PERSONBESKATNING 1990 AFSNIT PU - BEFORDRINGSUDGIFTER OG BEFORDRINGSGODTGØRELSER

Afsnit PU - Befordringsudgifter og befordringsgodtgørelser

1. Befordring mellem bopæl og arbejdsplads

1.1. LL § 9 C

Ifølge LL § 9 C beregnes

1) enten normalfradrag, se U 1.2., eller

2) fradrag efter særreglen for kørsel i egen bil, se U 1.3., og/eller

3) fradrag efter de særlige regler som gælder, når færgetransport o.l. er nødvendig, se U 1.4.

Efter LL § 9 C kan der foretages fradrag for befordring mellem hjem og arbejdsplads, for den del af befordringen pr. arbejdsdag der overstiger 20 km, jf. U 1.2.

Udgift til kørsel med taxa mellem hjem og arbejdsplads på tidspunkter, hvor offentlige befordringsmidler ikke fandtes, kunne ikke fradrages, da bemyndigelsen i henhold til ligningslovens § 9 C, stk.5, ikke var udnyttet af ministeren, Skat 1990, nr.2, s.134. (Normalfradraget kunne ikke gives, da afstanden var for kort).

Særregel for folketingsmedlemmer m.fl.

Medlemmer af Folketinget, ministre og danske medlemmer af Europa-Parlamentet kan ikke foretage fradrag for befordring i forbindelse med folketingshvervet m.v.

Det samme gælder i forbindelse med andre hverv eller andet arbejde, hvis de pågældende anvender et frikort eller frirejse til offentlige transportmidler. Fradragsretten bortfalder også, selv om frikortet eller frirejsen kun anvendes til en del af denne befordring.

1.1.1. Sædvanlig bopæl

Sædvanlig bopæl stilles i modsætning til bl.a. sommerbolig, således at fradrag for befordring fra en sommerbolig til arbejdspladsen ikke kan overstige fradraget for befordring mellem den skattepligtiges sædvanlige bopæl og arbejdspladsen.

En skatteyders sommerhus i Gershøj, der ikke var anerkendt som helårsbeboelse, blev ikke anset som »sædvanlig bopæl«, idet forældrenes bopæl i Ejby, hvor han var tilmeldt folkeregisteret, i skattemæssig henseende måtte betragtes som hans sædvanlige bopæl, jf. Skat 1985.8.218.

En lønmodtager, der havde opretholdt sin lejlighed under midlertidigt arbejde ca. 220 km derfra, men sammen med kolleger havde lejet et sommerhus ca. 8 km fra arbejdsstedet, blev ikke anset for berettiget til fradrag for 2 ugentlige kørsler til og fra lejligheden, jf. Skat 1986.6.415. Sagen, der blev indbragt for domstolene, er afsluttet forligsmæssigt, hvorved klageren fik fradrag for 1 ugentlig kørsel, Skat 1988.3.138.

ØLD af 30.apr. 1987 (Skat 1987.6.425): En skatteyder tiltrådte den 1.marts 1983 en fast stilling som overdyrlæge på kreaturslagteriet i Holstebro og tog ophold hos sin mor i Skals (ca. 65 km fra Holstebro), hvor han boede de fleste af ugens dage. I næsten hver weekend rejste han til Sorø, hvor han havde beholdt sit hus, bl.a. for der at mødes med sine to voksne børn, der i hvert fald efter den 1.juli 1983 ikke længere boede i huset i Sorø.

Under disse omstændigheder fandt landsretten, at huset i Sorø ikke kunne anses som hans sædvanlige bopæl i relation til LL § 9 C, hvorfor der ikke var fradragsret for weekendkørslen mellem Holstebro og Sorø.

En skatteyder med arbejde i København og bopæl i både København og Næstved havde overnattet 180 gange i Næstved og 155 gange i København. Han fik kun fradrag for befordring til og fra bopælen i København, idet denne blev anset som den sædvanlige bopæl under hensyn til, at han hele året havde været tilmeldt folkeregistret i København.

En landvæsenselev på et gods i X, hvor han havde værelse til rådighed, oplyste, at han havde opretholdt sin bopæl hos forældrene i Y, hvor han var tilmeldt folkeregistret, samt at han kørte hjem i week-enden, idet køkkenet på godset lukkede fra fredag eftermiddag til mandag morgen. Da skatteyderen havde haft sit værelse til rådighed også i week-enden, ligesom han havde haft adgang til fællesstue med køleskab, kogeplader og kaffemaskine, kunne forældrenes bopæl ikke anses for at være hans sædvanlige bopæl, og han kunne derfor ikke opnå fradrag for rejser dertil.

En svejser, som arbejdede på Odense Stålskibsværft, men som i en periode på ca. 8 måneder havde været midlertidigt beskæftiget på Helsingør Skibsværft, fik under arbejdet i Helsingør mod betaling stillet et værelse til rådighed, men tog hjem til sine forældre i weekenderne, hvor han havde bevaret sin bopæl (værelse). I det tidsrum, hvor han havde arbejdet i Helsingør, måtte hans sædvanlige bopæl antages at være det lejede værelse i Helsingør.

En norsk professor, som var ansat ved universitetet i X, og som opholdt sig og var skattepligtig her i landet, medens hustruen var blevet boende i ægtefællernes hidtidige bolig i Norge, fandtes at have sin sædvanlige bopæl i X, og der var derfor ikke hjemmel til at godkende fradrag for rejser mellem X og familiens bolig i Norge, lsr. 1979.22.

En læge med bopæl i Odense beklædte fra marts til aug. et vikariat på et jysk sygehus, der stillede en lejlighed til hans rådighed. Bl.a. under hensyn til, at han havde været tilmeldt folkeregisteret på adressen ved sygehuset, fandt Landsskatteretten, at hans sædvanlige bopæl i nævnte tidsrum måtte være lejligheden ved sygehuset, og han kunne derfor ikke foretage fradrag for befordring mellem sygehuset og boligen på Fyn, lsr.1982.22.

VLD af 10.sept. 1987 (Skat 1987.10.720): En professor, der siden 1.feb. 1976 havde været ansat ved Århus Universitet, havde i 1981 en 2-værelses lejet lejlighed i Århus og en bolig i Stockholm. Det blev lagt til grund, at professoren, der var svensk statsborger, var folkeregistertilmeldt på sin bopæl i Stockholm, hvor også hans hustru og to børn boede, og at bl.a. disse omstændigheder havde medført, at beskatningsretten i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten var henført til Sverige. Det blev endvidere lagt til grund, at professoren i den overvejende del af året havde opholdt sig på sin bopæl i Stockholm. På denne baggrund fandt landsretten, at professoren - uanset, at han tillige havde en lejlighed i Århus - efter ordlyden af LL § 9 C måtte være berettiget til at fratrække udgifterne til rejserne mellem Stockholm og Århus.

Militærtjeneste

Værnepligtige er berettigede til fradrag for befordring mellem den sædvanlige bopæl og kasernen.

Værnepligtige anses at have sædvanlig bopæl på det sted, hvor de boede inden indkaldelsen, såfremt denne bopæl opretholdes.

Bevaret bopæl hos forældrene antages i almindelighed at foreligge, når den værnepligtige boede hos forældrene umiddelbart før indkaldelsen, og han under indkaldelsen fortsat har værelse til disposition der.

Det må såvel for værnepligtige som for kontraktansatte i hvert enkelt tilfælde afgøres, om den pågældendes fortsatte tilknytning til hjemmet er af en sådan karakter, at forældrenes hjem må anses for den faste bopæl. Ved denne afgørelse må der bl.a. lægges vægt på, hvor ofte der køres hjem, og om afstanden gør dette muligt, om der ud over værelset hos forældrene er anden familiemæssig tilknytning (f.eks. en ægtefælle) eller eventuelt erhvervsmæssig tilknytning til hjembyen, ligesom der også må tages hensyn til karakteren af det på tjenestestedet lejede eller til rådighed stillede kvarter. (Enmands- eller flermandsrum), jf. bl.a. lsr.1980.127, 1984.9, 10 og 11 samt Skat 1986.9.551 og 10.601 og VLD af 18.april 1983.

Civile værnepligtige er ikke berettigede til fradrag for befordring mellem hjem og tjenestested, idet aftjening af civil værnepligt ikke kan sidestilles med et indtægtsgivende erhverv, lsr.1980.21.

1.1.2. Ikke daglig befordring

Da der ikke kræves daglig befordring, kan en person, der med bevarelse af sin bopæl midlertidigt arbejder et andet sted, også få fradrag for weekend-rejser hjem, lsr.1974.57 og 1975.168.

Dette gælder, selv om der samtidigt anerkendes fradrag for dobbelt husførelse, lsr.1974.57, hvor en skatteyder med bopæl i X og med arbejde fire af ugens dage på arbejdsgiverens domicil i Y, hvor han havde lejet værelse, udover fradrag for dobbelt husførelse blev anset berettiget til fradrag for befordring i week-enderne mellem X og Y. Ved kørsel i weekends foretages kun et bundfradrag i den samlede kørsel bopæl/arbejdsplads, tur/retur, Skat 1988.10.610.

1.1.3. Arbejdsplads

Kun kørsel til et indtægtsgivende arbejdssted giver ret til fradrag. Heraf følger, at kørsel mellem hjem og uddannelsessted ikke kan fradrages, lsr.1963.158 (kursussted), 1967.60 (seminarium) og 1972.137 (Danmarks ingeniørakademi) samt VLD af 13.9.1988 (sygehjælper) Skat 1988.11.673 og VLD af 13.9.1988 (EFG-Elev) Skat 1988.11.671.

En økonomaelev, der var ansat på statshospitalet i X, havde arbejdet på centralsygehuset i Y fra 1.jan til 14.jan. og igen fra 14.juni til 14.okt., mens hun i perioden fra 15.jan. til 14.juni havde været på økonomaskolen i København. Landsskatteretten kunne ikke godkende fradrag for befordringen til økonomaskolen, hvorhos retten kun gav hende det begrænsede fradrag efter LL § 9 C for befordringen i øvrigt, idet hendes skiftende arbejdssteder alene skyldtes uddannelsesformål, lsr.1982.111.

Som arbejdssted anerkendes dog steder, hvor den pågældende vel modtager undervisning, men som led i tjenesten, lsr. 1972.60 (Hærens officersskole) og 1969.146 (politiskolen). Ved hærens officersskole er forholdet det, at officerseleverne under uddannelsen her bl.a. er underkastet de almindelige beredskabskrav for forsvarets personel, herunder pligt til i særlige situationer at forrette militærtjeneste, ligesom de er forpligtede til at gøre tjeneste som vagtkommandører. Vedrørende politiskolen bemærkes, at eleverne under opholdet er underlagt Københavns politis udrykningstjeneste på politigården, hvor de i givet fald har pligt til at møde både i undervisningstiden og i fritiden.

En skatteyder, der var under uddannelse til plejehjemsassistent, hvilket blev anset for en grunduddannelse, fik godkendt fradrag for befordringsudgifter efter LL § 9 C for de perioder, hvor hun gjorde praktiktjeneste og oppebar overenskomstmæssigt vederlag for sit arbejde, jf. Skat 1987.4.290.

Kaptajn ansat ved forsvaret med tjenestested i Hjørring blev tjenstligt befalet at deltage i et kursus ca. 3 måneder i Avedøre. Da kurset blev anset for at have karakter af efteruddannelse og ikke videreuddannelse, fik skatteyderen fradrag for befordring mellem bopæl og kursusstedet.

En lektor ved en statsskole, kunne foretage fradrag for sine befordringsudgifter og andre udgifter i forbindelse med deltagelse i kurser, som landsretten fandt havde haft en umiddelbar forbindelse til hans undervisning, jf. VLD af 27.aug. 1986 (Skat 1986.9.536).

En lærers deltagelse i et årskursus på Danmarks Lærerhøjskole, måtte anses for at have karakter af efteruddannelse og ikke videreuddannelse. Udgifterne til befordring i forbindelse hermed blev anset for fradragsberettiget, jf. Skat 1987.6.435, se også Skat 1990, nr.3, s.211.

En smedesvends befordringsudgifter til et kursus i offshore-svejsning blev anset fradragsberettigede, jf. Skat 1985.10.285.

