inhabilitet hos sekretariatsmedarbejderne. Skatteankenævnet skal selv foretage en vurdering af, hvorvidt der foreligger inhabilitet efter SSL § 11, stk. 2, hos den eller de medarbejdere, forvaltningen anvender som sekretariat. Nævnets beslutningskompetence kan ikke delegeres til forvaltningen eller til formanden. I TfS 2000, 640 VLD fandt Vestre Landsret det ikke godtgjort, at der forelå inhabilitet i en sag, hvor skattechefen havde ført protokol efter at have erklæret sig inhabil med behandlingen af den pågældende sag.

Et medlem af et skatteankenævn, som af nævnet er anset for inhabilt, kan kræve sine indvendinger mod nævnets beslutning tilført protokollen og kan forlange, at en kopi af protokolatet indsendes til Told- og Skattestyrelsen, jf. forretningsordenen for skatteankenævn § 9, stk. 2 og 4.

Ekstern bistand

Hvis den kommunale skattemyndighed i det konkrete tilfælde ikke råder over en medarbejder, som både opfylder kravet om habilitet og almindelige krav til faglige kvalifikationer, skal forvaltningen snarest underrette nævnet om dette. I disse tilfælde skal der engageres ekstern bistand for kommunens regning, jf. SSL § 11, stk. 3. Det er et krav, at den eksterne sekretariatsbistand skal kunne udføre sekretariatsbetjeningen tilfredsstillende. Loven giver ikke anvisning på, hvem der kan engageres som ekstern bistand. Det vil således bl.a. være muligt at benytte en medarbejder fra den regionale told- og skattemyndighed, fra en nabokommune eller fra et privat revisionsfirma. I alle tilfælde skal kommunen selv afholde udgifterne til sekretariatsbistanden. Det afgørende er, at instruktionsbeføjelsen påhviler den af kommunalbestyrelsen udpegede ligningsansvarlige. Ansvaret for sekretariatsbetjeningen påhviler i alle tilfælde kommunalbestyrelsen. De nærmere regler om fremgangsmåden ved udpegning af ekstern bistand findes i § 4 i forretningsordenen for skatteankenævn. Kommunalbestyrelsen træffer afgørelse på grundlag af en indstilling fra skatteankenævnet om, at der er behov for ekstern bistand, og om hvem der kan engageres. Nævnets indstilling behøver ikke at blive fulgt. På tilsvarende måde kan nævnet indhente forslag fra den kommunale skatteforvaltning til, hvem der bør engageres, men nævnet er ikke forpligtet til at følge forslaget i sin indstilling til kommunalbestyrelsen.

Den eller de personer, der engageres som ekstern bistand, udfører de samme funktioner som den, den interne sekretariatsbistand skulle have udført. De pågældende personer er bundet af de samme overordnede forvaltningsregler som de kommunale embedsmænd, herunder af tavshedspligtsbestemmelsen i SSL § 37, se afsnit M.3. Også habilitetsbestemmelsen i FVL § 3 finder anvendelse. Kommunalbestyrelsen og skatteankenævnet må påse, at man ikke udpeger henholdsvis indstiller en person, som vil være specielt inhabil i den pågældende sag. Eksempelvis må man ikke engagere en revisor, som samtidig repræsenterer klageren eller er i nær familie med denne. Hvis kravet om ekstern sekretariatsbistand ikke overholdes af kommunen, kan skatteankenævnets afgørelse senere erklæres for ugyldig på grund af formelle fejl. Der henvises endvidere til afsnit F.

Sekretariatsbetjening af skatteankenævn efter 1/9 2003

SSL § 11 er ændret ved lov nr. 267 af 12. april 2003 og efter den nye formulering af SSL § 11, stk. 2, skal sekretariatsbetjening af skatteankenævn efter 1. september 2003 organisatorisk være adskilt fra den myndighed, hvis afgørelser skatteankenævnene skal klagebehandle. Efter SSL § 11, stk. 1, er det således skatteministeren, som har ansvaret for sekretariatsbetjeningen, og som stiller sekretatiatsbetjening til rådighed for skatteankenævene. Bestemmelsen sikrer, at der ikke kan stilles spørgsmål ved sekretariaternes habilitet.

Efter den fremtidige SSL § 11, stk. 3, kan skatteministeren indgå aftaler med kommunalbestyrelser eller bestyrelser for kommunale fællesskaber, der er oprettet efter § 60 i lov om kommunernes styrelse, om at løse denne opgave mod betaling. Det vil være en forudsætning for en aftale om kommunal sekretariatsbetjening af skatteankenævn, at kommunen/kommunerne sikrer oprettelse af en organisation, hvor sekretariatet ikke er underlagt chefen for en kommunal skatteforvaltning, og hvor personalet i sekretariatet organisatorisk er klart adskilt fra personalet i en kommunal skatteforvaltning.

Kommuner, der ønsker at udføre sekretariatsbetjening af skatteankenævn fra den 1. september 2003, skal senest den 1. august 2003 have indgået aftale med Told- og Skattestyrelsen herom.

E.3 Sagsbehandlingsreglerne

Forvaltningsloven, offentlighedsloven, persondataloven, skattestyrelsesloven, Toldkodeksen og de almindelige forvaltningsretlige grundsætninger indeholder de minimumskrav, som told- og skattemyndighedernes sagsbehandling skal opfylde.

E.3.1 Vejledningspligt

Efter FVL § 7, stk. 1, har forvaltningsmyndigheder pligt til at yde vejledning og bistand til fysiske personer, der retter henvendelse om spørgsmål indenfor myndighedens sagsområde. Som det fremgår af FOB 2000, s. 285 ff. gælder vejledningspligten efter omstændighederne også i tilfælde, hvor der ikke er sket henvendelse til myndighederne, fx hvis det synes at kunne lægges til grund, at borgeren er i vildrede om en regels anvendelsesområde. Bestemmelsen omfatter også henvendelser på vegne af juridiske personer.

Reglerne gælder alene vejledning i forbindelse med konkrete afgørelsessager. Vejledning skal efter bestemmelsen gives i fornødent omfang efter en konkret vurdering. Vejledningspligten indebærer bl.a., at der i konkrete sager skal vejledes om, hvilke retsregler, der finder anvendelse, og reglernes betydning for sagens parter, samt om hvilke oplysninger, der skal tilvejebringes som led i sagens behandling. Dette indebærer bl.a., at told-, skatte- og afgiftsmyndighederne skal vejlede en part med hensyn til at uddybe eller præcisere eventuelle indsigelser vedrørende en sags faktum, eller i øvrigt vejlede borgerne/virksomhederne om udfyldelse af blanketter eller lignende på myndighedens område. Endvidere skal myndighederne give oplysning om, hvor lang tid sagsbehandlingen forventes at vare. Det fremgår af FOB 2000, s. 285 ff., at vejledningspligten også omfatter situationer, der klart er lovgivet om, som i den foreliggende sag acontoskattereglerne for selskaber. Borgere/virksomheder kan henvende sig til bopælskommunen om skattemæssige problemer. Kommunens skatteforvaltning kan i tvivlstilfælde rådføre sig med de regionale told- og skattemyndigheder.

