PERSONBESKATNING 1995 AFSNIT EE - LANDBRUG MV.

Afsnit EE - Landbrug mv.

E.E.1 Landbrugets husdyrbesætninger

Reglerne om den skattemæssige behandling af landbrugets husdyrbesætninger findes i lovbkg. nr. 919 af 2. dec. 1993. Til loven knytter sig bekendtgørelse nr. 543 af 16. nov. 1981 om opgørelse og fradrag for forskelsbeløb mv. vedrørende landbrugets husdyrsbesætninger, samt skd.cirk.nr. 13 af 2. feb. 1982, skd.cirk.nr. 205 af 9. dec. 1982 om den skattemæssige behandling af husdyrbesætninger i dødsboer mv. Skd.cirk. nr. 78 af 29. maj 1989 om succession ved familieoverdragelse indeholder i pkt. 13 retningslinjer for overdragelse af husdyrsbesætninger i forbindelse med succession.

E.E.1.1 Værdiansættelsen

Landbrugere skal ved indkomst- og formueopgørelsen opgøre værdien af deres besætninger på grundlag af

1) normalhandelsværdien eller

2) handelsværdien, der dog ikke kan benyttes, hvis den er lavere end normalhandelsværdien.

Der kan ikke benyttes værdier derimellem. Der kan skiftes mellem normalhandelsværdi og handelsværdi fra år til år.

Der kan for hver enkelt af de grupper, som Ligningsrådet fastsætter normalhandelsværdier for, vælges mellem at benytte normalhandelsværdi eller handelsværdi. Derimod skal der anvendes samme værdiansættelsesprincip inden for den enkelte gruppe.

Normalhandelsværdierne fastsættes af Ligningsrådet for de almindeligt forekommende husdyr. Dyr, der ikke er fastsat en normalhandelsværdi for, f.eks. fjerkræ, optages til handelsværdi.

Hvis handelsværdien benyttes, kan der ikke medregnes moms, som ved opgørelsen af afgiftstilsvaret kan fradrages som indgående afgift.

Nedskrivning - 33 1/3 pct.

I den opgjorte værdi af besætningen kan der med virkning for opgørelsen af indkomst og formue foretages en nedskrivning på indtil 33 1/3 pct.

Nedskrivningsprocenten kan frit varieres fra år til år. Nedskrivningen behøver ikke at være foretaget med hele procenter. Interessenter kan indbyrdes foretage forskellig nedskrivning på deres anpart af besætningen.

Det beløb, der nedskrives med, skal oplyses i regnskabet eller selvangivelsen. Den værdiansættelse af besætningen, der er anvendt ved slutningen af et indkomstår, skal benyttes ved begyndelsen af det efterfølgende indkomstår.

De anførte regler gælder både regnskabsførende og ikke-regnskabsførende landbrugere.

Kun landbrugere

Det er kun landbrugere, der kan benytte de af Ligningsrådets fastsatte normalhandelsværdier ved opgørelsen af værdien af deres besætninger. Det er ligeledes kun landbrugere, der kan foretage skattemæssig nedskrivning af besætningens værdi.

Begrebet landbruger skal forstås i overensstemmelse med praksis forud for husdyrbesætningsloven vedrørende stambesætning, skalaværdier m.m., jf. lsr. 1984.153 (TfS 1984, 218), hvor opdræt af og handel med kreaturer drevet fra lejede arealer og staldplads ikke kunne anses for en landbrugsvirksomhed i relation til husdyrbesætningsloven.

En lønnet medhjælper på en landbrugsejendom, der tillige drev opdræt af egen kvægbesætning på ejendommen, blev ikke anset for landbruger og var derfor ikke berettiget til at foretage nedskrivning på besætningen, jf. SKAT 1985.9.251 (TfS 1985, 635).

En skatteyder drev en omfattende svineproduktion fra lejede lokaler på sin faders ejendom. Der blev årligt produceret ca. 3.000 svin, og lejen for bygningerne var 120.000 kr. årligt. Skatteyderen drev ingen anden virksomhed og havde ikke lønarbejde. Skattedepartementet udtalte til sagen, at man ikke fandt hjemmel i husdyrbesætningsloven til generelt at nægte nedskrivningsadgang under henvisning til, at skatteyder som lejer ikke kunne anses som »landbruger« i lovens forstand. Under hensyn til omfanget af svineproduktionen, lejens størrelse samt at skatteyderen ikke drev anden produktion eller havde lønindkomst ved siden af svineavlen, anså Landsskatteretten skatteyderen berettiget til at nedskrive på besætningen efter husdyrbesætningsloven, SKAT 1988.8.470 (TfS 1988, 486).

Ligningsrådet gav forhåndsbesked om, at investorer, organiseret i et I/S eller K/S, som finansierede kødproduktionen på et gods, ikke kunne anses for landbrugere med mulighed for at anvende husdyrbesætningslovens regler om normalhandelsværdier og nedskrivning. Projektet var anlagt således, at 100 investorer, organiseret i et I/S eller K/S, for en samlet kapital på 14 mio. kr. indkøbte 400 ammekøer af ren race. Driften påhvilede investorselskabet fuldt ud, og selskabet havde ansat ejerne af godset som driftsledere, mens godsets bygninger og græsningsmuligheder mv. blev lejet, SKAT 1989.1.89 (TfS 1989, 43).

En skatteyder, der tidligere havde været landbruger, drev nu en ornecentral. Gennem et slagteri købte han ornerne, der udstationeredes hos forskellige landmænd og udskiftedes i løbet af ca. 1 år. Under hensyn til, at han ikke drev et egentligt landbrug, men kun indkøbte ornerne til udstationering, fandt lsr. ikke, at ornerne var omfattet af husdyrbesætningsloven, jf. lsr. 1986.53 (TfS 1985, 575).

Et selskab, der driver landbrug, kan benytte normalhandelsværdier og foretage nedskrivning ved opgørelsen af værdien af selskabets husdyrbesætning, jf. lsr. 1982.59.

En forpagter, der ved forpagtningens start havde overtaget 94 køer og som havde pligt til at aflevere samme antal køer ved ophøret, blev anset som ejer i relation til husdyrbesætningsloven og kunne således foretage fradrag for forskelsbeløbet i henhold til husdyrbesætningslovens § 8 ved salg af besætningen, jf. SKAT 1986.5.333 (TfS 1986, 289).

Personer, der har som erhverv at handle med husdyr, kan ikke anvende reglerne i husdyrbesætningsloven, men kan derimod anvende reglerne i varelagerloven, se herom E.E.4.1.

Efter indgivelse af selvangivelsen kan nedskrivning på besætning kun ændres efter ansøgning til de kommunale skattemyndigheder, se afsnit E.C.1.1.6.

Normalhandelsværdierne

Ligningsrådet har fastsat følgende normalhandelsværdier (ekskl. moms)

31.12.1994 31.12.1995 Heste over 2 år 6.300 kr. * 6.300 kr. Små heste og plage 4.500 kr. * 4.500 kr. Føl 2.600 kr. * 2.600 kr. Kreaturer over 2 år 6.600 kr. * 6.200 kr. Kreaturer fra 1-2 år 5.200 kr. * 4.900 kr. Kreaturer under 1 år 2.400 kr. * 2.300 kr. Kreaturer af ren jerseyrace: Kreaturer over 2 år 4.100 kr. * 3.800 kr. Kreaturer fra 1-2 år 3.100 kr. * 2.900 kr. Kreaturer under 1 år 1.200 kr. * 1.100 kr. Kreaturer af ren kødrace: Kreaturer over 2 år 6.600 kr. * 6.400 kr. Kreaturer fra 1-2 år 5.700 kr. * 5.200 kr. Kreaturer under 1 år 2.900 kr. * 2.700 kr. Får og lam 300 kr. * 300 kr. Orner og grisesøer 1.800 kr. * 2.000 kr. Svin 0-30 kg 230 kr. * 250 kr. Svin 30-60 kg 420 kr. * 430 kr. Svin over 60 kg 620 kr. * 620 kr.

Trækheste er omfattet af loven om husdyrbesætninger. Det samme gælder landbrugsheste, der indgår i en slagtehestebesætning, eller som anvendes til avl af rideheste til salg. Derimod er rideheste og væddeløbsheste ikke omfattet af loven, se E.E.4.3.

Gruppen »små heste« omfatter heste af de arter, der sædvanligt benævnes russere, islændere og nordbagger.

Ved kødkvæg forstås kreaturer af ren race inden for racerne Hereford, Charolais m.fl. Normalhandelsværdierne for kødkvæg kan kun anvendes på dyr, der opfylder betingelserne for optagelse i den pågældende kødraces stambog. Betingelserne for optagelse i stambøgerne er, at der mindst er tale om 4. gangs krydsninger, d.v.s. mindst 15/16 renblodede dyr. Normalhandelsværdierne for kødkvæg kan derimod ikke anvendes for kvæg på venteliste i krydsningsperioden.

Unge dyr skal medregnes under de respektive besætningsgrupper, så snart de er født.

Gylte optages til normalhandelsværdien for søer.

Fjerkræ og angorakaniner er omfattet af husdyrbesætningsloven. De optages til handelsværdier, idet der ikke er fastsat normalhandelsværdier.

Avlstyre på tyrestationer er omfattet af husdyrbesætningsloven. Tyrene omsættes i almindelighed ikke, men en værdiansættelse foretaget på grundlag af De danske Kvægavlsforeningers beregningsmodel, hvorefter handelsværdien fastsættes for alle tyrestationer under ét med en opdeling, der fastsætter én pris for racerne RDM/SDM og DRK og én for jersey, kan anvendes. Der er ikke fastsat normalhandelsværdier for avlstyre på tyrestationer.

Landbrugere med kalenderårsregnskab skal benytte de ved kalenderårets udgang fastsatte normalhandelsværdier. Anvendes et andet indkomstår end kalenderåret (forskudt indkomstår), skal de sidste forud for regnskabsafslutningen offentliggjorte normalhandelsværdier benyttes.

E.E.1.2 Indkomstopgørelsen

Ved indkomstopgørelsen medregnes alle indtægter ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af husdyr, og alle udgifter til erhvervelse af husdyr fradrages.

Endvidere medregnes værdiforøgelser og værdinedgange af besætningen fra primo til ultimo i indkomståret, idet værdiforøgelser er skattepligtige, medens værdinedgange kan fradrages. Der korrigeres med konjunkturændringer på stambesætningen, se E.E.1.2.1.

Ved begyndelsen af indkomståret 1995 skal besætningen optages til den værdi, der er anvendt ved udgangen af indkomståret 1994.

Ved udgangen af indkomståret 1995 kan der med virkning for indkomst- og formueopgørelsen foretages en nedskrivning på indtil 33 1/3 pct.

Erstatnings- og forsikringssummer for husdyr behandles som salgssummer. Overdragelse af husdyr som gave eller arveforskud sidestilles med salg. Erhvervelse af husdyr ved gave eller arveforskud sidestilles med køb.

Er en husdyrbesætning erhvervet ved gave eller arveforskud, benyttes den værdi, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat af erhvervelsen, som anskaffelsessum. Har erhvervelsen ikke været afgifts- eller indkomstskattepligtig, anvendes besætningens handelsværdi på erhvervelsestidspunktet som anskaffelsessum.

Er afhændelse sket ved gave eller arveforskud, betragtes den værdi, der lægges til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat i forbindelse med overdragelsen, som afhændelsessum. Er overdragelsen hverken afgifts- eller indkomstskattepligtig, betragtes handelsværdien på overdragelsestidspunktet som overdragelsessum.

E.E.1.2.1 Konjunkturændringer

For stambesætningens vedkommende skal den ændring, der er sket i den bogførte værdi i løbet af indkomståret, korrigeres med konjunkturændringer.

Konjunkturændringerne beregnes for hver af følgende grupper af dyr (stambesætningen)

1)alle hundyr over 2 år inden for kvæg

2)alle hundyr mellem 1 og 2 år inden for kvæg

3)søer og drægtige gylte og

4)moderfår

De under 1)-4) nævnte dyr tilhører stambesætningen, også selv om dyrene er bestemt til salg.

Dyr, der ikke er nævnt under 1)-4), tilhører ikke stambesætningen, selv om de er bestemt til at indgå i den faste bestand af dyr, f.eks. kviekalve under 1 år, der er bestemt til at blive malkekøer.

Heste og fjerkræ er ikke stambesætningsdyr.

For hver af de under 1)-4) nævnte grupper af dyr beregnes en konjunkturændring. Er der foruden dyr af ren race, f.eks. krydsningsdyr, beregnes konjunkturændringerne inden for hver gruppe for sig og for hver aldersgruppe inden for gruppen ren race og øvrige dyr.

For hver gruppe af dyr beregnes konjunkturændringen som ændringen i normalhandelsværdien pr. dyr i løbet af det kalenderår, som falder sammen med eller udløber i indkomståret, ganget med gennemsnittet af antallet af dyr ved indkomstårets begyndelse og slutning.

Konjunkturændringen fradrages i indkomstopgørelsen, hvis normalhandelsværdien er steget, og tillægges ved indkomstopgørelsen, hvis normalhandelsværdien er faldet.

Landbrugere med kalenderårsregnskab skal for indkomståret 1995 benytte normalhandelsværdierne pr. 31. dec. 1994 og pr. 31. dec. 1995 ved beregningen af konjunkturændringen. Landbrugere med forskudt indkomstår, hvor indkomståret 1995 er afsluttet inden den 31. dec. 1995, skal benytte normalhandelsværdierne pr. 31. dec. 1993 og pr. 31. dec. 1994 ved beregningen af konjunkturændringen.

Eksempel

Beregningen kan illustreres ved følgende eksempel

Indkomstårets begyndelse slutning Kreaturer af ren jersey over 2 år. 40 Á 4.100 kr. 43 Á 3.800 kr. Kreaturer af ren jersey fra 1-2 år... 0 Á 3.100 kr. 20 Á 2.900 kr.

Det beløb, der som konjunkturstigning skal tillægges ved indkomstopgørelsen, bliver herefter

41,5 kreaturer over 2 år Á 300 kr. 12.450 kr. 10 kreaturer fra 1-2 år Á 200 kr. 2.000 kr. ---------- I alt 14.450 kr.

E.E.1.2.2 Salg af avlsdyr med garanti for dyrets avlsdygtighed - Vilkårspenge

Ved salg af avlsdyr med den betingelse, at salgssummen eller en del af denne skal tilbagebetales, såfremt det solgte dyr ikke inden en fastsat frist viser sig avlsdygtigt, medregnes ved sælgerens indkomstopgørelse for salgsåret (leveringsåret) kun 50 pct. af den del af salgssummen, der eventuelt vil kunne kræves tilbage, medens de resterende 50 pct. medtages i det år, hvori garantiforpligtelsen udløber.

