PERSONBESKATNING 1984 AFSNIT PG - EJENDOMSREGNSKABET

§ 18C er ikke som § 18B begrænset til kun at have virkning for formueopgørelsen for formueskattepligtige personer og dødsboer. Bestemmelsen vil derfor kunne få betydning ved værdiansættelsen af aktier og anparter i ikke-børsnoterede selskaber, der ejer skove af den omhandlede størrelse.

Gæld .

Om kursansættelse af gælden, se N. 4.2.

5.3.3. Fradrag af byrder .

5.3.3.1. Landbrug, gartneri m.v. .

Anvendes ejendommen til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, reduceres ejendomsværdien med et evt. differencebeløb, som for ejendomme i landzone er fastsat i henhold til vurderingslovens § 14, stk.6.

5.3.3.2. Hjemfaldspligt, nedrivningsdeklaration .

Ejere af ejendomme med hjemfaldspligt til kommunen kan foretage et fradrag i formuen beregnet efter de i afsnit Ø. anførte regler.

Dette gælder også, selvom ejeren ikke kan foretage afskrivning over indkomsten, som følge af at tabet ved hjemfaldet ikke kan fikseres. Hvis det blot må antages, at der vil fremkomme et tab ved hjemfaldet i forhold til ejendomsværdien, tillades den diskonterede værdi af dette tab fratrukket ved formueopgørelsen, jfr. lsr. 1973.177. Såvel formuenedslaget i henhold til LL § 18B som formuefradraget som følge af en hjemfaldsforpligtelse skal beregnes på grundlag af den ansatte kontantejendomsværdi, dog således at hjemfaldsbyrden ikke kan overstige den værdi, hvortil ejendommen skal medregnes ved formueopgørelsen.

Endvidere kan der ved formueopgørelsen gives nedslag på grund af nedrivningspligt, hvis der ikke er taget hensyn til sådan deklaration ved vurderingen, lsr. 1953.120 og 121.

5.3.4. Tillæg .

For ejerlejligheder skal der ved formueopgørelsen medregnes eller fradrages værdien af lejlighedsejerens andel i formue eller gæld, der tilhører eller påhviler den i lov om ejerlejligheder omhandlede ejerforening.

For en- og tofamilieshuse samt ejerlejligheder skal medregnes med kontant-ejendomsværdien ved sidste vurdering inden udløbet af 1982. Men er der for disse ejendomme foretaget forbedringer på mere end 200.000 kr., som ikke indgår i den foreliggende vurdering, skal ejendommen ved formueopgørelsen medregnes til ejendomsværdien ved den seneste vurdering med tillæg af 80% af de afholdte udgifter.

5.3.5. Uvurderede ejendomme .

For en- og tofamilieshuse samt ejerlejligheder gælder, at hvis hverken grund eller bygninger er vurderet inden udløbet af 1983 skal ejendommens værdi beregnes som 70 pct. af købesummen + 80 pct. af de udgifter til forbedringer, som er afholdt inden indkomstårets udløb.

For andre ejendomme, der ikke er vurderet, medregnes ejendommens kontantværdi på formueopgørelsestidspunktet.

5.3.6. Køberet .

Hvor en lejer har erhvervet en uopsigelig køberet forbundet med en købepligt, og hvor overdragelsessummen er endelig fastsat i aftalen kan ejeren medregne ejendommen med et beløb svarende til den aftalte købesum. Derimod kan nedslag ikke foretages, når der alene foreligger en forkøbsret.

5.3.7. Frasalg .

Hvis en ejendoms areal formindskes ved frasalg, uden at der sker ny vurdering, er ejeren ikke længere bundet ved den pågældende ejendomsværdi, jfr. losr. 1927.133, hvor den pågældende blev anset berettiget til ved formueopgørelsen at fradrage et forholdsmæssigt beløb for de solgte parceller, idet salgssummerne for disse var indgået i hans formue.

5.3.8. Nedrivning af bygninger .

Hvor den seneste vurdering både omfatter grund og bygninger, men hvor bygningerne er nedrevet inden formueopgørelsestidspunktet, skal ejendomsvurderingen alligevel lægges til grund.

5.3.9. Skadestilfælde .

Om indtruffen skade og heraf følgende krav på erstatning gælder ifølge LL § 20: »Ved ansættelsen til formueskat skal der, for så vidt der i formueopgørelsen indgår udbetalte eller tilgodehavende forsikringsbeløb for skadelidte faste ejendomme, maskiner eller inventar eller for indboeffekter m.v. af den i SL § 12, nr.1, nævnte art, gives et sådant skønsmæssigt fastsat nedslag i det beløb, hvormed disse forsikringsbeløb efter statsskattelovens almindelige regler skal medregnes til den skattepligtige formue, at ejeren af den skadelidte ejendom eller de skadelidte effekter derved stilles, som om skaden ikke var indtruffet«.

5.3.10. Ændringer af vurderinger i forbindelse med klager m.v. .

Påkendes en vurdering af landsskatteretten, skal afgørelsen, hvad enten ansættelsen stadfæstes, forhøjes eller nedsættes, have virkning tilbage til det tidspunkt, da den påklagede vurdering tidligst kan få virkning på indkomst- og formueansættelserne.

Det samme gælder, hvor en vurdering ændres på statsskattedirektoratets foranledning i forbindelse med tilbagekaldelse af klagen til landsskatteretten, medmindre det i det enkelte tilfælde er bestemt, at ændringen skal behandles som en revisionsændring, jfr. nedenfor. Såfremt ændring af en vurdering ikke vil medføre ændringer af den pålignede indkomst- og formueskat, kan ændring af indkomst- og formueansættelserne dog undlades. Det samme gælder, hvor en forhøjelse kun har uvæsentlig skattemæssig betydning.

Har skyldrådet efter klage eller som led i sin normale revision af vurderinger ændret vurderingssummen for en ejendom, regnes virkningen tilbage til det tidspunkt, da den oprindelige vurdering tidligst kunne få skattemæssig virkning.

Senere ændringer af vurderinger foretaget ved revision af ligningsrådet eller af skyldrådet efter bemyndigelse fra statsskattedirektoratet, tillægges - såfremt ændringerne har medført forhøjelse af vurderingerne - normalt kun fremtidig virkning for indkomst- og formueansættelsen. Har ændringerne medført nedsættelse af vurderinger, tillægges nedsættelsen normalt virkning for indkomst- og formueansættelsen tilbage til det tidspunkt, da den oprindelige vurdering tidligst kunne få skattemæssig virkning.

6. Afskrivning på bygninger og installationer m.v.

Der henvises til Helkett (14.udg.) s.351ff. og til P.Olsen: Oversigt over reglerne om skattemæssige afskrivninger m.v. (12.udg.) s.52ff. og til P. Taarnhøj: Pristalsregulerede afskrivninger (5. udg.) s.118ff.

Om Leasing, se afsnit V.

Afskrivning i henhold til afskrivningsloven .

Reglerne findes i AL afsnit IV, jfr. lovbkg. nr. 359 af 2.juli 1984, hvortil knytter sig skd.cirk. nr. 188 af 22.nov. 1983 (i det følgende kaldet afskrivningscirkulæret). Der henvises i øvrigt til skd.cirk. nr. 167 af 9. juli 1968, kaldet 1968-cirkulæret, samt til skd.cirk. nr. 172 af 31. okt. 1957, kaldet 1957-cirkulæret.

AL indeholder en opregning af de bygninger, hvorpå der kan afskrives. På disse bygninger og på installationer afskrives der med generelt fastsatte procenter, som anvendes uanset om bygningen eller installationen er nyopført eller anskaffet som brugt. Afskrivningerne kan som hovedregel fordeles efter ønske.

6.1. Bygninger .

6.1.1. Hvilke bygninger? .

Skattemæssig afskrivning kan i henhold til AL § 18 foretages på følgende bygninger, der benyttes erhvervsmæssigt

Stk.1a. Driftsbygninger inden for landbrug, pelsdyravl, fjerkræavl, dambrug, fiskeri, skovbrug, gartneri, industri og håndværk, butikshandel, sportshaller, benzinstationer, vognvaskerier, fragtmandscentraler, lagerbygninger, der benyttes i forbindelse med de nævnte virksomheder, og lagerbygninger inden for engroshandel.

Stk.1b. Biografer, teatre, forlystelsesetablissementer, forsamlingsbygninger, selskabslokaler, hoteller, jfr. dog stk. 4, restauranter, skoler, alderdomshjem eller plejehjem, der omfattes af kap.16 i i lov om social bistand, jfr. dog stk. 4, garager og laboratorier samt lagerbygninger, der benyttes i forbindelse med de nævnte virksomheder.

Stk.1c. Bygninger eller lokaler, der er beliggende i eller i umiddelbar tilknytning til bygninger af den under a) eller b) nævnte art og som tjener driften af den virksomhed, hvortil disse bygninger anvendes. Under samme betingelser kan der foretages afskrivning på udgravninger, veje, gårdspladser, parkeringspladser, hegn og lign.

Stk.1d. Andre bygninger, som på grund af deres opførelsesmåde eller andre ganske særlige omstændigheder må antages at være udsat for en sådan fysisk forringelse, at deres værdi ikke vil blive opretholdt gennem normal vedligeholdelse.

Stk.3, 2.pkt. Beboelsesbygninger, der benyttes erhvervsmæssigt og er beliggende i udlandet, når de på grund af ganske særlige omstændigheder, herunder navnlig klimatiske forhold, er udsat for fysisk forringelse som nævnt under stk.1d.

Stk.4. Afskrivning kan ikke foretages på hoteller og plejehjem, der er opdelt i ejerlejligheder, se G 6.1.6.

Stk.5. Afskrivning kan ikke foretages på hospitaler, fødeklinikker, lægeklinikker og -huse, tandlægeklinikker og klinikker for fysioterapi.

Eksempler på anvendelse af AL § 18, stk. 1a og b .

AL § 18, stk. 1a anses at omfatte

En ridehal, lsr. 1979.8.

En svømmehal.

Tandteknikerbygninger (Dentallaboratorier), lsr. 1980.117.

Et honningslyngerum.

Et kajanlæg, bestående af to betonkajer på træstolper.

Et kajanlæg opbygget af en stenmole samt en spunsvæg af stål.

Flydebroer opført af betonkasser eller -elementer.

Fotoatelier, hvori foregår en håndværkspræget virksomhed.

Værksteds- og lagerbygninger til en skorstensfejervirksomhed.

Et halvt dobbelthus, der udelukkende blev anvendt erhvervsmæssigt (grossistvirksomhed med reparation i mindre omfang af de solgte varer), lsr.1981.3.

Garagebygning med lastbilværksted, lsr.1981.114.

En pølsevogn (-kiosk) på over 21 kvm, der hvilede på fliser anbragt under hjørnerne, og som var tilsluttet vand, kloak og el, lsr.1984.93.

AL § 18, stk. 1b, anses at omfatte

En carport til en udlejningsejendom, lsr. 1978.4.

Et hotel garni, hvor der ofte var gæster med en eller få overnatninger, lsr. 1978.114.

Lokaler benyttet til sprogskole, lsr. 1979.105.

En kursusejendom.

En lejrskole.

Kørelærers teorilokale (med tilhørende træningsbaner).

6.1.2. § 18, stk.1c Accessoriske bygninger m.v. .

Bygninger og bygningsdele, som ikke isoleret set er afskrivningsberettigede, kan dog afskrives, hvis de har en særlig tilknytning - accessorisk - til en afskrivningsberettiget bygning, hvilket i lovbestemmelsen er defineret således

1) at de skal være beliggende i eller i umiddelbar tilknytning til en afskrivningsberettiget bygning, og

2) at de skal tjene driften af den virksomhed, hvortil den afskrivningsberettigede bygning anvendes.

Ved accessoriske lokaler forstås f.eks. kontorer, kantiner, bade- og garderoberum, ekspeditionslokaler, receptionslokaler m.v. Det er en forudsætning, at de pågældende lokaler er knyttet til virksomheden beliggenheds- og funktionsmæssigt, men det er ikke nogen forudsætning, at de er beliggende på samme matr. nr. som de afskrivningsberettigede bygninger i øvrigt. På den anden side må man være opmærksom på, at der ikke kan foretages afskrivning på en isoleret beliggende administrationsbygning med produktionen koncentreret i andetsteds beliggende bygninger.

Der kan også afskrives på lokaler, der benyttes accessorisk til lejede lokaler, der anvendes til et afskrivningsberettiget formål.

Beliggenheden .

Ad 1): Landsskatteretten har indrømmet en købmand ret til som accessorium at afskrive en til gasflasker indrettet plads, der indgik i en driftsøkonomisk helhed med afskrivningsberettigede bygninger. Plads og bygninger lå i byens midte med nogle få hundrede meters indbyrdes afstand, lsr. 1977.55.

I tilfælde hvor de accessoriske bygninger vil være værdiløse ved anden anvendelse, bør der indrømmes større spillerum med hensyn til den accessoriske bygnings geografiske afstand fra den afskrivningsberettigede bygning.

Vedrørende udgifter til brøndboring bemærkes, at brøndens afstand fra driftsbygningerne normalt ikke bør tillægges betydning, da afstanden fra driftsbygningerne normalt bestemmes af, hvor vand bedst og billigst har kunnet udvindes, jfr. i øvrigt G 5.2.3.7.

Driften .

Ad 2): Landsskatteretten har godkendt, at et handelsselskab kunne afskrive hele administrationsbygningen m.v. som accessorium til en lagerbygning, da hele selskabets virksomhed måtte anses for »uløseligt« knyttet til lagerfunktionen. Skattemyndighederne havde alene indrømmet afskrivning på den del af kontorerne m.v., hvis funktioner var nødvendige for lagerets drift, lsr. 1977.57.

Delvis accessorisk .

Hvis en kontorbygning el.lign. dels tjener driften af en virksomhed, der ligger i bygningens umiddelbare nærhed, og dels tjener driften af en anden virksomhed, der ikke opfylder denne betingelse, kan der afskrives på en forholdsmæssig del af kontorbygningen, jfr. princippet i AL § 20. Det er dog en forudsætning for afskrivning i disse tilfælde, at de accessoriske lokaler udgør mindst 30 pct. af bygningens etageareal eller mindst 300 kvm, lsr. 1973.40 og 1976.142 (jfr. G 6.1.7.)

Beboelsesbygninger .

Der kan ikke foretages skattemæssige afskrivninger på beboelsesbygninger her i landet, selv om de må anses som accessoriske i forhold til afskrivningsberettigede bygninger, f.eks. villa, der benyttes til portner- eller forvalterbolig. En skoles elevbygning, som udelukkende anvendes til beboelse, kan heller ikke afskrives, lsr. 1975.15.

Hvis en »accessorisk« bygning indeholder dels kontorer og dels beboelse kan der afskrives på en forholdsmæssig andel svarende til kontoranvendelsen, når betingelserne i AL § 20 med hensyn til arealstørrelse (se G 6.1.7.) er opfyldt, lsr. 1973.40 samt 1976.142 vedrørende et kontorlokale i et stuehus. Derimod kan afskrivningsgrundlaget for en ren accessorisk bygning m.v., f.eks. en kontorbygning, ikke begrænses ud fra det synspunkt, at den i størrelse overstiger, hvad der er nødvendigt til »hovedvirksomhedens« behov.

Udgravninger, veje, pladser og hegn m.v. .

På udgifter til udgravninger, veje, gårdspladser, parkeringspladser, hegn og lignende åbner § 18, stk. 1, litra c, adgang til afskrivning under samme betingelser som for accessoriske lokaler. Afskrivning efter denne regel er tilladt ved lsr. 1971.41 (jordarbejde ved etablering af dambrugs damme og kanaler), lsr.1973.131 (forbedringsudgifter vedr. dambrugs damme), lsr. 1975.149 (brøndboring), lsr. 1977.57 (haveanlæg m.v.), lsr. 1977.60 (tennisbane i forbindelse med campingplads) samt på sportsbaner i forbindelse med en sportshal og endvidere på udgifter til en branddam og en hovedvandledning.

Ifølge lsr. 1983.83 skulle udgifterne til en nyopført møddingsplads afskrives efter § 18, stk. 1c.

En skatteyder havde af reklamemæssige årsager opført et springvandsanlæg på grunden foran sin butiksejendom. Udgravningsudgifterne og udgifterne til støbning af springvandsbassinet kunne afskrives efter § 18, stk. 1c. Den til anlægget hørende centrifugalpumpe kunne afskrives efter afsnit I (driftsmiddel).

En landmand ejede en ejendom på 35 tdr.land, hvoraf halvdelen lå på den anden side af en å. Udgifterne til en bro over åen kunne afskrives efter AL § 18, stk. 1c.

Ifølge VLD af 25. maj 1983 (skd. 67.406) kunne udgifterne til regulering af en privat vej i forbindelse med dens tilslutning til en offentlig vej ikke afskrives efter § 18, stk. 1c.

Afskrivningsretten omfatter ikke udgiften til erhvervelse af selve det areal, der benyttes til anlægget, lovens § 29B, men kun de særlige udgifter til udgravning, vejbelægning m.v.

Det er en forudsætning for afskrivning på disse sidstnævnte accessorier, at de kan henføres til den afskrivningsberettigede bygning. Der kunne ikke afskrives på udgifterne til anlæg af en sportsplads til en fabriksvirksomheds personale, da den ikke kunne siges at tjene virksomhedens drift.

Parkeringspladser m.v. .

Med hensyn til udgifter til parkeringspladser, udgravninger m.v., der tjener en »blandet« bygning, bemærkes, at hvis parkeringspladsen m.v. alene tjener den afskrivningsberettigede del af bygningen, kan der afskrives på hele anlægsudgiften. Tjener den både den afskrivningsberettigede og den ikke-afskrivningsberettigede del af ejendommen, må anlægsudgiften afskrives i forhold til den brug, den afskrivningsberettigede del af bygningen medfører.

Et engangsgebyr, som en skatteyder erlagde i forbindelse med udvidelse af sin forretning for opnåelse af dispensation fra landsbyggelovens bestemmelser om et tilstrækkeligt antal parkeringspladser, svarende til udgiften til anlæg af to parkeringspladser, kunne ikke anses som et afskrivningsberettiget accessorium, da skatteyderen ikke opnåede nogen ejendomsret til to parkeringspladser, ligesom gebyret ikke kunne betragtes som en ombygningsudgift vedrørende skatteyderens ejendom, lsr. 1972.129, og 1976.149 samt skd.51.264.

6.1.3. § 18, stk.1d - Erhvervsbygninger af træ og lign. .

Efter denne regel kan der afskrives på alle erhvervsmæssigt anvendte bygninger af træ eller andet let forgængeligt materiale, selv om de ikke i øvrigt hører til de afskrivningsberettigede kategorier.

Begrundelsen for afskrivning er, at disse bygninger normalt må antages at gå til grunde efter en kortere årrække end ellers selv ved god vedligeholdelse. Selv om begrundelsen måske ikke i samme omfang gælder for bygninger af trykimprægneret træ, har ligningsrådet dog vedtaget at bibeholde den hidtidige praksis også for disse ejendomme (SD cirk.nr. 460)

I lsr. 1965.123 godkendes der i henhold til § 18, stk.1d, afskrivning på en emballagehal under hensyn til dennes konstruktion og anvendelse.

Et lægehus, opført af træ, er godkendt afskrevet i h.t. § 18, stk. 1, litra d, uanset den nye bestemmelse i § 18, stk. 5.

Beboelsesbygninger af træ, herunder udlejningssommerhuse, kan ikke afskrives, lsr. 1966.119.

6.1.4. § 18, stk.3, 2.pkt. - Beboelsesbygninger i udlandet .

Loven giver en begrænset afskrivningsadgang på erhvervsmæssigt anvendte beboelsesbygninger beliggende i udlandet, når de på grund af ganske særlige omstændigheder, herunder navnlig klimatiske forhold, er udsat for en sådan fysisk forringelse, at deres værdi ikke vil blive opretholdt gennem normal vedligeholdelse.

Landsskatteretten har i lsr. 1968.41 godkendt skattemæssige afskrivninger på funktionærboliger af træ ved Frederiksdal i Grønland. Afgørelsen er begrundet med stedets særlige klimatiske forhold. Ligningsrådet finder ikke, at kendelsen bør give anledning til, at der i almindelighed kan foretages afskrivning på funktionærboliger i Grønland, og har således nægtet afskrivning på træbygninger i Godthåb opført til anvendelse til beboelse og advokatkontor.

6.1.5. § 18, stk.2 - Ligningsrådets dispensationsbeføjelse .

Ligningsrådet kan tillade, at reglerne for de under gruppe a. og b. nævnte bygninger anvendes på bygninger, som efter rådets skøn kan sidestilles med de der nævnte.

Ligningsrådet har truffet følgende afgørelser

Sidestilling med a-gruppen godkendt

Billedhuggers atelier og værksted. Kunstners atelier og værksted med større værktø og installationer (mørkekammer, litografipresse, svejseapparat, boremaskine). Kunstcenter. Udstillingsbygning for beklædningsindustrien. Udstillingsbygninger for butikshandel og håndværksvirksomheder. Udstillingslokale for bl.a. kunstforening og filatelistklub med salg fra lokalet. Badeanstalt og motionsstudio. Motions- og helseinstitut. Diner-transportable-virksomhed. Dyrehospital og dyrepension, herunder hunde- og kattepension. Terrariumbygning. EDB-bygning med egentlig industriel produktion. Pladestudie. Judoklubs træningslokaler. Lagerbygning for rengøringsvirksomhed. Lagerbygning for virksomhed, der beskæftigede sig med rengøring, have- og gartnerarbejde og vinduespolering.

Sidestilling med b-gruppen godkendt

Feriehoteller med serviceniveau på linie med egentlige hoteller. Ungdomsklub. Forsknings- og kursusejendom. Fritidshjem. Plejehjem, der er omfattet af kapitel 17 i lov om social bistand. Børnehave.

Afslag på ansøgning om sidestilling: Solcenter. Bibliotek. Banklokale. Civilforsvarets beredskabslager. Postekspedition. Kunstmalers atelierbygning. Reklamebureau. Ventesal på rutebilstation. Fritidscenter på et selskabs ejendom til brug for de ansatte. Campinghytter på en campingplads. Ungdomsboliger. Musikøvelokale. Billardklubs lokaler. Foredragssal.

6.1.6. Ikke-afskrivningsberettigede bygninger m.v. .

I AL § 18, stk. 3 fastslås, at der som hovedregel ikke kan foretages skattemæssige afskrivninger på kontor- og beboelsesbygninger.

Afskrivning på hoteller og plejehjem, der er opdelt i ejerlejligheder, kan ifølge AL § 18, stk. 4, ikke finde sted, hvis anmeldelse til tinglysningsmyndighederne om opdeling i ejerlejligheder er foretaget 1. januar 1981 eller senere. Se nærmere afskr. cirk. pkt. 78.

Ifølge 1968-cirkulæret pkt. 14 kan der heller ikke afskrives på civilbeskyttelsesrum, kantiner, garderober, baderum, vejanlæg, parkeringspladser, udgravninger, og bygninger anvendt til pensionater, tegnestuer, arkiver, biblioteker og museer.

Herudover er der i praksis nægtet afskrivning på kollektivhuse, og bygninger anvendt til klublejligheder, hvilehjem, banker og forsikringsselskaber. Endvidere kan nævnes bygninger anvendt til børnehaver, dyrlægeklinik (lsr. 1976.47 og 1979.103), sparekasser, ingeniørkontorer, politistation, studenterkursus, adressograffirma og posthus (lsr. 1970.150 og 1971.40), tandlæge- og lægevirksomhed (lsr. 1976.44 og 1977.59) og rejsebureauvirksomhed. I lsr. 1979.106 nægtes afskrivning på en komponists udgifter til indretning af musikstudie i en villa. En biludlejers vaske- og smørehal kunne iflg. lsr.1976.45 ikke gøres til genstand for afskrivning og iflg. lsr.1982.94 kunne der ikke afskrives på campinghytter på en campingplads. (Se dog L 5.1. om afskrivning på campinghytter, der opstilles midlertidigt).

Der henvises i øvrigt til G 6.1.5. angående de tilfælde, hvor ligningsrådet har givet afslag på andragender om sidestilling med de i § 18, stk. 1a og b nævnte bygninger.

Afskrivning på feriehuse ved Vesterhavet, herunder et til »feriebyen« hørende forsamlingshus, blev nægtet ved ØLD af 7. marts 1972, UfR. 1972.685, da feriehusene ikke kunne sidestilles med hotelbygninger, og forsamlignshuset ikke kunne anses som en forsamlingsbygning i afskrivningslovens forstand.

Endvidere har ligningsrådet nægtet afskrivning på et »feriecenter«, hvor der i det konkrete tilfælde ikke var tale om traditionel hotelservice og der hovedsagelig foretoges udlejning for en uge eller mere ad gangen.

De ovenfor nævnte bygninger er altså ikke isoleret set afskrivningsberettigede, men der vil ofte kunne foretages afskrivning også på sådanne bygninger - bortset fra beboelsesbygninger - hvis de har en accessorisk tilknytning til en afskrivningsberettiget bygning, se 6.1.2.

6.1.7. § 20 - Delvis afskrivning .

Når bygninger kun for en dels vedkommende bruges til formål, der berettiger til afskrivning, kan afskrivning kun ske på den del af anskaffelsessummen, der forholdsmæssigt svarer til den nævnte bygningsdels etageareal.

Såfremt den afskrivningsberettigede del er under 30 pct. af det samlede etageareal, kan der ikke afskrives på bygningen, medmindre det afskrivningsberettigede areal er mindst 300 kvadratmeter, se eventuelt eksemplerne i afskr.cirk. pkt. 87 og 88.

Afskrivning på accessoriske lokaler, der findes i en selvstændig bygning, kan foretages, selv om der i den pågældende bygning også er lokaler, der ikke er afskrivningsberettigede, men det er en forudsætning, at betingelserne i § 20 er opfyldt, d.v.s., at mindst 30 pct. eller 300 kvm er accessoriske, lsr. 1973.40 og 1976.142.

