E19902P00002

PERSONBESKATNING 1990 AFSNIT PB - BESKATNINGEN AF ÆGTEFÆLLER OG BØRN

2 Articles / Provisions · Denmark

Open official source Machine-readable Markdown (.md)

Statutory Text (2 Articles)

Stor vejledning 1990

Den fulde tekst PERSONBESKATNING 1990 AFSNIT PB - BESKATNINGEN AF ÆGTEFÆLLER OG BØRN Open official source

Afsnit PB - Beskatningen af ægtefæller og børn

1. Beskatning af ægtefæller

Reglerne om beskatning af ægtefæller fremgår af kildeskatteloven (KL) og personskatteloven (PSL) og er nærmere omtalt i skd.cirk. nr.22 af 9.dec. 1986.

Hver ægtefælle skal opgøre den skattepligtige indkomst, den personlige indkomst, kapitalindkomsten og den skattepligtige formue efter samme regler som gælder for ugifte, medmindre der i lovgivningen er gjort specielle undtagelser.

Indkomst- og formueskatten beregnes som udgangspunkt særskilt for hver ægtefælle, jf. KL § 4, stk.2 - dog gælder der særlige regler om overførsel af uudnyttet personfradrag, underskud m.v., se B 1.3.

Ifølge lov om registreret partnerskab kan to personer af samme køn få deres partnerskab registreret. Herefter vil de være omfattet af de samme regler, som gælder for den skattemæssige behandling af ægtefæller, jf. lov nr.372 af 7.juni 1989, der trådte i kraft den 1.okt. 1989.

1.1. Fordelingen mellem ægtefællerne

Indtægter som løn, dagpenge, pensioner og anden A-indkomst og de dertil hørende fradrag kan i almindelighed umiddelbart henføres til de respektive ægtefæller. Det samme gælder de fleste B-indkomster. Om overskud eller underskud ved driften af erhvervsvirksomhed, se B 1.1.2.

Til brug ved afgørelsen af, om en kapitalindkomst eller en kapitaludgift skal beskattes eller fradrages hos manden eller hustruen, forudsætter loven, at ægtefællernes aktiver og gæld skal fordeles imellem dem.

1.1.1. Fordeling af aktiver og passiver mellem ægtefællerne

Kapitalindtægter og kapitaludgifter samt formue medregnes som hovedregel ved indkomst- og formueopgørelsen hos den ægtefælle, der efter ægteskabslovgivningen har rådighed over aktivet eller, hvis der er tale om fradragsberettigede udgifter, hæfter for betalingen, jf. KL § 24 A.

For så vidt angår kapitalindkomst vedrørende erhvervsvirksomhed, se dog B 1.1.2.

En ægtefælle har rådigheden over sin bodel og sit eventuelle særeje, hvilket vil sige

1) det den pågældende ejede ved ægteskabets indgåelse,

2) det den pågældende har modtaget under ægteskabet som arv, gave eller til sit personlige underhold, og

3) det den pågældende under ægteskabet har indtjent eller anskaffet for sin indtjening eller i stedet for disse aktiver.

En ægtefælle hæfter med sin bodel og sit eventuelle særeje for de forpligtelser, der påhviler den pågældende, hvad enten de er opstået før eller under ægteskabet. Hvem af ægtefællerne, der hæfter for en given fordring beror således på, hvem af dem, der har forpligtet sig over for kreditor ved aftale eller gjort sig skyldig i erstatningspådragende forhold.

Kontrol og ændring af fordelingen

Skattemyndighederne kan normalt henholde sig til den fordeling af aktiver og passiver, som ægtefællerne har foretaget.

Konstateres det, at ægtefællerne fra år til år foretager en væsentlig ændret fordeling af formuegoder eller gældsposter kan dette dog medføre, at skattemyndighederne må tage spørgsmålet op til en nærmere undersøgelse, f.eks. af kontrolmæssige hensyn. Skattemyndighederne må således påse, at kapitalindtægter ikke er gledet ud, og at kapitaludgifter ikke er medregnet hos begge ægtefæller.

Såfremt skattemyndighederne i øvrigt finder det fornødent at gribe ind over for ægtefællernes fordeling af aktiverne, og der opstår spørgsmål om, hvis særeje eller bodel et givet aktiv hører til, kan man med hensyn til aktiver, der er registreret på navn, f.eks. fast ejendom, biler, større både, indestående i pengeinstitutter o.lign., lægge vægt på, i hvis navn aktivet er registreret. Det gælder dog ikke, hvis det må antages, at den pågældende ægtefælle ikke har haft de fornødne midler til anskaffelsen, og aktivet ikke er erhvervet ved arv eller gyldigt givet gave. I sådanne tilfælde må det undersøges, hvem der har finansieret anskaffelsen af aktivet.

For andre aktiver kan der på samme måde lægges vægt på, hvilken ægtefælle, der anføres som køber i f.eks. en købekontrakt, som kreditor i et gældsbrev eller som arving eller gavemodtager i et testamente eller gavebrev.

Ægtefæller, som ikke har fordelt indkomster, fradrag, formue og gæld i overensstemmelse med kildeskattelovens regler, og som efter 1.juli i året efter indkomståret fremsætter anmodning om ændring af den foretagne fordeling, kan kun få anmodningen imødekommet, hvis der foreligger særlige omstændigheder, der efter skattemyndighedernes opfattelse gør ændringen påkrævet, jf. KL § 62 A, stk.5

Såfremt anmodningen imødekommes, tilkommer der ikke den skattepligtige renter som nævnt i KL § 62 A, stk.3, 2.pkt., eller KL § 62, stk.3, 2.pkt., af det skattebeløb som hidrører fra ændringen.

Bestemmelsen har virkning for anmodninger, der udgives den 2.maj 1990 eller senere.

Bevis for ejerforholdet

Justitsministeren har i forbindelse med behandlingen af lovforslaget vedrørende ægtefællebeskatningen i 1982 udtalt, at den af ægtefællerne foretagne fordeling af aktiverne imellem sig i selvangivelserne vil kunne tillægges betydning som bevis for ejerforholdet i forhold til ægtefællernes kreditorer, arvinger samt ved skifte af formuefællesskabet i anledning af skilsmisse. Der vil dog være tale om en samlet bedømmelse, hvor andre holdepunkter for ejerforholdet kan tillægges afgørende betydning.

Ligedeling

Kan det ikke afgøres, hvem et indkomst- eller formueskattepligtigt beløb vedrører, medregner hver ægtefælle halvdelen, jf. KL § 24 A.

Denne regel kan f.eks. anvendes, såfremt ægtefællerne er uenige eller er i tvivl om, hvem et formuegode tilhører, eller hvem en fradragsberettiget udgift påhviler. Se f.eks. Skat 1987.2.135.

1.1.2. Hos hvem beskattes erhvervsvirksomhed - KL § 25 A

I henhold til KL § 25 A beskattes indkomst og formue, der vedrører en erhvervsvirksomhed, hos den ægtefælle, der driver virksomheden. Bestemmelsen er en undtagelse fra hovedreglen om, at afkast af formueaktiver beskattes hos den af ægtefællerne, der ifølge ægteskabslovgivningen har den retlige rådighed over aktivet. Bestemmelsen gælder også for renteindtægter og renteudgifter, der vedrører virksomheden.

Kapitalafkast efter virksomhedsskattelovens § 7 beskattes dog hos den ægtefælle, der har rådighed over (ejer) virksomheden, jf. KL § 25 A, stk.2.

Hvis den erhvervsmæssige del af en blandet ejendom, der tilhører den ene ægtefælle som bodel eller særeje, benyttes af den anden ægtefælle i dennes erhvervsvirksomhed, skal sidstnævnte ægtefælle beskattes af den del af ejendommen, der benyttes erhvervsmæssigt.

Har begge ægtefæller deltaget i driften af virksomheden, beskattes indkomst og formue hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden i kraft af sin arbejdsindsats kombineret med ledelsesfunktioner og eventuel faglig uddannelse, jf. KL § 25 A, stk.1.

Over- eller underskud af virksomhed, i hvis drift ingen af ægtefællerne deltager aktivt, f.eks. bortforpagtning af landbrug, kommanditistanparter, medregnes ved indkomstopgørelsen hos den ægtefælle, der efter de civilretlige regler har rådighed over virksomheden, jf. KL § 24 A.

Er samlivet mellem ægtefællerne ophørt i løbet af indkomståret (se herom B 1.5), beskattes den af ægtefællerne, der i overvejende grad har drevet virksomheden, af indkomsten fra denne indtil samlivets ophør, jf. KL § 25 A, stk.6.

Samme uddannelse

Hvor ægtefællerne har samme uddannelse, forekommer det ofte, at de driver deres virksomhed fra fælles lokaler og med fælles medhjælp. Det vil ofte være tilfældet inden for erhverv som læge, tandlæge, advokat, arkitekt o.lign. For at anse dette som en selvstændig virksomhed for hver af ægtefællerne må det kræves, at ægtefællerne har hver deres kundekreds, og at det ved regnskab kan godtgøres, hvad hver ægtefælles indtægt andrager. Under de nævnte forudsætninger kan de fælles udgifter eventuel fordeles forholdsmæssigt mellem ægtefællerne.

Når der ikke foreligger et fyldestgørende regnskab, der viser fordelingen af indtægterne mellem ægtefællerne, er der ikke mulighed for en skønsmæssig fordeling af indtægter og udgifter, se som eksempel lsr.1973.160 om et dyrlægeægtepar. I et sådant tilfælde er der tale om en fælles virksomhed, og overskuddet beskattes hos den af ægtefællerne, der må anses for i overvejende grad at have drevet virksomheden, medens den anden ægtefælle kan anses for medarbejdende, jf. eksempelvis VLD af 20.juni 1986 (Skat 1986.7.460).

Afskrivninger og overførsel af formuegoder KL § 26 A og 26 B

I følge KL § 26 A, stk.1, foretages skattemæssige afskrivninger på aktiver, herunder også bygninger, der anvendes i en erhvervsvirksomhed, som drives af en gift person, af den pågældende, uanset hvem af ægtefællerne aktivet tilhører.