Hvis en tidligere medregnet del af salgssummen helt eller delvis må tilbagebetales, fratrækkes dette beløb i indkomstopgørelsen for det indkomstår, hvori tilbagebetalingskravet bliver aktuelt.

I sælgerens formueopgørelse medregnes kun den del af salgssummen, som i henhold til foranstående skal medregnes i indkomstopgørelsen for tiden forud for statustidspunktet.

I køberens formueopgørelse medregnes ingen del af det mulige tilbagebetalingskrav, men dyret medregnes med dets værdi.

Vilkårspenge, der først skal erlægges af køberen, når og såfremt avlsdyret på et senere tidspunkt opfylder nærmere i kontrakten angivne betingelser (opnåelse af præmier ved dyrskue, afkomstpræmier eller lign.), skal først medregnes i sælgerens indkomst for det (de) indkomstår, hvori vilkårene opfyldes.

E.E.1.3 Overgangsordningen

Loven indeholder i § 8 en særlig overgangsordning, som vedrører de landbrugere, der ved udgangen af indkomståret 1980 havde en stambesætning, jf. bkg. nr. 543 af 16. nov. 1981 (= bilag 2 i skd.cirk. nr. 13 af 2. feb. 1982).

Efter de tidligere regler skulle indtægter ved salg af hele stambesætningen eller en væsentlig del af denne ikke påvirke indkomstopgørelsen, og overgangsordningens regler tilsigter, at kun indtægter vedrørende disse stambesætningsdyr, der opstår i tiden efter lovens ikrafttræden, skal beskattes. Dette sker ved, at der for de pågældende landbrugere er beregnet et forskelsbeløb, der kan fradrages ved opgørelsen af indkomsten.

Om beregningen af forskelsbeløbet og om anvendelsen af forskelsbeløb ved indkomstopgørelsen for indkomståret 1981 henvises til ligningsvejledningen 1981 afsnit R 1.3.1 og 1.3.2.

Det forskelsbeløb, der er tilbage efter de foretagne fradrag i indkomståret 1981, får betydning for følgende indkomstår, såfremt der sker ændringer i stambesætningens størrelse. Der henvises til ligningsvejledningen 1989 afsnit R 1.3.

E.E.2 Landbrugets beholdninger

Landbrugets beholdninger er lagre af f.eks. korn, foderstoffer, frø, gødning, halm, kartofler etc. Beholdninger nedlagt i jorden, sædekorn, frø mv. er derimod ikke lagre i almindelig forstand, og de behandles skattemæssigt som bestanddele af den faste ejendom, jf. E.E.2.3.

Udgangspunktet for den skattemæssige behandling af landbrugeres beholdninger er varelagerreglerne.

Der gælder dog en væsentlig modifikation i dette udgangspunkt.

I henhold til bestemmelsen i SL § 12a skal til den skattepligtige formue medregnes faste ejendomme med alt tilbehør ... samt i behold værende afgrøde ... fsv. sådanne beholdninger overstiger, hvad der til enhver tid er fornødent for at holde ejendommen i behørig driftstilstand.

Det betyder ikke, at de fornødne driftsbeholdninger (foderbeholdningerne) ikke er formueskattepligtige, men de indgår i forvejen i ejendomsværdien, som skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige formue, jf. SL § 14. Foderbeholdninger skal følgelig ikke særskilt optages i formueopgørelsen, og det er baggrunden for, at de heller ikke skal tages i betragtning ved indkomstopgørelsen.

Efter praksis kan landbrugeren dog tage hensyn til foderbeholdninger, når blot der føres et omhyggeligt regnskab, og der i øvrigt følges samme princip ved indkomstopgørelsen år for år.

E.E.2.1 Indkøbte beholdninger

Indkøbte beholdninger behandles efter varelagerloven, se E.B.2.6.1.1.

E.E.2.2 Beholdninger af egen avl

E.E.2.2.1 Foderbeholdninger mv.

Beholdninger af egen avl er beholdninger, som skal anvendes i bedriften til f.eks. foder eller såsæd.

Afgrænsningen over for indkøbte beholdninger volder normalt ikke tvivl.

Ved afgrænsningen over for salgsbeholdninger er udgangspunktet, at landbrugeren skal aktivere de beholdninger, som han på statustidspunktet har til hensigt at sælge.

Sælges der imidlertid efter statustidspunktet, men før næste høst større eller mindre kornmængder end de selvangivne beholdninger, må salgsbeholdningens størrelse fastsættes til den kornmængde, der er blevet solgt inden næste høst, og indkomstopgørelsen for det foregående år må ændres i overensstemmelse hermed, hvis der er tale om beløb af en vis størrelse. Se som eksempel ØLD af 23. jan. 1984 (TfS 1984, 70) (7.afd. 385/80).

E.E.2.2.1.1 Beholdningsregnskab, foderbeholdninger

I det år ejendommen købes kan landmanden vælge, om han vil tage hensyn til foderbeholdninger ved indkomstopgørelsen.

Selv om indkomsten opgøres indirekte, kan foderbeholdningerne medregnes, lsr. 1947.99.

Beholdningerne må opgøres forsvarligt, men der foreligger dog eksempler på, at beholdningsopgørelser er godkendt, selv om de til en vis grad hvilede på et skøn.

Føres der fuldt beholdningsregnskab, kan landmanden ikke ophøre hermed uden ligningsmyndighedernes samtykke. Selv om der ved indkomstopopgørelsen tages hensyn til foderbeholdninger skal de ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige formue, jf. SL § 12 a.

Om værdiansættelsen, se E.E.2.2.2.

E.E.2.2.1.2 Køb af ejendom, foderbeholdninger

Købesummen for de foderbeholdninger, der overtages sammen med ejendommen, kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen for købsåret under forudsætning af, at værdien af foderbeholdninger ultimo indtægtsføres.

Ved at fratrække købesummen og indtægtsføre værdien ved årets udgang, opnås der fradragsret for beholdningsnedgangen fra købstidspunktet til statustidspunktet.

I den modsatte situation, hvor værdien af foderbeholdningerne stiger fra købstidspunktet til udgangen af indkomståret, kan landmanden ikke beskattes af stigningen, med mindre han har valgt at tage hensyn til foderbeholdningerne ved indkomstopgørelsen, lsr. 1973.23.

Selv om landmanden i købsåret vælger at fratrække købesummen for de overtagne foderbeholdninger, er han ikke dermed bundet til også at tage hensyn til foderbeholdningerne ved indkomstopgørelserne for de følgende indkomstår.

E.E.2.2.1.3 Salg af ejendom, foderbeholdninger

Selv om beholdninger af egen avl, der er nødvendige til driften af ejendommen, ikke skal medregnes ved indkomstopgørelsen, så følger det af SL § 4 a, at den indtægt landmanden erhverver ved salg af sådanne beholdninger er almindelig skattepligtig indkomst.

Efter praksis kan landmanden - der ikke fører beholdningsregnskab - det år, hvori ejendommen sælges, fradrage værdien af foderbeholdninger ved indkomstårets begyndelse, uanset på hvilket tidspunkt ejendommen sælges, og uanset hvor stor indtægten i øvrigt er, lsr. 1968.9. * I TfS 1995, 885 blev en bortforpagtning af en landbrugsejendom til en søn anset for endelig ophør af landbrugsvirksomhed. Derfor blev der godkendt et fradrag for indfortolket primobeholdning af foderkorn. Lsr. lagde vægt på, at forpagtningskontrakten var uopsigelig i 5 år, at klageren var fyldt 63 år og var efterlønsmodtager, samt at besætning og maskiner var solgt. *

Primobeholdningens værdi kan opgøres på grundlag af handelspriser.

Den primoværdi, der herved kan fratrækkes i salgsåret, kan ikke efterbeskattes; f.eks. kan værdien af primobeholdningen ikke fordeles til beskatning over de forudgående år.

Princippet om fradrag for værdien af primobeholdning finder også anvendelse i tilfælde, hvor der ved salg af bedriften afstås en beholdning, som er mindre end beholdningen ved regnskabsårets begyndelse. Nedgangen fradrages ved indkomstopgørelsen i salgsåret, jf. VLD af 19. jan. 1970.

Praksis om fradrag for primoværdi af beholdninger gælder kun ved salg og ved endeligt ophør af landbrugsvirksomhed, se modsætningsvis lsr. 1945.107 og 1953.16.

Delvis ophør af landbrugsvirksomhed ved salg af en ideel anpart af en landbrugsejendom berettiger også til fradrag for primoværdi af foderbeholdningerne.

En gårdejer, der solgte den ene af sine to landbrugsejendomme, som havde været drevet sammen, blev anset for berettiget til at fradrage værdien af beholdningen ved regnskabsårets begyndelse på den solgte ejendom, lsr. 1983.49.

Bortforpagtning, foderbeholdninger

Sælges der beholdninger, f.eks. i forbindelse med bortforpagtning af ejendom, gives der som regel ikke fradrag for værdien af beholdningen ved indkomstårets begyndelse, lsr. 1979.70. Der foreligger dog tilfælde fra praksis, hvor der er givet fradrag for primobeholdningen under hensyn til, at bortforpagtningen var ensbetydende med endeligt ophør af landbrugsvirksomheden, se f.eks. lsr. 1986.51 (TfS 1985, 573).

ØLD af 1. maj 1964 (SO 1964, s. 244) gav skattemyndighederne medhold i, at høstudbyttet for 1958 var solgt til forpagteren for et vederlag af 500 tdr. afhøstet korn til levering ved forpagtningens ophør, og at det stedfundne salg ikke kunne sidestilles med salg af jordbeholdninger som en bestanddel af den faste ejendom ved salg af denne. Sælgeren blev herefter anset indkomst- og formueskattepligtig af værdien af fordringen på 500 tdr. korn til levering ved forpagtningens ophør. Dommen er gengivet i Meddelelser fra Statens Ligningsdirektorat og Ligningsrådet 1965, s. 112.

Ejeren vil i hele forpagtningsperioden blive formuebeskattet af fordringens værdi, mens forpagteren kan fratrække værdien som købesum ved indkomstopgørelsen for det første forpagtningsår og optage beløbet som gæld ved formueopgørelsen.

Det bemærkes iøvrigt, at hidtidige foderbeholdninger kan ændres til salgsbeholdninger i forbindelse med afhændelse af kvæg - og svinebesætning, se lsr. 1973.24, og i så fald kan der ikke fradrages nogen værdi af anslået beholdning ved årets begyndelse, lsr. 1975.121 og 1979.70.

E.E.2.2.1.4 Oplagt korn

Korn, der efter aftale indleveres til oplagring hos kornhandleren, anses i almindelighed for at tilhøre landmanden.

I skd. 54.224 (Skd. 1980, s. 224) anså Østre Landsret en landmand for berettiget til ved indkomstopgørelsen at foretage nedskrivning efter varelagerloven på oplagt korn. Kornet var oplagt hos en kornhandler mod en nærmere aftalt lagerleje. Det var bestemt til senere salg, og på et hvilket som helst tidspunkt kunne kornet afhentes hos kornfirmaet, eller landmanden kunne lade det sælge gennem firmaet. Firmaet var ikke berettiget til at disponere over det oplagte korn, som landmanden havde prisrisikoen for. Det indleverede korn kunne ikke individualiseres hos kornhandleren.

Herefter kan der ikke udelukkende lægges vægt på, om kornet kan individualiseres, idet der ved afgørelsen af, hvem der kan foretage nedskrivning efter varelagerloven, i tvivlstilfælde må lægges vægt på, hvem der bærer prisrisikoen for det oplagte korn.

I SKAT 1986.10.590 (TfS 1986, 513) anså Vestre Landsret et kornfirma for uberettiget til at nedskrive på korn, som var oplagt hos firmaet af landmænd. Kornet kunne ikke individualiseres og en del af kornet var videresolgt før afregning med landmændene var sket.

Oplagt korn af egen avl som senere skal hjemtages, eventuelt tilsat proteinmidler, til anvendelse som foder, anses for en foderbeholdning, forudsat at det korn, som hjemtages, reducerer den hos kornhandleren oplagte kornmængde.

Oplagt korn, der løbende blev solgt samtidig med, at der blev købt svinefoder, blev i et konkret tilfælde anset for en salgsbeholdning, lsr. 1982.57.

E.E.2.2.2 Salgsbeholdninger

Om afgrænsningen imellem foderbeholdninger og salgsbeholdninger henvises til E.E.2.2.1.

Værdien af salgsbeholdninger på statustidspunktet skal medregnes ved indkomst- og formueopgørelsen efter reglerne i varelagerloven, se E.B.2.6.1.4.

Fremstillingsprisen for landbrugeres lager af egne produkter kan i mangel af anden opgørelse ansættes til 85 pct. af produkternes salgspris. Kan landmanden dokumentere den faktiske fremstillingspris, kan han lægge denne til grund ved indkomstopgørelsen, også hvor den er lavere end 85 pct. af salgsprisen. Dette gælder både for regnskabsførende og ikke-regnskabsførende landmænd, jf. SKAT 1985.6.173 (TfS 1985, 498).

Se SKAT 1989.10.802 (TfS 1989, 583), hvor en landmand fik adgang til efterfølgende at anvende den faktiske fremstillingspris i stedet for 85 pct. af salgsprisen.

Anvendes fremstillingsprisen skal de direkte afholdte udgifter medregnes, se E.B.2.6.1.4, medens indirekte produktionsomkostninger kan medregnes. Som et minimum skal der til de direkte omkostninger henføres følgende: 1. råvarer (udsæd, gødning), 2. udgifter til fremmed forarbejdning (maskinstationsvederlag, fremmed arbejdskraft i øvrigt), 3. forbrug af hjælpevarer (brændstof mv. til maskiner). Hektarstøtte kan ikke indregnes i produktionsomkostningerne, da støttebeløbet ikke er en udgift, som afholdes i forbindelse med frembringelsen af varelageret.

Hvis ejendommen købes med avl på roden, har landmanden ikke selv afholdt udgifterne til råvarer (udsæd, gødning), men avlen på rod repræsenterer en værdi ved købet. Såfremt landmanden i dette tilfælde ikke fører jordbeholdningsregnskab (se E.E.2.3), kan salgsbeholdningen værdiansættes til de direkte udgifter, der er afholdt efter overtagelsen af ejendommen (f.eks. høst- og tørringsudgifter). Fører landmanden beholdningsregnskab, har han derigennem fået fradrag for de overtagne jordbeholdninger, og værdien heraf skal derfor medregnes ved værdiansættelsen.