Der kan afskrives på den erhvervsmæssigt anvendte del af en ejendom, der anvendes til både beboelse og erhverv, også selv om standardfradrag skal benyttes, jfr. SD cirk. 1981.26.

Ved VLD af 16.dec.1980 (skd.61.182) godkendtes der kun afskrivning på halvdelen af anskaffelsessummen for en staldbygning, hvor loftet blev anvendt til opbevaring af halm, medens underetagen anvendtes til opbevaring af havemøbler og haveredskaber til brug for stuehuset, der var udlejet.

En bagermester drev bagerivirksomhed fra lokaler i en ejendom, hvoraf han ejede 5/12. Ejendommen var kun delvis afskrivningsberettiget. Han havde forbedret ejendommen ved isolering af lokalet omkring bageovnen, idet loft og vægge bl.a. var beklædt med brandfri plader og han havde hertil modtaget statstilskud.

Landsskatteretten beskattede ham af hele statstilskuddet, idet retten lagde til grund, at ingen del af de afholdte udgifter ville komme medinteressenten til gode.

5/12 af udgifterne - svarende til bagermesterens ejerandel af ejendommen - skulle afskrives efter AL § 20, således at der på denne del kun kunne afskrives forholdsmæssigt efter en arealfordeling, medens der for de resterende 7/12 ikke skulle ske arealfordeling, da klageren for denne del måtte betragtes som lejer af ejendommen, hvorefter denne del af udgifterne kunne afskrives fuldt ud med 20 pct. om året, lsr. 1983.82.

Om forbedrings- eller ombygningsudgifter på en delvis afskrivningsberettiget bygning, se 6.1.10.

Etagearealet afgørende .

Fordelingen sker udelukkende på grundlag af antal etagemeter. Fordeling kan ikke ske på grundlag af f.eks. rumindhold eller andet. Er der eksempelvis tale om sammenbygning af et landbrugs driftsbygning med stuehuset, skal afskrivningsgrundlaget, uanset en eventuel stuehusvurdering, beregnes efter arealfordelingen.

Er der tale om flere selvstændige bygninger med »blandet« benyttelse, er det fordelingen af etagearealet i den enkelte bygning, der er afgørende for afskrivningsadgangen.

En skatteyder, der havde købt en etage i en 6 etagers beboelsesejendom som ejerlejlighed og indrettet de 250 kvadratmeter til hotelvirksomhed, kunne foretage skattemæssige afskrivninger på anskaffelsessummen. Hvis han brugte en del af de 250 kvadratmeter til privat beboelse, skulle der ved afgørelsen af, om 30 pct.-betingelsen var opfyldt, alene tages hensyn til lejlighedens areal.

Garager .

Garager, der benyttes i forbindelse med de i § 18, stk.1, a og b nævnte virksomheder, kan afskrives sammen med disse efter accessoriereglerne.

Selvstændige garagebygninger og -anlæg afskrives efter reglerne i litra b.

En selvstændigt beliggende garage ved en privat villa kan afskrives, når den bruges til en udelukkende erhvervsmæssigt anvendt bil, f.eks. en hyrebil eller en lastbil, selv om standardfradraget anvendes.

I lsr. 1978.4 er en carport med plads til 4 biler ved en udlejningsejendom sidestillet med en garage.

6.1.8. Den faktiske anvendelse er afgørende .

Det er en forudsætning for afskrivning, at bygningen m.v. anvendes til afskrivningsberettiget formål. Det er den faktiske anvendelse, der er afgørende. Det forhold, at en skatteyder udlejer en i princippet afskrivningsberettiget ejendom (f.eks. indrettet til hotel) til et firma, der benytter bygningen til et ikke-afskrivningsberettiget formål (f.eks. kontorbrug), udelukker afskrivningsret for ejeren, jfr. bl.a. lsr. 1970.150.

Der kan heller ikke afskrives på bygninger, der står ubenyttede hen, lsr. 1968.40. Af VLD af 6.dec. 1978 (Skd.49.112) fremgår, at en minimal benyttelse af en udhusbygning til opbevaring af halm, kunstgødning samt en traktor var tilstrækkeligt til at berettige afskrivning. Landsretten lagde vægt på, at udhusbygningen var blevet benyttet til landbrugsformål i et efter driftsforholdene naturligt omfang. Det kunne ikke tillægges afgørende betydning, at bygningens udnyttelse i en 3-årig periode med lucerneavl på hele ejendommen havde været mindre intensiv end ved normal drift.

VLD af 16. december 1980 (skd.59.357): Godset Palstrup var indtil 1968 drevet med store svine- og kreaturbesætninger, men fra 1968 blev godset drevet som kvægløst landbrug, og kreatur-, svine- og hestestalde blev kun anvendt lejlighedsvis. Landsretten tillod afskrivning, og retten henviste til, at godset stadig blev drevet som en betydelig landbrugsvirksomhed, og at en væsentlig del af det samlede bygningskompleks anvendtes til landbrugsformål. At visse bygningsafsnit som følge af driftsomlægningen henstod ubenyttede var ikke afgørende, når henses til bygningernes karakter af dele af et samlet bygningskompleks, og til muligheden for, at bygningerne påny tages i anvendelse.

Kravet til den faktiske anvendelse kan for landbrugets driftsbygninger udtrykkes således: Driftsbygningerne kan afskrives, hvis de anvendes i et naturligt omfang efter driftsforholdene, jfr. bl.a. lsr. 1982.95, og afskrivning kan kun nægtes i klare tilfælde, hvor en bygning ikke benyttes eller benyttes til et ikke afskrivningsberettiget formål.

Afskrivninger på en bygning kan ikke beskæres efter et skøn over intensiteten af den erhvervsmæssige anvendelse, f.eks. kan afskrivningerne ikke begrænses, selv om der kun opbevares enkelte maskiner i en maskinhal, og resten af pladsen ikke udnyttes. Enten må der gives fuld afskrivning eller ingen afskrivning.

Hvor dele af en bygning enten slet ikke benyttes, eller benyttes til et ikke afskrivningsberettiget formål, skal der dog ske en fordeling af anskaffelsessummen efter afskrivningslovens § 20. Som eksempel herpå kan nævnes VLD af 16. dec. 1980 (skd.61.182) omtalt foran under punkt G 6.1.7., hvor underetagen på bygning anvendtes til et ikke-afskrivningsberettiget formål.

Afskrivning på landbrugets driftsbygninger kan ikke begrænses som følge af, at bygningen anvendes til opbevaring af halm, der anvendes til privat fyring, lsr. 1983.1.

En skatteyder havde i august 1972 købt en gartneriejendom, der stødte op til den ejendom, hvor hun drev pensions- og plejehjem. I driftsregnskabet figurerede ingen indtægter fra gartneriet, men skatteyderen påstod, at gartneriet havde været drevet erhvervsmæssigt, idet produktionen indgik i de varer og tjenesteydelser, som pensions- og plejehjemmets gæster aftog. Landsskatteretten mente ikke, at der var foregået en egentlig drift på gartneriet, og bygningerne kunne herefter ikke afskrives, lsr. 1980.4.

6.1.9. Afskrivningsgrundlaget .

Afskrivning foretages særskilt for hver enkelt bygning, AL § 25. I SD-cirkulære nr.448 understreges nødvendigheden af reglens overholdelse ved ligning og klagebehandling.

Afgørelsen af, om der foreligger en eller flere bygninger, må foretages på grundlag af tilstanden ved udgangen af indkomståret.

Ejerlejligheder, der anvendes til afskrivningsberettiget brug, afskrives hver for sig.

Udgangspunktet for afskrivningerne er bygningens anskaffelsessum, herunder afholdte udgifter til forbedringer.

6.1.9.1. Omregning til kontantværdi AL § 19A, stk. 1 .

Anskaffelsessummen for bygninger m.v., anskaffet i 1982 eller senere, skal omregnes til kontantværdien på anskaffelsestidspunktet.

Ministeren for skatter og afgifter har til brug for omregningen fastsat regler, hvorefter de enkelte gældsposter, der er overtaget som led i købesummens berigtigelse, skal kursansættes under hensyn til kursniveauet på anskaffelses- og afståelsestidspunktet og de for lånene gældende vilkår, jfr. bkg.nr.523 af 28. sept. 1982, som omtales nærmere i afskr.cirk. pkt. 206-210.

Til brug ved kontantomregningen offentliggør statsskattedirektoratet kvartalsvis de køberkurser, som lægges til grund. For 1984: 1. kvartal: SDcirk 1984-3, 2. kvartal: SDcirk. 1984-14, 3. kvartal: SDcirk 1984-32 og 4. kvartal: SD-cirk. 1984-41.

Den kontantværdi, der er beregnet for anskaffelsessummen på købstidspunktet, skal danne grundlag for afskrivningen og pristalsreguleringen i årene fremover, jfr. afskr.cirk. pkt. 83.

Omregning til kontantværdi får kun betydning ved erhvervelse af prioriterede afskrivningsberettigede bygninger og installationer i sådanne bygninger. Hvis skatteyderen derimod selv opfører og prioriterer bygningen m.v., kan kurstab ligesom efter de gældende regler ikke medregnes til anskaffelsessummen. Heller ikke ved forbedringsudgifter på bygninger m.v. bliver der spørgsmål om omregning til kontantværdi.

Foreligger der overdragelse af bygninger m.v. mellem en person og et selskab eller mellem selskaber indbyrdes, hvor den ene af parterne i overdragelsen har en bestemmende indflydelse på den anden parts handlemåde på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse, kan der ikke ske kontantværdiansættelse og pristalsregulering efter lovens § 19A, hvis den oprindelige ejer har anskaffet bygningen m.v. før den 1. januar 1982. I så fald anvendes reglerne fra før indførelsen af den pristalsregulerede afskrivningsordning, se afskr.cirk. pkt. 163.

Bygninger anskaffet før 1.jan. 1982 .

For bygninger der er anskaffet før 1. jan. 1982, men som først overgår til afskrivningsberettiget anvendelse på et senere tispunkt, skal der ikke ske omregning til kontantværdi. Afskrivningsgrundlaget er den nominelle købesm og afskrivningsgrundlaget skal ikke pristalsreguleres.

Forlods afskrivning kan for disse bygningers vedkommende ske på grundlag af den nominelle anskaffelsessum i det år, hvori bygningen første gang tages i brug til et afskrivningsberettiget formål.

6.1.9.2. Pristalsregulering AL § 19A, st. 2 .

Afskrivningsgrundlaget for bygninger m.v., anskaffet i 1982 eller senere, skal årligt pristalsreguleres.

Pristalsreguleringen foretages ved slutningen af indkomståret med den procent, hvormed reguleringspristallet for april i indkomståret er ændret i forhold til reguleringspristallet for april året før.

For indkomståret 1984 skal der pristalsreguleres med 7 procent.

For de afskrivningsberettigede bygninger og installationer i sådanne bygninger skal hele den kontantværdiansatte anskaffelsessum pristalsreguleres, selv om der er afskrevet på bygninger m.v. i det foregående år. Det har sammenhæng med den afskrivningsmetode, der benyttes for bygninger m.v. ("den lineære afskrivningsmetode"). Ved afskrivning efter den lineære metode reducerer den foretagne afskrivning ikke - som ved saldoafskrivningen - afskrivningsgrundlaget. Det er således hele afskrivningsgrundlaget uden fradrag af eventuelle afskrivninger, der skal pristalsreguleres. Forlods afskrivninger og forskudsafskrivninger skal dog fragå i den afskrivningsberettigede anskaffelsessum (afskrivningsgrundlaget).

Se eventuelt eksemplerne i afskr.cirk. pkt. 83.

Pristalsregulering foretages første gang i året efter anskaffelsesåret. Ved anskaffelsesåret forstås det år, hvori bygningen erhverves eller fuldføres og tages i brug til formål, der berettiger til skattemæssig afskrivning. Om tilfælde, hvor den skattepligtige helt eller i en periode ophører med at anvende bygningen til et afskrivningsberettiget formål, henvises til G 6.1.11. Har den skattepligtige fuldt ud afskrevet bygningen (100 pct.), og benyttes denne stadig erhvervsmæssigt, skal der fortsat pristalsreguleres. Det har betydning for beregningen af det beløb, der efter lovens § 29, stk. 1, højst kan beskattes som genvundne afskrivninger.

Efter lovens § 19A, stk. 3, skal hele den kontant omregnede anskaffelsessum for en bygning, der både benyttes til afskrivningsberettigede og ikke-afskrivningsberettigede formål, pristalsreguleres. Den del af anskaffelsessummens kontantværdi, der vedrører den ikke-afskrivningsberettigede andel, pristalsreguleres altså også. Det sker udelukkende for at lette opgørelsen af afskrivningsgrundlaget i de tilfælde, hvor den erhvervsmæssige benyttelse varierer fra år til år, eller hvor der sker ændringer i bygningens samlede areal. Se eventuelt eksemplet i afskr.cirk. pkt. 89.

6.1.9.3. Opgørelse af anskaffelsessummen i øvrigt .

I øvrigt bemærkes om afskrivningsgrundlaget

Anskaffelsessummen reduceres med eventuelt frigivne investeringsfondshenlæggelser og frigivne indskud på etableringskonto, samt med foretagen forskudsafskrivning efter den såkaldte »million-regel«.

En forholdsmæssig del af handelsomkostninger, såsom sagfører- og mæglersalær, stempel- og tinglysningsafgift kan medregnes i anskaffelsessummen. Gebyr for byggetilladelse kan også medregnes i anskaffelsessummen.

Hvis købesummen for en bygning helt eller delvis erlægges i form af livrente- eller aftægtsydelse, medregnes kapitalværdien heraf i afskrivningsgrundlaget, lsr. 1962.117.

Lovens § 29B bestemmer, at prioriteringsomkostninger - herunder kurstab - ikke kan henregnes til anskaffelsessummen eller til forbedringsudgifter m.v.

Erlagte merværdiafgifter medregnes ikke i afskrivningsgrundlaget, når afgifterne i henhold til loven om almindelig omsætningsafgift kan fradrages som indgående afgift, AL § 30A, jfr. afskr.cirk. pkt. 184.

I anskaffelsessummen kan værdien af eget arbejde, herunder mestersalær, kun medtages i det omfang, hvori det har været medregnet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Udgifter til parkeringsfonds indgår ikke i afskrivningsgrundlaget, lsr. 1972.129.

Når en ejendom er erhvervet ved gave med forbeholdt nytte eller brug for den tidligere ejer, indtræder gaveafgiftspligten først på det tidspunkt, hvor nytten eller brugen ophører, og afgiften beregnes på grundlag af ejendommens værdi på dette tidspunkt, jfr. § 44, stk. 5, jfr. § 5b i lov om afgift af arv og gave. Hvis ejendommens værdi sættes højere ved gaveafgiftsberegningen end værdien på erhvervelsestidspunktet, kan der afskrives på grundlag af denne højere værdi, lsr. 1981.2.

Er en bygning afskrivningsberettiget både i medfør af litra a og b i AL § 18, stk. 1, fordeles frigivne investeringsfonds-/etableringskontomidler i forhold til de respektive etagearealer, således at begge de for bygningen opgjorte afskrivningsgrundlag reduceres med en forholdsmæssig del af de frigivne midler.

Om opgørelse af anskaffelsessum for en ejendom erhvervet på tvangsauktion af en ufyldestjgort panthaver, se H 1.3.1.

Ikke udgifter til grund m.v. .

Udgifter til erhvervelse af grunden, herunder gårdsplads, hegn, vejanlæg m.v. (der dog eventuelt kan afskrives som accessoriske anlæg) henregnes ikke til anskaffelsessummen, AL § 29B.

Det kan være vanskeligt at afgøre, hvorvidt en bestemt udgift vedrører grunden eller kan betragtes som en udgift vedrørende bygningen, der i givet fald kan afskrives sammen med denne. Vejledning kan hentes i, hvorvidt udgiften ved ejendomsvurderingen henregnes til grundværdien eller til forskelsværdien. Eksempelvis kan nævnes, at planeringsudgifter må anses som grundudgifter, medens udgifter til arbejder på grunden afholdt med henblik på selve bygningen, bl.a. pilotering, anses som hørende under forskelsværdien. Det kan endvidere nævnes, at udgifter til vej og kloak uden for grunden medtages under grundværdien, medens de tilsvarende udgifter inden for grunden henregnes til forskelsværdien.

Når man med henblik på opførelse af en ny bygning, køber en bygning på lejet grund og nedriver denne, kan købesummen normalt ikke anses som en del af anskaffelsessummen for den nye bygning, jfr. modsætningsvis lsr. 1971.43.

Derimod kan udgiften til nedrivning af bygninger og installationer medtages i afskrivningsgrundlaget for den nye bygning.

Fordeling af en købesum på grund og bygninger .

Når der sker køb m.v. af jord og bygninger under et, kan det ikke umiddelbart ses, hvad købesummen andrager for jord og for bygninger og for de enkelte bygninger. Der må derfor foretages en fordeling af købesummen.

Det bemærkes, at en af parterne foretaget fordeling af købesummen ikke er ubetinget bindende for skattemyndighederne, men vil kunne tilsidesættes, hvor det er åbenbart, at fordelingen ikke svarer til de faktiske værdier.

En vejledning ved fordelingen af købesummen på hhv. jord og bygninger kan findes i forholdet mellem forskelsværdi og ejendomsværdi ved sidste ejendomsvurdering, jfr. pkt.44 i skd.s cirkulære nr.172 af 31.oktober 1957 og lsr. 1962.118, 1969.135 samt 1975.146.

Efter SD-cirkulære nr.486 af 20.oktober 1976 kan ovennævnte vejledning være mindre egnet til fastsættelse af afskrivningsgrundlaget, hvor det drejer sig om landbrugets driftsbygninger, bl.a. fordi udgangspunktet for vurdering af landbrugsejendommen bygger på en forudsætning om, at ejendommen hører til en middelstor bondegård i middelgod kultur. De lignende myndigheder bør derfor ved fastsættelse af afskrivningsgrundlaget også tilvejebringe andre holdepunkter for fordeling af anskaffelsessummen. Dette gælder især, hvor det drejer sig om større landbrugsejendomme og landbrugsejendomme med dårlige driftsbygninger. Med bistand af vurderingsmyndighederne vil der i disse tilfælde kunne opnås et sikrere grundlag for fordelingen. Med henblik på tilvejebringelse af de sikrest mulige afskrivningsgrundlag anmodes ligningsmyndighederne derfor om, eventuelt gennem amtsskatteinspektoraterne, at rette henvendelse til vurderingsmyndighederne om disses medvirken til fordeling af anskaffelsessummerne mellem afskrivningsberettigede bygninger og den øvrige del af ejendommen. Ligningsrådet har senest vedtaget, at der normalt kun skal ske regulering af afskrivningsgrundlaget, såfremt det afskrivningsgrundlag, myndighederne kan godkende ved ligningen, er mere end 20 pct. lavere end det af skatteyderen anvendte, jfr. herom SD-cirkulære 1978 nr.40.

Cirkulæret finder tilsvarende anvendelse ved ændring af afskrivningsgrundlaget for driftsbygninger inden for andre erhverv end landbruget, når det afskrivningsgrundlag, der er beregnet efter den ovenfor omtalte vejledende fordelingsregel, ændres som følge af indhentet udtalelse fra vurderingsmyndighederne.

Der henvises til lsr. 1969.41 (Fordeling af købesum på driftsbygninger og andre aktiver efter ejendomsvurderingen tilsidesat) og lsr. 1966.75 og 1978.117. (Fristen for foretagelse af skønsmæssige ændringer af den af skatteyderen foretagne fordeling).

Ved et forlig i 1978 havde en gårdejer tiltrådt, at afskrivningsgrundlaget for driftsbygningerne for indkomståret 1975 blev nedsat til 360.000 kr. mod selvangivet 429.775 kr. Da den af amtsskatterådet foretagne ændring af afskrivningsgrundlaget ikke havde oversteget 20 pct. af det selvangivne beløb, havde der ifølge SD-cirkulære 1978.40 ikke været grundlag for den foretagne ændring af ansættelsen for 1975. Ved indkomstansættelserne for indkomstårene 1978 og 1979 fandtes gårdejeren ikke bundet af den foretagne ansættelse for 1975, og afskrivningerne på driftsbygninger kunne herefter opgøres efter det selvangivne afskrivningsgrundlag på 429.775 kr., lsr. 1983.81.

Korrektioner af det selvangivne afskrivningsgrundlag bør ske ved den første ligning efter erhvervelsen af en ejendom. Har skatteyderen ikke afskrevet, bør der alligevel tages stilling til afskrivningsgrundlaget ved ligningen for erhvervelsesåret. I sidstnævnte tilfælde kan afgørelsen dog først påklages i det år, hvor afskrivning foretages.

6.1.9.4. Afskrivning efter skade AL § 26 .

Lovens § 26 indeholder regler for foretagelsen af afskrivninger i tilfælde, hvor der på en bygning eller en installation sker en skade, som ikke kan udbedres ved normal vedligeholdelse. Efter disse regler kan afskrivning fra og med det indkomstår, hvori skaden indtræffer, kun beregnes på grundlag af en så stor del af bygningens eller installationens pristalsregulerede kontantværdiansatte erhvervelsessum, som svarer til forholdet mellem bygningens eller installationens værdi efter skadens indtræden og værdien umiddelbart forinden. Udgifter, der anvendes til udbedring af en sådan skade, kan afskrives efter lovens § 21, stk. 1, eller fradrages helt eller delvis i overensstemmelse med reglen i lovens § 21, stk. 2, hvis betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt. Se eventuelt eksemplet i afskr.cirk. pkt. 119.

6.1.10. Ombygning og forbedring AL § 21 .

Ombygnings- og forbedringsudgifter skal afskrives selvstændigt med den sats, der er gældende for den bygning, som den pågældende udgift vedrører. De højere begyndelsesafskrivningsprocenter kan anvendes, selv om bygningen kun kan afskrives med normalprocenten, eller der eventuelt er valgt afskrivning efter de hidtidige regler.

Når forbedringsudgifter på en bygning er afholdt efter den 1. januar 1982, omfattes forbedringsudgifterne af de nye regler, uanset om bygningen er anskaffet før den 1. januar 1982. Det betyder, at bygningen og den afholdte forbedringsudgift afskrives særskilt efter to forskellige sæt regler, når bygningen er anskaffet før den 1. januar 1982, og forbedringsudgiften er afholdt efter denne dato.

Sælges en sådan bygning skal fortjeneste på bygningen opgøres efter de hidtidige regler, medens fortjeneste på ombygnings- eller forbedringsudgiften skal opgøres efter de nye regler. Beløb, der er fradraget efter 5 pct.s reglen i lovens § 21, stk. 2, indgår dog ikke i opgørelsen. Se eventuelt eksemplet i afskr.cirk. pkt. 151.

Ved afholdelse af forbedrings- eller ombygningsudgifter på en bygning, der kun delvis er afskrivningsberettiget, kan den del af de afholdte udgifter, der forholdsmæssigt svarer til den afskrivningsberettigede bygningsdels etageareal afskrives, lsr. 1970.43 og 1980.115. Dette gælder, uanset om det er den afskrivningsberettigede eller den ikke-afskrivningsberettigede del af ejendommen, der er forbedret.

Hvor der afholdes udgifter til en tilbygning til en »blandet« bygning, må udgiften hertil samt den oprindelige anskaffelsessum for selve bygningen deles op i en afskrivningsberettiget og en ikke-afskrivningsberettiget del efter forholdet mellem de etagemeter, der anvendes på afskrivningsberettigende måde, og hele etagemeterarealet efter tilbygningen, lsr. 1975.148.

Udgifter til forbedringer betalt ved statstilskud til forbedringer m.v., energibesparende foranstaltninger og brandsikringsforanstaltninger indgår kun i afskrivningsgrundlaget, såfremt tilskuddet er skattepligtigt.

Om grundforbedringsudgifter, se R 3.3.

En gårdejer måtte afholde en udgift på 2.000 kr. til flytning af en højspændingsledning for at få tilladelse til at udvide sin svinestald og lade. Udgiften kunne ikke fratrækkes som driftsomkostning, men kunne tillægges anskaffelsessummen for tilbygningen og dermed afskrives, lsr. 1979.134.

6.1.10.1. Eventuelt fradrag straks straksafskrivning AL § 21, stk. 2-3 .

I stedet for at afskrive ombygnings- og forbedringsudgifter over en årrække kan skatteyderen inden for visse rammer vælge at fradrage udgifterne på en gang i det indkomstår, hvori udgifterne afholdes (straksafskrive).

Fradraget (straksafskrivningen) kan foretages i det omfang, årets udgifter til ombygning og forbedring ikke overstiget 5 pct. af det nedenfor omtalte beregningsgrundlag, se G 6.1.10.3.

Retten til at vælge straksafskrivning gælder, når ombygnings- eller forbedringsudgifter afholdes den 1. januar 1982 eller senere.

Reglen gælder for udgifter til ombygning og forbedring af bygninger, der kan afskrives efter AL § 18, og ved ombygning og forbedring af særlige installationer i sådanne bygninger.

Afholdes udgiften på en bygning, der kun delvis benyttes til et afskrivningsberettiget formål, kan reglen også anvendes. Det gør ingen forskel, om det er den afskrivningsberettigede eller ikke-afskrivningsberettigede del af bygningen m.v., der ombygges eller forbedres, idet den afskrivningsberettigede del af udgiften under alle omstændigheder kan fradrages efter lovens § 21, stk. 2.

Ombygninger og forbedringer på installationer i bygningen, der ikke er afskrivningsberettigede, er derimod ikke omfattet af ordningen.

Adgangen til fradraget gælder både ved ombygning og forbedring af bygninger m.v., der er anskaffet før den 1. januar 1982, og for bygninger m.v., der er anskaffet efter denne dato. Det afgørende er, hvornår udgiften til ombygningen eller forbedringen er afholdt.

