BESKATNING AF PENSIONSAFKAST 2000 E. OVERDRAGELSER OG OVERFØRSLER

Beskatning af pensionsafkast for år 2000

E. Overdragelser og overførsler

Dette afsnit omhandler de skattemæssige konsekvenser for de skattepligtige efter PAL § 1, stk. 1 og 2, når disse overdrager enten hele eller dele af den virksomhed respektiv pensionsordning, som danner grundlaget for beskatningen efter PAL.

Institutioner

For de skattepligtige institutioner efter PAL § 1, stk. 1, omhandler afsnittet

overdragelse af hele eller dele af den forsikrings- og/eller pensionsmæssige virksomhed til andre skattepligtige instutioner efter PAL § 1, stk. 1, samt

overdragelse af hele eller dele af den forsikrings- og/eller pensionsmæssige virksomhed til selskaber m.fl. som alene er selskabsskatte- eller fondsskattepligtig.

For institutioners overdragelser gælder, at disse enten sker med beskatning efter bestemmelserne i PAL § 17 a, se nærmere herom i afsnit E.1.1, eller med succession efter bestemmelserne i PAL § 17, se nærmere herom i afsnit E.1.2

PAL § 17 a

Overdrager en PAL-skattepligtig institution - dvs. et livsforsikringsselskab, en pensionskasse eller -fond, en virksomhed til et nystiftet datterselskab, hvori institutionen ejer samtlige aktier eller anparter finder reglerne i SEL § 4, stk. 5, tilsvarende anvendelse, jf. PAL § 17 a, stk. 1.

Hvis institutionen er såvel PAL-skattepligtig som selskabsskattepligtig skal overdragelsen tillægges skattemæssig virkning fra samme dato i relation til PAL og SEL.

Overdrager et livsforsikringsselskab eksempelvis en virksomhed til et nystiftet helejet datterselskab, kan livsforsikringsselskabet således vælge i medfør af PAL § 17 a, stk. 1, om overdragelsen skal have skattemæssig virkning fra overdragelsestidspunktet eller fra skæringsdatoen for datterselskabets åbningsbalance. Overdragelsen skal dog have skattemæssig virkning fra samme dato i relation til PAL og SEL.

Ved skattepligtige fusioner af institutioner omfattet af PAL § 1, stk. 1, finder reglerne i SEL § 8 A tilsvarende anvendelse, jf. PAL § 17 a, stk. 2.

Således kan de deltagende institutioner beslutte, at fusionen i relation til reglerne i PAL skal tillægges skattemæssig virkning fra skæringsdatoen for den fortsættende institutions åbningsbalance.

Er de fusionerende institutioner både PAL-skattepligtige og selskabsskattepligtige, skal fusionen tillægges skattemæssig virkning fra samme dato i relation til PAL og SEL.

Ved en skattepligtig fusion mellem livsforsikringsselskaber kan de deltagende selskaber vælge, om fusionen skal have virkning fra det tidspunkt, hvor fusionen er endeligt vedtaget i de deltagende selskaber, eller fra skæringsdatoen for det fortsættende selskabs åbningsbalance. Valget skal dog være det samme i relation til PAL og SEL.

PAL § 17

Successionsbestemmelserne i PAL § 17, finder anvendelse ved skattefri fusion, spaltning og overdragelse af livsforsikringsbestande mellem PAL-skattepligtige institutioner, og finder anvendelse

hvis en PAL-skattepligtig institution overdrager sine aktiver og passiver som helhed til en anden PAL-skattepligtig institution,

hvis to eller flere PAL-skattepligtige institutioner sammensmeltes til en ny skattepligtig institution (fusion),

hvis en skattepligtig institution spaltes i to eller flere selvstændige skattepligtige institutioner, (fission) eller

hvis en skattepligtig institution overdrager en livsforsikringsbestand til en anden skattepligtig institution efter reglerne i kapitel 16 i LFV (apportindskud).

Efter PAL § 17, kan den fortsættende institution indtræde (succedere) i den overdragende institutions skattemæssige stilling, såfremt betingelserne herfor er opfyldt.

For fusioner, spaltninger eller overdragelser af forsikringsbestande mellem livsforsikringsselskaber, der sker med succession efter FUL, gælder at transaktionen også skal ske med succession efter PAL.

Det er endvidere en betingelse for, at en fusion, spaltning eller overdragelse af forsikringsbestande mellem livsforsikringsselskaber kan ske med succession efter PAL, at transaktionen sker med succession efter FUL.

I det omfang det kun er muligt at succedere efter PAL, men ikke efter FUL, må transaktionen gennemføres som en skattepligtig overdragelse, såvel efter FUL som efter PAL.

Ordninger i penge-

institutter

For skattepligtige pensionsopsparingskonti omfattet af PAL § 1, stk. 2, dvs.

pengeinstitutordninger, omhandler afsnittet

overførsler af pensionsopsparingskonti mellem pengeinstitutter indbyrdes,

overførsler af pensionsopsparingskonti mellem pengeinstitutter og forsikringsselskaber, pensionskasser, pensionsfonde m.v., og

overførsler fra værdipapirdepoter knyttet til pensionsopsparingsordningen til private værdipapirdepoter uden for denne.

