VEJLEDNING OM BEREGNING AF PERSONLIGE INDKOMSTSKATTER 2000

E Skatteberegning ved dødsfald

E.1 Indledning

Dette afsnit beskriver skatteberegning ved dødsfald i de tilfælde, hvor der skal ske beskatning i mellemperioden og i boperioden. Endvidere belyses tilfældet, hvor den afdøde efterlader sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet, og boet efter afdøde er omfattet af DBSL's skattepligtsbestemmelse i § 3 samt beskatning af efterlevende ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet (uskiftet bo m.v.).

Reglerne om dødsboers skattepligt, indkomstopgørelse og skatteberegning findes i lovbek. nr. 47 af 19. januar 2000 (dødsboskatteloven) med senere ændringer og LVB 2000 (beskatning ved dødsfald). DBSL omhandler ikke alene regler om beskatning af dødsboer, men også om personer m.v., der modtager udlodning fra dødsboet, personer hvis ægtefælle er afgået ved døden og for beskatning af indkomsterne i perioden fra afslutningen af afdødes seneste hele indkomstår frem til tidspunktet for dødsfaldet (mellemperioden).

Skattemæssigt skelner DBSL grundlæggende mellem skiftede, uskiftede dødsboer og boudlæg, således at de skiftede dødsboer anses som selvstændige skattesubjekter, mens der ved de uskiftede boer kun er et skattesubjekt, nemlig den efterlevende ægtefælle. Enkelte skiftede boer behandles efter reglerne for uskiftet bo. De skiftede dødsboer, der anses som selvstændige skattesubjekter er de dødsboer, der er omtalt i DBSL § 2 og omfatter bl.a. de dødsboer, der skiftes i umiddelbart forbindelse med dødsfaldet, dødsboer, der delvis udleveres til en efterlevende ægtefælle til uskiftet bo, efter at det er skiftet med en eller flere livarvinger efter førstafdøde, dødsboer, der behandles i udlandet, og som er skattepligtige af indkomst omfattet af KSL § 2 og kulbrinteskatteloven, som Danmark ifølge indgået DBO ikke er afskåret fra at beskatte. Se nærmere i LVB, B om hvilke dødsboer, der anses som selvstændige skattesubjekter.

E.2 Indkomstopgørelsen

E.2.1 De selvstændige skattesubjekter

For dødsboer, der er selvstændige skattesubjekter, følger det af DBSL § 4, stk. 1, at dødsboets indkomst som hovedregel omfatter indtægter og udgifter af den formue, der tilhører dødsboet, og som er inddraget under skiftet. Ved indtægter og udgifter forstås - i overensstemmelse med almindelig skatteretlig terminologi - ikke kun løbende indtægter som f.eks. formueafkast og løbende forfaldne udgifter, men også gevinst og tab ved dødsboets afståelse af aktiver og afvikling af passiver.

Når afdøde var gift ved dødsfaldet omfatter formue, der er inddraget under skiftet, kun afdødes aktiver og passiver. Den efterlevende ægtefælle beskattes som hovedregel i boperioden af egne indtægter og udgifter uafhængig af beskatningen af dødsboet. Dette gælder også for indtægter og udgifter, der vedrører den efterlevende ægtefælles andel af ægtefællernes hidtidige fælleseje og den efterlevende ægtefælles skilsmissesæreje. Det følger af DBSL § 4, stk. 2 og § 42, stk. 1.

Dødsboets skattepligtsperiode

Dødsboets indkomstskattepligtsperiode er boperioden, der omfatter perioden fra og med dagen efter dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen, jf. DBSL § 96, stk. 4. Bestemmelsen skal imidlertid for de ikke-skattefritagne boer ses i sammenhæng med DBSL § 19, stk. 2, der betyder, at også afdødes indkomst i mellemperioden inddrages under dødsbobeskatningen.

Er dødsboet derimod fritaget for indkomstbeskatning m.v. efter DBSL § 6, skal mellemperiodeindkomsten beskattes separat efter reglerne i DBSL kapitel 4. Indkomster i boperioden beskattes ikke.

Dødsboets skattepligt begynder ved dødsfaldet - i praksis således, at selve den dag, hvor dødsfaldet sker, henregnes til mellemperioden - og varer til og med den skæringsdag, der vælges for boopgørelsen inden for de rammer, der er givet i DBSL. Hvis der udarbejdes tillægsopgørelse, varer skattepligten vedrørende aktiver og passiver omfattet af tillægsopgørelsen dog frem til og med skæringsdagen i tillægsopgørelsen.