Overdragelse eller overførsel af aktiver, hvorpå der kan foretages skattemæssige afskrivninger, fra den ene ægtefælle til den anden til anvendelse i dennes erhvervsvirksomhed, udløser efter KL § 26 A, stk.2, ikke beskatning af fortjeneste eller fradrag for tab, og den ægtefælle, der får et sådant aktiv overdraget eller overført, skal fortsætte de skattemæssige afskrivninger på det grundlag, som den overdragende ægtefælle havde for sine afskrivninger. Successionen i den overdragende ægtefælles skattemæssige stilling gælder også med hensyn til beskatning eller adgang til at fradrage tab ved et senere salg af det overtagne aktiv, idet vedkommende ægtefælle også beskattes af den fortjeneste, der modsvares af afskrivninger, som den overdragende ægtefælle har foretaget i den periode han/hun benyttede aktivet i sin virksomhed. Se f.eks. Skat 1987.2.141.

Handelsomkostningerne ved overdragelse af en fabriksejendom til ægtefællen kan ikke tillægges ejendommens oprindelige anskaffelsessum i forbindelse med et senere videresalg, idet ægtefællen succederer i den overdragende ægtefælles skattemæssige stilling, Skat 1985.8.222.

En ægtefælles køb af den anden ægtefælles ejendom på tvangsauktion behandles på samme måde efter KL § 26 A og § 26 B som andre overdragelser mellem samlevende ægtefæller.

Er der tale om overdragelse eller overførsel af et af de i AL afsnit I eller III omtalte aktiver (driftsmidler eller skibe, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt) sker overførsel af afskrivningsadgangen og af beskatningen ved senere afhændelse ved, at det opgøres, hvor meget der under hensyn til de anvendte årlige afskrivningsprocenter på saldoværdien er afskrevet på dette driftsmiddels anskaffelsessum og den ikke afskrevne del af anskaffelsessummen går ud af saldoværdien hos den overdragende ægtefælle og indgår med samme beløb hos den anden ægtefælle.

Det anførte gælder såvel, hvor der overføres enkelte driftsmidler fra den ene ægtefælle til den anden, som, hvor der overføres en hel virksomhed.

En ægtefælle succederer i den anden ægtefælles skattemæssige stilling med hensyn til afskrivninger, selv om det pågældende aktiv kun er udlånt og ikke endeligt er overdraget til ægtefællen.

Hvis der i forbindelse med overførsel af et aktiv fra den ene ægtefælle til den anden samtidigt sker ændring i benyttelsesformen, skal reglerne i AL § 32 anvendes, og overførsel til ændret benyttelsesform sidestilles derfor med salg og køb af formuegodet, således at værdien i handel og vandel på overførselstidspunktet betragtes som salgs- og købesum, jf. KL § 26 A, stk.3.

Overdragelse af varer

De omtalte regler gælder ikke for overdragelse af varer mellem ægtefæller. I disse tilfælde skal betalingen indgå på normal måde i ægtefællernes regnskab. Det forudsættes, at betalingen svarer til de priser, der ville blive beregnet i et forretningsmellemværende mellem uafhængige parter.

KL § 26 B

Overdrager en ægtefælle andre aktiver end de i KL § 26 A nævnte til sin samlevende ægtefælle, skal fortjeneste eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst. Aktiverne anses for anskaffet af erhververen på samme tidspunkter, for samme beløb og med samme formål som de oprindelige anskaffelser.

Foranstående regler gælder overdragelser inden for det tidsrum, hvor ægtefællerne anses for samlevende i skattemæssig henseende. Se herom B 1.5.

1.1.3. Lån mellem ægtefæller

Spørgsmålet om og under hvilke vilkår, ægtefæller med skattemæssig virkning kan foretage renteberegning af lån imellem sig, må afgøres af ligningsmyndigheden ud fra en konkret vurdering. Det tilføjes i denne forbindelse, at ægtefæller i henhold til ægteskabslovgivningen kan indgå bindende retshandler med hinanden.

1.2. Opdeling i personlig indkomst og kapitalindkomst

I 1.1. omtales fordelingen af indtægter og udgifter samt aktiver og passiver mellem ægtefællerne.

Når en sådan fordeling er foretaget, skal hver ægtefælle på grundlag af den del af de samlede indkomster, der kan henføres til denne ægtefælle, opgøre sin skattepligtige indkomst, personlige indkomst og kapitalindkomst efter tilsvarende regler som gælder for ugifte, jf. PSL §§ 1-4, se C 4.

1.3. Skatteberegningen

Ægtefællernes skat beregnes som udgangspunkt efter tilsvarende regler som for ugifte, jf. PSL §§ 5-9, dvs. at skatten for hver ægtefælle beregnes særskilt på grundlag af den efter PSL §§ 1-4 opgjorte indkomst for hver ægtefælle, jf. B 1.2., og dermed uafhængigt af den anden ægtefælles indkomst.

For ægtefæller, der er samlevende ved indkomstårets udløb, gælder dog ifølge PSL følgende specielle regler ved beregning af skatten for indkomståret 1990

1) Overførsel af uudnyttet bundfradrag 144.900 kr. ved beregning af 6 pct.s skat, jf. § 8, stk.2, 1.pkt.

2) Beregning af ægtefællernes nettokapitalindkomst under eet, jf. § 8, stk.2, 3.pkt.

3) Overførsel af uudnyttet personfradrag, jf. § 10, stk.4.

4) Nedsættelse af personfradrag hos ægtefællen med den højeste skattepligtige indkomst i forbindelse med modtagne sociale ydelser, jf. § 11, 4.pkt.

5) Overførsel af underskud jf. § 13, stk.2 og stk.4.

6) Opgørelse efter overgangsreglerne af ægtefællernes samlede nettokapitalindkomst, jf. § 23, stk.1-3 (se C 4.3.3).

Er ægtefællerne samlevende i hele indkomståret, og omfatter dette en periode af et helt år, skal der foretages

Beregning af formueskatten for hver ægtefælle for sig. Uudnyttet del af bundfradrag (1.002.600 kr. for 1990) kan overføres til den anden ægtefælle, ligesom den ene ægtefælles negative formue kan fratrækkes i den anden ægtefælles positive formue.

b) Skattenedsættelse i henhold til 78 pct.s skatteloftet i § 19, stk.3-4.

c) Skatteberegning efter overgangsreglerne i § 23, stk.4-6 (se C 4.3.3).

Om ægtefællerne kan anses for samlevende i relation til de ovenfor omtalte regler afgøres efter bestemmelserne i KL § 4, se herom B 1.5.

I skd.cirk. nr.22 af 9.dec. 1986 og skd.cirk. nr.103 af 13.sept. 1988 findes eksempler på skatteberegningen for ægtefæller.

1.4. Overførsel til medarbejdende ægtefæller og lønaftale mellem ægtefæller

Ægtefæller, der i fællesskab driver en erhvervsvirksomhed, har mulighed for at anvende reglerne i KL § 25 A, stk.3, om medarbejdende ægtefælle, eller de kan anvende reglerne i KL § 25 A, stk.7, om lønaftale mellem ægtefæller.

Uanset om ægtefællerne vælger at overføre overskud til medarbejdende ægtefælle eller indgå lønaftale, skal den af ægtefællerne, som i overvejende grad driver virksomheden, beskattes af virksomhedens overskud, og det også er denne ægtefælle, som kan foretage de skattemæssige afskrivninger på aktiverne i erhvervsvirksomheden, jf. KL § 26 A, stk.1.

Derimod kan ægtefællerne frit vælge, om den ægtefælle, der ikke i overvejende grad driver virksomheden, skal have status som lønmodtager efter KL § 25 A, stk.7, eller om der skal ske overførsel til medarbejdende ægtefælle efter bestemmelsens stk.3.

Dog kan ægtefællerne ikke anvende reglerne om overførsel til medarbejdende ægtefælle i det indkomstår, hvor en lønaftale finder anvendelse i hele året eller en del af året, jf. KL § 25 A, stk.7, 2.pkt.

1.4.1. Medarbejdende ægtefælle KL § 25 A, stk.3

Hvis ægtefæller, der er samlevende ved indkomstårets udgang, begge har deltaget i væsentligt omfang i driften af den ene ægtefælles eller begges erhvervsvirksomhed, skal indkomsten fra denne beskattes hos den af ægtefællerne, der i overvejende grad har drevet virksomheden. Såfremt ægtefællerne anmoder herom, overføres indtil 50 pct. af virksomhedens overskud, for 1990 dog højst 130.700 kr., til den anden ægtefælle som personlig indkomst for denne. KL § 25, stk.3, er ikke til hinder for, at der overføres et mindre beløb end det, der svarer til den faktiske arbejdsindsats. Indkomsten for den ægtefælle, der beskattes af indkomsten fra virksomheden, nedsættes med det overførte beløb, jf. KL § 25 A, stk.5.

Om virksomhedsordningen og reglerne om medarbejdende ægtefælle, se L 1.4.2.

Samlevende

Det er en betingelse for overførsel af overskud til medarbejdende ægtefælle, at ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udgang. Hvorvidt ægtefællerne kan anses for samlevende afgøres efter bestemmelserne i KL § 4, se B 1.5.

Det er ligeledes en betingelse, at ægtefællerne er enige om overførslen, Skat 1989.6.473.

Såfremt samlivet i skattemæssig forstand ophører i løbet af indkomståret, medregnes indkomst fra virksomheden indtil samlivets ophør hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden, jf. KL § 25 A, stk.6. I det år, samlivet ophører, kan der ikke ske overførsel af overskud til den medarbejdende ægtefælle.

Tilsvarende gælder, både ved skifte og ved uskiftet bo, når den ene ægtefælle dør. I så fald skal indkomsten fra virksomheden i tiden indtil dødsfaldet beskattes hos den ægtefælle, der i overvejende grad har drevet virksomheden.

Om anvendelsen af reglerne om medarbejdende ægtefælle ved skifte og forskudt regnskabsår henvises til side 200 i Skattedepartementets vejledning i reglerne om dødsbobeskatning, okt. 1989.

Har en ægtefælle forskudt indkomstår, som f.eks. slutter 30.sept., kan der ske overførsel af overskud til den medarbejdende ægtefælle, hvis ægtefællerne er samlevende pr. denne dato, selv om de eventuelt bliver separeret eller skilt inden udgangen af kalenderåret, skd.57.157.

Væsentligt omfang

Det er endvidere en betingelse, at den medarbejdende ægtefælle i væsentligt omfang har deltaget i driften af erhvervsvirksomheden. Det beror på enkonkret afgørelse, om ægtefællens deltagelse i det enkelte tilfælde har haft et væsentligt omfang. Det skal dreje sig om medarbejde af fastere karakter, som lægger beslag på en betydelig del af ægtefællens arbejdskraft.