Kan den af landmanden foretagne opgørelse ikke accepteres af ligningsmyndighederne, medfører dette alene, at der må foretages et ændret skøn over de direkte medgåede udgifter på baggrund af de foreliggende regnskabstal.

På den opgjorte værdi kan der for indkomståret 1995 foretages nedskrivning med * 16 pct. i henhold til varelagerlovens bestemmelser, men kun af regnskabsførende landmænd.

Om en salgsbeholdning er solgt eller ej på statustidspunktet afhænger af, om landmanden har ejendomsretten til kornet. Problemet opstår f.eks. i tilfælde, hvor der avles frø eller stamsæd på kontrakt, og frøet eller stamsæden er leveret, men hvor endelig afregning først sker, når produktets spireevne er konstateret. I henhold til købeloven går risikoen og dermed normalt ejendomsretten over ved leveringen.

I så fald må landmanden medregne tilgodehavendet for det leverede parti som en udestående fordring, der må værdiansættes på grundlag af dagsprisen på statustidspunktet for de leverede varer med fradrag af et skønsmæssigt fastsat nedslag for prisrisikoen. Se også E.E.2.2.1.4.

E.E.2.3 Jordbeholdninger

Jordbeholdninger omfatter dels de i jorden nedlagte beholdninger af sædekorn, frø og kunstgødning mv., dels afgrøder på roden.

Jordbeholdninger behandles skattemæssigt som bestanddele af den faste ejendom, jf. UfR 1959, 609 (Krag-Juel-Vind-Frijs) og UfR 1961, 247 (Wissing).

Konsekvenserne heraf er, at der ved køb af ejendom ikke er fradragsret for den del af købesummen, der måtte være vederlag for jordbeholdninger, jf. lsr. 1981.76. I SKAT 1987.6.430 (TfS 1987, 280) blev en landbrugsejendom købt med jordbeholdninger, idet køber og sælger havde aftalt, at høstens værdi skulle fragå i den kontante udbetaling for ejendommen. Højesteret gav skattemyndighederne medhold i, at indtægten ved salg af høsten skulle medregnes til køberens indkomst.

Omvendt indkomstbeskattes vederlag for jordbeholdninger ikke ved salg af ejendom, men vederlaget indgår som en del af afståelsessummen for den faste ejendom.

Ligningsrådet har imidlertid godkendt, at der ved indkomstopgørelsen kan tages hensyn til svingninger i værdien af jordbeholdninger under forudsætning af, at landmanden afgiver erklæring om følgende

1.Værdien af alle arter af beholdninger, herunder jordbeholdninger, ved regnskabsårets udgang medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i overtagelsesåret, og samtlige ejendommens beholdninger, herunder jordbeholdninger, tages i betragtning ved indkomstopgørelsen, så længe ejendommen drives af ham.

2.Er værdien af jordbeholdningerne ved udgangen af et regnskabsår 0 kr., skal dette angives i regnskabet.

3.Jordbeholdningerne såvel som beholdningerne iøvrigt skal være opgjort på regnskabsmæssigt tilfredsstillende måde.

4.Sælges ejendommen eller en del af denne (eller ophører forpagtningen), skal salgssummen for samtlige de afhændede beholdninger, herunder jordbeholdninger, medregnes i indkomsten i salgsåret.

Normalt må jordbeholdningserklæring afgives i forbindelse med indgivelsen af selvangivelsen for det år, hvor ejendommen overtages, for at der kan foretages fradrag for overtagne jordbeholdninger.

Hvis der i forbindelse med selvangivelsen afgives en mangelfuld erklæring eller skatteyderens beholdningsregnskab er ufyldestgørende, bør skatteyderen dog have mulighed for efterfølgende at bringe manglerne i orden, således at jordbeholdningerne kan indgå i regnskabet, jf. lsr. 1982.58.

Tilsvarende bør skatteyderen have mulighed for efterfølgende at afgive jordbeholdningserklæring, såfremt det i forbindelse med ligningen er uklart, hvilket princip skatteyderen ønsker at anvende.

Ikke-regnskabsførende landmænd kan ikke tage hensyn til jordbeholdninger ved indkomstopgørelsen.

Hvis de anførte betingelser ikke fuldt ud er opfyldt, kan jordbeholdningsregnskabet ikke godkendes, jf. f.eks. lsr. 1971.126 og 1981.76.

Landsskatteretten har imidlertid i en kendelse afgjort, at jordbeholdningserklæringer ikke er nødvendige for, at køberen af en landbrugsejendom kan foretage fradrag for overtagne jordbeholdninger i tilfælde, hvor landejendommen drives kvægløst, og hvor kornhøsten år for år bliver solgt straks efter høsten, således at erhververen af ejendommen aldrig ligger inde med nogen beholdning ved årsskiftet. Denne kendelse blev indbragt for domstolene af ligningsmyndighederne, og sagen blev her forligt, således at skatteyderen indgik på at afgive jordbeholdningserklæring og fremtidig føre fuldt beholdningsregnskab på grundlag af et egentlig kasseregnskab, hvorefter det af skatteyderen ved indkomstopgørelsen for købsåret foretagne - af Landsskatteretten stadfæstede - fradrag for overtagne jordbeholdninger blev opretholdt, jf. skd. 52.39 (Skd. 1980, 14).

Sælges jordbeholdninger ikke sammen med den faste ejendom, skal salgssummen indtægtsføres, uanset om ejendommens ejer har taget hensyn til jordbeholdninger ved indkomstopgørelserne, lsr. 1963.110.

Forpagteres salg af jordbeholdninger skal altid indtægtsføres.

Betingelsen for at kunne tage hensyn til jordbeholdninger ved indkomstopgørelsen er ikke alene, at der fremtidigt regnes med jordbeholdninger og andre beholdninger, men tillige, at der ved beholdningsopgørelserne er klarhed og regnskabsmæssig nøjagtighed med hensyn til mængde, værdiansættelse mv., hvilket kræver, at der føres et egentligt kasseregnskab, lsr. 1980.76.

Jordbeholdninger, der er købt eller solgt sammen med en ejendom medregnes til deres reelle værdi på købstidspunktet, henholdsvis salgstidspunktet, lsr. 1977.21.

Den i skødet aftalte købesum for overtagne jordbeholdninger kan ikke ubetinget lægges til grund. I mangel af anden opgørelse kan værdien af jordbeholdningerne med f.eks. vårsædsstatus ansættes til det faktiske høstudbytte i forhold til vækstperioden før og efter ejendomskøbet.

Ved beregningen af værdien af jordbeholdninger ved overtagelse af en landbrugsejendom pr. 1. aug., skulle værditilvæksten tage udgangspunkt i en værdi af såsæd og gødning, og kun beregnes til det tidspunkt, hvor afgrøderne var høstmodne, SKAT 1989.2.141 (TfS 1989, 115). *I en Østre Landsretsdom nævnt i TfS 1995, 92 havde en skatteyder fået overdraget en landbrugsejendom ved skøde af 12/4 1986 med overtagelsesdato 1/7 1986. Der var ikke før overtagelsen oprettet en slutseddel, og overdragelsesprisen på kr. 7.562.400 var ikke opdelt på de enkelte overdragne formuegoder, herunder de overdragne jordbeholdninger. Faderen havde opgjort jordbeholdninger pr. 30/6 1986 til kr. 495.630, hvoraf han beskattedes. Klageren lagde ved sin indkomstopgørelse den øgede værdi på overtagelsesdagen 1/7 1986 kr. 1.307.900 til grund, idet han valgte at anvende værditilvækstmetoden, der gav det største fradrag. Retten fandt, at selv om køber og sælger ikke havde foretaget fordeling af købesummen på de enkelte formuegoder, kunne de ikke vælge forskellige opgørelsesmetoder og således unddrage en væsentlig værditilvækst fra beskatning. Retten fandt ligesom Landsskatteretten, at den reelle overtagelsesdag havde været den 12/4 1986, således at ejendommen fra denne dag måtte anses for drevet af faderen for sønnen. Den af sælgeren opgjorte værdi skulle også herefter anvendes af køberen ved denne indkomstopgørelse. Dommen er anket til Højesteret.*

Ved opgørelsen af jordbeholdningernes værdi ved udgangen af et regnskabsår kan der alene kræves medregnet de direkte produktionsomkostninger. Skatteyderen er dog berettiget til at medtage indirekte omkostninger. Jordbeholdninger af afgrøder, som er bestemt til salg, kan dog medtages til den faktiske værdi på statustidspunktet.

E.E.3 Andre skattespørgsmål i forbindelse med landbrug

E.E.3.1 Tilskudsordninger inden for landbrug

Etableringstilskud til yngre landmænd medregnes ved modtagerens indkomstopgørelse i det indkomstår, i hvilket tilskuddet er bevilget.

Tilskud til modernisering (forbedring) af jordbrugsbedrifter medregnes til indkomsten i de indkomstår, hvori tilskuddet eller tilskudsraterne forfalder til udbetaling.

Tilskud fra Danske Slagterier til bekæmpelse af Aujeszky's sygdom hos svin skal medregnes i indkomsten i udbetalingsåret, jf. SKAT 1985.6.173 (TfS 1985, 481).

Produktionsstøtte, der i medfør af Den Europæiske Unions forordninger ydes til avlere af markfrø, skal medregnes i indkomsten for det indkomstår, i hvilket den dato falder, hvor landbrugsministeriets certifikatudvalg for korn og frø har godkendt frøet som støtteberettiget. Hvor produktionsstøtte for 2 høstår herefter skattemæssigt må anses for at være erhvervet i samme indkomstår, medregnes begge tilskud ved indkomstopgørelsen for det pågældende indkomstår.

Støtte fra EU til producenter af raps-, rybs- og solsikkefrø skal indtægtsføres på udbetalingstidspunktet. Efter ansøgning udbetales støtten i 2 rater, idet den ene halvdel udbetales, når EF-direktoratet har konstateret, at den nødvendige arealanvendelse opfylder samtlige betingelser for at opnå støtte. Den anden halvdel af støtten udbetales, når EF-direktoratet har konstateret, at en indsendt høsterklæring opfylder betingelserne for at opnå støtte.

Udbetalingstidspunktet er det tidspunkt, hvor støtten efter støtteordningen skulle være udbetalt. Hvis støtten efter ordningen skulle udbetales ultimo 1994, men f.eks. først udbetales i januar/februar 1995 skal beløbet beskattes i 1994.

Præmie for ikke-markedsføring af mælk og mejeriprodukter samt for omstilling af malkekvægsbesætning til kødproduktion i medfør af EU's forordning herom medregnes ved indkomstopgørelsen for de indkomstår, hvori præmierne udbetales. Hvis præmierne tilbagebetales i anledning af misligholdelse, kan fradrag ske i det år, hvori beløbet kræves tilbagebetalt.

Vederlag, der erlægges i forbindelse med overdragelse af en mælkekvote, anses for skattefrit for sælgeren, SKAT 1990.4.300 (TfS 1990, 155), se E.E.3.7.2.

*Rydningspræmie, i henhold til EU's forordninger nr 1890/94 og 2264/94 om sanering af produktion af fællesskabets æbler, anses for vederlag for afståelse af en del af den faste ejendom.*

Tilskud til fremme af regnskabsføring i jordbrugsbedrifter medregnes ved indkomstopgørelsen for det indkomstår, hvori regnskabet er godkendt af Jordbrugsøkonomisk Institut eller af vedkommende samvirksomhed.

Tilskud til produktions-, beskæftigelses- og miljøfremmende foranstaltninger i private skovbrug medregnes i indkomsten for det indkomstår, hvori tilskuddet udbetales.

Tilskud fra statskassen til dækning af udgifter til bistand af landinspektør ved jordomlægninger i medfør af lov om jordfordeling mellem landejendomme skal medregnes i den skattepligtige indkomst, lsr. 1983.103. Tilskuddet medregnes i det indkomstår, hvori jordomlægningen godkendes endeligt af Matrikeldirektoratet.

Tilskud til nedsættelse af renteudgifter i landbruget medregnes ved indkomstopgørelsen for det indkomstår, hvori tilskuddet udbetales.

Tilskud efter lov om støtte til miljøforbedrende investeringer i mindre landbrug mv., jf. lovbkg. nr. 1172 af 16. dec. 1992, skal ikke medregnes i indkomsten, jf. nærmere afsnit E.E.3.15.2.

Forbedringsstøtte efter lov om støtte til forbedring af strukturen og effektiviteten i jordbruget medregnes ved indkomstopgørelsen i det år støtten udbetales, jf. lovbkg. nr. 955 af 4. dec. 1992.

Landmænd, der i henhold til naturforvaltningslovens § 2 modtager tilskud til naturpleje og samtidig forpligter sig til at drive bestemte arealer ekstensivt, skal først beskattes af tilskuddene i det omfang og på det tidspunkt, disse frigives i form af årlige støttebeløb, t & s nyt, 1991.5.284 (T & S).

Efter LL § 27 B har landmænd særlige muligheder for at straksafskrive afskrivningsberettigede formuegoder, uanset AL's almindelige regler mv., i det omfang udgiften er betalt ved nogle nærmere definerede tilskud. Det gælder bl.a. tilskud ydet fra og med indkomståret 1993, og som ydes af Den Europæiske Udviklings- og Garantifond for Landbruget og tilskud, der ydes til strukturprojekter inden for jordbruget.

Ved lov nr. 176 af 16. marts 1994 om ændring af ligningsloven er bestemmelsen i § 27 B udvidet. Der er adgang til straksafskrivning ved anskaffelse af formuegoder fra udvalgte tilskudsordninger finansieret af EU's strukturfonde. De nye regler trådte i kraft den 25. oktober 1994. Se endvidere E.B.6.7.

Om tilskud ydet før 1993, henvises til Ligningsvejledningen for 1992, afsnit E.E.3.1. og E.B.6.7.

E.E.3.2 Forbrug af egne produkter mv.

Landbrugeres eget forbrug af okse- og kalvekød, svinekød samt heste- og fåre- og lammekød opgøres i kg.

De vejledende mindstesatser er ifølge T&S cirk. 1995-12 for 1995 fastsat således

ekskl. moms 25% moms Okse- og kalvekød pr.kg. 12,90 kr. 3,25 kr. Svinekød pr.kg. 6,25 kr. 1,55 kr. Heste-, fåre- og lammekød pr.kg. 7,00 kr. 1,75 kr. Fjerkræ, herunder æg 110,00 kr. 27,50 kr. Mælk 200,00 kr. 50,00 kr.