Personens indkomstskattepligt ophører ved dødsfaldet, jf. KSL § 11, og dødsboets indkomstskattepligt træder i stedet herfor. Der opstår derved spørgsmål om, til hvilket skattesubjekt og hvilken periode (mellem- eller boperiode) indtægter og udgifter på selve dødsdagen skal henføres. Det fremgår af DBSL § 96, stk. 3 og 4, at dødsdagen skal henregnes til afdødes mellemperiode. Det vil sige, at et bo, hvor 1-årsdagen for dødsfaldet er valgt som skæringsdag, får en boperiode på præcis ét år (men ikke ét år og én dag).

For de boer, hvor dødsdagen vælges som skiftemæssig skæringsdag, opstår der ingen egentlig boperiode. Boets indkomstskattepligt får dermed karakter af en éngangsbeskatning af avance og tab ved salg og ved udlodning uden succession. Anskuet efter en tidslinie sætter éngangsbeskatningen ind ved overgangen mellem det døgn, hvori dødsfaldet er sket, og det efterfølgende døgn. På dette tidspunkt sker også overgangen fra afdødes indkomstskattepligt til arvingernes indkomstskattepligt.

For de ikke- skattefritagne boer, hvor dødsdagen vælges som skæringsdag, opgøres bobeskatningsindkomsten (afdødes og dødsboets skattepligtige indkomst) efter reglerne i § 19, stk. 2.

E.2.2 Dødsboer, der er fritaget for beskatning

Et dødsbo er fritaget for at betale indkomstskat af de ovenfor omhandlede indkomster, herunder skat af aktieindkomst, jf. PSL § 4a, og skat af CFC-indkomst, hvis boets aktiver og nettoformue efter handelsværdien på skæringsdagen i boopgørelsen, dog ikke tillægsopgørelsen, ikke overstiger henholdsvis 2.000.000 kr. og 1.500.000 kr . (2000). Dog skal der altid beskattes, hvis skifteretten har bestemt, at skæringsdagen for dødsboets boopgørelse udskydes.

Endvidere skal dødsboet beskattes, hvis skifteretten har tilladt, at opgørelse vedrørende nærmere afgrænsede dele af boet foretages efter boets afslutning, og hvis summen af boets aktiver og nettoformue i henholdsvis boopgørelsen og tillægsopgørelsen overstiger de ovenfor nævnte grænser for det indkomstår, hvori skæringsdagen i boopgørelsen ligger.

Ovennævnte beløbsgrænser reguleres årligt efter reglerne i PSL § 20, gælder boer efter personer, der afgår ved døden den 1. januar 2000 eller senere.

E.2.3 Mellemperiodens skattepligtige indkomst

Selv om et dødsbo er fritaget for beskatning, skal der ske beskatning af indkomster i mellemperioden, dvs. perioden fra udløbet af afdødes seneste indkomstår til og med dødsdagen, jf. DBSL § 96, stk. 3.

Afdødes skattepligtige indkomst, aktieindkomst og CFC-indkomst for mellemperioden opgøres som udgangspunkt efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, dog opdeles den skattepligtige indkomst ikke i personlig indkomst og kapitalindkomst. CFC-indkomst beskattes særskilt og medregnes derfor ikke til den skattepligtige mellemperiodeindkomst. Der er dog særlige regler i DBSL §§ 9-11 for opgørelsen af mellemperiodens skattepligtige indkomst, se nærmere LVB, B.2.

E.2.4 Indkomstopgørelsen i bobeskatningsperioden

Boperiodens skattepligtige indkomst opgøres som udgangspunkt efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, medmindre andet følger af reglerne i DBSL Kapitel 5. Ligeledes opgøres boperiodens skattepligtige aktieindkomst og CFC-indkomst efter skattelovgivningens regler for personer, medmindre andet følger af reglerne i DBSL kapitel 5. Bobeskatningsperiodens CFC-indkomst skal ikke medregnes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, idet CFC-indkomst er særskilt skattepligtig. De særregler, der gælder for opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, er bl. a. nævnt i DBSL § 22 og omtalt nærmere i LVB, B.B.3.4.1.

E.3 Skatteberegning for dødsboer

E.3.1 Skattefritagne dødsboer

E.3.1.1 Forskudsskattens endelighed

Afdødes indkomstskatter for mellemperioden anses i henhold til DBSL § 12, stk. 1, for endeligt afgjort med betalingen af foreløbige skatter for mellemperioden. Det samme gælder restskat, der er overført til opkrævning sammen med dødsårets foreløbige skatter, jf. KSL § 61, stk. 3, og § 61 A. Overskydende skat fra tidligere indkomstår, der efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt, er overført til dødsåret, fordi beløbet er for lille til at begrunde selvstændig udbetaling, anses for indregnet i de foreløbige indkomstskattebeløb.