Ægtefællens medvirken må have et sådant omfang, at der ved tilrettelæggelsen af virksomhedens drift er regnet med ægtefællens deltagelse i arbejdet. Normalt er der således sparet udgift til anvendelse af fremmed arbejdskraft. Det er dog ikke nødvendigt, at ægtefællen har medvirket dagligt i hele indkomståret. Reglen kan også efter omstændighederne anvendes, hvor ægtefællen kun har deltaget i arbejdet i visse dage om ugen eller kun i en del af indkomståret. Der foreligger dog ikke en væsentlig medvirken, når ægtefællen kun yder lejlighedsvis assistance eller kun arbejder med nogle få timer om ugen (f.eks. i forbindelse weekendtravlhed), eller når der er tale om sæsonarbejde af kortere varighed, f.eks. i forbindelse med julehandelen.

Det vil i almindelighed ikke være tilstrækkeligt, at ægtefællen har passet virksomhedens forretningstelefon. Arbejdet med regnskabsføring i virksomheden kan begrunde skattemæssig stilling som medarbejdende ægtefælle, hvis virksomheden har et sådant omfang, at regnskabsføringen stiller betydelige krav til ægtefællens arbejdsindsats. I en mindre virksomhed, hvor regnskabsføringen væsentligt består i nogle få daglige poster, kan det ikke danne grundlag for beskatning som medarbejdende ægtefælle.

Hvor ægtefællen arbejder med i virksomheden hver dag, må der i almindelighed være tale om en daglig arbejdsindsats på mindst 3-4 timer. Er der ikke tale om daglig medvirken eller medvirken i hele indkomståret, må der normalt kræves en væsentlig større daglig arbejdsindsats.

Hvis virksomheden er påbegyndt eller ophørt i løbet af året, er det tilstrækkeligt, at omfanget af den medarbejdende ægtefælles arbejde har været væsentligt i den periode af indkomståret, hvor den fælles virksomhed har været i drift, SD-cirkulære 1978 nr.8. Se også lsr.1978.190, hvor en virksomhed den 1.maj blev omdannet til et anpartsselskab.

Er ægteskab indgået i årets løb, er det tilstrækkeligt, at der har været tale om en væsentlig medvirken i den del af året, ægteskabet har bestået. Det overførte beløb må dog ikke stå i åbenbart misforhold til ægtefællens arbejdsindsats i virksomheden, jf. Skat 1988.8.480.

En ægtefælles øvrige indtægter kan indicere, at ægtefællens arbejdsindsats ikke kan antages at have været væsentlig, således hvis de øvrige indtægter er relativt betydelige, eller såfremt den pågældende har modtaget sygedagpenge en stor del af året, jf. Skat 1985.8.224 og lsr.1986.58, eller har modtaget plejevederlag for flere børn, ligesom også andre forhold kan tale imod, at væsentlig medvirken kan have foreligget.

Beskæftigelse af fremmed medhjælp på en landbrugsejendom medfører ikke i sig selv, at hustruens arbejde ikke kan anses for at være af væsentligt omfang, lsr.1979.81.

Såfremt ægtefællen medvirker i en erhvervsvirksomhed, der kun drives en mindre del af året, skal arbejdsindsatsen ikke omregnes til helårsbasis vedbedømmelsen af væsentligheden, se således lsr.1974.73 om restauration tilknyttet væddeløbsbane.

Når den medarbejdende ægtefælle deltager i driften af flere af den anden ægtefælles eller begges erhvervsvirksomheder, kan reglen om medarbejdende ægtefælle anvendes, såfremt ægtefællens samlede indsats i de omhandlede virksomheder kan karakteriseres som væsentlig.

Bivirksomhed

Om muligheden for at anvende KL § 25 A på en skatteyders bivirksomhed, se ØLD af 3.feb. 1981 (skd.59.370).

Er der tale om en bivirksomhed, kan væsentlighedskriteriet anses for opfyldt, når den medarbejdende ægtefælles indsats kan anses for væsentlig i forhold til den anden ægtefælles indsats. Noget minimum i henseende til anvendt timetal i virksomheden kan ikke kræves. Se skd.65.161 og lsr.1983.51.

I Skat 1986.2.150, der bl.a. vedrørte spørgsmålet om anvendelse af KL § 37 A (nu § 25 A) i forbindelse med indtægten fra et lægeinteressentskab, fandt Landsskatteretten ikke bestemmelsen anvendelig, idet lægevagtsarbejdet, hvori lægehustruen tog del, måtte anses for en integrerende del af lægeinteressentskabets arbejdsområde, således at væsentlighedskriteriet skulle bedømmes ud fra lægens samlede arbejdsindsats i lægeinteressentskabet.

Driften

En landbruger-hustrus arbejde vedrørende folkehusholdningen, herunder kostforplejning og renholdelse af værelser, anses for omfattet af bestemmelsen om medarbejdende ægtefælle.

Den tid, en hustru, der virkede som chauffør for manden, havde været til rådighed, medens mandens udearbejde stod på, kunne ikke medregnes ved bedømmelsen af hustruens arbejdsindsats, lsr.1973.164.

Erhvervsvirksomhed

Reglerne om medarbejdende ægtefælle og lønaftale mellem ægtefæller kan ikke anvendes, når ægtefællen hjælper den anden i en lønnet stilling, se bl.a. lsr.1974.72 og 1975.96.

Der kan undertiden opstå tvivl om, hvornår selvstændig virksomhed foreligger. Se herom i C 4.2.4.

Interessentskaber

Bestemmelsen om medarbejdende ægtefælle kan også anvendes, når den anden ægtefælle er deltager i et interessentskab, og i følge lsr.1981.81 gælder dette både når den medarbejdende ægtefælle alene arbejder for den anden ægtefælle og når arbejdet udføres for interessentskabet som sådant.

I sidstnævnte tilfælde kan ægtefællen dog i stedet indgå en almindelig lønaftale med interessentskabet, som vil kunne godkendes i skattemæssig henseende, jf. princippet i VLD af 3.nov. 1983 (skd. 69.257).

Indtil 50 pct.

Såfremt ægtefællerne anmoder herom, kan indtil 50 pct. af virksomhedens overskud overføres til ægtefællen, dog højst 130.700 kr. for 1990.

Det er en betingelse, at ægtefællerne er enige om overførslen, Skat 1989.6.473.

I det omfang overførsel eller manglende overførsel af overskud til medarbejdende ægtefælle efterfølgende viser sig ugunstigt i forhold til andre lovregler, har Ligningsrådet vedtaget, at anmodning om henholdsvis overførsel eller tilbageførsel af overskud til medarbejdende ægtefælle kan fremsættes i indtil 5 år efter udløbet af det pågældende indkomstår, jf. skattestyrelseslovens § 29, stk.4, Skat 1988.12.795. 5-års reglen gælder fortsat for indkomståret 1989 og tidligere år.

Virksomhedens overskud

Beregningsgrundlaget for det overskud, der maksimalt kan overføres til den medarbejde ægtefælle, er virksomhedens skattepligtige overskud før kapitalindtægter og kapitaludgifter, jf. KL § 25 A, stk.4.

Skattemæssige afskrivninger, henlæggelser til investeringsfonds m.v. foretages således inden der sker beregning af den del af overskuddet, der kan overføres til den medarbejdende ægtefælle. På tilsvarende måde skal der ske tillæg af skattepligtige tilskud m.v., der vedrører virksomheden, sygedagpenge efter reglerne om frivillig forsikring og værdi af forbrug af egne varer fra virksomheden, inden den medarbejdende ægtefælles andel af overskuddet kan beregnes.

Endvidere fragår underskud fra tidligere år i det omfang, det hidrører fra virksomheden. Rente- og udbytteindtægter, kursgevinster på fordringer og gæld samt renteudgifter og kurstab på fordringer og gæld holdes derimod uden for det underskud, der fradrages.

Lejeværdi af bolig i egen ejendom, hvoraf en del anvendes i virksomheden, indgår ikke i virksomhedens overskud, da lejeværdi af bolig i egen ejendom ikke kan anses for at være indkomst, der vedrører erhvervsvirksomheden. Dette gælder dog ikke, såfremt virksomhedsskatteloven benyttes, og lejeværdi af bolig i egen ejendom indgår i virksomhedens skattepligtige overskud (f.eks. ved ejendomme med 3 eller flere lejligheder).

Kontingenter til arbejdsgiverforeninger skal ikke fragå i beregningsgrundlaget for overførsel til medarbejdende ægtefælle.

Når virksomhedens overskud på den anførte måde er opgjort efter de almindelige regler, skal der efter KL § 25 A, stk.4, ske tillæg af renteudgifter og kurstab på fordringer og gæld og fradrag af rente- og udbytteindtægter (herunder skattegodtgørelse), samt kursgevinster på fordringer og gæld, som indgår i opgørelsen af virksomhedens overskud.

Autoforhandlers finansieringsudgifter og -indtægter kan ikke sidestilles med renter i relation til det overskud, hvor indtægt som medarbejdende ægtefælle beregnes. Kun beløb, der beregnes som rente og kan betegnes som rente, kan tillægges eller skal fratrækkes ved reguleringen af overskuddet, skd.40.29.

Det beløb, der er overført til den medarbejdende ægtefælle, anses for indtjent ved selvstændig virksomhed, og den medarbejdende ægtefælle kan derfor ikke foretage indskud på etableringskonto på grundlag af denne indtægt.

Som foran nævnt beregnes den medarbejdende ægtefælles andel af virksomhedens overskud efter foretagne afskrivninger, investeringsfradrag, henlæggelser til investeringsfonds, og med tillæg af bl.a. evt. lejeværdi af bolig i fast ejendom hørende til virksomheden og evt. værdi af forbrug af egne varer fra virksomheden.

Der kan derfor ikke blive tale om særskilt fradrag for afskrivninger og henlæggelser til investeringsfonds i den medarbejdende ægtefælles overskudsandel eller om særskilt tillæg for lejeværdi eller for forbrug af egne varer til denne overskudsandel, se skd.cirk. nr.135 af 4.nov. 1988. En læge, hvis hustru som sygeplejerske var medarbejdende ægtefælle, kunne ikke - udover den maksimale overførsel til hustruen af virksomhedens overskud - ved sin indkomstopgørelse fratrække den del af hustruens pensionskassebidrag, som svarede til arbejdsgiverens andel heraf i henhold til overenskomsten med Dansk Sygeplejeråd. Derimod kunne hustruen som ejer af ordningen selv fratrække det fulde bidrag efter PL § 18, jf. lsr. 1984.86.