Der anerkendes ikke fradrag for arbejdsløses kørsel til kontrolsted, lsr.1974.56 (arbejdsformidlingskontor). En arbejdsledig, der vælger at deltage i et kursus, i stedet for et jobtilbud, kan ikke fradrage udgifter til befordring mellem bopæl og kursussted, Skat 1989.7.550.

En havnearbejders kørsel mellem hjemmet og det sted, hvor havnearbejde blev anvist, måtte anses som kørsel mellem hjem og arbejdssted, også på dage, hvor der ikke havde været arbejde at anvise og klageren derfor fik udbetalt understøttelse, lsr.1980.19.

1.1.4. Transportvejen

Ved transportvejen forstås den normale transportvej ved bilkørsel, uanset hvilken form for transport den enkelte skatteyder benytter og hvilken rute vedkommende bruger.

Hvis den skattepligtige f.eks. på cykel kommer frem og tilbage til arbejdet ad stier, der gør den tilbagelagte strækning væsentlig kortere end den normale transportvej ved bilkørsel, er dette uden betydning for befordringsfradraget, der alligevel skal beregnes på grundlag af den normale transportvej ved kørsel med bil. Den skattepligtige må i disse tilfælde på anden vis danne sig et rimeligt skøn over strækningen af den normale transportvej ved bilkørsel.

I bekg. nr.627 af 13.dec. 1984 fastslås, at der ved normal transportvej ved bilkørsel forstås den strækning, der skal tilbagelægges med bil under hensyn til

1) de givne geografiske forhold,

2) tidsmæssigt forbrug og

3) økonomisk rimelighed.

Ligesom efter de tidligere regler kan der opstå spørgsmål om den mest hensigtsmæssige transportvej, herunder om benyttelse af motorveje, omfartsveje, hovedveje o.lign., frem for måske en kortere strækning ad andre veje.

I skd.cirk. af 13.dec. 1984 bestemmes imidlertid, at ligningsmyndighederne i disse tilfælde skal lægge betydelig vægt på den skattepligtiges eget valg af transportvej, men i øvrigt skal der ud fra en samlet vurdering tages hensyn til de tre foran nævnte forhold.

I et tilfælde, hvor en skatteyder hævdede, at det var en tidsmæssig fordel at benytte motorvejen uden om en større by fremfor en langsommere rute gennem byen, gav Landsskatteretten ham medhold, selv om det betød en forøgelse af den fradragsberettigede kørsel på 4 km, lsr.1979.21.

Hvis færgetransport indgår

Hvor transportvejen nødvendiggør, at der delvis benyttes færge, beregnes fradraget på grundlag af den normale transportvej i bil. Færgetransporten kan ikke medregnes ved opgørelsen af transportvejens længde, men udgiften til billigste personoverførsel med færge kan fradrages. Se eksempelvis Skat 1986.3.232.

Kun hvis betingelserne for fradrag for kørsel i egen bil er opfyldt - og bil faktisk anvendes - kan den dokumenterede færgeudgift for bilen tillige fradrages, se nærmere herom U 1.4.

Ekstraordinært lange afstande

En mekaniker, der boede i Randers, blev forflyttet til en af firmaets afdelinger i Rom ved Lemvig, ca. 130 km fra Randers. Landsskatteretten godkendte ikke det selvangivne fradrag for udgifter til befordring mellem hjem og arbejdsplads, opgjort til 28.155 kr., da man i et tilfælde som det foreliggende, hvor afstanden frem og tilbage mellem bopæl og arbejdsplads havde udgjort ca. 260 km, fandt, at det til en vis grad måtte påhvile klageren at sandsynliggøre, at han dagligt, herunder i hele vinterperioden, havde kørt den pågældende strækning, lsr. 1981.133. I VLD af 7.maj 1984 (skd.70.588) fik skatteyderen imidlertid medhold, idet landsretten i dommens præmisser anfører, at »der ikke ses at være grundlag for at anfægte sagsøgerens forklaring, som bestyrkes af de af hans hustru og vidnet X (firmaets salgsdirektør) afgivne forklaringer.«

I en kendelse af 8.okt. 1985 vedrørende et tilfælde, hvor afstanden fra bopælen til arbejdsstedet udgjorde ca.344 km tur/retur, statuerede Landsskatteretten, at det måtte påhvile skatteyderen at sandsynliggøre, at daglig transport havde fundet sted i hele perioden fra 1.juli til 31.dec. 1982, som af ham påstået, jf. lsr.1986.14.

LL § 9 C hjemler ikke fradrag for udgifter til flytransport.

1.1.5. Antal arbejdsdage

Fradraget gives kun for det faktiske antal arbejdsdage, hvor befordring til og fra arbejde har fundet sted. Der kan således ikke beregnes befordringsfradrag for fridage, feriedage, helligdage og sygedage.

1.1.6. Flere daglige befordringer

Der kan ikke foretages fradrag for kørsel i frokostpausen, såfremt der er kantine eller lignende til rådighed på arbejdspladsen, lsr.1968.55 og 1969.50.

En pakhusforvalter ved et dampskibsselskab var på sin arbejdsplads i tidsrummene kl. 6,30-7,15, kl. 9,00-12,00, kl. 13,30-16,00 og kl. 17,30-18,00 og desuden var han om fredagen samt hver dag i sommerperioden beskæftiget fra kl. 21,45-22,15. Da der ikke var kantine eller lign. på arbejdspladsen, kørte han hjem efter hver arbejdsperiode. Landsskatteretten fandt, at det forhold, at klagerens arbejdsdag var opdelt i 4-5 arbejdsperioder, ikke i sig selv berettigede til fradrag for befordring efter afslutningen af hver enkelt arbejdsperiode, men at længden af intervallerne mellem arbejdsperioderne og hensynet til mulighederne for klagerens indtagelse af måltider var bestemmende herfor. Under hensyn til de relativt korte intervaller mellem 1. og 2., samt 3. og 4. arbejdsperiode opnåede han derfor kun fradrag for kørsel til arbejdspladsen om morgenen og hjemkørslen om aftenen samt for kørsel arbejdsplads/hjem/retur i perioden fra kl. 12,00-13,30 og for kørslen i forbindelse med arbejdsperioden fra kl. 21,45-22,15, lsr.1982.18.

1.2. Normalfradraget

Normalfradraget beregnes udelukkende på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel mellem sædvanlig bopæl og arbejdssted (se U.1.1.4). Det er således uden betydning, hvorledes befordringen sker samt hvilken faktisk strækning der tilbagelægges.

Benyttelse af offentlige transportmidler begrænser eller udvider ikke fradraget. Også i disse tilfælde skal længden af den normale transportvej ved bilkørsel fastslås og fradraget beregnes uden hensyn til afholdte udgifter.

Når den samlede daglige befordring er fastslået på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel, fratrækkes 20 km og befordringsfradraget beregnes for de resterende kilometer. Ved kørsel i weekends foretages der kun eet bundfradrag i den samlede kørsel, bopæl arbejdssted tur/retur. Skat 1988.10.610.

Fradragets beregning

Fradraget beregnes på grundlag af kilometertakster, der fastsættes af Ligningsrådet.

Der har i 1990 været fastsat 3 forskellige takster for fradrag. For skatteydere, der har haft arbejde hele året anvendes ved fradragets beregning nedenstående fælles takst

Antal km 0-20 inkl. 0 øre pr. km 21-54 inkl. 112 øre pr. km Over 54 28 øre pr. km

Har skatteyder derimod kun haft fradragsberettiget befordring mellem hjem og arbejdsplads en del af året, anvendes følgende takster

For tiden 1.1.-31.1. 1.2.-31.7. 1.8.-31.12. 21-54 km pr. dag 115,00 øre 113,00 øre 109,00 øre Over 54 km pr. dag 28,75 øre 28,25 øre 27,25 øre

Eksempel

Det forudsættes, at afstanden mellem bopælen og arbejdsstedet er 29 km, således at den samlede daglige befordring frem og tilbage er 58 km. Antallet af arbejdsdage forudsættes at være 220.

Beregning af det daglige fradrag: 0-20 km 0 kr. 21-54 km = 34 km a 1,12 kr. 38,08 kr. 55-58 km = 4 km a 28 øre 1,12 kr. --------- 39,20 kr. --------- Fradrag i alt: 39,20 kr. x 220 (arbejdsdage) 8.624 kr.

1.3. Særregel for kørsel i egen bil

Særreglen tager sigte på personer, som har langt mellem bopæl og arbejdssted.

Der er følgende betingelser for at anvende særreglen

1) at den daglige befordring overstiger 54 km.

2) at offentlig befordring ikke kan anvendes, se U 1.3.1.

3) at der anvendes egen bil til befordringen. Som egen bil anses også bil, som stilles til rådighed af arbejdsgiveren. Det samme gælder ægtefællens bil og en samlevers bil, når der er tale om fælles økonomi, jf. lsr.1980.129 og Skat 1987.11.796.

Derimod gælder særreglen ikke når der benyttes andre transportmidler som f.eks. motorcykel, scooter o.lign. og heller ikke hvis der benyttes en bil, der tilhører andre familiemedlemmer end ægtefællen, f.eks. skatteyderens forældre.

Særreglen gælder ikke for kørsel i lejet eller lånt bil, heller ikke selv om man er registreret som bruger af bilen.

En forudsætning for at opnå fradrag for befordring i egen bil er ifølge departementets cirkulære, at den skattepligtige på behørig vis overfor ligningsmyndighederne godtgør, at egen bil faktisk anvendes.

Fradragets beregning

Fradraget beregnes på grundlag af den af Ligningsrådet fastsatte kilometertakst for 1984, 1,05 kr. For de første 20 km af den daglige befordring gives intet fradrag.

Eksempel

Afstand frem og tilbage mellem bopæl og arbejdsplads 98 km Herfra trækkes 20 km --------- 78 km --------- Samtlige 78 km kan fratrækkes med 1984-taksten: 78 km x 1,05 kr. = 81,90 kr. ---------

Valgfrihed

Skatteyderen kan vælge normalfradraget i stedet for fradrag efter særreglen. Den kilometersats, der benyttes ved beregning af fradrag efter særreglen skal ikke (som satsen for normalfradraget) reguleres i takt med prisudviklingen, og derfor vil anvendelsen af særreglen efterhånden blive begrænset. For 1990 skal den daglige befordring være mindst 58 km, før det kan betale sig at anvende særreglen.

Kombination

Skatteyderen har mulighed for at kombinere normalfradraget og fradrag efter særreglen for kørsel i egen bil. Hvis skatteyderen har mere end 54 km's daglig befordring og f.eks. på visse dage ikke kan anvende offentlig befordring og derfor kører i egen bil, kan fradraget for disse dage opgøres efter særreglen, og for de øvrige dage anvendes normalfradraget.

1.3.1. Hvornår kan offentlig befordring ikke anvendes

Som det fremgår af det foranstående er en af betingelserne for at anvende særreglen for bilkørsel, at offentlig befordring på den omhandlede strækning ikke anses for anvendelig. Om dette er tilfældet, skal ifølge cirkulæret afgøres efter den hidtil gældende praksis om, hvornår der kunne gives fradrag efter kilometertaksten for bilkørsel i stedet for fradrag for udgiften til billigste offentlig befordring.

Offentlig befordring anses ikke for anvendelig, hvis en sådan befordring kun kan anvendes den ene vej. Dette kan f.eks. forekomme, hvis den pågældende skal møde på arbejde, før første morgenforbindelse ankommer, eller hvis arbejdstiden først ophører efter, at sidste natforbindelse er afgået, og der er for lang ventetid til første morgenforbindelse.

Landsskatteretten har eksempelvis tiltrådt, at en maskinarbejder ikke ville kunne benytte den af skatterådet anviste første morgenforbindelse med offentlige befordringsmidler med afgang fra X station kl. 5,42 og med ankomst til Y station kl. 6,52, idet han herefter ikke kunne nå at spadsere de ca. 700 m fra stationen til omklædningsrummet på arbejdspladsen og foretage omklædning m.v., inden rettidig indstempling kl. 7,00 skulle foretages, lsr.1982.20.

