PROCESSUELLE REGLER PÅ TOLD SKATS OMRÅDE 2001 N. FORÆLDELSE

Processuelle regler på Told Skats område 2001

N. Forældelse

N.1. Generelt om formueretlig forældelse

Myndighedernes krav

Myndighedernes krav på skatter og afgifter er omfattet af § 1, stk. 1, nr. 4, i lov nr. 274 af 22. december 1908 om forældelse af visse fordringer . Dette er ensbetydende med, at sådanne krav som udgangspunkt forældes 5 år efter kravets forfaldstidspunkt. Nedenfor under N.2.2 beskrives den 20-årige forældelsesfrist, der gælder ved siden af fristen i 1908-loven, og i N.2.3 beskrives den 3-årige frist på toldområdet.

Hvis der findes særlige fristregler om fastsættelse af grundlaget for de enkelte skatte-, told- og afgiftskrav, jf. afsnit G , får de formueretlige forældelsesregler alene sekundær betydning for det pengekrav, der udspringer af grundlaget for skatte-, told- eller afgiftskravet. Det skal dog bemærkes, at hjemmelen i SSL § 35 til at foretage skatteansættelser efter udløbet af de ordinære ansættelsesfrister i SSL § 34, bortset fra § 35, stk. 1, nr. 7 og 8, direkte forudsætter, at det afledede skatte- eller tilbagesøgningskrav ikke er forældet efter de formueretlige forældelsesregler.

Krav på skatter og afgifter forældes efter 1908-lovens 5-års regel, hvis kravet ikke er betalt inden 5 år regnet fra kravets forfaldstidspunkt, medmindre der forinden er sket afbrydelse eller suspension af 5-årsfristen, eller 5-årsfristen er afløst af den 20-årige frist som følge af, at der er etableret særligt retsgrundlag. Der henvises til den nærmere gennemgang nedenfor under N.2.1.3 og N.2.1.4 om suspension, afbrydelse og særligt retsgrundlag.

Hvis et krav på skat, told eller afgift er forældet, kan det ikke gøres gældende. En forældet fordring kan derfor heller ikke anvendes til modregning, medmindre de modstående fordringer udspringer af den samme faktiske omstændighed (konnekse fordringer). Der kan henvises til TfS 2000, 749 VLD, hvor modregning kunne ske, fordi de modstående fordringer var konnekse, mens der i dommen TfS 2000, 748 VLD var tale om forældelse, fordi der ikke var tale om konneksitet blot fordi et skattekrav vedrørte samme indkomstår som et krav på overskydende skat.

Borgernes/virksomhedernes krav på tilbagebetaling

For borgernes/virksomhedernes krav på tilbagebetaling af tidligere betalte skatte- og afgiftsbeløb samt godtgørelse af toldbeløb, se N.3.

N.2. Forældelse af myndighedernes krav

N.2.1. 5-årsfristen i 1908-loven

N.2.1.1. Hvilke myndighedskrav er omfattet af 1908-loven

1908-loven omhandler skatter og afgifter af offentligretlig natur. Loven omfatter alle afgiftskrav samt skatter af enhver art som fx person-, dødsbo- og selskabsskat, bo- og gaveafgift, frigørelses- og afståelsesafgift, afgift og indkomstskat i medfør af ejendomsværdiskatteloven.

1908-loven omfatter endvidere krav på betaling og tilbagebetaling af kirkeskat.

N.2.1.2. Hvornår begynder forældelsesfristen at løbe

Forældelsesfristen efter 1908-loven løber normalt fra det øjeblik, hvor kravet er forfaldent til betaling. Forfaldstidspunkterne for betaling af de enkelte skatte-, told- og afgiftskrav er fastsat i den særlovgivning, der regulerer de pågældende krav. Om betalings- og forfaldstidspunkter vedrørende toldkrav henvises nærmere til Toldvejledningen, afsnit A.2, om betalings- og forfaldstidspunkter vedrørende momskrav henvises nærmere til Momsvejledningen, afsnit P, om betalings- og forfaldstidspunkter vedrørende indeholdt A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag henvises til vejledningen om indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag, afsnit G og om betalings- og forfaldstidspunkter vedrørende punktafgifter henvises til punktafgiftsvejledningen.