Satserne for fjerkræ og mælk gælder pr. person i husholdningen, også for børn under 14 år.

Værdien af kartofler og havesager skal ikke medregnes.

Selvangiver landmanden et forbrug af egne varer på 0 kilo eller et lavt forbrug, som skattemyndigheden er usikker på rigtigheden af, er der i begge tilfælde tale om et bevisspørgsmål. Ved afgørelsen af dette bevisspørgsmål kan skattemyndigheden ikke blot forlange dokumentation for køb af kød uden for bedriften og derefter forhøje ansættelsen, hvis sådan dokumentation ikke fremlægges, jf. SKAT 1988.5.293 (TfS 1988, 300). Skattemyndigheden må sandsynliggøre et større forbrug, hvis det selvangivne ikke anerkendes. Der bør herved foretages en samlet bedømmelse af samtlige de i det konkrete tilfælde foreliggende omstændigheder, hvorved der f.eks. kan lægges vægt på husstandens størrelse, herunder antallet af børn og disses alder, antallet af medhjælpere på kost mv. Er der herefter grundlag for at antage, at der er selvangivet for lavt, er skattemyndigheden berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af forbruget. Kan landmanden, f.eks. ved at fremlægge regninger mv., derimod sandsynliggøre, at der er indkøbt tilstrækkeligt af kødvarer til at dække forbruget, bør det selvangivne normalt godkendes.

Normaludgift pr. kostdag

Landbrugere, gartnere, frugtavlere m.fl., der i årets løb har ydet kost til medhjælpere, kan istedet for den faktiske andel af husholdningsudgifterne fratrække 38 kr. pr. kostdag for hver medhjælper, jf. T&S cirk. 1995-12. Det er en betingelse, at antallet af kostdage ikke overstiger det normale antal dage for to helårsarbejdere. For helårsansatte kan der således fratrækkes udgifter til kost for 365 dage med 38 kr. pr. dag. Der kan ikke herudover fratrækkes eventuelt udbetalte kostpenge. Eventuelt kan det i stedet vælges at fratrække faktisk udbetalte kostpenge samt 38 kr. pr. dag for de dage, hvor der er ydet kost.

Som fradrag kan ikke i stedet anvendes den af Ligningsrådet fastsatte værdi af kost og logi for medhjælpere ved husholdning og landbrug mv., jf. lsr. 1985.25 (TfS 1984, 554), idet landmandens faktiske merudgifter til kost må antages at være mindre end kostværdien for medhjælperen.

Fradrag for medhjælpers logi

For hver medhjælper, som har bolig i stuehuset, kan i 1995 fratrækkes 1.300 kr. årligt for andel i den beregnede lejeværdi.

Privat kørsel

Som udgangspunkt kan landbrugets private kørsel efter Ligningsrådets vedtagelse fastsættes til 75% af biludgiften eller til 75% af årets samlede kilometerantal.

E.E.3.3 Grundforbedring

Udgift til grundforbedring af jordbrugsbedrift kan i almindelighed ikke fradrages i indkomstopgørelsen for det år, hvori den afholdes.

E.E.3.3.1 Dræning

Dræningsanlæg på jordbrugsbedrifter kan efter AL § 29 S, stk. 1, årligt afskrives med indtil 10 pct. af anskaffelsessummens kontantværdi.

Ved jordbrugsbedrifter forstås bedrifter, der anvendes til skovbrug, landbrug, erhvervsgartneri, erhvervsfrugtavl, planteskole eller lignende jordbrugsvirksomhed.

Den skattepligtige kan frit vælge at afskrive med fra 0-10 pct. årlig. Udnyttes den maksimale afskrivning ikke i et givet år, kan den anvendes i et senere år. Summen af anvendte afskrivningsprocenter kan dog ikke overstige 100.

Udgifter til forbedring behandles, som en anskaffelsessum. Udgiften skal derfor afskrives som foran omtalt.

Reglen i AL § 21, stk. 2, om straksfradrag af ombygnings- og forbedringsudgifter gælder ikke for dræningsanlæg på jordbrugsbedrifter.

Udgifter til rørlægning af åbne vandløb kan afskrives som dræningsudgifter, såfremt skatteyderen er ejer af vandløbet, jf. lsr. 1986.5 (TfS 1985, 743).

Statstilskud til grundforbedring medregnes ikke ved indkomstopgørelsen, men den del af udgiften, der er dækket ved statstilskud, kan hverken fradrages eller afskrives.

Dræning før 1982

Ifølge den tidligere gældende § 29 S i AL kunne dræningsanlæg i anskaffelsesåret og hvert af de følgende 9 indkomstår afskrives med 10 pct. af anskaffelsessummen. Den anskaffelsessum, der dannede grundlag for de skattemæssige afskrivninger, var den aftalte (nominelle) anskaffelsessum for dræningsanlægget. Afskrivningen er bunden, således at afskrivningsperioden ikke kan forlænges ved, at afskrivning undlades i enkelte år.

Vedligeholdelse

Udgifter til vedligeholdelse af dræningsanlæg er fradragsberettigede.

Se SKAT 1987.6.447 (TfS 1987, 308).

Beskatning af genvundne afskrivninger

Ved afståelse af dræningsanlægget skal der ske beskatning af en eventuel fortjeneste. Fortjenesten opgøres efter bestemmelsen i AL § 29, idet der dog ses bort fra afskrivninger for indkomståret 1975 og tidligere.

Afskrivningsgrundlaget

Ved anskaffelse af en samlet jordbrugsbedrift, med dræningsanlæg, vil følgende forhold være vejledende ved fastsættelsen af afskrivningsgrundlaget.

Dræningsanlæg skal kunne dokumenteres ved dræningskort indeholdende oplysninger om anlægsår, drænet areal, dræningsmetode og materialer (traditionel dræning med lerrør, maskinel gravefri dræning eller dræning med kædegraver).

Med udgangspunkt i drænkortene opgøres anlæggets omfang grundlæggende ved opmåling af antal løbende meter drænledning. Det faktiske antal drænede ha beregnes herefter ved at dividere antal løbende meter drænledning med 500, såfremt ledningernes indbyrdes afstand i marken f.eks. udgør 20 meter.

Der bortses fra opland (nyttevirkningen for arealer ud over det beregnede antal hektar). Endvidere reguleres for andele af et samlet dræningsanlæg vedrørende flere ejendomme, når der er foretaget en partsfordeling (jf. f.eks. tingbogen).

Foreligger der ikke dræningskort (f.eks. efter en brand), kan der på grundlag af de i øvrigt foreliggende sandsynlige oplysninger skønnes over afskrivningsgrundlaget.

Når dræningsanlæggets fysiske omfang er fastlagt, udfindes anlæggets nyanlægspris pr. hektar i ejendomsvurderingsåret reduceret med statstilskud.

Afskrivningsgrundlaget udgør den del af nyanlægsprisen (N) i ejendomsvurderingsåret som svarer til forholdet mellem på den ene side den samlede anskaffelsessum for ejendommen (A) og dræningsanlæggets restlevetid (R) og på den anden side ejendommens ejendomsværdi (E) og dræningsanlæggets totale levetid (T)

A x R x N --------- E x T

Det antages, at levetiden ved almindelig vedligeholdelse kun undtagelsesvis kan regnes til mindre end 10 år eller mere end 60 år. For følgende jorder kan levetiden ansættes således

A.Sphagnum-arealer (f.eks. Store og Lille Vildmose) dybtmuldede dyndjorder i nyinddæmmede arealer mv.: 10-15 år.

B.Almindelige humus-enge og andre lave arealer af blandet beskaffenhed af sand, ler og dynd: 20-30 år.

C.Høje arealer af sand og ler (morænejord): 40-60 år.

Dræningsanlæg over 60 år vil, såfremt de stadig fungerer, kunne optages til et mindre beløb.

Inden det således beregnede afskrivningsgrundlag lægges til grund, kan det i særlige situationer være nødvendigt at foretage en tilpasning til specielle forhold vedrørende den enkelte ejendom.

Henlæggelser til investeringsfonds eller etableringskonto kan anvendes til forlods afskrivning på dræningsanlæg.

E.E.3.3.2 Grundforbedring i øvrigt

Andre former for grundforbedring falder i overensstemmelse med hidtidig praksis uden for afskrivningsloven. Udgifter til landvinding kan således ikke afskrives, lsr. 1974.142.

Udgifter til mergling, kalkning og dybdepløjning, kan fradrages som en driftsudgift ved indkomstopgørelsen for det indkomstår, hvori de er afholdt.

E.E.3.4 Markvandingsanlæg

Markvandingsanlæg består dels af nogle jordfaste dele, dels af nogle ikke-jordfaste dele.

Ved jordfaste dele af markvandingsanlæg forstås de dele af et mekanisk vandingsanlæg, der ved nedgravning i jorden eller på anden måde bringes i varig forbindelse med ejendommen. Disse dele består hovedsagelig af jordledninger, inklusive hydranter, brønde, boringer og elinstallationer (bortset fra motor og pumpe).

Udgifter til ikke-jordfaste dele af markvandingsanlæg kan afskrives som driftsmidler efter AL afsnit I.

Udgifter til de jordfaste dele af vandingsanlægget kan vælges afskrevet

- efter AL § 18, stk. 1,c (bygningsaccessorier),

-som grundforbedring over 10 år,

-over en til vandindvindingsperioden svarende årrække, hvis retten til vandindvinding er tidsbegrænset.

Ved overtagelse af et markvandingsanlæg sammen med en ejendom tages der ved fastsættelsen af afskrivningsgrundlaget for de jordfaste dele - som for dræningsanlæg, jf. E.E.3.3 foran - udgangspunkt i udgiften til et nyt anlæg med samme udførelse under hensyntagen til anlæggets restlevetid med fradrag af sædvanligt statstilskud samt med tillæg for kurstab op til normal prioritering. Udgiften opgøres i prisniveauet ved den seneste almindelige vurdering.

Til brug ved værdiansættelsen bør der for de lignende myndigheder foreligge oplysninger om

-anlægsår,

-længde af nedgravede rørledninger med angivelse af rørmaterialer,

-dimensioner, antal hydranter og godkendt arbejdstryk,

-opland i ha, der kan betjenes fra anlægget,

-for boringer angives boredybde og ydeevne.

Gennemsnitslevetiden for jordledninger skønnes ved almindelig vedligeholdelse af anlægget at være 30 år. Levetiden for et anlæg kan reduceres væsentligt, hvis der anvendes et arbejdstryk, der overstiger det godkendte.

Anskaffelsessummen kan herefter opgøres således

Købesum fast ejendom x (nyværdi - aldersfradrag) ------------------------------------------------ ejendomsværdi i alt

Ved bedømmelsen af, om der i købesummen for den faste ejendom er indeholdt et særskilt vederlag for jordfaste dele af et markvandingsanlæg, tages der tillige stilling til den del af købesummen, der kan henføres eller allerede ved bygningsafskrivning (dræningsafskrivning) er henført til værdien af driftsbygningerne (dræningsanlæg), herunder om ejendommen er ansat med kunstig forskelsværdi. Det sidstanførte har især betydning for ejendomme med vandingsanlæg (dræningsanlæg) over middel, idet den del af vandingsanlæggets værdi, der ikke kan rummes inden for grundværdien for det opland, som anlægget kan betjene, kun kan henføres til en eventuel kunstig forskelsværdi.

Landsskatteretten har i en kendelse (TfS 1994, 338) godkendt, at en udgift til en markboring var fradragsberettiget, idet den alene var afholdt for at fremskaffe samme mængde vand som hidtil var indvundet.

E.E.3.5 Udnyttelse af grus-, ler-, kalkforekomster mv.

Avance eller tab ved salg af en fast ejendom med forekomster af grus, ler, kalk, moler, tørv, brunkul m.v. eller ved salg af en parcel, hvorpå forekomster findes, behandles efter reglerne i EBL, medmindre skatteyderen har som erhverv at handle med fast ejendom. Der henvises nærmere til afsnit E.J.

Om erstatning i anledning af et forbud mod fortsat udnyttelse af en ejendoms råstoffer, se E.J.5.4.

Hvis ejeren af en fast ejendom sælger retten til at udvinde ejendommens forekomster mod betaling af et engangsbeløb, anses dette som afhændelse af en andel af den faste ejendom, og vederlaget behandles derfor som afståelsesvederlag efter EBL. Retten til at indvinde forekomster på en fast ejendom sælges normalt som en tidsbegrænset rettighed.

Ydes vederlaget løbende i takt med indvindingen af forekomsten, anses de samlede beløb som afståelsesvederlag efter EBL. Beløb, som det påhviler den, der indvinder forekomsten at afholde til retablering og efterbehandling af ejendommen, indgår ikke i opgørelsen af det nævnte afståelsesvederlag efter EBL.

Erhververen af retten til at indvinde grusforekomsten m.v. kan i sin indkomstopgørelse fradrage løbende betalinger for graveretten. Vederlag i form af engangsbeløb samt de i forbindelse med udgravningen påhvilende udgifter til retablering og efterbehandling af ejendommen efter endt udnyttelse kan afskrives ved indkomstopgørelsen. Afskrivningen foretages med lige store årlige beløb over et åremål, der svarer til rettighedens varighed, idet afskrivningen også kan vælges fordelt over udnyttelsesperioden i forhold til forbruget af forekomsten i det enkelte år.

Garantibeløb i form af sikkerhedsstillelser er ikke fradragsberettigede efter SL § 6 a. Der kan kun foretages fradrag for faktiske hensatte beløb i det omfang, der er en aktuel retslig forpligtelse til at hensætte beløb til retablering. Beløbene skal indsættes på en særskilt konto.

De hensatte beløb må kun anvendes til dækning af de udgifter til retablering, der er forbundet med udgravningstilladelsen. Beløb, der hæves til andre formål, beskattes i hæveåret. Overskydende beløb beskattes efter endt retablering af arealet.

Udgifter til retablering kan ikke fradrages i den skattepligtige indkomst i det omfang de dækkes af sådanne hensættelsesbeløb.

Hvis ejeren af den faste ejendom selv indvinder og sælger ejendommens forekomster af grus m.v., beskattes indtægterne fra denne virksomhed som almindelig indkomst. Ejeren kan i dette tilfælde som driftsomkostning løbende fradrage den del af anskaffelsessummen, der kan henføres til grusforekomsten m.v. Har ejeren ikke betalt en merpris for ejendommen som følge af forekomsten, kan der ikke indrømmes fradrag.