Det er ikke en betingelse, at bygningen er taget i brug til et afskrivningsberettiget formål på det tidspunkt, hvor ombygningen m.v. foretages, når blot ibrugtagningen sker inden udløbet af det indkomstår, hvor ombygningen er sket.

6.1.10.2. Tilbygning kontra nybygning .

Tilbygninger til eksisterende bygninger omfattes også af reglerne om straksafskrivning.

Det må være en forudsætning for at anse en bygningsudvidelse for en tilbygning, dels at der forefindes en direkte fysisk sammenhæng mellem den nye og den gamle bygning, dels at der forefindes en indre naturlig forbindelse eller gennemgang mellem den oprindelige bygning og den senere opførte bygning.

Det afgørende er herefter, hvornår der foreligger en ny bygning eller installation - set i modsætning til tilbygning/ombygning eller forbedring af en eksisterende bygning eller installation.

Det er ikke muligt at opstille et enkelt afgørende kriterium for, hvornår der foreligger een eller flere bygninger, og afgørelsen heraf må derfor bero på et samlet skøn over, om ejendommen findes at udgøre en bygningsmæssig helhed, jfr. eksempelvis lsr. 1980.115, hvor landsskatteretten staturerede, at bygninger, der var forbundet med hinanden via en gangbygning, udgjorde en bygningsmæssig helhed.

Såfremt der foretages byggeri i tilslutning til en eksisterende bygning, således at den nye del har mur tilfælles med den oprindelige del, og der er indendørs gennemgang mellem de to dele, må det antages, at der foreligger een bygning.

En bygning, der via en mellemgang forbindes med en allerede eksisterende bygning, må i almindelighed anses for en tilbygning. Det må normalt kræves, at mellemgangen er lukket, således at en mellemgang i form af et halvtag fra een bygning til en anden ikke er tilstrækkeligt til at medføre en bygningsmæssig enhed. Der må endvidere stilles krav om en reel forbindelse via mellemgangen til de øvrige bygningsdele, normalt i form af døre eller lignende. Med hensyn til sådanne forbindelsesbygninger eller mellemgange må der tillige stilles krav om, at mellemgangen placeres på jorden. Bygningsmæssige forbindelser i form af "svalegange", tunneler, broer eller lignende er ikke i denne relation tilstrækkeligt. Derimod kan der ikke stilles krav om, at mellemgangen har en selvstændig funktion, som f.eks. i lsr. 1980.115 (yderligere toiletfaciliteter).

Der kan endvidere ses på benyttelsen af de enkelte bygningsdele, idet den omstændighed, at der f.eks. foregår samme produktion i hele byggeriet, taler for at anse byggeriet for een bygning, i modsætning til, hvis bygningsdelene anvendes til forskellige formål.

Afgørelsen af, om der foreligger en eller flere bygninger, må foretages på grundlag af tilstanden ved udgangen af indkomståret.

Tilsvarende kan der straks afskrives på udgifter til ombygning eller forbedring af eksisterende installationer. Etablering af nye installationer giver ikke ret til straksafskrivning, hvad enten der sker fuldstændig udskiftning af en gammel installation eller indsættelse af en installation, der ikke tidligere har været i bygningen.

Udskiftning af et oliefyr med et kombinationsfyr, der kan anvendes til både fast brændsel og olie, berettigede til straksafskrivning, idet der var tale om en forbedring af centralvarmeanlægget, der i denne forbindelse betragtes som en samlet installation.

Udskrives installationer i forbindelse med ombygning m.v. således at udgiften kan afskrives samlet, kan straksafskrivning beregnes.

6.1.10.3. Beregningsgrundlaget .

Beregningsgrundlaget for straksafskrivningen (på indtil 5 pct.) opgøres efter forskellige regler, afhængigt af, om bygningen, der ombygges eller forbedres, er anskaffet før eller efter den 1. januar 1982.

Nyere bygning .

Er bygningen anskaffet den 1. januar 1982 eller senere, er beregningsgrundlaget det pristalsregulerede afskrivningsgrundlag for året før det indkomstår, hvori udgiften kan fradrages. Foretages fradraget allerede i det år, hvori bygningen m.v. anskaffes, eller i året efter anskaffelsesåret, er beregningsgrundlaget den kontant omregnede anskaffelsessum, der er fastsat efter lovens § 19A, stk. 1, idet der på dette tidspunkt endnu ikke kan indgå nogen pristalsregulering.

Foretagne afskrivninger skal ikke fragå i beregningsgrundlaget. Er der foretaget forlods afskrivninger eller forskudsafskrivninger, skal disse heller ikke fragå i beregningsgrundlaget, selv om disse afskrivninger har formindsket afskrivningsgrundlaget. Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget skal den pristalsregulerede forlods afskrivning eller forskudsafskrivning derfor lægges sammen med afskrivningsgrundlaget.

Eksempel Anskaffelsessum ........................................ 600.000 kr. - Forlods afskrivning .................................. 100.000 kr. ------------ Pristalsregul. f.eks. 10%. Afskrivningsgrundlag: År 1)................................................... 500.000 kr. År 2)................................................... 550.000 kr. År 3)................................................... 605.000 kr. Beregningsgrundlaget for år 3 opgøres som afskrivningsgrundlaget for år 2 ........................ 550.000 kr. med tillæg af forlods afskrivningen pristalsreguleret til og med år 2 ........................................ 110.000 kr. ----------- eller i alt ............................................ 660.000 kr. ------------

De 660.000 kr. svarer til, at der ikke har været foretaget forlods afskrivning, således at den kontante anskaffelsessum på 600.000 kr. er pristalsreguleret til og med år 2.

Er der flere afskrivningsberettigede bygninger og installationer i disse bygninger på samme ejendom, indgår de pristalsregulerede afskrivningsgrundlag for samtlige afskrivningsberettigede bygninger og installationer i beregningsgrundlaget, selv om f.eks. kun en af bygningerne eller installationerne forbedres.

Er der på ejendommen bygninger m.v., der kun delvis benyttes til et afskrivningsberettiget formål, indgår kun den del af den kontantværdiansatte pristalsregulerede anskaffelsessum, der kan henføres til den afskrivningsberettigede del af bygningen, i beregningsgrundlaget. Det er den afskrivningsberettigede andel for året før det indkomstår, hvori ombygnings- eller forbedringsudgiften kan fradrages, der skal benyttes.

Gammel bygning .

For bygninger m.v., der er anskaffet før den 1. januar 1982, er beregningsgrundlaget for 5 pct.s fradraget den del af ejendomsværdien, der kan henregnes til de afskrivningsberettigede bygninger, der er beliggende på samme ejendom. Er der således flere afskrivningsberettigede bygninger og installationer i disse bygninger på samme ejendom, er beregningsgrundlaget den del af ejendomsværdien, der kan henføres til disse bygninger og installationer, selv om f.eks. kun en af bygningerne eller installationerne forbedres. Er der på ejendommen bygninger m.v., der kun delvis benyttes til et afskrivningsberettiget formål, indgår kun den del af ejendomsværdien, der kan henføres til den afskrivningsberettigede del af bygningen, i beregningsgrundlaget. Denne fordeling af ejendomsværdien kan ske på grundlag af arealanvendelsen.

Ved opgørelsen lægges den ejendomsværdi til grund, der er ansat ved den seneste ejendomsvurdering inden begyndelsen af det indkomstår, hvori ombygnings- eller forbedringsudgiften kan fradrages. Det er kontantværdien ved den seneste ejendomsvurdering, der skal benyttes. Det kan være en almindelig vurdering efter vurderingslovens § 1 eller en årsomvurdering efter samme lovs § 2. Det kan også være en vurdering, der foretages på ejerens begæring i henhold til vurderingslovens § 4, eller en vurdering, der foretages efter lovens § 4A som følge af, at en landbrugsejendom er inddraget under byzone eller sommerhusområde.

Er ejendomsvurderingen årsreguleret efter vurderingslovens § 2A, er det den årstalsregulerede værdi, der skal lægges til grund.

Uanset hvilken slags ejendomsvurdering, der er tale om, er det således den sidste vurdering inden begyndelsen af det indkomstår, hvori ombygnings- ellr forbedringsudgiften kan fradrages, der skal benyttes som beregningsgrundlag.

Når ejendomsvurderingen skal fordeles på afskrivningsberettigede bygninger m.v. og resten af ejendommen, kan ligningsmyndighederne som hovedregel anvende den fordeling af købesummen, der ved købet af ejendommen blev foretaget for at udfinde anskaffelsessummen (afskrivningsgrundlaget). Kun i de tilfælde, hvor der er sket forandringer, f.eks. i form af forbedringer, frasalg eller tilkøb, skal der i praksis foretages en mere skønsmæssig fordeling af ejendomsvurderingen.

Både nyere og gamle bygniner .

Skal der i beregningsgrundlaget både indgå bygninger m.v., der er anskaffet før den 1. januar 1982, og bygninger m.v., der er anskaffet efter denne dato, må de to omtalte opgørelsesmåder kombineres. Den del af ejendomsværdien, der kan henregnes til afskrivningsberettigede bygninger m.v. fra før den 1. januar 1982, skal altså lægges sammen med det pristalsregulerede afskrivningsgrundlag for bygninger, der er anskaffet den 1. januar 1982 eller senere.

Ejendomsværdien vil som oftest indeholde værdien af de bygninger, hvor afskrivningsgrundlaget er beregningsgrundlag for straksafskrivning. I disse tilfælde må der foretages en skønsmæssig fordeling af ejendomsværdien, således at bygninger m.v., anskaffet den 1. januar 1982 eller senere, udskilles af den del af ejendomsværdien, der indgår i beregningsgrundlaget.

Såfremt der den 1. januar 1982 eller senere er foretaget forbedringer af en bygning, der er anskaffet før denne dato, indgår det pristalsregulerede afskrivningsgrundlag for forbedringen i beregningsgrundlaget for straksafskrivningen. Forbedringen vil også komme til at indgå i ejendomsvurderingen, og derfor må der foretages et skøn over bygningens ejendomsværdi uden forbedringen, da det kun er denne værdi, der skal indgå i beregningsgrundlaget for straksafskrivningen.

Hvad enten beregningsgrundlaget skal opgøres med udgangspunkt i afskrivningsgrundlaget eller på grundlag af ejendomsvurderingen, skal det både omfatte afskrivningsberettigede bygninger og installationer i sådanne bygninger. Det gælder, selv om den skattepligtige alene ombygger eller forbedrer enten bygningen eller installationen. Dræningsanslæg på jordbrugsbedrifter indgår ikke i beregningsgrundlaget.

Selv om flere ejendomme drives sammen som en virksomhed, skal beregningsgrundlaget opgøres særskilt for hver ejendom. Det har f.eks. betydning, når to landbrugsejendomme drives sammen.

Afskrivningsgrundlaget for nyerhvervede bygninger indgår i beregningsgrundlaget, selv om sådanne bygninger ikke var omfattet af det pristalsregulerede afskrivningsgrundlag for året før forbedringsåret. Det betyder, at der allerede kan foretages fradrag efter 5 pct.s reglen i anskaffelsesåret.

Tidligere ombygning eller forbedring .

Er der i årene før ombygnings- eller forbedringsfradraget afholdt afskrivningsberettigede udgifter til ombygning eller forbedring, indgår det pristalsregulerede afskrivningsgrundlag for disse udgifter i beregningsgrundlaget, hvis udgifterne er afholdt den 1. januar 1982 eller senere. Er den tidligere afholdte udgift ført til fradrag efter 5 pct.s reglen, indgår den dog ikke i beregningsgrundlaget.

Er ombygnings- eller forbedringsudgiften afholdt før den 1. januar 1982, vil den kun påvirke beregningsgrundlaget i det omfang, den har forøget ejendomsværdien, der danner grundlag for beregningen.

Tilbygninger berettiger som tidligere nævnt til straksafskrivning. Det er ikke afgørende, om tilbygningen skal benyttes til et afskrivningsberettiget formål eller ikke, jfr. princippet i AL § 20. Ved en tilbygning vil der ofte ske en ændring i fordelingen af bygningens areal mellem afskrivningsberettiget anvendelse og anden anvendelse. Dette påvirker dog ikke beregningsgrundlaget for straksfradraget for den pågældende tilbygning, idet det er afskrivningsgrundlaget for året før, eller den seneste vurdering forud for indkomståret, der er beregningsgrundlag.

Efter færdiggørelse af tilbygningen skal afskrivning på såvel den oprindelige bygning som tilbygningen (den del, der ikke er straksafskrevet) ske på grundlag af arealfordelingen efter tilbygningen.

Såfremt der efter tilbygningen er sket et fald i den afskrivningsberettigede andel, skal dette dog først påvirke afskrivningsgrundlaget for indkomståret efter tilbygningsåret. Er den afskrivningsberettigede andel steget, forøges afskrivningsgrundlaget fra og med tilbygningsåret.

Den ikke straksafskrevne del af udgifterne til tilbygningen indgår i beregningsgrundlaget for straksafskrivning i det følgende indkomstår.

6.1.10.4. Skatteyderen kan frit vælge .

Den skattepligtige kan frit vælge, om han vil fradrage udgiften helt eller delvis inden for 5 pct.s grænsen eller aktivere udgiften og afskrive den efter reglerne i loven § 21, stk. 1. Det gælder, hvad enten den samlede udgift udgør mere eller mindre end de 5 pct. Den del af udgiften, der overstiger 5 pct.s grænsen, skal altid aktiveres og afskrives efter § 21, stk. 1.

De udgifter, der fradrages efter 5 pct.s reglen, skal efter lovens § 21, stk. 4, ikke indgå i afskrivningsgrundlaget. Udgifterne skal derfor ikke opføres særskilt efter lovens § 25, stk. 2.

Der kan ikke frigives investeringsfondsmidler eller indskud på etableringskonti til ombygnings- eller forbedringsudgifter, der ønskes fradraget efter 5 pct.s reglen. Det skyldes, at der kun kan foretages forlods afskrivning efter lov om investeringsfonds eller lov om indskud på etableringskonto, når udgiften aktiveres til afskrivning. Den skattepligtige kan dog vælge at fradrage en del af udgiften efter 5 pct.s reglen, selv om han begærer midler frigivet til en anden del af udgiften, som da forlods afskrives med den frigivne henlæggelse eller det frigivne indskud. Frigivelsesmyndigheden kan altså ikke afslå at frigive midler med den begrundelse, at den skattepligtige har mulighed for at fradrage udgiften efter 5 pct.s reglen.

Der kan i et enkelt indkomstår i alt højst fradrages indtil 5 pct. af beregningsgrundlaget. Ombygges eller forbedres flere afskrivningsberettigede bygninger på samme ejendom i løbet af et indkomstår, og overtiger den samlede udgift 5 pct.s grænsen, må den skattepligtige vælge, hvilken del af udgiften der skal fradrages. Det har betydning, når flere bygninger m.v. på samme ejendom afskrives efter forskellige afskrivningssatser.

6.1.10.5. Afskrivning på den del der ikke straksafskrives .

Eksempel 1

En ejendom, erhvervet før 1. januar 1982 med en kontantværdi for bygningen på 2.000.000 kr., anvendes 50% erhvervsmæssigt i år 1 og år 2, medens den for år 3 anvendes 75% erhvervsmæssigt.

I år ombygges ejendommen for 300.000 kr., og reglen om straksafskrivning på 5% af 50% af 2.000.000 kr. eller kr. 50.000 kr. udnyttes.

Ombygnings- Erhvervs- Afskrivnings- udgifter i kr. mæssig andel grundlag i kr. År 1 300.000 50% 150.000 - straksafskrivning 50.000 - straksafskrivning 50.000 ------- ------- 250.000 100.000 År 2 Pristalsregulering 50% Pristalsregulering med 10% 25.000 med 10% 10.000 ------- ------- 275.000 110.000 ------- År 3 Pristalsregulering 75% 25% af 300.000... 75.000 med 10%........... 27.500 + pristalsregulering ------- år 2................ 7.500 ------- 302.500 82.500 ------- + afskrivnings- grundlag år 2....... 110.000 ------- 192.500 + pristalsregu- lering år 3......... 19.250 ------- 211.750 -------

I år 3 ændres det afskrivningsberettigede areal til 75% af bygningens samlede areal. Når afskrivningsgrundlaget for år 3 skal beregnes, er det nødvendigt at gå tilbage og beregne 25% af anskaffelsessummen i år 1 og pristalsregulere dette beløb for år 2. Det herved fremkomne beløb tillægges afskrivningsgrundlaget for år 2, hvorefter summen pristalsreguleres for år 3.

Formindskelse af det afskrivningsberettigede areal behandles på tilsvarende måde, blot skal den til formindskelsen svarende del af anskaffelsessummen fratrækkes afskrivningsgrundlaget.

Eksempel 2

Ejendommen er erhvervet før 1. januar 1982, og kontantværdien for bygningen udgør 8.000.000 kr., hvilket giver mulighed for straksafskrivning op til 200.000 kr. ved 50% afskrivningsberettigende anvendelse af bygningen. Der ombygges for 300.000 kr.

Ombygnings- Erhvervs- Afskrivnings- udgifter i kr. mæssig andel grundlag i kr. År 1 300.000 50% 150.000 - straksafskrivning 150.000 - straksafskrivning 150.000 ------- ------- 150.000 0 År 2 Pristalsregulering 75% 25% af 300.000... 75.000 med 10% +15.000 ------- 165.000 ------- Rest fra år 1.......... 0 + pristalsregulering med 10%............. 7.500 ------- 82.500 -------

Der kan ikke i denne situation ske straksafskrivning i år 2 af de resterende 50.000 kr., som kunne have været straksafskrevet i år 1, såfremt den erhvervsmæssige anvendelse havde udgjort 75% også i år 1.

Eksempel 3

Ejendommen er erhvervet før 1. januar 1982, og kontantværdien for bygningen udgør 2.000.000 kr.Der ombygges for 300.000 kr.

Ombygnings- Erhvervs- Afskrivnings- udgifter i kr. mæssig andel grundlag i kr. År 1 300.000 50% 150.000 - investeringsfond 50.000 - investeringsfond 50.000 - straksafskrivning 50.000 - straksafskrivning 50.000 ------- ------- 200.000 50.000 ------- År 2 Pristalsregulering 75% 25% af 300.000... 75.000 med 10% 20.000 ------- 220.000 ------- Rest fra år 1.......... 50.000 ------- 125.000 + pristalsregulering med 10%............. 12.500 ------- 137.500 -------

6.1.11. Afskrivningens påbegyndelse og ophør .

Afskrivning kan påbegyndes i anskaffelsesåret. Ved anskaffelsesåret forstås ifølge AL § 22, stk. 1, det indkomstår, hvori bygningen erhverves eller fuldføres og tages i brug til et formål, der berettiger til skattemæssig afskrivning.

Bygningen anses for erhvervet, når der er indgået en endelig og bindende aftale om overdragelsen. Den omstændighed, at overtagelsen først sker det følgende år, udelukker ikke i sig selv, at afskrivning kan påbegyndes i erhvervelsesåret. Det må dog kræves, at bygningen efter erhvervelsen har været anvendt til formål, der berettiger til afskrivning, jfr. lsr. 1975.63.

Er bygningen nyopført, kan afskrivning påbegyndes, når bygningen er taget i brug til et afskrivningsberettigende formål. Tidspunktet for udstedelse af bygningsattest har ingen selvstændig betydning.

I praksis har man ikke anset en bygning for fuldført i et tilfælde, hvor et par etager i en større ejendom var taget i brug, medens der fortsat arbejdedes på færdiggørelsen af de øvrige etager, jfr. lsr. 1978.3. Er der derimod tale om f.eks. fabrikshaller, der opføres i vertikalt opdelte sektioner, som successivt tages i brug (som færdige bygninger), kan der i almindelighed tillades afskrivning i ibrugtagelsesåret, selv om der fortsat arbejdes videre på nabosektionerne.

Såfremt kun en del af en nyopført bygning er udlejet til et afskrivningsberettigende formål, kan der alene afskrives på denne del. Afskrivningen er dog betinget af, at arealkravet i AL § 20, stk. 2 er opfyldt, se G 6.1.7.

Det bestemmes i lovens § 24, stk. 2, at der ikke kan afskrives i det indkomstår, hvori bygningen afhændes eller nedrives, eller installationen afhændes, udskiftes eller nedtages endeligt. Afskrivningsgrundlaget kan heller ikke pristalsreguleres for dette indkomstår.

Ophører den skattepligtige med at anvende en bygning m.v. til formål, der giver ret til skattemæssig afskrivning, kan han ifølge lovens § 24, stk. 3, ikke afskrive på bygningen i de indkomstår, hvor afskrivningsberettiget anvendelse ikke har fundet sted. Der kan heller ikke pristalsreguleres for sådanne indkomstår. Pristalsregulering og skattemæssig afskrivning kan altså sidste gang foretages i ophørsåret.

Tager den skattepligtige på ny bygningen m.v. i brug til et afskrivningsberettiget formål efter år med ikke-afskrivningsberettiget anvendelse, kan der igen pristalsreguleres og afskrives. De afskrivningsprocenter, der tidligere er anvendt, skal da medregnes ved sammentællingen af anvendte afskrivningsprocenter. Manglende pristalsreguleringer for år med ikke-afskrivningsberettiget anvendelse kan ikke indhentes senere.

Eksempel

En skattepligtig, der har kalenderåret som indkomstår, ophører i juli i år 5 med at drive butik i en bygning, han hidtil har anvendt hertil, og bygningen anvendes herefter til beboelse. Skattemæssig afskrivning på bygningens pristalsregulerede afskrivningsgrundlag kan sidste gang foretages i år 5, der er det sidste år, hvori bygningen er anvendt til et formål, som giver ret til afskrivning.

Hvis den skattepligtige i januar i år 8 på ny begynder at drive butikken, kan han på ny pristalsregulere og afskrive. Det er da det pristalsregulerede afskrivningsgrundlag i år 5, der skal pritalsreguleres med reguleringsprocenten for år 8. Pristalsreguleringer for år 6 og 7 går altså tabt.

6.1.12. Afskrivningssatserne - gruppe a .

På bygninger i gruppe a kan der i anskaffelsesåret og de følgende 9 indkomstår foretages afskrivning med indtil 6 pct. pr. år af anskaffelsessummen (begyndelsesafskrivninger), hvorefter der kan afskrives med indtil 2 pct. pr. år af anskaffelsessummen (normalafskrivninger).

Om de »friere« begyndelsesafskrivninger for bygninger m.v., anskaffet i 1982 eller senere, se nedenfor.

Midlertidig forhøjelse af begyndelsesafskrivninger i gruppe a .

Ved lov nr.467 af 14.september 1977 (forlænget ved lov nr.492 af 19. nov. 1980) gennemførtes en midlertidig udvidelse af afskrivningsmulighederne for bygninger i gruppe a. Den sædvanlige begyndelsesafskrivning på 6 pct. forhøjes til 10 pct. i anskaffelsesåret og det derefter følgende indkomstår for bygninger, ombygninger og forbedringer, der igangsættes i perioden 1.september 1977 til 31.december 1981. Se eventuelt herom i ligningsvejledningen 1983 side 452.

Gruppe b-c-d m.v. .

På bygninger i gruppe b, kan der i anskaffelsesåret og hvert af de følgende 9 indkomstår afskrives med indtil 4 pct. som begyndelsesafskrivninger, medens normalafskrivningerne for disse bygninger er 1 pct.

På bygninger og lokaler m.v. i gruppe c (accessorierne), benyttes de afskrivningssatser, der er gældende for den bygning, de knytter sig til. Såfremt bygninger i gruppe b er accessoriske i forhold til bygninger, der er placeret i gruppe a, kan de afskrives med de for gruppe a gældende satser. Se i øvrigt lsr. 1976.43, hvori det udtales, at afskrivning på nogle accessoriske bygninger kunne foretages med de høje begyndelsesafskrivninger, selv om moderbygningen kun kunne afskrives med 2 pct. (normalafskrivning).

For de bygninger, hvorpå afskrivning kan foretages, fordi bygningerne på grund af deres opførelsesmåde eller andre ganske særlige omstændigheder må antages at være udsat for en særlig fysisk forringelse (gruppe d), udgør begyndelsesafskrivningerne indtil 4 pct. pr. år og normalafskrivningerne 1 pct. pr. år. Det samme er tilfældet for de i § 18, stk.3, 2.pkt. omhandlede erhvervsmæssigt benyttede, i udlandet beliggende beboelsesejendomme, der er udsat for en særlig fysisk forringelse.

Ombygning og forbedring .

Ombygnings- og forbedringsudgifter skal afskrives med den sats, der er gældende for den bygning, som den pågældende udgift vedrører. De højere begyndelsesafskrivningsprocenter kan anvendes, selv om bygningen kun kan afskrives med normalprocenten, eller der eventuelt er valgt afskrivning efter de hidtidige regler.

Generelt .

De nævnte afskrivningsprocenter er maksimalprocenter, inden for hvilke der kan foretages afskrivninger med hele eller brudte procenter.

Inden for lovens rammer kan afskrivningerne i de enkelte år placeres efter ønske. Afskrivningsretten bevares, indtil anskaffelsessummen er helt afskrevet.

Afskrivningsmulighederne for en bygning er alene bestemt af den gruppe, hvortil bygningen kan henføres, og afskrivningsprocenten vil derfor være den samme, hvad enten bygningen erhverves som nyopført, eller bygningens opførelse ligger kortere eller længere tid tilbage.

Begyndelsesafskrivninger - kun de første 10 år for »gamle« bygninger m.v. .

For bygninger m.v., anskaffet før 1982, er 10-års-perioden for begyndelsesafskrivningerne absolut. De 10 år skal regnes fra anskaffelsestidspunktet, uanset om bygningen evt. først anvendes til afskrivningsberettiget formål efter nogle års forløb, jfr. til dels lsr. 1980.4. Hvis en bygning således er anskaffet i 1970, men først fra 1975 har været anvendt til afskrivningsberettiget formål, vil der kun kunne foretages de højere begyndelsesafskrivninger for årene 1975-79. Overgår bygningen først i 1980 til afskrivningsberettiget formål, kan der slet ikke foretages begyndelsesafskrivninger, men kun de lavere normalafskrivninger.