Forældelsesfristen løber fra det lovbestemte forfaldstidspunkt, selv om kravet ikke er gjort op, medmindre myndighederne befinder sig i utilregnelig uvidenhed om deres krav, jf. om suspension afsnit N.2.1.3. Dette betyder eksempelvis vedrørende skattekrav, at den 5-årige forældelsesfrist i almindelighed løber fra den dag, der ville have været forfaldsdag, hvis skattekravet var blevet rejst ved ligningen for det pågældende indkomstår, jf. Meddelelser fra skattedepartementet 40.25.

Ifølge kildeskatteloven opkræves skat dels som foreløbig skat, dels som restskat. Dette medfører, at forældelsesfristen for personlige skatter af indkomst, der ikke har været indeholdt eller opkrævet som foreløbig skat, skal regnes fra det sædvanlige forfaldstidspunkt for betaling af restskat. 1908-lovens forældelsesfrist for upålignede skatter for 1999 løber således fra 1. september - 1. november 2000 (1/3 af kravet fra hver af disse datoer). Der kan herom henvises til TfS 1989, 605 HD.

Vedrørende forfaldstidspunkt kan endvidere henvises til TfS 2000, 288 ØLD, hvor kravet på efterbeskatning af etableringskonto- og investeringsfondshenlæggelser ikke var forældet, fordi kravet var blevet forfulgt inden 5 år fra det lovbestemte forfaldstidspunkt for efterbeskatning i de respektive særlove.

Se også TfS 1999, 807 VLK. Landsskatteretten havde den 7. oktober 1996 afsagt kendelse om, at beskatningsretten til den omhandlede indkomst for 1990 tilkom Tyskland. Efter at skattemyndighederne i 1998 havde foretaget udlæg gjorde den skattepligtige overfor fogedretten gældende, at kravet på tysk indkomstskat var forældet. Den skattepligtige fik imidlertid ikke medhold. Landsretten lagde ligesom fogedretten til grund, at forfaldstiden for skattekravet efter tyske regler utvivlsomt var 7. oktober 1996, og at der ikke i dobbeltbeskatningsoverenskomsten var hjemmel til en yderligere bedømmelse af forfaldstiden for et tysk skattekrav efter danske skatteprocessuelle regler. Kravet var derfor ikke forældet, hverken efter danske eller tyske forældelsesregler. Udlægget blev derfor stadfæstet.

N.2.1.3. Suspension af forældelsen

Forældelsesfristen suspenderes, hvis kreditor på grund af utilregnelig uvidenhed har været ude af stand til at gøre sit krav gældende. Der kan være tale om uvidenhed med hensyn til kravets eksistens som følge af retlige eller faktiske vildfarelser eller uvidenhed om skyldnerens opholdssted, jf. 1908-lovens § 3.

Retlige vildfarelser

Retlige vildfarelser hos skatte- og afgiftsmyndighederne vil ikke medføre, at forældelsesfristen suspenderes, da myndighederne under alle omstændigheder bærer risikoen for tvivl om retsstillingen.

Vildfarelser af faktisk karakter

Vildfarelser af faktisk karakter kan derimod medføre suspension. Efter domspraksis stilles der strenge krav til skatte- og afgiftsmyndighedernes agtpågivenhed, herunder en pligt til at indhente oplysninger. Det er således ikke tilstrækkeligt til at udskyde forældelsesfristens begyndelsestidspunkt, at fx en skattepligtigs selvangivelse har været urigtig, såfremt skattemyndighederne ved en sædvanlig undersøgelse af selvangivelsen og eventuelt en sammenligning af denne med tidligere års selvangivelser burde være blevet opmærksomme på det ikke-oplyste forhold.

Af dommen UfR 1971, 856 ØLD fremgår endvidere, at et krav på gaveafgift ikke var suspenderet i en situation, hvor grundlaget for rejsning af kravet havde kunnet udledes af en tidligere indgivet selvangivelse. Dette var på trods af, at kompetencen til at rejse krav om gaveafgift lå hos de daværende amtsstuer.

På den anden side kan myndighederne naturligvis ikke være forpligtede til at tage alle eventualiteter i betragtning eller til at foranstalte dyberegående undersøgelser uden synlig anledning, jf. dommen TfS 1998, 584 HD, hvor forældelsesfristen vedrørende krav på gaveafgift var suspenderet, fordi det ikke med tilstrækkelig tydelighed fremgik af parternes selvangivelser, at der var givet gaver. Forældelsesfristen var ligeledes suspenderet i en situation, hvor der ikke var anledning til at betvivle rigtigheden af et selvangivet fradrag, således at skattemyndigheden ikke ved ligningen var forpligtet til at foretage en nærmere undersøgelse af grundlaget for fradraget, jf. TfS 1990, 120 ØLD.