Det grundlæggende skatteretlige hovedprincip er, at de nævnte overdragelser og overførsler først kan tillægges skattemæssig virkning, når den endelige aftale om overdragelsen respektivt overførslen indgås.

Dette tidspunkt er den dato, hvor der er indgået en endelig bindende aftale om overdragelsen/overførslen. I praksis anses dette for at være datoen, hvor der skriftligt er indgået aftale om overdragelsen/overførslen.

For de parter, som indgår aftalen, indebærer dette, at overdragelsen/overførslen først tillægges skattemæssig virkning efter PAL på det tidspunkt, hvor den endelige aftale om overdragelsen indgås.

For institutioner gælder dette, uanset om overdragelsen sker i forbindelse med stiftelse, eller den sker som led i den almindelige forretningsmæssige virksomhed og uanset, at overdragelsen regnskabsmæssigt sker med tilbagevirkende kraft.

Om hovedprincipperne for aftalers skattemæssige retsvirkning henvises til LV 2000, afsnit E.I.1.2

E.1 Institutioner

Dette afsnit omhandler den skattemæssige behandling af institutionerns overdragelser. Det vil sige overdragelser foretaget af de i PAL § 1, stk. 1, nr. 1-9, nævnte skattepligtige.

E.1.1 PAL-skattepligtige overdragelser

Hovedregel

Som hovedregel anses en institutions hel- eller delvise overdragelse af den PAL-skattepligtige virksomhed som salg af den pågældende virksomhed. Dette gælder, såvel ved overdragelse af hele eller dele af den forsikrings- og/eller pensionsmæssige virksomhed til andre skattepligtige institutioner efter PAL § 1, stk. 1, som ved overdragelser til selskaber m.fl., som alene er selskabsskatte- eller fondsskattepligtig.

Som overdragelse anses dog ikke en institutions salg af aktier i datter- og søsterselskaber. Sådanne overdragelser betragtes som salg af aktier omfattet af de almindelige bestemmelser i PAL kapitel 3.

Videre medfører en institutions overdragelse af hele den PAL-skattepligtige virksomhed ikke i sig selv, at skattepligten efter PAL § 1, stk. 1, ophører. De nærmere betingelser for, hvornår skattepligten efter PAL § 1, stk. 1, kan ophøre, er beskrevet i afsnit A.4.

I de tilfælde, hvor den overdragende institutions skattepligt efter PAL § 1, stk. 1, kan anses for ophørt ved overdragelsen, skal den skattepligtig indsende en endelig opgørelse efter PAL § 24, for ophørsåret.

Har den skattepligtige ikke indgivet en endelige opgørelse efter PAL § 22 for indkomståret før ophørsåret, skal denne ligeledes indsendes samtidig med den endelige opgørelse efter PAL § 24. Om fristen for indsendelse af opgørelser efter PAL § 24 henvises til afsnit I.1.1.3.

Anskaffelses-, afståelses- og overdragelsessum

Ifølge PAL § 13, stk. 3, skal såvel afståelses- som anskaffelsessum omregnes til kontantværdi. Bestemmelserne om omregning til kontantværdi findes i §§ 9-15 i bekendtgørelse nr. 221 af 30. marts 2000 om visse regler i PAL.

Efter bekendtgørelsens § 9, sker omregningen ved at lægge den kontante del af overdragelsessummen sammen med kursværdien af den resterende del af overdragelsessummen. Omfatter overdragelsen samtidig fast ejendom, driftsmidler eller goodwill m.v. skal den kontantomregnede overdragelsessum fordeles mellem de nævnte formuegoder. Fordeling foretages med udgangspunkt i, hvad køber og sælger har aftalt i købsaftalen, skødet eller på anden skriftlig måde, jf. bekendtgørelsens § 10.

For de aktiver og passiver, der skal kursværdiansættes på overdragelsestidspunktet, sker omregningen til kontantværdi på grundlag af kursværdien opgjort efter bestemmelserne i bekendtgørelsens §§ 12-15.

Kan det dokumenteres eller sandsynliggøres, at et aktiv er overdraget til markedspris for kontant overdragelse, og forrentningen og vilkår i øvrigt ikke afviger fra markedsvilkårene for finansiering af den pågældende type aktiver, kan den aftalte pris umiddelbart lægges til grund som kontantværdi, jf. bekendtgørelsens § 11, stk. 2. Om omregning til kontantværdi, se endvidere afsnit D.3 og D.4.

Sælger

Den overdragende institution skal opgøre de gevinster og tab, som realiseres ved salget, på grundlag af de kontantomregnede afståelsessummer opgjort på overdragelsestidspunktet efter bestemmelserne i bekendtgørelsen kapitel 6.

For så vidt angår afkastet vedrørende de aktiver og passiver, som er omfattet af overdragelsen, skal dette periodiseres. Således skal den overdragende institution medregne afkastet fra de overdragne PAL-skattepligtige aktiver og passiver i perioden fra 1. januar til overdragelsesdagen ved opgørelsen af beskatningsgrundlagene i overdragelsesåret.