Ejeren har endvidere fradrag for tab som følge af den vedvarende forringelse af den faste ejendoms landbrugsmæssige værdi efter endt udgravning. Fradragets størrelse opgøres som forskellen på ejendommens landbrugsmæssige værdi før og efter udgravningen. Fradraget fordeles forholdsmæssigt over den periode udgravningen foregår.

E.E.3.6 »Lystgårde«

Med hensyn til sondringen hobby cfr. erhvervsmæssig virksomhed henvises til afsnit E.A.

Hvis erhvervsmæssig drift ikke foreligger, kan der ikke foretages afskrivning på ejendommens avlsbygninger. En sådan afskrivning kan eventuelt også nægtes, selvom man i øvrigt må anerkende, at der foreligger erhvervsmæssig drift, nemlig når bygningerne ikke anvendes i driften, hvilket kan være tilfældet, hvor der drives kvægløst landbrug, og hvor markerne dyrkes ved hjælp af maskinstation, uden at avlen indbringes i bygningerne, men i stedet sælges direkte fra marken.

Når en landbrugsejendom ikke anses drevet erhvervsmæssigt, må der udarbejdes et ejendomsregnskab, idet ejendommen i så fald må betragtes som en beboelsesejendom, se herom A.D.3.

E.E.3.7 Periodisering af mælkeafregninger

Ved afslutningen af årsregnskabet for landmænd skal indtægter eller tilgodehavender for levering af mælk medregnes ved indkomstopgørelsen for det indkomstår, hvori leveringen har fundet sted, jf. SL § 4.

For mælkeleverancer, hvor afregningsperioden er 14 dage og derunder, og hvor statustidspunktet eventuelt falder midt i en afregningsperiode, medregnes alene de i indkomståret afsluttede afregningsperioder i indkomst- og formueopgørelserne. Er afregningsperioden længere end 14 dage, må der foretages en opdeling af afregningen, således at de enkelte leveringer indtægtsføres i leveringsåret.

Udligningsbeløb, der blev tilbageholdt ved afregning til en andelshaver i et mejeriselskab, og som gik ind i mejeriselskabets formue uden mulighed for tilbagebetaling til mælkeleverandøren, var ikke skattepligtige for leverandøren, idet han kun skulle beskattes af nettoudbetalingen, SKAT 1987.11.798 (TfS 1987, 515).

E.E.3.7.1 Superafgift

Superafgift pålægges mælkeproducenter, der overskrider visse produktionskvoter. Ved indkomstopgørelsen kan der fratrækkes afgift, som vedrører beregningsperioden, der er afsluttet senest samtidigt med indkomstårets udløb. Hvis der inden indkomstårets udløb er opnået ret til tilbagebetaling af betalt afgift, skal det beløb, der tilbagebetales, indtægtsføres.

E.E.3.7.2 Mælkekvoter

En mælkekvote er den afgiftsfrie mælkeleverance, som en producent tildeles. Baggrunden for etablering af et tildelingssystem af kvoter er, at EU har indført afgift på mælk, der produceres ud over Danmarks samlede kvote. Den basisandel, der blev tildelt den enkelte producent, blev fastlagt på grundlag af den hidtidige mælkeproduktion i 1983.

Ordningen administreres af Danske Mejeriers Mælkeudvalg.

Der er ved Rådsforordning (EØF) nr. 1637/91 iværksat en ordning med opkøb af mælkekvoter. Hertil knytter sig Landbrugsministeriets bekendtgørelse nr. 670 af 2. okt. 1991 om godtgørelse for definitivt ophør med mælkeproduktion.

Ordningen er EU-finansieret, og betaling fra EU sker af hensyn til EU's budget med en femtedel om året i 5 år fra efteråret 1992.

Producenter, der sælger deres mælkekvoter, skal fuldstændigt og definitivt ophøre med mælkeproduktion på bedriften, og producenten skal endvidere fraskrive sig ethvert krav på senere at få mælkekvoten tilbage.

I tilfælde af producentens dødsfald i udbetalingsperioden kan arvinger indtræde i kravet på resterende betalinger, hvis forpligtelserne under ordningen samtidig overtages.

Afhændelse af kvote til Mælkeudvalget

Vederlag, som udbetales af Mælkeudvalget for ophør af mælkeproduktion, er skattefrie.

Godtgørelse for definitivt ophør af mælkeproduktion, der udgjorde et nærmere fastsat beløb og blev udbetalt til skatteyderen over en 7 års periode, var ikke en skattepligtig løbende ydelse, jf. Told-Skat Nyt 1993.3.101 (TfS 1993, 36). Landsskatteretten fandt, at der var tale om kompensation for tab af indkomstkilde (formuetab), og at godtgørelsen derfor var skattefri, jf. SL § 5 a.

Salg af kvote til 3.mand

Når en kvote overdrages sammen med den faste ejendom, indgår kvotens værdi i overdragelsessummen for den faste ejendom.

Kvoten antages at påvirke værdien af ejendommens driftsbygninger. Med hensyn til fordelingen af købesummen på grunden og de afskrivningsberettigede bygninger henvises til afsnit E.C.4.1.9.3. Hvis en landmand særskilt erhverver en mælkekvote af Mælkeudvalget, kan han hverken fradrage eller afskrive mælkekvotens anskaffelssessum.

Ved opgørelsen af ejendomsavance fra salg af en landbrugsejendom, der afstås den 19. maj 1993 eller senere, fratrækkes i anskaffelsessummen det vederlag, der modtages ved en særskilt afståelse af en mælkekvote. Herom henvises nærmere til afsnit E.J.2.7.3.3.

Vederlagsfri tildeling af kvote

Tildeles en landmand vederlagsfrit en mælkekvote, skal modtageren beskattes af kvotens værdi i almindelig handel, Hvis værdien er væsentlig. Værdien af mælkekvoten anses for væsentlig i det omfang tildelingen medfører en stigning i ejendommens værdi. I de tilfælde, hvor en i forvejen mælkeproducerende landmand får tildelt en yderligere kvote som supplement, vil der typisk ikke kunne påvises, at landbrugsejendommen er steget i værdi. Beskatning ved tildeling af mælkekvoter vil som udgangspunkt komme på tale, hvor en kvote uden bindinger tildeles en landmand, der ikke hidtil har produceret mælk fra sin ejendom. *Også her skal der være tale om, at tildelingen skal medføre en stigning i ejendommens værdi, jf. TfS 1995, 628.*

Forpagtning

Ansøgning om godtgørelse for en mælkekvote fra en landbrugsejendom, der er bortforpagtet, kan kun imødekommes, hvis bortforpagteren skriftligt godkender afståelsen af mælkekvoten. Dispositionsretten over mælkekvoten i forpagtningsforhold beror hos bortforpagteren, hvilket hænger sammen med, at mælkekvoten er knyttet til ejendommen. Afstås en mælkekvote derfor i forpagtningsforhold, er der afregningsmæssigt tale om et forhold mellem Mælkeudvalget og bortforpagteren, idet beløbet tilfalder denne.

Afståelsen får derfor ingen skattemæssige konsekvenser for forpagteren, heller ikke i de tilfælde, hvor forpagteren af praktiske grunde er inddraget i ophørssituationen.

Leasing

En mælkekvote kan ikke overdrages uafhængigt af eller løsrevet fra den pågældende landbrugsejendom, når bortses fra forpagtningsforhold. Heraf følger, at der ikke kan foretages leasing af mælkekvoter.

Erstatninger til Slom-producenter

Erstatninger, som udbetales til visse producenter af mælk (de såkaldte Slom-producenter), som midlertidigt har været forhindret i at udøve deres virksomhed, er skattepligtig indkomst. Erstatningsbeløbet skal indtægtsføres, når producenten erhverver ret til beløbet.

Retserhvervelsestidspunktet indtræder, når producenten ved sin underskrift har accepteret det af EF-Direktoratet fremsendte tilbud om erstatning. Herom henvises nærmere til TfS 1994, 269.

E.E.3.7.3 Præmierettigheder til ammekøer og moderfår

Præmierettigheder er en støtte til producenter af ammekøer og moderfår, jf. Landbrugsministeriets bekendtgørelse nr. 1097 af 11. dec. 1992.

Præmierettighederne tildeles efter ansøgning i EF-Direktoratet som en kvote. I det omfang producenten udnytter kvoten, modtager han et støttebeløb pr. ammeko eller moderfår.

Kvoten og det heraf følgende potentielle støttebeløb er ikke tidsbegrænset, men kan fortabes, såfremt producenten i et vist omfang ikke udnytter kvoten.

Støttebeløbet er indkomstskattepligtigt, jf. SL § 4.

Kvoten kan helt eller delvist midlertidigt overdrages til en anden producent. Vederlag for midlertidig overdragelse af kvoten beskattes ud fra et leje- eller forpagtningssynspunkt efter SL § 4.

Vederlag fra helt eller delvist salg af kvoten anses for salg af en indkomstkilde eller et formuegode af pengeværdi. Det er uden betydning om kvoten overdrages sammen med eller uden bedriften.

Ved vederlagsfri tildeling af en kvote beskattes modtageren af kvotens værdi ved tildelingen, jf. SL § 4.

E.E.3.8 Værdiansættelsen af forpagterbolig

Ligningsrådet har vedtaget følgende retningslinier for fastsættelse af værdien af forpagteres bolig

Forpagtere, der bebor en bolig på den forpagtede ejendom, skal medregne værdien af boligen som indkomst, jf. SL § 4 b.

Værdien af boligen skal ansættes skønsmæssigt, idet der nærmere henvises til afsnit A.B.6.4.

Hvor forpagteren betaler særskilt fuldt vederlag for brugen af boligen, gælder de her nævnte retningslinier ikke.

E.E.3.8.1 Vedligeholdelsesudgifter på forpagterbolig

Ifølge skd. 62.256 (UfR 1982, 659) (VLD) kan udgifter til vedligeholdelse af en forpagterbolig, som forpagteren er forpligtet til at afholde i henhold til forpagtningskontrakten, fradrages ved indkomstopgørelsen, da de må anses for omfattet af bestemmelserne i SL § 6 a og LL § 14, stk. 1.

E.E.3.8.2 Forbedringsudgifter på forpagterbolig

Udgifter til forbedring af forpagterboligen antages at være forpagterens indkomstopgørelse uvedkommende, selv om bortforpagteren ikke fuldt ud erstatter udgiften. Forbedringsudgifter på forpagterbolig behandles ikke som accessorium til forpagtningsafgiften.

Værdien af varige forbedringer, tilført af forpagteren, skal medregnes ved bortforpagterens indkomstopgørelse, se E.K.5.1.3.2.

E.E.3.9 Vedligeholdelse af landbrugsbygninger mv.

For landbrugsbygninger skal der ved fordelingen af den faste ejendoms udskiftningsudgifter tages udgangspunkt i en normal levetid på 40 år for bygninger og bygningsbestanddele, jf. eksempelvis lsr. 1984.129 (TfS 1984, 163). Dette medfører, at en landmand, der f.eks. efter at have ejet sin ejendom i 10 år, udskifter taget på stalden, kan beregne sit vedligeholdelsesfradag til 10/40 af udskiftningsudgiften. De resterende 30/40 anses som forbedring.

Hvis det kan godtgøres, eller man normalt regner med, at bygningen eller bygningsdelen er nedslidt inden de nævnte 40 år, skal fordelingen mellem vedligeholdelse og forbedring foretages efter de almindelige regler, jf. lsr. 1985.120 (TfS 1985, 287).

Udgifter til driftsbygninger, der henstår helt ubenyttede, kan ikke fratrækkes. Dette gælder dog ikke i tilfælde, hvor den manglende anvendelse kun er midlertidig. Praksis vedrørende afskrivningen i sådanne tilfælde vil kunne tjene til vejledning (se E.C.4), jf. SKAT 1986.5.346 (TfS 1986, 281).

Vedligeholdelsesudgifter vedrørende et halmfyringsanlæg, der ikke er placeret i stuehuset, men alene anvendes til opvarmning af dette, er ikke fradragsberettigede. Anvendes halmfyret derimod både erhvervsmæssigt og privat, vil vedligeholdelsesudgifterne være fuldt fradragsberettigede.

Hvor fyringsanlægget er placeret i stuehuset, men hvor over halvdelen af varmen anvendes i driftsbygningerne, vil vedligeholdelsen på anlægget være fuldt fradragsberettiget.

Vedligeholdelse af vandforsyningen, f.eks. vedligeholdelse af eksisterende brønde, pumper, vandledninger mv., der er placeret uden for stuehuset, men som både leverer vand til privat brug og til erhverv, er fuldt fradragsberettiget. Tilsvarende gælder vedligeholdelse af gårdsplads og veje, som både tjener stuehuset og driftsbygningerne.

Udgifter til vedligeholdelse af en bygning, der anvendes såvel til stuehus som erhvervsmæssigt, kan fradrages med den del af udgifterne, der skønsmæssigt kan henføres til den erhvervsmæssigt anvendte del af bygningen. Det forudsættes herved, at den erhvervsmæssigt anvendte del af bygningen ikke indgår i stuehusvurderingen, hvorimod der ikke lægges vægt på, om bygningen opfylder betingelserne i AL § 20, stk. 2, for at være delvis afskrivningsberettiget.

E.E.3.9.1 Udgifter til halmfyring

Landbrugeres fradrag for udgifter til bjærgning og opbevaring mv. af halm begrænses ikke, fordi halmen anvendes til opvarmning af den private bolig, LL § 8 E. En gårdejer blev anset for berettiget til at afskrive på en svinestald, der alene havde været benyttet til opbevaring af halm, som blev anvendt i det private fyr, lsr. 1983.1.

LL § 8 E omfatter kun tilfælde, hvor der er tale om bjærgning af halm for egen regning på egen eller fremmed jord og ikke tilfælde, hvor halmforbruget hidrører fra indkøb af færdige halmballer, jf. SKAT 1986.5.339 (TfS 1986, 312).

LL § 8E kan ikke anvendes analogt på skovejere, som benytter træ fra deres skove, eller for andre personer, som kan benytte træafskær eller lignende fra deres virksomhed.

Udgifter til brikettering af halm er ikke omfattet af LL § 8 E.

E.E.3.9.2 Fyring med korn og raps

Landbrugere, der fyrer med korn og raps af egen avl, beskattes af værdien heraf. Forbruget kan beregnes i forhold til produktionsprisen uden tillæg af normal avance.