Ikke åbenbart misforhold

Ifølge KL § 25 A, stk.3, må der ikke være et åbenbart misforhold mellem det overførte beløb og den medarbejdende ægtefælles arbejdsindsats i virksomheden. Der kan herved tages hensyn til såvel arbejdets tidsmæssige udstrækning som karakteren af det udførte arbejde.

Ligningsmyndighederne skal herefter påse, at det overførte beløb ikke er urimeligt stort i forhold til arbejdsindsatsen.

Formålet med denne regel er, at skattemyndighederne skal have mulighed for at tilsidesætte overførsler af beløb på eller tæt ved maksimum, hvis der alene er tale om et mindstemål af en arbejdsindsats, der i øvrigt kan karakteriseres som væsentlig.

En kortere arbejdstid end fuld tid bevirker ikke automatisk en forholdsmæssig afkortning af maksimumbeløbet, jf. f.eks. Skat 1986.5.334.

1.4.2. Lønaftale mellem ægtefæller

Ved indgåelse af lønaftale vil den medarbejdende ægtefælle få status som lønmodtager, jf. KL § 25 A, stk.7, sidste punktum. Herefter kan denne ægtefælle som andre lønmodtagere foretage fradrag for dokumenterede lønmodtagerudgifter, fradrag for faglige kontingenter og erhvervsmæssig kørsel m.v. Endelig kan vedkommende ægtefælle også indskyde på etableringskonto. Desuden kan ægtefællen modtage jubilæumsgratiale efter lov om særlig indkomstskat samt skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse.

Udgiften til ægtefællens løn fratrækkes i virksomhedens indkomst.

Lønaftalens indhold

Det fremgår af KL § 25 A, stk.7, at lønaftale først kan tillægges skattemæssig virkning fra det tidspunkt, hvor den træder i kraft.

De lokale ligningsmyndigheder kan tilsidesætte aftalen, såfremt aftalen ikke dækker over et reelt arbejdsforhold, eller hvis der er et åbenbart misforhold mellem arbejdsindsatsen og lønnens størrelse.

Ved afgørelsen af om lønnens størrelse ved lønaftale står i rimeligt forhold til arbejdsindsatsen, kan ligningsmyndighederne tage deres udgangspunkt i objektive kriterier såsom

1) Sammenligning med faggruppens overenskomstmæssigt fastsatte løn,

2) sammenligning med ægtefællens aflønning i en anden virksomhed, hvor ægtefællen tidligere har været ansat,

3) vurdering i forhold til faggruppens generelle beskæftigelsessituation. Er der f.eks. mangel på den type arbejdskraft, ægtefællen udfører, vil en højere aflønning være acceptabel også i ægtefællens virksomhed,

4) sammenligning med aflønning af andre ansatte i virksomheden.

Arbejdsgiverægtefællens pligter i relation til skattelovgivningens almindelige regler

Det følger af KL § 25 A, stk.7, at den ægtefælle, som skal beskattes af erhvervsvirksomhedens overskud efter KL § 25 A, stk.1, ved indgåelse af lønaftale mellem ægtefæller er at betragte som arbejdsgiver med de pligter, der følger af skattelovgivningens almindelige regler.

I modsætning til en lønaftale mellem uafhængige parter kan en lønaftale mellem ægtefæller ikke tillægges skattemæssig virkning, hvis arbejdsgiverægtefællen undlader at indeholde A-skat.

Det samme gælder, hvis indeholdt A-skat ikke betales eller indbetales så sent, at det kan medføre strafansvar efter bestemmelserne i kildeskattelovens afsnit VIII, hvorimod en forsinkelse med indbetalingen, der alene medfører gebyr for manglende redegørelse og morarente, jf. KL § 57 og § 63, stk.2, næppe er tilstrækkelig til at frakende lønaftalen skattemæssig virkning. Hvis der er andre ansatte i virksomheden dækker indbetalinger af indeholdt A-skat forlods de øvrige ansattes A-skattetilsvar.

Lønmodtagerægtefællens trækprocent forudsættes bekendt af arbejdsgiverægtefællen, hvorefter reglen i KL § 48, stk.7, om 50 pct.-træk ikke kommer til anvendelse.

I forbindelse med lønindeholdelse efter KL § 73 skal det lønindeholdte beløb være afregnet før godskrivning på lønmodtagerægtefællen kan finde sted.

Arbejdsgiverægtefællen skal ved årets udgang indsende lønoplysningsseddel for ægtefællen.

Da den medarbejdende ægtefælle ved lønaftalen har status som lønmodtager, skal der endvidere indsendes bidrag til ATP og AUD. I det omfang arbejdsmarkedsbidraget beregnes efter lønsumsmetoden, skal ægtefællens løn indgå i beregningsgrundlaget.

Flere erhvervsvirksomheder

Ægtefæller, der driver flere erhvervsvirksomheder i fællesskab, er udelukket fra at anvende overførsel til medarbejdende ægtefælle og lønaftale i samme indkomstår, jf. KL § 25 A, stk.7, 2.pkt.

I det tilfælde skal lønaftalen vedrøre den enkelte virksomhed for sig, og der er intet til hinder for, at hustruen er lønmodtager i mandens virksomhed og vice versa.

Samlevende

En lønaftale mellem ægtefæller har virkning efter reglerne i KL § 25 A, stk.7, indtil samlivet ophører i skattemæssig forstand. Se herom B 1.5.

I de tilfælde, hvor det er den samme ægtefælle, som ejer og driver virksomheden, vil lønaftalen være at betragte som en almindelig lønaftale efter udløbet af det indkomstår, hvor samlivet faktisk ophører eller fra tidspunktet for separation eller skilsmisse. Derimod ophører aftalen ved dødsfald.

Ved indgåelse af nyt ægteskab er der intet i skattelovgivningen, der hindrer, at såvel den nye som tidligere ægtefælle er beskæftiget i virksomheden.

1.5. Ændring af den ægteskabelige status

Der gælder enkelte særregler for beskatning af ægtefæller, hvoraf nogle forudsætter, at ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb, jf. B 1.3, pkt.1-6. mens andre forudsætter, at ægtefællerne har været samlevende i hele indkomståret og at dette har omfattet en periode af et helt år, jf. B 1.3, pkt.a-c.

Om ægtefællerne kan anses for samlevende i relation til disse særregler afgøres efter bestemmelserne i KL § 4, jf. B 1.5.1-3 nedenfor.

1.5.1. Ægteskabsindgåelse samt genoptagelse af samlivet

I det år, hvor ægteskabet indgås eller ægtefællerne genoptager samlivet efter separation eller samlivsophævelse, der har medført beskatning som enlig, gælder de særlige regler for beregning af ægtefællers skat, som er nævnt i B 1.3, pkt.1-6. Det forudsættes dog, at ægtefællerne er samlevende i skattemæssig henseende ved indkomstårets udløb.

De i B 1.3, pkt.a-c anførte særregler kan derimod ikke anvendes, da samlivet ikke har bestået i hele indkomståret.

Ifølge HD af 13.okt. 1986 (Skat 1986.10.597) kan overførsel af uudnyttet personfradrag ikke ske mellem ugifte, der lever sammen i parforhold.

1.5.2. Separation og skilsmisse samt bortfald af skattepligt

Ved separation eller skilsmisse anses samlivet for ophørt på tidspunktet for separationen eller skilsmissen, jf. KL § 4, stk.3.

De særlige regler for beregning af ægtefællers skat som er nævnt i B 1.3, pkt.1-6 og pkt.a-c kan derfor ikke anvendes, da samlivet er ophørt ved indkomstårets udløb.

Det tilsvarende gælder, hvis skattepligten bortfalder for den ene af ægtefællerne som følge af fraflytning til udlandet inden indkomstårets udløb. Hvis ægtefællerne derimod fraflytter landet samtidig anses de for samlevende ved indkomstårets udløb, hvorefter reglerne nævnt under B 1.3, pkt.1-6 kan finde anvendelse.

Reglerne nævnt under B 1.3, pkt.a-c kan ikke finde anvendelse, da indkomståret i dette tilfælde ikke omfatter en periode af et helt år.

Fradragsretten for prioritetsrenter i tiden mellem separationsdatoen og den endelige deling af fællesboet ved bodelingsoverenskomsten tilkommer den af ægtefællerne, til hvis bodel ejendommen hører, uanset om den anden ægtefælle har afholdt udgifterne vedrørende ejendommen, lsr.1981.163.

Tilsvarende gælder med hensyn til beskatning af formuen. I Skat 1987.7.511 statuerede Landsskatteretten således, at ægtefællerne i separationsåret skulle beskattes af en formue svarende til deres respektive bodele, og ikke som ønsket af den ene part, hver af halvdelen af formuen, idet den endelige deling af fællesboet først fandt sted ved bodelingsoverenskomst i det efterfølgende år.

Landsskatteretten lagde herved bl.a. vægt på, at der ved udgangen af separationsåret ikke kunne antages at have foreligget en fast aftale mellem ægtefællerne om en ligedeling af boet, (ligesom ægtefællerne ikke begge havde selvangivet i overensstemmelse hermed).

En separeret, der ved bodelingsoverenskomst havde fået tillagt halvdelen af nogle rentebærende aktiver, der hidtil havde hørt til den fraseparerede ægtefælles bodel, skulle kun beskattes af renteafkastet fra overenskomstens dato, uanset renternes forfaldstidspunkt, jf. Skat 1986.8.511.

1.5.3. Faktisk samlivsophævelse

Ophæver ægtefællerne samlivet uden separation eller skilsmisse, anses samlivet i skattemæssig henseende først for ophævet med udgangen af det indkomstår, hvori ophævelsen af samlivet har fundet sted, jf. KL § 4, stk. 4. Dette svarer nøje til den tidligere gældende regel, hvor sambeskatningen ved faktisk samlivsophævelse først ophørte med udgangen af det indkomstår, hvor samlivsophævelsen havde fundet sted.

Om samlivet i skattemæssig henseende kan anses for ophævet af andre ydre omstændigheder beror på en konkret vurdering.