Hvis skatte- og afgiftsmyndighederne under en efterprøvelse af det regnskabsmæssige grundlag støder på oplysninger, som ikke kan udledes af det materiale myndighederne hidtil har været i besiddelse af, suspenderes forældelsesfristen med hensyn til det yderligere krav indtil det tidspunkt, da myndighederne bliver i stand til at gøre deres yderligere krav gældende, jf. Meddelelser fra skattedepartementet. 63.347. I TfS 1997, 755 ØLK var fristen for opkrævning af et skattekrav, der var afledt af en efterbeskatning af forskudsafskrivning suspenderet, indtil skattemyndighederne kunne konstatere, at et planlagt byggeri ikke var blevet gennemført. Se endvidere den tilsvarende TfS 2000, 485 HD, hvor det blev antaget, at et krav på aktieafgift ikke var forældet, da selvangivelsesoplysningerne ikke entydigt gav myndighederne et tilstrækkeligt grundlag for at gøre kravet på aktieafgift gældende. Fristen var derfor suspenderet indtil det tidspunkt, hvor det under en ransagning blev konstateret, at der var sket en aktieoverdragelse. I overensstemmelse hermed kan henvises til Momsnævnets afgørelse 989/87, hvor fristen var suspenderet indtil myndighederne fik kendskab til, at der var drevet uregistreret virksomhed.

Uvidenhed om skyldnerens opholdssted

Der indtræder ikke suspension, blot fordi myndighederne ikke har kendskab til skyldnerens opholdssted eller adresse. Det må yderligere kræves, at myndigheden har gjort et relevant forsøg på at indhente oplysninger om skyldnerens opholdssted. Der kan henvises til følgende afgørelser: TfS 1992, 213 VLK, vedrørte et tilfælde, hvor en skattepligtig i 1981 fik udbetalt en rateforsikring, hvorefter den skattepligtige i 1982 bosatte sig i England. Kravet om tillægsskat forfaldt til betaling i 1982. Efter at være vendt tilbage til Danmark i 1989, blev den skattepligtige afkrævet skatten. Vestre Landsret fandt, at 1908-lovens forældelsesfrist alene suspenderes i de i 1908-loven opregnede tilfælde. Forældelsesfristen var derfor ikke suspenderet, idet skattemyndighederne havde kendskab til den skattepligtiges opholdssted, selvom det havde været umuligt at inddrive skattegælden under opholdet i England.

Ved Århus byrets dom i UfR 1982, 872 var et momskrav forældet, da toldmyndigheden ved henvendelse til skyldnerens far kunne have fået oplysning om skyldnerens opholdssted i Canada. Toldvæsenet havde tidligere været i forbindelse med faderen. Herefter ansås forældelsesfristen ikke for suspenderet.

TfS 1999, 544 VLD drejede sig om, hvorvidt et krav i et dødsbo for skyldig moms mv. for en periode i 1987 og 1988 måtte anses for forældet ved anmeldelsen i 1994. Den skattepligtige var meldt savnet fra marts 1988 til februar 1994, da han blev fundet druknet. Skattemyndighederne havde holdt sig orienteret om, hvorvidt den skattepligtige fortsat var meldt savnet i CPR-registeret. Landsretten fandt, at toldvæsenet i hvert fald indtil oktober 1992, hvor der var indgivet selvangivelser for de pågældende år, havde været ude af stand til at gøre sit krav gældende. Kravet på betaling af moms mv. fra januar kvartal 1987 og indtil januar kvartal 1988, der blev anmeldt i dødsboet i oktober 1994, var derfor ikke forældet.