Det samme er tilfældet, hvor en oprindeligt afskrivningsberettiget bygning i nogle år anvendes til ikke-afskrivningsberettigende formål, for derefter atter at blive anvendt på afskrivningsberettiget måde. Hvor bygningen f.eks. i det første år efter anskaffelsen anvendes som hotel og derefter i nogle år til ikke-afskrivningsberettiget formål, for på ny i det syvende år efter anskaffelsen atter at blive anvendt som hotel, vil der i det første samt i 7.-10. år efter anskaffelsen kunne foretages begyndelsesafskrivninger og derefter kun normalafskrivninger.

Undladelse af at udnytte begyndelsesafskrivningerne fuldt ud medfører ikke, at 10-års-perioden forlænges tilsvarende. Skatteyderen taber dog som nævnt ikke sin ret til at afskrive hele anskaffelsessummen. Han må blot, når 10-års-perioden er gået, regnet fra anskaffelsestidspunktet, nøjes med at afskrive med normalafskrivningsprocenterne.

Nu »friere« afskrivning .

For bygninger m.v., anskaffet i 1982 eller senere, kan den skattepligtige frit vælge af afskrive med den højere begyndelsessats til der i alt er afskrevet med indtil ti gange denne sats. En bygning, der er afskrivningsberettiget efter § 18, stk. 1, litra a, kan således afskrives med fra 0-6 pct. hvert år indtil der i alt er afskrevet med 60 pct. I det år, summen af afskrivninger når den fastsatte grænse, skal der dog altid være adgang til at afskrive med normalafskrivningsprocenten. For § 18, litra b-bygninger og installationer i afskrivningsberettigede bygninger er den tilsvarende procentgrænse henholdsvis 40 og 80.

Afskriver en skatteyder i et begyndelsesår alene med normalafskrivningsprocenten, indebærer dette, at denne procent fragår i summen af de procenter, der må afskrives, indtil normalafskrivningssatsen skal benyttes.

Summen af de anvendte afskrivningsprocenter kan aldrig overstige 100.

Forhøjelse af afskrivningsprocenterne .

Såfremt det sandsynliggøres, at den afskrivningsberettigede bygning er udsat for en sådan forringelse i fysisk henseende, at den må antages at have mistet sin værdi inden udløbet af følgende åremål

For bygninger i gruppe a: 50 år.

For bygninger i gruppe b: 100 år

kan der i medfør af AL § 22, stk.2 og 3, foretages større afskrivninger end normalt forudsat i loven, idet såvel begyndelses- som normalafskrivningssatserne forhøjes med forskellen mellem normalafskrivningsprocenten og den højere afskrivningsprocent, der svarer til bygningens formodede levetid.

Eksempel .

Drivhuses levetid ansættes til 20 år, d.v.s. en årlig afskrivning på 5 pct. Normalafskrivningsprocenten er 2.

Derfor forhøjes såvel begyndelses- som normalafskrivningsprocenten med 3, d.v.s. til henholdsvis 9 og 5. Drivhusets anskaffelsessum vil herefter kunne afskrives over 12 år.

Hvis en bygning, anskaffet i 1982 eller senere, efter de hidtidige regler f.eks. kan afskrives med 9 pct. pr. år i de første 10 år og derefter med 5 pct. pr. år, kan den efter de nye regler afskrives med den forhøjede afskrivningssats på 9 pct. indtil det indkomstår, hvori summen af de anvendte afskrivningsprocenter overskrider 90.

En eventuel forhøjelse af afskrivningssatserne for bygningerne under gruppe a og b vil få tilsvarende betydning for eventuelle accessoriske bygninger m.v.

Reglerne om forhøjelse af afskrivningsprocenterne vil også kunne påberåbes for bygninger, der omfattes af AL § 18, stk.1d og stk.3, 2.pkt.

Antagelige levetider .

Til vejledning anføres nedenstående fortegnelse over den antagelige fysiske levetid for visse bygninger - inden for gruppe a - regnet fra opførelsen. De anførte levetider kan fraviges, hvor den pågældende bygnings art og benyttelse i det enkelte tilfælde giver anledning dertil.

Champignonvæksthuse ............................................25 år Drivhus ........................................................20 år Ensilagesilo af træ ............................................13 år Ensilagesilo af cement..........................................20 år Ensilagesilo af stål............................................25 år Kornsilo af træ ................................................33 år Lagertank af stål ..............................................25 år Minkhaller af træ, herunder faste bure og redekasser............20 år Presenningslagerhal, medtaget ved vurderingen ..................20 år Stålskorsten....................................................25 år Dambrug: Hakkehuse, pakke- og kølerum samt redskabsrum ..................25 år Udklækningshuse ................................................15 år Damme, stemmeværk, broer og sporanlæg ..........................20 år Fisketrapper og ind- og udløbstude (munke)......................15 år

Der henvises endvidere til lsr. 1975.147, 1976.17 og 1977.20, hvor der ikke kunne foretages forhøjede afskrivninger for svinestalde og hestebokse af en nærmere beskrevet lettere bygningstype end traditionelt. Derimod godkendtes der i lsr. 1977.54 forhøjede afskrivninger ud fra en levetid på 20 år for et kyllingehus bestående af en rørgitterkonstruktion beklædt med galvaniserede bølgeplader og uden støbt fundament.

6.1.13. Nedrivningsfradrag AL § 27 .

Når en afskrivningsberettiget bygning nedrives, eller en afskrivningsberettiget installation udskiftes eller nedtages endeligt, kan der efter AL § 27 foretages et nedrivningsfradrag, hvorefter den uafskrevne del af anskaffelsessummen altid kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Beløb, som den skattepligtige modtager ved salg af materialer m.v. fra den nedrevne bygning, går dog fra i det beløb, der kan fradrages.

For afskrivningsberettigede bygninger og installationer i disse bygninger opgøres den uafskrevne del som den pristalsregulerede anskaffelsessum med fradrag af de ligeledes pristalsregulerede foretagne skattemæssige afskrivninger. Da der hverken pristalsreguleres i anskaffelses- eller afståelsesåret, skal der ved opgørelsen af nedrivningsfradraget ikke pristalsreguleres i anskaffelses- eller i nedrivningsåret.

For afskrivningsberettigede installationer i ikke-afskrivningsberettigede bygninger opgøres den uafskrevne del som anskaffelsessummen med fradrag af de faktisk foretagne skattemæssige afskrivninger.

For bygninger, der afskrives efter de før 1982 gældende regler, udgør nedrivningsfradraget anskaffelsessummen med fradrag af de faktisk foretagne skattemæssige afskrivninger.

Spørgsmålet om, hvornår der foreligger nedrivning, der berettiger til nedrivningsfradrag, må afgøres efter et skøn. I lsr. 1979.108 udtales, at nedrivningsfradrag er begrænset til tilfælde, hvor en bygning helt fjernes, eller hvor der kun er uvæsentlige dele tilbage af den gamle bygning.

I lsr.1984.97 fastslås det, at der kan foretages nedrivningsfradrag, når en del af en bygning fjernes fuldstændig.

De med nedrivningen forbundne udgifter kan ikke fratrækkes, lsr. 1970.143. Derimod kan udgiften til nedrivning af bygninger og installationer eventuelt indgå i afskrivningsgrundlaget for en ny bygning og/eller nye installationer.

Mindst 5 år .

Nedrivningsfradraget er betinget af, at skatteyderen har ejet ejendommen i mindst 5 år og at han i besiddelsestiden i et samlet - men ikke nødvendigvis sammenhængende - tidsrum af mindst 5 år har anvendt den til et formål, der giver ret til skattemæssig afskrivning.

Nedrivningsfradrag blev givet med hele det uafskrevne beløb på en ejendom, som havde været i ejerens besiddelse i mere end 5 år, herunder også den uafskrevne del af forbedringsudgifter, der var afholdt inden for de sidste 5 år, lsr. 1978.119.

Nedrivningsfradrag blev indrømmet på en svinestald, som havde været anvendt i mere end 5 år, selv om den ikke blev benyttet på nedrivningstidspunktet, lsr. 1978.120.

De 5 år (5 x 12 mdr.) løber fra datoen for anskaffelsen til datoen for nedrivningen.

Kun ved nedrivning .

Nedrivningsfradraget kan ikke foretages, når en bygning nedbrænder, lsr. 1972.40 og cirkulære nr.172 af 31. oktober 1957, pkt.50. Der kan heller ikke foretages nedrivningsfradrag ved skade som følge af storm.

Hvor en bygning er nedbrændt delvis, kan der foretages nedrivningsfradrag vedrørende den resterende del.

Ved salg af ejendommen kan nedrivningsfradrag i almindelighed kun foretages, såfremt nedrivningen sker inden der er indgået en endelig og bindende aftale om overdragelse af ejendommen. Foretages nedrivningen efter overdragelsen, kan der ikke foretages nedrivningsfradrag, selvom det kan godtgøres, at bygningen var værdiløs ved overdragelsen.

Når en sælger i henhold til salgsaftalens bestemmelser har ret eller pligt til at foretage nedrivning inden køberens overtagelse af ejendommen kan han foretage nedrivningsfradrag. Bortset herfra kan der ikke foretages nedrivningsfradrag i forbindelse med salg af ejendommen.

Ved avanceopgørelsen efter LOSI § 2, nr.13 skal anskaffelsessummen ikke reduceres, selvom bygningerne er nedrevet inden salget, lsr. 1975.32 og 1978.36.

6.1.14. Beskatning ved salg AL § 29 .

I AL § 29 findes reglerne om beskatning ved salg af bygninger og installationer, hvorpå der har været foretaget skattemæssige afskrivninger.

Når en ejendom, hvorpå der har været foretaget skattemæssige afskrivninger, er erhvervet som led i den pågældendes næringsvej, beskattes hele forskellen mellem afståelsessummen og den nedskrevne værdi som almindelig indkomst, lsr. 1963.117 og 1969.121, jfr. AL § 30.

I øvrigt skal der i salgstilfælde ske beskatning med særlig indkomstskat af den opnåede fortjeneste, når den skattepligtige har afskrevet på den afhændede bygning eller installation, - bortset fra afskrivninger på installationer i en ikke-afskrivningsberettiget bygning. Det er uden betydning, om sælgeren har gjort brug af de højere begyndelsesafskrivninger eller ej, eller om han har forlods- eller forskudsafskrevet.

En bygnings overgang til anden anvendelse sidestilles ikke med salg, lsr. 1968.124 og 1980.5, idet AL § 32 ikke omfatter bygninger.

Beskatningen af genvundne afskrivninger omfatter også bygninger, der er erhvervet før 15.marts 1968, men der gælder særlige overgangsregler, se G 6.3 i ligningsvejledningen for 1981.

Anskaffet i 1982 eller senere .

For bygninger m.v., anskaffet i 1982 eller senere gælder følgende

Fortjenesten, dog højst et beløb svarende til samtlige pristalsregulerede afskrivninger, skal beskattes som særlig indkomst, jfr. LOSI § 2, nr. 2.

Ved opgørelse af fortjenesten skal salgssummen omregnes til kontantværdi efter AL § 19A.

Fortjenesten beregnes herefter som forskellen mellem den kontant omregnede salgssum og bygningens nedskrevne værdi, som består af de pristalsregulerede afskrivningsberettigede udgifter til anskaffelse m.v. med fradrag af de skattemæssige pristalsregulerede afskrivninger. Pristalsreguleringen af de afskrivningsberettigede udgifter til anskaffelse og forbedringer skal ske fra og med året efter anskaffelsen eller afholdelsen af forbedringsudgiften til og med året før salget. Foretagne afskrivninger pristalsreguleres fra og med året efter det år, hvori afskrivningen er foretaget til og med året før salgsåret.

Beskatningsgrundlaget kan dog som nævnt højst udgøre et beløb lig summen af samtlige skattemæssige pristalsregulerede afskrivninger på bygningen m.v. Pristalsreguleringen sker på samme måde som pristalsreguleringen af afskrivningsgrundlaget. I praksis kan de skattemæssige pristalsregulerede afskrivninger beregnes som en procentdel af det beløb, hvorpå afskrivningerne kunne foretages i året før afståelsesåret. Denne procentdel udfindes ved at sammentælle de afskrivningsprocenter, der er anvendt efter anskaffelsen. Se eventuelt eksemplet i afskr.cirk. pkt. 126.

Eventuelt tab kan hverken fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige særlige indkomst eller ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst.

Er der i anskaffelsesåret frigivet midler fra en investeringsfondshenlæggelse eller et etableringskontoindskud, foretages en forlods afskrivning på den kontant omregnede anskaffelsessum. Det samme er tilfældet, når der har været forskudsafskrevet på den aftalte eller beregnede byggesum.

Det er da de afskrivningsberettigede udgifter til anskaffelse efter fradrag af forlods afskrivninger eller forskudsafskrivninger (= afskrivningsgrundlaget), der skal pristalsreguleres fra året efter anskaffelsesåret til og med året før salget.

Forlods afskrivninger og forskudsafskrivninger skal medregnes ved opgørelsen af det beløb, der højst kan beskattes som genvundne afskrivninger. Ved denne opgørelse pristalsreguleres forlods afskrivningen eller forskudsafskrivningen fra og med året efter anskaffelsesåret til og med året før det år, hvori bygningen sælges.

Eksempel .

En bygning sælges i år 6 for en salgssum, der fter omregning til kontantværdi udgør 900.000 kr. Kontant omregnet salgssum ............................... 900.000 kr. Afskrivningsgrundlag (kontant omregnet anskaffelsessum 600.000 kr. - forlods afskrivning eller forskudsafskrivning 100.000 kr. = 500.000 kr.) pristalsreguleret (med f.eks. 10%) fra og md år 2 til og med år 5.................. 732.050 kr. - skattemæssige pristalsregulerede afskrivnin- ger, 5x6 pct. = 30 pct, af 732.050 kr. =.... 219.615 kr. 512.435 kr. ------------------------ Fortjeneste ................................. 387.565 kr. ----------- Beskatningen efter § 29, jfr. LOSI § 2, nr.2, omfatter dog kun et beløb, der svarer til de pristalsregulerede skattemæssige afskriv- 219.615 kr. ninger + de pristalsregulerede forlods afskrivninger eller forskudsafskrivninger .. 146.410 kr. 366.025 kr. ------------------------

Er der frigivet midler fra en etableringskonto til forlods afskrivning i et senere år end anskaffelsesåret, skal forlods afskrivningen pristalsreguleres fra og med året efter det år, hvori forlods afskrivningen er foretaget til og med året før salgsåret.

De afskrivninger, der i årenes løb er foretaget som procentdele af afskrivningsgrundlaget må i dette tilfælde, deles op. De afskrivninger, der er foretaget på afskrivningsgrundlaget inden forlods afskrivningen, pristalsreguleres fra og med året efter det år, hvori den pågældende afskrivning er foretaget til og med året før salgsåret. Afskrivninger, der er foretaget på afskrivningsgrundlaget efter forlods afskrivningen, beregnes som en sammenlagt procentdel af det pristalsregulerede afskrivningsgrundlag i året før afståelsesåret. Se eventuelt eksempel i afskr.cirk. pkt. 128.

Har den skattepligtige fratrukket udgifter til ombygning eller forbedring af en bygning m.v. efter 5 pct. reglen i § 21, stk. 2, indgår disse udgifter ikke i afskrivningsgrundlaget. Opgørelsen af genvundne afskrivninger skal derfor ikke indeholde sådanne udgifter.

Har ejendommen været benyttet både til afskrivningsberettigede og ikke-afskrivningsberettigede formål (blandet benyttelse), skal der foretages en opdeling af henholdsvis anskaffelses- og salgssummen, så kun den del, der kan henføres til den afskrivningberettigede andel af bygningen, indgår i opgørelsen. Se eventuelt eksemplet i afskr.cirk. pkt. 130.

Ved salg af en tidligere blandet benyttet ejendom, der efter at være opdelt i ejerlejligheder nu anvendes til beboelse, skal der alene ske beskatning af genvundne afskrivninger for de ejerlejligheder, der har været benyttet til afskrivningsberettigede formål. Ved opgørelsen skal anskaffelses- og forbedringsudgifter fordeles på de lejligheder, hvortil udgifterne har været anvendt,i modsætning til en kvadratmeterfordeling.

Anskaffet før 1982 .

Bygninger m.v., der er anskaffet før 1982, er omfattet af § 29 i lovbekendtgørelse nr.242 af 10.august 1981. Ved salg af sådanne bygninger m.v. omfatter skattepligten fortjenesten på bygningen, dog højst et beløb svarende til samtlige foretagne afskrivninger, herunder forlods afskrivning og forskudsafskrivning. Fortjenesten opgøres som forskellen mellem på den ene side salgssummen og på den anden side de afskrivningsberettigede udgifter til anskaffelse, forbedringer m.v. med fradrag af samtlige foretagne afskrivninger.

Ved opgørelsen af fortjenesten kan "salgssummen" reduceres med kursnedslag og salgsomkostninger, lsr. 1975.33. Derimod er der ikke hjemmel til herudover at reducere de beregnede genvundne afskrivninger med omkostninger og kursnedslag, lsr. 1977.41 og 1977.137.

Om salg af bygninger m.v., anskaffet før 1982, henvises i øvrigt til G 6.1.14 i ligningsvejledningen for 1982 med de deri indeholdte eksempler.

Generelt - Fordeling på bygning og grund m.m. .

Salgssummens fordeling på bygning og grund kan i almindelighed beregnes efter forholdet mellem forskelsværdien og ejendomsværdien, lsr. 1974.139, hvor en påstand om en anden fordeling ikke blev godkendt. Undertiden kan det være hensigtsmæssigt at indhente en udtalelse fra vurderingsmyndighederne om salgssummens fordeling på bygning og grund. Se lsr. 1975.31 hvor en påstand om, at salgssummen ikke indbefattede nogen betaling for bygningerne, fordi disse var værdiløse, ikke blev taget til følge.

I lsr. 1979.9 har landsskatteretten ved salg af en landbrugsvirksomhed anlagt det synspunkt, at det afgørende for beskatning af genvundne afskrivninger på flere særskilte bygninger var, om der samlet var opnået en salgsfortjeneste.

Iflg. lsr. 1982.99 kan der ved opgørelse af genvundne afskrivninger ikke medregnes udgifter, der er afskrevet i henhold til LL § 8C.

I lsr. 1983.3 fandt landsskatteretten, at der ved salg af restejendommen til en landbrugsejendom, hvor en del af jorden var frasolgt, ikke var hjemmel til ved opgørelse af de genvundne afskrivninger på driftsbygningerne at reducere afskrivningsgrundlaget som følge af frasalg af jorden.

Et eventuelt tab kan ikke fradrages, hverken i den almindelige eller særlige indkomst.

6.1.15. Skadestilfælde .

Indvindes en fortjeneste ved modtagelse af en forsikrings- eller erstatningssum beskattes den på samme måde som ved salg.

Forsikringssummer, der udbetales i anledning af mindre skader på fast ejendom, kan normalt ikke anses at omfatte udgifter til vedligeholdelse og skal derfor behandles om salgssummer. Udgifter til udbedring af skaden afskrives i henhold til AL § 21.

Fritagelse for beskatning af forsikrings- eller erstatningssum AL § 29A .

I skadestilfælde er der en særlig adgang til i medfør af AL § 29A at begære fritagelse for beskatning af en eventuel fortjeneste.

Fritagelsen er betinget af, at forsikrings- eller erstatningssummen anvendes fuldt ud til genopførelse eller genanskaffelse af det skadelidte formuegode, og af, at fortjenesten anvendes til forlods afskrivning på udgiften til genopførelsen eller genanskaffelsen. Det er ikke en betingelse, at der genopføres eller genanskaffes en bygning af samme art og beliggenhed som den skadelidte. Derimod er det en betingelse, at den genopførte eller genanskaffede bygning er afskrivningsberettiget efter afskrivningsloven. Ombygning af eksisterende bygning sidestilles med genopførelse af den skadelidte bygning.

Ifølge afskr.cirk. pkt. 133 omfattes ekspropriationserstatninger ikke af reglerne i § 29A.

Erklæring om, at forsikrings- eller erstatningssummen vedrørende en skadelidt bygning eller installation er anvendt eller agtes anvendt på den oven for angivne måde, skal afgives senest samtidig med udløbet af fristen for indgivelsen af selvangivelse for det indkomstår, hvori fortjenesten er konstateret.

Genopførelse eller genanskaffelse skal ske enten i det indkomstår, hvori fortjenesten konstateres, eller i det nærmest følgende indkomstår. Finder genopgørelse eller genanskaffelse ikke sted inden udløbet af denne periode, skal fortjenesten tillægges den skattepligtige særlige indkomst for det indkomstår, hvori fortjenesten blev konstateret. Når ganske særlige omstændigheder taler derfor, kan fristen for genopgørelse eller genanskaffelse forlænges efter andragende til amtsskatteinspektoratet (i København og på Frederiksberg til skattedirektoratet).

Beskatning af evt. overskydende del .

Viser det sig, at forsikrings- eller erstatningssummen ikke fuldt ud medgår til genopgørelse eller genanskaffelse, anvendes ifølge § 29A, stk. 5., de foranstående regler om beskating (ved salg) på den overskydende del af forsikrings- eller erstatningssummen. Beskatningen kan dog højst ske på grundlag af et beløb, der svarer til fortjenesten (= de genvundne afskrivninger).

Beløb, der anvendes til forlods afskrivning, kan hverken fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst eller ved opgørelsen af den skattepligtige særlige indkomst, jfr. § 29A. stk. 6.

Eksempel .

En bygning brænder i det sjette år. Der udbetales en erstatningssum på........ 1.500.000 kr. Det pristalsregulerede afskrivningsgrundlag i år 5 udgør f.eks. ........................ 878.460 kr. I år 1-5 incl. er der afskrevet med i alt 30 pct. De skattemæssige pristalsregulerede afskriv- ninger udgør 30 pct. af 878.460 kr. ...... 263.538 kr. 614.922 kr. -------------------------- Fortjeneste .............................. 885.078 kr. Heraf udgør det beløb, der kunne beskattes som genvundne afskrivninger .............. 263.538 kr. -------------

Den nye bygning fuldføres i år 6. Hvis udgiften til den nye bygning udgør 1.500.000 kr. eller derover, skal der ikke ske nogen efterbeskatning.

Hvis udgiften til den nye bygning udgør 1.236.462 kr. (1.500.000 kr. - 263.538 kr.) eller mindre, skal der efterbeskattes 263.538 kr.

Hvis udgiften udgør mellem 1.236.462 kr. og 1.500.000 kr., skal der efterbeskattes et beløb svarende til forskellen mellem 1.500.000 kr. og udgiften til den nye bygning.

Afskrivning efter fritagelse .

Skattemæssige afskrivninger på det genopførte eller genanskaffede formuegode beregnes ifølge § 29A, stk 7, på grundlag af anskaffelsessummen for det genopførte eller genanskaffede formuegode med fradrag af det beløb, der skal afskrives forlods. Anskaffelsessummen kontantværdiansættes og pristalsreguleres efter AL § 19A. Forlods afskrivningen pristalsreguleres efter samme bestemmelse.

Eksempel .

Den kontante anskaffelsessum for den genopførte eller genanskaffede bygning ................................. 2.000.000 kr. - Forlods afskrivning af tidligere foretagne pristalsregu- lerede afskrivninger (jfr. eksemplet foran) ........... 263.538 kr. ------------- Afskrivningsgrundlag................................... 1.736.462 kr. ------------- Årlig afskrivning kan foretages med 6 pct. af afskrivningsgrundlaget, der pristalsreguleres f.eks. med 10 pct. således: År 6 .................................................. 1.736.462 kr. År 7 .................................................. 1.910.108 kr. osv. Forlods afskrivningen pristalsreguleres således: År 6 .................................................. 263.538 kr. År 7 .................................................. 289.892 kr. osv.

De årlige afskrivninger med 6 pct. kan fortsætte, indtil summen af anvendte afskrivningsprocenter overskrider 60. Herefter kan der årligt afskrives med 2 pct. År 6 i eksemplet betragtes altså som et anskaffelsesår. De afskrivningsprocenter, der er anvendt for år 6, medregnes således ikke.

Fritagelse for beskatning efter EBL § 10 .

Fortjeneste - i forhold til anskaffelsessummen - indvundet ved erstatnings- og forsikringssummer kan tillige medføre tillige beskatning efter EBL § 1, jfr. § 2, men der er ved EBL § 10 åbnet adgang til at begære fritagelse for beskatning af erstatnings- eller forsikringssummer i anledning af en indtruffen skade, se H 2.2.

AL § 26A .

AL § 26A giver særlige regler om afskrivningsgrundlaget i tilfælde, hvor en skattepligtig har modtaget en erstatnings- eller forsikringssum for en skadelidt ejendom og efter bestemmelsen i EBL § 10 har begæret sig fritaget for beskatning for beskatning af den hermed opståede fortjeneste. Det er en betingelse for at anvende reglen, at den skadelidte bygning genopføres inden for de frister, der er nævnt i EBL § 10, og at udgiften til genopførelse mindst svarer til den erstatnings- eller forsikringssum, som den skattepligtige har modtaget i anledning af skaden.

Afskrivningen fastlåses .

AL § 26A tilsigter at fastlåse de skattemæssige afskrivninger på bygninger og installationer, som genopføres efter brand eller anden skade. Fastlåsningen sker til det afskrivningsgrundlag, som gjaldt før genopførelsen, så den skattepligtige ikke som følge af genopførelsen får et forøget afskrivningsgrundlag.

Er det beløb, der anvendes til genopgørelse, ikke større end forsikrings- eller erstatningssummen, skal de årlige afskrivninger på en genopført ejendom i medfør af § 26A, stk. 2, beregnes som procentdele af de pristalsregulerede afskrivningsberettigede anskaffelses- og forbedringsudgifter, der var afholdt før skaden skete.