En skatteyder, som var ansat på Risø, gjorde gældende, at han ikke kunne anvende offentlig befordring, idet HT-bussen ankom til Risøs hovedindgang kl. 7.49, og han kunne herefter ikke til fods nå frem til sin afdeling til mødetiden kl. 8.00.

Landsskatteretten fandt - under hensyn til, at der inden for Risøs område var etableret interne busser, der tidsmæssigt korresponderede med HT-busserne ved hovedindgangen - at skatteyderen kunne henvises til at benytte de interne busser, uanset om disse kunne betegnes som offentlig befordring eller ej, jf. Skat 1987.1.49.

Offentlig befordring anses ikke for anvendelig, såfremt enten 1. ventetid eller 2. transporttid overstiger visse tidsmæssige grænser, se nærmere U 1.3.2 og 1.3.3.

Fradrag for bilkørsel kan kun ske på dage, hvor skatteyderen rent faktisk har været afskåret fra at anvende offentlige befordringsmidler. En skatteyder mente sig berettiget til fradrag for bilkørsel på dage, hvor han havde eftermiddagsvagttjeneste, idet han ikke kunne benytte offentlig befordring på disse dage, hvis han fik uvarslet overarbejde. Lsr. afviste at give fradrag for bilkørsel på dette hypotetiske grundlag, lsr. 1979.119.

I VLD af 9.dec. 1982 (skd. 66.303) blev en skatteyder ikke anset berettiget til fradrag for bilkørsel de 4 dage ud af 6 ugentlige arbejdsdage, hvor offentlig befordring kunne anvendes.

1.3.2. Ventetid

Fradrag for bilkørsel m.v. kan ske, når ventetiden udgør 90 minutter eller mere dagligt.

Ved ventetid forstås i denne forbindelse den samlede tid mellem

1) ankomst for eet befordringsmiddel og afgang for et andet,

2) ankomst til arbejdsstedet og arbejdstidens begyndelse,

3) arbejdstidens ophør og påbegyndelse af hjemtransport.

Til ventetid medregnes derimod ikke den tid, det tager at nå fra hjemmet/arbejdsstedet til det stoppested, hvor den offentlige befordring starter, og heller ikke tiden, der medgår til at komme til hjemmet/arbejdsstedet fra det stoppested, hvor befordringen slutter.

Den tid, der medgår til omklædning og gang mellem omklædningsrum og arbejdssted kan ikke medregnes ved opgørelsen af den ventetid, der ville være forbundet med benyttelse af offentlig befordring, lsr.1984.109.

Ved beregning af ventetiden kan gangtiden ved omstigning fra bil til tog og omvendt ikke medregnes, jf. lsr.1986.12. 2

Der lægges nøje vægt på de 90 minutter, lsr.1961.143, 1963.53 og 1963.54.

Flekstid

Hvor den skattepligtige har flekstid, beregnes ventetiden i forhold til den faktiske arbejdstids begyndelse og slutning.

Det er dog herved forudsat, at der ved valg af flekstid ud over hensynet til arbejdets tilrettelæggelse tillige er henset til en fornuftig udnyttelse af de foreliggende transportmuligheder.

Hvis den enkelte medarbejders valg af flekstid må antages alene at have til formål at opnå en ventetid på 90 minutter eller mere, bør der ikke gives fradrag for bilkørsel på dette grundlag.

En skatteyder, som havde valgt at møde på sin arbejdsplads kl. 7.00 i stedet for kl. 7.30 (hvor han kunne have benyttet bustransport), fordi han skulle hente sit barn i børnehaven senest kl. 17.30, fik ikke godkendt fradrag for bilkørsel, lsr. 1983.12.

Frokostkørsel behandles for sig

En skatteyder, der ved anvendelse af rutebil havde en ventetid i forbindelse med morgen- og aftentransporten på i alt 95 minutter og i forbindelse med frokostpausen på 45 minutter, fik fradrag for udgifter ved bilkørsel i forbindelse med morgen- og aftenkørslen. Derimod fik han ikke fradrag for bilkørsel i frokostpausen, da denne kørsel behandles særskilt, og ventetiden ved anvendelse af rutebil i frokostpausen ikke afskar skatteyderen fra at benytte offentlig befordring, lsr. 1963.157. Vedrørende kørsel i frokostpausen henvises i øvrigt til U 1.1.6.

1.3.3. Transporttid

Transporttidens længde har den betydning, at fradrag for bilkørsel kan foretages, når transport med offentlige befordringsmidler tager mindst dobbelt så lang tid som med egen bil og tidsbesparelsen udgør mindst 2 timer om dagen, jf. lsr.1978.127 og 130 samt ØLD af 5.okt. 1983 (skd.69.217).

Ved transporttid med offentlige befordringsmidler forstås den samlede tid mellem påbegyndelse af befordring med offentlige befordringsmidler og arbejdstidens begyndelse samt mellem arbejdstidens ophør og afslutning af offentlig transport. Ifølge lsr. 1982.110 anses arbejdstiden først for ophørt i denne forbindelse, når vask og omklædning er overstået.

Ligeledes skal omklædning før mødetid medregnes til arbejdstiden.

Når der i tilslutning til den offentlige befordring skal tilbagelægges en strækning til fods, kan tidsforbruget hertil i almindelighed beregnes på grundlag af en ganghastighed på 5 km/t, jf. Skat 1985.7.191.

Ved transporttid med egen bil forstås den tid, der medgår til kørsel fra hjem til arbejdssted og retur med normal kørselshastighed.

Det forhold, at der nærmest skatteyderens bolig er et busstoppested, hvorfra mertransporten overstiger to timer om dagen, medfører ikke, at han kan få fradrag for bilkørsel når der inden for en afstand af 1,8 km fra bopælen ligger et busstoppested for en anden buslinie, hvorfra den daglige mertransporttid er mindre end to timer, lsr.1981.16 og 134 samt 1982.19 og 21, jf. skd. 65.155.

I lsr.1984.12 nægtes en skatteyder fradrag for bilkørsel mellem hjemmet i Vanløse og arbejdspladsen i Køge, selv om skatterådets beregning af en mertransporttid på under to timer var baseret på anvendelse af S-tog om morgenen fra Vanløse station og hjemkomst til Jyllingevej station om eftermiddagen. Begge stationer lå inden for ca. 885 m fra bopælen.

Befordringsudgifter i henhold til LL § 9 C for transport i weekenden, der var godtgjort af arbejdsformidlingen i forbindelse med mobilitetsfremmende ydelser, kunne kun fradrages med et beløb svarende til udgiften til billigste offentlige transportmiddel, som - i det foreliggende tilfælde - var rutebåden mellem Rønne og København, jf. Skat 1987.7.517.

Befordring til dag- og aftenarbejde behandles hver for sig

En adjunkt, som havde såvel dagarbejde som aftenarbejde samme sted, kunne fradrage udgiften i forbindelse med to dobbeltture, da man under hensyn til tidsintervallet mellem afslutningen af dagarbejdet og påbegyndelsen af aftenarbejdet fandt det naturligt, at han tog hjem efter afslutningen af dagarbejdet.

Tidsbesparelsen ved at benytte egen bil fremfor offentlige befordringsmidler fandtes ikke at have været så væsentlig, at der var grundlag for fradrag for bilkørsel, idet man herved lagde til grund, at mertransporttiden på de dage, hvor han havde både dag- og aftenarbejde, ikke kunne bedømmes under eet, men måtte bedømmes for hver arbejdsperiode for sig.

Omstigningstider

Ved beregningen af transport- og ventetiden har lsr. tilkendegivet, at de af HT (Hovedstadens Trafikselskab) beregnede omstigningstider kan lægges til grund som nødvendig tid til skift fra et offentligt befordringsmiddel til et andet, jf. lsr.1982.19.

Ifølge kendelsen regner HT med en omstigningstid på mindst 3 minutter fra bus til bus, hvor buslinier har korrespondance i en terminal eller lignende og passagererne kun har kort at gå ved omstigningen.

Ved omstigning mellem S-tog og bus, hvor de to trafikmidler normalt krydser hinanden ude af niveau, og hvor passagererne derfor skal gå længere og eventuelt må benytte trapper, er omstigningstiden naturligt afhængig af de lokale forhold, men generelt kan man næppe beregne mindre end 5 minutter til omstigning.

Ovennævnte omstigningstider kan dog fraviges efter konkret bedømmelse.

Forsinkelser

Der skal efter lsr.s opfattelse regnes med planmæssige afgangs- og ankomsttider for de offentlige transportmidler, således at der ikke kan tages hensyn til eventuelle ventelige forsinkelser, jf. lsr. 1982.19 og skd. 65.155.

Såfremt det dokumenteres, at der konstant er forsinkelser på det tidspunkt, hvor skatteyderen skal benytte det pågældende transportmiddel, kan der dog eventuelt tages hensyn hertil.

Eksempel (vente- og transporttid)

Turen gjort med off. befordr. Bopæl Stoppested Arb.sted for bus Bus Tog Bus +--------+-----------------+---------------------+----------------+ Medregnes ikke Start - - - - +------------------+-------------------+--------------+---+ transporttid transporttid transporttid bus ud 15 min. tog ud 40 min. bus ud 10 min. bus hjem 15 min. tog hjem 40 min. bus hjem 10 min. ventetid ventetid ventetid ud 15 min. ud 20 min. ud 5 min. hjem 10 min. hjem 10 min. hjem 5 min. Turen gjort i bil Start +-----------------------------------------------------------------+ transporttid med »normal« kørselshastighed i det pågældende område ud og hjem 2x35 min.

Ventetidsreglen

Den samlede daglige ventetid med off. befordr. udgør 15+10+20+10+5+5 = 65 min. Da ventetiden er under 90 min., har skatteyderen således ikke ret til fradrag for bilkørsel efter ventetidsreglen.

Transporttidsreglen

a. Den samlede daglige transporttid med off. befordr. udgør dels ventetiden = 65 min. og dels transporttiden med bus og tog (2x15)+(2x40)+(2x10) = 130 min. -------- Samlet transporttid med off. befordr. 195 min. b. Transporttiden ved bilkørsel udgør 2x35 = 70 min. -------- Tidsbesparelse ved bilkørsel 125 min.

Da den daglige transporttid med off. befordr. tager dobbelt så lang tid (195 min.) som ved bilkørsel (70 min.) og tidsbesparelsen ved bilkørsel er mere end 2 timer (her: 125 min.), har skatteyderen ret til fradrag for bilkørsel efter transporttidsreglen.

Strækninger på 1,8 km og derunder

Ventetid og transporttid på disse korte strækninger kan ikke medregnes ved beregningen af den samlede vente- og transporttid ved benyttelse af offentlig befordring, jf. ØLD af 5.okt. 1983 (skd.69.217).

1.3.4. Benyttelse af bil på arbejdsstedet

Den omstændighed, at skatteyderen skal benytte sin bil i arbejdstiden, medfører ikke i sig selv, at der kan gives fradrag for bilkørsel, lsr.1962.148.

En socialrådgiver, der om eftermiddagen fra kommunekontoret kørte på besøg hos klienterne, for hvilken kørsel klageren fik kørselsgodtgørelse, kunne ikke på grund af denne kørsel anses berettiget til fradrag for bilkørsel mellem hjemmet og kommunekontoret.

1.3.5. Værktøj m.v. medbringes

Den omstændighed, at værktøj eller musikinstrumenter o.lign. skal medbringes på arbejdspladsen, kan ikke i sig selv begrunde fradrag for bilkørsel, lsr.1962.148, lsr.1979.19 og 124. Modsat kan politiets tjenestehundeførere efter forlig i Østre Landsret foretage fradrag for bilkørsel.

1.3.6. Tilkaldevagter

Hvor en skatteyders arbejde medfører, at han skal møde på arbejdspladsen med meget kort varsel, kan der foretages fradrag for bilkørsel. Eksempelvis gælder dette for læger, flykaptajner og -styrmænd, jf. lsr.1961.48 og 1963.55.

Ved kørsel i forbindelse med tilkaldelserne er det ikke kilometertaksterne for kørsel i egen bil hjem-arbejdsplads, der skal anvendes, men den faktiske kørselsudgift kan fradrages på samme måde som ved skiftende arbejdssteder. Hvor den faktiske udgift ikke kan godtgøres, kan der ved kørsel i egen vogn anerkendes fradrag med de af Ligningsrådet fastsatte takster for erhvervsmæssig kørsel, se U 4.1.