A-skat

Foreløbige skatter omfatter A-skat, som er indeholdt vedrørende indtægter, der er erhvervet i mellemperioden. Det kan forekomme ved forskudt indkomstår, at der efter den 1. januar indeholdes A-skat, der vedrører afdødes indtægter i indkomståret før mellemperioden. Disse A-skatter medregnes ikke i den foreløbige skattebetaling. Omvendt kan der i tiden umiddelbart før dødsfaldet være indtjent A-indkomst, hvori indeholdelse først kan ske efter dødsfaldet, f. eks løn, der betales bagud, eller feriepenge. Den skat ,der efter dødsfaldet indeholdes i en sådan indkomst, medregnes ved opgørelsen af den foreløbige skattebetaling for mellemperioden.

A-skat, som fejlagtigt ikke har været indeholdt, skal indbetales og medregnes i det foreløbige skattebeløb.

B-Skat

Endvidere medregnes pålignede rater af B-skat, der er forfaldne før dødsfaldet. Forfaldne rater, som ikke er indbetalt, skal indbetales og medregnes i det samlede foreløbige skattebeløb, selv om sidste rettidige indbetalingsdag ligger efter dødsdagen. Allerede indbetalte rater, som ikke var forfaldne på dødsdagen medregnes ikke. De skal tilbagebetales.

Udbytteskat

Indeholdt udbytteskat af udbytter, der er deklareret (vedtaget på generalforsamlingen) i mellemperioden, medregnes ligeledes i de foreløbige skatter.

Frivillige indbetalinger efter KSL § 59 vedrørende mellemperioden medregnes i den foreløbige skat. (Det bemærkes, at indbetalinger foretaget før den 1. juli i dødsåret, anses at vedrøre det forudgående indkomstår og ikke mellemperioden). Frivillige indbetalinger kan ikke foretages efter dødsfaldet.

Til de foreløbige skatter medregnes endvidere beløb, der før dødsfaldet er givet afdøde pålæg om at indbetale efter KSL § 68, selv om betalingen ikke er sket inden dødsfaldet.

Foreløbig skat, der er tilbagebetalt efter KSL § 55, fratrækkes ved opgørelsen af den foreløbige skat for mellemperioden.

Forskudt indkomstår

DBSL § 12, stk. 2, indeholder regler om opgørelsen af de foreløbige skatter for mellemperioden i tilfælde, hvor afdøde havde forskudt indkomstår. Opgørelsesreglerne er nødvendige, fordi den foreløbige skattebetaling altid starter 1. januar, uanset om indkomståret er forskudt. Som hovedregel er den foreløbige skattebetaling for mellemperioden begyndt den 1. januar i det kalenderår, hvori dødsfaldet er sket, jf. 1. og 2. pkt. i § 12, stk. 2. Dette gælder således i alle tilfælde med bagudforskudt indkomstår og i de tilfælde med fremadforskudt indkomstår, hvor dødsfaldet er indtruffet inden for det kalenderår, som det fremadforskudte indkomstår træder i stedet for.

E.3.1.2 Afsluttende skatteansættelse

Den kommunale skattemyndighed og boet kan efter DBSL § 13, stk. 1, kræve afsluttende ansættelse. I tilfælde, hvor afdøde efterlader sig et fællesbo og et særbo, der skiftes hver for sig, kan hvert af boerne uafhængigt af hinanden kræve afsluttende skatteansættelse for sit vedkommende. Afsluttende skatteansættelse kan derimod ikke kræves af afdødes efterlevende ægtefælle på egen hånd.

Frister

Fristen for dødsboets fremsættelse af krav om afsluttende skatteansættelse findes i DBSL § 13, stk. 2, hvorefter dødsboets krav skal fremsættes senest 6 måneder efter dødsfaldet og ledsages af en selvangivelse for mellemperioden for afdøde. Hvis boet først bliver udleveret fra skifteretten mere end 4 måneder efter dødsfaldet, har boet dog altid en frist på 2 måneder til at fremsætte kravet.

6-måneders-fristen er suppleret med regler om, at en eventuel mellemperiodebeskatning ophæves, hvis boet efterfølgende skulle vise sig ikke at være skattefritaget, jf. § 18, overgår til insolvensbehandling, jf. § 52, stk. 5, eller overtages af den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo el.lign., jf. § 58, stk. 2.