I indkomstårene efter skadens indtræden kan de samlede afskrivninger højst udgøre de beløb, hvortil de nævnte udgifter var nedskrevet inden skadens indtræden. Dette beløb pristalsreguleres efter AL § 19A, stk. 2.

De afskrivningsprocenter, der er anvendt før skaden skete, medregnes ved afgørelsen af, om summen af anvendte afskrivningsprocenter overskrider ti gange den forhøjede afskrivningssats.

Eksempel .

En afskrivningsberettiget bygning, der er anskaffet i år 1 for en kontant omregnet anskaffelsessum på 600.000 kr., afskrives hvert år med 6 pct., og der skal årligt pristalsreguleres med 10 pct. Bygningen nedbrænder totalt i det sjette år. Samme år genopføres bygningen for et beløb, der svarer til den udbetalte forsikringssum på 1.500.000 kr.

Afskrivningsgrundlag: År 1 .................................................. 600.000 kr. År 2 .................................................. 660.000 kr. År 3 .................................................. 726.000 kr. År 4 .................................................. 798.600 kr. År 5 .................................................. 878.460 kr. År 6 .................................................. 966.306 kr. År 7 .................................................. 1.062.937 kr. osv.

Den skattepligtige skal fortsat afskrive på grundlag af 878.460 kr., der pristalsreguleres.

De samlede afskrivninger på de genopførte bygninger kan højst svare til bygningens nedskrevne værdi før skaden. Dette beløb opgøres således

Afskrivningsgrundlag i år 5 udgør ..................... 878.460 kr. - Skattemæssige pristalsregulerede afskrivninger, 30 pct. af 878.460 kr. ................. 263.538 kr. ------------ Bygningens nedskrevne værdi før skaden................. 614.922 kr. ------------ Beløbet på 614.922 kr. pristalsreguleres således: År 6 .................................................. 676.414 kr. År 7 .................................................. 744.056 kr. osv.

Den nedskrevne værdi svarer derfor stadig til 70 pct. af årets afskrivningsgrundlag. Det betyder, at afskrivningen ophører, når der i alt er nedskrevet med 100 pct., jfr. AL § 22, stk. 7. De afskrivningsprocenter, der er anvendt før branden, medregnes ved afgørelsen af, om de 100 pct. er nået.

Evt. overskydende beløb .

I AL § 26A, stk. 3, der angår tilfælde, hvor genopførelsessummen er større end forsikrings- eller erstatningssummen, er det bestemt, at fastlåsningen af afskrivningsgrundlaget ikke skal gælde for overskydende beløbs vedkommende. Den skattepligtige kan udover afskrivninger efter stk. 2 foretage afskrivninger på den del af det overskydende beløb, der er anvendt til afskrivningsberettigede bygninger eller installationer.

Eksempel .

En bygning som omtalt i eksemplet foran nedbrænder totalt i det sjette år. Samme år genopføres bygningen for 1.700.000 kr., medens den udbetalte forsikringssum udgør 1.500.000 kr. Ud over den afskrivning, der er beskrevet foran, kan den skattepligtige afskrive på grundlag af forskellen mellem de 1.700.000 kr. og de 1.500.000 kr. = 200.000 kr., jfr. AL § 21, stk. 1. Det betyder, at de 200.000 kr. pristalsreguleres efter AL §1 19A. Den skattepligtige kan også vælge at fradrage udgiften i medfør af AL § 21, stk. 2 (5 pct.s reglen), i det omfang betingelserne herfor er opfyldt.

§ 26A i øvrigt .

AL § 26A, stk. 4, angår tilfælde, hvor der efter afskrivningslovens almindelige regler gælder andre afskrivningssatser for de genopførte bygninger eller installationer end for de skadelidte. Afskrivningerne efter genopførelsen skal da ske efter satserne for de bygninger m.v., der nu findes på ejendommen.

I AL § 26A, stk. 5, er det af administrative grunde bestemt, at reglerne i § 25 om, at de skattemæssige afskrivninger på bygninger og installationer skal foretages særskilt for hver enkelt bygning eller installation, også skal gælde afskrivninger efter § 26A.

Ved den skønsmæssige fordeling på de afskrivningsberettigede nyopførte bygninger m.v. skal der lægges vægt på, hvad der efter det enkelte formuegodes værdi og beskaffenhed må anses for en rimelig anpart i det samlede afskrivingsgrundlag.

Har den skattepligtige i forbindelse med skaden begæret sig fritaget for beskatning af "genvundne afskrivninger" efter genanbringelsesreglen i AL § 29A, skal ifølge AL § 26A, stk. 6, den forlods afskrivning i henhold til § 29A, stk.1, 2. pkt., fratrækkes ved opgørelsn af de beløb, hvorpå der kan afskrives efter § 26A, stk. 2 og 3.

§ 26A vedr. gamle bygninger .

Hvis den skattepligtige anvender reglen i § 26A i forbindelse med en skadelidt ejendom, som er anskaffet før 1.jan. 1982, og hvortil der er udbetalt en erstatnings- eller forsikringssum, skal han anvende de hidtidige regler. Det betyder, at den skadelidte også efter skaden skal fortsætte med at afskrive på det oprindelige afskrivningsgrundlag, der er opgjort efter de hidtidige regler. Selv om genopførelsen af bygningen sker den 1. januar 1982 eller senere, sker der altså ingen pristalsregulering af afskrivningsgrundlaget, ligesom de nye regler om friere begyndelsesafskrivninger ikke kan anvendes.

Er genopførelsessummen større end forsikrings- eller erstatningssummen, bestemmer AL § 26A, stk. 3, at der kan afskrives på den overskydende del. Hvis den skadelidte bygning er anskaffet før den 1. januar 1982, kan de nye regler om pristalsregulering m.v. heller ikke anvendes på den overskydende del af udgiften til genopførelse.

Ved salg af en sådan bygning sker opgørelsen af genvundne afskrivninger også efter de hidtidige regler. Se eventuelt G 6.1.14 i ligningsvejledningen for 1982.

Er der afholdt forbedringsudgifter m.v., som er pristalsregulerede og afskrivningsberettigede efter den nye lov, opgøres denne del af fortjenesten efter de nye regler. Se G 6.1.10.

A1 § 26A kombineret med AL § 29A .

Begærer den skattepligtige sig fritaget for beskatning både efter § 26A og efter § 29A, skal det fastlåste pristalsregulerede afskrivningsgrundlag for den oprindelige ejendom forlods afskrives med fortjenesten (= de genvundne afskrivninger).

Det sker som vist i følgende eksempel

Vedrørende en bygning som omtalt i de foregående eksempler begæres skattefritagelse både efter § 26A og § 29A. Oprindeligt afskrivningsgrundlag i år 5 (jfr. foranstående eksempel) ............................................... 878.460 kr. - forlods afskrivning efter § 26A, stk.6, jfr. § 29A, stk. 1, 2.pkt.................................................... 263.538 kr. ----------- Afskrivningsgrundlag for den genanskaffede eller genopførte bygning ................................................. 614.922 kr. -----------

Efter branden kan der afskrives med indtil 6 pct. årlig af 614.922 kr., indtil summen af de i alt anvendte afskrivningsprocenter overskrider 60. De afskrivningsprocenter, der er anvendt på den oprindelige bygning, medregnes.

Anvender den skattepligtige reglen i AL § 29A om fritagelse for beskatning af genvundne afskrivninger i tilfælde, hvor der til en bygning, der er skadelidt, er udbetalt en forsikrings- eller erstatningssum, skal de nye afskrivningsregler anvendes, hvis genopførelsen sker den 1. januar 1982 eller senere.

Begærer den skattepligtige både fritagelse efter AL § 26A og § 29A, er det derimod de hidtidige regler, der skal anvendes, hvis den skadelidte bygning er anskaffet før den 1. januar 1982. Afskrivningsgrundlaget for den genopførte bygning behandles altså efter de hidtidige regler, selv om genopførelsen er sket den 1. januar 1982 eller senere.

6.1.16. Oplysningspligten .

I bekendtgørelse nr. 523 af 28. september 1982, kapital II, findes regler om oplysningspligt, der er udformet som en henvisning til de afskrivningsskemaer, der udarbejdes af statsskattedirektoratet.

For bygninger m.v. er der fastsat generel skemapligt, medens skemapligten tidligere kun omfattede ikke-regnskabspligtige skattepligtige, der gjorde brug af afskrivningsretten. Denne udvidelse af skemapligten er navnlig sket af hensyn til indkøringen af bygningsafskrivnaingsområdet i det maskinelle system i statsskattedirektoratet.

Der er dog ikke indført skemapligt for regnskabspligtige, der har erhvervet en bygning m.v. før den 1. januar 1982, idet disse bygninger ikke er omfattet af de nye afskrivningsregler.

6.2. Installationer .

6.2.1. Hvilke installationer? .

Der kan foretages skattemæssig afskrivning på særlige installationer, såsom centralvarmeanlæg, elevatorer o.lign. Afskrivning kan foretages både på installationer i afskrivningsberettigede og i ikke afskrivningsberettigede bygninger. Der kan dog ikke afskrives på særlige installationer i beboelsesejendomme med en eller to selvstændige lejligheder (en- og tofamilieshuse). Ejere af ejerlejligheder, der benyttes til beboelse, kan ikke foretage skattemæssig afskrivning på særlige installationer i den bygning, hvori ejerlejligheden findes, AL § 19, stk. 2, og heller ikke på installationerne i den enkelte lejlighed, jfr. lsr. 1982.96.

I pkt.42 i 1957-cirkulæret til afskrivningsloven nævnes som yderligere eksempler på særlige installationer (foruden de i loven nævnte) varmtvandsanlæg og centralkuldeanlæg. Mere generelt udtales det i cirkulæret, at »særlige installationer« er installationer, der har en fastere forbindelse med bygningen og tjener denne som sådan.

Installationer, der fysisk er placeret i en bygningstype (d.v.s. i en afskrivningsberettiget bygning eller en ikke-afskrivningsberettiget bygning eller en beboelsesbygning med 1 eller 2 lejligheder), men som udelukkende tjener driften af en bygning af anden type, kan under hensyn til definitionen af særlige installationer ovenfor, ikke anses for en installation i førstnævnte bygning.

Et fyringsanlæg, der er placeret i en driftsbygning til en landbrugsejendom, men som udelukkende tjener til opvarmning af stuehuset, kan således ikke afskrives (jfr. AL § 19, stk. 2).

Benyttes fyringsanlægget også til opvarmning af driftsbygningen, kan det afskrives fuldt ud efter de for installationer i afskrivningsberettigede bygninger gældende regler, jfr. lsr. 1980.11.

Efter indførelse af standardfradrag for landbrugets stuehuse er der ikke længere fradragsret for faktiske vedligeholdelsesudgifter på stuehuset, medens der som hidtil kan fratrækkes vedligeholdelsesudgifter vedrørende driftsbygningerne.

Vedligeholdelsesudgifter på installationer, der f.eks. er placeret i en driftsbygning, men som tjener såvel driftsbygningen som stuehuset, kan fortsat fradrages fuldt ud på samme måde som afskrivningerne på installationen.

Visse "installationer" er bygningsbestanddele .

Visse installationer i fast ejendom anses ikke som "særlige installationer", men som egentlige bygningsbestanddele, der afskrivningsmæssigt følger bygningen. Det vil sige, at afskrivning kun kan foretages, hvis bygningen er afskrivningsberettiget.

Sådanne bygningsbestanddele medregnes altid ved vurderingen af den faste ejendom, hvad enten det er en ejer eller en lejer, der ejer indretningen.

Forholdet omfatter bygninger af enhver art på eller i jorden, blot de kan betragtes som et bygningsværk til forbliven på stedet. Af en bygning medtages til den faste ejendom alt, hvad der efter almindelig opfattelse må anses som en integrerende del af bygningen, herunder f.eks. døre, vinduer, faste gulve-, væg-, lofts- og facadebeklædninger, indbyggede skabe og lignende. Endvidere vandledninger, spildevandsafløb, gasrør, el-ledninger og sanitære anlæg.

Endelig kan nævnes hegn, broer, kørebaner, bolværk, bassiner, nedgravede swimmingpools, faste dokker, skinne- og røranlæg og brønde.

Af nyere afgørelser kan nævnes: Kølevandsforsyningsanlæg, hvor kanal, pumpestation og stålrør blev anset for bygningsbestanddele, medens div. filterarrangementer og eludrustning blev anset som inventar. Sikkerhedsglas: Bygningsbestanddel. Vandrutchebane: Bygningsbestanddel, bortset fra div. løsdele, der blev anset som inventar.

En- og tofamilieshuse og ejerlejligheder .

Ejere af en- og tofamilieshuse samt ejerlejligheder, der benyttes til beboelse, kan som nævnt ikke afskrive på særlige installationer, heller ikke på installationer i den enkelte lejlighed, lsr.1982.96, og dette gælder, hvad enten ejeren selv bor i ejendommen eller ej. Til en- og tofamilieshuse henregnes i denne forbindelse også de til land- og skovbrugsejendomme og lignende ejendomme hørende beboelsesbygninger, der ikke rummer mere end 2 selvstændige lejligheder. Installationer i et sommerhus kan ikke afskrives, selv om huset udelukkende anvendes til udlejning, lsr. 1980.10. En ejendom, der indeholdt 2 forretninger og ejerens beboelseslejlighed, blev ikke anset for et en- eller tofamilieshus, og der kunne således afskrives på et oliefyr, der forsynede lejligheden med varme og varmt vand og de 2 forretninger med varmt vand, lsr. 1963.127.

Hvor en ejendom indeholder tre selvstændige lejligheder med eget køkken, kan afskrivninger på installationer foretages, selv om ejeren bebor den ene lejlighed, lsr. 1960.134 og 159.

Såfremt en installation, f.eks. et centralvarmeanlæg, betjener såvel den private beboelse som f.eks. kontorlokaler, kan der alene afskrives, hvis den erhvervsmæssige anvendelse kan anses for den overvejende, og i så fald indrømmes fuld afskrivning på installationen, (AL § 23, stk.2), lsr. 1963.25. Hvis omvendt installationens hovedformål er at betjene beboelseslejligheden, kan afskrivning ikke foretages, heller ikke forholdsmæssigt, lsr. 1966.117. (Se om installationer i »blandede« bygninger nedenfor under G 6.2.2.).

Når en beboelsesejendom med flere end 2 lejligheder opdeles i ejerlejligheder, bortfalder retten til at afskrive på særlige installationer fra tidspunktet for anmeldelsen til tinglysning, skd.17.99. Dette gælder, uanset om ingen eller en del af lejlighederne er solgt, lsr. 1973.124 samt ØLD af 11.12.1978 (Skd.50.214). Afskrivning afskæres for (hele) det år, hvor ejendommen opdeles i ejerlejligheder, lsr. 1973.124.

Hvis ejerlejligheden ikke anvendes til beboelse, men erhvervsmæssigt, kan ejeren dog afskrive på den del af de særlige installationer, som kan henføres til ejerlejligheden. Der tages udelukkende hensyn til ejerlejlighedens anvendelse.

Afgrænsningen: Installation - inventar .

Den vurderingsmæssige behandling er i almindelighed afgørende for, om et aktiv skal afskrives som bygningsbestanddel/installation eller inventar. Hvis et aktiv medtages ved ejendomsvurderingen, afskrives det som bygningsbestanddel/installation i medfør af afskrivningslovens afsnit IV, hvorimod det anses for inventar, der afskrives efter afsnit I, hvis det ikke medtages ved vurderingen.

Ved lov nr. 159 af 28.april 1982 er tinglysningslovens § 38 ændret, således at tinglyst pant i en fast ejendom kun omfatter tilbehør til bygningen, som er indlagt af ejeren til brug for bygningen. Tilbehør, som indlægges til brug for en erhvervsvirksomhed i bygningen, omfattes ikke af panteretten i ejendommen.

På baggrund heraf har ligningsrådet med vurderingsmæssig virkning fra 18. almindelige vurdering vedtaget følgende, ændrede vurderingspraksis

"Som sædvanligt tilbehør til en bygning betragtes installationer, som er indlagt til brug for bygningens anvendelse til erhverv i almindelighed, hvorimod installationer til brug for en særlig erhvervsmæssig udnyttelse af bygningen ikke i vurderingsmæssig henseende betragtes som sædvanligt tilbehør".

Praksisændringen medfører, at faste transport- og lageranlæg, tanke samt ventilations- og genindvindingsanlæg fra 18. almindelige vurdering ikke længere vil blive medtaget ved ejendomsvurderingen, medmindre de er egentlige bygningsbestanddele eller tjener bygningens almindelige udnyttelse.

I landbrugsbygninger vil stier, bokse, bure m.v. i stalde ikke blive medtaget ved vurderingen, såfremt de ikke har karakter af egentlige bygningsdele eller er anbragt således, at de ikke kan fjernes, men er placeret med henblik på varig forbliven på samme sted.

I restauranter medtages ingen "hårde hvidevarer", stålborde eller bardiske m.v., idet disse dele ikke tjener bygningens almindelige brug.

Praksisændringen har ikke virkning for beboelsesejendomme.

Aktiver, der i henhold til ovenstående ikke længere vil blive medtaget ved ejendomsvurderingen, kan afskrives som inventar efter afskrivningslovens afsnit I.

Den nye praksis har virkning for afskrivning på aktiver, der anskaffes i indkomståret 1984 og senere.

Anskaffelser, der er foretaget før indkomståret 1984, behandles afskrivningsmæssigt efter hidtidig praksis.

Eksempler .

Som eksempler på hidtidige afgørelser, der anses for at være i overensstemmelse med de nye regler, kan nævnes

Anlæg til komprimering af affald: Inventar

Antenneanlæg: installation

Autovaskeanlæg: De stationært anbragte bestanddele såsom vandtank, raffineringsanlæg, shampootank, centrifugalpumpe, betjeningskabinet og køreskinne samt et bevægeligt grundelement med påmonteret tilbehør: inventar. Derimod skal rørsystemer til vandforsyning og -afledning, som er tilsluttet en ejendoms rørsystem, afskrives sammen med bygningen, såfremt den er afskrivningsberettiget.

Badekabiner: installation, lsr. 1973.130

Bageovn, fritstående: inventar, lsr. 1962.124

Baldakin af letmetal: installation, skd. 35.6.

Benzinstandere på benzinstationer: inventar

Brandhaner: installation

Burhønsanlæg: Net til ægindsamling samt foderrender: inventar.

Centralkuldeanlæg: installation

Centralvarmeanlæg: installation.

Damprensningsanlæg: Inventar.

Ekspansionsbeholder: installation

Elevator: installation

Escalatorer: installation.

Elevatorer og escalatorer er bygningsbestanddele, f.s.v. der ikke er trapper i ejendommen.

Frysereoler i frysehusbygning: Inventar

Fundamenter og bærende stålkonstruktioner til maskiner og kedler m.v., der er opbygget på en sådan måde, at det ved fjernelse eller udskiftning af driftsmidlet (maskinen, kedlen o.s.v.) er nødvendigt at fjerne eller ombygge fundamentet eller stålkonstruktionen, anses for inventar, SD-cirkulære 1978-10

Fællesantenneanlæg: installation (anses dog for inventar, hvis anlægget er opført på lejet grund).

Gasbrændere hos forbrugere af naturgas: Installation

Gasmåler: installation

Gas- og elkomfu: installationer

Gas- og elvandvarmere, der indgår i rørsystemet, anses for installationer, lsr. 1965.121. El- og gasvandvarmere, der ikke indgår i rørsystemet og i øvrigt er let fjernelige: inventar.Halmfyringsanlæg: installation.

"Hårde hvidevarer" i restauration: Inventar.

Indendørs tanke til varmeanlæg: installation.

Industribafler: inventar

Jordvarmeanlæg: installation.

Kakkelovne og kaminer anses for installationer, lsr. 1962.125

Klimaanlæg i mindre frisørsalon, let nedtageligt: inventar, lsr. 1980.12.

Køkkenkværn er ved dommen UfR. 1961.680 anset for inventar

Køleanlæg: installation

Køledisk: inventar

Kølereol: inventar

Kølerum: installation

Køle- og fryserum, installeret i en slagters udhus: inventar, lsr. 1981.8

Køleskabe og frysere i udlejningsejendomme: installationer.

Lynaflederanlæg: installation

Lysstofrør: De enkelte lysstofrør anses for inventar. Det samme gælder lysstofarmaturer, der er løst ophængt, lsr. 1969.133 og 1975.61.

Løbegårde i et dyrehospital anset som installation, hvorimod hunde- og katterum anses som bygningsbestanddele, lsr. 1967.47.

Microovne i restaurant: inventar

Minkbure: Inventar

Modulfrostrum, flytbart: inventar, lsr.1982.7.

Natsænkningsanlæg: Installation.

Neonreklame: Rørene anses for inventar, medens jernkonstruktionen anses for installation

Nødstrømsanlæg, såvel transportable som de mere stationære: inventar. Men større anlæg, indføjet i bygningen, f.eks. i forbindelse med dennes opførelse og dermed bestemt til forbliven på stedet: installation.

Oliefyr: installation

Oliekaminer: installation

Olietanke: installation, lsr. 1979.111.

Pladefryser til minkfoder: inventar

Åprtsæisere omstaææatopm**Pumpeanlæg ved brønd: installation.

Rørledninger, der er nedlagt uden for en virksomheds område til afledning af spildevand, kan afskrives efter AL afsnit I, hvis de tilhører virksomheden

Rørsystem og kedelanlæg til gasfyret boligopvarmning afskrives efter reglerne i afsnit IV. Smh. lsr. 1965.121, hvorefter der ikke kunne afskrives på udgift til gasrør, der blev udskiftet i forbindelse med installation af gasvandvarmere.

Samtaleanlæg: installation.

Seddelautomater fastskruet på benzinstandere anset som inventar, lsr. 1976.144

Solfangere, der indgår som en del af taget, anses for en bygningsbestanddel.

Solfilm på vinduer: installation

Sprinkleranlæg: installation

Solvarmeanlæg: installation

Sprøjtekabine, der var fastboltet til vinkeljernskinner nedstøbt i gulvet, anset som inventar, lsr. 1976.51

Spånfyringsanlæg: installation, lsr. 1980.124

Svømmebassin: installation, lsr. 1976.143.

Tagventiler: installation

Tank til oliefyringsanlæg: installation

Tankanlæg o.lign., der udelukkende anvendes i selve fabrikationsprocessen, kan afskrives som inventar

Tunnelovne i teglværker samt værkernes kammer- og tunneltørreanlæg: inventar

Tørretumblere: inventar.

Tørrestyringsanlæg: inventar

Udsugningsanlæg: inventar, lsr. 1981.4.

Universalløfter (domkraft): inventar

Varmekabler: Installation.

Varmepunpe til oliefyr: Installation

Varmeruller: inventar

Varmluftstæppe ved stormagasins hovedindgang: installation

Varmtvandsbeholder og varmtvandsledninger: installationer, lsr. 1965.121

Vaskemaskiner anses for installationer, lsr. 1980.11

Vindmøller, som udgør et fast, større anlæg af permanent karakter, betragtes for så vidt angår møllens fundament og tårn som en installation, medens møllens bevægelige dele anses for inventar. Udgør møllen ikke et permanent anlæg, betragtes den i det hele som inventar.

Såfremt møllen er opført på lejet grund, anses møllen i sin helhed som inventar.

Specielt om landbrug .

I svinestalde: Bindsler, farebøjler, fodertrug (af plast eller jern), gødningsriste, gyllepumper, skillerum (af jern, plastplader og/eller træplader), vandrør med drikkekar: inventar, gyllekanaler samt gødningskanaler: bygningsbestanddele.

I kvægstalde: Bindsler, kalvecontainere (med en særlig gulvplade, som er en del af selve boksen), skillerum: inventar.

Ventilationsanlæg i stalde: inventar.

Grundvandspumper, vandpumpeanlæg samt vandrensningsanlæg: installation.

6.2.2. Afskrivningen .

Afskrivningsgrundlaget opgøres på tilsvarende måde som for bygninger. For installationer, anskaffet i 1982 eller senere, skal anskaffelsessummen kontantværdiansættes og pristalsreguleres som for bygninger, se G 6.1.9.1 og G 6.1.9.2. Skattemæssig afskrivning skal foretages særskilt for hver enkelt installation. Hvis installationer vedrørende en bygning er anskaffet samtidig og afskrives med samme sats, kan afskrivning dog foretages under et på de pågældende installationer. Hvor en bygning og dens installationer er anskaffet samtidig og afskrives med samme sats, kan afskrivning på bygning og installationer også foretages under et, AL § 25.

Installationsafskrivningen kan påbegyndes i anskaffelsesåret, AL § 23. Afskrivning kan ikke foretages i det indkomstår, hvori installationen afhændes, udskiftes eller nedtages endeligt, AL § 24.

Afskrivning på installationer i afskrivningsberettigede bygninger kan ligesom bygningsafskrivningerne placeres efter ønske i de enkelte indkomstår.

Afskrivningerne på installationer i ikke-afskrivningsberettigede bygninger er derimod bundne, d.v.s., at undladelse af at udnytte afskrivningerne ikke medfører, at afskrivningerne kan udstrækkes over en længere periode end den, hvorover installationen ellers kunne afskrives, AL § 24.

Satserne .

På installationer i afskrivningsberettigede bygninger, kan der i anskaffelsesåret og i hvert af de følgende 9 indkomstår foretages afskrivning med indtil 8 pct., hvorefter der hvert år kan afskrives med indtil 4 pct., AL § 23, stk. 1. Når disse installationer er anskaffet i 1982 eller senere, kan de højere begyndelsesafskrivninger på 8 pct. foretages, indtil der i alt er afskrevet 80 pct., se G 6.1.12.

Installationer i andre bygninger kan afskrives med 4 pct., hvert år. Der er ikke her fastsat særlige begyndelsesafskrivninger, AL § 23, stk. 2.

