DØDSBOBESKATNING 1997 AFSNIT BG

§ 86 omhandler krav om tillægsskat som følge af, at afdøde har overtrådt straffelovens § 289 eller §§ 13, 15 eller 16 i SKL (forskellige former for skattesvig eller lignende forbrydelse). Krav om tillægsskat er typisk, men ikke nødvendigvis, ledsaget af et krav om efterbetaling efter DBSL § 87.

Tillægsskatten har karakter af et skattekrav. Det indebærer bl.a., at når et krav om tillægsskat først er anerkendt eller fastslået ved dom, finder de almindelige regler for opkrævning mv. af skattekrav tilsvarende anvendelse, jf. §§ 87 og 89.

Straffastsættelsestidspunkt

I § 86, stk. 1-3, sondres der mellem, om straf for de nævnte forhold ikke var fastsat før dødsfaldet, jf. stk. 1, eller om straf var fastsat før dødsfaldet, jf. stk. 2 og 3. Straf for de nævnte forhold kan være fastsat administrativt, jf. § 20 i SKL, eller idømt eller vedtaget i retten.

Hvis der ikke før dødsfaldet var fastsat straf for overtrædelse af en af de ovenfor nævnte lovbestemmelser, er det i § 86, stk. 1, bestemt, at der efter reglerne i § 88 ud over en eventuel restskat skal betales en tillægsskat svarende til skatten af den udeholdte indkomst.

Tillægsskatten kan dog ikke overstige størrelsen af den eventuelle bøde, som afdøde selv kunne være idømt for det strafbare forhold, hvis dødsfaldet ikke var indtrådt.

Straf ikke fuldbyrdet ved dødsfald

§ 86, stk. 2, gælder, hvor der er fastsat en straf for et af de forhold, som er nævnt i § 86, stk. 1, men hvor straffen ikke er fuldbyrdet ved den pågældendes død. I disse tilfælde fastsættes der i stedet for straffen en tillægsskat efter reglerne i § 86, stk. 1. Er der alene tale om bødestraf, kan tillægsskatten ikke overstige det fastsatte bødebeløb.

Straf delvis fuldbyrdet ved dødsfald

I § 86, stk. 3, er fastsat regler for, hvordan der skal forholdes, når en straf er delvis fuldbyrdet ved den pågældendes død. I disse tilfælde nedsættes tillægsskatten forholdsmæssigt. Er der alene tale om bødestraf, må tillægsskatten sammenlagt med det af afdøde betalte bødebeløb ikke overstige hverken skatten af den udeholdte indtægt eller den fastsatte bøde.

I henhold til § 86, stk. 4, er kompetencen til at afgøre, om der skal fremsættes krav om tillægsskat, udlagt til told- og skatteregionerne med klageadgang til Told- og Skattestyrelsen, jf. bekendtgørelse nr. 653 af 14. aug. 1997.

SKL § 20

I medfør af § 86, stk. 5, finder reglerne i § 20 i SKL lovbekendtgørelse nr. 142 af 18. feb. 1997om administrativ afgørelse af visse skattestraffesager tilsvarende anvendelse på sager om tillægsskat. Dette indebærer, at spørgsmålet om tillægsskat kan afgøres administrativt af LR eller den, som

LR bemyndiger dertil, hvis dødsboet, arvinger eller en efterlevende ægtefælle, der hæfter for tillægsskatten, anerkender, at afdøde har begået den angivne forbrydelse, og erklærer sig indforstået med at betale tillægsskatten inden for en nærmere angiven frist. Skatteministeren kan fastsætte en frist for anerkendelse af kravet.

Efter § 86, stk. 6, afgøres spørgsmålet om tillægsskat ved dom under anvendelse af reglerne i strafferetsplejen, hvis dødsboet mv. ikke kan anerkende et krav om tillægsskat i tilfælde, hvor der ved dødsfaldet ikke er fastsat en straf, jf. § 86, stk. 1.

Det er derimod skifteretten, der afgør spørgsmålet om tillægsskat i tilfælde, hvor der ved dødsfaldet er fastsat en straf, der ikke er fuldbyrdet, og et krav om tillægsskat ikke anerkendes.