E.E.3.9.3 Varmegenvindingsanlæg

Når opvarmning af et stuehus og af vand til privat forbrug sker via et varmegenvindingsanlæg, der er anbragt i en driftsbygning, der ligeledes opvarmes ved hjælp af anlægget, beskattes den private del af eludgifterne. Ved fastsættelsen af den private andel kan der vejledende tages udgangspunkt i de af Ligningsrådet fastsatte takster for privat andel af varmeudgifter, idet disse deles med effektfaktoren for varmegenvindingsanlægget. Told-Skat Nyt 1992.22.717 (TfS 1992, 520).

E.E.3.10 Gældssanering

Landmænds udgifter til udarbejdelse af budgetter i tilknytning til gældssanering og til udfærdigelse af ansøgning om gældssanering kan fradrages ved indkomstopgørelsen, SKAT 1988.2.88 (TfS 1988, 46).

Landmanden er ikke skattepligtig af den ved gældssaneringen opnåede gældseftergivelse, se E.L.2.1.

E.E.3.11 Læhegn

Ifølge LL § 8K, stk. 3, kan udgifter til læhegn fradrages straks i det indkomstår, hvori udgiften afholdes. Det gælder såvel nye læhegn som genplantning af tidligere læhegn. Fradragsretten gælder for læhegn, der er omfattet af lov nr. 812 af 21. dec. 1988 om læhegn. I læhegnslovens § 1 defineres læhegn som en sammenhængende plantning af træer eller buske med indtil 7 planterækker og en bredde af ikke over 10 m, der anlægges med det formål at nedsætte vindhastigheden over arealer, der anvendes eller agtes anvendt til landbrug, frilandsgartneri, frugtplantage, planteskole og lignende. Der er således ikke fradrag for plantninger omkring bebyggelser, idrætsanlæg mv.

Med lov nr. 475 af 30. juni 1993 om ændring af lov om læhegn samt om ændring af ligningsloven, er reglen i ligningslovens § 8 K udvidet til også at omfatte udgifter til supplerende lægivende løvtræsplantning. Loven trådte i kraft den 15. april 1994, jf. bkg. nr. 242 af 11. april 1994 om ikrafttræden af lov om ændring af lov om læhegn samt om ændring af ligningsloven.

Supplerende lægivende løvtræsplantninger omfatter beplantninger af overvejende løvfældende træer og buske, der etableres samtidig med og i tilknytning til anlæg af læhegn for at fremme læhegnets lægivende virkning samt virkning for landskabs- og naurforhold.

Tilskud til læplantning udbetales i rater af Fællesudvalget for Læhegn i takt med plantningen af læhegn efter særligt fastsatte regler. Tilskuddet medregnes til den skattepligtige indkomst i samme indkomstår, som lodsejeren afholder sin udgift til læplantningen.

E.E.3.11.1 Udgifter til anskaffelse af maskiner, inventar og driftsmidler

Efter LL § 8K, stk. 4, kan udgifterne til anlæg af læhegn mv. dog ikke fradrages fuldt ud i den skattepligtige indkomst i det år, hvori indkomsten er afholdt, når udgifterne vedrører anskaffelse af maskiner og driftsmidler samt fast ejendom, der afskrives efter AL's bestemmelser herom. Det vil sige, at aktiver, der er omfattet af AL, ikke kan behandles efter ovennævnte regler, men skal fradrages eller afskrives efter AL's bestemmelser.

E.E.3.12 Driftslånskonto i andelsforening

For tilskrivninger på driftslånskonti, der er foreningens fremmedkapital (medlemmerne er sidestillet med foreningens kreditorer i øvrigt for så vidt angår indeståendet på kontoen), anvendes nedenstående retningslinier, når det enkelte års tilskrivninger på kontoen skal henstå i foreningen i et nærmere angivet åremål, før de kommer til udbetaling til medlemmet

De enkelte medlemmer skal ved indkomstopgørelsen medregne deres andel i det enkelte års tilskrivning på kontoen i det indkomstår, hvori tilskrivningen finder sted.

Ved denne beskatning gives der et kursnedslag, således at tilskrivningen medregnes til kursværdien. Kursværdien fastsættes efter de almindelige værdiansættelsesregler under hensyn til forrentningen af kontoen og bindingsperiodens længde.

Renter, der tilskrives driftslånskontoen, skal dog medregnes ved indkomstopgørelsen med det fulde beløb.

Ved udbetaling fra kontoen medregnes en eventuel kursgevinst til den skattepligtige indkomst efter næringsreglerne.

Ved formueopgørelsen medregnes den del af indeståendet på driftslånskontoen, som er tilskrevet i det sidst forløbne indkomstår, med et kursnedslag svarende til det, der er givet ved indkomstopgørelsen. For de følgende indkomstår medregnes den pågældende del af indeståendet til kursværdien.

E.E.3.12.1 Rente af statshusmandslån

Statshusmænd, der svarer konjunkturbestemt rente af statslånet, og som i henhold til bestemmelserne i statshusmandsloven indbetaler differencen mellem den almindelige rente og den konjunkturbestemte rente for den forløbne lånetid (som hovedregel ved indfrielse af statslånet), kan fradrage det således efterbetalte beløb.

Se endvidere lsr. 1968.145 om konvertering af statslånet, hvilket kan ske på sådanne vilkår, at differencebeløbet indestår rente- og afdragsfrit indtil ejerskifte eller misligholdelse. I disse tilfælde anses renterne ikke for forfaldne, hvorfor fradrag nægtes.

E.E.3.13 Plantning af juletræer og frugttræer mv.

Udgifter til plantning af træer bestemt til erhvervsmæssig anvendelse som juletræer eller pyntegrønt i kort omdrift samt frugttræer og frugtbuske kan ifølge LL § 8 K, stk. 2, fradrages med indtil 20 pct. årligt. Overstiger udgiften ikke 25.000 kr., kan beløbet fradrages straks. Ved "kort omdrift" forstås, at en beplantning af grantræer er bestemt til juletræs- og pyntegrøntsproduktion, hvor træerne afdrives væsentligt før, der er tale om tømmerproduktion. Fradragsretten efter § 8 K, stk. 2, 1. pkt., for plantningsudgifter skal gælde ved såvel nyplantning som genplantning uden for skov. Fradragsretten gælder uafhængigt af, om der efter de hidtil gældende regler er opnået fradrag for den hidtidige beplantning, jf. nedenfor.

E.E.3.13.1 De tidligere regler

De hidtil gældende regler om den skattemæssige behandling af udgifter til plantning af juletræer mv. var fastsat ved de nu ophævede SD-cirkulærer 1986-26 og 1989-14. Efter disse cirkulærer kunne udgifter til plantning af træer bestemt til anvendelse som juletræer og pyntegrønt samt frugttræer og frugtbuske fradrages med indtil 10 pct. årligt.

Med ophævelse af SD-cirkulære 1986-26 og 1989-14 gælder reglen i ligningslovens § 8 K også for udgifter til plantning af juletræer mv. afholdt før indkomståret 1992. Den resterende saldo herfra kan derfor afskrives med 20 pct. årligt. SD-cirkulærer 1986-26 og 1989-14 er med virkning fra indkomståret 1992 ophævet ved T&S-cirk. 1994-20.

E.E.3.13.2 Egentlige juletræsplantager

Egentlige juletræsplantager kan ikke pålægges fredskovspligt, men betragtes som en landbrugsafgrøde. I fredskovspligtige skove må dog maksimalt 10 pct. af den enkelte skov drives med juletræer og pyntegrønt i kort omdrift. Ifølge § 8 K, stk. 2, 3. pkt., kan udgifter til genplantning i skov af juletræer og træer til pyntegrønt fradrages straks. I skov behandles genplantningsudgifter således ens, uanset træart.

Genplantning foreligger, når der plantes frugttræer eller frugtbuske til erstatning for et tilsvarende areal med frugttræer og frugtbuske på samme ejendom. Dette gælder, selv om der plantes en anden art frugttræer eller frugtbuske end den tidligere beplantning. Der foreligger genplantning, selv om der sker en uvæsentlig udvidelse af arealet med frugttræer og frugtbuske, f.eks. i forbindelse med en plantning, der skal erstatte træer, der er ved at være udtjente. En arealudvidelse på indtil 10 pct. kan normalt behandles som genplantning. Det tilsvarende gælder ved plantning af juletræer og træer bestemt til pyntegrønt.

Sælges en ejendom, hvor skatteyderen efter reglerne i SD-cirk.

1982-36 ved købet har fratrukket den del af købesummen for ejendommen, der kunne henføres til juletræer mv., skal salgssummen for juletræer mv., der findes på ejendommen ved salg af denne, medregnes til indkomsten.

For ejendomme, der er købt den 1. sept. 1986 eller senere, er der ikke adgang til at fratrække den del af købesummen, der kan henføres til juletræer mv. på rod, og der skal derfor heller ikke ved salg af ejendommen med juletræer mv. ske beskatning af salgssummen for juletræer mv. Reglerne om afgivelse af jordbeholdningserklæring, jf. E.E.2.3, gælder således ikke vedrørende juletræer mv. på rod.

E.E.3.13.3 Salg af juletræer på rod

Indtægten fra salg af juletræer på rod, der står på lejet eller forpagtet grund, beskattes som almindelig indkomst.

Vederlaget anses ikke for vederlag for afståelse af fast ejendom, da der ikke samtidig sker en overdragelse af den faste ejendom.

E.E.3.13.4 *Vedligeholdelsesplantning

Vedligeholdelsesplantning finder sted, når et træ, der er plantet i tidligere år dør eller bliver syg, og som følge heraf må erstattes med et nyt træ. Vedligeholdelsesplantning skyldes således ikke hugst, og falder derfor ikke ind under LL § 8K, stk. 2., men anses som en driftsomkostning jf. statsskattelovens § 6a.*

E.E.3.14 Tilbagebetaling af frigørelsesafgift

Ved lov om frigørelsesafgift er der hjemlet adgang til tilbagebetaling af frigørelsesafgift, når en afgiftspligtig landbrugsejendom tilbageføres til landzone i medfør af lov om planlægning § 45. Der henvises til bekendtgørelse af lov om frigørelsesafgift § 8 A.

Frigørelsesafgiften og den særlige grundskyld tilbagebetales med en rentegodtgørelse på 4 pct. p.a.

Udbetalinger i henhold til loven medregnes ikke i modtagerens indkomst.

E.E.3.15 Straksafskrivning af miljøforbedrende investeringer i landbrug mv.

Ifølge AL §§ 3A og 21A kan der ske fuld straksafskrivning af visse miljøforbedrende investeringer i landbrug mv. Til reglerne knytter sig skd.cirk. nr. 162 af 20. okt. 1987. *Ved lov nr. 343 af 1. juni 1995 er fristen for foretagelse af investeringer med adgang til fuld straksafskrivning forlænget til den 30. sep. 1995.*

Udgifter til investering i miljøforbedrende driftsmidler og anlæg i landbrug mv. kan straksafskrives fuldt ud, når der foreligger en miljømæssig godkendelse af investeringerne. Foruden landbrugsbedrifter kan bl.a. mink- og rævefarme, hønserier, andefarme og rideskoler opnå adgang til fuld straksafskrivning. Denne særlige adgang til straksafskrivning er begrænset til investeringer inden udgangen af 1994 og kan benyttes for investeringer foretaget tilbage fra den 1. dec. 1985. Efterfølgende ændringer af afskrivninger kan ske efter gældende regler.

Den særlige adgang til at straksafskrive fuldt ud er en af de tre muligheder for at opnå støtte til miljøforbedrende investeringer i landbrug mv. De øvrige muligheder er forbedringsstøtte efter lov om støtte til forbedring af strukturen og effektiviteten i jordbruget (forbedringsloven) jf. bkg. nr. 247 af 11. april 1994, og miljøstøtte efter lov om støtte til miljøforbedrende investeringer i mindre landbrug mv. (miljøstøtteloven), jf. bkg. nr. 1172 af 16. dec. 1992.

E.E.3.15.1 Miljøforbedrende driftsmidler

Ifølge AL § 3A kan udgifter til visse driftsmidler fradrages fuldt ud ved indkomstopgørelsen på betingelse af,

1)at kommunalbestyrelsen har attesteret, at investeringen opfylder de miljømæssige krav, som stilles i forbindelse med den kommunale godkendelse af projektet, og

2)at investeringen ikke støttes efter forbedringsloven eller miljøstøtteloven.

Denne særlige adgang til at straksafskrive efter § 3A gælder for udgifter til miljøforbedrende driftsmidler af den art, som er omfattet af miljøstøttelovens § 1. Salgssummer vedrørende de miljøforbedrende driftsmidler, der straksafskrives efter § 3 A, behandles efter reglerne i § 3, stk. 5. Efter disse regler medregnes salgssummen fuldt ud ved indkomstopgørelsen for det indkomstår, hvori afhændelsen finder sted. Forsikrings- eller erstatningssummer vedrørende driftsmidler, der straksafskrives efter § 3A, behandles på samme måde som salgssummer. Reglerne om fuld straksafskrivning af udgifter til miljøforbedrende driftsmidler har virkning for driftsmidler, der anskaffes i perioden fra den 1. dec. 1985 til og med den 31. dec. 1994.

E.E.3.15.2 Miljøforbedrende anlæg

Efter AL § 21A, stk. 1, er der mulighed for at straksafskrive investeringer i miljøforbedrende anlæg fuldt ud. Det er en betingelse herfor,

1)at kommunalbestyrelsen har attesteret, at der er tale om en godkendt miljøforbedrende investering, og

2)at der ikke gives forbedringsstøtte eller miljøstøtte til investeringen.

Adgangen til fuld straksafskrivning efter § 21A gælder for udgifter til den slags anlæg til opbevaring af husdyrgødning mv., som er omfattet af miljøstøttelovens § 1.

Det beløb, der straksafskrives efter § 21A, indgår ikke i afskrivningsgrundlaget. Straksafskrivningen skal foretages i det år, hvori anlægget tages i brug til det afskrivningsberettigede formål (ibrugtagningsåret). Straksafskrivning kan dog ikke foretages for det indkomstår, hvori anlægget afhændes, nedtages eller udskiftes. På disse punkter svarer reglerne om fuld straksafskrivning til reglerne om det almindelige straksfradrag efter § 21, stk. 2-4.

I modsætning til 5 pct.s-fradraget skal det beløb, der straksafskrives efter § 21A, medregnes ved opgørelsen af genvundne afskrivninger i forbindelse med salg af den afskrivningsberettigede bygning, jf. § 29. Ved opgørelsen heraf pristalsreguleres udgiften efter § 19A, stk. 2, fra året efter anskaffelsen og indtil det år, hvori afståelse finder sted. Fra og med indkomståret 1991 sker der ikke længere pristalsregulering.