Den kommunale skattemyndigheds frist for fremsættelse af krav om afsluttende skatteansættelse fremgår af DBSL § 13, stk. 3. Skattemyndigheden har en frist på 3 måneder fra modtagelsen af opgørelsen over afdødes aktiver og passiver på dødsdagen til at fremsætte krav om afsluttende ansættelse.

Der er ikke hjemmel til at kræve afsluttende skatteansættelse, hvis den anførte frist overskrides, jf. dog nedenfor.

Der gælder ikke nogen frist, hvis der foreligger et forhold som nævnt i SSL § 35, stk. 4, vedrørende mellemperioden, dvs. et forhold, hvor den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. DBSL § 13, stk. 3, jf. § 87, stk. 2. Dette indebærer, at forholdet i disse tilfælde fristmæssigt reguleres af reglerne i forældelsesloven af 1908 om forældelse af skattekrav.

Der gælder endvidere en undtagelse fra 3-måneders-fristen, hvis boet ikke har opfyldt en anmodning fra skattemyndighederne om oplysninger efter § 6 C, stk. 1, i SKL senest 2 måneder før udløbet af 3-måneders-fristen. Undtagelsen betyder, at 3-måneders-fristen udskydes således, at fristen først udløber 2 måneder efter, at skattemyndighederne har modtaget oplysningerne.

I tilfælde, hvor skattemyndigheden har krævet afsluttende skatteansættelse, har boet en frist på 3 måneder til at selvangive for mellemperioden for afdøde.

KSL § 48 E

Der kan ikke kræves afsluttende skatteansættelse vedrørende indkomst, som afdøde har valgt beskattet efter KSL § 48 E, jf. DBSL § 13, stk. 4. Ifølge KSL § 48 E kan visse personer, der flytter til Danmark i forbindelse med et ansættelsesforhold af begrænset varighed, vælge at få arbejdsvederlaget beskattet med en fast endelig skat på 25 pct. Skat vedrørende en sådan indkomst bliver endelig ved den skattepligtiges død.

Obligatorisk afsluttende ansættelse

I nogle tilfælde er det obligatorisk at foretage afsluttende skatteansættelse for mellemperioden, jf. DBSL § 13, stk. 5-7. Det drejer sig om selvstændig erhvervsvirksomhed, hvor afdøde og/eller afdødes efterlevende ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen på en virksomhed, der tilhørte afdøde, og om tilfælde, hvor der efter DBSL § 9, stk. 1, nr. 6 eller 7, skal overføres beløb mellem ægtefællerne, fordi den ene ægtefælle i mellemperioden har drevet den andens virksomhed eller i væsentligt omfang deltaget i driften heraf.

Virksomhedsordningen

Der skal foretages afsluttende skatteansættelse, hvis afdøde ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret anvendte virksomhedsordningen, og indeståendet på konto for opsparet overskud med tillæg af hertil svarende virksomhedsskat ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret overstiger et beløb på 117.300 kr. (2000).

Kapitalafkastordningen

Der skal ligeledes foretages afsluttende skatteansættelse, hvis afdøde ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret anvendte kapitalafkastordningen og indestående på konjunkturudligningskontoen med tillæg af den hertil svarende konjunkturudligningsskat ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret overstiger 117.300 kr. (2000), jf. DBSL § 13, stk. 5, nr. 2.

Arbejdsvederlag

Der skal foretages afsluttende skatteansættelse, når boet bestemmer, at den efterlevende ægtefælle skal beskattes af et vederlag for arbejde ydet i afdødes virksomhed i mellemperioden, eller når den efterlevende ægtefælle omvendt bestemmer, at der i afdødes mellemperiodeindkomst skal medtages et vederlag for arbejde ydet i den efterlevende ægtefælles virksomhed i mellemperioden,jf. DBSL § 13, stk. 5, nr. 3 og 4.

Hvis den efterlevende ægtefælle ved udgangen af indkomståret før dødsåret anvendte virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen på en erhvervsvirksomhed, der indgår i boet efter afdøde, skal ægtefællens opsparede overskud eller henlæggelse til konjunkturudligning med tillæg af den dertil hørende virksomhedsskat eller den dertil hørende konjunkturudligningsskat medregnesved afgørelsen af, om der skal foretages afsluttende skatteansættelse efter DBSL § 13, stk. 5. Der skal således foretages afsluttende skatteansættelse, hvis ægtefællerne hver for sig eller sammen når op over beløbsgrænsen 117.300 kr. (2000).

Beløbsgrænsen gælder også, hvis den ene ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen og den anden kapitalafkastordningen. I denne situation anvendes beløbsgrænsen således på summen af den ene ægtefælles opsparede overskud og den anden ægtefælles henlæggelse til konjunkturudligning. Hermed ligestilles ægtefæller, der har anvendt hver sin ordning, med ægtefæller, der begge har anvendt virksomhedsordningen eller begge har anvendt kapitalafkastordningen.