Særligt om ligningslovens § 32 F

1908-loven suppleres af ligningslovens § 32 F for så vidt angår krav på skat af fortjenester omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens og af afskrivningslovens §§ 9, 21 og 40. Ved beregningen af forældelsesfristen for krav efter disse bestemmelser skal der ses bort fra den tid, som skattemyndighederne har været ude af stand til at gøre kravet gældende ved en dansk domstol på grund af den skattepligtiges ophold i udlandet. Skattemyndighederne er altså ikke henvist til at anlægge sag ved en fremmed domstol for at afbryde forældelsen af disse krav. Men bestemmelsen i ligningslovens § 32 F finder på den anden side ikke anvendelse, så længe den skattepligtige opholder sig i et land, hvor et dansk skattekrav kan gennemføres i kraft af en bistandsaftale. Der kan henvises til afgørelsen TfS 2000, 205 ØLD, der omhandler den tilsvarende bestemmelse i § 14, stk. 4, i den nu ophævede lov om særlig indkomstskat, og hvor det blev lagt til grund, at de danske skattemyndigheder i en periode var ude af stand til at gøre kravet gældende ved en dansk domstol, hvorfor den formueretlige forældelsesfrist var suspenderet i nævnte periode.

Ved suspension

Hvis fristen er suspenderet, løber forældelsesfristen ikke i det tidsrum, hvor betingelserne for suspension er opfyldt. Dvs. at hvis betingelserne for suspension har været opfyldt fra kravets stiftelse, løber fristen først fra det tidspunkt, hvor den suspenderende omstændighed ophører, det vil typisk sige når de relevante oplysninger er kommet til myndighedernes kundskab. Den tid, der herefter medgår til sagens færdigekspedition, medfører normalt ikke yderligere suspension af forældelsesfristen, medmindre der er tale om en situation, hvor myndighederne i forbindelse med suspensionens ophør har modtaget et så omfattende materiale, at en rimelig tid til bearbejdelse heraf efter omstændighederne skønnes at være nødvendig.

Af dommen TfS 2000, 205 ØLD følger, at hvis en borger/virksomhed, i forbindelse med påklage af fastsættelse af grundlaget for et krav, har fået bevilget henstand med betaling, vil fristen for forældelse af myndighedernes krav være suspenderet i henstandsperioden. Se tilsvarende TfS 1994, 682 ØLD, hvor virksomheden ikke kunne gøre forældelsesindsigelsen gældende så længe den selv havde foranlediget inddrivelse af moms stillet i bero.

N.2.1.4. Afbrydelse af forældelsen

Efter 1908-lovens § 2 afbrydes den 5-årige forældelsesfrist, når fordringshaveren inden fristens udløb enten erhverver skyldnerens erkendelse af gælden eller foretager retslige skridt mod ham/hende og uden ufornødent ophold forfølger disse til erhvervelse af forlig, dom eller anden retsafgørelse. Når forældelsesfristen efter denne bestemmelse er afbrudt, vil der løbe en ny 5-årig forældelsesfrist fra afbrydelsestidspunktet.

Erkendelse af gælden

En borgers/virksomheds erkendelse af et konkret opgjort skatte- eller afgiftskrav kan opnås på flere måder. Erkendelsen kan være udtrykkelig - uden dog at have karakter af et særligt retsgrundlag - jf TfS 1999, 429, hvor Københavns byret fandt, at 1908-lovens 5-årige forældelse var afbrudt ved, at den skattepligtiges revisor havde anerkendt skattegælden på et møde mellem skatteforvaltningen og revisor. Se tilsvarende TfS 1995, 65 ØLD, hvor den indirekte anerkendelse bestod i, at der var anmodet om frigivelse af investeringsfondsmidler, samt TfS 2000, 473 VLK, hvor kravet blev anset for anerkendt af borgeren/virksomheden på trods af, at den erklæring, der afbrød fristen, var vedlagt en protestskrivelse, der imidlertid ikke blev anset for tilstrækkelig klar og entydig.

Erkendelsen kan ligeledes være stiltiende, fx i form af en anmodning om henstand med betaling eller eftergivelse af kravet, jf. TfS 1997, 586 (byretsdom) og TfS 2000, 234 ØLK. Gives der ansøgt betalingshenstand, løber der en ny frist fra henstandens ophør, jf. TSS-cirkulære 1997-7 og TfS 1995, 691 DEP. Se også TfS 1999, 331 ØLK.

En anmodning om betalingshenstand, der indgives i forbindelse med påklage af grundlaget for kravet, er dog ikke udtryk for en sådan erkendelse af kravet, at forældelsesfristen afbrydes. I disse situationer vil forældelsesfristen imidlertid være suspenderet under henstandsperioden, jf. TfS 2000, 205 ØLD.