Henvendelse til de statslige myndigheder om told, moms, afgifter, selskabsbeskatning mv. skal rettes til den stedlige regionale told- og skattemyndighed.

Bindende tariferings- og oprindelsesoplysninger

Om vejledning om muligheden for indhentelse af bindende tariferingsoplysninger (BTO) kan henvises til TfS 1999, 951 ØLD vedrørende toldafgifter. Her fandt landsretten, at told- og skatteregionen ikke havde tilsidesat vejledningspligten, idet det ikke var godtgjort, at told- og skatteregionen havde anledning til at henlede opmærksomheden på adgangen til at indhente en BTO.

Tolkebistand

Efter FVL § 7, stk. 1, skal en forvaltningsmyndighed i fornødent omfang yde vejledning og bistand til personer, der retter henvendelse om spørgsmål inden for myndighedens sagsområde. Det følger af denne vejledningspligt og af officialmaksimen, at told- og skattemyndighederne over for udlændinge er forpligtet til at skaffe fornøden tolkebistand, når den, der retter henvendelse, ikke behersker det danske sprog tilstrækkeligt godt. Dette gælder også uden for de tilfælde, hvor der efter en international konvention - som fx den nordiske sprogkonvention - er pligt hertil.

I afgørelsessager indebærer denne forpligtelse, at mundtlige forhandlinger, så vidt det er muligt, bør foregå ved hjælp af tolkebistand, ligesom der i fornødent omfang bør ydes tolkebistand ved meddelelse af afgørelser, hvis det findes påkrævet.

Når told- og skattemyndighederne har vejledt om eventuelle dokumentationskrav, er det derimod den pågældende borgers/virksomheds eget ansvar, at denne dokumentation forelægges myndigheden i en umiddelbar forståelig herunder sproglig tilgængelig form.

Videresendelse til rette myndighed

Efter FVL § 7, stk. 2, skal en forvaltningsmyndighed, der modtager en skriftlig henvendelse, som ikke vedrører dens sagsområde, så vidt muligt videresende henvendelsen til rette myndighed, jf. FOB 1998, 304. Ombudsmanden udtalte, at en skattemyndighed, der havde truffet afgørelse i en sag, som ikke vedrørte dens sagsområde, burde have sikret sig, at den var kompetent til at behandle sagen, ligesom den burde have videresendt en henvendelse, der ikke vedrørte dens sagsområde, til rette myndighed. Da ombudsmanden anså afgørelsen for ugyldig på grund af kompetencemangel, burde Told- og Skattestyrelsen endvidere efter hans opfattelse have ophævet afgørelsen og oversendt sagen til rette myndighed. Se nærmere om den stedlige kompetence i afsnit A.3 og om konsekvenser af manglende eller ufyldestgørende vejledning i afsnit F.1 .

Særligt for toldområdet

På toldområdet gælder herudover art. 11 i EF's toldkodeks , hvorefter enhver person kan anmode toldmyndighederne om oplysninger om anvendelse af toldforskrifterne.

Eksempler på konkret vejledningsforpligtelse

Vedrørende pligten til at vejlede om adgangen til omgørelse efter SSL § 37 C, henvises til O.1. Vedrørende muligheden for at foretage betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 4, gælder der almindelig vejledningsforpligtelse, se nærmere herom i Told- og Skattestyrelsens redegørelse offentliggjort i TfS 2000,740, afsnit 4.1. Vedrørende vejledning på straffesagsområdet henvises særligt til P.2 om forsvarerbistand. Vedrørende pligten til at vejlede om kompetent myndighed i relation til ekstraordinær genoptagelse efter SSL § 35, henvises til H.1 . Vedrørende adgangen til at udligne forhøjelse af en skatteansættelse med yderligere af- og nedskrivning gælder ligeledes en almindelig vejledningsforpligtelse, se nærmere herom i TSS-cirkulære 2000-34 .

Klagevejledning

Der henvises i det hele til E.3.9.

E.3.2 Repræsentation

Efter FVL § 8, stk. 1, kan den, der er part i en sag, som udgangspunkt på ethvert tidspunkt under sagens behandling vælge at lade sig repræsentere eller bistå af andre. Myndigheden kan dog kræve, at parten medvirker personligt, når det er af betydning for sagens afgørelse, fx en straffesag.

I forvaltningsloven findes der ikke regler om, hvem der kan repræsentere eller bistå en part. Parten kan derfor lade sig repræsentere eller bistå af såvel sagkyndige, fx en advokat eller revisor, som af andre. Repræsentation kan dog normalt kun foretages af en person, der er myndig.

FVL § 8, stk. 2, indeholder en undtagelse til hovedreglen i stk. 1, idet partens ret til at lade sig repræsentere ikke gælder, hvis partens interesse i at lade sig repræsentere findes at burde vige for væsentlige hensyn til offentlige eller private interesser, herunder i særlige tilfælde parten selv. Anvendelse af bestemmelsen forudsætter, at myndigheden i hver enkelt tilfælde foretager en konkret afvejning af på den ene side partens interesse i at få den pågældende bistand/repræsentation og på den anden side de hensyn, der taler for at afskære parten fra denne adgang til bistand/repræsentation.

Omkostningerne ved eventuel sagkyndig bistand er myndighederne uvedkommende, bortset fra de tilfælde som er omfattet af reglerne om omkostningsgodtgørelse, SSL kap. 3A, jf. afsnit K.

Fuldmagt

Forvaltningsmyndigheden afgør, om den, der optræder som partsrepræsentant, skal fremlægge en skriftlig fuldmagt eller på anden måde godtgøre, at den pågældende repræsenterer parten. Advokater og revisorer er typiske partsrepræsentanter, hvorfor der normalt ikke kræves dokumentation for fuldmagtsforhold fra disse, medmindre det er særligt begrundet i sagens karakter eller omstændighederne i øvrigt.

Det bemærkes, at retten til repræsentation ikke uden særskilt fuldmagt omfatter retten til at lade repræsentanten modtage penge fra myndigheden på partens vegne.

Særligt under hensyn til tavshedspligtsreglerne, vil det normalt være nødvendigt, at andre, der optræder som partsrepræsentant, fremlægger en skriftlig fuldmagt som dokumentation for fuldmagtsforholdet. Dette gælder fx ved enhver henvendelse til en myndighed om en konkret sag, som ikke vedrører den pågældendes egne forhold. Fuldmagt er således nødvendig for at sikre, at myndigheden ikke uberettiget videregiver tavshedsbelagte oplysninger.

Forretningsordnerne for Landsskatteretten § 20, for Ligningsrådet § 14 og for skatteankenævnene § 17 indeholder nærmere regler om repræsentation. Reglerne præciserer partsrepræsentantens adgang til at disponere på partens vegne.