En læge, som i løbet af et år 26 gange havde haft vagt på hospitalet mellem kl. 8 morgen og kl. 17 eftermiddag med efterfølgende rådighedsvagt i hjemmet, blev anset for berettiget til fradrag for befordring mellem hjem og arbejde med offentlig befordring og befordringsfradrag for kørsel i egen bil i forbindelse med tilkaldelser under rådighedsvagterne, hvorimod han ikke ansås for berettiget til fradrag for kørsel i egen bil på yderligere en dobbelttur i forbindelse med starten og afslutningen på rådighedsvagten, selv om han gjorde gældende, at bilen eventuelt skulle bruges efterfølgende i vagtdøgnet, jf. Skat 1986.10.610.

Kørsel i forbindelse med varslingstjeneste/varslingsøvelse i civilforsvaret betragtes i skattemæssig henseende som erhvervsmæssig kørsel.

1.3.7. Delstrækning over 1,8 km uden offentlig befordring

Fradrag for bilkørsel kan foretages for hele ruten, hvis der på den fra hjemmet fjerneste del af kørselsruten findes en strækning uden offentlig befordring, og denne strækning er over 1,8 km, jf. lsr.1978.129 og 1979.120.

1.3.8. Trediedelsreglerne

Hvis den første strækning uden offentlig befordring udgør 1/3 eller mere af hele strækningen fra hjem til arbejdsplads, kan fradrag for kørsel i egen bil foretages for hele strækningens vedkommende, lsr.1978.128.

Det samme gælder, hvis den samlede strækning, der skal tilbagelægges, kan reduceres til 1/3 eller mindre ved benyttelse af bil i stedet for offentlig befordring.

Eksempler

Eksempel 1

Bopæl Arb.sted A 15 km B 17 km +---------------------------+--------------------------------+ ingen off. befordr. off. befordr.

Da strækningen uden off. befordr. (A) udgør mere end 1/3 af hele strækningen, godkendes fradrag for bilkørsel på hele strækningen (A+B).

Eksempel 2

Bopæl Arb.sted A 22 km B 5 km +---------------------------------------+--------------------+ off. befordr. ingen off. befordr.

Da strækningen uden off. befordr. ligger i den fra hjemmet fjerneste ende af ruten og er over 1,8 km, godkendes bilkørsel på hele strækningen (A+B). (Det er her uden betydning, at strækningen med off. befordr. udgør over 2/3 af hele strækningen).

Eksempel 3

Bopæl Arb.sted A 27 km B 1,5 km +----------------------------------------------+------------+ off. befordr. ingen off. befordr.

Da der er off. befordr. på over 2/3 af hele strækningen, og da strækningen uden off. befordr. i den fra hjemmet fjerneste ende af ruten er under 1,8 km, kan der ikke foretages fradrag for kørsel i egen bil.

1.4. Færgetransport og lignende

Udover normalfradrag eller fradrag efter særreglen for kørsel i egen bil kan der gives fradrag for dokumenterede udgifter til færgetransport o.lign. hvis denne indgår i den normale transportvej.

Denne betingelse kan dels være opfyldt for øboere, der arbejder på fastlandet, dels for andre, for hvem færgetransport indgår i den normale transportvej under hensyn til tidsmæssigt forbrug, økonomisk rimelighed og geografiske forhold, (jf. U 1.1.4) f.eks. skatteydere, der skal krydse en fjord. Se i øvrigt afsnit V i skd.cirk. af 13.dec. 1984.

Der kan dog ikke foretages fradrag for udgifter til flytransport.

Der gives

1) fradrag for personens færgeudgift.

2) fradrag for færgeudgift til eventuelt transportmiddel (bil, motorcykel, cykel m.v.), hvis offentlig befordring ikke kan anvendes til den yderligere befordring udover færgetransporten. Om offentlig befordring kan anvendes, se U 1.3.1.-1.3.8.

Fradraget beregnes uden hensyn til det antal kilometer, som færgen tilbagelægger, men fradraget skal altid reduceres med et beløb svarende til det beregnede fradrag for 20 km daglig befordring.

Hvis der er tale om yderligere transport - udover færgetransporten - foretages 20 km's-reduktionen dog fortrinsvis i fradraget for den yderligere transport.

Fradraget kan kun foretages med den billigste billetpris, d.v.s. den daglige udgift ved brug af månedskort, rabatkort o.l.

En skatteyder, bosat i Svendborg og ansat ved DSB med arbejde på Storebæltsoverfarten og mødested i Korsør, kunne ikke fradrage udgiften til færgetransport, da han havde frikort og således ikke havde haft udgifter til færgetransporten, jf. Skat 1986.5.347 og Skat 1988.2.84.

Eksempler

Eksempel 1

Afstanden mellem bopælen og færgen er 19 km, og afstanden mellem færgen og arbejdsstedet er 10 km, således at den samlede daglige befordring frem og tilbage ud over færgeturen er 58 km. Offentlig befordring findes ikke på strækningerne mellem bopæl-færge og færge-arbejdssted, derfor anvendes motorcykel.

Antallet af arbejdsdage er 170.

Beregning af det daglige fradrag efter den fælles takst (normalfradraget)

0-20 km 0 kr. 21-54 km = 34 km a 1,12 kr. = 38,08 kr. 55-58 km = 4 km a 28 øre = 1,12 kr. ---------- 39,20 kr. Hertil lægges den daglige udgift til færgetransport af person plus motorcykel, der ved brug af rabatkort = 115,00 kr. ---------- Fradrag pr. dag = 154,20 kr. ------------ Fradrag ialt: 154,20 kr. x 170 (arbejdsdage) = 26.214,00 kr. -------------

Eksempel 2

Afstanden mellem bopælen og færgen er 9 km, og afstanden mellem færgen og arbejdsstedet er 40 km, således at den samlede daglige befordring frem og tilbage ud over færgeturen er 98 km og offentlig befordring kan ikke anvendes. Der anvendes egen bil og fradraget opgøres efter særreglen for kørsel i egen bil.

Antallet af arbejdsdage er 180.

Beregning af det daglige fradrag (efter særreglen)

0-20 km 0 kr. 21-98 km = 78 km a 1,05 kr. = 81,90 kr. ---------- 81,90 kr. Hertil lægges den daglige udgift til færgetransport af person plus bil, der ved brug af rabatkort = 90,00 kr. ---------- Fradrag pr. dag = 171,90 kr. ------------- Fradrag ialt: 171,90 kr. x 180 (arbejdsdage) = 30.942,00 kr. -------------

Eksempel 3

Afstanden mellem bopælen og færgen er 2 km, og afstanden mellem færgen og arbejdsstedet er 7 km, således at den samlede daglige befordring frem og tilbage ud over færgeturen er 18 km. Offentlig befordring kan anvendes.

Antallet af arbejdsdage er 167.

Beregning af det daglige fradrag

Et rabatkort for færgetransport bringer den daglige billetudgift ned på: 40,00 kr. Herfra trækkes den del af befordringsudgiften, der ikke er fradrag for 20 km - 18 km = 2 km x 1,12 kr. 2,24 kr. ------------- Fradrag pr. dag 37,76 kr. ------------- Fradrag ialt: 37,76 x 167 (arbejdsdage) = 6.305,92 kr. -------------

1.5. Samkørsel

Som nævnt under U 1.2. kan normalfradraget benyttes uden hensyn til, hvorledes transporten er foregået.

Såfremt der er mere end 54 km og offentlige befordringsmidler ikke kan anvendes, er bilejeren berettiget til fradrag efter særreglen for kørsel i egen bil. Medkørerne kan kun få normalfradraget.

Se eventuelt eksemplerne i afsnit IV i skd.cirk. nr.188 af 13.dec. 1984.

Eventuel betaling fra medkørerne til bilejeren medfører ingen ændring med hensyn til beregningen af de pågældendes befordringsfradrag.

Modtager bilejeren udgiftsgodtgørelse fra de medkørende, er han ikke skattepligtig heraf, og de medkørende har ikke fradragsret for betalingen.

Sameje

Foreligger der sameje om en bil, som benyttes til fælles befordring af f.eks. et ægtepar kan kun den ene foretage fradrag efter særreglen for kørsel i egen bil, (hvis betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt). Den anden skal anvende normalfradraget.

1.6. Fri befordring

Befordringsfradraget er som nævnt under 1.2. uafhængigt af faktisk afholdte udgifter.

Det er derfor uden betydning, at den skattepligtige eventuelt har fri befordring mellem hjem og arbejdsplads.

Fri befordring kan f.eks. være frikort med offentlige transportmidler, arbejdsgivers betaling for busafhentning ved station, fri firmabil o.lign.

Om beskatning af værdi af fri transport, se D 1.7.5.

Se dog særreglen for folketingsmedlemmer m.fl., omtalt under U 1.1.

Sømænd

Sømænd, der kun en del af året erhverver lønindtægt ved tjeneste om bord på skib (jf. lov nr.362 af 1.7.1988), kan for den del af året, hvor der erhverves indtægt i land, foretage befordringsfradrag efter skattelovgivningens almindelige regler.

2. Invaliders og kronisk syges befordringsfradrag

Godtgør en skatteyder, at han som følge af invaliditet eller kronisk sygdom har særlige udgifter til befordring mellem hjem og arbejdsplads, anvendes reglerne i LL § 9 C ikke.

Skatteyderen kan i stedet fratrække sine befordringsudgifter efter reglerne i LL § 9 D.

Invalider og kronisk syge kan efter denne bestemmelse fratrække de faktiske udgifter, efter reduktion med bundfradraget, jf. Skat 1987.3.228.

Bundfradraget udgør 2.000 kr., bortset fra de tilfælde hvor

1) offentlig befordring kan anvendes og udgiften hertil ikke overstiger 2.000 kr., (i de tilfælde udgør bundfradraget udgiften til billigste offentlige transportmiddel)

2) offentlig befordring ikke er anvendelig og den årlige kørsel er meget begrænset, (udgiften hertil beregnet efter Ligningsrådets satser for privat kørsel i egen bil overstiger ikke 2.000 kr.).

De faktiske udgifter opgøres enten efter dokumentation eller på grundlag af Ligningsrådets satser for erhvervsmæssig kørsel i egen bil.

Eksempel 1

Skatteyderen kører i alt 6.000 km mellem hjem og arbejdsplads. De faktiske udgifter herved udgør 12.000 kr. Offentlig befordring kan ikke anvendes.

Den normale udgift er (6.000 x 1,15 kr.) = 6.900 kr.

Da den normale udgift overstiger det faste bundfradrag, er fradraget herefter 12.000 kr. - 2.000 kr. = 10.000 kr.

Eksempel 2

Som ovenfor, men offentlig befordring kan anvendes og udgiften hertil er 1.800 kr.

Fradraget er herefter

12.000 kr. - 1.800 kr. = 10.200 kr.

I sygdomstilfælde er det en betingelse for at anvende reglen, at sygdommen er kronisk, hvilket i praksis forstås således, at der skal være tale om en uhelbredelig eller i det mindste en langvarig sygdom, der nødvendiggør en dyrere transportform, hvorimod øgede transportudgifter som følge af sygdom af ikke-varig karakter ikke berettiger til omhandlede fradrag. Se i øvrigt lsr.1965.135, hvor en kvinde, der led af agorafobi (pladsangst), fik fradrag for befordringsudgifter efter den her omtalte LL § 9 D.

Folketingets ombudsmand har i et svar til en skatteyder (der havde sukkersyge) præciseret, at konkrete landsskatteretskendelser ikke kan danne grundlag for at imødekomme generelle anmodninger om at få genoptaget tidligere års skatteansættelser.

Det skal i den forbindelse understreges, at det fortsat er en konkret ligningsmæssig afgørelse, om en sukkersygepatient overhovedet er berettiget til fradrag efter Ligningslovens § 9 D.

Reglens anvendelse er ikke betinget af, at der foreligger tilladelse til invalidebil.

Det er ikke en forudsætning, at der er tale om befordring mellem den invalides sædvanlige bopæl og arbejdsstedet. Der kan f.eks. også gives fradrag for befordringsudgifter mellem sommerhus og arbejdssted.