Som et andet eksempel på en anerkendelse af gælden kan nævnes en afdragsordning. Derimod anses det ikke i sig selv for en erkendelse af kravet, at borgeren/virksomheden forfølger kravet ved administrativ påklage, jf UfR 1979, 64 HD, idet en administrativ påklage ikke opsætter betalingsforpligtelsen. Derfor er myndighederne ikke afskåret fra at afbryde forældelsesfristen ved at foretage retlige skridt, jf. nærmere nedenfor. Endvidere blev det i dommen TfS 1992, 333 VLD lagt til grund, at der ikke var tale om erkendelse af gælden i en situation, hvor skyldig selskabsskat var anført i et regnskab, der var indsendt til kommunen.

Hvis en borger/virksomhed af egen drift retter henvendelse til myndighederne om udeholdelser eller fejl, som myndighederne allerede er på det rene med, vil dette ikke kunne betragtes som en erkendelse af gæld, som kan afbryde forældelsesfristen. Det afhænger af henvendelsens nærmere indhold, om den kan betragtes som en erkendelse af (yderligere) gæld eller måske endog som et særligt retsgrundlag, se nærmere nedenfor.

Retslige skridt

Myndighedernes fastsættelse af et krav ved administrativ afgørelse eller fremsættelse af krav om betaling overfor skyldneren er ikke retslige skridt, der afbryder 1908-lovens 5-årsfrist. De retslige skridt mod skyldneren, som afbryder forældelsesfristen, er derimod sagsanlæg ved domstolene, udlæg, arrest og anmeldelse i skyldners konkursbo, tvangsakkord- eller gældssaneringsbo. Det samme gælder indgivelse af konkursbegæring, hvis denne fører til afsigelse af dekret. Se TfS 1999, 442 hvor Københavns byret fandt, at forældelsen af skattekrav, som var anmeldt i et konkursbo, ikke var afbrudt ved anmeldelsen i boet. Skattekravet var herefter alene suspenderet i tiden mellem kravets anmeldelse og indtil det tidspunkt, hvor skattemyndigheden modtog meddelelse om, at kravet ikke ville blive prøvet i boet.

Ved sagsanlæg er tidspunktet for indlevering af stævning til retten afgørende for, hvornår forældelsesfristen er afbrudt. Myndighederne behøver ikke at afbryde forældelsesfristen ved udtagelse af stævning, hvis borgeren/birksomheden selv har indbragt kravet til prøvelse ved domstolene, jf. TfS 1990, 120 ØLD. For udlægs vedkommende afbrydes forældelsen ifølge retsplejelovens § 527 ved indgivelse af anmodningen om udlæg, såfremt fordringshaveren søger forretningen fremmet uden ugrundet ophold. Udlægsforretningen anses for fremmet, når der foretages udlæg og dette følges op med tvangsrealisation, jf. TfS 1995, 802 VLK. Ved udlæg for skatter og afgifter, der foretages af told- og skattefogeder og kommunernes pantefogeder, regnes fristen fra selve udlæggets foretagelse, jf. TfS 2000, 405 HD. Selv om udlægsforretningen slutter som forgæves, bevares den afbrydende virkning på forældelsesfristen, jf. TfS 1997, 678 ØLK. Pålæg om lønindeholdelse er ikke et retsligt skridt, der afbryder forældelsesfristen.

Gældsbrev eller andet særligt retsgrundlag

Det følger af 1908-lovens § 1, sidste punktum, at forældelsesfristen på 5 år ikke gælder, når der er udstedt gældsbrev eller tilvejebragt andet særligt retsgrundlag for fordringen, hvorved gælden er anerkendt af skyldneren eller på anden måde skriftligt fastslået. Fordringer, som således er sikrede, forældes efter bestemmelsen i Danske Lov 5-14-4, se N.2.2.

Som hovedeksempler på særligt retsgrundlag kan foruden egentlige gældserklæringer nævnes domme og forlig. Derimod er hverken et udlæg, en arrest eller en anmodning om betalingshenstand, eftergivelse eller om en afdragsordning et særligt retsgrundlag. Det samme gælder myndighedernes fastsættelse af et krav ved administrativ afgørelse.

Den fyldestgørelsesadgang, som er hjemlet i investeringsfondslovens § 9, stk. 3, for skattekrav, der er opstået ved indtræden af de i lovens §§ 9, stk. 1, og 10, stk. 1, nævnte begivenheder, udgør ikke et særligt retsgrundlag, fordi skattetilsvarets størrelse ikke lader sig fastslå umiddelbart på grundlag af henlæggelserne. Det samme gælder med hensyn til skattetilsvar i medfør af etableringskontolovens §§ 9, stk. 1 og 2, og 11, stk. 1 og 3, jf. § 9, stk. 3.