Installationer i en »blandet« bygning, f.eks. en kombineret forretnings- og beboelsesejendom, afskrives i fuldt omfang efter reglerne for installationer i afskrivningsberettigede bygninger, lsr. 1980.11, d.v.s., at der også her kan foretages de særlige begyndelsesafskrivninger.

Er arealkravet i AL § 20 (for delvis afskrivning på bygningen) ikke opfyldt (se G 6.1.7.), afskrives der på installationerne efter AL § 23, stk. 2.

Såfremt en installations fysiske levetid kan antages at være mindre end 25 år, forhøjes afskrivningssatserne efter tilsvarende regler, som gælder for bygningsafskrivninger, jfr. G 6.1.12 og 6.2.3.

6.2.3. Antagelig fysisk levetid for installationer .

Som nævnt kan der i visse tilfælde ske en forhøjelse af de i afskrivningsloven fastsatte afskrivningsprocenter.

Til vejledning anføres nedenstående oversigt over den antagelige fysiske levetid for visse installationer regnet fra installationens fuldførelse.

De anførte levetider kan fraviges, hvor et skøn under hensyn til den pågældende installations art eller benyttelse i det enkelte tilfælde måtte give anledning dertil.

Badekabiner: 10 år

Bageovn, herunder oliefyringsanlæg i forbindelse hermed: 20 år

Baldakiner i letmetal: 20 år

Dybfrysningsanlæg: 10 år.

El- og gaskomfurer: 20 år

El- og gasvandvarmere: 10 år

El-standere på campingpladser med jordkabler: 10 år.

Fællesantenneanlæg: 10 år.

Gasradiatorer: 15 år.

Køleskabe: 20 år.

Løbegårde i et dyrehospital: 10 år.

Oliefyringsaggregater: 10 år

Oliekaminer: 20 år.

»Rullende trapper« (escalator): 15 år.

Stålpladekedler i centralvarmeanlæg: 15 år.

Varmegenvindingsanlæg: 10 år.

Varmtvandsbeholdere: 15 år

Vaskerimaskiner: 10 år.

Vedrørende centralvarmeanlæg bemærkes, at levealderen for radiatorer og varmerør er 25 år.

6.2.4. Nedrivningsfradrag .

Der kan foretages et nedrivningsfradrag efter de under G 6.1.13 nævnte regler, når en afskrivningsberettiget installation udskiftes eller nedtages endeligt, AL. § 27. Det er dog ikke her en betingelse, at den skattepligtige har ejet bygningen eller installationen i 5 år.

6.2.5. Beskatning ved salg m.v. .

Beskatning af genvundne afskrivninger på installationer i afskrivningsberettigede bygninger (herunder blandede bygninger) sker efter samme regler som for bygninger, se G 6.1.14 og 6.1.15.

Fortjeneste ved afhændelse af installationer i ikke-afskrivningsberettigede bygninger medfører derimod ikke beskatning efter reglerne om genvundne afskrivninger.

6.3. De gamle ekstraordinære afskrivninger .

Ved afhændelse af bygninger og installationer, der har været genstand for ekstraordinær afskrivning, er de i bestemmelserne om disse afskrivninger foreskrevne regler om indkomstbeskatning af avance fortsat gældende, jfr. AL § 43.

Efterbeskatning vedrørende bygninger fuldført senest den 11. marts 1955 skal herefter kun ske, hvis salget er sket inden 15 år fra begyndelsen af det regnskabsår, hvor der første gang har kunnet foretages ekstraordinære afskrivninger. Er bygningen fuldført i tiden fra 12. marts 1955 til 31. december 1957, skal der foretages en efterbeskatning ved afhændelse, hvis der fremkommer en fortjeneste. Der henvises herom til SDs medd. 1958, s.58.

6.4. Forskudsafskrivning - Afsnit IV A .

Forskudsafskrivning efter afsnit IV A kan foretages på nybygninger (jfr. lsr. 1980.113), anlæg og installationer, hvorpå der kan afskrives efter afsnit IV, såfremt følgende betingelser er opfyldt

1) at den skattepligtige enten har truffet bindende aftale om opførelse af bygninger og installationer eller har planlagt at fremstille dem i egen virksomhed,

2) at fuldførelse af bygninger og installationer ifølge aftalen eller planer tidligst skal ske i det første og senest i det fjerde indkomstår efter bestillings- eller planlægningsåret,

3) at den samlede aftalte anskaffelsessum - eller hvis bygningerne skal fremstilles i egen virksomhed den beregnede anskaffelsessum - er over 700.000 kr.

Forskudsafskrivningen foretages på det beløb, hvormed den samlede aftalte (beregnede) anskaffelsessum overstiger 700.000 kr., og kan ialt højst andrage 30 pct. af det overskydende beløb. Der kan i intet indkomstår forskudsafskrives mere end 15 pct. af det overskydende beløb, jfr. nærmere AL § 29H.

Det skal bemærkes, at de her omtalte regler også omfatter forskudsafskrivning på maskiner, inventar og lignende driftsmidler, hvorpå der kan afskrives efter afsnit I, se nærmere AL § 29E.

Tilkommer retten til skattemæssig afskrivning på aktiverne flere skattepligtige deltagere i interessentskab, kommanditselskab eller lignende, kan personligt skattepligtige deltagere kun forskudsafskrive, hvis den enkelte persons andel i den aftalte eller beregnede anskaffelsessum er over 700.000 kr., jfr. en i dec. 1984 vedtagen tilføjelse til AL § 29E.

Bestemmelsen har virkning for aktiver, hvor skriftlig aftale om erhvervelsen ikke er indgået før den 13. december 1984. Deltagerne i et interessentskab, kommanditselskab eller lignende, der har planlagt at fremstille aktiver i egen virksomhed, er ikke omfattet, hvis de godtgør, at de har planlagt denne fremstilling før den 13. december 1984.

Forskudsafskrivning kan første gang foretages i bestillings- eller planlægningsåret og sidste gang i det tredje indkomstår efter bestillings- eller planlægningsåret. Forskudsafskrivning kan alene foretages på de ved slutningen af vedkommende indkomstår endnu ikke fuldførte bygninger m.v.

Skattepligtige, der ønsker at foretage forskudsafskrivning, skal fremsætte begæring herom i forbindelse med selvangivelsen for det indkomstår, i hvilket bestilling (planlægning) af bygningen har fundet sted, AL § 29L. Denne betingelse for forskudsafskrivning anses for opfyldt, såfremt begæringen er fremsat senest 4 uger efter modtagelsen af slutopgørelsen for bestillings - eller planlægningsåret.

Begæringen skal være ledsaget af en specificeret opgørelse over de af forskudsafskrivningen omfattede bygninger med angivelse af den aftalte (eller beregnede) anskaffelsessum og fuldførelsestidspunktet for hver enkelt bygning. For bygninger, der ikke er planlagt fremstillet i egen virksomhed, skal der vedlægges dokumentation for bestillingen for den aftalte anskaffelsessum og for fuldførelsestidspunktet. Som dokumentation kan anvendes attest fra arkitekt, entreprenør eller håndværksmester m.v. Selv om byggesummen er indexreguleret kan der kun forskudsafskrives på den oprindelige aftalte (beregnede) anskaffelsessum. Hvor bygningerne er planlagt fremstillet i egen virksomhed skal dette udtrykkeligt bemærkes, og begæringen skal ledsages af en specifikation i hovedposter af den beregnede anskaffelsessum for den enkelte bygning, lsr. 1974.44.

Eventuel regulering .

Såfremt fuldførelse af de forskudsafskrevne bygninger ikke finder sted i overensstemmelse med de i begæringen meddelte oplysninger, enten fordi bygningerne eller nogle af disse ikke bliver fuldført inden for den gældende frist, eller fordi den faktiske anskaffelsessum for bygningerne er mindre end den aftalte (beregnede) anskaffelsessum, skal der foretages en regulering af de af forskudsafskrivningerne påvirkede indkomstansættelser i overensstemmelse med de i AL § 29P fastsatte regler.

Er fuldførelse ikke sket inden udløbet af det fjerde indkomstår efter bestillings- eller planlægningsåret, kan ligningsrådet fritage for regulering efter reglerne i § 29P, når rådet skønner, at den skattepligtige hverken har kunnet forudse eller afværge forsinkelsen. Fritagelsen skal betinges af, at fuldførelse sker inden en af ligningsrådet fastsat frist på højst 3 år regnet fra udløbet af det fjerde indkomstår efter bestillings- eller planlægningsåret, AL § 29Q.

I tilfælde af den skattepligtiges død eller konkurs inden fuldførelsen af de forskudsafskrevne bygninger, skal de tidligere indkomstansættelser reguleres på samme måde som angivet i AL § 29P jfr. § 29R. I et tilfælde, hvor betingelsen for at foretage forskudsafskrivning - nemlig at det drejede sig om en afskrivningsberettiget bygning - svigtede, se lsr. 1970.150. Se endvidere lsr. 1973.128 (4-års fristen ikke overholdt på grund af manglende indlæggelse af vand og manglende færdiggørelse af de sanitære installationer.)

6.5. Dok- og beddingsanlæg .

Ved AL § 29D er der gennemført mulighed for en hurtigere afskrivning på dok- og beddingsanlæg, der anskaffes den 15. marts 1968 eller senere. Se afskr.cirk. pkt.145-147. Ansøgning om anvendelse af denne regel indgives til amtsskatteinspektoratet (i København og på Frederiksberg skattedirektoratet).

6.6. Afskrivning med hjemmel i statsskatteloven .

Hvor der påhviler en fast ejendom hjemfaldsforpligtelse eller anden forpligtelse af lignende art, kan de almindelige regler om bygningsafskrivninger fraviges, AL § 29C. Ved »anden forpligtelse af lignende art« er ifølge 1957-cirkulæret, pkt.56, navnlig tænkt på tilfælde, hvor bygninger opføres på lejet grund med forpligtelse til at aflevere grunden i ryddeliggjort stand ved lejeperiodens udløb. I disse tilfælde foretages afskrivningen med hjemmel i SL § 6a.

Hvis både de almindelige betingelser for at foretage bygningsafskrivninger og betingelserne for at afskrive efter hjemfaldsregler m.v. er opfyldt, kan skatteyderen vælge, efter hvilke regler han ønsker at afskrive, men det een gang valgte princip kan ikke senere ændres, lsr. 1975.64.

Er der tale om en efter akskrivningsloven delvis afskrivningsberettiget bygning på lejet grund, kan den afskrivningsberettigede del eventuelt afskrives efter afskrivningslovens regler, medens den øvrige del kun kan afskrives efter lejereglerne.

Begrænsning for sommer- og fritidsboliger .

Ifølge lov nr. 604 af 14.dec.1977 kan ovennævnte afskrivninger ikke foretages på fast ejendom, der af ejeren anvendes til sommer- eller fritidsbolig,

1) når hjemfaldsforpligtelsen (eller anden forpligtelse af lignende art) er påtaget den 1.januar 1978 eller senere, eller

2) når lejemålet for grunden er indgået den 1.januar 1978 eller senere, eller

3) når ejendommen (bygningen) den 1.januar 1978 eller senere er overgået til en ny ejer, AL § 29C, stk. 2.

Ifølge lsr. 1982.97 kunne der fortsat afskrives på et sommerhus på lejet grund, selv om der i 1979 var indgået en ny lejekontrakt til erstatning af den tidligere kontrakt, som var indgået før den 1. jan. 1978, idet de to kontrakter var identiske, bortset fra lejens størrelse, og den nye kontrakt måtte derfor anses for en forlængelse af et allerede indgået lejemål.

Anvendes en væsentlig del af en sommer- eller fritidsbolig til erhvervsmæssigt formål, kan der dog foretages afskrivning på så stor en del af anskaffelsessummen, som svarer til den erhvervsmæssigt anvendte del af ejendommen. Det anses ifølge lovteksten ikke for erhvervsmæssig anvendelse af ejendommen, at ejeren i en del af året udlejer sin bolig i ejendommen til andre.

Selv om ejendommen benyttes udover sommersæsonen, må den anses for en sommer- eller fritidsbolig, medmindre den lovligt beboes af personer, som er tilmeldt det stedlige folkeregister med fast adresse i den pågældende bolig.

Anvendes en væsentlig del (mindst 25%) af en ejendom, der omfattes af § 29C, stk.2, erhvervsmæssigt, kan der imidlertid foretages afskrivning på så stor en del af anskaffelsessummen, som forholdsmæssigt svarer til denne del af ejendommen.

Når et sommerhus eller en fritidsbolig på lejet grund eller med hjemfaldsforpligtelse eller anden forpligtelse af lignende art, der efter de hidtidige regler kan afskrives, efter den 1. januar 1978 overgår til helårshus, sker der ikke nogen ændring i retten til at foretage afskrivning.

Er der tale om et sommerhus eller en fritidsbolig som overfor anført, der først er anskaffet efter 1. januar 1978, kan der ikke foretages afskrivning på sommer- eller fritidsboligen, men såfremt dette af den samme ejer inddrages til benyttelse som helårshus, vil der herefter kunne foretages afskrivning på ejendommen, forudsat at der er tale om en lovlig benyttelse som helårsbolig. Afskrivningen vil i så fald kunne foretages på ejendommens oprindelige anskaffelsessum med tillæg af eventuelle ombygningsomkostninger, der for eksempel er afholdt for at gøre sommerhuset egnet til helårsbeboelse, men de afskrivninger, der ikke kunne foretages i perioden, indtil huset benyttes som helårsbolig, er tabt.

Er det en ny ejer, der lovligt tager ejendommen i anvendelse som helårshus, vil denne kunne afskrive på ejendommens anskaffelsessum efter de hidtil gældende regler.

Afskrivning efter særreglerne uden for afskrivningsloven kan fortsat foretages på alle erhvervsbygninger, herunder kontorbygninger og udlejningsejendomme, der er opført på lejet grund, eller hvorpå der hviler en hjemfaldsforpligtelse eller nedrivningsdeklaration. Det samme gælder for helårsejerboliger og for sommer- og fritidshuse, såfremt for disse sidste lejemål for grunden er indgået, eller hjemfaldsforpligtelsen eller nedrivningsdeklarationen er påtaget før den 1. januar 1978, og ejendommen ikke senere er overgået til en ny ejer.

Beskatning af genvundne afskrivninger - alle bygninger .

Der var ikke tidligere hjemmel til at foretage beskatning af genvundne afskrivninger ved salg af ejendomme, der har været afskrevet efter de særlige regler for bygninger på lejet grund eller ejendomme med nedrivningsdeklaration eller hjemfaldsforpligtelse, men den foran omtalte lovændring indeholder også bestemmelser, hvorefter afskrivninger på sådanne bygninger, foretaget for indkomståret 1978 eller senere, skal tages i betragtning ved opgørelse af fortjenesten ved eventuel afståelse af ejendommen, - og dette gælder altså ikke blot sommer- og fritidshuse, men alle bygninger på lejet grund eller med hjemfaldsforpligtelse eller lignende forpligtelse (AL § 29, stk.2).

En sådan fortjeneste vil blive beskattet med særlig indkomstskat ligesom tilsvarende fortjeneste ved afhændelse af andre bygninger, hvorpå der er foretaget skattemæssig afskrivning.

Henlæggelser til investeringsfond og indskud på etableringskonto kan ikke benyttes til forlods afskrivning på bygninger, der afskrives efter de her omtalte regler uden for afskrivningsloven.

6.6.1. Bygninger på lejet grund .

Afskrivninger kan foretages ikke alene på erhvervsmæssigt anvendte bygninger på lejet grund, men også på bygninger anvendt til privat beboelse for ejeren som f.eks. en- og tofamilieshuse, sommer- og fritidshuse (med foran nævnte begrænsning) samt ejerlejligheder, lsr. 1970.44 og 145. Afskrivning kan foretages ved siden af et eventuelt standardfradrag.

En tennishal, opført på lejet grund, skulle drives som et privat foretagende i et kommanditselskab med 170 anparter, hvor der til hver anpart knyttede sig retten til 1 times vederlagsfri benyttelse af en tennisbase pr. uge. Man regnede med 182 timers benyttelse i alt pr. uge.

Da hallen således kunne anvendes af anpartshaverne i 170 timer ud af en samlet forventet anvendelse på 182 timer pr. uge, kunne der ikke antages at foreligge erhvervsmæssig virksomhed.

Da den omhandlede tennishal hverken anvendes erhvervsmæssigt eller til beboelse, kan den ikke afskrives - hverken efter AL, eller SL § 6a.

Forholdet mellem skatteyderen og grundejeren kan indicere, at der ikke foreligger nogen reel risiko for opsigelse, hvorfor afskrivning efter disse regler må nægtes.

Afskrivning er blevet nægtet, hvor lejeren efter udløbet af en 49 års uopsigelig lejeperiode efter kontrakten kunne vælge imellem at udnytte en køberet eller at fortsætte lejemålet, skd.30.244. En tillagt forkøbsret er derimod ikke til hinder for afskrivning, lsr. 1970.145 og 1976.48.

Afskrivningen tilsigter at dække det tab, der opstår for bygningens ejer ved, at han ikke kan råde over bygningen ud over lejeperioden. Afskrivning er derfor udelukket, hvis huset uden videre kan overflyttes til en anden grund. Ligeledes er afskrivning udelukket, hvis der ved lejemålets ophør ydes erstatning for bygningerne efter vurdering, eller med et bestemt beløb, der overstiger anskaffelsessummen.

Drejer det sig om normalt afskrivningsberettigede bygninger på lejet grund som f.eks. en butiksbygning, kan ejeren vælge at afskrive enten over lejeperioden eller efter afskrivningslovens almindelige regler, jfr. pkt. 10 i skd.cirk. af 22. marts 1979.

Er der tale om en delvis afskrivningsberettiget bygning på lejet grund, kan den afskrivningsberettigede del eventuelt afskrives efter afskrivningslovens regler, medens den øvrige del kun kan afskrives efter lejereglerne.

Beregning af afskrivningen .

Afskrivningsgrundlaget er anskaffelsessummen med tillæg af omkostninger ved erhvervelse. I anskaffelsessummen indgår også grundmodningsudgifter (evt. incl. renter), lsr. 1976.65. Prioriteringsomkostninger, herunder kurstab, kan ikke henregnes til anskaffelsessummen, lsr. 1969.137. Udgifter til forbedringer afskrives særskilt. Hvis der ved lejemålets ophør ydes erstatning for bygningerne med et på forhånd fikseret beløb, der er mindre end skatteyderens anskaffelsessum, kan der afskrives på differencen mellem de to beløb.

I de år, hvor afskrivning påbegyndes eller ophører, kan der kun fratrækkes en forholdsmæssig del af et fuldt års afskrivning.

Hvis lejemålet er indgået for et bestemt tidsrum, foretages afskrivningen med lige store årlige beløb over lejeperioden, lsr. 1970.145. Hvis det er sandsynligt, at lejemålet vil blive forlænget, godkendes kun en mindre afskrivning.

Er lejemålet indgået på ubestemt tid, kan en afskrivning på 5 pct. p.a. normalt godkendes, medmindre der er sikret lejeren uopsigelighed i mere end 20 år, eller der er formodning for, at lejemålet vil komme til at vare udover 20 år. Se lsr. 1976.48.

Forbedringsudgifter afskrives over den resterende lejeperiode, lsr. 1970.146.

Ændres en lejekontrakt, således at lejeperioden forlænges, skal det uafskrevne beløb fordeles over det antal år, der efter den ændrede aftale resterer.

Undladt afskrivning på en bygning på lejet grund kan ikke indhentes ved forlængelse af afskrivningsperioden eller ved en forhøjelse af afskrivningsprocenten, lsr. 1970.146.

Når lejemålet ophører - eller bygningen nedrives .

Der sker ikke tilbageføring af afskrivninger på en bygning på lejet grund, når afskrivningsretten bortfalder, fordi lejeren køber grunden.

Hvis et lejemål ophører, eller bygningen nedrives, inden fuld afskrivning har fundet sted, kan det derved lidte tab (restsaldoen) fratrækkes fuldt ud i ophørsåret, lsr. 1949.153.

Hvis der ved realisation eller nedrivning af bygningen indvindes et beløb, skal dette fradrages ved beregningen af tabet.

Selve de med nedrivningen forbundne udgifter kan normalt fradrages, hvis lejeren er forpligtet til ved lejemålets ophør at rydeliggøre grunden, lsr. 1981.115, ellers ikke.

Tab ved salg af en bygning på lejet grund kan ikke fradrages, jfr. AL § 29, stk. 2.

Ifølge AL § 29C, stk.4 kan der når en bygning, der er afskrevet som følge af, at den er opført på lejet grund, eller der påhviler ejendommen en hjemfaldsforpligtelse eller anden forpligtelse af lignende art, nedrives, foretages et nedrivningsfradrag i den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori nedrivningen sker. Ifølge bestemmelsen udgør fradraget en så stor del af det uafskrevne beløb (nedsat med den eventuelle salgssum for materialer m.v.), som svarer til forholdet mellem de i alt foretagne afskrivninger og fuld afskrivning for den forløbne tid af afskrivningsperioden.

Skattedepartementet har udtalt, at denne bestemmelse ikke tager sigte på nogen begrænsning af nedrivningsfradraget i tilfælde, hvor afskrivninger, der kunne være foretaget, er undladt. Reglen går alene ud på at udelukke nedrivningsfradrag i samme omfang, som afskrivningsret for visse ejendomme er udelukket efter § 29C, stk.2 og 3.

Et selskab havde afholdt udgifter til fundering og asfaltering af en lagerplads på en lejet grund. Lagerpladsen blev indrettet med henblik på at tjene en aktuel produktion. Produktionen påbegyndtes, men ophørte imidlertid ret hurtigt. Lagerpladsen var herefter ubenyttet, og måtte anses for værdiløs for selskabet.

Under de foreliggende omstændigheder kunne situationen sidestilles med tilfælde, hvor der skete egentlig nedrivning. Restsaldoen kunne derfor fradrages i det år, benyttelsen ophørte.

Et uafskrevet beløb kan ikke fratrækkes, hvis bygningen nedbrænder, lsr. 1972.40.

Der er alene hjemmel til at beskatte eventuelle genvundne afskrivninger efter LOSI § 2, nr.2, jfr. AL § 29, når der er tale om afskrivninger foretaget i indkomståret 1978 eller senere.

Hvor bygninger på lejet grund som følge af beskeden værdi har været forbigået ved ejendomsvurderingen, kan indtægter og udgifter - herunder bygningsafskrivninger - vedrørende ejendommen anses at hvile i sig selv, lsr. 1977.61. og VLD af 31. juli 1979 (skd.51.291).

Om afskrivning på udgifter til ombygning og forbedring af lejede lokaler henvises til afsnit L 5.5.1.

6.6.2. Nedrivnings- og nedlæggelsesdeklarationer .

I visse tilfælde gives der dispensation fra byplan, byggelov eller lignende mod pålæggelse af en nedrivningspligt, enten efter udløbet af en vis frist eller på forlangende. Det forekommer også, at dispensation gives på det vilkår, at bygningen i tilfælde af ekspropriation, hvornår en sådan end måtte finde sted, skal afstås uden godtgørelse. Nedlæggelsesdeklarationer forekommer hyppigt i forbindelse med (tidsbegrænsede) tilladelser til at indrette loftsetagen i en beboelsesejendom til lejligheder.

Afskrivning kan i disse tilfælde foretages efter samme regler, som gælder for bygninger på lejet grund.

Såfremt der på erhvervelsestidspunktet er mindre end 20 år til nedrivningstidspunktet, men det må anses for usikkert, hvornår nedrivningen vil blive gennemført, kan der alene indrømmes en årlig afskrivning på 5 pct. af anskaffelsessummen.

Af afgørelser kan nævnes lsr. 1962.122 (afskrivning kun anerkendt med 5 pct. - tidspunktet for nedrivningen afhang af trafikudviklingen), lsr. 1950.181 og 1954.66 samt 1956.119 (afskrivning nægtet - uvist, om forpligtelsen ville blive gjort gældende), lsr. 1979.107 (afskrivning over 19 år og forbedringsudgifter over »restlevetiden«).

En ejendom, der kondemneres, kan ikke i den anledning gøres til genstand for afskrivning.

6.6.3. Hjemfaldspligt .

Afskrivningsgrundlaget opgøres som forskellen mellem ejerens faktiske erhvervelsessum for ejendommen (incl. købesummen for grunden) med fradrag af det beløb, der tilbagebetales ved hjemfald. Fra erhvervelsessummen skal yderligere trækkes beløb, der er afskrevet ekstraordinært efter de tidligere gældende regler, samt anskaffelsessummen for de tekniske installationer, der er genstand for særskilt afskrivning.

Det fremgår heraf, at det er en betingelse for afskrivning efter hjemfaldsreglerne, at erhvervelsessummen overstiger erstatningen ved hjemfaldet. Det er endvidere en betingelse, at der allerede på nuværende tidspunkt kan fikseres et beløb, hvorpå afskrivning kan foretages, lsr. 1959.135. Herefter vil der normalt kunne afskrives efter hjemfaldsreglerne, hvor der ved hjemfaldet kun betales den i sin tid til kommunen erlagte købesum for grunden. Der kan dog også afskrives, hvis der ved hjemfaldet ydes erstatning for bygningerne, forudsat at den samlede erstatning ved hjemfald er fastsat til et bestemt beløb.

Der kan derimod ikke afskrives efter hjemfaldsreglerne, når hjemfaldserstatningen skal fastsættes efter vurdering. Der kan således ikke afskrives på bygningen efter disse regler, når deklarationen hjemler betaling for grunden med et på forhånd fastsat beløb og erstatning for bygningen efter vurdering. Derimod kan der foretages afskrivning for en del af anskaffelsessummen for grunden, idet tabet her kan fikseres. Grundens anskaffelsessum vil evt. kunne beregnes efter forholdet på købstidspunktet mellem grundværdi og ejendomsværdi ved den nærmeste ejendomsvurdering eller evt. ved et gennemsnit mellem de to nærmeste ejendomsvurderinger. I lsr. 1973.177 blev der indrømmet fradrag i formuen med den diskonterede værdi af den del af ejendomsværdien, der ikke ville blive erstattet ved ejendommens hjemfald, uagtet tabet ikke kunne fikseres. Denne afgørelse har dog kun betydning for formueansættelsen, hvorimod kravet om fiksering stadig gælder for afskrivning over indkomsten.

