MOMSVEJLEDNING 2003 AFSNIT L BETALINGSPLIGTIGE PERSONER

§ 46, stk. 4

Moms af varer, der indføres fra steder uden for EU, skal betales af importøren.

De nærmere regler for import findes i toldlovgivningen.

L.5 Fakturering med moms

Udstedelse af faktura med moms

I henhold til momslovens § 46, stk. 5, skal moms betales af enhver, der på en faktura anfører momsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indeholder moms.

Bestemmelsen skal ses i sammenhæng med lovens § 52, stk. 4, hvorefter enhver virksomhed, der med urette anfører momsbeløb på en faktura, skal indbetale dette beløb til told- og skattemyndighederne. Bestemmelsen i § 52, stk. 4, er nærmere omtalt i afsnit N.2.3.12 .

I praksis vil situationer med forkert beregnet moms oftest blive løst ved udstedelse af kreditnota for det fejlagtigt beregnede momsbeløb fra sælger til køber.

L.6 Solidarisk hæftelse § 46, stk. 6

En udenlandsk virksomhed, der er registreret her i landet, er forpligtet til at betale moms efter momslovens § 46, stk. 1.

Ved lov nr. 1088 af 19. december 2001 er momslovens § 46, stk. 6, ændret som konsekvens af en ændring af lovens § 47, stk. 2, se M.1.3 .

Ændringen betyder, at såfremt en udenlandsk virksomhed etableret uden for EU i andre lande end Færøerne, Grønland, Island eller Norge er registreret ved en herboende repræsentant, hæfter virksomheden og repræsentanten solidarisk for betaling af momsen.

Virksomheder etableret i EU, på Færøerne, Grønland, Island eller i Norge kan dog fremover vælge, om de fortsat vil registreres ved en herboende repræsentant. Den herboende repræsentant hæfter ikke solidarisk med EU-virksomheder og virksomheder i Grønland, Færøerne, Island og Norge.

Den fiskale repræsentant for EU-virksomheder, virksomheder i Grønland etc. varetager således de administrative forpligtelser over for myndighederne, således at ToldSkat har en kontaktperson her i landet.

I visse tilfælde kan der dog blive tale om at stille sikkerhed, se P.6 .

L.7 Fællesregistrerede virksomheders solidariske hæftelse

Virksomheder, der ikke har samme ejer, og som er registreret under ét efter momslovens § 47, stk. 4, hæfter solidarisk for betaling af moms vedrørende de virksomheder, der er omfattet af den fælles registrering, jf. lovens § 46, stk. 7.

Bestemmelsen i § 47, stk. 4, er nærmere omtalt i afsnit M.1.5 .

Højesteret statuerede i sin dom af 25. oktober 1989, at et krav fra Eksportkreditrådet mod én af flere fællesregistrerede virksomheder kunne modregnes i den fællesregistrerede virksomheds momstilgodehavende.

Det blev i denne forbindelse udtalt, at enhver af de fællesregistrerede virksomheder havde stilling som kreditor i forhold til det daværende toldvæsen. Da momsgodtgørelsen således også tilkom den virksomhed, som Eksportkreditrådet havde et krav mod, var modregningen berettiget.

Dommen illustrerer rækkevidden af den fælles hæftelse i fællesregistreringen, der således gælder både i ind- og udbetalingssituationen.

I afgørelse Dep. 891/84 er fastlagt, at i en personligt ejet virksomhed og et selskab, hvor der ikke var nogen egentlig bogføring, og hvor der var foretaget en sammenblanding af afgiftsregnskaberne, hæftes der solidarisk, selvom virksomhederne var registreret hver for sig.

Der var på denne baggrund foretaget modregning mellem negativ moms i den personlige virksomhed og momsskyld i selskabet. Afgørelsen var begrundet i, at der i kontrolperioden ikke var foretaget nogen egentlig bogføring, ligesom der var sket en vis sammenblanding af momsregnskaberne.

Momsvejledningen 2003 - 2

Afsnit L Betalingspligtige personer

I kapitel 11, § 46, er der fastsat regler om, hvem det overfor ToldSkat påhviler at betale momsen for en given transaktion. De tilsvarende regler findes i 6. momsdirektiv, hovedsagelig i artikel 21.

L.1 Betalingspligtige personer

L.1.1 Hovedregel § 46, stk. 1, 1. pkt.

Udgangspunktet er, at momsen skal betales af den momspligtige person, der foretager en momspligtig levering af varer og ydelser her i landet, og bestemmelsen er derfor en hæftelsesregel, fordi den betalingspligtige person også er den person, der hæfter for betalingen.