Der henvises i øvrigt til afsnit D.2, hvor principperne for opgørelse af formueafkast, herunder periodisering, er beskrevet.

Køber

Den modtagende institution skal anse de modtagne aktiver og passiver for anskaffet til den kontantomregnede anskaffelsessum på overdragelsestidspunktet.

I overdragelsesåret skal den modtagende institution periodisere afkastet af de erhvervede aktiver og passiver i forhold til overdragelsestidspunktet. Den modtagende institution skal således medregne afkastet af de skattepligtige aktiver og passiver i perioden fra overdragelsestidspunktet til indkomstårets udgang ved opgørelsen af beskatningsgrundlagene i overdragelsesåret.

Der henvises i øvrigt til afsnit D.2, hvor principperne for opgørelse af formueafkast, herunder periodisering, er beskrevet.

Undtagelse

PAL § 17 a, indeholder imidlertid to undtagelser fra det skatteretlige hovedprincip vedr. aftaletidspunktet.

E.1.1.1 Tilførsel af aktiver

Ifølge PAL § 17 a, stk. 1, finder SEL § 4, stk. 5, tilsvarende anvendelse, når en institution, der er skattepligtig efter PAL, foretager en overdragelse af en virksomhed til et nystiftet datterselskab, hvori institutionen ejer samtlige aktier eller anparter.

Det vil sige, at overdragelsen i relation til PAL's regler tillægges PAL-skattemæssig virkning fra skæringsdatoen for datterselskabets åbningsbalance, hvis betingelserne herfor er opfyldt.

SEL § 4, stk. 5

Efter SEL § 4, stk. 5, kan et aktie- eller anpartsselskab beslutte, at overdragelsen af en virksomhed skal tillægges selskabsskattemæssig virkning fra skæringsdatoen for åbningsbalancen for datterselskabet, såfremt datterselskabets regnskabsår løber fra denne dato, og datoen ligger efter udløbet af aktie- eller anpartsselskabets sidste normale indkomstår før stiftelsen.

Det er dog en betingelse for, at overdragelsen kan tillægges skattemæssigt tilbagevirkende kraft, at stiftelsen finder sted senest 6 måneder efter den valgte skæringsdato, og at datterselskabet senest en måned efter stiftelsen indsender genpart til den skatteansættende myndighed af de dokumenter, der efter selskabslovgivningen skal udarbejdes i forbindelse med stiftelsen samt dokumentation for, at datterselskabet er anmeldt til registrering i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen.

Opfylder overdragelsen denne betingelse, indtræder datterselskabets skattepligt efter SEL på den dato, fra hvilken overdragelsen tillægges selskabsskattemæssig virkning.

Da bestemmelserne i SEL § 4, stk. 5, finder tilsvarende anvendelse på overdragelser omfattet af PAL § 17 a, stk. 1, vil de berørte institutioner skulle behandles, som nedenfor beskrevet.

Den overdragende institution

Er den overdragende institution skattepligtig, såvel efter PAL, som efter SEL, skal

overdragelsen tillægges skattemæssig virkning fra samme dato i relation til både PAL og SEL.

Overdrager et livsforsikringsselskab således en virksomhed til et nystiftet helejet datterselskab, kan livsforsikringsselskabet vælge, om overdragelsen skal have skattemæssig virkning fra overdragelsestidspunktet eller fra skæringsdatoen for datterselskabets åbningsbalance. Dog skal overdragelsen såvel efter PAL, som efter SEL, have skattemæssig virkning fra samme dato.

Den overdragende institution skal ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget for 26 pct.-skatten og 5 pct.-skatten medregne formueafkast af virksomhedens aktiver og passiver, som om overdragelsen af virksomheden var sket på skæringsdatoen.

Hvis overdragelsen tillægges skattemæssig virkning fra skæringsdatoen, lægges handelsværdien af virksomhedens aktiver og passiver pr. denne dato til grund ved opgørelsen af institutionens afståelsesum og datterselskabets anskaffelsessum for aktiver og passiver.

Datterselskabet

Forudsætningerne for, at et datterselskab PAL-skattemæssigt kan få overdraget virksomheden fra moderinstitutionen med tilbagevirkende kraft, er;

at selskabets stiftelse finder sted senest 6 måneder efter den valgte skæringsdato, og

at datterselskabet senest en måned efter stiftelsen indsender genpart til den skatteansættende myndighed af de dokumenter, der efter selskabslovgivningen skal udarbejdes i forbindelse med stiftelsen, samt dokumentation for, at datterselskabet er anmeldt til registrering i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen.

Datterselskabets skattepligt efter PAL § 1, stk. 1, indtræder på den dato, fra hvilken overdragelsen tillægges virkning, og selskabet skal ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget for 26 pct.-skatten og 5 pct.-skatten medregne indtægter og udgifter af virksomheden, som om overdragelsen var sket på skæringsdatoen.