Afskrivningsgrundlaget opgøres efter almindelige regler.

Afskrivningen beregnes efter en særlig tabel, idet der er tale om afskrivning med stigende beløb. Der kan foretages et fuldt års afskrivning i erhvervelsesåret, medens der ikke kan afskrives for nogen del i afhændelsesåret. Tabel til beregning af afskrivningerne og vejledning hertil er gengivet i afsnit Ø.

Der kan også foretages afskrivning på en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder, der benyttes til beboelse. Afskrivningen kan foretages ved siden af et eventuelt standardfradrag.

Med hensyn til nedrivningsfradrag og beskatning ved salg gælder samme regler som for bygninger på lejet grund.

Afsnit PG - Ejendomsregnskabet

1. Lejeværdi af bolig i egen ejendom

Ifølge SL § 4b medregnes lejeværdien af bolig i egen ejendom ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

De nærmere regler om, hvorledes denne lejeværdi skal beregnes som en procentdel af ejendomsværdien, er fastsat i LL §§ 15A-15I.

Lejeværdi for ejendomme, der ikke er omfattet af ligningslovens procentregler, skal i overensstemmelse med hovedreglen i statsskatteloven ansættes efter et skøn. Udgangspunktet for skønnet er, hvad ejendommen (lejligheden) kan indbringe ved udlejning til fremmede.

Dersom der ved lov eller offentlig myndigheds bestemmelse er fastsat et maksimum for huslejens størrelse ved udleje til fremmede, kan lejeværdien normalt ikke overstige dette maksimum. I den forbindelse skal det nævnes, at et huslejenævns godkendelse af den mellem nært beslægtede aftalte leje ikke kan tillægges betydning, da huslejenævnet kun påser, at huslejen ikke er for høj.

1.1. Hvornår skal der medregnes lejeværdi .

Lejeværdi af bolig i den skattepligtiges egen ejendom medregnes som skattepligtig indkomst, hvad enten han har gjort brug af sin beboelsesret eller ej.

Såfremt den skattepligtige ikke har ejet ejendommen i hele indkomståret, nedsættes lejeværdien forholdsmæssigt.

Lejeværdi skal i almindelighed ikke medregnes, hvis skatteyderen midlertidigt har været afskåret fra at benytte boligen, fordi den har været ubeboelig, f.eks. på grund af reparation efter en vandskade, lsr.1982.23, samt lsr.1984.112, hvor landsretten fandt,at skatteyderen, der var selvbygger, ikke skulle medregne lejeværdi i den periode, hvor ejendommen var under færdiggørelse, selv om han i en periode havde sovet på en madras i kælderen.

Når skatteyderen »til stadighed« er afskåret fra at kunne udnytte sin boligret, skal lejeværdien ikke medregnes, lsr. 1971.122 og 1981.20 vedrørende en ejendom, som på grund af hærværk var totalt ubeboelig, idet samtlige installationer og ruder var ødelagt, ligesom ejendommens forsyning af elektricitet, gas og vand var afbrudt. (Til gengæld kunne der ikke foretages fradrag af udgifter til grundejerforening, forsikringer, renovation, skorstensfejning og vedligeholdelse m.v.).

Lejeværdien skal heller ikke medregnes, hvis skatteyderen endeligt har opgivet sin boligret og ved sine dispositioner har tilkendegivet dette, jfr. lsr. 1970.109 (fraflyttet grundet ny stilling i en anden by og udbudt huset til salg), og lsr. 1983.16 (sommerhus, som havde været udbudt til salg gennem længere tid og som rent faktisk ikke havde været benyttet, hvortil kom, at ejeren havde et andet sommerhus i samme område, som han havde benyttet), men modsat lsr. 1976.149 (huset udbudt til salg, men ejeren flyttede senere ind igen).

Hvis skatteyderen efter overtagelsen af et nyt hus bliver boende i den hidtidige ejendom intil den er solgt, er han skattepligtig af begge ejendommes lejeværdi, jfr. HD af 4. marts 1983 (skd. 65.205).

Ifølge VLD af 16. dec. 1980 (skd.61.182) skulle en skatteyder ikke medregne lejeværdien af stuehuset på en landbrugsejendom, som han havde købt i 1967. Stuehuset havde efter en tiltrængt restaurering siden 1968 været udlejet som sommerbolig i den udstrækning, det var muligt. Udlejningsbureauet havde disponeret over huset fra 1. maj-1. november. Da huset er el-opvarmet og ikke særlig godt isoleret, var udlejning uden for denne periode ikke mulig.

En skatteyder havde i april 1980 indgået kontrakt med et udlejningsbureau om udleje af en ejerlejlighed på Bahama, som han havde købt i slutningen af 1979.

Det lykkedes imidlertid ikke at udleje lejligheden i 1980, og landsskatteretten fandt herefter ikke, at ejendommen i 1980 kunne behandles som en udlejningsejendom. Skatteyderen var derfor ikke berettiget til at fradrage udgifter vedrørende lejligheden i 1980, lsr.1984.43.

1.2. Hvornår anvendes procentreglerne .

Procentreglerne anvendes kun, når ejendommen benyttes af ejeren selv. Hvis boligen er stillet til rådighed for eller udlejet til f.eks. ejerens børn, skal boligen betragtes som en udlejningsejendom og der skal derfor indtægtsføres en lejeindtægt, svarende til udlejningsværdien (se 5.1.1.2.), med mindre ejeren i væsentligt omfang også selv benytter boligen, lsr. 1970.110, hvor ejeren brugte huset i væsentligt omfang, modsat lsr. 1970.24, hvor ejeren kun benyttede ejendommen i mindre omfang.

Sameje .

Hvor ejendommen ejes i sameje med andre, anvendes procentreglerne, jfr. LL § 15I, og det er ikke som tidligere en betingelse, at ejendommen tjener som bolig for samtlige ejere. Se 3.2.

Bytte af hus .

Når private bytter hus f.eks. for en sommerperiode, ansættes lejeindtægten i praksis til den procentmæssigt opgjorte lejeværdi, således at indtægter og fradrag i forbindelse med husbyttet opvejer hinanden. Det anførte gælder også i tilfælde af kortvarigt bytte af huse beliggende i udlandet og bytte af hus her i landet med hus i udlandet.

Hvis der byttes bolig for en længere periode, skal der derimod ansættes en lejeindtægt svarende til, hvad der kunne opnås ved udlejning til fremmede, jfr. skd.69.170.

Ægtefæller .

Procentreglerne kan under visse betingelser også anvendes, når ejerens ægtefælle bebor ejendommen alene.

Det forhold, at den ene ægtefælle midlertidigt bebor den fælles ejendom alene (f.eks. fordi den anden ægtefælle er udstationeret eller lignende) medfører ikke, at procentreglerne er uanvendelige. Det samme gælder, når ægtefællerne har ophævet samlivet, uden at samlivet i skattemæssig henseende er ophørt, d.v.s. indtil udgangen af det år, hvor samlivsophævelsen er sket, forudsat der ikke forinden sker separation eller skilsmisse.

Hvis samlivet mellem ægtefællerne er ophørt i skattemæssig henseende, og den, der har forladt boligen, må betragtes som ejer af denne, kan procentreglerne anvendes i tiden indtil der har fundet en bodeling sted mellem ægtefællerne, jfr. lsr.1984.16.

Sålænge ægtefællerne har indbyrdes forsørgelsespligt, kan den ægtefælle, der bor i den tidligere fællesbolig kun beskattes af hel eller delvis fri bolig, dersom denne er led i en bidragsaftale. I så fald er bidraget på normal vis skattepligtigt for modtageren og fradragsberettiget for yderen, jfr. lsr.1980.53.

2. Beregning af lejeværdi og fradrag for ejendommens driftsudgifter

Lejeværdireglerne fremgår af LL §§ 15A-15I (lovbekendtgørelse nr. 374 af 11. juli 1984), jfr. skd. cirk. nr. 97 af 3. juni 1982.

2.1. Enfamilieshuse .

2.1.1. Indtægt .

A. Beregningsgrundlaget

Beregningsgrundlaget er den senest ansatte eller regulerede kontantejendomsværdi inden indkomstårets begyndelse.

For skattepligtige, der anvender forskudt indkomstår, beregnes lejeværdien på grundlag af den senest ansatte eller regulerede kontantejendomsværdi forud for det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for.

Er der inden udgangen af indkomståret 1984 afholdt udgifter på over 200.000 kr. til forbedringer eller opførelse af nye bygninger, og er værdien heraf ikke medtaget i den seneste vurdering før 1.januar 1984, forhøjes beregningsgrundlaget med 80 pct. af udgifterne.

Er der ikke ansat nogen ejendomsværdi for ejendommen - herunder heller ikke for grunden - den 1.januar 1984, er beregningsgrundlaget 70 pct. af anskaffelsessummen for grund og bygninger med tillæg af 80 pct. af eventuelle forbedringsudgifter på mere end 200.000 kr., der er afholdt inden udgangen af 1984.

»Anskaffelsessummen« er den i slutseddel eller skøde anførte overdragelsessum, således at pantebreve indgår med det nominelle beløb, lsr. 1978.24.

En købers eventuelle mulighed for efter købet at indfri ejendommens prioriteter til en fordelagtig kurs påvirker ikke »anskaffelsessummen«, skd.49.96.

Hvis den vurdering af ejendommen, der anvendes ved beregning af lejeværdien, omfatter et frasolgt areal, reduceres lejeværdien forholdsmæssigt med et beløb svarende til værdien af det afhændede areal, lsr.1974.24.

Som udgifter til forbedringer m.v. anses

a. udgifter til forbedring af grunden, f.eks. udgifter til vej- og kloakanlæg, opfyldning, planering, kystsikring, dræning og anlæg af ledninger for el, gas og vand, samt

b. udgifter til opførelse af bygninger eller andre anlæg på grunden, herunder om- og tilbygninger, f.eks. udgifter til de anvendte byggematerialer, arbejdsløn samt vederlag til arkitekt, ingeniør og lignende, samt

c. værdien af ejerens eget arbejde, hvad enten ejeren beskattes af værdien eller ej.

Derimod medregnes ikke kurstab eller andre udgifter ved ejendommens ny- eller omprioritering.

Hvis den aktuelle ejer ikke kender udgifterne til forbedring, må størrelsen heraf fastsættes efter et skøn.

Også udgifter til forbedringer m.v., der helt eller delvis er afholdt af statstilskud, skal tages i betragtning.

Udgifter til forbedring anses for afholdt, dersom skatteyderen hæfter for betalingen heraf, uanset om udgiften faktisk er betalt eller ej, lsr. 1975.19.

Det er kun forbedringer m.v., der er tilendebragt inden udgangen af indkomståret 1984, der har betydning for beregningsgrundlaget, og tillæg til beregningsgrundlaget foretages kun (forholdsmæssigt) for tiden efter forbedringens færdiggørelse.

B. Procentsatserne

Lejeværdien udgør 2,5 pct. af den del af beregningsgrundlaget, der ikke overstiger 802.100 kr., og 7,5 pct. af resten.

Hvis den skattepligtige eller den med denne samlevende ægtefælle er fyldt 67 år ved udløbet af 1984, udgør procentsatsen 1,2 til og med 802.100 kr. og 7,5 af resten.

Denne sidstnævnte lempeligere lejeværdiberegning omfatter også en efterlevende ægtefælle, som ikke er fyldt 67 år, hvis denne efter den anden ægtefælles død bliver boende på en ejendom, som har tilhørt en af ægtefællerne, og som før dødsfaldet var omfattet af disse beregningsregler på grund af den afdøde ægtefælles alder. Denne betingelse anses for opfyldt, hvis den afdøde ægtefælle ville være fyldt 67 år inden udgangen af det kalenderår, hvori dødsfaldet har fundet sted, jfr. skd.63.347. Reglen kan dog kun anvendes af den efterlevende, hvis afdøde er afgået ved døden efter den 31. dec. 1974. Hvis den efterlevende ægtefælle indgår nyt ægteskab, gælder de almindelige beregningsregler, medmindre den nye ægtefælle er fyldt 67 år inden udgangen af indkomståret.

C. Begrænsning af lejeværdistigningen fra 1983 til 1984

Den efter ovennævnte regler beregnede lejeværdi nedsættes i det omfang, den overstiger lejeværdien for indkomståret 1983 med mere end 3.500 kr., men nedsættelsen kan dog kun ske i det omfang, den beregnede lejeværdi overstiger lejeværdien i 1983 med mere end 20 pct.

Hvis lejeværdien for 1983 ikke andrager mere end 17.500 kr., vil lejeværdien således ikke kunne stige mere end 3.500 kr. Andrager lejeværdien i 1983 mere end 17.500 kr., kan lejeværdien stige mere end 3.500 kr., men stigningen kan i så fald højst andrage et beløb på 20 pct. af lejeværdien for 1983.

Hvis lejeværdien for 1983 er nedsat i medfør af den tilsvarende bestemmelse for 1983, er det den nedsatte lejeværdi, der skal benyttes ved sammenligningen.

Begrænsningen gælder ikke for følgende ejendomme

1) Ejendomme, hvor beregningsgrundlaget for indkomstårene, 1983 eller 1984 er opgjort efter særreglerne for uvurderede ejendomme, eller for ejendomme, der i samme periode er forbedret for mere end 200.000 kr.

2) Ejendomme, hvor lejeværdien nedsættes eller forhøjes efter LL § 15H på grund af »ændret benyttelse« af ejendommen.

3) Ejendomme, som den skattepligtige ikke har ejet i hele perioden 1983 og 1984, eller som ikke i hele dette tidsrum har tjent ham til bolig. At ejendommen overtages til hensidden i uskiftet bo eller ved skifte af et dødsbo udlægges til den efterlevende ægtefælle, anses ikke i denne forbindelse for ejerskifte.

D. Om eventuel forhøjelse eller nedsættelse af den beregnede lejeværdi på grund af »ændret benyttelse« af ejendommen efter LL § 15H, se G 3.1.

Ændring af vurderingen .

Ændres en vurdering af skyldrådet efter klage eller som led i den normale revision af vurderinger, eller påkendes en vurdering af landsskatteretten, får afgørelsen virkning tilbage til det tidspunkt, da den oprindelige vurdering tidligst kunne få skattemæssig virkning. Tilsvarende gælder for senere ændringer af vurderinger foretaget ved revision af ligningsrådet eller af skyldrådet efter bemyndigelse fra statsskattedirektoratet, idet dog ændringer, der har medført forhøjelse af vurderingerne, normalt kun har fremtidig virkning.

2.1.2. Udgifter. Standardfradraget .

Ejere af enfamilieshuse kan, hvor lejeværdien fastsættes efter procentreglerne, foretage et standardfradrag på 1% af det beregningsgrundlag, hvoraf lejeværdien beregnes, jfr. LL § 15J.

Fradraget udgør mindst 400 kr. og kan ikke overstige 2.000 kr. og nedsættes forholdsmæssigt i de tilfælde, hvor ejendommen ikke har været i den skattepligtiges besiddelse i hele det pågældende indkomstår. Hvor standardfradraget reduceres forholdsmæssigt, foretages fradraget med en dertil svarende andel af minimumsfradraget på 400 kr. eller maksimumsfradraget på 2.000 kr., hvor disse beløb skulle have været anvendt.

En skatteyder var den 1. juni 1976 flyttet fra ejendommen B til en nyerhvervet ejendom C. Ejendommen B var herefter stillet til salg, men det var først lykkedes ham at sælge ejendommen til overtagelse pr. 15. oktober 1976. Han havde selvangivet lejeværdi for perioden 1. januar til 31. maj 1976, hvor han havde beboet ejendommen. Samtidig havde han beregnet standardfradrag for ejendommen indtil 15. oktober 1976, hvilket lsr. imidlertid ikke kunne godkende, idet standardfradraget måtte begrænses til samme periode, for hvilken der var beregnet lejeværdi, lsr.1983.143.

Når der ikke skal medregnes lejeværdi for en ejendom, f.eks. fordi den har været ubeboelig eller har været stillet til salg, kan der ikke foretages standardfradrag, lsr. 1982.21 og 1983.16.

Standardfradraget omfatter fradrag for vedligeholdelse, udgifter til renovation, skorstensfejning, forsikringer, vej- og kloakafgift, vandafgift og bidrag til grundejerforening, samt eventuelle udgifter til administration af boligen, lsr.1969.165.

Standardfradraget forudsættes at skulle dække enhver form for vedligeholdelse, og heller ikke hvor der har været tale om ekstraordinære udgifter f.eks. i forbindelse med overgang til naturgas eller til udskiftning af olietank, til udbedring af skade efter svampeangreb eller til istandsættelse af et kystsikringsanlæg, kan fradrag udover standardfradraget foretages (lsr. 1966.59 og skd. 28.96 og 47.289).

Ved udlejning .

Standardfradraget anvendes også, selv om ejendommen har været udlejet en del af indkomståret, jfr. ligningslovens § 15j, stk. 6.

Ved VLD af 14.december 1982 (skd. 66.266) blev der givet fradrag for de faktiske vedligeholdelsesudgifter, som ejeren afholdt i umiddelbar forbindelse med ophør af en flerårig udlejning og med henblik på overtagelse af ejendommen til egen beboelse. LL § 15j, stk. 6, er således ikke til hinder for, at opsatte vedligeholdelsesudgifter vedrørende en flerårig udlejningsperiode bringes til fradrag, når udgiften afholdes i umiddelbar tilslutning til udlejningens ophør, jfr. lsr.1984.37.

I lsr. 1982.144 fandt landsskatteretten imidlertid ikke, at det fulgte af den nævnte dom, at faktiske udgifter til istandsættelse af en ejendom, der hidtil havde været anvendt til egen beboelse og som blev afholdt inden påbegyndelse af en udlejning, var fradragsberettigede, og herefter kunne der efter LL § 15J, stk. 6, kun gives standardfradrag.

Udgifter til mæglersalær og annoncer i forbindelse med udlejning af et enfamilieshus kan fradrages, lsr.1984.121.

Erhvervsmæssig benyttelse .

Har ejendommen i væsentligt omfang været benyttet til erhvervsmæssig virksomhed, kan de faktiske driftsudgifter, der kan henføres til den del af ejendommen, der benyttes erhvervsmæssigt, fratrækkes. For den øvrige del af ejendommen gives standardfradrag, se G 2.5.

Fradrag ud over standardfradraget .

Ud over standardfradraget kan fradrages renter af indestående prioriteter, reservefonds- og administrationsbidrag til realkreditinstitutter, samt pålignede ejendomsskatter (i 1984 som hovedregel kun 25 pct. heraf, se G 5.2.2).

Hvor et brandbidrag opkræves særskilt (d.v.s. at bidraget ikke dækkes af ejendomsskatterne - hvilket f.eks. er tilfældet i Københavns kommune) kan dette bidrag ikke fradrages ved siden af standardfradraget, jfr. lsr. 1978.151.

Præmierne for en kautionsforsikring kan fradrages ved siden af standardfradrag, idet de sidestilles med renter, jfr. LL § 8, stk.

3) Afskrivning efter hjemfaldsreglerne kan ligeledes foretages, selv om standardfradraget skal anvendes. Det samme gælder fradrag for aftægtsydelser.

2.2. Ejerlejligheder .

Der henvises til de under G 2.1. omtalte regler for enfamilieshuse.

Specielt om ejerlejligheder bemærkes

Der kan ikke foretages standardfradrag og som hovedregel heller ikke fradrag for de faktiske driftsudgifter, jfr. LL § 15J, stk. 7.

Hvis lejligheden i væsentligt omfang har været anvendt erhvervsmæssigt, kan der dog foretages fradrag for de faktiske driftsudgifter, der kan henføres til den del af lejligheden, der benyttes erhvervsmæssigt, se G 2.5.

Det forekommer, at lejlighedsejere opretter en selvstændig skattepligtig forening, og herefter udsteder gældsbreve, hvor renterne anvendes til de af foreningen afholdte vedligeholdelsesudgifter. Det medfører normalt ikke rentefradragsret for ejerne, idet gældsbrevet som regel vil være klausuleret således, at der ikke foreligger et reelt gældsforhold. (F.eks. bortfald ved salg eller efter et vist tidsrum).

I lsr.1983.28 blev fradrag nægtet for den del af et bidrag til en ejerforening, der ansås at vedrøre en af ejerforeningen afholdt udgift til udskiftning af et oliefyr, idet udgiften til udskiftning af et oliefyr i en nyerhvervet ejendom måtte anses for en forbedring.

Selv om en ejerlejlighed i sin udformning er et enfamiliesrækkehus eller lign., der ikke har kunnet udstykkes til selvstændigt parcelhus, fordi grundarealet ikke er tilstrækkeligt stort, er der ikke mulighed for at foretage standardfradrag, lsr.1978.40. En ejerlejlighed, der ikke bebos af ejeren, men er udlejet, anses som en udlejningsejendom, lsr.1974.64 og 1984.37.

I et tilfælde, hvor et hotel var udstykket i ejerlejligheder, som ejerne i sommerperioden kunne vælge selv at bebo eller lade udleje som hotelværelser, skulle lejeværdien beregnes for et helt år efter LL's almindelige regler, reduceret med udlejningsperioden.

2.3. Tofamilieshuse .

Der henvises til de under G 2.1. omtalte regler for enfamilieshuse. I øvrigt bemærkes

Tofamilieshuse, er ejendomme med to selvstændige lejligheder, hvoraf den ene i almindelighed tjener til bolig for ejeren. Efter vurderingslovens § 33, stk. 6, skal vurderingsmyndighederne for sådanne ejendomme foretage en fordeling af ejendomsværdien på hver af de to selvstændige lejligheder.

Også ejendomme, som indeholder to selvstændige lejligheder, og som desuden i et ikke væsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt, behandles som tofamilieshuse i denne forbindelse.

Er den erhvervsmæssige benyttelse derimod væsentlig, omfattes ejendommen af de regler, der omtales under G 2.5.

Er begge lejligheder udlejet, behandles ejendommen som en udlejningsejendom. Er ejensommen i sameje, se G 3.2.

Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget tages der som hovedregel udgangspunkt i samme beregningsgrundlag, som gælder for enfamilieshuse.

Beregningsgrundlaget skal dog kun omfatte den del af ejendomsværdien, der af vurderingsmyndighederne er henført til ejerens lejlighed.

Hvis der på den af ejeren beboede lejlighed er foretaget forbedringer m.v. for mere end 200.000 kr. gælder tilsvarende regler, som for enfamilieshuse, der er forbedret.

Er der ikke fastsat nogen ejendomsværdi (og dermed heller ikke foretaget nogen fordeling af ejendomsværdien) inden 1. januar 1984, må der skønnes over, i hvilket omfang anskaffelsessummen kan henføres til hver af de to selvstændige lejligheder, og beregningsgrundlaget er herefter 70 pct. af den del, der henføres til ejerens bolig.

Udgifter .

For tofamilieshuse er standardfradraget 1 pct. af ejendomsværdien for hele ejendommen ved den seneste vurdering inden 1. januar 1984.

Er der inden udgangen af indkomståret 1984 afholdt udgifter på mere end 200.000 kr. til forbedringer m.v., og indgår værdien heraf ikke i den seneste vurdering inden 1. januar 1984 forhøjes beregningsgrundlaget med 80 pct. af udgifterne.

Var der den 1. januar 1984 ikke ansat nogen ejendomsværdi for ejendommen, herunder for grunden, beregnes fradraget som 1 pct. af et beløb svarende til 70 pct. af anskaffelsessummen og 80 pct. af eventuelt afholdte udgifter til forbedringer m.v.

Fradraget udgør mindst 400 pr. selvstændig lejlighed og kan ikke overstige 2.000 kr. pr. selvstændig lejlighed.

Har ejendommen i væsentligt omfang været benyttet erhvervsmæssigt, kan den del af de faktiske driftsudgifter, der kan henføres til den del, der bruges erhvervsmæssigt, fratrækkes. For den øvrige del af ejendommen gives der standardfradrag, se G 2.5. Udlejning til beboelse betragtes ikke som erhverv, se lsr.1984.38.

Ejeren af et tofamilieshus, som selv beboede den ene lejlighed, instandsatte den udlejede lejlighed for 4.668 kr., efter at lejeren havde misligholdt sin kontraktsmæssige pligt til at vedligeholde det lejede, men under hensyn til LL § 15, stk. 5, jfr. stk. 1, kunne disse udgifter ikke fradrages ved siden af standardfradraget, lsr.1984.131.

2.4. Stuehuse til landbrugsejendomme m.v. .

Der henvises til de under G 2.1. omtalte regler vedrørende enfamilieshuse.

Herudover bemærkes

Beregningsgrundlaget omfatter kun den del af ejendomsværdien, der af vurderingsmyndighederne er henført til stuehuset.

Hvis der inden udgangen af indkomståret 1984 er afholdt forbedringsudgifter m.v. vedrørende stuehuset på mere end 200.000 kr., gælder tilsvarende regler som for enfamilieshuse, der er forbedret.

Er der for ejendommen ikke fastsat nogen ejendomsværdi (og dermed heller ikke foretaget nogen stuehusfordeling) inden 1.januar 1984, må der skønnes over, i hvilket omfang anskaffelsessummen kan henføres til stuehuset med tilhørende grund og have. Beregningsgrundlaget for lejeværdien er herefter 70% af den del af anskaffelsessummen, der henføres til stuehuset m.v.

Ved den foretagne »stuehusfordeling« foretages en fordeling af ejendomsværdien henholdsvis på stuehuset med tilhørende grund og have og på den øvrige ejendom. Der er herved ikke taget hensyn til, om stuehuset eventuelt anvendes erhvervsmæssigt i et vist omfang. For stuehuse kan reglerne i G 2.5. om blandede ejendomme således ikke anvendes, hvorimod den procentvis beregnede lejeværdi eventuelt kan nedsættes efter reglerne under G 3 (om »ændret benyttelse« af ejendommen).