Tidsfrister

Efter § 86, stk. 7, skal skattemyndighederne fremsætte et krav om tillægsskat inden for de samme tidsfrister, der gælder efter § 87, hvis ikke kravet skal fortabes.

Forældelse

I øvrigt forældes krav om tillægsskat som andre skattekrav efter reglerne om den 5-årige forældelse i forældelsesloven af 1908.

B.G.2.2 Efterbetaling - § 87

§ 87 vedrører hovedsagelig afdødes ubetalte skatter for årene før dødsåret, jf. dog nedenfor om om præklusion af skattekrav efter stk. 5.

Efter § 87, stk. 1, gælder bestemmelsen, hvis den skattepligtige er afgået ved døden, og det konstateres, at afdøde har betalt for lidt i skat. Er disse kriterier opfyldt, hæftes der efter § 88 for den manglende skattebetaling.

Opgørelse af skattekrav

Skattekravet/efterbetalingskravet kan være opgjort på grundlag af en egentlig skatteansættelse eller på grundlag af et skøn over den manglende skattebetaling.

Egentlig skatteansættelse

Skønsmæssig ansættelse

Er skattekravet opgjort på grundlag af en egentlig skatteansættelse, finder de almindelige regler om skatteansættelse i SSL anvendelse med de fristmodifikationer, der følger af stk. 2 og 3 i § 87. Er skattekravet ikke opgjort på grundlag af en egentlig skatteansættelse, men på grundlag af et skøn over størrelsen af den manglende skattebetaling, forudsætter opkrævning af efterbetalingskravet, at der enten er indgået forlig herom eller afsagt en civilretlig dom herom, jf. SL § 42. I begge situationer antages de almindelige fristregler i SSL § 35 for forhøjelse af en skatteansættelse at finde anvendelse. Det indebærer, at skattekravet som udgangspunkt ikke må vedrøre mere end tre år gamle indkomstår.

Skatteforvaltningens anmeldelsesfrist

Efter § 87, stk. 2, ophører hæftelsen for en manglende skattebetaling som udgangspunkt 3 måneder efter, at den kommunale skattemyndighed har modtaget en opgørelse over afdødes aktiver og passiver på dødsdagen, hvis ikke skattemyndighederne har anmeldt efterbetalingskravet inden udløbet af denne frist. Opgørelsen over afdødes aktiver og passiver ved dødsfaldet kan indgå i en samlet opgørelse over et uskiftet bo. I boer, der er udleveret til den efterlevende ægtefælle efter DSL § 22 ("150.000 kr.s-reglen" mv.), og hvor der derfor ikke foreligger en opgørelse over afdødes aktiver og passiver ved dødsfaldet, regnes fristen på tre måneder dog fra meddelelsen herom.

Formalia

Der stilles ikke krav om, at der er foretaget en endelig opgørelse af efterbetalingskravet inden fristens udløb, f.eks. i form af en "agterskrivelse" som nævnt i § 3, stk. 4, i SSL, men kravsanmeldelsen skal - for at kunne tillægges retsvirkning - angive det faktiske og retlige grundlag for kravets fremsættelse.

Fristen på 3 måneder for fremsættelse af krav om efterbetaling gælder ikke, hvis den manglende skattebetaling skyldes et forhold som nævnt i SSL § 35, stk. 4, dvs. et forhold, hvor den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. I disse tilfælde reguleres fristen for at gøre et efterbetalingskrav gældende af reglerne i forældelsesloven af 1908 om forældelse af skattekrav.

Inden udløbet af fristerne for underretning må boets behandling ikke afsluttes, medmindre der for statskassens vedkommende foreligger en erklæring om, at sådanne krav ikke vil blive fremsat.

Undtagelse fra fristreglerne

Ifølge § 87, stk. 3, er der en undtagelse fra 3-måneders-fristen, hvis boet mv. ikke har opfyldt en anmodning fra skattemyndighederne om oplysninger efter § 6 C, stk. 1, i SKL, inden for en nærmere fastsat frist. I disse tilfælde udskydes 3-måneders-fristen efter § 87, stk. 2, således, at den først udløber 2 måneder efter, at skattemyndighederne har modtaget oplysningerne.

Hvis boet selv korrigerer en mangelfuld åbningsstatus på et relevant punkt kan det efter omstændighederne medføre, at der løber en ny frist for fremsættelse af efterbetalingskrav og eventuelt en ny frist for krav om afsluttende ansættelse.