For så vidt angår retsgrundlag i form af gældsbreve bemærkes særligt, at hvis et pantebrev i fast ejendom eller i løsøre ikke fastslår, at debitor skylder et bestemt beløb, opfylder pantebrevet ikke 1908-lovens betingelser for at være et særligt retsgrundlag. Heraf følger, at udstedelse af et skadesløsbrev ikke forhindrer, at den underliggende fordring kan forældes på 5 år. Overgivelse af et ejerpantebrev til sikkerhed for fordringen er derfor heller ikke tilstrækkeligt til at etablere særligt retsgrundlag. De andre særlige retsgrundlag forudsætter også, at fordringens størrelse er fastslået. Således blev en transporterklæring, som ikke indeholdt oplysning om skyldforholdet mellem parterne, ikke anset som et særligt retsgrundlag, jf. UfR 1965, 608 (byretsafgørelse).

I øvrigt bemærkes, at selv om der er udstedt et gældsbrev for en fordring, kan et vedhængende rentekrav selvstændigt forældes efter 1908-loven.

N.2.2. Den 20-årige forældelse

Forældelsesreglen i Danske Lov 5-14-4 gælder ved siden af 1908-loven, men dens praktiske betydning for skatter og afgifter er ikke stor. Reglen i Danske Lov angår alle formuefordringer, herunder også det offentliges krav på skatter og afgifter i tilfælde, hvor der foreligger et særligt retsgrundlag, eller hvor 1908-lovens forældelsesfrist er suspenderet.

Forældelsesfristen løber fra fordringens stiftelse eller fra det tidspunkt, hvor det gældsbrev mv., som sætter den 5-årige forældelsesfrist ud af kraft, tilvejebringes. Krav på almindelig indkomstskat stiftes ved indkomstårets udløb. Tilsvarende stiftes krav på restskatter ved indkomstårets udløb. Krav på betaling af løbende B-skatterater stiftes også ved indkomstårets udløb. Tilsvarende gælder for selskabsskatter. Afgiftskrav anses i øvrigt normalt at være stiftet ved den afgiftspligtige begivenheds indtræden.

En meget væsentlig forskel på reglen i 1908-loven og reglen i Danske Lov er, at den 20-årige forældelse ikke kan suspenderes. Derimod afbrydes den 20-årige forældelse ikke alene ved skyldnerens erkendelse og ved retslige skridt, men også ved enhver påmindelse fra kreditor, hvorved der gives udtryk for, at kravet fastholdes.

N.2.3. 3-årsfristen i Toldkodeksen

Toldkodeksens art. 221 indeholder særlige regler om toldmyndighedernes adgang til at foretage efteropkræving indenfor den særlige 3-års frist. Fristen for efteropkrævning kan suspenderes, hvis nationale bestemmelser, dvs. 1908-loven giver mulighed herfor. Dette gælder fx i tilfælde, hvor toldmyndighederne pga. svig ikke har kunnet fastlægge det skyldige beløb.

Endvidere foreligger en særlig hjemmel til opkrævning af en godtgørelse, som viser sig at være indrømmet med urette, jf. Toldkodeksens art. 242. Denne opkrævningsmulighed anses ikke for omfattet af den normale 3-årige forældelsesfrist, men derimod af 5-årsfristen i 1908-loven.

N.3. Forældelse af borgernes tilbagesøgningskrav

I det omfang der eksisterer særlige fristregler for borgernes/virksomhedernes adgang til tilbagesøgning af tidligere betalte skatte-, told- og afgiftskrav, har de formueretlige forældelsesregler alene sekundær betydning. Sådanne særlige fristregler findes fx på toldområdet og for foretagelse af skatteansættelser, jf. afsnit G . Det skal dog bemærkes, at hjemmelen i SSL § 35 til at nedsætte skatteansættelser efter udløbet af 3-årsfristen i SSL § 34, stk. 2, forudsætter, at det afledede krav på tilbagesøgning af skat ikke er forældet efter de formueretlige forældelsesregler. Dette gælder dog ikke nedsættelse begrundet i reglen i SSL § 35, stk. 1, nr. 7.