E.3.1.3 Selvangivelsesfrister

Dødsboer har en selvangivelsesfrist på 6 måneder fra dødsdagen, i det tilfælde hvor afsluttende skatteansættelse er obligatorisk efter DBSL § 13, stk. 5, nr. 1-3. Ved obligatorisk skatteansættelse efter DBSL § 13, stk. 5, nr. 4, skal der selvangives for mellemperioden senest ved udløbet af den selvangivelsesfrist, der gælder for den efterlevende ægtefælle for dødsåret.

E.3.1.4 Mellemperiodeskatteberegning

Af afdødes opgjorte skattepligtige indkomst i mellemperioden betales ifølge DBSL § 14, stk. 1, mellemperiodeskat med 50%.

I mellemperiodeskatten gives der ifølge DBSL § 14, stk. 2, for hver påbegyndt måned fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned hvor dødsfaldet er sket et fradrag med et beløb på 1.500 kr .(2000). Beløbet reguleres efter PSL § 20.

E.3.2 De ikke skattefritagne dødsboer

E.3.2.1 Bobeskatningsperiode-skatteberegning

For dødsboer, som ikke er fritaget for beskatning, dvs. dødsboer der ikke er fritaget for beskatning efter DBSL § 6, omfatter bobeskatningsperioden mellemperioden og perioden fra dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen.

Der betales en dødsboskat med 50 % af bobeskatningsindkomsten, jf. § 30, stk. 1, i DBSL.

I dødsboskatten gives ifølge DBSL § 30, stk. 2, et bofradrag med et grundbeløb på 4.000 kr . (2000) pr. påbegyndt måned efter den måned, hvori dødsfaldet er sket, til og med den måned, hvori skæringsdagen i boopgørelsen dog ikke en tillægsopgørelse, ligger. Der gives dog højest bofradrag i 12 måneder.

Hvor et uskiftet bo skiftes fuldstændigt i den efterlevende ægtefælles levende live, jf. DBSL § 72, tildeles bofradrag som et engangsbeløb, der svarer til 12 måneders bofradrag. Herved bliver bofradraget efter regulering i henhold til PSL § 20 48.000 kr. i (2000), der svarer til 12 gange det månedligt påløbne bofradrag på 4.000 kr, som gives til boer efter personer, der afgår ved døden den 1. januar 2000 eller senere.

I dødsboskatten gives ifølge DBSL § 30, stk. 3, endvidere for hver påbegyndt måned fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned, hvori dødsfaldet er sket, et fradrag med et beløb på 1.500 kr . (2000).

E.4 Skatteberegning for den efterlevende ægtefælle

E.4.1 Efterlevende og skiftede boer

Efterlader afdøde sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet, og boet efter afdøde er omfattet af DBSL § 3, beskattes ægtefællen efter reglerne i DBSL, kapitel 7. De boer, der er tale om, er de solvente, fuldt skattepligtige dødsboer, der skiftes, og som anses som et selvstændigt skattesubjekt. Det vil sige

dødsboer, som skiftes i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet

dødsboer, der delvis udleveres til en efterlevende ægtefælle til uskiftet bo, efter at der er skiftet med en eller flere livsarvinger efter førstafdøde,

uskiftede boer, hvor den efterlevende ægtefælle i levende live skifter med alle arvinger og legatarer efter førstafdøde (fuldstændigt skifte), i det i DBSL § 71, stk. 3, angivne omfang,

genoptagelsesboer, der ikke afsluttes ved boudlæg eller ved, at boet overtages af en efterlevende ægtefælle efter § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., i det i DBSL §§ 81-83 angivne omfang.

Den efterlevende ægtefælle tildeles et personfradrag og et bundfradrag ved mellemskatteberegningen i henhold til skattelovgivningens almindelige regler, jf. lov nr. 950 af 20 december 1999. Tildeling af ét personfradrag og ét bundfradrag ved mellemskatteberegningen gælder beskatning af efterlevende ægtefæller efter personer, der afgår ved døden den 1. januar 2000 eller senere.

E.4.2 Efterlevende og uskiftede boer m.v.

Reglerne om uskiftede boer m.v. gælder ifølge DBSL § 58, stk. 1, når afdøde efterlader sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet, og når

ægtefællernes hidtidige fællesbo og skilsmissesæreje udleveres til den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo

dødsboet efter førstafdøde udleveres til den efterlevende ægtefælle i medfør af § 22 i lov om skifte af dødsboer (udlæg til en efterlevende ægtefælle)

dødsboet efter førstafdøde udleveres til den efterlevende ægtefælle i medfør af § 34 i lov om skifte af dødsboer eller

den efterlevende ægtefælle i øvrigt er eneste legale arving efter førstafdøde.