Datterselskabet skal ved opgørelsen af den kontantomregnede anskaffelsessum lægge handelsværdien af den modtagne virksomheds aktiver og passiver på skæringsdatoen til grund ved opgørelsen af sine anskaffelsessummer efter PAL § 13, stk. 3. Se nærmere herom afsnit D.

E.1.1.2 PAL-skattepligtige fusioner

Når der selskabsretligt fusioneres, foreligger der som udgangspunkt en skattepligtig fusion. Skattepligtig fusion betragtes i relation til PAL som et almindeligt skattepligtigt køb og salg af aktiver og passiver.

Hvem er omfattet?

For skattepligtige fusioner af institutioner, der er skattepligtige efter PAL gælder, at bestemmelserne i SEL § 8 A, skal finde tilsvarende anvendelse, jf. § 17 a, stk. 2.

SEL § 8 A, blev indsat lov nr. 285 af 12. maj 1999 om ændring af SEL og lov om skattefri virksomhedsomdannelse (fusion, selskabsstiftelse og virksomhedsomdannelse med skattemæssig tilbagevirkende kraft). Om betingelserne for at anvende SEL § 8 A, henvises derfor til cirkulære nr. 91 af 18. juni 1999 samt LV 2000, afsnit S.D.1.

Omfattet af bestemmelsen er fusioner, der gennemføres i overensstemmelse med de for aktieselskaber gældende regler. Reglerne i ASL kapitel 15 om fusion finder ifølge en række andre love i nærmere bestemte tilfælde tilsvarende anvendelse på de af disse love omfattede retssubjekter. Således er fusioner, der er omfattet af kapitel 18 i LFV, omfattet af bestemmelsen.

Når SEL § 8 A, skal anvendes analogt på skattepligtige overdragelser omfattet af PAL har dette følgende konsekvenser for de PAL-skattepligtige institutioner

Hovedregel

En fusion, der sker efter PAL § 17 a, stk. 2, har som udgangspunkt skattemæssig virkning fra det tidspunkt, hvor fusionen er endeligt vedtaget i alle de deltagende institutioner m.v., hvilket efter det grundlæggende skatteretlige hovedprincip er det tidspunkt, hvor den endelige aftale herom indgås.

Imidlertid kan de deltagende institutioner beslutte, at fusionen i relation til reglerne i PAL skal tillægges skattemæssig virkning fra skæringsdatoen for den fortsættende institutions åbningsbalance.

Hvis de fusionerende institutioner såvel er selskabsskattepligtige som PAL-skattepligtige, skal fusionen tillægges skattemæssig virkning fra samme dato i relation til PAL og SEL.

Det vil sige, at ved en skattepligtig fusion mellem livsforsikringsselskaber kan de deltagende selskaber vælge, om fusionen skal have virkning fra det tidspunkt, hvor fusionen er endeligt vedtaget i de deltagende selskaber, eller fra skæringsdatoen for det fortsættende selskabs åbningsbalance. Men valget skal være det samme i relation til PAL og SEL.

Skattepligtig fusion med tilbagevirkende kraft

Ved skattepligtige fusioner mellem livsforsikringsselskaber kan de deltagende selskaber vælge, om fusionen skal have virkning fra det tidspunkt, hvor fusionen er endeligt vedtaget i de deltagende selskaber eller fra skæringsdatoen for den fortsættende institutions åbningsbalance, såfremt denne dato er sammenfaldende med skæringsdatoen for den modtagende institutions regnskabsår. Men valget skal være det samme i relation til PAL og SEL, jf. PAL § 17, stk. 2.

Det er en betingelse for at tillægge fusionen virkning fra skæringsdatoen, at de deltagende institutioner senest 6 måneder herefter, indsender genpart til den skatteansættende myndighed af de dokumenter, der i selskabslovgivningen er foreskrevet udarbejdet i forbindelse med fusionen. Det være sig eksempelvis fusionsplanen, revideret fælles regnskabsopstilling, åbningsbalance, skriftlig redegørelse for fusionsplanen m.v, ligesom der skal indsendes dokumentation for, at fusionen er endeligt vedtaget i de deltagende institutioner.

Kravet om indsendelse af dokumenter til den skatteansættende myndighed gælder kun for fusioner, der gennemføres med tilbagevirkende kraft. Der kan altså højst blive tale om 6 måneders tilbagevirkende kraft.

Retsvirkningen af begrebet tilbagevirkende kraft

Den tilbagevirkende kraft indebærer, at den opgørelse over hvilke aktiver og passiver, der overdrages i forbindelse med fusionen og dermed skal medtages i åbningsbalancen for det modtagende institution, afspejler aktivsammensætningen på en skæringsdato, der kan ligge op til 6 måneder forud for vedtagelsen af fusionen.

Tillægges fusionen skattemæssig virkning efter PAL fra skæringsdatoen, er det værdien af den indskydende institution pr. denne dato, der lægges til grund ved opgørelsen af den indskydende institutions afståelsessum. Værdien afspejles i vederlaget for aktierne eller anparterne i den indskydende institution, samt i den modtagende institutions anskaffelsessum for de overdragne aktiver og passiver. Om reglerne for værdiansættelse, se afsnit D.