Til belysning af praksis på området kan nævnes, at to personer, der i en periode sammen havde drevet virksomhed, hæftede solidarisk for denne periode. Dette gælder, selvom den ene person efterfølgende er udtrådt af virksomheden, og at der samtidig foreligger en intern aftale om, at den anden hæfter for al gæld for den nævnte periode.

Se også Østre Landsrets dom i TfS 1996,378, der vedrørte en skatteyder, som blev erklæret konkurs med fristdagen den 20/2 1990. Senere påbegyndte skatteyderen påny selvstændig virksomhed og opnåede i den forbindelse krav på negativ momstilsvar. Regionen modregnede tilsvaret i restancen oparbejdet inden konkursdekretets afsigelse. Landsretten fandt, at regionen var berettiget til at foretage modregning, idet skatteyderen fortsat hæftede for restancerne fra før konkursen, og betingelserne for modregning i øvrigt var opfyldt.

Told- og Skattestyrelsen har i TfS 1996,337 gennemgået betingelserne for, at advokaters bestyrelseshonorarer kan tilfalde selskabet i de tilfælde, hvor advokater driver virksomhed i selskabsform. I det tilfælde, hvor honoraret tilfalder advokataktieselskabet, vil selskabet også være den momspligtige person, der er betalingspligtig for momsen af beløbet.

Desuden hæfter et bestyrelsesmedlem i et aktieselskab ikke personligt for selskabets eventuelle momsrestancer, selvom bestyrelsesmedlemmets kontoradresse anvendes som opkrævningsadresse for selskabet.

L.1.2 Undtagelser § 46, stk. 1, 2. pkt.

Bestemmelsens 2. pkt. opregner 3 tilfælde med grænseoverskridende transaktioner, hvor momsen skal betales af aftageren. Baggrunden for disse undtagelser er primært, at det derved undgås at kræve registrering af den udenlandske leverandør, samt at momsen rent faktisk betales her i landet. Dette afhjælper problemer i forhold til de lande, som Danmark ikke har et kontrol- og inddrivelsessamarbejde med.

L.1.2.1 Trekantshandel § 46, stk. 1, nr. 1

Aftageren skal betale momsen, når denne er en registreret virksomhed, der har modtaget varen fra et andet EU-land ved en trekantshandel, jf.momslovens § 35, stk. 1, nr. 2.

Reglerne for, hvornår der er tale om trekantshandel, således at slutbruger, der er registreret her i landet, derfor skal betale momsen, er nærmere omtalt i afsnit I .

Mellemhandlere, der ikke er registreret her i landet, og som leverer varer direkte fra et andet EU-land til en registreret varemodtager her i landet, kan efter momsbekendtgørelsens § 76, nr. 1 og 2, undlade at lade sig registrere og svare moms her i landet, når

mellemhandleren i det andet EU-land har opfyldt betingelserne i momsbekendtgørelsens § 75 (se P.9 ), og

mellemhandleren har udstedt en faktura, hvorpå er anført eget og varemodtagerens registreringsnummer samt en henvisning til artikel 28c, punkt E, stk. 3, i Rådets direktiv nr. 77/388/EØF af 17. maj 1977.

L.1.2.2 Installering og montering § 46, stk. 1, nr. 2

Virksomheder, som af en virksomhed, der er etableret i et andet EU-land, eller for dennes regning, får leveret og installeret eller monteret varer, er betalingspligtige. Det er dog et krav, at aftageren af installations- eller monteringsarbejdet er en registreret virksomhed. Udføres installeringen eller monteringen for en ikke registreret virksomhed, er det den udenlandske virksomhed, som er pligtig til at betale momsen.

Efter momslovens § 46, stk.1, nr. 2, 2. pkt. kan skatteministeren fastsætte nærmere regler om dokumentation for, at aftageren er betalingspligtig. Dette er gjort i momsbekendtgørelsens § 74, stk. 2.

Hvis varen installeres af en virksomhed, der er etableret her i landet eller uden for EU, følger det af bestemmelsen, at det er installatøren - og ikke aftageren - der skal betale momsen.

Betalingspligt for aftageren forudsætter, at betingelserne i momsbekendtgørelsens § 74, stk. 2, er opfyldt. Efter denne bestemmelse skal den udenlandske virksomhed på fakturaen anføre virksomhedens og aftagerens registreringsnummer, og at vareaftageren skal betale momsen for den pågældende transaktion. Aftageren skal på angivelsen anføre fakturabeløbet og det momsbeløb, der skal betales i forbindelse med transaktionen.