§ 87, stk. 4, undtager visse efterbetalingskrav fra fristen i § 87, stk. 2. Det drejer sig om efterbetalingskrav, der skyldes genbeskatning af afdødes forskudsafskrivninger, indskud på etableringskonto og investeringsfondshenlæggelser. Når boet skiftes, kan disse i et vist omfang overtages af afdødes efterlevende ægtefælle, arvinger eller legatarer i forbindelse med boets udlodning, og i så fald skal der ikke ske efterbetaling. Ved udløbet af den i § 87, stk. 2, nævnte frist vil der ikke i alle tilfælde være klarhed over, hvorvidt der skal ske overtagelse. I stedet for fristen i § 87, stk. 2, gælder en frist på 2 måneder fra skattemyndighedernes modtagelse af meddelelse om, at overtagelse ikke skal ske. Skattemyndighederne bliver i alle tilfælde senest underrettet herom ved modtagelsen af boopgørelsen. Boet kan tillige bringe fristen til at løbe ved at give skattemyndigheden en særskilt meddelelse om, at efterbetaling ønskes. Haves der klarhed over forholdene, kan denne meddelelse gives samtidig med indsendelsen af opgørelsen over afdødes aktiver og passiver ved dødsfaldet.

For så vidt angår tilfælde, hvor en efterlevende ægtefælle overtager boet til uskiftet bo, skal der gives meddelelse om, at den efterlevende ægtefælle ikke vil overtage afdødes forskudsafskrivninger, indskud på etableringskonto og investeringsfondshenlæggelser, samtidig med indgivelsen af en opgørelse over det uskiftede bos aktiver og passiver, jf. § 59, stk. 3. I disse tilfælde omfattes de særlige efterbetalingskrav således af de almindelige fristregler i § 87, stk. 2.

Præklusion

§ 87, stk. 5, omhandler præklusion af skattekrav og finder i modsætning til § 87, stk. 1-3, også anvendelse på mellemperioden. Om de nye præklusionsregler i DSL henvises til B.L.1.1.

Efter § 87, stk. 5, finder reglerne i DSL om udstedelse af proklama i dødsboer ikke anvendelse over for skattekrav, medmindre kravet er opgjort på tidspunktet for proklamaets udstedelse. Dette gælder, uanset om skattekravet vedrører indkomstår forud for dødsåret, mellemperioden, eller der er tale om tillægsskattekrav. Skattekrav, der er under påklage, anses for opgjort forud for proklamaets udstedelse, uanset at opgørelsen ikke er endelig. Sådanne krav er således omfattet af et proklama.

B.G.3 Hæftelsesregler mv.

B.G.3.1 Hæftelse for dødsboskat og skattekrav mod afdøde - § 88

§ 88 omfatter hæftelsesregler for dødsboskat, mellemperiodeskat, afdødes restskat samt efterbetalings- og tillægsskattekrav.

Skiftet bo - boet hæfter

Efter § 88, stk. 1, påhviler betalingen, når boet er undergivet skifte, som hovedregel boet. DSL § 27 finder tilsvarende anvendelse. Det betyder, at privatskiftende arvinger, der har delt boet imellem sig uden at sikre sig, at boets gældsposter er afviklet, som hovedregel hæfter personligt og solidarisk for gælden. Der gælder efter § 88, stk. 1, en tilsvarende hæftelsesbestemmelse for uprækluderede skattekrav mod afdøde.

Hæftelsen gælder således også, selv om dødsboets eller mellemperiodens skatteansættelser ændres af skattemyndighederne efter boets afslutning.

Uskiftet bo - ægtefællen hæfter

§ 88, stk. 2, omhandler uskiftet bo og lign. Her påhviler betalingen af afdødes restskat samt eventuelle efterbetalings- og tillægsskattekrav den efterlevende ægtefælle, jf. dog § 88, stk. 4 og 5. På grund af reglerne i DBSL kapitel 10 om beskatningen af den efterlevende ægtefælle kommer dødsboskat og mellemperiodeskat ikke på tale.