For den modtagende institution indebærer dette, at denne ved opgørelsen af beskatningsgrundlagene efter PAL kapitel 2 og 3, skal medregne de indtægter og udgifter, som måtte anses for at vedrøre institutionen, såfremt fusionen af institutionerne rent faktisk var sket på skæringsdatoen og til værdierne pr. denne dato.

Den tilbagevirkende kraft indebærer således ikke, at de almindelige regler for fastlæggelsen af det skattemæssige erhvervelses- eller afståelsestidspunkt fraviges. I denne relation vil tidspunktet for vedtagelsen af fusionen fortsat være afgørende.

Eksempelvis kan en modtagende institution, der erhverver en post aktier fra den indskydende institution, først sælge de pågældende aktier skattefrit efter ABL § 4, 3 år fra vedtagelsestidspunktet.

Ligeledes ændrer den tilbagevirkende kraft heller ikke på hvilke skatteregler, der skal anvendes på en given disposition. Træder der eksempelvis nye regler i kraft med virkning for overdragelser, der foretages efter en given dato mellem skæringsdatoen og tidspunktet for vedtagelsen af fusionen, vil det være det faktiske overdragelsestidspunkt, der er afgørende for hvilket regelsæt, der skal finde anvendelse.

Gevinster og tab, der konstateres i forbindelse med fusionen, skal således opgøres efter de regler, der gælder på tidspunktet for vedtagelsen af fusionen.

Tilsvarende gælder for andre gevinster og tab, der konstateres i forbindelse med overdragelser, som institutionerne hver især har foretaget i perioden fra skæringsdatoen til vedtagelsen. En skærpet avancebeskatning kan således ikke undgås ved at tillægge fusionen tilbagevirkende kraft.

Vederlaget

Vederlaget kan både ydes i form af aktier/anparter i den modtagende institution og ved et kontant vederlag. Det er værdierne pr. skæringsdatoen, der lægges til grund ved opgørelsen af vederlaget.

Da der er tale om en skattepligtig overdragelse, skal hvert enkelt aktiv ved avanceopgørelsen i den indskydende institution anses for afstået for en del af det samlede faktiske vederlag, forstået som værdien af det, til aktionærerne i den indskydende institution, ydede vederlag.

Aktionærerne

Aktionærerne i den indskydende institution anses for at have afstået deres aktier i denne på tidspunktet for vedtagelsen af fusionen. Erhvervelse af aktier i den modtagende institution anses ligeledes for at være sket på tidspunktet for vedtagelsen af fusionen.

Det vederlag, der ydes i forbindelse med fusionen, kan som nævnt være såvel aktier/anparter i den modtagende institution som kontanter. Da institutionen anses for opløst, skal aktionærerne behandle vederlaget som et likvidationsprovenu.

Da aktiverne og passiverne i den indskydende institution anses for overdraget til værdierne pr. skæringsdatoen, betyder dette, at afståelsessummen for aktierne i den indskydende institution og anskaffelsessummen for aktierne i den modtagende institution, ligeledes afspejler værdierne på dette tidspunkt, idet der for så vidt angår anskaffelsessummen skal tages højde for, at en del af vederlaget eventuelt ydes kontant.

Den indskydende institution

Tillægges fusionen PAL-skattemæssig virkning fra skæringsdatoen, er det (handels-)værdien af den indskydende institution pr. denne dato, som lægges til grund ved opgørelsen af den indskydende institutions afståelsessum. Om reglerne for værdiansættelse se afsnit D.

Som led i den skattepligtige fusion opløses den indskydende institution, hvilket skatteretligt sidestilles med en likvidation.

Da institutionens skattepligt efter PAL § 1, stk. 1, således ophører finder bestemmelserne i PAL § 24 tilsvarende anvendelse.

Således skal institutionen senest 3 måneder efter ophøret til den centrale Told- og Skatteforvaltning indsende en endelige opgørelse af beskatningsgrundlaget, den skattepligtige del heraf efter kapitel 2 og 3, samt af skatten for det løbende indkomstår og for det foregående indkomstår, hvis der ikke er indgivet en endelige opgørelse efter PAL § 22 for dette.

I den situation, hvor en fusion gennemføres med tilbagevirkende kraft, løber fristen på 3 måneder fra vedtagelsen af fusionen.

Den modtagende institution

Når fusionen har PAL-skattemæssig virkning fra skæringsdatoen, er det (handels-)værdien af den overdragende institution pr. denne dato, som lægges til grund ved opgørelsen af den modtagende institutions anskaffelsessum. Om reglerne for værdiansættelse, se afsnit D.

Formueafkast af aktiver og passiver medregnes ved opgørelsen af den fortsættende institutions beskatningsgrundlag for 26 pct.-skatten og 5 pct.-skatten, som om fusionen rent faktisk var sket på skæringsdatoen.

Det er det faktisk ydede vederlag for de enkelte aktiver, som udgør den modtagende institutions anskaffelsessummer for aktiverne.