Hvis denne ene ægtefælle bor på et plejehjem anses samlivet ophævet i skattemæssig henseende, uanset at plejehjemmet ligger i umiddelbar nærhed af den tidligere fælles bopæl.

Bor begge ægtefæller på plejehjemmet, men på hvert sit værelse, anses samlivet derimod for opretholdt i skattemæssig forstand.

Hvis beslutning om ægtefælles anbringelse på plejehjem træffes under et hospitalsophold, anses samlivet for ophævet i skattemæssig henseende fra dette tidspunkt.

Lever ægtefællerne adskilt på grund af deres erhverv, vil de som altovervejende hovedregel blive betragtet som samlevende i skattemæssig henseende, da samlivets ophævelse ikke beror på nogen uoverensstemmelse og derfor oftest vil være af midlertidig karakter.

Såfremt ægtefællerne lever faktisk adskilt, fordi den ene ægtefælle afsoner en langvarig fængselsstraf anses samlivet for opretholdt i skattemæssig forstand.

Da ægtefællerne efter det anførte anses for at være samlevende ved indkomstårets udløb i det år, hvor samlivet ophæves og der ikke foreligger separation eller skilsmisse inden årets udgang, finder de i B 1.3, pkt.1-6 anførte særregler anvendelse, ligesom de i B 1.3, pkt.a-c kan anvendes, forudsat ægtefællerne har været samlevende i hele indkomståret.

1.5.4. Død - Efterlevende ægtefælles ansættelse

Reglerne om beskatning i dødsfaldsåret har forskelligt indhold afhængig af, om man skal anvende reglerne i KL § 13 om længstlevendes beskatning i hele dødsfaldsåret af ægtefællernes indkomst, eller om man skal anvende reglerne i KL § 14 om beskatning ved skifte i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet.

Se evt. Skattedepartementets vejledning i reglerne om dødsbobeskatning m.v. (1989).

1.5.4.1. KL § 13 Uskiftet bo m.v.

Hovedanvendelsesområdet for KL § 13 er de tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle enten i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet har overtaget fællesboet til hensidden i uskiftet bo eller har fået dødsboet udleveret efter reglerne i skiftelovens § 57, stk. 1.

Hvis den afdøde ægtefælles særeje skiftes samtidig med, at den efterlevende ægtefælle overtager fællesboet til hensidden i uskiftet bo, sker beskatningen i dødsfaldsåret ligeledes efter reglerne i KL § 13. Indtægt af særejet for tiden efter dødsfaldet beskattes dog ikke hos den længstlevende, men derimod i særboet, jf. KL § 14, stk. 10.

KL § 13 finder tillige anvendelse, hvor en ægtefælle efter en forudgående skiftebehandling af fællesboet får boet udleveret til hensidden i uskiftet bo eller får boet udleveret efter skiftelovens § 57, stk. 1, medmindre der forinden er sket skifte med en eller flere arvinger (partielt skifte), jf. KL § 20C, stk. 1-3. En arvings arveafkald mod vederlag fra boet anses i denne forbindelse ikke som en udskiftning af den pågældende arving, se ØLD af 27.juni 1984 (skd.71.801) samt Skat 1988.8.474.

Endelig beskattes længstlevende efter KL § 13, jf. § 20C, hvis ægtefællerne var barnløse, og længstlevende i medfør af arveafgiftslovens § 14A får udsættelse med pligten til at svare arveafgift af hele arvebeholdningen, bortset fra eventuelle legater. Med hensyn til betingelserne for udsættelse efter arveafgiftslovens § 14 A, se ØLD af 8.dec. 1986 (Skat 1987.2.90).

Hvis to ægtefæller afgår ved døden efter hinanden i samme år, og længstlevende hensidder i uskiftet bo efter førstafdøde, beregnes skatten for længstlevendes mellemperiode i overensstemmelse med reglerne i KL § 13, selvom der skiftes ved længstlevendes død. Der beregnes skat af hver ægtefælles indkomst for sig efter reglerne i PSL §§ 5-7 og 8, stk.1. Ved beregningen anvendes reglerne om omregning i PSL § 14, 1.pkt. Længstlevende svarer derefter skat med summen af de beregnede skattebeløb.

Om personfradragene, se B 1.5.4.5.

Indkomstansættelsen

Længstlevende beskattes af begge ægtefællers indkomst i det indkomstår, hvori dødsfaldet finder sted, men indkomsten deles op i to ansættelser. Den ene medtager afdødes indkomst fra indkomstårets begyndelse indtil dødsfaldet (delansættelsen), mens den anden medtager længstlevendes indkomst i hele indkomståret. Dette gælder, hvadenten det er manden eller hustruen, der er afgået ved døden.

KL § 25 A,stk.3, om overførsel af virksomhedsoverskud til en medarbejdende ægtefælle anvendes ikke på de to ansættelser.

Cirkulære nr. 44 af 15.marts 1972 om beskatning ved hensidden i uskiftet bo gælder i princippet fortsat. Hvis afdødes indkomst stammer fra en selvstændig erhvervsvirksomhed, som videreføres af længstlevende efter dødsfaldet, eller fra en fast ejendom, kan det således ikke kræves, at der foretages en egentlig regnskabsmæssig opgørelse af indtægten fordelt på tiden før og efter dødsfaldet, idet der i så fald sædvanligvis måtte udarbejdes en skattemæssig statusopgørelse på tidspunktet for dødsfaldet. Det må i almindelighed være tilstrækkeligt, at der udarbejdes sædvanlig regnskabsmæssig opgørelse af indtægten af den selvstændige erhvervsvirksomhed eller ejendommen for hele året, og at den således opgjorte indtægt fordeles forholdsmæssigt på tiden før og efter dødsfaldet.

Om periodiseringen af afdødes renteindtægter og -udgifter gælder, at renterne kan fordeles mellem afdødes og længstlevendes ansættelser, således at såvel forfaldne som beregnede renteindtægter og -udgifter til og med dødsdagen medtages i afdødes indkomst.

Fordelingen kan dog også foretages således, at der i afdødes ansættelse medtages en forholdsmæssig del af årets forfaldne renter.

Uanset hvilket princip, der anvendes ved periodiseringen af delårets renteindtægt, må den beregnede helårsindkomst ikke indeholde mere end et års rente.

Med de i 1984 gennemførte nye rentebestemmelser i LL § 5 tilsigtes i almindelighed ikke nogen ændring af praksis om periodisering af renter ved dødsfald, i dødsboer, ved udlæg fra dødsboer og ved skifte af uskiftet bo. Men § 5, stk.8, indeholder dog en regel om, at fradragsretten for ubetalte renteudgifter, som efter reglen i stk.7 ikke tillades fratrukket i forfaldsåret på grund af restancer for tidligere år (se F 3.1.2) og derfor først kan fratrækkes på betalingstidspunktet, overgår til boet eller den efterlevende ægtefælle i det indkomstår, renterne betales, jf. SD-cirk. 1987-14, pkt.5. Fradragsretten kan ikke overgå til andre skattepligtige, f.eks. til børn eller universalarvinger. Betales renteudgifterne af dødsboet i boets første indkomstår, fradrages de fuldt ud i dette år. Der sker således ingen fordeling mellem perioden fra indkomstårets begyndelse til dødsfaldet (mellemperioden) og dødsboets første indkomstår.

Underskud i afdødes eller længstlevendes indkomst fra tidligere indkomstår overføres til fradrag henholdsvis i ansættelsen af afdødes og længstlevendes indkomst i dødsåret. Hvis underskuddet herefter ikke er udlignet, fratrækkes det i videst muligt omfang i den andens ansættelse efter PSL § 13, stk.2, medens et herefter resterende underskud overføres til det følgende indkomstår for længstlevende til fradrag efter personskattelovens og virksomhedsskattelovens regler.

På tilsvarende måde forholdes, hvis den ene eller eventuelt begge de skattepligtige indkomster i dødsåret udviser underskud.

Ved opgørelsen af afdødes indkomst i mellemperioden skal der foretages et »3 pct.-fradrag« efter LL § 8 F. Da indkomstansættelsen typisk vil omfatte en kortere periode end 1 år, udgør fradraget 3 pct. af den personlige indkomst i denne periode, dog højst 1/12 af 3.600 kr. for hver måned ved hvis begyndelse skattepligten foreligger. Ved ansættelsen af længstlevendes indkomst beregnes der »3 pct.-fradrag« for et helt år.

Der kan indrømmes nedslag for renteindtægter m.v., hvis længstlevende opfylder betingelserne herfor. Nedslaget beregnes for hver af de to opgørelserfor sig. De renteindtægter m.v., der indgår i den pågældende opgørelse samt dennes størrelse, er derfor afgørende for, hvilket nedslag der kan indrømmes deri.

1.5.4.2. KL § 14 Skifte

Hvis boet skiftes og der ikke bevilges udsættelse efter arveafgiftlovens § 14A, vil skatten af afdødes indkomst i det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, som hovedregel være endeligt afgjort med betalingen af de foreløbige skatter, som forfaldt før dødsfaldet, eller som skulle indeholdes af indtægter indtjent før dette tidspunkt.

Skattemyndigheden eller boet kan dog inden for visse frister stille krav om, at der foretages en afsluttende ansættelse vedrørende afdødes indkomst for tiden indtil dødsfaldet (mellemperioden). Hvis der sker en ansættelse af indkomsten, omfatter denne afdødes indkomst for indkomståret indtil dødsfaldet. Længstlevende er indkomstskattepligtig i hele indkomståret og beskattes af sin indkomst. De to ægtefællers indkomster afgrænses overfor hinanden efter de almindelige regler, der gælder for ægtefæller (se B1.1). Dog anvendes reglerne om overførsel af en del af et virksomhedsoverskud til en medarbejdende ægtefælle ikke, jf. KL § 25 A, stk.6. Hele overskuddet for tiden indtil dødsfaldet beskattes hos den ægtefælle, der i overvejende grad drev virksomheden. Underskud kan som hidtil heller ikke overføres mellem de to ansættelser, se lsr.1974.82.

Fra dødsfaldet overgår skattepligten af afkastet fra hele fællesboet og fra afdødes eventuelle særeje til boet (boerne), uanset om det (de) i det konkrete tilfælde er skattepligtigt eller ej.