Særligt for told

På toldområdet gælder endvidere artikel 5 i EF-toldkodeksen , hvorefter en repræsentant med undtagelse af enkelte nærmere beskrevne tilfælde skal være etableret i Fællesskabet. Repræsentanten skal tilkendegive at handle på den persons vegne, der repræsenteres, og være i besiddelse af en fuldmagt fra denne.

Den person, der ikke tilkendegiver at handle i en anden persons navn eller for en anden persons regning, eller som handler i en anden persons navn eller for en anden persons regning uden at være i besiddelse af en fuldmagt, anses for at handle i eget navn og for egen regning. Toldmyndighederne kan kræve, at repræsentanten dokumenterer sit fuldmagtsforhold.

E.3.3 Sagens oplysning

For forvaltningsmyndighedernes sagsbehandling gælder officialprincippet. Officialprincippet findes hverken beskrevet i skattestyrelsesloven eller i forvaltningsloven, men har hjemmel i uskreven retssædvane.

Officialprincippet betyder, at en forvaltning har ansvaret for at de nødvendige oplysninger foreligger, og at de nødvendige undersøgelser foretages inden der træffes afgørelse i en sag. I praksis foregår dette i vidt omfang via de oplysninger, der pligtmæssigt indberettes i henhold til lovgivningen.

Officialprincippet betyder ikke nødvendigvis, at forvaltningsmyndigheden altid selv skal fremskaffe de nødvendige oplysninger. Dette kan ske i samarbejde med andre myndigheder og borgeren/virksomheden selv. Forvaltningsmyndigheden vil dog ikke uden videre kunne lægge borgerens/virksomhedens oplysninger til grund, men må i et nødvendigt omfang kontrollere dem og således sikre, at sagen bygger på det materielt rigtige grundlag.

I SKM2003.27.ØLR fandt Landsretten, at Told-og Skattestyrelsen både ved udsendelse af agterskrivelse og ved udsendelse af kendelse havde et fuldt tilstrækkeligt faktisk og retligt oplysningsgrundlag til at kunne træffe en korrekt afgørelse.

Et væsentligt led i told- og skattemyndighedernes sagsbehandling er told- og skattelovgivningens bestemmelser om pligtmæssige oplysninger fra borgerne/virksomhederne. Det drejer sig især om reglerne om den enkelte borgers/virksomheds selvangivelsespligt, angivelses- og oplysningspligt i øvrigt, men også om told- og skattemyndighedernes adgang til at indhente regnskabsmateriale, foretage virksomhedseftersyn og indhente oplysninger fra tredjemand, jf. reglerne i skattekontrolloven og afgiftslovene.

Det almindelige krav om, at myndighederne skal påse, at sagbehandlingstiden ikke bliver unødigt langvarig indebærer ikke, at myndighederne kan undlade at sørge for, at sagen er forsvarligt oplyst. I de tilfælde, hvor sagsbehandlingstiden har givet anledning til kritik fra Folketingets Ombudsmand, retter kritikken sig først og fremmest imod de perioder i sagsforløbet, hvor sagens behandling har været gået helt i stå, jf. fx FOB 1995, 237 og FOB 1995, 251. Det må derfor påhvile den myndighed, der har foretaget en høring eventuelt at rykke for et høringssvar, og det kan ofte være hensigtsmæssigt at fastsætte en svarfrist.

Se nærmere om konsekvenserne af manglende overholdelse af officialprincippet i afsnit F.1 .

E.3.4 Notatpligt

I sager, hvor der vil blive truffet afgørelse af en forvaltningsmyndighed, skal en myndighed, der mundtligt modtager oplysninger vedrørende en sags faktiske omstændigheder, der er af betydning for sagens afgørelse, eller i sager, hvor myndigheden på anden måde er bekendt med sådanne oplysninger, gøre notat om indholdet af oplysningerne, jf. OFL § 6, stk. 1. Det gælder dog ikke, såfremt oplysningerne i øvrigt fremgår af sagens dokumenter.

Der kan både være tale om, at myndigheden på egen hånd indhenter mundtlige oplysninger, eller der kan være tale om en henvendelse fra borgeren/virksomheden selv eller fra en trediemand, eksempelvis fra en anmelder.

Dokumenter, som indeholder oplysninger, der er noteret i henhold til notatpligten, er en del af grundlaget for afgørelsen og er undergivet aktindsigt med de undtagelser, der følger af OFL §§ 7-14, jf. afsnit M.1.2.2.

Sådanne dokumenter er ligeledes omfattet af parters ret til aktindsigt med de undtagelser, der følger af FVL §§ 12-15, jf. afsnit M.1.2.1.

Hvor der ikke findes et lovbestemt krav om, at en anmodning skal fremsættes skriftligt, kan en sag derfor startes mundtligt, ved at borgeren/virksomheden henvender sig personligt eller telefonisk, og ved at myndigheden i henhold til notatpligten noterer anmodningen eller henvendelsen fra borgeren/virksomheden, uanset om det i forbindelse med sagbehandlingen er nødvendigt at kræve skriftlig dokumentation. Se nærmere om konsekvenserne af manglende overholdelse af notatpligten i afsnit F.1 .

Udover de oplysninger forvaltningen har pligt til at notere efter OFL § 6 følger det af god forvaltningsskik, at myndigheden desuden skal notere væsentlige oplysninger om sagens ekspedition.

E.3.5 Høring

Reglerne om høring på myndighedens initiativ, inden der træffes en bebyrdende afgørelse, har til formål at sikre, at sagens parter får lejlighed til at gøre sig bekendt med og kommentere det faktiske afgørelsesgrundlag, inden sagen afgøres. Denne ret for borgeren/virksomheden til at få lejlighed til at påpege misforståelser, unøjagtigheder eller ufuldstændigheder i det foreliggende sagsmateriale, vil kunne medvirke til at sikre, at myndighedens afgørelser træffes på det bedst mulige faktiske grundlag. Reglerne om høring gælder ikke ved afgørelser, der giver borgeren/virksomheden fuldt ud medhold.

Om konsekvenserne af manglende høring, se afsnit F .

E.3.5.1 De forskellige regelsæt

Forvaltningsloven

FVL §§ 19-21 indeholder regler om partshøring. Reglerne betyder, at hvis en part i en sag ikke kan antages at være bekendt med, at myndigheden er i besiddelse af bestemte oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, må myndigheden ikke træffe afgørelse, før parten er gjort bekendt med oplysningerne og har haft lejlighed til at fremkomme med en udtalelse. Det gælder dog kun, hvis oplysningerne er til ugunst for den pågældende part og er af væsentlig betydning for sagens afgørelse. Herudover findes der i FVL § 19, stk. 2, en række nærmere opregnede tilfælde, hvor der undtagelsesvis ikke er pligt til partshøring. Endelig fremgår det af FVL § 20, at i sager, hvor myndigheden efter anmodning fra en part kan ændre en afgørelse, kan partshøring undlades, hvis sagens karakter og hensynet til parten selv taler for det.