5-årig eller 20-årig forældelse

En borgers/virksomheds krav på tilbagesøgning af tidligere betalt skat eller afgift vil som altovervejende hovedregel være en følge af, at beløbet har været betalt under den urigtige forudsætning, at der var pligt til at betale beløbet. Under sådanne omstændigheder vil tilbagesøgningskravet være omfattet af 1908-lovens 5-årsfrist, jf. lovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Som eksempel herpå kan nævnes dommen TfS 2000, 606 VLD, hvor et krav på tilbagebetaling af realrenteafgift blev anset for omfattet af 1908-lovens § 1, stk. 1, nr. 6. Som en enkeltstående undtagelse herfra kan alene nævnes dommen UfR 1982, 1047 ØLD, hvor et holdingselskabs krav på tilbagesøgning af udbytteskat, der var indeholdt i datterselskabet, blev anset for omfattet af den 20-årige forældelsesfrist, fordi udbytteskatten ved en forglemmelse ikke var godskrevet i holdingselskabets skat, og derfor ikke betalt i urigtig formening om skyld.

Hvis udbytteskatten på sædvanlig måde var blevet modregnet i holdingselskabets årsopgørelse, ville tilbagesøgningskravet utvivlsomt være blevet anset for omfattet af 1908-lovens 5-årsfrist. I sagen UfR 1981, 349 ØLD havde arbejdsgiveren krævet tilbagebetaling af A-skat, idet det blev gjort gældende, at der ikke var tale om A-indkomst. Arbejdsgiveren fik medhold heri. A-skatten var derfor indeholdt og indbetalt på et urigtigt grundlag, hvorfor arbejdsgiverens tilbagesøgningskrav var omfattet af 1908-lovens 5-årsfrist.

Når en borgers/virksomheds tilbagesøgningskrav er omfattet af 1908-lovens 5-årsfrist, løber fristen fra forfaldstidspunktet, som er det tidspunkt, hvor beløbet tidligere er betalt til myndighederne.

Afbrydelse

Som nærmere beskrevet under N.2.1.4 kan 1908-lovens 5-årsfrist afbrydes efter lovens § 2 ved myndighedernes erkendelse af tilbagesøgningskravet eller ved foretagelse af retslige skridt mod myndighederne. Indgivelse af klage eller anmodning til en administrativ myndighed om genoptagelse af en tidligere afgørelse eller tilbagebetaling af et tidligere betalt beløb er ikke et retsligt skridt. Myndighederne bør derfor i disse situationer vejlede borgeren/virksomheden herom, samt om at en afbrydelse af 1908-lovens frist alene kan ske ved udtagelse af stævning. Det skal dog tilføjes, at selv om indgivelse af klage ikke har afbrydende virkning vedrørende den formueretlige forældelsesfrist, vil nævnte frist ikke løbe i det tidsrum, hvor myndigheden behandler klagen, jf. TfS 2000, 606 VLD, hvor det er forudsat, at tilbagebetalingskravet ikke ville være forældet, hvis det kunne lægges til grund, at der foregik en ikke-afsluttet klagebehandling. Der vil normalt ikke være tale om en tilsvarende berostillelse af en forældelsesfrist, så længe en myndighed behandler en anmodning om genoptagelse/tilbagebetaling, medmindre der findes særskilte regler om frister for genoptagelse som fx i SSL §§ 34 og 35, jf. afsnit G .