Hvis der i fællesboet eller afdødes særbo indgår en erhvervsvirksomhed, som før dødsfaldet blev drevet af den efterlevende ægtefælle, skal denne i forbindelse med indgivelsen af § 14-opgørelsen i dødsboet (boerne) tilkendegive, hvilke skattemæssige af- og nedskrivninger han/hun vil foretage ved opgørelsen af sin indkomst for tiden før den anden ægtefælles død. Længstlevende er ikke berettiget til senere at fravige sit valg af afskrivnings- og nedskrivningsprocenter for dødsåret, jf. KL § 15B.

Om periodisering af renteindtægter og -udgifter i dødsåret kan henvises til Skattedepartementets »Vejledning i reglerne om dødsbobeskatning« side 60 og 84. Heraf fremgår, at i mellemperiodeindkomsten medregnes såvel de i perioden forfaldne renter som beregnede renter (renteudgifter) fra sidste forfaldsdag (også selv om denne ligger i det foregående indkomstår) til og med dødsdagen vedrørende afdødes bodel og særeje. Det samme gælder ved den efterlevende ægtefælles indkomstopgørelse, for så vidt angår fællesejerenter, jf. SD-cirk. 1987-14, pkt.2.1 og 2.2.

Udbyttet af den under skiftet inddragne formue, d.v.s. afdødes særeje og hele fællesejet, er den længstlevende ægtefælles indkomstopgørelse uvedkommende, jf. Skat 1986.2.157.

Får længstlevende udlagt rentebærende aktiver fra dødsboet som arv eller boslod, bliver han/hun derfor kun beskattet af de renter, der forfalder efter udlægstidspunktet med fradrag af de til skæringsdagen i den endelige boopgørelse eller acontoudlægstidspunktet beregnede renter, der beskattes i dødsboet. Om eventuelt fradrag af afdødes ubetalte renter i medfør af LL § 5, stk.8, se B 1.5.4.1.

Boet og den efterlevende ægtefælle skal ved indgivelsen af § 14-opgørelsen tilkendegive, hvorledes de efter princippet i KL § 24 A fordeler formuegoderog gæld imellem afdøde og efterlevende, jf. KL § 15 C. Hvis en sådan tilkendegivelse ikke foreligger, fordeles formuegoder og gæld på afdødes og efterlevendes bodele og særejer i overensstemmelse med den seneste selvangivelse, som er indgivet forud for indgivelsen af § 14-opgørelsen. Fordelingen af formuegoder og gæld er bindende for beskatningen af den efterlevende ægtefælle i dødsåret, medmindre der foretages afsluttende ansættelse af afdødes mellemperiodeindkomst, jf. KL § 15 C, stk.4.

Længstlevende beskattes som foran nævnt af sin egen indkomst i dødsåret og det eller de følgende år, hvori dødsboet er under skiftebehandling. I denne indkomst indgår bl.a. løn- og pensionsindtægter efter afdøde (efterløn, efterpension m.v.), udbetalinger fra længstlevendes egne pensionsordninger med løbende udbetalinger, rateforsikringer, indeksordninger m.v., samt løbende udbetalinger fra afdødes pensionsordninger, som i kraft af begunstigelsesbestemmelser tilfalder længstlevende.

Såfremt der i boet indgår en erhvervsvirksomhed, som længstlevende driver eller deltager i, eller såfremt længstlevende på anden måde udfører arbejde for boet, skal den længstlevende beskattes af et arbejdsvederlag, der svarer til den betaling, som det ville være muligt at opnå ved arbejde af samme art og omfang, udført for andre, se KL § 20E.

Til længstlevendes indkomst under skiftebehandlingen medregnes derimod ikke beløb, som dødsboet udbetaler som renter eller udbytte af boslod eller arvelod, jf. KL § 28, ligesom længstlevende heller ikke i denne periode skal beskattes af lejeværdi eller værdi af fri bolig, selv om han/hun bebor dødsboets en- eller tofamilieshus, ejerlejlighed, stuehus m.v. Lejeværdien beskattes derimod i det skattepligtige bo og medregnes desuden i den endelige boopgørelse.

1.5.4.3. Dødsboer udlagt til dækning af begravelsesomkostninger m.v.

På samme måde, som når et bo efter en afdød skiftes, vil der som hovedregel ikke blive foretaget en afsluttende ansættelse af afdødes indkomst indtil dødsdagen, når hans dødsbo udlægges til dækning af begravelsesomkostningerne i medfør af skiftelovens § 10, stk.1, eller udlægges efter skiftelovens § 10, stk. 2.

Den længstlevende ægtefælle vil dog efter KL § 14, stk. 9, inden en måned kunne kræve en afsluttende ansættelse, og er berettiget til uden om boet at få udbetalt overskydende skat, hvis denne udgør mindst 1.000 kr. Overskydende skat for året før dødsåret udbetales ligeledes uden om boet til længstlevende. Længstlevende hæfter ikke for eventuelle restskatter.

Længstlevendes egen indkomstansættelse i dødsåret omfatter, ligesom når der skiftes, hans/hendes bodels- og særejeindkomst indtil dødsfaldet og endvidere al skattepligtig indkomst efter dødsfaldet.

1.5.4.4. Formuebeskatningen

Såfremt ægtefæller ikke er separerede på det tidspunkt, hvor den ene ægtefælle afgår ved døden, vil den anden ægtefælle efter de nye regler om formueskat få overført afdødes bundfradrag ved beregning af formueskatten for dødsåret og de 4 efterfølgende indkomstår, uanset om boet efter afdøde skiftes eller længstlevende sidder i uskiftet bo eller får boet udlagt uden skiftebehandling efter skiftelovens § 57, stk.1.

Overførselsreglen finder anvendelse både for samlevende ægtefæller og for ægtefæller, der ikke bor sammen på dødstidspunktet, f.eks. fordi den ene ægtefælle bor på plejehjem.

Reglen kan endvidere anvendes i det tilfælde, hvor ægtefællerne ikke har været gift et helt indkomstår før den ene ægtefælle afgår ved døden. Det er således uden betydning for reglens anvendelse, hvor længe ægteskabet har bestået.

Indgår den efterlevende ægtefælle nyt ægteskab, bortfalder muligheden for overførsel af den afdødes bundfradrag fra og med det indkomstår, hvor nyt ægteskab indgås.

Da ændringen af PSL § 18 har virkning fra og med indkomståret 1989 er det en betingelse for overførselsreglens anvendelse, at førstafdøde er afgået ved døden i 1989 eller senere.

1.5.4.5. Skatteberegningen - uskiftet bo m.v.

For en efterlevende ægtefælle, der sidder i uskiftet bo eller har fået boet udlagt i henhold til skiftelovens § 57, stk. 1, skal skatteberegningen i dødsfaldsåret - som nævnt under B.1.5.4.1 - foretages på grundlag af to indkomstopgørelser, hvis såvel afdøde som længstlevende har haft skattepligtig indkomst.

Hvis ægtefællerne var samlevende ved dødsfaldet og længstlevende ikke lever sammen med en ny ægtefælle ved udgangen af dødsåret, beregnes skatten af hver ægtefælles indkomst uden 144.900 kr.'s fradrag i henhold til PSL § 8, stk.1, og uden personfradrag.

Ved beregning af skatten anvendes reglerne i PSL § 14 om omregning.

Herefter reduceres afdødes skat med skatteværdien af 144.900 kr.'s fradraget og personfradrag.

En eventuel uudnyttet skatteværdi fradrages i den anden ægtefælles skat. Der henvises til PSL § 8, stk.4, og skd. bekendtgørelse nr.287 af 19.april 1988.

Ifølge PSL § 10, stk.9, skal der ved nedsættelse af afdødes skat bruges det personfradrag, som afdøde var berettiget til forud for dødsfaldet, ligesom der ved nedsættelsen af længstlevendes skat bruges det personfradrag, som længstlevende var berettiget til forud for dødsfaldet, se oversigten nedenfor.

Er ægteskabet indgået i dødsåret betragtes ægtefællerne ved beregning af indkomstskatten som enlige, hvorimod de betragtes som gifte ved beregning af formueskatten, se herom B 1.5.4.4.

Hvis ægtefællerne var samlevende ved dødsfaldet, skal der finde overførsel sted mellem de to ansættelser af et eventuelt uudnyttet personfradrag. Dette sker ved at de to beregnede skattebeløb lægges sammen, hvorefter den endelige skat fremkommer ved, at man trækker summen af skatteværdien af afdødes personfradrag (uden forholdsmæssig nedsættelse) og skatteværdien af længstlevendes personfradrag fra de beregnede skatter.

Ovenfor nævnte overførsel finder ikke sted, hvis længstlevende lever sammen med ny ægtefælle ved udgangen af dødsåret.

Hvis ægtefællerne ikke var samlevende i skattemæssig henseende ved dødsfaldet, kan overførsel af uudnyttet personfradrag ikke ske. Beregningen af skatten vedrørende afdødes delansættelse sker herefter således, at indkomsten i perioden omregnes til helårsindkomst. I skatten af helårsindkomsten fradrages personfradragets skatteværdi. Den således beregnede skat nedsættes efter forholdet mellem indkomsten indtil dødsfaldet og helårsindkomsten.

Længstlevendes indkomstskat nedsættes med det personfradrag, som længstlevende var berettiget til forud for dødsfaldet.

Skifte m.v.

Hvis boet skiftes eller foretages der begravelsesudlæg m.v. gives der, hvis ægtefællerne var samlevende i skattemæssig henseende i dødsåret, to personfradrag ved den længstlevendes skatteberegning for dødsåret, medmindre længstlevende ved årets udløb var samlevende med en ny ægtefælle, jf. PSL § 10, stk.7. Ved beregningen af afdødes skat anvendes ligeledes to personfradrag.

I begge tilfælde skal der anvendes to almindelige personfradrag, hvis længstlevende/afdøde ikke var pensionist forud for dødsfaldet, og to personfradrag på hver 30.200 kr. (i 1990), hvis længstlevende/afdøde var pensionist forud for dødsfaldet. Er ægteskabet indgået i løbet af dødsåret gives to personfradrag for enlige pensionister på 53.600 kr. (i 1990).

Personfradrag som eventuelt ikke kan udnyttes ved beregningen af afdødes eller længstlevendes skat, kan ikke overføres mellem de to ansættelser.

I lsr.1980.34, jf. skd. 69.179, fandt Landsskatteretten, at der ved beregning af skatten af den afsluttende mellemperiodeansættelse for en afdød enke, der havde siddet i uskiftet bo efter sin i samme indkomstår afdøde mand, skulle indrømmes nedslag med skatteværdien af to (helårlige) personfradrag, uanset at indkomstansættelsen for enken omfattede en kortere periode end et år, og uanset at det i sådanne tilfælde normalt er helårsskatten, der nedsættes med personfradrag.