Den udenlandske leverandør vælger selv, om denne vil følge anvisningerne i momsbekendtgørelsens § 74, stk. 2, og derved undgå at skulle registreres her i landet, eller om vedkommende i stedet ønsker at blive registreret her i landet i overensstemmelse med hovedregelen nævnt i lovens § 46, stk. 1, 1. pkt.

L.1.2.3 Visse ydelser § 46, stk. 1, nr. 3

Hvis en registreret virksomhed fra en leverandør, der er etableret i udlandet aftager ydelser nævnt i momslovens § 16, stk. 2, § 18, stk. 2, § 19, stk. 2 og 3, § 20, stk. 2, eller § 21, skal momsen afregnes af aftageren.

Det samme gælder, når en momspligtig aftager modtager ydelser nævnt i lovens § 15, stk. 2 og 3. Dermed kan ikke registrerede virksomheder altså også blive betalingspligtige. Se P.9 .

De nævnte ydelser er rådgivningsydelser mv., herunder telekommunikationsydelser og elektronisk leverede tjenesteydelser (§ 15, stk. 2 og 3), udlejning af transportmidler (§ 16, stk. 2), lønforarbejdning mv. (§18, stk. 2), EU-transportydelser (§ 19, stk. 2 og 3), ydelser knyttet til transport af varer mellem to forskellige EU-lande (§ 20, stk. 2) og formidlingsydelser (§ 21). Reglerne om disse ydelsers leveringssted behandles i afsnit E.3 .

Det fremgår af bestemmelsen, at det er momspligtige modtagere (og i visse tilfælde kun registrerede virksomheder) af de omhandlede ydelser, der er betalingspligtige.

Hvis aftageren er en privatperson, skal den udenlandske leverandør således lade sig registrere her i landet og betale moms af leverancen.Tilsvarende gælder, hvis aftageren er et selskab eller en anden juridisk person, der ikke er en momspligtig person. Om momspligtige personer, se C .

Bestemmelsen har stor praktisk betydning, idet det i realiteten er den, der bevirker, at udenlandske leverandører af alle de mest almindelige grænseoverskridende ydelser undgår at skulle lade sig momsregistrere og afregne moms i det land, hvor deres ydelse leveres.

I SKM2002.663.LSR omtalt i E.3 , E.3.1.3 og E.3.1.5 lagde Landsskatteretten på baggrund af det af told- og skatteregionen og selskabet oplyste til grund, at det pågældende selskab var en momspligtig person efter momslovens § 3, stk. 1, og dermed betalingspligtig efter § 46, stk. 1, nr. 3. Kendelsen er indbragt for domstolene.

L.2 Erhvervelser

Momspligtige erhvervelser

Moms af varer fra andre EU-lande skal betales af den person, der foretager en momspligtig erhvervelse, jf. momslovens § 46, stk. 2.

Reglerne om momspligtige erhvervelser står i lovens § 11, der er nærmere omtalt i D.9 .

Det bemærkes, at udenlandske virksomheder, der foretager momspligtige erhvervelser her i landet, som hovedregel skal registreres. Hvis virksomheden ikke har filial eller lignende her i landet, skal den registreres ved en repræsentant, der er etableret her i landet, jf. lovens § 47, stk. 2, 2. pkt. Bestemmelsen er behandlet nærmere i afsnit M.1.3 .

L.3 Told- og afgiftsoplag

Varer, der fraføres told- og afgiftsoplag

Af momslovens § 46, stk. 3, fremgår det, at betaling af afgift af varer, der fraføres Københavns Frihavn eller frilager, toldoplag eller et afgiftsoplag, påhviler den person, der foranlediger, at varen fraføres de nævnte ordninger. Dette kan f.eks. være varemodtageren.

Momsbekendtgørelsens § 85, stk. 3, nævner, at virksomheder, der foranlediger, at varer fraføres et afgiftsoplag, ved fraførslen skal anføre momsbeløbet på kontoen for udgående moms, jf. momslovens § 11 a.

SKM2002.149.HR og SKM2002.355.LSR . Hæftelse ved tyveri fra toldoplag og frihavnsområde. Hæftelse for betaling af moms fremgår af toldlovgivningen.

L.4 Import

L.1 Betalingspligtige personer

L.2 Erhvervelser

L.3 Told- og afgiftsoplag

L.4 Import

L.5 Fakturering med moms

L.6 Solidarisk hæftelse § 46, stk. 6

L.7 Fællesregistrerede virksomheders solidariske hæftelse