Såfremt de løbende indtægter og udgifter, som via den tilbagevirkende kraft ønskes medtaget i den modtagende institutions indkomstopgørelse, knytter sig til de overtagne aktiver og passiver, skal der være kongruens mellem indtægten/udgiften og institutiones anskaffelsessum.

Den modtagende institution skal således ved opgørelsen af beskatningsgrundlagene efter PAL kapitel 2 og 3 medregne de indtægter og udgifter, som måtte anses for at vedrøre institutionen, såfremt fusionen af institutionerne rent faktisk var sket på skæringsdatoen til værdierne pr. denne dato.

E.1.2 PAL-skattefrie overdragelser

PAL § 17, indeholder regler om skattefri fusion, spaltning og overdragelse af livsforsikringsbestande (succession) mellem institutioner, der er skattepligtige efter PAL, dvs. livsforsikringsinstitutioner, pensionskasser og -fonde.

Bestemmelserne om skattefri succession kan alene anvendes ved overdragelse af hele eller dele af den forsikrings- og/eller pensionsmæssige virksomhed til andre skattepligtige institutioner efter PAL § 1, stk. 1, hvis betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt.

Successionsbestemmelserne i PAL § 17, kan derfor ikke anvendes på overdragelser af hele eller dele af den forsikrings- og/eller pensionsmæssige virksomhed til selskaber m.fl., som alene er selskabs- eller fondsskattepligtige på overdragelsestidspunktet. Disse overdragelser skal i stedet behandles som skattepligtige overdragelser efter bestemmelserne i PAL § 17 a.

Hvilke overdragelser?

Successionsbestemmelserne i § 17, kan anvendes, såfremt;

en skattepligtig institution overdrager sine aktiver og passiver som helhed til en anden skattepligtig institution,

to eller flere skattepligtige institutioner sammensmeltes til en ny skattepligtig institution, (fusion)

en skattepligtig institution spaltes i to eller flere selvstændige skattepligtige institutioner, (fission) eller

en skattepligtig institution overdrager en livsforsikringsbestand til en anden skattepligtig institution efter reglerne i kapitel 16 i LFV (dvs. som apportindskud).

Betingelser for skattefri succession

Følgende betingelser skal dog være opfyldt for at anvende PAL § 17's bestemmelser om skattefri succession

Den fortsættende institution indtræder (succederer) i den overdragende institutions skattemæssige stilling, såfremt den første endelige skatteopgørelse for det første indkomstår, der er påvirket af succession, er udformet under denne forudsætning, jf. PAL § 17, stk. 2.

Datoen for den åbningsstatus, der udarbejdes for den fortsættende institution i forbindelse med overdragelsen, anses i skattemæssig henseende for overdragelsesdato, jf. PAL § 17, stk. 3.

Overdragelsesdatoen er sammenfaldende med skæringsdatoen for den fortsættende institutions regnskabsår, jf. PAL § 17, stk. 3.

Genpart af de dokumenter, der er udarbejdet i forbindelse med overdragelsen, indsendes sammen med den første endelige skatteopgørelse for det første indkomstår, der berøres af successionen, til den centrale told- og skatteforvaltning, jf. PAL § 17, stk. 4.

Institutioner omfattet af både PAL og SEL

For fusioner, spaltninger eller overdragelser af forsikringsbestande mellem livsforsikringsselskaber, hvor såvel den overdragende som den fortsættende institution er skattepligtige efter såvel PAL som SEL, kan der kun succederes skattefrit efter PAL § 17, såfremt følgende betingelser er opfyldt

Hvis en fusion, spaltning eller overdragelse af forsikringsbestande mellem livsforsikringsinstitutioner sker med succession efter FUL's regler, så skal transaktionen også ske med succession efter PAL.

Hvis en fusion, spaltning eller overdragelse af forsikringsbestande mellem livsforsikringsinstitutioner sker med succession efter PAL, skal transaktionen også ske med succession efter FUL.

Den sidstnævnte betingelse indebærer, at hvis en transaktion kun kan lade sig gøre med succession efter PAL, men ikke efter FUL, skal transaktionen gennemføres som en skattepligtig overdragelse både i selskabsskattemæssig og PAL-skattemæssig henseende.

E.2 Overførsel af pensionsordninger

Bestemmelserne for, hvornår overførsel af en pensionsordning kan ske skattefrit, følger PBL's regler. Dette er en følge af, at PAL kun omfatter beskatningen af det løbende formueafkast, mens PBL omfatter beskatningen af hele ordningen.

Vedrørende PBL's bestemmelser henvises til LV 2000, afsnit A.C .

E.2.1 PAL-skattepligtige overførsler

Enhver overførsel, som ikke opfylder bestemmelserne i PBL § 41, kan kun ske med beskatning efter PAL. Pensionsordningen anses i disse situationer for ophævet efter såvel PAL som efter PBL.

Ved en PAL-skattepligtig overførsel til en nytegnet pensionsordning kan der ikke succederes i en eventuel del af indeståendet på kontoen, som er friholdt for beskatning efter bestemmelserne i PAL § 7 (overgangsfradraget).