Hvis samlivet er ophævet mellem ægtefællerne, f.eks. fordi den ene ægtefælle er flyttet på plejehjem eller ægtefællerne i øvrigt lever faktisk adskilt, gælder følgende regler

Ved beregning af afdødes skat i dødsåret gives et personfradrag. Hvis afdøde var pensionist ved dødsfaldet, gives et personfradrag for enlige pensionister på 53.600 kr. (i 1990). Ved beregning af længstlevendes skat gives ligeledes et personfradrag. Hvis længstlevende var pensionist ved udgangen af indkomståret, anvendes det personfradrag, der gælder for enlige pensionister.

Personfradrag, som ikke kan udnyttes ved beregningen af afdødes eller længstlevendes skat, kan ikke overføres mellem ansættelserne.

Oversigt over anvendelsen af personfradrag i dødsåret

A. Uskiftet bo og andre Afdøde Efterlevende § 13-tilfælde ægtefælle 1) Samlevende ved dødsfaldet a. længstlevende ikke 1 alm. person- pensionist forud fradrag for dødsfaldet b. længstlevende 1 pensionist- pensionist forud fradrag (gift) for dødsfaldet se note 1 c. afdøde ikke pensionist 1 alm. person- fradrag d. afdøde pensionist 1 pensionist- fradrag (gift), se note 1 2) Ikke samlevende ved dødsfaldet a. længstlevende ikke 1 alm. person- pensionist forud fradrag for dødsfaldet b. længstlevende 1 pensionist- pensionist forud fradrag (ugift) for dødsfaldet c. afdøde ikke pensionist 1 alm. pensionist- fradrag d. afdøde pensionist 1 pensionist- fradrag (ugift) B. Skifte samt begravelsesudlæg m.v. 1) Samlevende ved dødsfaldet a. længstlevende ikke 2 alm. person- pensionist forud fradrag for dødsfaldet (note 3) b. længstlevende 2 pensionist- pensionist forud fradrag (gift) for dødsfaldet se note 1 og 3 c. afdøde ikke pensionist 2 alm. person- fradrag d. afdøde pensionist 2 pensionist- fradrag (gift), se note 1 2) Ikke samlevende ved dødsfaldet a. længstlevende ikke 1 alm. person- pensionist fradrag, se note 2 b. længstlevende pensionist 1 pensionist- fradrag (ugift) se note 2 c. afdøde ikke pensionist 1 alm. person- fradrag d. afdøde pensionist 1 pensionist- fradrag (ugift) 3) Enlige - herunder »papirløse parforhold« a. afdøde ikke pensionist 1 alm. person- fradrag b. afdøde pensionist 1 pensionist- fradrag (ugift)

Note 1: Er ægteskabet indgået i årets løb anvendes personfradraget for ugifte pensionister.

Note 2: Det er længstlevendes status ved indkomstårets udløb, der er afgørende for størrelsen af dennes personfradrag.

Note 3: Der gives alene eet personfradrag til længstlevende, hvis denne har indgået nyt ægteskab i dødsåret.

Er længstlevende pensionist, bruges personfradraget for enlige pensionister.

Personfradragene i 1990

Alm. personfradrag: 30.200 kr. (til staten). 23.700 kr. (til kommunen).

Pensionistpersonfradrag for samlevende ægtefæller: 30.200 kr.

Forhøjet pensionistpersonfradrag for enlige og for gifte, der ikke er samlevende i dødsåret, samt hvor ægteskabet er indgået i dødsåret: 53.600 kr.

2. Børns beskatning

2.1. Diverse indtægtsarter

Børn er, uanset alder og uanset om de er hjemmeværende eller ej, selvstændigt skattepligtige, jf. KL § 5, stk.1.

Afgørende for om en indtægt eller ydelse skal beskattes hos forældrene eller hos barnet er, hvem af parterne, der har retlig krav på ydelsen.

Børnepension m.v.

Børnepension efter § 14, stk.2, i lov om tjenestemandspension, understøttelser i henhold til § 22 i lov om erstatning til besættelsestidens ofre og renteydelser, der er tillagt et barn efter lov om forsikring mod følger af ulykkestilfælde § 39, beskattes hos barnet. Også børnepension fra private pensionskasser skal beskattes hos barnet, skd.15.11. Børnepension, der udbetales i henhold til gl. tjenestemandslov § 69, stk.1 og 2, skal ligeledes beskattes hos barnet.

Derimod skal børnepensionstillæg til egenpension, der udbetales med hjemmel i § 14, stk.1, i lov om tjenestemandspension samt børnepensionstillæg til egenpension eller enkepension, der udbetales efter de tidligere gældende pensionsregler (gl. tjenestemandslov § 66, stk.1), medregnes til pensionistens og ikke til barnets indkomst, lsr. 1963.79.

Børnepensionstillæg efter den gamle tjenestemandslovs §§ 67, stk.12 og 68, stk.3, tilkommer enken, selv om hun ikke er berettiget til enkepension, fordi hun er fraskilt, uden ret hertil eller har mistet retten på grund af nyt ægteskab.

Børnetilskud m.v. er skattefri

Børnetilskud, forskudsvis udbetaling af børnebidrag og af særlige bidrag i anledning af dåb og konfirmation samt overgangsbeløb efter § 28 i lov om børnetilskud og forskudsvis udbetaling af børnebidrag er skattefri, jf. LL § 7p. Se skd.cirk. nr.103 af 13.sept. 1988.

Børnefamilieydelsen for børn under 18 år, udbetalt fra og med juli kvartal 1987, er ligeledes skattefri.

Ydelser, herunder børnetillæg, der efter bistandsloven udbetales til enlige forsørgere, er skattefri, jf. LL § 7 j.

Kontanthjælp, der i medfør af bistandslovens § 37 udbetales til en ung under 18 år, bevirker nedsættelse af personfradrag efter PSL § 11, hos den unge og ikke hos forældrene, jf. skd.cirk. af 26.jan. 1976.

Underholdsbidrag

Bidragene til underhold af et barn medregnes kun til barnets skattepligtige indkomst for den del af bidragene, der overstiger det af socialministeren fastsatte normalbidrag. Særlige bidrag til barnets dåb og bidrag i anledning af, at barnet når konfirmationsalderen, medregnes ikke til barnets skattepligtige indkomst, i det omfang bidragene ikke overstiger, for dåb 1 gang det månedlige normalbidrag, og for bidrag i anledning af, at barnet når konfirmationsalderen, 3 gange det månedlige normalbidrag, jf. LL § 10, stk.1.

Nævnte § 10, stk.1, vedrører bidrag i anledning af forældrenes skilsmisse eller separation. Ifølge § 10, stk.2, finder bestemmelserne i stk.1 tilsvarende anvendelse på underholdsbidrag under forældrenes faktiske adskillelse.

Underholdsbidrag til børn uden for ægteskab er ligeledes kun skattepligtige i det foran nævnte omfang, jf. LL § 11.

Normalbidraget udgjorde frem til 1.juli 1990: 7.572 kr. årligt og fra den 1.juli 1990: 7.764 kr. årligt.

Arbejdsindtægter

Forbudet i arbejdsmiljøloven om beskæftigelse af børn under 14 år ved erhvervsarbejde udelukker ikke, at barnet kan ansættes selvstændigt til skat af løn indtjent i strid med dette forbud, lsr. 1974.75.

Hvor mindreårige har indtægt ved hjemmearbejde eller ved arbejde for fremmede i fællesskab med forældrene, kan beskatning hos de mindreårige kun finde sted, hvor arbejdets karakter og omfang sammenholdt med børnenes alder giver tilstrækkelige holdepunkter for at antage, at arbejdet kan være udført af børnene. Det kan derfor, hvor de konkrete oplysninger tilsiger dette, være nødvendigt efter et skøn at foretage en fordeling af vederlagene mellem forældrene og børnene eller eventuelt at beskatte hele vederlaget hos forældrene, jf. lsr.1985.108. Se også ØLD af 26.sept. 1983 (skd.69.212).

2.2. Gaver fra forældrene

I visse tilfælde skal barnets indtægter og formue beskattes hos forældrene. Med forældre sidestilles stedforældre, adoptivforældre og plejeforældre. Det er efter KL § 5, stk.2, tilfældet, hvor der er tale om indtægtsnydelse eller formue, som barnet har modtaget som gave fra forældrene. Som gave anses også arveforskud. Sådan indtægtsnydelse eller formue og dennes afkast skal beskattes hos giveren, hvis denne er fuldt skattepligtig her til landet på afkasttidspunktet (hvorimod tidspunktet for gavens ydelse ikke kan anses for relevant i relation til spørgsmålet om skattepligt). Er giveren ikke fuldt skattepligtig her på afkasttidspunktet, beskattes indtægten og formuen hos barnet.

Denne flytning af beskatningen af barnets indtægter og formue skal kun finde sted indtil udløbet af det kalenderår, hvori barnet fylder 18 år eller indtil den dag, hvor barnet indgår ægteskab.

Bestemmelsen må imidlertid sammenholdes med reglerne i LL §§ 12, 17 og 21. Som følge heraf bliver det afgørende, på hvilken måde gaven ydes.

a. Ydes gaven ved at forældrene overdrager barnet et allerede foreliggende aktiv, f.eks. en aktie eller en obligation, skal forældrene indtil de førnævnte tidspunkter selv medregne indtægterne af aktivet til deres indkomst, og medtage det i deres skattepligtige formue.

En skatteyder, som ud fra et næringssynspunkt løbende var anset for indkomstskattepligtig af kursavancerne på de af ham erhvervede pantebreve, havde - som værge for sine to børn - indkøbt 5 pantebreve for opsparede børnetilskud. Da denne disposition var omfattet af KL § 5, stk.2, som en gave fra faderen, ansås han for skattepligtig af kursavancerne på de indkøbte pantebreve, lsr. 1983.131.

Derimod anses eventuel skattepligtig fortjeneste eller fradragsberettiget tab ved salg af aktivet (typisk aktier) i almindelighed ikke for omfattet af bestemmelsen, hvorfor sådan fortjeneste eller tab skal medtages ved barnets indkomstopgørelse, lsr. 1975.107 og Skat 1988.10.607.