Særbo

Hvis afdøde ud over fællesboet også efterlod sig et særbo, som er skiftet, hæfter særboet og den efterlevende ægtefælle solidarisk for afdødes restskat samt efterbetalings- og tillægsskattekrav, hvorimod særboet alene hæfter for dødsboskatten eller for mellemperiodeskat, der vedrører særboet.

Fuldstændigt skifte af uskiftet bo i længstlevendes levende live

Efterlevendes egen skat

§ 88, stk. 3, omhandler fuldstændigt skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live. Betalingen af boskatten påhviler her både den efterlevende ægtefælle og boet, ved privat skifte dog suppleret af bestemmelsen i DSL § 27. Krav efter §§ 86-87 kommer yderst sjældent på tale, eftersom den efterlevende ægtefælle er i live, og skiftet ikke starter en ny frist for anmeldelse af krav mod afdøde, efter at den almindelige frist herfor efter § 87, stk. 2, er udløbet. Skattekrav mod den efterlevende ægtefælle selv omfattes af de almindelige regler i bl.a. KSL.

Afdødes forskudsafskrivninger, indskud på etableringskonto og investeringsfondshenlæggelser

§ 88, stk. 4, udgør en modifikation til § 88, stk. 1, hvorefter boet og ved privat skifte eventuelt arvingerne hæfter for efterbetalingskrav omfattet af § 87. Det drejer sig om efterbetalingskrav, der skyldes genbeskatning af afdødes forskudsafskrivninger, indskud på etableringskonto og investeringsfondshenlæggelser. Disse kan i et vist omfang overtages af en efterlevende ægtefælle, arvinger og legatarer i forbindelse med boets udlodning. Sker dette, og opfylder udlodningsmodtageren ikke siden kravene til udnyttelse af det overtagne, skal efterbetalingen (bortset fra indskud på etableringskonto foretaget efter den 15. februar 1987) foregå ved genoptagelse af afdødes skatteansættelse for de indkomstår, hvori dispositionen er foretaget.

I disse tilfælde påhviler efterbetalingskravet ikke det afsluttede bo eller dettes øvrige arvinger, men derimod alene den pågældende udlodningsmodtager.

Boets overgang til insolvensbehandling

§ 88, stk. 5, er en særregel, der fritager afdødes efterlevende ægtefælle og arvinger for hæftelsen efter § 88, stk. 1-4, hvis boet efter afdøde overgår til insolvensbehandling, og de pågældende tilbageleverer, hvad de har modtaget

Tilbagelevering

Ophævelse af dødsbobeskatning eller mellemperiodebeskatning

efter reglerne i DSL § 104. Reglen gælder, hvadenten overgangen til insolvensbehandling sker under et skifte, jf. herved bl.a. DSL § 29, eller et én gang afsluttet bo genoptages med henblik på insolvensbehandling, jf. herved bl.a. DSL § 23 og arvelovens § 16, stk. 2, om tilfælde, hvor boet er udleveret til den efterlevende ægtefælle efter henholdsvis DSL § 22 ("150.000 kr.s-reglen" mv.) eller til uskiftet bo ud fra en urigtig antagelse om solvens.

Efter DBSL § 52, stk. 3 og 4, skal en eventuelt gennemført dødsbobeskatning eller mellemperiodebeskatning ophæves. Heraf følger, at i tilfælde hvor afdødes bo overgår til insolvensbehandling, og de ovenfor nævnte betingelser er opfyldt, har § 88 kun relevans for afdødes restskat samt efterbetalings- og tillægsskattekrav.

B.G.3.2 Forfaldstidspunkt, forrentning, opkrævning og inddrivelse mv. af skatter omfattet af § 89

Efter § 89 omfattes dødsboskatten og de øvrige skattekrav, der er nævnt i DBSL, herunder krav om efterbetaling og krav om tillægsskat, i relation til forfaldstidspunkt, forrentning, opkrævning og inddrivelse af de almindelige regler herfor i lovgivningen om personskatter, medmindre andet undtagelsesvis følger af DBSL.

§ 89 indebærer vedrørende forfaldstidspunktet, at eventuelle krav på restskatter for indkomståret forud for dødsåret forfalder til betaling med en tredjedel hver den 1. september, den 1. oktober og den 1. november i dødsåret, jf. KSL § 61.