Reglerne om fuld straksafskrivning af udgifter til miljøforbedrende anlæg har virkning for anlæg, der tages i brug i perioden fra den 1. dec. 1985 til og med den 31. dec. 1994.

Det alm. straksfradrags betydning for miljøstøttesystemet

Reglerne om fuld straksafskrivning efter § 21A supplerer fradraget efter § 21, stk. 2-4, som også har betydning for de landmænd mv., der opnår støtte efter forbedringsloven eller miljøstøtteloven. Landmænd, som vælger at straksafskrive deres miljøinvesteringer fuldt ud, kan således i henhold til § 21, stk. 2-4 straksfradrage de miljøinvesteringer, der er plads til inden for maksimumgrænsen på 5 pct. af driftsbygningernes værdi, uden at der skal beskattes genvundne afskrivninger i forbindelse med salg af den afskrivningsberettigede bygning. De miljøinvesteringer, der ikke er plads til inden for den nævnte 5 pct.s-grænse, kan landmanden fradrage efter reglerne om fuld straksafskrivning i § 21A, således at dette beløb skal medregnes ved opgørelsen af genvundne afskrivninger. Der henvises til eksempel 1 i skd.cirk. nr. 162 af 20. okt. 1987.

De beløb, som landmanden straksafskriver efter § 21, stk. 2-4 eller efter § 21A, kan ikke forlods afskrives ved at anvende investeringsfondshenlæggelser og etableringskontoindskud. Landmanden kan dog vælge kun at straksafskrive en del af miljøudgiften efter § 21, stk. 2-4 og/eller efter § 21A og forlods afskrive resten af miljøinvesteringen ved at anvende investeringsfondshenlæggelser og etableringskontoindskud, når betingelserne i IFL og ETBL er opfyldt.

En forpagters udgifter til miljøforbedrende foranstaltninger vedrørende den forpagtede landbrugsejendom var ikke omfattet af reglerne i § 21A om straksafskrivning, men skulle afskrives efter SL § 6 a, se Landsskatterettens kendelse af 23/10 1992, Told-Skat Nyt, 1993.148.

Tilskud efter miljøstøtteloven

Tilskud efter miljøstøtteloven er skattefri. Til gengæld skal fradragsret og afskrivningsgrundlag reduceres med et beløb svarende til tilskuddet. Der er i denne situation mulighed for at anvende det almindelige straksfradrag, når investeringsudgiften, reduceret med tilskuddet, kan rummes inden for maksimumgrænsen på 5 pct. af driftsbygningernes værdi. Modregning sker i det indkomstår, hvor støtten udbetales. Der henvises til eksempel 2 og 3 i skd.cirk. nr. 162 af 20. okt. 1987.

Til investeringer, der ikke overstiger 85.000 kr., ydes miljøstøtten som et kontant tilskud, der kan varieres fra 25 til 45 pct. af miljøinvesteringen. Til investeringer på over 85.000 kr. ydes miljøstøtten i lige store rater én gang årligt i 10 år. De nærmere regler om beregningen af de årlige rater er fastsat i miljøstøttebekendtgørelsen. Skattemæssigt opgøres den miljøstøtte, der ydes i rater, som den kapitaliserede værdi af raterne, der fremgår af meddelelsen om miljøstøtte. Det betyder, at hele den støtte, som udbetales i rater, er skattefri indkomst. Til gengæld skal fradragsret og afskrivningsgrundlag reduceres med et beløb svarende til den kapitaliserede værdi af raterne. Modregning sker i det indkomstår, hvor første rate udbetales. Der henvises til eksempel 4 i skd.cirk. nr. 162 af 20. okt. 1987.

Den del af miljøinvesteringen, der ikke fradrages efter AL § 21, stk. 2-4, kan ikke straksafskrives efter § 21A, idet miljøudgifter, der er givet direkte tilskud til, ikke også kan støttes ved hjælp af den særlige adgang til at straksafskrive fuldt ud. Beløbet kan imidlertid forlods afskrives ved anvendelse af investeringsfondshenlæggelser og etableringskontoindskud, når betingelserne i IFL og ETBL er opfyldt.

Tilskud efter forbedringsloven

Tilskud efter forbedringsloven skal medregnes ved indkomstopgørelsen uden reduktion af fradragsret og afskrivningsgrundlag. Uanset tilskuddets størrelse skal tilskudsbeløbet således ikke fragå i den investeringsudgift, der kan fradrages i det omfang, den kan rummes inden for maksimumgrænsen på 5 pct. af driftsbygningernes værdi, jf. § 21, stk. 2-4. Den del af miljøinvesteringen, der ikke kan fradrages efter § 21, stk. 2-4, skal indgå i grundlaget for løbende afskrivning efter de almindelige regler herom. Dette beløb kan ikke straksafskrives efter § 21A, idet fuld straksafskrivning ikke kan opnås, hvis der er givet direkte støtte til miljøinvesteringen. Beløbet kan imidlertid forlods afskrives ved anvendelse af investeringsfondshenlæggelser og etableringskontoindskud, når betingelserne i IFL og ETBL er opfyldt.

E.E.3.15.3 Investeringsfondshenlæggelser og etableringskontoindskud

Reglerne i IFL § 10A og ETBL § 11A har betydning for de landmænd, som har hævet beløb på investeringsfondskonti og/eller etableringskonti med henblik på miljøinvesteringer, men senere opnår miljøstøtte eller i stedet vælger at benytte den særlige adgang til at straksafskrive investeringsudgiften efter afskrivningslovens §§ 3A og 21A. I disse tilfælde kan landmanden undgå efterbeskatning ved at anvende de hævede beløb til andre aktiver, som berettiger til forlods afskrivning senest for det indkomstår, der følger efter det indkomstår, hvori midlerne er hævet.

E.E.3.16 Refinansieringsordning for landbruget

Efter lovbkg. nr. 571 af 15. aug. 1989 om realkreditinstitutter skal landmænd, der er låntagere, hver termin indbetale et beløb til restgældsreguleringsfonden. Beløbet udgør 1,5 pct. p.a. af den til enhver tid værende restgæld. Beløbet skal anvendes ved indfrielse af restgælden.

Efter LL § 14 A opnår låntager fradragsret for disse løbende indbetalinger. Samtidig skal udbetalinger fra restgældsreguleringsfonden ved indfrielse af udlandslån efter 10 år eller ved ejerskifte medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Vedrørende fradragsadgang for visse omkostninger i forbindelse med gennemførelsen af en refinansiering, se E.B.5.4.

E.E.3.17 Bondegårdsferie

Værelsesudlejning

*Indtægter og udgifter i forbindelse med virksomhed med »bondegårdsferie« behandles forskelligt alt efter situationen.

Hvis der er tale om udlejning af en del af stuehuset på en landbrugsejendom, er der tale om værelsesudlejning.

Udlejerne kan vælge at anvende en regnskabsmæssig opgørelse af lejeindtægter og udgifter efter SL regler. Udlejer kan også vælge at benytte de særlige regler om værelsesudlejning i LL § 15P. I så fald beskattes kun den del af bruttolejeindtægten, der overstiger et variabelt bundfradrag beregnet som 2/3 af udlejers årlige lejeværdi.

Ferielejligheder

Hvis der er tale om udlejning af egentlige ferielejligheder indrettet i en tidligere landbrugsbygning eller et tidligere stuehus, afhænger beskatningen af, om ferielejlighederne er selvstændig ejendom, og af ferielejlighedernes anvendelse i indkomståret.

Er der tale om erhvervsmæssig udlejning af fritidsboliger, således at boligerne ikke helt eller delvis tjener til bolig for ejeren, vil samtlige udlejningsindtægter være skattepligtige, og de tilhørende driftsudgifter vil være fradragsberettigede. Der vil være mulighed for at anvende VSL regler om virksomhedsordning eller kapitalafkastordning.

De særlige regler i LL § 15O om et bundfradrag i bruttolejeindtægten på 7.000 kr. og fradrag på 40 pct. af den reducerede lejeindtægt finder alene anvendelse på selvstændige ejendomme med status af fritidsboliger, der delvis tjener til bolig for ejerne.*

E.E.4 Anden landbrugsvirksomhed

E.E.4.1 Levende dyr uden for husdyrbesætningsloven

Det er som anført i E.E.1.1 kun landbrugere, der kan anvende reglerne i husdyrbesætningslovens §§ 2-5 om værdiansættelse af besætning samt de særlige regler for dyr i stambesætningen.

Andre erhvervsdrivende har efter tidligere praksis heller ikke kunnet behandle deres besætninger efter reglerne i varelagerloven. I SKAT 1988.5.268 (TfS 1988, 344), har Vestre Landsret imidlertid fastslået, at en kreaturhandler kunne nedskrive på sin besætning af dyr til salg. Det fremgår af dommen, at varelager i varelagerlovens forstand omfatter levende dyr, der hører til en erhvervsvirksomhed, og som er bestemt til videresalg.

Dommen medfører, at skatteydere, der driver erhvervsvirksomhed med køb og salg af dyr, herunder husdyr, skal anvende reglerne i varelagerloven på beholdningen af dyr.

Kan besætningen ikke henføres til husdyrbesætningsloven eller til varelagerloven, skal den værdiansættes til handelspris eller kostpris. Indkøbte dyr kan optages til indkøbspris med tillæg af foderudgifter, lsr. 1975.22, og dyr af egen avl kan optages til den forventede salgspris med fradrag af normal bruttoavance. Ved indkomstopgørelsen fradrages udgifter til erhvervelse af besætning, og salgssummer indtægtsføres. Endvidere medregnes værdiforøgelse eller værdinedgang af besætningen i indkomsten. Derimod kan der ikke foretages nedskrivning på værdien af besætningen. Om en særlig situation, se lsr. 1953.20. Uden for husdyrbesætningsloven behandles besætninger således i almindelighed ikke som stambesætninger.

E.E.4.2 Dambrug

Dambrugere skal opgøre værdien af fisk efter varelagerloven. Efter lovens § 1, stk. 1, kan varelageret opgøres på grundlag af 1) dagsprisen ved regnskabsårets slutning, 2) indkøbsprisen eller 3) fremstillingsprisen, hvis varen er fremstillet i egen virksomhed. I det herefter opgjorte beløb kan der foretages et nedslag på indtil * 16 pct. Der henvises herom til E.B.2.6.

Ved opgørelse af fremstillingsprisen skal medregnes de direkte afholdte udgifter, som foder, fremmed medhjælp mv. Indirekte produktionsomkostninger, som husleje, administrationsomkostninger mv. kan medregnes, men der stilles ikke krav herom.

Ligningsrådet har vedtaget, at fremstillingsprisen kan ansættes til 70 pct. af salgsprisen. Fisk under 15 cm kan ansættes til 0 kr.

Dambrugere kan anvende denne værdiansættelse af fisk i stedet for den faktiske fremstillingspris, beregnet på grundlag af virksomhedens regnskab.

E.E.4.3 Hestehold

Trækheste er omfattet af loven om husdyrbesætninger. Det samme gælder landbrugsheste, der indgår i en slagtehestebesætning, eller som anvendes til avl af rideheste til salg.

Ligningsrådet har vedtaget følgende retningslinier for beskatning af privat andel af hestehold

Hvor en skatteyder har erhvervsmæssigt hestehold, men også benytter hestene til privat brug, kan kun udgifter ved hesteholdet, der vedrører den erhvervsmæssige benyttelse, fratrækkes som driftsomkostninger. Meromkostningerne, herunder merfoderforbruget ved den private benyttelse, skal derfor medregnes ved indkomstopgørelsen. Hvis der benyttes foder af egen avl, kan værdien heraf sættes til fremstillingsprisen.

Der skal kun medregnes værdi af privat andel af hestehold i de tilfælde, hvor der konkret er en privat benyttelse af hestene. Tilridning og tilkørsel af heste, der er bestemt til salg, kan ikke betragtes som privat benyttelse.

Der skal ske en skønsmæssig ansættelse af værdien af den private brug af heste, der ikke anvendes erhvervsmæssigt. Når der ikke foreligger ganske særlige forhold, kan værdien (eksklusive moms) sættes til * 2.200 kr. pr. hest, jf. T & S cirk. 1995-1.

Stutteri

Opdræt af heste uden for landbrugsvirksomhed er erhvervsmæssig virksomhed, hvis opdrættet sker med salg for øje med det formål at opnå økonomisk gevinst. Se afsnit E.A.

Væddeløbsheste

Det må efter tilsvarende principper som nævnt ovenfor afgøres, om en væddeløbsstald efter en konkret vurdering kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

Hestehold som hobby

Må virksomheden efter en konkret bedømmelse behandles som hobby, skal overskud ved hobbyvirksomheden medregnes ved indkomstopgørelsen. Overskuddet beregnes som en nettoindkomst, således at nødvendige udgifter, såsom udgifter til foder, dyrlæge, træner osv., kan modregnes i gevinsten inden beløbets indtægtsførsel. Se også SKAT 1989.4.344 om hundehold som hobby.

Den løbende forskydning i hestenes værdi påvirker ikke indkomsten, SKAT 1988.4.228 (TfS 1988, 180). Køb og salg af heste påvirker heller ikke indkomsten, lsr. 1952.18.

Drives dels opdræt af væddeløbsheste som erhvervsmæssig virksomhed, dels væddeløbsstald som hobby, skal handelsværdien anvendes ved overførsel af heste fra stutteri til væddeløbsstald eller omvendt.

En hest anses for at være overgået fra stutteri til travstald på det tidspunkt, hvor træning og deltagelse i væddeløb påbegyndes, ØLD af 25. okt. 1960 (UfR 1961, 278). En travhest blev anset for at være overgået til væddeløbsstalden ved deltagelsen i to prøveløb, SKAT 1986.6.410 (TfS 1986, 364).

E.E.4.4 Hjortevildt

Erhvervsdrivende, der driver hjortefarme, skal opgøre værdien af hjortebesætningen efter varelagerloven. Efter lovens § 1, stk. 1 kan varelageret opgøres på grundlag af 1) dagsprisen ved regnskabsårets slutning, 2) indkøbsprisen eller 3) fremstillingsprisen, hvis varen er fremstillet i egen virksomhed. I det herefter opgjorte beløb kan der foretages et nedslag på indtil * 16 pct. Der henvises herom til E.B.2.6.

Ved opgørelsen af fremstillingsprisen skal medregnes de direkte afholdte udgifter, som foder, fremmed medhjælp mv. Indirekte produktionsomkostninger, som husleje, administrationsomkostninger mv. kan medregnes, men der stilles ikke krav herom.