En skatteyder, der sammen med sine mindreårige børn ejede alle aktierne i et selskab, overdrog en del af aktierne til et nystiftet anpartsselskab, hvis anpartskapital fuldt ud ejedes af skatteyderen og dennes børn. Aktierne var solgt til kurs 150, hvilket indebar en overpris på 18.000 kr., som i sin helhed blev anset for maskeret udbytte til skatteyderen, idet denne i medfør af KL § 5, stk.2, blev anset for skattepligtig af børnenes andel i udbyttet. Midlerne til børnenes anskaffelse af anparter i anpartsselskabet ansås for at hidrøre fra skatteyderen, lsr. 1984.103.

Renterne af børneopsparingskonti er indtil datoen for bindingsperiodens ophør skattefri, medens renteindtægten derefter er skattepligtig. Dette gælder, uanset hvornår rentetilskrivningen i pengeinstituttet faktisk finder sted. Hidrører indeståendet fra indskud foretaget af forældre, stedforældre eller plejeforældre, sker indkomst- og formuebeskatningen efter bindingsperiodens ophør hos giveren indtil udløbet af det kalenderår, hvori barnet fylder 18 år, eller indtil den dato, hvor barnet indgår ægteskab, jf. ØLD af 30.jan. 1986 (Skat 1986.2.139).

b. Ydes gaven ved, at forældrene påtager sig en forpligtelse til at udrede en løbende ydelse (som ikke er underholdsbidrag), kommer beskatningen hos forældrene til at ske ved, at disse er afskåret fra at fradrage ydelserne. De kan heller ikke fradrage kapitalværdien af de løbende ydelser. Til gengæld skal ydelserne ikke beskattes hos barnet.

Også efter at barnet fylder 18 år eller indgår ægteskab, medfører LL § 12, at forældrene fortsat er afskåret fra fradrag i indkomsten, ligesom kapitalværdien ikke kan fratrækkes i formuen, jf. LL § 21. Derimod vil barnet nu blive skattepligtig af underholdsydelserne, jf. SL § 4 c samt lsr. 1960.175 og 1981.182.

c. Består gaven i, at forældrene påtager sig en gældsforpligtelse overfor barnet, ses der ved indkomstopgørelsen bort fra renten både hos forældrene og barnet, og forældrene kan ikke fratrække gælden i formuen.

Når barnet fylder 18 år eller indgår ægteskab, indtræder der indkomstskattepligt af renten, jf. SL § 4 e, og formueskattepligt af værdien af fordringen. Forældrene kan i henhold til LL § 17 stadig ikke fratrække renten ved indkomstopgørelsen, men de kan nu fratrække gælden i formuen.

En skatteyder havde købt en fordring på sin søn. Det forhold, at han overdrog fordringen til sine børnebørn, medførte ikke, at sønnen, der var skyldner i henhold til pantebrevet, blev afskåret fra at fradrage den del af den samlede rente, der tilfaldt hans egne børn, skd.29.166.

En datter udstedte gældsbreve til sin fader, der samme dag gav gældsbrevene til datterens børn. Gældsbrevenes forrentning sattes i relation til nogle aktiers udbytte (der i realiteten var nul). Senere ændrede datteren rentebestemmelserne, således at gældsbrevene skulle forrentes med 7% p.a. Datteren ansås ved denne disposition at have givet sine børn en vedvarende underholdsydelse, som omhandlet i LL § 14 (nu § 12) og der var ikke fradragsret for renterne, VLD af 18.dec. 1978 (Skd.52.49).

Se Skat 1985.11.319 og 1989.8.615 om overdragelse af anparter i eget ApS til børnene.

Beskatning efter § 5, stk.2, finder sted, uanset om barnet er hjemmeværende hos den pågældende giver eller ikke.

Eventuelt kun delvis gave

Er den barnet tillagte indtægtsnydelse eller formue kun delvis ydet som gave, idet barnet i et vist omfang har ydet forældrene vederlag, behandles kun den til gaveandelen svarende del af indtægterne og formuen efter reglerne i KL § 5, stk.2, og de pågældende ligningslovbestemmelser. Den øvrige del er derimod altid skattepligtig hos barnet, og beskattes ikke hos forældrene.

Et eventuelt underskud ved driften af en virksomhed, der er overdraget barnet som gave, fradrages hos gavegiveren, dog kun en så stor del af underskuddet, der svarer til gaveandelen.

Afkald på falden arv

Når forældre giver afkald på arv til fordel for deres børn efter at arvingerne har tiltrådt arven, må et sådant arveafkald anses som en gavedisposition fra forældrene til børnene (se nærmere E 4.1.7), hvorfor arven (som formue) og afkastet heraf må beskattes hos afkaldsgiveren i overensstemmelse med reglen i KL § 5, stk.2. Det samme er tilfældet, hvor et barn oppebærer en annuitet ifølge en inkonvertibel annuitetsforsikring tegnet af barnets fader som forsikringstager.

Formuegoder, der træder i stedet for gaver fra forældre m.v., behandles på samme måde som selve gaven. Hvis barnet f.eks. benytter en pengegave fra forældre til køb af obligationer, skal obligationerne og afkastet heraf beskattes hos forældrene.

Indtægt og formue hidrørende fra opsparet børnetilskud og ungdomsydelser beskattes hos forældrene efter KL § 5, stk.2, jf. VLD af 1.nov. 1982 (skd. 65.196).

Forældres overtagelse af børns gældsforpligtelser og renteudgifter i forbindelse hermed er ikke omfattet af KL § 5, stk.2, ØLD af 16.9.1976 (Skd.41.126).

Indskud på uddannelseskonto eller boligsparekontrakt

Beløb, som forældre og bedsteforældre m.v. indbetaler på et barns uddannelseskonto eller boligsparekontrakt, skal alene medregnes ved barnets formueopgørelse, ligesom renteafkastet af indeståendet alene beskattes hos barnet, jf. KL § 5, stk.5.

Forældres indskud på de nævnte konti udløser ikke gaveafgift, hvorfor der kan gives afgiftsfri gaver på 8.000 kr. ved siden af indskuddet.

For plejebørn, der ikke er omfattet af reglerne om gaveafgift, udløses der ikke indkomstbeskatning af plejeforældres indskud på en af de nævnte kontoformer, jf. LL § 7, litra y.

Om forældres udlån til børn, se i øvrigt F 1.4.3.

2.3. Forældres løn til deres børn

Efter bestemmelsen i KL § 5, stk.3, skal løn, som et barn, der ved indkomstårets begyndelse ikke er fyldt 15 år, oppebærer for arbejde i forældrenes erhvervsvirksomhed ikke beskattes hos barnet. Til gengæld kan forældrene ikke ved deres indkomstopgørelse fratrække lønnen. Se som eksempel lsr. 1973.72 om en 11-årigs indtægter ved mekanikerarbejde og handel med biler.

Reglen gælder, selv om forældrene er separeret eller skilt, og barnet har arbejdet hos den af forældrene, som ikke har del i forældremyndigheden, jf. skd.17.111 og lsr. 1980.30. Derimod kunne bestemmelsen ikke anvendes overfor løn til et 7-års barn af en kvinde, som arbejdsgiveren samlevede med, lsr. 1976.69. Fradrag blev dog her nægtet, da det ikke fandtes sandsynliggjort, at barnet havde udført arbejde for beløbet.

Er barnet derimod ved indkomstårets begyndelse fyldt 15 år, skal lønnen medregnes hos barnet og er fradragsberettiget hos forældrene på sædvanlig måde, forudsat at der er udført et arbejde svarende til den fratrukne løn.

Det er alene barnets indkomstår, der er afgørende for om reglerne i KL § 5, stk. 3, skal anvendes. Det er altså uden betydning, om forældrene eventuelt har et afvigende indkomstår. Se som eks. skd.37.130.

Hvor barnet er ansat af et interessentskab, hvori en eller begge barnets forældre deltager sammen med andre, kan lønindtægten ikke henføres under KL § 5, stk.3, når lønnen til barnet udredes af interessentskabets overskud og ikke alene af forældrenes andel heraf, lsr. 1974.74.

Det samme gælder, når barnet arbejder for et A/S, hvori faderen er hovedaktionær, lsr. 1977.196.

Avisuddelere, der som hjælpebude anvender egne børn såvel over som under 15 år, kan fradrage løn til disse børn sammen med eventuel løn til fremmede hjælpebude, og børnene beskattes af denne lønindtægt, selvom de er under 15 år, skd.14.149. I dette tilfælde er der ikke tale om at fratrække løn til børn under 15 år for arbejde i forældrenes erhvervsvirksomhed, men blot tale om en deling af en A-indkomst.

2.4. Forældres underholdsydelser til deres børn

Et barn, der har ophold i hjemmet, hvor det får kost og logi m.v., uden at underholdet er vederlag for arbejde i forældrenes erhvervsvirksomhed, er uanset dets alder skattefri af værdien af underholdet, og forældrene kan ikke foretage noget fradrag for deres udgift, jf. KL § 5, stk.4. Også pengebeløb, der ydes af forældre til dækning af barnets almindelige leveomkostninger, er omfattet af skattefriheden. Er det pågældende underhold derimod vederlag for arbejde i forældrenes erhvervsvirksomhed, behandles det skattemæssigt på samme måde som lønnen iøvrigt for sådant arbejde, se lsr. 1957.84. Værdien af kost og logi m.v., der ydes af en fader til hans børn uden for ægteskab, er også skattefri for børnene.

I lsr. 1971.128 havde skatterådet anset en faglærerinde for delvis skattepligtig af løn og frit ophold som husbestyrerinde for sin fader. Landsskatteretten anså ikke beløbet for skattepligtigt, idet der henvistes til, at børn ikke beskattes af, hvad der er ydet i helt eller delvis underhold af forældrene, medmindre sådant underhold er vederlag for arbejde i en af forældrenes erhvervs virksomhed. Se også lsr. 1973.117.

Pengebeløb, der ydes til et ikke-hjemmeboende barn over 18 år, er omfattet af gaveafgiftsreglerne.

2.5. Selvangivelse og skatteansættelse

Børn, der ved begyndelsen af et indkomstår ikke er fyldt 15 år, skal kun indsende selvangivelse og medtages ved skatteansættelsen, såfremt de i indkomståret har haft skattepligtig indkomst og/eller formue. Selvangivelsen fra en umyndig skal underskrives af værgen, jf. LL § 32 A, stk.3.