Forfaldstidspunktet for eventuelle skattekrav, der udspringer af dødsboets skattepligt, afhænger af, hvornår skatteansættelsen foretages, jf. KSL § 62 A, men skatten vil i disse tilfælde typisk blive opkrævet i tre rater i forlængelse af skatteansættelsens foretagelse. Det samme gælder for dødsboer, der er fritaget for beskatning, og hvor der foretages afsluttende ansættelse for mellemperioden.

Vedrørende forrentning indebærer § 89 en præcisering af tidligere gældende administrativ praksis.

Det betyder bl.a., at der efter KSL §§ 61 og 62 skal beregnes procentgodtgørelse på 4 pct. af en eventuel overskydende skat og procenttillæg på 7 pct af en eventuel restskat.

Lønindeholdelse -

KL § 73

Vedrørende opkrævning og inddrivelse indebærer § 89 bl.a. en præcisering af, at disse skattekrav - som andre skattekrav - er tillagt udpantningsret, og at skatterne eventuelt kan inddrives ved lønindeholdelse efter § 73 i KSL.

Afsnit BG

B.G.1 Selvangivelse - § 85

Efter § 85, stk. 1, skal et dødsbo, der ikke er fritaget for beskatning, selvangive vedrørende bobeskatningsindkomsten. Da hele indkomsten i bobeskatningsperioden opgøres under ét, jf. § 19, stk. 2, skal der kun indgives én selvangivelse for hele perioden. Dødsboer, der er skattefritaget efter § 6, skal derimod ikke selvangive.

Selvangivelsespligten følger den almindelige selvangivelsespligt efter § 1, jf. § 2, i SKL.

Hvem påhviler selvangivelsespligten

Selvangivelsespligten påhviler arvingerne, hvis boet er udleveret til privat skifte, og bobestyreren, hvis der er tale om et bobestyrerskifte. Ved privat skifte af et uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live påhviler selvangivelsespligten dog kun den efterlevende ægtefælle.

Selvangivelsesfrist

Ifølge § 85, stk. 2, skal selvangivelsen af bobeskatningsindkomsten indgives senest samtidig med, at boopgørelsen indsendes til den kommunale skattemyndighed efter DSL's bestemmelser herom. I privat skiftede boer skal boopgørelsen efter DSL § 32 indgives til skattemyndigheden inden 3 måneder fra den valgte skæringsdag. Uanset valg af skæringsdag har arvingerne dog altid en frist på 9 måneder fra dødsdagen til indsendelse af opgørelsen. I bobestyrerboer skal boopgørelsen efter DSL § 68, stk. 3, indsendes til skattemyndigheden inden 2 uger efter, at opgørelsen er "endelig". Boopgørelsen anses for endelig, når den er ikke er påklaget inden 4 uger efter det afsluttende bomøde.

Tillægsopgørelse

DSL giver mulighed for, at man med skifterettens tilladelse kan vente med at indsende opgørelse af nærmere afgrænsede dele af boet til efter boets afslutning. I sådanne tilfælde skal der samtidig med tillægsopgørelsen indsendes et tillæg til selvangivelsen.

SKL

I henhold til § 85, stk. 3, finder de almindelige regler i SKL om adgangen til efter anmodning at give henstand med indgivelse af en selvangivelse, om beregning af skattetillæg for ikke rettidig selvangivelse, om adgangen til at søge en selvangivelse fremtvunget ved pålæg af daglige bøder og om adgangen til at foretage skatteansættelsen skønsmæssigt, hvis selvangivelsen ikke foreligger på ansættelsestidspunktet, tilsvarende anvendelse på de særlige selvangivelsesfrister efter § 85, stk. 2.

B.G.2 Tillægsskat og efterbetaling

B.G.2.1 Tillægsskat - § 86

Afdødes overtrædelser

B.G.1 Selvangivelse - § 85

B.G.2 Tillægsskat og efterbetaling

B.G.2.1 Tillægsskat - § 86

B.G.2.2 Efterbetaling - § 87

B.G.3 Hæftelsesregler mv.

B.G.3.1 Hæftelse for dødsboskat og skattekrav mod afdøde - § 88

B.G.3.2 Forfaldstidspunkt, forrentning, opkrævning og inddrivelse mv. af skatter omfattet af § 89