Til brug ved skatteansættelsen for hjorteavlere for indkomståret 1995 har Ligningsrådet fastsat følgende vejledende fremstillingspriser

Krondyr * 1.750 kr. Kronkalve * 1.000 kr. Dådyr * 650 kr. Dåkalve * 300 kr.

Værdierne kan anvendes ved værdiansættelsen i stedet for den faktiske fremstillingspris, beregnet på grundlag af virksomhedens regnskab.

E.E.4.5 Pelsdyravl

Pelsdyravlere skal opgøre værdien af deres besætning efter reglerne i varelagerloven. Efter lovens § 1, stk. 1, kan varelageret opgøres på grundlag af 1) dagsprisen ved regnskabsårets slutning, 2) indkøbsprisen eller 3) fremstillingsprisen, hvis varen er fremstillet i egen virksomhed. I det herefter opgjorte beløb kan der foretages et nedslag på indtil * 16 pct. Der henvises herom til E.B.2.6.

Ved opgørelse af fremstillingsprisen skal medregnes de direkte afholdte udgifter, som foder, fremmed medhjælp mv. Indirekte produktionsomkostninger, som husleje, administrationsomkostninger mv. kan medregnes, men der stilles ikke krav herom.

Til brug ved skatteansættelsen for pelsdyravlere for indkomståret 1995 har Ligningsrådet fastsat følgende vejledende fremstillingspriser

Mink, herunder avlsdyr, dyr til pelsning samt skind * 75,00 kr. Chinchilla * 90,00 kr. Blå- og sølvræve, herunder avlsdyr, dyr til pelsning samt skind * 200,00 kr. Unger under 3 måneder af de foran nævnte pelsdyr * 0,00 kr.

Værdierne kan anvendes ved værdiansættelsen i stedet for den faktiske fremstillingspris, beregnet på grundlag af virksomhedens regnskab.

E.E.4.6 Skovbrug

Ved lov nr. 887 af 21. dec. 1991 er der givet regler om udgifter til skovplantning.

E.E.4.6.1 Udgifter til skovplantning

Ifølge LL § 8K, stk. 1, kan udgifter til nyplantning af fredskov fradrages med indtil 20% årligt. I plantningsåret kan indtil 20% fratrækkes, uanset på hvilket tidspunkt i året udgifterne afholdes. Fratrækkes mindre end 20% kan "afskrivningsperioden" udstrækkes udover 5 år indtil hele beløbet er fratrukket. Hvis udgiften ikke overstiger 25.000 kr. pr. år pr. ejendom, kan beløbet fradrages straks. § 8 K, stk. 1, 1. pkt., omhandler kun fradragsretten for nyplantninger. Ved genplantning af skov er udgiften fuldt fradragsberettiget som efter de hidtidige regler. Ejendomsbegrebet afgrænses i overensstemmelse med vurderingsloven.

Fredskovspligt

Det er en betingelse for fradragsretten, at arealet pålægges fredskovspligt. Fredskovspligten medfører, at der skal foretages genplantning efter hugst. Genplantningen kan bestå af træarter, der kan danne højstammet skov. Ved "skov" forstås almindeligvis en strækning bevokset med træarter, der danner eller kan danne højstammet skov: Løvtræer som birk, bøg, eg, el, ask, løn m.fl. og nåletræer som gran, fyr og lærk. Det er en betingelse for fradragsretten, at plantningen sker som led i erhvervsmæssig virksomhed. Om der foreligger erhvervsmæssig drift afgøres efter en konkret, ligningsmæssig bedømmelse, se afsnit E.A.1.2.1.

Nye arealer kan pålægges fredskovspligt ved tinglysning af en fredskovsdeklaration. For at blive pålagt fredskovspligt skal arealet som hovedregel være mindst 10 ha, medmindre det ligger umiddelbart op ad anden fredskov. Denne regel kan dog fraviges under visse omstændigheder, f.eks. hvis tilplantningen opnår støtte efter Landbrugsministeriets tilskudsordninger eller har stor nærrekreativ betydning.

Statsskovdistrikterne fører tilsyn med de private skove og påser, at arealerne bliver tilplantet i overensstemmelse med de godkendte planer, samt i øvrigt drevet efter skovlovens regler.

Fredskovspligten giver således rimelig sikkerhed for, at arealerne bliver drevet erhvervsmæssigt forsvarligt.

Viser det sig, at der ikke kan tinglyses fredskovspligt på arealet, kan ingen udgifter, herunder f.eks. udgifter til konsulentbistand, fradrages. Det er således en betingelse for fradragsretten for de udgifter, der afholdes i forbindelse med etableringen af ny skov, at arealet faktisk bliver fredskov.

Fredskovspligten kan kun undtagelsesvis blive ophævet. Hvis skovlovsmyndigheden tillader fredskovspligten ophævet, før udgiften er fradraget fuldt ud, kan de beløb, som endnu ikke er fradraget, ikke bringes til fradrag i den skattepligtige indkomst. Fradragsretten er betinget af, at skoven bliver og forbliver fredskovspligtig.

E.E.4.6.1.1 Fradragsberettigede udgifter til nyplantning

Af udgifter, der medgår til nyplantning af skov, og som kan fradrages efter § 8 K, stk. 1, kan som eksempel nævnes udgifter til klargøring af arealet før plantning, herunder rydningsudgifter, udgifter til planter, frø, materialer, lønudgifter til ansatte, udgifter til fremmed arbejdskraft samt udgifter til leje af fremmed materiel. Foretages nyplantningen af egne ansatte, skal den del af lønudgiften, som medgår til nyplantningen, udskilles og fradrages efter disse regler.

Udgifter til projektering, konsulentbistand, indhentelse af deklaration, tinglysning mv. er ligeledes omfattet af fradragsretten.

Driftsudgifter

Som fradragsberettigede driftsudgifter i forbindelse med skovbrug anses udgifter til genplantning, kulturpleje og udrensning før første hugst.

E.E.4.6.1.2 Afståelse mv.

Hvis ejendommen afstås, eller det tilplantede areal ryddes efter brand (og altså ikke efter storm, jf. de særlige regler om indkomstopgørelse for skove efter stormfald), kan udgifter, der endnu ikke er fradraget, fratrækkes i det indkomstår, hvori afståelsen eller rydningen sker.

E.E.4.6.1.3 Udgifter til anskaffelse af maskiner, inventar og driftsmidler

Ifølge § 8 K, stk. 4, skal udgifter til anskaffelse af maskiner, inventar og driftsmidler samt fast ejendom afskrives efter afskrivningslovens bestemmelser herom. Det vil sige, at aktiver, der er omfattet af afskrivningsloven, ikke kan behandles efter ovennævnte regler, men skal fradrages eller afskrives efter afskrivningslovens bestemmelser.

E.E.4.7 Indkomstopgørelsen

Ejeren indkomstbeskattes af indtægter ved salg af hugsten mv. med fradrag af de hermed forbundne driftsomkostninger, og med tillæg af forskydninger i opskovet beholdning fra primo til ultimo i indkomståret.

Fremstillingsprisen for opskovede beholdninger kan - på tilsvarende måde som for landbrugets beholdninger af egen avl bestemt til videresalg - opgøres til 85 pct. af træets salgsværdi eller til de direkte afholdte udgifter, herunder lønudgifter til skovning, opmåling og transport til bilfast vej mv., jf. SKAT 1986.3.234 (TfS 1986, 208).

Udgiften til skovkort, d.v.s. dyrknings- og fældningsplaner, kan afskrives over en periode af 10 år, lsr. 1984.2.

Ved salg af skov med hugstmoden vedmasse på roden kan den del af salgssummen, der måtte være vederlag herfor, ikke almindelig indkomstbeskattes, lsr. 1962.112.

Tilsvarende kan køberen ikke fradrage nogen del af købesummen som vederlag for den ved købet overtagne vedmasse. Han skal derfor indtægtsføre den fulde indtægt ved salg af hugsten, jf. UfR 1964, 140 (H). Ikke-fældet træ anses på samme måde som korn på roden for en bestanddel af den faste ejendom.

I tilfælde af merhugst som følge af stormfald beregnes et merhugstfradrag, såfremt stormfaldet har medført en betydelig forringelse af skovens værdi, således at der foreligger en erklæring fra statens tilsynsførende med de private skove. De særlige regler om merhugstfradrag er vedtaget af Ligningsrådet.

Erklæringen skal indeholde oplysninger om kubikmeter stormfældet træ og skovejendommens normale årlige skovning. Det er endvidere en forudsætning, at den reduktion af anden hugst, som tilsynet har fastsat til opsugning af den væltede vedmasse, finder sted.

Merhugstfradraget beregnes som følger: I Opgørelse af merhugstens størrelse i m3 Indkomstårets hugst (inkl. opskovet stormfald) m3 Samlet stormfald m3 Heraf opskovet ved ind- komstårets udløb m3 ---------------- + Ikke opskovet stormfald m3 m3 ----------------------------------- Hugst + ikke opskovet stormfald m3 - Normalhugst m3 ----------------------------------- Merhugst m3 ----------------- II Opgørelse af værdi af ikke opskovet stormfald. Det ikke opskovede storm- fald ansættes til 85% af netto værdien på rod, be- regnet som følger: Salgspris pr. m3 kr. - skovning pr. m3 kr. - udtransport pr. m3. kr. ------------------ nettoværdi på rod pr. m3 kr. - 15% ------------------ værdi pr. m3 kr. multipliceret med kubikmeter ikke opskovet stormfald ved indkomstårets udløb m3= værdi af ikke opskovet stormfald kr. III Driftsregnskab for skoven Indkomstårets indtægter, herunder svingninger i op- skovet beholdning kr. - variable omkostninger kr. - faste omkostninger kr. kr. ------------------------------------ Overskud kr. ------------------- IV Beregning af merhugst- fradraget. A. Overskud (III) kr. + værdi af ikke op- skovet stormfald (II) kr. + faste omkostninger (III) kr. ----------------------------------- kr. B. Merhugstindtægt: merhugst (I) A x ----------------------------------- kr. hugst - ikke opskovet stormfald (I) ----------------------- Merhugstfradrag 50% af B kr. -----------------------

Skovens faste omkostninger henføres alene til normalhugsten.

Faste omkostninger, d.v.s. omkostninger, hvis totalbeløb er uændret ved ændring i hugstens størrelse, er typisk lønninger til fast personale, ejendomsskatter samt vedligeholdelse og forsikring af bygninger.

Uanset eventuel lempelse i beskatningen i anledning af stormfald er skatteyderen berettiget til som almindelig vedligeholdelsesudgift fuldt ud at fratrække udgiften til genplantning ved indkomstopgørelsen.

Ved beregning af merhugstfradrag mv. vedrørende stormfældet, uopskåret træ, skal alene tages hensyn til direkte omkostninger til skovning og udslæbning, men ikke indirekte omkostninger, SKAT 1987.3.212 (TfS 1987, 121).

Merhugstfradrag i anledning af stormskade skal beregnes af stormfaldet med fradrag af normalhugsten, SKAT 1987.10.733 (TfS 1987, 513).

E.E.5 Gartnerier, planteskoler og frugtplantager

E.E.5.1 Gartnerier og planteskoler

Varelageropgørelsen for gartneriejere og for planteskoleejere skal omfatte beholdninger af frugt på lager, grøntsager i kule, indkøbte planter, de på opgørelsesdagen salgsfærdige potteplanter, beholdninger af planter i urtepotter under kultur, planter udplantet i drivhuse, moderplanter, som skal tjene til formering ved afskæring af formeringsmateriale samt afskæringsplanter.

Planter udplantet på friland samt alle øvrige rodfaste planter og vækster indgår derimod ikke i varelageropgørelsen.

Værdiansættelsen må som hovedregel foretages på grundlag af en opgørelse over produktionsomkostningerne for den enkelte planteart.

I tilfælde hvor dette ikke er muligt, kan anskaffelsesprisen dog opgøres på grundlag af rimelige enhedspriser.

Der findes særlige regler for gartnerivirksomheder og planteskolevirksomheder erhvervet eller etableret før henholdsvis 1. maj 1970 og 1. feb. 1971, se LV for 1990, s. 898.

E.E.5.2 Frugtplantager

Erhverves en igangværende frugtplantage, anses værdien af eventuel frugt på træerne på erhvervelsestidspunktet som en bestanddel af den faste ejendom, og værdien kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen.

Afhøstede frugter er varelager, således at værdien af frugtlageret ved regnskabsårets slutning skal medregnes i indkomstopgørelsen.

Om udgifter til plantning af frugttræer mv., se ovf. E.E.3.13.

E.E.1 Landbrugets husdyrbesætninger

E.E.1.1 Værdiansættelsen

E.E.1.2 Indkomstopgørelsen

E.E.1.3 Overgangsordningen

E.E.2 Landbrugets beholdninger

E.E.2.1 Indkøbte beholdninger

E.E.2.2 Beholdninger af egen avl

E.E.2.3 Jordbeholdninger

E.E.3 Andre skattespørgsmål i forbindelse med landbrug

E.E.3.1 Tilskudsordninger inden for landbrug

E.E.3.2 Forbrug af egne produkter mv.

E.E.3.3 Grundforbedring

E.E.3.4 Markvandingsanlæg

E.E.3.5 Udnyttelse af grus-, ler-, kalkforekomster mv.

E.E.3.6 »Lystgårde«

E.E.3.7 Periodisering af mælkeafregninger

E.E.3.8 Værdiansættelsen af forpagterbolig

E.E.3.9 Vedligeholdelse af landbrugsbygninger mv.

E.E.3.10 Gældssanering

E.E.3.11 Læhegn

E.E.3.12 Driftslånskonto i andelsforening

E.E.3.13 Plantning af juletræer og frugttræer mv.

E.E.3.14 Tilbagebetaling af frigørelsesafgift

E.E.3.15 Straksafskrivning af miljøforbedrende investeringer i landbrug mv.

E.E.3.16 Refinansieringsordning for landbruget

E.E.3.17 Bondegårdsferie

E.E.4 Anden landbrugsvirksomhed

E.E.4.1 Levende dyr uden for husdyrbesætningsloven

E.E.4.2 Dambrug

E.E.4.3 Hestehold

E.E.4.4 Hjortevildt

E.E.4.5 Pelsdyravl

E.E.4.6 Skovbrug

E.E.4.7 Indkomstopgørelsen

E.E.5 Gartnerier, planteskoler og frugtplantager

E.E.5.1 Gartnerier og planteskoler

E.E.5.2 Frugtplantager