Ved ophævelse opgøres kontoens beskatningsgrundlag på ophævelsesdatoen efter bestemmelserne i PAL § 23. Se nærmere herom i afsnit I 1.5. Se i øvrigt LV 2000, afsnit A.C .

Som skattepligtig overførsel anses også overførsler af obligationer og aktier m.v. fra et værdipapirdepot, der er knyttet til en pensionsopsparingsordning, til kontohaverens eget private værdipapirdepot uden for denne pensionsordning.

Således anses en overførsel af værdipapirer fra et lukket værdipapirdepot tilknyttet en PAL-skattepligtig pensionsopsparingskonto til et åbent depot uden for ordningen, for at være en delophævelse af pensionsordningen, som udløser beskatning efter PAL § 23. Se nærmere herom i afsnit F.1.2.2 og afsnit I.1.5.

E.2.2 Skattefrie overførsler

Skattefrie overførsler af forsikrings- eller pensionsordninger sker med hjemmel i PBL § 41. Bestemmelsen giver indehavere af pensionsordninger ret til at overføre en eksisterende forsikrings- eller pensionsaftale m.v. skattefrit til en anden bestående eller nyoprettet ordning, uden at overførslen af ordningen af den grund anses for ophævet i utide.

Heloverførsel efter PBL § 41

Overførsler kan ske skattefrit, når

overførslen sker mellem pensionsordninger med løbende udbetalinger,

overførslen sker fra en rateforsikring eller rateopsparing i pensionsøjemed til en pensionsordning med løbende udbetalinger,

overførslen sker fra en rateforsikring eller rateopsparing i pensionsøjemed til en anden rateforsikring eller rateopsparing i pensionsøjemed, som er oprettet efter 1. januar 1972, medmindre overførslen sker efter det tidspunkt, der i nogle af ordningerne er aftalt som tidspunktet for første udbetaling,

overførslen sker fra en kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed til en pensionsordning med løbende udbetalinger,

overførslen sker fra en kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed til en anden kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed, som er oprettet efter PBL's ikrafttræden,

overførslen sker fra en kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed til en rateforsikring eller rateopsparing i pensionsøjemed, såfremt overførsel finder sted inden det fyldte 60. år,

overførsel af en indeksordning fra et forsikringsselskab til et andet eller fra et pengeinstitut m.v. til et andet, i det omfang sådan overførsel kan ske efter de regler, som finansministeren har fastsat herom.

Deloverførsel

Som udgangspunkt kan deloverførsler af en forsikrings- eller en pensionsaftale kun ske uden skattemæssige konsekvenser, hvis ordningen er oprettet den 1. januar 1983 eller senere, eller der er tale om en opsparingsordning, der ikke er omfattet af PAL § 7, stk. 7, dvs. ordninger uden overgangsfradrag.

I PBL § 41, stk. 3, er der imidlertid indsat nogle undtagelser, der gør det muligt at deloverføre ordninger, der var i kraft ved udgangen af 1982 uden skattemæssige konsekvenser. Dette vil være tilfældet, hvis overførslen sker

til forsikringer, der alene kommer til udbetaling i tilfælde af den forsikredes død eller invaliditet,

til en pensionsordning ved et nyt ansættelsesforhold, når der efter lov, vedtægter eller lignende regler kun er hjemmel til at overføre en del af en ordning,

fra en ordning af en del af årets bidrag, præmier og indbetalinger til en anden ordning efter PBL § 41, stk. 1,

mellem ordninger som nævnt i PBL § 41, stk. 1, nr. 2, 4 eller 6, i det indkomstår, hvori ordningerne påbegyndes udbetalt. Det er en betingelse, at kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed udbetales fuldt ud i det nævnte indkomstår, og at rateforsikring eller rateopsparing i pensionsøjemed samt pensionsordninger med løbende udbetalinger påbegyndes udbetalt i det nævnte indkomstår.

Ovenstående opremsning er udtømmende. Hvorvidt det i praksis er muligt at foretage en overførsel må afgøres ud fra de enkelte ordningers indhold og den praksis, som gælder for de enkelte ordninger.

I følge PBL § 42, stk. 1, anvendes reglerne i PBL § 41, også på eventuel overførsel af pensionsbidrag m.v. i forbindelse med fratrædelse af stilling i statens, folkekirkens, folkeskolens eller en kommunes tjeneste eller af udtrædelsesgodtgørelse fra en statsunderstøttet pensionsordning eller fra en pensionskasse, der er omfattet af PBL §§ 2, 6 eller 7, til en for den fratrådte arbejdstager oprettet særlig konto, jf. PBL § 42, stk. 2.

Sådan overførsel kan dog ikke omfatte beløb, som efter de herom gældende bestemmelser kunne være udbetalt til den fratrådte arbejdstagers fri rådighed. Kontoen skal oprettes i en institution, hvor pensionsordninger efter PBL kapitel 1 kan oprettes, og som ikke efter lovgivningen i øvrigt er forhindret i at modtage sådanne indskud.