Selv om udgangspunktet er, at en sags juridiske elementer ikke er omfattet af partshøringspligten, kan et ændret retligt bedømmelsesgrundlag bevirke, at der skal ske partshøring herom. Dette vil også være tilfældet i situationer, hvor en udtalelse, som afgørelsesmyndigheden har indhentet fra en anden myndighed, indeholder et ændret retligt bedømmelsesgrundlag.

Forvaltningslovens partsbegreb

Forvaltningsloven indeholder ikke en definition af partsbegrebet, men udtrykket skal forstås i overensstemmelse med det almindelige forvaltningsretlige partsbegreb, herunder den praksis, der har udviklet sig i tilknytning hertil. Afgørelsens adressat, dvs. den person afgørelsen rettes til er herefter utvivlsomt part. Men også andre end adressaten kan være part. Som part anses personer i øvrigt, der har en væsentlig, direkte, individuel og retlig interesse (af økonomisk eller personlig art) i sagens afgørelse og udfald.

Skattestyrelsesloven

Ved siden af forvaltningsloven indeholder skattestyrelsesloven detaljerede regler om ubetinget partshøring i form af agterskrivelse, jf. afsnit E.3.5.2 og sagsfremstilling, jf. afsnit E.3.5.3 og E.3.6 .

Skattestyrelseslovens partsbegreb

Skattestyrelseslovens partsbegreb omfatter alene den eller de personer, som afgørelsen er direkte rettet til. I modsætning til forvaltningsloven omfatter skattestyrelseslovens partsbegreb ikke andre, som har en væsentlig, direkte, individuel og retlig interesse (af økonomisk eller personlig art) i sagens afgørelse og udfald. Skattestyrelseslovens ubetingede krav om høring i form af agterskrivelse og evt. sagsfremstilling gælder således kun, når der er tale om afgørelsens adressat. Andre, som har en væsentlig, direkte, individuel og retlig interesse (af økonomisk eller personlig art) i sagens afgørelse og udfald, skal alene høres efter forvaltningslovens regler. Det betyder, at hvis andre end afgørelsens adressat er part, er der pligt til at foretage partshøring efter reglerne i FVL §§ 19-21, men der er ikke krav om ubetinget høring i form af agterskrivelse og sagsfremstilling.

Se fx SKM2001.344.HR , hvor høringen af et sambeskattet moderselskab i forbindelse med ændringen af ansættelsen for datterselskabet var sket ved, at moderselskabet havde modtaget kopi af agterskrivelsen til datterselskabet. Reglerne i forvaltningsloven har en udfyldende selvstændig betydning for de afgørelser, der træffes efter reglerne i skattestyrelsesloven.

Told-, moms- og afgiftssager

I alle told-, moms- og afgiftssager skal et forslag til afgørelse og en sagsfremstilling sendes til høring hos afgørelsens adressat efter tilsvarende regler, som gælder efter skattestyrelsesloven. I sager, der kan påklages til Told- og Skattestyrelsen, skal sagsfremstilling dog først udarbejdes, når klage er indgivet. Andre end afgørelsens adressat, som er part i sagen, skal høres efter reglerne i FVL §§ 19-21, jf. endvidere afsnit E.3.5.3.

Andre skattesager end sager om ansættelse

I skattesager, der vedrører andet end ændring af skatteansættelser, og som kan påklages til Landsskatteretten, henvises til fremgangsmåden under afsnit E.3.5.3 . Der henvises i øvrigt til afsnit E.3.6 .

E.3.5.2 Høring - skat

Der skal ifølge SSL § 3, stk. 4 udsendes agterskrivelse, når den kommunale skattemyndighed ønsker at foretage en skatteansættelse på et andet grundlag end selvangivet, eller ønsker at ændre den del af grundlaget for en skatteansættelse, der skal selvangives. Denne høringspligt er ubetinget, for så vidt angår afgørelsens adressat og gælder ved siden af den almindelige høringspligt efter FVL §§ 19-21, hvorefter der som udgangspunkt skal foretages høring af en part, når myndigheden er kommet i besiddelse af oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, som parten ikke kan antages at være bekendt med, og oplysningerne både er til ugunst for den pågældende part og af væsentlig betydning for sagens afgørelse.

En agterskrivelse skal indeholde en begrundelse, således at den skattepligtige kan tage reel stilling til forslaget.

Hvis skattemyndigheden ikke vil følge sin agterskrivelse, fx fordi der er tilgået myndigheden nye oplysninger af væsentlig betydning, som den skattepligtige ikke har haft lejlighed til at udtale sig om, må en ny agterskrivelse udsendes til den skattepligtige, jf. TfS 1997, 105 LSR.

Se modsat SKM2001.498.HR , der er nærmere omtalt i afsnit E.3.5.4 om fornyet høring.

Hvis den skattepligtige ikke gør indsigelse mod agterskrivelsen, kan udsendelse af en egentlig kendelse udelades, jf. SSL § 3, stk. 4, 3. pkt. Den skattepligtige vil herefter alene modtage en årsopgørelse, der er baseret på den nu gennemførte skatteansættelse. Hvis den skattepligtige gør indsigelse mod agterskrivelsen, skal der altid udsendes kendelse, jf. SSL § 3, stk. 4, 4. pkt.

Oplysninger, der skal selvangives

Den ubetingede pligt til høring af afgørelsens adressat efter SSL § 3, stk. 4, 1. pkt., omfatter alene oplysninger af den type, der skal selvangives. De oplysninger, der skal selvangives, er de typer af oplysninger, der kræves selvangivet efter SKL § 1, herunder de oplysninger, der indberettes årligt fra arbejdsgiver, finansielle institutioner mv. efter afsnit II i skattekontrolloven. De oplysninger, der skal selvangives, er typisk oplysninger om indkomst, herunder fradrag, oplysninger om kvalificering af en indkomst som fx personlig indkomst eller kapitalindkomst, oplysninger om indkomst fra udlandet eller oplysninger om værdien af ejerbolig.

Skatteberegning

Derimod er det ikke et krav efter skattestyrelsesloven, at der foretages høring i tilfælde, hvor den påtænkte ændring skyldes en ændret skatteberegning, fx i form af overførsel af et uudnyttet underskud, bundfradrag eller personfradrag mellem ægtefæller, fremførsel af et underskud til fradrag i den skattepligtiges indkomst for følgende indkomstår eller beregning af en skattelempelse efter en dobbeltbeskatningsaftale med en fremmed stat. I disse tilfælde finder alene de almindelige høringsregler i FVL §§ 19-21 anvendelse.