Suspension

Som nærmere beskrevet under N.2.1.3 kan 1908-lovens frist endvidere være suspenderet, hvis borgeren/virksomheden har været i utilregnelig uvidenhed om tilbagesøgningskravet. Som det ligeledes fremgår af beskrivelsen under N.2.1.3 vil retlig vildfarelse normalt ikke suspendere 1908-lovens frist for så vidt angår myndighedernes krav mod borgerne/virksomhederne. Det tilsvarende vil normalt gælde for borgernes/virksomhedernes tilbagesøgningskrav mod myndighederne. Uden for Skatteministeriets område kan især henvises til dommen TfS 2000, 583 HD, hvor Højesteret fastslog, at retlig uvidenhed om, at der ikke var grundlag for opkrævning af såkaldte promillegebyrer ved anmeldelse af selskaber, ikke suspenderede 1908-lovens frist vedrørende kravet på tilbagesøgning af promillegebyrer. På Skatteministeriets område kan henvises til TfS 2000, 744 HD, hvor kravet om tilbagebetaling af skat som følge af en ændret skattemæssig behandling af ambi var forældet, fordi fristen ikke blev anset for suspenderet. Endvidere kan henvises til TfS 2000, 606 VLD, hvor Told- og Skattestyrelsen ændrede sin hidtidige retlige vurdering af realrenteafgiftspligten. Den skattepligtige fik ikke medhold i, at 1908-lovens frist havde været suspenderet for tilbagebetaling af tidligere betalt realrenteafgift. I overensstemmelse hermed gælder, at hvis myndighedernes hidtidige praksis underkendes ved Landsskatteretten eller domstolene, vil 1908-lovens frist ikke være suspenderet for andre med tilsvarende sager, jf UfR 1927, 585 HD og UfR 1936, 763 VLD. Forældelsesfristen for sådanne tilbagesøgningskrav vil derfor på sædvanlig måde løbe fra det tidspunkt, hvor beløbet er indbetalt til myndighederne, medmindre Told- og Skattestyrelsen af procesbesparende hensyn udsender en meddelelse om, at forældelsesfristen vedrørende tilbagesøgningskravet indtil videre sættes i stå, jf. eksempelvis TfS 2000, 581 TSS om moms af bowlingbaner. Vedrørende genoptagelse af skatteansættelser som følge af underkendelse af myndighedernes hidtidige praksis gælder dog særligt, at der efter reglen i SSL § 35, stk. 1, nr. 7, kan ske tilbagebetaling af skat fra og med det første indkomstår, der har været til prøvelse i den underkendende afgørelse, uanset formueretlig forældelse.

Særligt retsgrundlag

Endelig bemærkes, at borgerens/virksomhedernes tilbagesøgningskrav vil være omfattet af den 20-årige forældelsefrist, hvis der er etableret et særligt retsgrundlag, jf. nærmere under N.2.2.

Særligt for told

Toldkodeksens art. 221 indeholder særlige regler om adgangen til at opnå toldgodtgørelse indenfor den særlige 3-årsfrist. Adgangen til toldgodtgørelse omfatter godtgørelse for tolden og for heraf afledt moms og evt. punktafgift, jf. Toldkodeksens art. 236 og toldlovens § 31. For godtgørelse gælder, at en forlængelse af fristen kun kan ske, hvis indgivelse af en anmodning om godtgørelse har været forhindret på grund af hændelige omstændigheder eller force majeure, jf. Toldkodeksens art. 236.

N.4. Kompetence og klage

Told og afgifter

Kompetencen til at træffe afgørelse om formueretlig forældelse af krav på told og afgifter ligger hos told- og skatteregionerne og toldcentrene med klageadgang til Told- og Skattestyrelsen, dog med klageadgang til Landsskatteretten i tilfælde, hvor der fremsættes indsigelse om, at der allerede ved afgørelsen om grundlaget for kravet var indtrådt formueretlig forældelse, jf SSL § 24, stk. 1, nr. 5.

Selskabsskat

Tilsvarende har told- og skatteregionerne kompetencen til at træffe afgørelse om formueretlig forældelse vedrørende selskabsskat. Hvis en kontraktskommune eller Told- og Skattestyrelsen træffer afgørelse om formueretlig forældelse som forudsætning for en ansættelse for en juridisk person, der foretages efter udløbet af de ordinære ansættelsesfrister i SSL § 34, er det dog Landsskatteretten, der er klagemyndighed, jf. SSL § 24, stk. 1, nr. 5.

Skat af fysiske personer og dødsboer

For så vidt angår afgørelser om forældelse af indkomstskat vedrørende fysiske personer og dødsboer er kompetencen tillagt kommunerne i det omfang afgørelse herom ikke er truffet af en anden skattemyndighed. Kommunernes afgørelser vil kunne påklages til told- og skatteregionerne, og er afgørelsen truffet af en told- og skatteregion, kan der klages til Told- og Skattestyrelsen. Er afgørelsen truffet af Told- og Skattestyrelsen er der ingen administrativ klagemulighed.

Dette gælder dog ikke, hvis afgørelsen om formueretlig forældelse er truffet af en skatteansættende myndighed som forudsætning for en skatteansættelse, der foretages efter udløbet af de ordinære ansættelsesfrister i SSL § 34, idet sådanne afgørelser påklages til skatteankenævnet og/eller Landsskatteretten.

Der henvises endvidere til afsnit H.6.

N.1. Generelt om formueretlig forældelse

N.2. Forældelse af myndighedernes krav

N.3. Forældelse af borgernes tilbagesøgningskrav

N.4. Kompetence og klage