Overføres et beløb, der indestår på en særlig konto, som nævnt i PBL § 42, stk. 1, til en pensionsordning med løbende udbetalinger for kontohaveren, gælder reglerne i PBL § 41. Der henvises i øvrigt til LV 2000, afsnit A.C.1.9 .

De administrative bestemmelser om overførsel af pensionsordninger efter PBL § 41, findes i bekendtgørelse nr. 221 af 30. marts 2000 om visse regler i PAL.

E.2.2.1 Videregivelse af oplysninger ved overførsler

Overførsel mellem institutioner

Ved overførsel af pensionsordninger mellem institutioner omfattet af PAL § 1, stk. 1, eksempelvis fra en pensionskasse til en forsikringsinstitution, har den afgivende institution pligt til at videregive oplysninger om den overførte ordning til den modtagende institution, jf. kapitel 3 i bekendtgørelse nr. 221 af 30. marts 2000.

Til brug herfor skal den afgivende institution anvende Told Skat's blanket 07.009.

Overførsel fra pengeinstitut til institution

Ved overførsel af en pensionsordning fra et pengeinstitut til en skattepligtig efter PAL § 1, stk. 1, har det afgivende pengeinstitut pligt til samtidig med overførslen at videregive oplysninger om den overførte ordning til den modtagende institution, jf. kapitel 3 i bekendtgørelse nr. 221 af 30. marts 2000.

Overføres ordningen i løbet af indkomståret skal pengeinstituttet indgive opgørelse for den forløbne del af indkomståret og for året før indkomståret, hvis der ikke er indgivet opgørelse for dette indkomstår.

PAL §§ 23 og 25, om opgørelse af beskatningsgrundlaget m.v. og om fristen for indgivelse af opgørelse og betaling af skatten finder tilsvarende anvendelse ved overførsler efter PBL § 41, jf. § 5 i bekendtgørelse nr. 221 af 30. marts 2000.

Til brug herfor skal det afgivende pengeinstitut anvende Told Skat's blanket 07.009.

Overførsel fra institution til pengeinstitut

Ved overførsel af en pensionsordninger fra en skattepligtig efter PAL § 1, stk. 1, til et pengeinstitut gælder tilsvarende. Således har den afgivende institution pligt til samtidig med overførslen at videregive oplysninger om den overførte ordning til det modtagende pengeinstitut.

Til brug herfor skal den afgivende institution anvende Told Skat's blanket 07.009.

Hæftelse for skatter m.v.

Den skattepligtige efter PAL § 1, stk. 1, eller det pengeinstitut, der efter bekendtgørelsens §§ 4 eller 5, eller efter PAL §§ 20-25, skal indgive opgørelse, skal tillige indbetale skat med eventuelle renter, jf. § 6 i bekendtgørelse nr. 221 af 30. marts 2000.

Ændres et skattebeløb, kan yderligere skat med renter efter loven kræves indbetalt af den skattepligtige institution m.v. eller af det pengeinstitut, hvori ordningen befinder sig på det tidspunkt, hvor betalingen skal ske.

Tilbagebetaling af overskydende skattebeløb med renter kan ske til den institution m.v. eller det pengeinstitut, der har indsendt opgørelsen. PAL § 26 finder tilsvarende anvendelse ved fristen for indgivelse af opgørelser efter bekendtgørelsens §§ 4 og 5.

Betales skatten ikke rettidigt af den afgivende institution m.v. eller det afgivende pengeinstitut, skal den modtagende institution m.v. eller det modtagende pengeinstitut efter påkrav fra Told- og Skattestyrelsen, betale skat med renter.

E.2.2.2 Opgørelse af beskatningsgrundlag m.v. ved overførsel mellem pengeinstitutter

Overføres en ordning efter PBL § 41 i perioden fra den 16. december i indkomståret til og med den 19. november i indkomståret mellem to pengeinstitutter, indgiver det pengeinstitut, hvortil ordningen er flyttet (det modtagende pengeinstitut), senest den 15. december umiddelbart efter indkomstårets udløb endelig opgørelse for perioden fra den 1. december i indkomståret til og med den 30. november i indkomståret, jf. § 3 i bekendtgørelse nr. 221 af 30. marts 2000.

Eksempel

For en ordning, der overføres pr. 1. januar 2000, skal det modtagende pengeinstitut indgive en endelige opgørelse efter PAL § 21, omfattende perioden fra 1. december 1999 til 30. november i indkomståret, svarende til indkomståret 2000.

Begærer den skattepligtige ordningen overført i perioden fra den 20. november til og med den 15. december, kan overførslen tidligst ske med virkning fra den 16. december.

Det afgivende pengeinstitut har pligt til samtidig med overførslen at videregive oplysninger om den overførte ordning til det modtagende pengeinstitut, jf. bekendtgørelsens kapitel 3, se nærmere herom i afsnit E.2.2.1

Til brug herfor skal det afgivende pengeinstitut anvende Told Skat's blanket 07.008.

E.1 Institutioner

E.2 Overførsel af pensionsordninger