For sager vedrørende skatteberegning, som blev rejst af skattemyndighederne inden den 1. juli 1999, kan der henvises til SKM2002.231.HR (tidligere SKM2001.172.ØLR ), hvor den manglende høring af en ægtefælle, hvis overførte underskud fra den anden ægtefælle blev ændret, ikke medførte ugyldighed. Begrundelsen herfor var, at der var tale om en konsekvensrettelse af beregningsmæssig karakter, og at der ikke var fremsat materielle indsigelser. I SKM2002.417.ØLR fandt Landsretten ligeledes, at ændring af en ægtefælles skatteansættelse var konsekvensrettelse af beregningsmæssig karakter, som følge af ændrede skatteansættelser for den anden ægtefælle. Da der ikke var fremkommet indsigelser vedrørende det endelige materielle resultat, medførte den manglende udsendelse af agterskrivelse til ægtefællen ikke, at skatteansættelserne var ugyldige.

Se tilsvarende SKM2001.344.HR , hvor manglende høring af et moderselskab i forbindelse med ansættelse af sambeskatningsindkomst ikke medførte ugyldighed, fordi moderselskabet havde haft lejlighed til at gøre indsigelse i forbindelse med en forudgående ansættelsesændring vedrørende et sambeskattet datterselskab.

Afledt opgørelse af indkomstansættelsen

Udtrykket skatteansættelse af indkomst er ikke entydigt men det antages ikke at omfatte bidrag til arbejdsmarkedsfondene, jf. TfS 1998, 364 DEP, da dette er en afledt opgørelse af indkomstansættelsen. De afledte opgørelser af indkomstansættelsen skal ikke selvangives. Når de kommunale skattemyndigheder ændrer skatteansættelsen, er det derfor ikke nødvendigt, at den regionale told- og skattemyndighed udsender et særskilt forslag til afgørelse om ændring af AM-bidrag, da den skattepligtiges behov for begrundelse og klagevejledning vil fremgå af ligningsmyndighedens afgørelse, som vil kunne påklages. Kun i tilfælde hvor den regionale told- og skattemyndighed ønsker at ændre bidraget uden at ændre skatteansættelsen er der tale om en egentlig afgørelse med hensyn til AM-bidrag, som kræver udsendelse af forslag til afgørelse og sagsfremstilling, jf. afsnit E.3.5.3.

Derimod skal både kommunen og den regionale told- og skattemyndighed sende et forslag til afgørelse, hvis en ændring af AM-bidrag medfører en forhøjelse af skatteansættelsen.

Frist

Efter SSL § 3, stk. 4, 2. pkt., skal skattemyndighederne give den skattepligtige en frist til at udtale sig over den påtænkte skatteansættelse. Længden af denne frist beror på et skøn over behovet herfor i den enkelte sag, og det er lovfæstet, at høringsfristen skal være på mindst 15 dage regnet fra høringsskrivelsens datering, svarende til 14 dage fra den skattepligtiges modtagelse af høringsskrivelsen ved normal postbesørgelse. I SKM2002.508.ØLR fandt Landsretten, at den 14 dages frist, der var fastsat i en agterskrivelse, efter sagens omfang og karakter samt henset til tidspunktet for afsendelsen kort før jul var for kort til, at de skattepligtige havde rimelige vilkår til varetagelse af sine interesser. Efter en konkret væsentligshedvurdering førte fejlen imidlertid ikke til ugyldighed, da Landsretten lagde vægt på, at ændringen af skatteansættelsen fremgik af og var i overensstemmelse med et tidligere revisionsnotat, som de skattepligtige var bekendt med og havde haft adgang til at udtale sig om. Landsretten tillagde det endvidere betydning, at to af de skattepligtige var bekendt med tilsvarende ansættelsesændringer for andre selskaber, og at forhøjelsens materielle indhold i øvrigt kunne opretholdes.

Det fremgår af TfS 1997, 350 LSR, at skattemyndighederne kan kræve, at et eventuelt møde afholdes inden indsigelsesfristens udløb.

I SKM2003.273.HR fandt retten ikke grundlag for at fastslå, at der var begået fejl i forbindelse med sagsbehandlingen i den kommunale skatteforvaltning i en sag, hvor den kommunale skatteforvaltning traf afgørelse i en sag efter, at der var indkommet høringssvar, men forinden høringsfristens udløb.

Særligt for selskabsligning

Den skatteansættende myndighed skal for så vidt angår skatteansættelser for juridiske personer, bortset fra dødsboer - udover en agterskrivelse - udarbejde en sagsfremstilling, inden der træffes en bebyrdende afgørelse, der kan påklages til Landsskatteretten, jf. SSL § 12 A, der henviser til SSL § 21, stk. 3. Om kravene til en sagsfremstilling, se afsnit E.3.6 .

Sagsfremstillingen skal sendes til høring samtidig med agterskrivelsen, jf. afsnit E.3.5.3.

For sambeskattede selskaber gælder specielt, at der skal sendes agterskrivelse til både moder- og datterselskab, hvis skattemyndighederne påtænker at ændre datterselskabets skatteansættelse, jf. SKM2001.344.HR , hvor det er forudsat, at der i forbindelse med en ændring af et datterselskabs skatteansættelse skulle gives moderselskabet lejlighed til at fremkomme med en udtalelse, da ændringen af skatteansættelsen havde umiddelbar betydning for moderselskabets skatteforhold.

Ifølge SSL § 12 A, som henviser til SSL § 3, stk. 4, kan udsendelse af kendelse udelades, hvis selskabet ikke har haft indsigelser til agterskrivelsen. Hvis selskabet har indsigelser, skal der altid udsendes kendelse, jf. SSL § 12 A, som henviser til § SSL § 3, stk. 4.

Særligt for skatteansættelser foretaget af de statslige skattemyndigheder

For så vidt angår skatteansættelser der er foretaget af de statslige skattemyndigheder efter SSL § 14, stk. 4 og § 19 skal der udover en agterskrivelse, udarbejdes en sagsfremstilling, inden der træffes en bebyrdende afgørelse, der kan påklages til Landsskatteretten, jf. SSL § 14, stk. 4, der henviser til SSL § 21, stk. 3. Om kravene til en sagsfremstilling, se afsnit E.3.6 .

Sagsfremstillingen skal sendes til høring samtidig med agterskrivelsen, jf. afsnit E.3.5.3.

Ifølge SSL § 14, stk. 4, som henviser til SSL § 3, stk. 4 kan udsendelse af kendelse udelades, hvis borgeren/virksomheden ikke har haft indsigelser til agterskrivelsen. Hvis borgeren/virksomheden har indsigelser, skal der altid udsendes kendelse, jf. SSL § 14, stk. 4, som henviser til § SSL § 3, stk. 4.

E.3.5.3 Høring - told, moms, afgift, arbejdsgiverkontrol og andre skattesager end ansættelsessager

I følgende sager, som ikke giver borgeren/virksomheden fuldt ud medhold eller har negative følger for borgeren/virksomheden, skal der udarbejdes en sagsfremstilling

alle told-, moms- og afgiftssager

sager, der afgøres af arbejdsgiverkontrollen

skattesager, der ikke er ansættelsessager

I sager, der kan påklages til Landsskatteretten, skal der også udarbejdes en tilkendegivelse til afgørelsens adressat af, hvilken afgørelse de foreliggende oplysninger efter myndighedens opfattelse giver grundlag for (forslag til afgørelse).