Reglerne om uskiftet bo m.v. finder endvidere anvendelse, når et påbegyndt egentligt skifte af et dødsbo, som er et selvstændigt skattesubjekt, afsluttes ved, at boet efter førstafdøde overtages af den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo eller ved, at den efterlevende ægtefælle overtager hele boet i medfør af arvelovens § 7 a eller § 7 b. Dette gælder dog ikke, hvis der før en overtagelse til uskiftet bo er skiftet med en eller flere livsarvinger efter førstafdøde.

DBSL § 63 indeholder særregler for skatteberegningen for den efterlevende ægtefælle i dødsåret under hensyn til, at den efterlevende ægtefælle i dette år ud over skat af egen indkomst også skal svare skat af afdødes indkomst i mellemperioden.

Én skatteansættelse for hver ægtefælle

Det fastslås i § 63, stk. 1, at beskatningen foregår ved, at der foretages én skatteansættelse af afdødes mellemperiode og én skatteansættelse af den efterlevende ægtefælle for hele dødsåret, hvorefter den efterlevende ægtefælles skat udgør summen af de to beregnede beløb. De kommunale indkomstskatter m.v. beregnes med skatteprocenter, der gælder for den efterlevende ægtefælle .

Omregning af delperiodeindkomst til helårsindkomst

Ved skatteansættelsen af afdøde skal der ske omregning af indkomsten i mellemperioden efter PSL § 14, som gælder for andre skattepligtige, hvor indkomstansættelsen omfatter en kortere periode end 1 år. Dog skal afdødes kapitalindkomst i mellemperioden indgå i afdødes helårsindkomst uden omregning. Om omregning til helårsindkomst, se B.5.

Negativ kapitalindkomst

Har den ene ægtefælle negativ kapitalindkomst, modregnes dette beløb i den anden ægtefælles positive kapitalindkomst ved opgørelsen af beregningsgrundlagene for bundskat, mellemskat og topskat, jf. PSL §§ 6, 6a og 7.

Der skal ikke ske omregning efter PSL § 14 vedrørende afdødes kapitalindkomst i mellemperioden i forbindelse med en eventuel udligning af ægtefællernes kapitalindkomst.

Personfradrag

Den afdøde ægtefælle og efterlevende ægtefælle tildeles hver et personfradrag, og skatteværdien af den uudnyttede del af personfradraget hos en af ægtefællerne i dødsåret kan benyttes til nedsættelse af den anden ægtefælles skatter.

Afdødes uudnyttet personfradrag beregnes som en forholdsmæssig del af afdødes uudnyttede fradrag ved beregning af

helårsskatten. Den forholdsmæssige del af de uudnyttede personfradrag beregnes efter forholdet mellem perioden fra begyndelsen af kalenderåret til og med udgangen af den måned, hvori dødsfaldet er sket, og hele kalenderåret.

Mellemskattebundfradrag

Den afdøde og efterlevende ægtefælle tildeles hver et mellemskattebundfradrag ved beregningen af mellemskatten efter PSL § 6a. Uudnyttede mellemskattebundfradrag hos en af ægtefællerne overføres til forhøjelse af den andens mellemskattebundfradrag.

Afdødes uudnyttet mellemskattebundfradrag beregnes som en forholdsmæssig del af afdødes uudnyttede fradrag ved beregning af helårsskatten. Den forholdsmæssige del af det uudnyttede mellemskattebundfradrag beregnes efter forholdet mellem perioden fra begyndelsen af kalenderåret til og med udgangen af den måned, hvori dødsfaldet er sket, og hele kalenderåret.

Forskudt indkomstår

Hvis afdøde anvendte et forskudt indkomstår, der udløb efter udgangen af det kalenderår, det trådte i stedet for (fremadforskudt indkomstår), og dødsfaldet finder sted den 1. januar eller senere i det forskudte indkomstår, svarer de uudnyttede fradrag, der kan overføres til ægtefællen, til afdødes uudnyttede fradrag ved beregningen af helårsskatten for det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for.

Topskatteberegning

Der gælder ikke særlige regler for beregning af topskat eller for overførsel af uudnyttede fradrag m.v. ved topskatteberegningen.