Fradraget efter LL § 9 D opgjordes i et tilfælde, hvor en mand kørte sin invalide hustru til hendes arbejdssted og hentede hende igen om eftermiddagen, efter udgiften til to dobbeltture mellem bopælen og hustruens arbejdssted, lsr.1969.148.

Fradragsretten må anses som en udvidelse af reglen om fradrag for udgifter ved befordring mellem bopæl og arbejdssted, således at der principielt er tale om fradrag for udgifter ved privat benyttelse af automobil. Afskrivningen foretages med 15 pct. p.a. af anskaffelsessummen, også hvor der ved køb af bilen er ydet offentligt lån, som eftergives successivt. Eventuel avance eller tab i forhold til den nedskrevne værdi påvirker ikke indkomstopgørelsen.

3. Befordring mellem skiftende eller flere samtidige arbejdssteder

Ifølge LL § 9 B kan udgifter, der er nødvendiggjort ved skiftende eller flere samtidige arbejdssteder, fradrages ved indkomstopgørelsen, såfremt den skattepligtige har 2 eller flere arbejdssteder uden for sin bopæl eller dennes umiddelbare nærhed. 2

Ved umiddelbar nærhed forstås, at afstanden ikke overstiger 1,8 km, landsskatteretskendelse i Skat 1988.4.226.

Er det ene af de to arbejdssteder bopælen (eller beliggende i dennes umiddelbare nærhed), kan den pågældende skatteyder altså kun fradrage sine befordringsudgifter efter reglerne om fradrag for udgifter ved befordring mellem bopæl og arbejdssted. Begrænsningen omfatter ikke blot arbejdssteder på den sædvanlige bopæl, men også tilfælde, hvor det f.eks. er et sommerhus, der tjener som arbejdssted. Ved reglens anvendelse må der ses hen til bopælsforholdene i den periode, for hvilken der er tale om at foretage fradrag efter § 9 B, lsr.1970.156.

Der foreligger her egentlige driftsudgifter, der er fradragsberettigede med de faktisk dokumenterede udgifter.

I mangel af dokumentation kan fradrag ved brug af egen bil/motorcykel foretages med de af Ligningsrådet fastsatte satser for erhvervsmæssig kørsel, se U 4.1.

Spørgsmålet om, hvorvidt LL § 9 B eller § 9 C skal anvendes i det konkrete tilfælde, er ikke ændret ved indførelsen af de nye regler i LL § 9 C. Se i øvrigt herom Skat 1986.9.571 samt Skat 1988.4.222.

3.1. Skiftende eller samtidige arbejdssteder

Det er uden betydning for fradragsretten, om der foreligger skiftende eller samtidige arbejdssteder, men af hensyn til forståelsen af reglerne kan anføres nedenstående definitioner på de nævnte begreber.

Flere samtidige arbejdssteder foreligger, hvor skatteyderen udfører arbejde forskellige steder samme dag.

Skiftende arbejdssteder foreligger, hvor en skatteyder på grund af arbejdets karakter har haft arbejde hos flere forskellige arbejdsgivere, samt endvidere hvor arbejdets karakter har nødvendiggjort, at skatteyderen i samme arbejdsgivers tjeneste har arbejdet forskellige steder, som tilfældet er f.eks. for bygningshåndværkere, tilsynsførende arkitekter og ingeniører, repræsentanter, revisorer osv.

Arbejdets karakter er afgørende

Arbejdets karakter er afgørende, og der foreligger således ikke umiddelbart skiftende arbejdssteder, hvor en skatteyder i årets løb har haft ansættelse f.eks. 3 måneder hos een arbejdsgiver, 5 måneder hos en anden og resten af året hos en tredie, medmindre de flere arbejdssteder skyldes arbejdets - fagets - karakter, jf. bl.a. lsr. 1985.100, hvor en bygningsarbejder, der i årets løb havde arbejdet for 3 forskellige arbejdsgivere under hensyn til arbejdets karakter ansås berettiget til fradrag efter LL § 9 B, og i modsætning hertil lsr.1982.113 om en læge, der i årets løb havde haft en turnusstilling og fire vikariater, men alligevel ikke ansås berettiget til fradrag efter LL § 9 B.

Fradrag efter LL § 9 B blev ligeledes nægtet en læge, der sigtede mod at opnå autorisation som alment praktiserende læge, hvilket krævede minimum 7 forskellige ansættelser, og som siden sin embedseksamen havde haft 8 forskellige stillinger, hvoraf den længste havde haft en varighed på 18 måneder, lsr.1985.13.

En afløser ansat ved A/S Sydfynske Dampskibsselskab med pligt til at gøre tjeneste på selskabets forskellige færgeoverfarter, kunne heller ikke anses for at have skiftende arbejdssteder, lsr. 1983.93. Og det samme gjaldt en overmatros ved Storebæltsoverfarten, der var forpligtet til at gøre tjeneste ved forskellige færgelejer ved Korsør, hhv. 2,1 km, 4,1 km og 1,5 km fra hans bopæl, lsr.1984.13.

En politiassistent havde i årets løb arbejdet på 3 forskellige politistationer i det nordsjællandske område. Lsr fandt, at hans befordring ikke var omfattet af LL § 9 B, idet det ikke var arbejdets karakter, men derimod hans ansættelsesvilkår som politibetjent, der var skyld i, at han måtte arbejde forskellige steder i årets løb. Ved VLD af 19.feb. 1988 ansås en fiskeskipper, der landede fisk i 2 forskellige havne på Jyllands vestkyst, for berettiget til befordringsfradrag efter LL § 9 B. Ved afgørelsen lagde landsretten til grund, at arbejdssted må forstås som det geografiske sted, hvor en person befinder sig, når arbejdet påbegyndes og når arbejdet afsluttes (skattemyndighederne påstod at arbejdsstedet var kutteren) Skat 1988.4.213.

Ved Højesterets dom af 27.juni 1990 er det fastslået, at en vikar i folkeskolen ikke har befordringsudgifter, der er nødvendiggjort ved skiftende arbejdssteder som omhandlet i Ligningslovens § 9 B.

Kun ved midlertidigt arbejde

Det har hidtil været en forudsætning, at de midlertidige arbejdssteder ikke blev permanente. Som midlertidig har man anerkendt en arbejdsperiode på indtil 1 1/2 år.

Ved dom af 28.okt. 1988 statuerede Vestre Landsret (jf. Skat 1989.1.43), at en civilingeniør, der i en periode på 3 år udførte arbejde for samme arbejdsgiver, - dels i Horsens (på sin hidtidige arbejdsplads) og dels i Vejen, havde ret til fradrag efter LL § 9 B. Landsretten fandt, at der ikke er hjemmel til at indlægge den begrænsning i bestemmelsen om fradrag for kørsel til skiftende arbejdssteder, at arbejdsstederne skal være midlertidige. Som følge heraf kan hidtidig praksis ikke længere opretholdes, jf. SD-cirk 1989-24.

I ØLD af 22.dec. 1976 (Skd.42.195) nægtede landsretten fradrag i medfør af LL § 9 B, idet retten lagde til grund, at den pågældende i det omhandlede indkomstår havde været beskæftiget på samme arbejdsplads, og at han havde fået de merudgifter, som befordring ud over kørslen mellem bopælen og arbejdspladsen havde medført, skattefrit refunderet af arbejdsgiveren. I lsr. 1979.122 og 1980.22 har Landsskatteretten i lignende tilfælde nægtet fradrag efter LL § 9 B.

Det samme var tilfældet i lsr.1986.13 vedrørende en revisormedarbejder ved Kommunernes Revisionsafdeling i X. Han havde benyttet egen bil til transport mellem boligen og de enkelte arbejdssteder. Det var oplyst, at de pågældende medarbejdere ikke havde pligt til at møde direkte hos klienterne, at arbejdsgiveren organiserede fælles transport til klienterne, og at klagerens egen kørsel for arbejdsgiveren havde været med kørselsgodtgørelse efter statens regler, regnet fra afdelingskontoret.

Ifølge VLD af 3.juni 1986 (Skat 1986.6.392), kunne en overpakmester med tjenestested i Fredericia, som i årets løb havde været udstationeret på forskellige posthuse i Jylland, ikke opnå fradrag efter LL § 9 B for kørsel til skiftende arbejdssteder. Landsretten lagde ved sin afgørelse vægt på, at skatteyderen under sit arbejde på de forskellige postkontorer havde valgt at oppebære time- og dagpenge samt det udokumenterede nattillæg (i henhold til cirkulære om godtgørelse af merudgifter ved tjenesterejser i Danmark) samtidig med at han overnattede på sin bopæl. Under disse omstændigheder fandt landsretten ikke, at skatteyderens kørselsudgifter kunne anses for nødvendiggjort ved de skiftende arbejdssteder.

Derimod kunne en rørlægger foretage fradrag efter LL § 9 B for udgifter til befordring i weekenderne mellem de skiftende arbejdssteder og hjemmet, da det (delvis skattefri) zonetillæg, som han havde oppebåret i henhold til rørprislisten, ikke kunne antages at yde ham kompensation for disse udgifter, jf. VLD af 6.juni 1986 (Skat 1986.6.395).

En lærers kørsel for at deltage i forældremøder, lærerrådsmøder, elevfester eller lignende kan efter praksis ikke henføres til kørsel mellem skiftende arbejdssteder og kan derfor ikke fradrages med de faktiske udgifter.

3.2. Hovedarbejdssted - skiftende arbejdssteder

Er forholdet det, at en skatteyder vel har et hovedarbejdssted, men arbejdets karakter medfører udgående arbejde i et meget væsentligt omfang, opstår spørgsmålet, om der kan anerkendes fuldt fradrag for den samlede kørsel, herunder kørsel fra hjemmet til hovedarbejdsstedet, efter § 9 B, eller om kørslen mellem hjem og hovedarbejdssted alene kan fradrages efter reglen i § 9 C.

Hovedreglen kan udtrykkes på den måde, at møder den pågældende hver dag hos arbejdsgiveren og derfra sendes ud til forskellige arbejdssteder, vil han kun kunne fratrække sine udgifter til befordring mellem sin sædvanlige bopæl og arbejdsgiverens værksted, kontor el.lign, efter reglerne om fradrag for udgifter til befordring mellem hjem og arbejdssted, jf. U 1.2. og 1.3. Herudover vil han kunne fratrække sine faktiske udgifter til befordring til de forskellige arbejdssteder og tilbage til arbejdsgiverens forretningssted, lsr.1962.148, 1964.148 og 1965.136.

Varigheden af og formålet med fremmødet på hovedarbejdsstedet, har ingen særskilt betydning, se HD af 23.nov.1979 (skd.52.67).

Den omstændighed, at en skatteyder besøger kunder på vej til eller fra sit arbejdssted, gør ikke kørslen til § 9 B-kørsel, lsr.1969.48.

Er forholdet derimod det, at den pågældende kører fra bopælen direkte ud til de af arbejdsgiveren anviste forskellige arbejdssteder, vil de faktiske udgifter ved kørslen fra hjemmet til arbejdsstederne og retur kunne fratrækkes.

Hovedarbejdsstedet kan anerkendes som et af flere skiftende arbejdssteder, såfremt skatteyderen opfylder følgende betingelser

1) at hans arbejde for den væsentligste dels vedkommende udføres uden for arbejdsgiverens forretningssted eller bopæl,

2) at han ikke har pligt til dagligt at møde på hovedarbejdsstedet, og

3) at han faktisk kun i meget begrænset omfang møder på hovedarbejdsstedet.

Dette kan eksempelvis være tilfældet for revisorer, bygningshåndværkere, tilsynsførende arkitekter og ingeniører, jf. til dels VLD af 19. dec. 1979 (Skd.57.179).

En murersvend havde for samme mester i et år haft 13 forskellige arbejdspladser. 79 dage havde han arbejdet i nærheden af mesterens domicil. Under hensyntagen til, at murersvenden hverken havde haft pligt til eller rent faktisk havde mødt på mesterens domicil, blev han også for disse 79 dage anset for berettiget til fradrag efter LL § 9 B, lsr.1984.110.