Begrundelsen i forslaget til afgørelse skal fremtræde sådan, at borgeren/virksomheden kan tage reel stilling til forholdet.

Høringspligten opfyldes på følgende måde: Inden der træffes afgørelse i en sag, der kan påklages til Landsskatteretten, skal forslaget til afgørelse og sagsfremstillingen sendes til afgørelsens adressat. Andre end afgørelsens adressat, som er parter efter forvaltningsloven, skal høres efter forvaltningslovens regler, jf. afsnit E.3.5.1 .

I sager med et indhold, der alene kan påklages til Told- og Skattestyrelsen, skal den regionale told- og skattemyndighed ligeledes sende den sagsfremstilling, der udarbejdes, når den regionale told- og skattemyndighed har modtaget klagen, jf. afsnit E.3.6 , til høring hos afgørelsens adressat, før sagsfremstillingen sammen med klagen sendes til Told- og Skattestyrelsen. Andre end afgørelsens adressat, som er parter efter forvaltningsloven, skal høres efter forvaltningslovens regler, jf. afsnit E.3.5.1 .

I sager, der kan påklages til Landsskatteretten, skal der sendes en særskilt meddelelse til afgørelsens adressat om sagens afgørelse. Dette gælder også, når der ikke har været indsigelser til forslaget til afgørelse og sagsfremstillingen.

Om fornyet høring, se afsnit E.3.5.4 .

Frist

Når forslaget til afgørelse og sagsfremstillingen er sendt til høring skal afgørelsens adressat og evt. andre parter have en frist på mindst 14 dage regnet fra dagen for materialets fremsendelse til at komme med kommentarer og bemærkninger til materialet, herunder til at anmode om et møde med myndigheden.

Høring af tredjemand

Hvis en påtænkt afgørelse indebærer en told-, skatte- eller afgiftsretlig stillingtagen til et retsforhold mellem den som den påtænkte afgørelse retter sig til og en tredjemand, og vil denne stillingtagen kunne lægges til grund for en told-, skatte- eller afgiftsretlig afgørelse vedrørende tredjemanden, kan tredjemanden høres over den påtænkte afgørelse. Høringen skal i givet fald foretages samtidig med og med samme svarfrist som høringen af den, som den påtænkte afgørelse retter sig til. Det skal påses, at fortrolige oplysninger ikke derved røbes for uvedkommende. Foretages der høring af tredjemand, og er tredjemand ikke hjemmehørende i den regionale told- og skattemyndighed, der påtænker at træffe afgørelsen, skal den regionale told- og skattemyndighed, hvor tredjemand er hjemmehørende, også høres over den påtænkte afgørelse. Den hørte myndighed skal orientere Landsskatteretten om høringen, hvis tredjemand på høringstidspunktet allerede har påklaget forholdet til Landsskatteretten.

Særligt om parter og arbejdsgiverkontrol

Arbejdsgiveren er som afgørelsens adressat utvivlsomt part, og skal høres efter tilsvarende regler, som gælder efter skattestyrelsesloven, og som indebærer, at der altid skal sendes et forslag til afgørelse og en sagsfremstilling til høring hos arbejdsgiveren, inden der træffes en bebyrdende afgørelse.

Det er dog ofte indkomstmodtageren, der har den væsentligste interesse i sagen, fx når afgørelsen drejer sig om indkomstmodtagerens status som lønmodtager/selvstændigt erhvervsdrivende, eller om hvorvidt en godtgørelse skal anses for skattepligtig eller ej. Den enkelte indkomstmodtager kan således - uanset om afgørelsen omfatter få eller mange - have en klar direkte, retlig og individuel interesse i sagens udfald. Det må derfor i det aktuelle tilfælde bero på en konkret vurdering, om der er tale om en eller flere parter. Hvis en indkomstmodtager anses for part og er uvidende om, at der ved den regionale told- og skattemyndighed verserer en sag, som påtænkes afgjort til ugunst for den pågældende, må betingelserne for at foretage partshøring efter forvaltningslovens regler, som hovedregel antages at være tilstede. Derimod er der ikke krav om at foretage ubetinget høring af indkomstmodtageren i form af forslag til afgørelse og sagsfremstilling. Se endvidere afsnit E.3.5.1 .

Særligt om told

EF's toldkodeks indeholder ikke særlige regler om høring, før der træffes afgørelse efter toldlovgivningen, og derfor gælder der de samme regler på toldområdet som på de øvrige områder. Dog forudsætter art. 220 om toldskyld, at toldmyndigheden træffer en hurtig afgørelse. Bestemmelsen udelukker imidlertid ikke, at myndigheden søger en eventuel tvivl om grundlaget for afgørelsen afklaret ved høring af sagens parter, før selve afgørelsen træffes. Art. 220 har dog således mere snævre grænser for høring.

E.3.5.4 Fornyet høring

Hvis der under en høring fremkommer nye oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, der er af væsentlig betydning for sagens afgørelse, og er til ugunst for den, som afgørelsen retter sig til, og som denne ikke har haft lejlighed til at udtale sig om, skal en ny agterskrivelse/et nyt forslag til afgørelse samt en korrigeret sagsfremstilling, sendes til høring hos afgørelsens adressat, jf. TfS 1997, 105 LSR. De nye oplysninger skal i fornødent omfang identificeres i høringsskrivelsen.

Det samme gælder, hvor der ikke er afgivet udtalelse under den første høring, men der efterfølgende er fremkommet nye oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, der er af væsentlig betydning for sagens afgørelse, og er til ugunst for den som afgørelsen retter sig til. De nye oplysninger skal i fornødent omfang identificeres i høringsskrivelsen.

Fornyet høring kan endvidere komme på tale, hvis myndigheden i væsentlig grad ændrer sin retlige vurdering i sagen ved at lægge vægt på andre faktiske omstændigheder end i den hidtil udsendte sagsfremstilling mv., jf. TfS 1997, 105 LSR. I dommen SKM2001.498.HR var det derimod ikke nødvendigt at udsende en ny agterskrivelse i en situation, hvor grundlaget for beskatning blev ændret fra en udbyttebetragtning til en gavebetragtning inden for samme beløbsramme.

Uanset at et notats argumentation var udbygget i forhold til tidligere notater i sagen, indeholdt notatet ingen nye oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, og der forelå derfor ikke ugyldighed, jf. SKM2002.159.ØLR . Dommen er anket til Højesteret.