Aktieindkomst

I § 63, stk. 6, er endvidere fastsat en regel for opgørelsen af aktieindkomsten i dødsåret. Beskatningen af aktieindkomsten afhænger af, hvorvidt aktieindkomsten ligger over eller under det i PSL § 8 a, stk. 1 og 2, nævnte grundbeløb, der i 2000 udgør 37.200 kr. Hvis aktieindkomst for en af ægtefællerne i dødsåret ligger under grænsen, forhøjes den anden ægtefælles grundbeløb tilsvarende. Den anden ægtefælle kan dog højst få et grundbeløb svarende til det dobbelte af det normale.

Samlevende ved dødsfaldet

Efter § 63, stk. 7, forudsætter overførselsretten vedrørende personfradraget, mellemskattebundfradraget og grundbeløb vedrørende aktieindkomst samt modregning af negativ kapitalindkomst dels, at ægtefællerne var samlevende (i henhold til reglerne i KSL § 4) ved dødsfaldet, og dels, at den efterlevende ægtefælle ikke samlever (i henhold til reglerne i KSL § 4) med en ny ægtefælle ved udgangen af dødsåret.

Hvis ægtefællerne ikke var samlevende i skattemæssig henseende ved dødsfaldet, kan overførslen ikke ske.

Regelændring

Reglerne vedrørende tildeling og overførslen af personfradraget, mellemskattebundfradraget og modregning af negativ kapitalindkomst har virkning på beskatning af efterlevende ægtefæller efter personer, der afgår ved døden den 1. januar 2000 eller senere. Der gælder andre regler for efterlevende ægtefæller efter personer, der afgik ved døden før den 1. januar 2000, se 'Beregning af personlige indkomstskatter m.v. 1999'.

Eksempel 64

Skatteberegning, efterlevende ægtefælle, uskiftet dødsbo

Skatteberegning ved dødsfald. Delsårsomregning, overførsel af uudnyttet mellemskattebundfradrag. Ægtefællerne er samlevende ved dødsfaldet og ikke kirkeskattepligtige. Negativ kapitalindkomst modregnes i den anden ægtefælles positive kapitalindkomst ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskat. Der opgøres derfor et særskilt beregningsgrundlag for amts-, kommune- og (kirkeskat). Den ene ægtefælle afgår ved døden den 1.4.2000. Antal skattepligtigsdage er 90. Der regnes med 3 måneder ved beregning af den del af mellemskattebundfradraget, der kan overføres til den anden ægtefælle.

Ægtefælle 1 (afdøde)

Ægtefælle 2

1. Antal skattepligtsdage

90

365

Periodeindkomst

2. Personlig indkomst efter AM/SP- bidrag

30.000

300.000

3. Kapitalindkomst

15.000

-20.000

4. Modregning

-15.000

15.000

5. Kapitalindkomst efter modregning

0

-5.000

6. Skattepligtig indkomst efter modregning

30.000

295.000

7. Skattepligtig indkomst uden modregning (grundlag for beregning af amts-, kommune- og (kirkeskat)

45.000

280.000

Delperiodeindkomst omregnes til helårsindkomst og skatteberegning af afdøde

8. Personlig indkomst: (2)*365/90

121.666

9. Kapitalindkomst

0

10. Skattepligtig indkomst

121.666

Beregningsgrundlag for

11. Amts-, kommune- og (kirkeskat): Skattepligtig indkomst

121.666

12. Bundskat: Personlig indkomst+positiv nettokapitalindkomst eller -½ negativ nettokapitalindkomst-ligningsmæssige fradrag

121.666

13. Mellemskat: Personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst

121.666

14. Topskat: Personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst

121.666

Beregning af helårsskatter

15. Amts- og kommuneskat: 30,8% af (11)-30,8% af 33.400

27.165,60

16. Bundskat: 7% af (12)- 7% af 33.400

6.178,62

17. Mellemskat: 6% af [(13)-164.300]. Den uudnyttede del af mellemskattebundfradrag udgør 164.300-121.600=42.634. Den del, der kan overføres til den efterlevende er: 3/12 af 42.634 = 10.658, se (26)