Derimod blev en servicetekniker, som var ansat i et firma med hovedkontor i København og som havde varetaget service hos kunder i Herlev-området og i Nordsjælland, ikke anset for berettiget til fradrag efter LL § 9 B, idet hovedarbejdsstedet ved et fremmøde på 58 dage ikke kunne anses som eet af flere skiftende arbejdssteder, lsr.1985.98, se tillige Skat 1989.8.578.

En lastvognschauffør, der hovedsageligt startede sine langture fra arbejdsgiverens adresse, men ind imellem påbegyndte turene forskellige steder i landet, ansås af lsr. berettiget til fradrag efter LL § 9 B for kørslen hjemmefra til de forskellige startsteder uden for arbejdsgiverens bopæl, jf. Skat 1987.10.728.

3.3. Flere stillinger samtidig

Skiftende eller flere samtidige arbejdssteder kan også foreligge på den måde, at den pågældende f.eks. har et fast dagarbejde og et bijob om aftenen. I den situation må arbejdsstedet om dagen i almindelighed betragtes som hovedarbejdssted, således at befordring mellem hjemmet og dette kun berettiger til fradrag efter § 9 C (hjem-arbejdsplads), medens befordring mellem hjem og biarbejdsstedet berettiger til fuldt fradrag efter § 9 B. (Hvis det er således, at den pågældende kører fra hjemmet til dagarbejdet, derfra direkte til bijobbet og derfra hjem, vil fradraget ofte skulle opgøres efter den særlige praksis vedrørende trekantkørsel, jf. U 3.4. nedenfor). Det anførte gælder også, hvis en skatteyder har, hvad der efter sin karakter må betegnes som hovedarbejdssted, og enkelte dage et bijob. Som eksempel kan nævnes en skatteyder, der havde Risø som fast arbejdssted og som drev virksomhed som parthaver i et skib, der sejlede med lystfiskere fra Dragør. Han fik anerkendt fradrag efter reglerne for hjem-arbejdsplads mellem København (bopæl) og Risø, og de faktiske udgifter mellem København og Dragør.

Endvidere kan nævnes en forstander for et uddannelsescenter, der i en periode på et halvt år samtidig var timelærer ved et forberedelseskursus to dage ugentlig. Landsskatteretten fandt, at transporten i anledning af det midlertidige arbejde, der skulle udføres i det samme tidsrum som arbejdet i hans hovedstilling, var omfattet af LL § 9 B, uanset at arbejdsgiveren var den samme for begge stillingers vedkommende, jf. Skat 1985.4.103.

Hvor en skatteyder sideløbende har to jobs, kan der dog forekomme tilfælde, hvor disse er af en sådan karakter, at de begge må betegnes som hovedarbejdssteder. Hvor en skatteyder arbejdede 2 dage hos en arbejdsgiver i byen A og 3 af ugens øvrige dage hos en arbejdsgiver i byen B, kunne der således ikke foretages fradrag for befordringsudgifterne efter reglerne om befordring mellem skiftende eller flere samtidige arbejdssteder, men alene efter reglerne for befordring mellem hjem og arbejdsplads.

En professor, der underviste på eet universitet og forskede på et andet - i en anden landsdel - kunne alene få befordringsfradrag efter LL § 9 C, da begge blev anset for hovedarbejdssteder, Skat 1988.3.149.

En mekaniker ansat i hæren på kontrakt, hvorefter han opnåede en håndværksmæssig uddannelse, havde i forbindelse med afsluttende uddannelse og svendeprøve opholdt sig på kasernen i Holstebro, medens han iøvrigt havde gjort tjeneste i Fredericia. Under hensyn til hovedformålet med opholdet i Holstebro, kunne kun Fredericia anses som arbejdssted, hvorfor fradrag for befordring mellem skiftende arbejdspladser ikke anerkendtes, lsr.1977.177.

Elektroførere (S-togsførere) kan i almindelighed ikke anses at have skiftende arbejdssteder, lsr.1978.132.

3.4. Trekantkørsel

Har skatteyderen to arbejdssteder, der ikke ligger i umiddelbar nærhed af hinanden eller i umiddelbar nærhed af hjemmet, og foregår kørslen på den måde, at skatteyderen kører fra sin bopæl til det ene arbejdssted, derfra fortsætter til det andet, hvorfra han returnerer til hjemmet, gives der fuldt fradrag efter § 9 B for den del af kørslen, der svarer til kørsel tur-retur mellem de to arbejdssteder, medens den resterende del af den faktiske kørsel anses som begrænset fradragsberettiget efter § 9 C, jf. lsr.1965.50.

Byrådsarbejde sideløbende med skatteyderens private arbejde, betragtes i den relation som en arbejdsplads, jf. lsr.1985.99.

Bemærk, at det fulde fradrag efter § 9 B gives efter en beregnet kørsel frem og tilbage mellem de to arbejdssteder, selv om skatteyderen rent faktisk kun kører den ene vej.

Eksempel

Der er 16 km fra hjemmet til arbejdsplads nr. 1, 5 km fra arbejdsplads nr. 1 til arbejdsplads nr. 2, og fra nr. 2 og hjem igen er der 13 km. Der køres altså ialt 16 + 5 + 13 = 34 km. Der gives fradrag efter § 9 B for 2 x afstanden mellem de 2 arbejdssteder, dvs. 2x5 km = 10 km og for resten af den daglige kørsel, dvs. for 34 km - 10 km = 24 km gives fradrag efter § 9 C (da der ikke gives fradrag for de første 20 km, er der kun fradrag for 24 km - 20 km = 4 km).

Tænker man sig, at de tilsvarende kilometertal er 16 + 12 + 13 gives der fradrag efter LL § 9 B for 2 x 12 km = 24 km. For den resterende del af den daglige kørsel, dvs. 41 km - 24 km = 17 km, gives der fradrag efter LL § 9 C. (Da der ikke gives fradrag for de første 20 km, gives intet fradrag i dette tilfælde). »Underskuddet« på de 20 km - 17 km =3 km reducerer ikke fradraget efter LL § 9 B på 24 km.

3.5. Kørsel til et begrænset område

Hidtil har en skatteyder med flere arbejdssteder, der alle eller for hovedpartens vedkommende er beliggende i et begrænset område i en vis afstand fra bopælen, kunnet fratrække kørslen fra bopæl til området efter reglerne for befordring fra hjem til arbejdsplads, medens kørslen inden for området kunne fratrækkes efter reglerne om befordring mellem skiftende eller samtidige arbejdssteder.

Ved kendelse af 7.april 1988 statuerede Landsskatteretten imidlertid, at der i de tilfælde, hvor arbejdsperioden med flere arbejdssteder i området ikke overstiger 1-1/2 år, gives fuldt fradrag efter LL § 9 B, Skat 1988.7.408.

Da den under U 3.1. nævnte Vestre Landsretsdom medfører, at 1-1/2-årsreglen ophæves, vil der fremtidig ikke være særlige regler om kørsel til et begrænset område.

Skatteydere, der hidtil har været omfattet af reglerne herom, vil nu være berettiget til fuldt fradrag efter LL § 9 B, jf. SD-cirk. 1989-24.

I et tilfælde, hvor kørselsfradrag, beregnet efter de nye regler i SD-cirk. nr.24 af 22.juni 1989, gældende tilbage fra indkomståret 1983, blev lavere end det ved ansættelsen i 1986 godkendte - beregnet efter de dagældende regler - fandt Landsskatteretten ikke anledning til at forhøje ansættelsen, Skat 1990, nr.3, s.207.

4. Opgørelsen af befordringsudgifter

Udgift ved brug af befordringsmidler, der benyttes erhvervsmæssigt, kan fradrages ved indkomstopgørelsen. Benyttes befordringsmidlet tillige privat, fradrages den del af de samlede driftsudgifter, der vedrører den erhvervsmæssige kørsel.

4.1. Kørselsregnskab

Opgørelsen af de fradragsberettigede befordringsudgifter består af to dele

1) Opgørelsen af kilometerantallet.

2) Opgørelsen af kørselsudgifterne.

Kilometerantallet

Drejer det sig om en bil eller motorcykel, der anvendes både erhvervsmæssigt og privat, gælder ifølge Ligningsrådets vedtagelse følgende

Den private andel af kørslen må i almindelighed ansættes skønsmæssigt, men såfremt skatteyderen fører kørebog, som på fyldestgørende måde viser udgifterne ved kørslen og dennes fordeling mellem privat- og erhvervskørsel, bør kørebogens udvisende lægges til grund ved værdiansættelsen af privatkørslen.

For at et kørselsregnskab skal kunne kræves lagt til grund ved skatteansættelsen, må kørebogen være ført dagligt med angivelse af

1) kilometertællerens udvisende henholdsvis ved den daglige kørsels begyndelse og ved dens afslutning, 2. datoen for kørslen og 3. den daglige kørsels fordeling mellem privat og erhvervsmæssig kørsel, idet der med hensyn til den erhvervsmæssige kørsel må være angivet bestemmelsessteder og lignende notater, der kan sandsynliggøre og eventuelt dokumentere regnskabets rigtighed.

Regnskabet med antallet af kørte kilometer må være ført således, at kørebogens udvisende er afstemmelig med bilens kilometertæller.

Kilometertællerens udvisende skal ikke kontrolleres efter hver enkelt kørsel, men overensstemmelse mellem kørebog og kilometertæller skal kontrolleres af den skattepligtige i forbindelse med den daglige førelse af kørebogen, jf. VLD af 13.april 1973.

Såfremt en kørebog udviser et meget lavt antal kilometer for den private kørsel, kan den eventuelt tilsidesættes.

Ved fordelingen mellem privat- og erhvervskørsel anses kørsel med eget befordringsmiddel mellem hjem og fast arbejdssted for privatkørsel. Det samme gælder den kørsel, for hvilken der i medfør af bestemmelserne i LL § 9 D indrømmes fradrag for invalider og kronisk syge til befordring mellem hjem og arbejdssted.

Derimod anses kørsel med egen bil eller motorcykel mellem skiftende arbejdssteder eller flere samtidige arbejdssteder for erhvervsmæssig kørsel.

Når kørebog ikke foreligger

I tilfælde hvor der ikke er ført kilometerregnskab, må den skattepligtige angive kilometerantallet for sin private kørsel efter skøn. Hvis der ikke foreligger særlige forhold, bør myndighederne normalt anerkende en privat kørsel på 8.000 km med tillæg af kørsel mellem hjemmet og arbejdspladsen og eventuel kørsel til fritidsbolig.

Varebiler

Også varebiler kan være anvendt til privatkørsel, idet det ifølge gældende lovbestemmelser tillades, at varebiler anvendes til privatkørsel, når der blot ikke befordres passagerer i varerummet. Det samme gælder f.eks. tankbiler, jf. Skat 1988.6.348, der er omtalt under D 1.7.5.

En varebil, der bl.a. blev benyttet til ejerens daglige transport mellem hjem og forretning, hvorunder der blev indkøbt varer til forretningen, anså lsr. således for delvis privat anvendt, jf. Skat 1985.5.134.

En gas- og vandmester anvendte i sit firma nogle varevogne, hvis driftsudgifter fuldt ud var belastet firmaets drift, og en privatvogn, hvis udgifter var fordelt med 25 pct. over firmaets drift, medens 75 pct. var ført på privatkontoen. Der var ikke ført kørselsfordelingsregnskab for varevognene, idet skatteyderen gjorde gældende, at al privatkørsel var foregået i personbilen. Efter det oplyste fandt Landsskatteretten ikke, at de stedlige ligningsmyndigheder i tilstrækkelig grad havde godtgjort, at klageren havde foretaget privat kørsel med de omhandlede varevogne, lsr.1982.115, jf. tilsvarende afgørelse i VLD af 14.april 1983 (skd.67.399).

En sag om en slagters fradrag for kørsel i varevogn med gule plader blev forligt i Vestre Landsret med fuldt fradrag.

Landsretten tilkendegav, at det generelle udgangspunkt er, at der er fuldt fradrag for udgifterne ved benyttelse af en varevogn, medmindre der er oplyst omstændigheder, der giver grundlag for at antage, at varevognen ikke udelukkende udnyttes erhvervsmæssigt.