E.3.5.5 Høring i skatteankenævn, vurderingsankenævn, Landsskatteretten og Ligningsrådet

Høring i skatteankenævn

Ved høring i forbindelse med behandling af en klage i skatteankenævnet findes regler om udarbejdelse af sagsfremstilling i SSL § 21, stk. 3. Sagsfremstillingen sendes til klageren, der skal have mindst 14 dage til at fremsætte bemærkninger. Herudover har klageren ret til at udtale sig mundtligt eller skriftligt overfor nævnet, inden klagen afgøres, jf. SSL § 21, stk. 3. Skatteankenævnet kan, hvis udtalelsen ikke er afgivet inden for rimelig tid, fastsætte en frist på ikke under 14 dage for angivelse af udtalelsen, jf. SSL § 21, stk. 3. Der henvises i øvrigt til afsnit H.7.2.

Høring i vurderingsankenævn

På vurderingsområdet gælder der den særlige regel om høring, at i de tilfælde, hvor en ansættelse er påklaget af en anden end ejendommens ejer, må et vurderingsankenævn ikke ændre ansættelsen mv., inden der er givet ejeren lejlighed til at udtale sig, og i de tilfælde, hvor begæring om vurdering er fremsat i anledning af salg, ikke inden køber eller sælger har fået lejlighed til at udtale sig. Der henvises i øvrigt til afsnit H.7.3.

Høring i Ligningsrådet

Såvel reglerne om agterskrivelse som reglerne om sagsfremstilling i skatteankenævnene gælder endvidere for Ligningsrådet ved foretagelse af skatteansættelser, jf. SSL § 14, stk. 4, og § 19, stk. 1. For Ligningsrådet findes regler om en skattepligtigs adgang til mundtlig forhandling i forretningsordenens §§ 8 og 9, stk. 2. Der henvises i øvrigt til afsnit H.7.6.

Høring i Landsskatteretten

Særlige regler om partshøring i landsskatteretssager findes i SSL §§ 26, stk. 1 og 27 om mundtlig forhandling med Landsskatterettens kontorer og mundtlig forhandling under et egentligt retsmøde. Nærmere regler findes i forretningsordenen for Landsskatteretten §§ 6 og 7. Se endvidere afsnit H.7.4.

E.3.5.6 Høring af andre myndigheder

Lovbestemt høring af andre myndigheder

SSL § 21, stk. 2 indeholder en regel om at skatteankenævnet skal indhente en udtalelse fra den myndighed, som har truffet den påklagede afgørelse, inden der træffes afgørelse, jf. også afsnit H.7.2 .

Forretningsordenen for Landsskatteretten § 4, stk. 3, og § 5 indeholder regler om eventuel høring af den myndighed der har truffet den påklagede afgørelse, samt om eventuel høring af Told- og Skattestyrelsen, jf. nærmere herom afsnit H.7.4.

Herudover finder der i visse love - fx afskrivningslovens § 45, stk. 5, og ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 8, - særlige regler om høring af andre myndigheder.

Ikke lovbestemt høring af andre myndigheder

Selvom der ikke eksisterer en lovbestemt pligt til høring af en anden myndighed, kan en sådan høring være et nødvendigt led i at få sagen tilstrækkeligt oplyst i henhold til officialprincippet. Hvis der foretages høring af en anden myndighed bør det i høringsskrivelsen anføres på hvilke områder, der ønskes en udtalelse, og hvornår udtalelsen bør foreligge. Der gælder en særlig høringspligt vedrørende afgørelser om fritagelse for betaling af arbejdsmarkedsbidrag. I sådanne sager skal Den Sociale Sikringsstyrelse høres af de regionale told- og skattemyndigheder, inden afgørelse træffes i sager om anvendelse af arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 3, eller stk. 4. Efter § 7, stk. 3, er personer, som er omfattet af De Europæiske Fællesskabers forordninger om social sikring for arbejdstagere, selvstændigt erhvervsdrivende og deres familiemedlemmer, der flytter inden for Fællesskabet (Forordning 1408/71), kun bidragspligtige efter stk. 1 og 2, i det omfang det følger af forordningerne, at de pågældende er undergivet dansk lovgivning. Efter § 7, stk. 4, bortfalder bidragspligten efter lovens § 7, stk. 1-2, når det følger af en af Danmark tiltrådt mellemfolkelig aftale for en eller flere af de ydelser, der er nævnt i lovens §1. Det er de regionale told- og skattemyndigheders opgave at afklare, om der er tale om beskæftigelse/ophold/bopæl i et land, som er omfattet af ovennævnte 1408/71-forordning (herefter EØS-land), eller med hvilket Danmark har konvention om social sikring (herefter aftaleland). Når dette er afklaret, vil Den Sociale Sikringsstyrelse skulle høres i de sager, hvor der er tale om beskæftigelse/ophold/bopæl i et EØS-land eller et aftaleland. I sager, hvor der ikke er tale om beskæftigelse/ophold/bopæl i et EØS-land eller et aftaleland, skal Den Sociale Sikringsstyrelse ikke høres. De regionale told- og skattemyndigheder er i denne forbindelse velkomne til at kontakte Den Sociale Sikringsstyrelse telefonisk med henblik på afklaring af, om der er en konvention, der finder anvendelse eller ej. I den forbindelse bemærkes om definitionen af staten Israels område: Konventionen mellem Danmark og Israel om social sikring gælder for staten Israels område. Det bemærkes, at staten Israels område ikke omfatter det palæstinensiske selvstyreområde eller de besatte dele af Gaza eller Vestbredden. Hvad angår en nærmere beskrivelse af hvilke lande, der er EØS-lande, henvises til Vejledningen om indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag, afsnit C.6 om social sikring.

E.3.6 Sagsfremstilling

Sagsfremstilling i skatteankenævn

Der findes detaljerede regler om kravene til en sagsfremstilling ved skatteankenævnene i SSL § 21, stk. 3 og forretningsordenen for skatteankenævnene § 11. Bestemmelsen i § 11, stk. 5 indeholder endvidere en regel om, at sagsfremstillingen skal ledsages af et forslag til begrundet afgørelse.

Hvis der ikke udarbejdes en sagsfremstilling, som sendes til klageren med henblik på dennes eventuelle udtalelse, inden der træffes en afgørelse, som ikke giver klageren fuldt ud medhold, er der tale om en væsentlig sagsbehandlingsfejl, som kan medføre, at afgørelsen bliver ugyldig, jf. TfS 1994, 772 LSR.

Sagsfremstilling i ToldSkat

Også i told-, skatte-, moms- og afgiftssager, der kan påklages til Landsskatteretten, skal den myndighed, der har truffet afgørelsen i 1. instans lave en sagsfremstilling, før der træffes en afgørelse i sagen, som ikke giver borgeren/virksomheden fuldt ud medhold, jf. SSL § 14, stk. 4, som henviser til SSL § 21, stk. 3 og lov nr. 1098 af 29. december 1997 om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, jf. bemærkningerne. Det fremgår af bilag 4 hvilke afgørelser, der kan påklages til Landsskatteretten.

Tilsvarende skal der laves en sagsfremstilling i told-, skatte-, moms- og afgiftssager, der kan påklages til Told- og Skattestyrelsen, (bortset fra tilfælde, hvor en evt. underliggende afgørelse kan påklages til Landsskatteretten). Her skal sagsfremstillingen dog først laves, når der er modtaget en klage over afgørelsen.