0

18. Topskat: 15% af [(14)-267.600]. Det uudnyttede bundfradrag kan ikke overføres til anvendelse hos den efterlevende

0

Beregning af periodeskatter

19. Amts- og kommuneskat: (7)*(15)/(11)

10.047,60

20. Bundskat: (2)*(16)/(12)

61.523,50

21. Mellemskat

0,00

22. Topskat

0,00

23. Periodeskatter, der overføres til opkrævning hos efterlevende ægtefælle, i alt

11.571,10

Skatteberegning for efterlevende ægtefælle

24. Amts- og kommuneskat: 30,8% af (7)- 30,8% af 33.400

75.952,80

25. Bundskat: 7% af (2)-½*(5)- 7% af 33.400

18.487,00

26. Mellemskat 6% af se (17)

7.502,52

27. Topskat: 15% af [(2)-267.600]

4.860,00

28. Efterlevendes skatter i alt

106.802,32

29. Afdødes skatter i alt

11.751,10

30. Personlige indkomstskatter til opkrævning i alt

118.553,42

Underskud

Underskud i den førstafdøde ægtefælles indkomst i årene forud for dødsåret kan overføres til fradrag i den efterlevende ægtefælles indkomst efter de regler, der ville have været gældende for førstafdøde. Underskuddet for afdøde opgøres efter PSL' regler i indkomstår før dødsfaldet kan fradrages i den efterlevende indkomst indenfor 5 år fra underskuddets opståen. Hvis underskuddet herefter skal fradrages i dødsåret, fradrages det først i ansættelsen, der omfatter afdødes indkomst, og derefter i ansættelsen af efterlevendes øvrige indkomster i dødsåret. Den efterlevendes underskud fratrækkes i dennes ansættelse og derefter i afdødes, inden det viderefremføres. Underskud i den ene ansættelse i dødsåret fratrækkes i den anden. Ved overførsel af underskud fra den ene ansættelse til den anden, anvendes reglerne i PSL's § 13, stk. 2 og 4 analogt. Underskud efter VSL overføres fra den ene ansættelse til den anden i dødsåret og sker de reglerne i VSL § 13.

Nedslag for udenlandske skatter

Nedslag for udenlandske skatter beregnes hos den, der har erhvervet den udenlandske indkomst. For afdødes vedkommende beregnes nedslaget ved beregning af delårsskatten.

E.4.3 Boudlæg uden skiftebehandling

Det fremgår af kapitel 13 i DBSL, at et bo kan afsluttes ved boudlæg til den efterlevende ægtefælle uden, at der sker skiftebehandling. Dette omfatter sædvanligvis tilfælde, hvor værdien af boets aktiver efter fradrag af rimelige udgifter ved begravelsen, boets behandling og af gæld, ikke overstiger et grundbeløb 28.000 kr . (2000), jf. § 18 i lov om skifte af dødsboer. Beløbet reguleres årligt efter lov om satsreguleringsprocent.

Afdøde - enlige

Hvis afdøde var ugift, separeret eller efterlader sig en ægtefælle, der ikke var samlevende med afdøde enten ved udløbet af det seneste indkomstår forud for dødsfaldet eller ved dødsfaldet, foretages der ingen ansættelse vedrørende det seneste afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet eller vedrørende mellemperioden. Ikke forfalden overskydende skat for dette indkomstår udbetales ikke.

Afdøde - ikke enlige

Var afdøde ved dødsfaldet gift og ikke separeret, og samlevede afdøde med ægtefællen ved udgangen af det seneste indkomstår forud for dødsfaldet, foretages der skatteansættelse vedrørende afdødes seneste afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet efter de almindelige regler herom. Den efterlevende ægtefælle hæfter ikke for eventuelle skattekrav mod afdøde. Eventuel overskydende skat, der ikke er forfalden forud for dødsfaldet, udbetales til den efterlevende ægtefælle uden om boet, uanset om boudlægget er sket til denne.

Afsluttende skatteansættelse af mellemperioden kan kun kræves af den efterlevende ægtefælle. Den efterlevende ægtefælle hæfter ikke for eventuelle skattekrav mod afdøde. Eventuel overskydende skat tilfalder den efterlevende ægtefælle uden om boet.

Den efterlevende ægtefælle - et personfradrag og et mellemskattebundfradrag i mellemskat i dødsåret

I det tilfælde den efterlevende ægtefælle var samlevende med afdøde ved dødsfaldet og ikke er samlevende med en ny ægtefælle ved udgangen af dødsåret, er den efterlevende ægtefælle i dødsåret berettiget til et personfradrag og et bundfradrag ved beregning af mellemskat ved beregning af indkomstskatten. Den efterlevende ægtefælle er indkomstskattepligtig efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, herunder indkomst af aktiver, der udleveres fra dødsboet.

Reglen om tildeling af et personfradrag og et mellemskattebundfradrag til den efterlevende ægtefælle fremgår af lov nr. 950 af 20. december 1999 og har virkning på beskatning af efterlevende ægtefæller efter personer, der afgår ved døden den 1. januar 2000 eller senere.

E.1 Indledning

E.2 Indkomstopgørelsen

E.3 Skatteberegning for dødsboer

E.4 Skatteberegning for den efterlevende ægtefælle