2) Kørselsudgifterne

Lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende, der ikke anvender virksomhedsordningen, kan fratrække udgifter vedrørende den erhvervsmæssige kørsel med

A. de dokumenterede faktiske udgifter pr. kørt km, eller

B. de af Ligningsrådet fastsatte satser.

Der kan kun skiftes opgørelsesprincip een gang vedrørende samme bil, og principskifte skal ske ved begyndelse af et indkomstår. Ved køb af ny bil kan opgørelsesmåden eventuelt ændres påny.

Selvstændige erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsordningen, men holder bilen uden for virksomheden, kan vælge

enten at få den erhvervsmæssige kørsel refunderet af virksomheden med Ligningsrådets satser for skattefri befordringsgodtgørelse for erhvervsmæssig kørsel i egen bil

eller at få den erhvervsmæssige kørsel refunderet ved, at virksomheden betaler en beregnet »leje«, svarende til de faktiske driftsudgifter og afskrivninger.

I begge tilfælde fratrækkes beløbet i virksomhedens indkomst.

Anvendes Ligningsrådets satser beskattes overførslen til den skattepligtige ikke, ligesom den skattepligtige ikke kan fradrage biludgifterne.

Godtgør virksomheden de faktiske udgifter, indgår godtgørelsen i den skattepligtiges personlige indkomst og udgifterne til den erhvervsmæssige drift fragår i den skattepligtiges personlige indkomst.

Der kan som ovenfor nævnt kun skiftes opgørelsesprincip en gang vedrørende samme bil. Overførsel af bil til virksomhedsordningen anses dog ikke for principskifte.

A. Fradrag af faktiske udgifter

De med kørslen forbundne udgifter må kunne dokumenteres ved fremlæggelse af bilag eller dog tilfredsstillende kunne sandsynliggøres.

Til de samlede driftsudgifter henregnes afskrivning, se U 4.3.

At den pågældende har anskaffet en bil, der synes dyrere end nødvendigt af hensyn til erhvervet, bevirker ikke, at skattemyndighederne forlods kan henføre en del af anskaffelsessummen til privatkontoen, jf. lsr.1956.40.

Bl.a. for at have klare linier ved en eventuel avanceberegning ved salg af bilen bør det ikke accepteres, at en skatteyder fratrækker alle sine udgifter - driftsudgifter og afskrivninger - og derefter fører et fast beløb for privat kørsel til indtægt. Privatkørslen bør sættes til en bestemt procentdel af den samlede kørsel.

B. Fradrag efter Ligningsrådets satser

Udgiften til erhvervsmæssig benyttelse af egen bil vil uden dokumentation for udgiftens størrelse kunne fratrækkes med nedenstående beløb i 1990, jf. T&S-cirk.

For skatteydere, der har haft fradragsberettiget kørsel hele året, anvendes i 1990 en enhedstakst, der udgør

Årlig kørsel indtil 12.000 km: 213 øre pr. km Årlig kørsel udover 12.000 km: 112 øre pr. km For kørsel på egen motorcykel er enhedstaksten for 1990 112 øre pr. km

For skatteydere, der kun har foretaget kørsel en del af året, kan anvendes følgende takster

1.1.-31.1 1.2.-31.7. 1.8.-31.12. Kørsel indtil 12.000 km årligt 213 øre 213 øre 212 øre Kørsel udover 12.000 km årligt 115 øre 113 øre 109 øre For kørsel på egen motorcykel 115 øre 113 øre 109 øre

Fradraget dækker samtlige udgifter, herunder afskrivning. (15 pct. lineært af anskaffelserne).

En skatteyder, der i sin fritid ernærede sig som musiker og derfor medbragte et hammondorgel, havde til transporten heraf anskaffet en trailer. Ved køb af ny bil havde det været nødvendigt at få påmonteret et anhængertræk. Udgiften hertil påstod klageren fradragsberettiget i medfør af AL § 3, stk.2, og han påstod endvidere fradrag for fordyrelse af bilforsikringspræmien (som følge af at bilen var udstyret med anhængertræk), ligesom reparationsudgifterne vedrørende traileren efter hans mening kunne fradrages udover kilometertaksten. Lsr. fandt, at udgiften for montering af anhængertræk måtte betragtes som så nært tilknyttet bilen, at den var omfattet af den i kilometersatsen indeholdte afskrivning på bilen og derfor ikke kunne fratrækkes samtidig med fradrag efter kilometertakst. Derimod fandt lsr., at reparationsudgiften på traileren samt merpræmien på bilansvarsforsikringen lå uden for de af kilometertaksten dækkede fradrag, og disse udgifter kunne derfor fradrages ud over kørselsfradrag efter kilometertakst, lsr.1981.17.

En montør, der havde været beskæftiget med service og reparation af elevatorer, havde anvendt egen bil til erhvervsmæssig kørsel, og havde fra arbejdsgiveren ud over kørselsgodtgørelse efter Ligningsrådets taktster modtaget et lasttillæg på 0,20 kr. pr. km.

Landsskatteretten fandt, at erhvervsmæssige kørselsudgifter enten kunne fradrages med de af Ligningsrådet fastsatte takster eller på grundlag af dokumenteret kørselsregnskab, hvorfor klageren ikke fik godkendt fradrag for lasttillæg, da han ikke kunne dokumentere kørselsudgifterne, jf. Skat 1987.6.439.

4.2. Salg af bilen

SD-cirk.1987-46 beskriver reglerne for opgørelse af avance eller tab ved salg af bil, der har været anvendt både erhvervsmæssigt og privat.

1) Skatteydere, som ved indkomstopgørelsen har fradraget de faktiske udgifter ved deres erhvervsmæssige kørsel, skal i salgsåret medregne fortjeneste eller tab, opgjort efter reglerne i afskrivningslovens afsnit II, se U 4.3.

2) Har den skattepligtige derimod i hele ejerperioden foretaget fradrag med Ligningsrådets satser, skal avance eller tab ved salg af bilen ikke medregnes ved indkomstopgørelsen.

3) Ved salg af bilen, hvor der i ejerperioden er skiftet princip, således at der dels er foretaget fradrag efter Ligningsrådets satser, dels foretaget fradrag af de faktiske udgifter, opgøres avance eller tab alene for de år, hvor fradraget er foretaget efter regnskab.

Ved avanceopgørelsen tages udgangspunkt i bilens værdiforringelse i hele ejerperioden. Der skal ske en årlig pristalsregulering med AL's reguleringsprocent af anskaffelsessummen, nedskrevet med 15 pct. om året efter saldometoden. Der pristalsreguleres ikke i anskaffelses- og afståelsesåret. Værdiforringelsen opgøres som forskellen imellem anskaffelsessummen med tillæg af de nævnte pristalsreguleringer og salgssummen.

Den forholdsmæssige andel af værdiforringelsen, der kan henføres til de enkelte år, hvor fradrag er foretaget efter regnskab, fordeles mellem den erhvervsmæssige kørsel og den samlede kørsel i det pågældende år. Såfremt de foretagne skattemæssige afskrivninger overstiger den således beregnede værdiforringelse, medregnes differencen i den personlige indkomst for salgsåret. Hvis den erhvervsmæssige del af værdiforringelsen overstiger de foretagne skattemæssige afskrivninger, fradrages differencen for selvstændige erhvervsdrivendes vedkommende i den personlige indkomst og for lønmodtageres vedkommende i den skattepligtige indkomst for salgsåret.

For biler, hvis anskaffelsessum overstiger det beløb, hvorpå afskrivning kan foretages - 65.000 kr. for biler anskaffet før 1.jan. 1983 og 93.600 kr. for biler anskaffet i perioden 1.jan. 1983 til 17.maj 1983 - beregnes bilens værdiforringelse som en forholdsmæssig andel af de 65.000 kr. henholdsvis 93.600 kr., svarende til forholdet mellem bilens faktiske værditab i hele perioden og dens pristalsregulerede anskaffelsessum. I øvrigt anvendes reglerne ovenfor.

Se i øvrigt eksemplerne i SD-cirk.1987-46.

Om selvstændige erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsordningen, se L 1.4.

4.3. Afskrivning

Afskrivning på biler, der benyttes såvel privat som erhvervsmæssigt, foretages efter reglerne i afskrivningslovens afsnit II om driftsmidler med blandet benyttelse.

For biler, der er anskaffet før 17.maj 1983 er der et maksimum for afskrivningsgrundlaget. Dette maksimum er

1) 65.000 kr. for biler anskaffet før 1.jan.1983, og

2) 93.600 kr. for biler anskaffet efter 31.dec.1982, men før 17.maj 1983. For biler, anskaffet den 17.maj 1983 eller senere, kan hele anskaffelsessummen afskrives.

For biler anskaffet i 1982 eller senere skal afskrivningssaldoen samt det overskydende ikke afskrivningsberettigede beløb hvert år pristalsreguleres, dog ikke i anskaffelses- eller afståelsesåret.

Afskrivning skal altid foretages med hele procenter. I anskaffelsesåret indtil 25 pct. og derefter indtil 30 pct.

Afskrivning skal ved blandede driftsmidler ske på hvert aktiv for sig af hensyn til fordelingen mellem den erhvervsmæsige og den private benyttelse, jf. AL § 8.

De afskrivninger, der beregnes, fordeles herefter på sædvanlig måde efter forholdet mellem den private og den erhvervsmæssige kørsel i det pågældende indkomstår.

Ved denne fordeling anses kørsel med eget befordringsmiddel mellem hjem og fast arbejdssted, herunder kørsel, der kan fratrækkes efter LL § 9 D, for privatkørsel.

Derimod henregnes kørsel med egen bil eller motorcykel mellem skiftende arbejdssteder eller flere samtidige arbejdssteder til erhvervsmæssig kørsel.

Såfremt en bil udskiftes kort før regnskabsårets udløb, eller hvis en skatteyder, der ikke tidligere har haft bil, køber bil i slutningen af et regnskabsår, skal fordelingen mellem privat og erhvervsmæssig anvendelse ske efter forholdene, som de må antages at blive i det kommende år, selv om skatteyderen i anskaffelsesåret eventuelt kun har kørt erhvervsmæssigt i bilen.

Det er en forudsætning for afskrivning, at bilen har været anvendt erhvervsmæssigt i indkomståret, jf. Skat 1989.3.244, hvor en repræsentant, der den 23.dec. 1985 fik leveret en bil, der skulle anvendes både erhvervsmæssigt og privat, blev nægtet fradrag for afskrivning i medfør af AL § 8, idet Landsskatteretten lagde til grund, at bilen ikke havde været anvendt erhvervsmæssigt i 1985, da det fremgik af hans kørselsregnskab, at den erhvervsmæssige kørsel i hele 1985 havde fundet sted i den hidtidige bil, afhændet den 30.dec. 1985.

En bil, anskaffet af en jordemoder den 30.dec. 1983, blev anset for afskrivningsberettiget i 1983, idet hun havde tilkaldevagt 30.-31.dec. 1983, uanset at hun ikke blev kaldt ud under denne vagt, Skat 1987.11.797.

Om varebiler, se U 4.1.

Leveringstidspunkt

Det er en forudsætning for påbegyndelse af afskrivning på biler (og andre driftsmidler), at disse er leveret inden indkomstårets udgang, lsr. 1961.120. Det er tilstrækkeligt til at anse en bil leveret, at den er overdraget på en sådan måde, at risikoen er overgået til køberen, hvilket kan være sket, når bilen henstår i individualiseret stand hos sælgeren (»for køberens regning og risiko«). Der stilles ikke krav om, at bilen skal være indregistreret, lsr. 1967.129.

Forbedringsudgifter

Forbedringsudgifter på et blandet driftsmiddel, hvis anskaffelsessum ikke overstiger overgrænsen på 93.600/65.000 kr., afskrives sammen med driftsmidlets anskaffelsessum (saldoværdi), selv om forbedringsudgiften sammenlagt med driftsmidlets oprindelige anskaffelsessum overstiger 93.600/65.000 kr.

Derimod kan forbedringsudgifter vedrørende driftsmidler, hvis oprindelige anskaffelsessum har oversteget 93.600/65.000 kr., ikke afskrives, men skal opføres på den særlige aktivpost for vedkommende driftsmiddel.

Er driftsmidlet anskaffet den 17.maj 1983 eller senere kan forbedringsudgifter afskrives uafhængigt af driftsmidlets oprindelige anskaffelsessum.