I dette afsnit omtales kravene til indholdet i en sagsfremstilling med udgangspunkt i sager, der kan påklages til Landsskatteretten. Disse krav finder tilsvarende anvendelse på sager, der kan påklages til Told- og Skattestyrelsen, med de modifikationer der følger af, at sagsfremstillingen i disse sager først skal udarbejdes, efter at der er klaget, og dermed efter partshøring, og efter at der er truffet afgørelse i 1. instans. Det bemærkes, at der evt. kan være pligt til fornyet partshøring, jf. afsnit E.3.5.4.

E.3.6.1 Formålet med en sagsfremstilling

Formålet med ToldSkats sagsfremstillinger er give en samlet fremstilling af sagen, og dermed sikre,

at myndighedernes afgørelser træffes på det bedst mulige grundlag

at antallet af klagesager til Landsskatteretten minimeres

at Landsskatteretten har det bedste grundlag for sit arbejde i de sager, der påklages dertil

at faktum fastlægges, og beskrives som en helhed

at fejl og mangler, der konstateres under sagsbehandlingen, resulterer i tilretning af de konkrete afsnit i sagsfremstillingen

Det overordnede mål er, at øge borgernes/virksomhedernes retssikkerhed.

For at opfylde disse krav anbefaler Told- og Skattestyrelsen den disposition til en sagsfremstilling, som fremgår af afsnit E.3.6.3.

Dispositionen forudsættes anvendt i alle ToldSkats sager om ændring af told-, skatte-, moms- eller afgiftsgrundlaget, som kan påklages til Landsskatteretten. En sagsfremstilling kan således vedrøre både fx told, skat, moms og afgift.

Før dispositionen nærmere beskrives, er det nødvendigt at redegøre for nogle retningslinjer, som forudsættes anvendt, når der skal udarbejdes en sagsfremstilling. Afsnit E.3.6.2 beskriver disse retningslinjer.

E.3.6.2 Retningslinjer ved udarbejdelse af sagsfremstillinger

Hvornår skal en sagsfremstilling sendes ud

Borgeren/virksomheden skal have adgang til at fremsætte sine bemærkninger til sagsfremstillingen, inden der træffes en afgørelse i sagen. Det vil derfor være en fordel at få sagsfremstillingen ud så hurtigt som muligt.

Sagsfremstillingen skal derfor sendes ud til høring samtidig med en tilkendegivelse af, hvilken afgørelse de foreliggende oplysninger giver grundlag for (forslag til afgørelse), jf. afsnit E.3.5.3.

Borgeren/virksomheden vil på baggrund af sagsfremstillingen få et bedre grundlag for at tage stilling til den afgørelse, som der efter ToldSkats opfattelse er grundlag for. Når borgeren/virksomheden kommer med sine indsigelser og bemærkninger til forslaget til afgørelsen, skal disse indarbejdes i sagsfremstillingen.

I toldsager samt i afgørelser truffet af arbejdsgiverkontrollen skal der i sager, der kan påklages til Landsskatteretten, sendes en særskilt meddelelse om sagens afgørelse. Den endelige sagsfremstilling skal sendes ud senest samtidig med den særskilte meddelelse om sagens afgørelse.

Fristen for fastsættelse og godtgørelse af afgift i moms- og afgiftssager fremgår af skattestyrelseslovens § 35 B, stk. 1, og svarer til fristreglerne på skatteområdet. Der henvises i øvrigt til afsnit G.1.2.2 .

På skatteområdet gælder SSL § 3, stk. 4 om udsendelse af kendelse, jf. afsnit E.3.5.2 . Det anbefales dog, at der altid udsendes kendelse - også når der ikke har været indsigelser fra borgeren/virksomheden. Når der altid bliver udsendt en kendelse undgås problemer vedrørende forældelse, idet tidspunktet for afgørelsen ikke vil være afhængig af tidspunktet for udsendelse af årsopgørelse. Den endelige sagsfremstilling skal sendes til sagens parter. Den endelige sagsfremstilling skal sendes ud senest samtidig med kendelsen. På den måde vil de krav, som skattestyrelsesloven stiller være opfyldt.

Se nærmere om konsekvenserne af manglende sagsfremstilling afsnit F .

De formelle krav til en sagsfremstilling

En sagsfremstilling skal indeholde en redegørelse for de oplysninger om sagens faktiske omstændigheder, der påtænkes tillagt betydning ved sagens afgørelse, jf. SSL § 21, stk. 3.

Disse krav skal ses i sammenhæng med FVL § 22 og § 24 om begrundelsespligt, jf. afsnit E.3.7 og E.3.6.3.4 .

Sprogbrug

Udover de rent formelle krav er det vigtigt, at sagsfremstillingen kan stå alene, og at hele sagen kan læses i en sammenhæng, så både borgeren/virksomheden og Landsskatteretten kan forstå sagens indhold uden at få tilført yderligere information.

Det er vigtigt, at borgeren/virksomheden forstår afgørelsen, fordi en god begrundelse gør det lettere at acceptere, hvis afgørelsen går ham/hende imod.

En sagsfremstilling skal formuleres klart, præcist og tydeligt. Brug korte sætninger og undgå lange og indskudte sætninger samt omvendt ordstilling.

Sagsfremstillingen er et redigeret dokument

Sagsfremstillingen skal være et redigeret dokument. Oplysninger, der fremkommer efter udarbejdelse af sagsfremstillingen, skal indarbejdes under de relevante afsnit i dispositionen. Kommer borgeren/virksomheden eksempelvis med nye opfattelser og begrundelser, skal de indarbejdes under "borgerens/virksomhedens opfattelse og begrundelse herfor".

Kommentarer fra borgeren/virksomheden skal ind i sagsfremstillingen i redigeret form, og skal altså ikke være en direkte afskrift af de fremsatte kommentarer. Det kan dog være hensigtsmæssigt med korte citater fra borgerens/virksomhedens indlæg, hvis citatet redigeres ind under de relevante afsnit i sagsfremstillingen.

Oplysninger, der viser sig at være forkerte, skal rettes. Påviser borgeren/virksomheden eksempelvis fejl vedrørende de faktiske forhold, skal disse indarbejdes og rettes under afsnittet om sagens faktum.

Borgerens/virksomhedens bemærkninger og ændringer i sagsfremstillingen i øvrigt bør angives med en anden skrifttype eller med en streg i margenen, så ændringerne i sagsfremstillingen er nemme at identificere.

Undgå gentagelser. De samme oplysninger, opfattelser mv. som kan være gentaget i flere variationer (breve, møder mv.), skal ikke skrives flere gange i sagsfremstillingen.

Sagsfremstillingen bør dateres, så det altid fremgår, hvilken sagsfremstilling der er den nyeste.

E.1 Princippet om lovmæssig forvaltning - praksisændringer

E.2 Inhabilitet

E.3 Sagsbehandlingsreglerne