Udgift afholdt til bilvarmer blev anset for en afskrivningsberettiget forbedringsudgift, Skat 1989.9.732.

Udgiften til en autoradio er en privatudgift, på hvilken der ikke kan afskrives, lsr. 1956.59. Hvis bilen leveres indregistreret med radioen, kan der afskrives på anskaffelsessummen for bilen incl. radioen.

Et gasanlæg var installeret i en »blandet« bil. Anlægget kunne let afmonteres og bruges i andre biler. Det kunne afskrives særskilt som blandet driftsmiddel (ud over 65.000 kr.s grænsen), lsr. 1980.122.

Et radiotelefonanlæg kan afskrives som et selvstændigt driftsmiddel, enten fuldt ud, såfremt anlægget kun benyttes erhvervsmæssigt, eller som blandet driftsmiddel, såfremt anlægget også benyttes privat. Det er ikke afgørende, om bilen er »blandet« eller kun benyttes erhvervsmæssigt.

Avance eller tab ved afhændelse af driftsmidler med blandet benyttelse

For biler, der er anskaffet efter d. 1.jan. 1982, men inden den 17.maj 1983, gælder følgende

Fortjenesten eller tabet skal opgøres som forskellen mellem på den ene side afståelsessummen og på den anden side summen af de uafskrevne pristalsregulerede beløb ved afståelsesårets begyndelse, forhøjet med eventuelle forbedringsudgifter, der er afholdt i afståelsesåret.

Ved opgørelsen af summen af de uafskrevne beløb, er det de afskrivninger, som er beregnet for de enkelte indkomstår, der skal fragå i afskrivningsgrundlaget. Den del af afskrivningen, der vedrører den private benyttelse, og som derfor ikke kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen, indgår således også i opgørelsen af fortjenesten eller tabet.

Ved summen af de uafskrevne pristalsregulerede beløb ved indkomstårets begyndelse forstås både den uafskrevne del af den regulerede afskrivningsberettigede del af anskaffelsesummen og den del af anskaffelsessummen forhøjet med eventuelt afholdte forbedringsudgifter, der er pristalsreguleret på den særlige aktivpost.

Forbedringsudgifter, der er afholdt i årene inden afståelsesåret, er indeholdt i det pristalsregulerede beløb på den særlige aktivpost ved afståelsesårets begyndelse. Hertil lægges derfor alene forbedringsudgifter, der er afholdt i afståelsesåret. Der pristalsreguleres ikke i afståelsesåret, og forbedringsudgifter, der er afholdt i dette år, reguleres derfor heller ikke.

Af fortjenesten eller tabet skal en så stor del, som svarer til forholdet mellem de i alt foretagne skattemæssige afskrivninger og de i alt beregnede afskrivninger medregnes henholdsvis fradrages i indkomsten for salgsåret.

Fortjeneste skal medregnes i den personlige indkomst, også selv om salget sker i forbindelse med virksomhedsophør.

Tab fradrages for selvstændige erhvervsdrivendes vedkommende i den personlige indkomst og for lønmodtageres vedkommende i den skattepligtige indkomst.

Tab ved afhændelse af biler, der er anskaffet før 17.maj 1983 kan dog kun bringes til fradrag i det omfang, tabet overstiger det beløb, hvorpå der ikke kunne afskrives, og da kun i forholdet mellem de fratrukne afskrivninger og de samlede beregnede afskrivninger.

Se i øvrigt pkt.24-30 i skd.cirk. nr.211 af 16.dec. 1982 samt - for biler, der er anskaffet den 17.maj 1983 eller senere - eksemplet i skd.cirk. (om AL) af 22.nov. 1983, pkt.33.

Selv om der ikke er foretaget afskrivning på blandede driftsmidler (biler), skal tab eller gevinst ved salg alligevel beskattes efter forholdet mellem den erhvervsmæssige kørsel og den samlede kørsel, lsr. 1962.110.

Såfremt et blandet driftsmiddel anskaffes og afhændes inden for samme regnskabsår, kan der ikke foretages skattemæssig afskrivning på driftsmidlet, og beregning af skattepligtig avance (eller tab) sker i forhold til den erhvervsmæssige benyttelse.

Der er ikke som ved driftsmidler, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt, adgang til at overføre en negativ saldo til et til erstatning indkøbt nyt aktiv, lsr. 1960.124.

Blandede biler, der indgår i virksomhedsordningen, omtales i afsnit L 1.4.

Udbedring af skader

Udsættes driftsmidler for skade, kan udgifterne til reparation fradrages i det omfang, de overstiger en eventuel forsikrings- eller erstatningssum, såfremt skaden er indtruffet under driftsmidlets erhvervsmæssige benyttelse, jf. AL § 10, stk.2. Såfremt skaden skyldes strafbart forhold hos brugeren (f.eks. spirituskørsel) kan fradraget dog ikke foretages, lsr. 1971.39. Er skaden indtruffet under privat benyttelse, kan der heller ikke ske fradrag, se f.eks. lsr. 1973.144.

Den i AL § 10, stk.2 indeholdte begrænsning, hvorefter der kun er fradragsret for skader indtruffet under den erhvervsmæssige brug af en »blandet bil«, skulle ikke anvendes i et tilfælde, hvor bilens motor var brændt sammen under feriekørsel i udlandet, da skadebegrebet i AL § 10 ikke kan antages at omfatte motorsprængning. Udgiften ansås herefter for en vedligeholdelsesudgift, der kunne fradrages forholdsmæssigt (i forhold til den erhvervsmæssige benyttelse af bilen), lsr. 1979.25.

Overstiger den eventuelle forsikrings- eller erstatningssum reparationsudgifterne, skal en så stor del af det overskydende beløb, som svarer til forholdet mellem de for tidligere indkomstår foretagne skattefri afskrivninger og de samlede beregnede afskrivninger på driftsmidlet for disse indkomstår, medregnes ved indkomstopgørelsen.

Totalskade

Såfremt driftsmidlet udgår af driften i anledning af en skade, behandles den udbetalte erstatningssum som en salgssum, og eventuel avance eller tab opgøres på samme måde som ved salg, d.v.s. uden hensyntagen til, om skaden er indtruffet under privat eller erhvervsmæssig benyttelse, jf. AL § 10, stk.1.

Landsretten har nægtet fradrag for tab som følge af totalskade af blandet bil, idet skaden var forårsaget af skatteyderens egen spirituskørsel, Skat 1988.9.536.

Ændret anvendelse

På samme måde som ved egentlige køb og salg forholdes der, hvis en skatteyder overfører et blandet driftsmiddel til udelukkende erhvervsmæssig anvendelse eller til ren privat anvendelse, AL § 32. Som salgssum betragtes værdien i handel og vandel på overførselstidspunktet.

Overdragelse eller overførsel af et blandet driftsmiddel til samme anvendelse hos en samlevende ægtefælle medfører ikke, at der konstateres skattemæssigt tab eller fortjeneste. Den overtagende ægtefælle fortsætter afskrivninger på det hidtidige grundlag, KL. § 26 A.

En bil, tilhørende en repræsentant, som ophørte med at arbejde 1.okt., men dog først var opsagt til 1.april året efter, og som hele tiden havde søgt nyt arbejde som repræsentant, blev ikke anset for overgået til privat anvendelse, og der kunne derfor afskrives på bilen, lsr. 1980.123.

5. Kørselsgodtgørelser

5.1. § 5d-ydelser

De såkaldte § 5 d-ydelser er nærmere omtalt i afsnit D 1.6.1. Her skal blot bemærkes, at en bil, der alene anvendes til kørsel i offentlig tjeneste, som berettiger til udbetaling af en § 5 d-kørselsgodtgørelse, ikke afskrives som et blandet driftsmiddel, men som en privat bil, d.v.s. at afskrivning sker alene over formuen efter de for private biler gældende regler (15 % p.a. af anskaffelsessummen), og ved salg skal der ikke ske nogen beskatning.

Det skal bemærkes, at skatteyderen ikke har mulighed for at vælge at tage § 5 d-ydelserne til indtægt og som modstykke hertil fratrække sine faktiske udgifter, jf. HD af 21.marts 1985 (skd.74.512).

5.2. Kørselsgodtgørelser i øvrigt

Andre kørselsgodtgørelser - end de foran omtalte § 5 d-ydelser - der udbetales en lønmodtager for kørsel i egen bil i arbejdsgiverens tjeneste, skal som udgangspunkt medregnes til lønmodtagerens personlige indkomst, jf. LL § 9, stk.5, 1.pkt., og lønmodtageren kan derefter fradrage udgifterne ved bilkørslen i den skattepligtige indkomst efter de almindelige regler.

Eventuelt skattefri

Ifølge LL § 9, stk.5, 2.pkt., kan der imidlertid udbetales skattefri befordringsgodtgørelse for benyttelse af egen bil til erhvervsmæssig kørsel (dvs. kørsel omfattet af LL § 9 B), hvis den ikke overstiger følgende af Ligningsrådet fastsatte satser: jf. T&S-cirk.

Kørsel indtil 12.000 km i et år 2,13 kr. pr. km Kørsel ud over 12.000 km i et år 1,12 kr. pr. km For benyttelse af egen motorcykel er satsen 1,15 kr. pr. km.

Reglen i § 9, stk. 5 finder også anvendelse ved udbetaling til medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd o.lign, jf. § 9, stk. 6. Udbetaling efter § 9, stk.5, jf. stk.6, kan ske til såvel privat som offentligt ansatte, herunder borgmestre og udvalgsformænd, i det omfang der foretages erhvervsmæssig kørsel (kørsel omfattet af LL § 9 B), der ikke er dækket på anden måde (f.eks. som en § 5 d-ydelse).

Der skal ikke ved opgørelsen af den samlede årlige kørsel i arbejdsgiverens tjeneste tages hensyn til lønmodtagerens eventuelle kørsel for en anden arbejdsgiver.

Det er en forudsætning, at arbejdsgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer. Faste månedlige eller årlige beløb, der udbetales uafhængig af det faktiske antal kørte kilometer, kan derfor ikke anses som skattefri befordringsgodtgørelse.

Befordringsgodtgørelse for en lønmodtagers anvendelse af egen bil kan ikke udbetales som udlæg efter regning. Det samme gælder arbejdsgiverens betaling af lønmodtagerens udgifter til benzin, forsikring m.v.

Reglerne om skattefri befordringsgodtgørelse gælder ikke ved anvendelse af offentlig transport, knallert og cykel.

Selvstændig erhvervsdrivende, som er inde under virksomhedsordningen, men holder bilen uden for virksomheden, kan anvende reglerne om »skattefri befordringsgodtgørelse«, således at godtgørelser, der betales til den pågældende, fragår i virksomhedens resultat, men ikke beskattes hos ham. Se L 1.4.

Hvor betingelserne for skattefri befordringsgodtgørelse er opfyldt, men udbetalingen er sket med lavere beløb end Ligningsrådets satser, kan differencen mellem satserne eller de dokumenterede faktiske udgifter og den modtagne godtgørelse fradrages.

Er der modtaget skattefri befordringsgodtgørelse svarende til Ligningsrådets satser, kan differencen mellem de dokumenterede faktiske udgifter og den modtagne godtgørelse fradrages.

Anvendes Ligningsrådets satser skal disse anvendes på den samlede erhvervsmæssige kørsel.

1. Befordring mellem bopæl og arbejdsplads

1.1. LL § 9 C

1.2. Normalfradraget

1.3. Særregel for kørsel i egen bil

1.4. Færgetransport og lignende

1.5. Samkørsel

1.6. Fri befordring

2. Invaliders og kronisk syges befordringsfradrag

3. Befordring mellem skiftende eller flere samtidige arbejdssteder

3.1. Skiftende eller samtidige arbejdssteder

3.2. Hovedarbejdssted - skiftende arbejdssteder

3.3. Flere stillinger samtidig

3.4. Trekantkørsel

3.5. Kørsel til et begrænset område

4. Opgørelsen af befordringsudgifter

4.1. Kørselsregnskab

4.2. Salg af bilen - SD-cirk. 1987-46

4.3. Afskrivning

5. Kørselsgodtgørelser

5.1. § 5d-ydelser

5.2. Kørselsgodtgørelser i øvrigt