Består beboelsesbygningen af to selvstændige lejligheder (det vil sige to selvstændige boliger med tilhørende køkken og toiletforhold), hvoraf den ene benyttes til aftægtsbolig, vil stuehusvurderingen kun omfatte den del, der benyttes til bolig for ejeren, hvorfor procentreglerne uden videre kan lægges til grund ved ejerens lejeværdiberegning.

Hvor tillige en driftsbygning - der ikke er omfattet af stuehusvurderingen - benyttes privat, skal der som tillæg beregnes skønsmæssig lejeværdi heraf, lsr. 1977.122.

Udgifter Standardfradrag .

Ejere af stuehuse kan foretage et standardfradrag på 1% af det beregningsgrundlag, hvoraf lejeværdien beregnes.

Ejere af landbrugsejendomme m.v. må således foretage en opdeling af deres udgifter - i udgifter, der kan henføres til stuehuset, og udgiften, der kan henføres til ejendommens øvrige bygninger. Udgifterne vedrørende stuehuset er omfattet af standardfradraget, medens udgifterne vedrørende de øvrige bygninger kan fratrækkes med de faktisk afholdte udgiftsbeløb.

De udgiftsarter, der skal fordeles på henholdsvis stuehus og den øvrige del af landbrugsejendommen, omfatter vedligeholdelsesudgifter, udgifter til renovation og skorstensfejning, vej- og kloakafgifter, vandafgifter, brand- og andre forsikringspræmier, kontingent til grundejerforening og udgifter til administration af ejendommen.

Hvis det ikke med sikkerhed kan afgøres, hvorledes en udgift skal fordeles på henholdsvis stuehus og de øvrige bygninger, må der foretages en skønsmæssig fordeling på grundlag af de konkrete forhold.

Ifølge SD-cirk 1983-3 skal den ikke-fradragsberettigede del af præmieudgiften til skadesforsikring, der omfatter såvel driftsbygninger som stuehuset, men uden særskilt oplysning om stuehuets andel af præmien, beregnes som en procentdel af stuehusets kontantværdi

Hårdt tag Stråtag 1) Bygningsbrand 0,15% 0,75% 2) Bygningsbrand + storm m.v. 0,35% 0,95% 3) Bygningsbrand + storm m.v. + rørskade 0,60% 1,20%

Fradrag for medhjælper .

For hver medhjælper, som har bolig i stuehuset, kan der fratrækkes 900 kr. årligt (uændret) for andel i den beregnede lejeværdi.

2.5. Blandede ejendomme .

Der henvises til de under G 2.1. omtalte regler vedrørende enfamilieshuse.

Specielt om blandede ejendomme bemærkes

Lejeværdi for ejerboliger i de såkaldt blandede ejendomme, d.v.s. ejendomme, som tjener til bolig for ejeren og tillige anvendes erhvervsmæssigt i væsentligt omfang, beregnes efter tilsvarende regler, som gælder for enfamilieshuse. Beregningsgrundlaget omfatter dog kun den del af ejendomsværdien, der af vurderingsmyndighederne er henført til ejerens bolig.

Reglerne om procentvis lejeværdiberegning, omfatter kun sådanne blandede ejendomme, som indeholder en eller to selvstændige lejligheder, og for hvilke vurderingsmyndighederne efter vurderingslovens § 33, stk. 5, skal foretage en fordeling af ejendomsværdien på ejerens bolig og på den øvrige ejendom.

Indeholder ejendommen tre eller flere selvstændige lejligheder, skal lejeværdien fastsættes efter et skøn.

De nævnte blandede ejendomme kan være af meget forskellig art og indretning. Reglerne vil således omfatte enfamilieshuse og ejerlejligheder, der i væsentlig grad benyttes erhvervsmæssigt, f.eks. til butik, kontor o.lign. Det samme gælder værksteds- eller fabriksbygninger, hvori der er indrettet bolig for ejeren, samt ejendomme, der benyttes til f.eks. restauration, campingplads, pelsdyrfarm eller dambrug, hvor ejerens bolig har karakter af stuehus.

De egentlige stuehuse til landbrug m.v. omfattes dog ikke af de her nævnte regler.

Det er en betingelse, at der er tale om en væsentlig erhvervsmæssig benyttelse. Det vil i praksis normalt være ejendomme, hvoraf mindst ca. 25% af ejendommens brugsværdi anvendes erhvervsmæssigt.

Er den erhvervsmæssige benyttelse af mindre omfang, anvendes de almindelige regler om beregningsgrundlaget for enfamilieshuse, og der kan eventuelt ske nedsættelse af lejeværdien efter de regler, der omtales nedenfor under G 3.

Hvis der på ejerens bolig i en af de nævnte blandede ejendomme er foretaget forbedringer m.v. for mere end 200.000 kr. gælder tilsvarende regler som for enfamilieshuse, der er forbedret.

Er der for disse ejendomme ikke fastsat nogen ejendomsværdi må der skønnes over, hvor stor en del af anskaffelsessummen, der kan henføres til den del af ejendommen, der faktisk tjener til bolig for ejeren.

Hvis der for en ejendom med blandet benyttelse foreligger en ejendomsvurdering, men ingen fordeling af denne, opgøres beregningsgrundlaget efter reglerne om enfamilieshuse, og lejeværdien korrigeres efter reglerne under G 3 (om »ændret benyttelse«).

Det er ikke en betingelse for anvendelsen af procentreglerne for blandede ejendomme, at det er ejeren selv, der driver erhvervsvirksomhed i ejendommen.

Udlejning af enkelte værelser til beboelse anses normalt ikke for erhversmæssig benyttelse, jfr. lsr. 1981.21. Heller ikke udlejning af "den anden lejlighed" i et tofamilieshus betragtes som erhverv, se lsr.1984.38.

Loven omtaler ikke lejeværdien af den erhvervsmæssigt anvendte del af ejendommen. Anvender ejeren selv en del af ejendommen i sit erhverv, kan han efter skøn udgiftsføre lejeværdien af disse lokaler i sit driftsregnskab, men samme beløb skal så indtægtsføres i ejendomsregnskabet.

Skatteydere, der udøver erhvervsvirksomhed i eget hus i et omfang, der ikke berettiger til regulering af lejeværdien efter ligningslovens § 15H, kan som hidtil fradrage en til den erhvervsmæssige anvendelse svarende del af lejeværdien i virksomhedens driftsregnskab, jfr. skd. 63.344.

Tilsvarende forholdes vedrørende skatteydere, der udlejer lokaler til erhverv - uden at regulering af lejeværdien kan ske efter ligningslovens § 15H - således, at der kun indtægtsføres den del af den modtagne leje, der overstiger en til den erhvervsmæssige anvendelse svarende del af den beregnede lejeværdi.

Udgifter .

Ifølge LL § 15K, stk. 2, kan der foretages fradrag for faktiske driftsudgifter vedrørende den erhvervsmæssige del af ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, og som i væsentlig grad benyttes erhvervsmæssigt, således at der efter vurderingsloven skal foretages en fordeling af ejendomsværdien på den del, der benyttes erhvervsmæssigt, og den øvrige del af ejendommen. Det vil i praksis normalt være ejendomme, hvoraf mindst 25 pct. anvendes erhvervsmæssigt. Er den erhvervsmæssige udnyttelse af mindre omfang, anvendes alene standardfradrag.

Den af vurderingsmyndighederne foretagne fordeling af ejendomsværdien er vejledende ved afgørelsen af i hvilket omfang en ejendom anvendes erhvervsmæssigt, men det afgørende er den faktiske anvendelse, se eksempelvis lsr.1984.130.

Fradragsretten for faktiske udgifter omfatter kun de udgifter, der kan henføres til den del af ejendommen, som benyttes erhvervsmæssigt. For den øvrige del af ejendommen anvendes standardfradrag.

Der må således på tilsvarende måde som for landbrugsejendomme m.v. foretages en opdeling af ejendommens driftsudgifter i udgifter, der vedrører den erhvervsmæssige del af ejendommen, og udgifter, der vedrører den del, som tjener til bolig for ejeren, se eventuelt G 2.4.

Bemærk lsr.1981.20, hvor fradrag for ejendommens driftsudgifter blev nægtet, da ejendommen efter sin tilstand var uanvendelig som menneskebolig og lejeværdi derfor ikke blev beregnet.

Standardfradraget udgør 1 pct. af det beregningsgrundlag, hvoraf lejeværdien beregnes. Fradraget udgør for et helt år mindst 400 kr. og kan ikke overstige 2.000 kr.

Standardfradrag begrænser ikke adgangen til fradrag for afskrivning efter afskrivningslovens § 20 (om delvis afskrivning) eller for tilslutningsafgifter efter ligningslovens § 8C.

2.6. Sommerhuse (herunder fritidslejligheder) .

Der henvises til det under G 2.1. anførte om enfamilieshuse.

I øvrigt bemærkes

Der regnes med 12 måneders benyttelse af sommerhuset uanset manglende mulighed for at anvende huset hele året, idet der ved ejendomsvurderingen er taget hensyn til eventuelt manglende anvendelighed som følge af forbud eller lignende.

Lejeværdien skal medregnes, når ejeren har sommerhuset til disposition, selv om han ikke gør brug af sin beboelsesret, og selv om huset ikke må anvendes hele året.

Lejeværdien skal medregnes, når ejeren har huset til disposition, selv om han samtidig annoncerer huset til udlejning eller har overladt udlejningen til et bureau, medmindre det kan godtgøres, at ejeren som følge af kontrakt eller aftale med bureauet har været helt afskåret fra at benytte sommerhuset i ledige perioder, lsr. 1979.23, og VLD af 16.dec. 1980 (skd.61.182), der omtales i afsnit G.1.1.

I lsr. 1980.25 havde ejeren ikke medregnet lejeværdi for månederne oktober-december, men havde i stedet indtægtført 30 kr. som lejeindtægt for disse 3 måneder. Lejen var oppebåret fra en bekendt til klageren, der mod det nævnte vederlag havde ret til at benytte huset bl.a. i forbindelse med lystfiskeri. Landsskatteretten fandt ikke, at den omtalte lejeaftale kunne ligestilles med de former for udleje af sommerhuse, som medfører, at den oppebårne lejeindtægt ved opgørelsen af ejendomsregnskabet kan erstatte en til udlejningsperioden svarende del af den procentvis beregnede helårslejeværdi.

I lsr.1981.137 skulle der beregnes skønsmæssig lejeværdi af klagerens ideelle anpart i et ikke-udstykket grundareal, hvorpå klagerens sommerhus var beliggende.

Udlejning .

I tilfælde, hvor sommerhuset udlejes eller udlånes, opstår særlige problemer

Hvis et sommerhus udelukkende benyttes til udlejning, opgøres ejendomsregnskabet efter samme regler som for andre udlejningsejendomme, se G 5. Udlejes sommerhuset med inventar, kan der fratrækkes udgifter til vedligeholdelse heraf. Der kan endvidere foretages afskrivning på inventaret efter reglerne i afskrivningslovens afsnit I. Selve sommerhuset kan derimod ikke afskrives.

Delvis udlejning .

For sommerhuse, der udlejes en del af året, men ellers benyttes af ejeren, kan denne fradrage udgifter afholdt til vedligeholdelse af indbo og inventar, samt foretage skattemæssige afskrivninger efter afskrivningslovens afsnit II om driftsmidler, der anvendes både til erhvervsmæssige og til private formål.

Fradrag godkendes med så stor en del af den afholdte vedligeholdelsesudgift henholdsvis det beregnede afskrivningsbeløb, som svarer til den erhvervsmæssige andel af inventarets og indboets benyttelse i det pågældende indkomstår.

Ifølge lsr. 1964.135 skulle afskrivning på inventaret i et sommerhus, der havde været udlejet 45 dage i det pågældende indkomstår og privat benyttet i 34 dage, beregnes som 45/79 af 30 pct af det afskrivningsberettigede beløb. Der blev således bortset fra det tidsrum, hvor huset havde stået tomt.

Herudover kan fradrages udgifter direkte forbundet med udlejningen, såsom udgifter til annoncering, mægler eller udlejningsbureau samt udgifter til lys og gas for udlejningsperioden. Lejeindtægten indtægtsføres, medens den efter LL's procentregler for hele året opgjorte lejeværdi nedsættes forholdsmæssigt for den del af året, hvor udlejningen har fundet sted.

Uanset udlejningen kan der beregnes fuldt standardfradrag, jfr. LL § 15J, stk. 6.

Disse regler skal anvendes af ejere, der ved indgivelse af selvangivelsen for indkomståret 1977 eller et senere indkomstår har anvendt denne opgørelsesmåde.

40%-fradraget .

Ejere, der ikke har anvendt foran omtalte regnskabsmæssige opgørelse kan i stedet foretage et fradrag på 40% af den modtagne leje - herunder eventuel særskilt betaling for f.eks. el, gas, varme, telefon og lignende. Den del af lejerens betaling, der eventuelt tilkommer et udlejningsbureau som salær, skal ikke medregnes i udlejerens indkomst og skal heller ikke medtages ved beregningen af 40%-fradraget.

Fradraget skal dække samtlige de med udlejningen forbundne udgifter og tillige modsvare egen lejeværdi i udlejningsperioden. Egen lejeværdi skal medregnes for 12 måneder.

Ejendomsskatter, renter og standardfradrag efter LL § 15J kan fradrages ved siden af 40%-fradraget, hvorimod fradraget i medfør af LL § 8C (tilslutningsafgifter) ikke kan ske ved siden af 40%-fradraget.

Ejere, der anvender 40%-fradraget, kan senere overgå til at foretage regnskabsmæssig opgørelse.

For ejendomme, der udelukkende benyttes til erhvervsmæssig udlejning, kan 40%-fradraget ikke benyttes.

En skatteyder havde i perioden 28. maj-20. august gennem et udlejningsbureau udlejet sit sommerhus. I henhold til kontrakten skulle huslejen have andraget 11.600 kr., men som følge af bureauindehaverens konkurs fik skatteyderen kun udbetalt 6.120 kr. i leje, hvorfor han i den selvangivne lejeindtægt på 11.600 kr. havde fratrukket et tab på 5.480 kr.

Da han måtte antages at have afholdt de udgifter til vedligeholdelse af indbo og inventar og til gas og lys m.v., som standardfradraget tilsigter at dække, skulle fradraget beregnes af 11.600 kr., som lejeindtægten skulle have andraget i udlejningsperioden ifølge aftalen med bureauet.

40%-fradraget kan ikke benyttes for et almindeligt helårshus, der udlejes - helt eller delvis - i sommermånederne. Udlejes hele huset, behandles huset som en udlejningsejendom, dog med bibeholdelse af standardfradraget. Udlejes kun enkelte værelser anvendes fremlejereglerne, se G.5.1.1.1.

Bytte af hus .

Om privates bytte af sommerhus, se G 1.2.

2.7. Kolonihavehuse .

Kolonihavehuse på egen grund behandles som enfamilieshuse, se G 2.1. foran.

Angående kolonihavehus på lejet grund må man være opmærksom på, at efter de gældende vurderingsbestemmelser kan bygninger af enhver art på fremmed grund forbigås ved vurderingen, hvis værdien i normal prioriteret stand er under 60.000 kr.

Er et mindre kolonihavehus på lejet grund i overensstemmelse hermed forbigået ved 17. almindelige vurdering, kan lejeværdien ikke - som det er tilfældet for vurderede enfamilieshuse på lejet grund i øvrigt (jfr. G 4.2) - opgøres efter ligningslovens procentregler.

Lejeværdien skal herefter ansættes skønsmæssigt, men ifølge praksis antages nytteværdien af huset i sådanne tilfælde som regel at opvejes af de til huset knyttede udgifter, lsr. 1957.115 og 1976.15. Også afskrivning efter SL § 6a (afskrivning af hus på lejet grund) betragtes som en udgift, der opvejes af nytteværdien, jfr. VLD af 31.7.1979 (Skd.51.291).

Det kan imidlertid ikke udelukkes, at udgifterne vedrørende et uvurderet kolonihavehus på lejet grund kan overstige nytteværdien, se 2.8.

Den lejede grund tilhører ofte en selvstændig skattepligtig haveforening, parcelforening m.v., og det af lejerne til foreningen ydede kontingent kan ikke fratrækkes i lejerens skattepligtige indkomst, selv om beløbet anvendes til betaling af ejendomsskatter eller andre for en grundejer fradragsberettigede beløb.

Haveforeninger m.v. uden for København og Frederiksberg kan ikke med gyldighed over for det offentlige overdrage mindre anparter end et samlet matrikelnummer til medlemmerne, der derfor, uanset de i et overdragelsesdokument måtte være betegnet som ejere af deres parcel, ikke kan fradrage en forholdsmæssig andel af de foreningen pålignede ejendomsskatter.

Kolonihaver uden hus behandles som grunde, se G 2.8.

2.8. Grunde .

Hvis en grund må antages ingen nytteværdi at have for ejeren og rent faktisk henligger ubenyttet, skal der ikke indtægtsføres lejeværdi, lsr. 1957.116 (en byggegrund overtaget i juni henlå til årets slutning som brakmark) og lsr. 1978.41 (en ubebygget grund henlå ubenyttet, men der blev slået græs to gange om året efter krav fra grundejerforeningen).

Beregnes der i overensstemmelse med ovenstående ikke lejeværdi, kan alene renteudgifter og ejendomsskatter (i 1984 som regel 25 pct. heraf, se G 5.2.2) vedrørende grunden fradrages, mens vedligeholdelsesudgifter (f.eks. udskiftning af hegn) ikke kan fradrages, jfr. lsr. 1978.42.

En selvstændig matrikuleret og selvstændig vurderet grund, der støder op til ejerens villagrund, antages at have nytteværdi for ejeren, og lejeværdi samt standardfradrag beregnes samlet for de 2 naboejendomme. Der gives således kun et standardfradrag. Samme resultat nåede man også til, selv om der på grund af et moseterræn var adgangsvanskeligheder mellem de to tilliggende grunde. Se VLD af 5.dec. 1980 (Skd.58.280). Også et træbevokset areal på ca. 10.000 kvm skulle medtages ved lejeværdiberegningen, lsr. 1983.96.

I tilfælde, hvor der skal beregnes lejeværdi for en grund, der ikke støder op til ejerens villagrund, men som har en nytteværdi, fordi den udnyttes f.eks. som have, skal nytteværdien ansættes skønsmæssigt, lsr. 1970.115.

Efter den stedfundne udvikling af ejendomsbeskatningen er der efter landsskatterettens opfattelse ikke længere grundlag for at anse ejendommsskatterne på en ubebygget, men dyrket grund for et egnet udgangspunkt for fastsættelsen af den nytteværdi, som ejeren skal medregne ved indkomstopgørelsen. Denne værdi må derfor fastsættes efter et konkret skøn, se lsr.1982.141, jfr. 1982.33.

Dersom der på grunden findes bygninger, hvor overnatning er mulig, kan procentreglerne - dersom de sædvanlige betingelser herfor er opfyldt - anvendes, skd.31.6.

3. Ændret benyttelse af ejendommen - sameje

3.1. LL § 15H - Ændret benyttelse m.v. .

Hvis omfanget af den ejerbolig, der faktisk har været til rådighed i løbet af indkomståret i væsentlig grad afviger fra den ved vurderingen eller vurderingsfordelingen forudsatte, skal der ske nedsættelse eller forhøjelse af lejeværdien. Ved væsentlighed forstås en afvigelse på mindst 10%, og ændringen af lejeværdien skal udgøre mere end 2.000 kr., jfr. pkt. 23C i skd.cirk. nr. 196 af 12. nov. 1979.

Arbejdsværelse i eget hus berettiger ikke til anvendelse af LL § 15H, og fradrag for arbejdsværelse kan ske efter de hidtil gældende regler.

Skatteydere, der udøver erhvervsvirksomhed i eget hus i et omfang, der ikke berettiger til regulering af lejeværdien efter LL § 15H, kan som hidtil fradrage en til den erhvervsmæssige anvendelse svarende del af lejeværdien i virksomhedens driftsregnskab, jfr. skd.63.344.

Tilsvarende forholdes vedrørende skatteydere, der udlejer lokaler til erhverv - uden at regulering af lejeværdien kan ske efter LL § 15H - således at der kun indtægtsføres den del af den modtagne leje, der overstiger en til den erhvervsmæssige anvendelse svarende del af den beregnede lejeværdi.

3.1.1. Ændret benyttelse .

I tilfælde hvor ejendommen i indkomståret har tjent ejeren til bolig i et andet omfang end forudsat ved vurderingen, og afvigelsen skyldes en ændret benyttelse af ejendommen, skal der skønnes over omfanget af afvigelsen i forhold til omfanget af den forudsatte ejerbolig.

Hvis det må antages, at et enfamilieshus, for hvilket der ikke er foretaget vurderingsfordeling, er blevet anvendt erhvervsmæssigt i et omfang, der svarer til 20% af ejendommen, skal den beregnede lejeværdi nedsættes med 20%. Nedsættelse skal dog kun foretages, hvis lejeværdien bliver over 2.000 kr. lavere. (Se eksempel 1 i skattedepartementets forannævnte cirkulære).

Hvis der for en ejendom er foretaget vurderingsfordeling efter reglerne for blandede ejendomme, og det oplyses, at ejerboligen er udvidet ved, at en yderligere del af ejendommen er inddraget til ejerens beboelse, må den beregnede lejeværdi forhøjes forholdsmæssigt d.v.s. efter forholdet mellem udvidelsen af ejerboligen og den ved vurderingsfordelingen forudsatte ejerbolig. Det er også her en forudsætning, at udvidelsen ikke er uvæsentlig. (Se eksempel 2 i cirkulæret).

3.1.2. Boligens tilstand ændret .

Er ejerboligens tilstand ændret i løbet af indkomståret ved forbedring af grund eller bygninger eller ved opførelse af nye bygninger, og indgår værdien heraf ikke i beregningsgrundlaget, har ejendommen i indkomståret tjent ejeren til bolig i et andet omfang end forudsat.

Den ejerbolig, der har stået til rådighed for ejeren, kan i overensstemmelse med hidtidig praksis kun antages at omfatte forbedringer m.v. med virkning fra tidspunktet, hvor forbedringerne tages i brug.

En praktisk fremgangsmåde til beregning af lejeværdien vil være at beregne lejeværdien særskilt for perioderne før og efter ibrugtagningen af forbedringerne under anvendelse af et beregningsgrundlag henholdsvis uden og med værdien af forbedringerne. (Se eksempel 3 i cirkulæret).

3.1.3. Begrænset rådighedsperiode .

Hvis en ejendom er erhvervet eller afstået i årets løb, eller den i en del af indkomståret slet ikke har tjent ejeren til bolig, f.eks. på grund af erhvervsmæssig udlejning, skal den beregnede lejeværdi nedsættes, således at den kommer til at svare til rådighedsperioden (den del af indkomståret, hvor ejeren har haft rådighed over ejerboligen).

Der stilles ikke krav om væsentlighed i denne forbindelse. Også hvor rådighedsperioden kun i ringe grad afviger fra det fulde indkomstår, skal der således gennemføres en forholdsmæssig nedsættelse af lejeværdien, jfr. punkt 24 i skattedepartementets forannævnte cirkulære.

3.2. Ejendomme i sameje - LL § 15I .

Ligningslovens procentregler for beregning af lejeværdi af bolig i egen ejendom gælder også for skattepligtige, der ejer ejendommen i sameje med andre. Det er således ikke en betingelse, at ejendommen tjener til bolig for samtlige ejere.

Det er uden betydning, hvordan samejet er opstået. Boliger i ejendomme, der indgår i et interessentskab, kan således også omfattes af procentreglerne.

Procentreglerne gælder kun for de medejere, som ejendommen tjener til bolig for. Lejeværdien opgøres, som om beboerne var ejere af ejerboligen og indtægtsføres med et beløb, der svarer til den procentvist opgjorte lejeværdi, som kan henføres til den del af ejendommen, som den pågældende beboer benytter.

En medejer, der ikke bebor ejendommen, men stiller sin andel vederlagsfrit til rådighed for beboeren, skal indtægtsføre en lejeindtægt, svarende til udlejningsværdien af sin andel. Udlejningsværdien kan i disse tilfælde i almindelighed ansættes til en forholdsmæssig andel af den procentvist opgjorte lejeværdi. Denne fremgangsmåde kan dog ikke umiddelbart anvendes, hvor der er tale om sameje mellem et selskab og dets hovedaktionær eller mellem en ansat og dennes arbejdsgiver, skd. 64.34.

De medejere, som bebor ejendommen, kan foretage standardfradrag (for hele ejendommen). Er der to eller flere beboere i en sådan ejendom, deles standardfradraget mellem disse. De medejere, der ikke bebor ejendommen, kan fradrage deres andel af renteudgifter og ejendomsskatter (i 1984 25 pct. heraf, se G 5.2.2).

Påhviler det beboeren at betale leje til en medejer for sin benyttelse af dennes del af ejerboligen, skal lejebeløbet fragå i den beregnede lejeværdi for hele ejerboligen. Lejeværdien kan dog ikke herved blive mindre end den del af hele den beregnede lejeværdi, som svarer til beboerens andel af ejerboligen. Som leje anses også leje, der erlægges i form af naturalydelser.

Eksempel .

Den skattepligtige bebor et enfamilieshus, som er vurderet til 400.000 kr. ved den senest ansatte kontantejendomsvurdering. Han ejer halvdelen af ejendommen, medens den anden halvdel ejes af en medejer, som ikke bebor ejendommen. Den skattepligtige betaler 6.000 kr. i årlig leje til medejeren.

Lejevædien beregnes således

400.000 kr. x 2,5%........................................ 10.000 kr. I denne lejeværdi skal fratrækkes den leje han betaler til medejeren 6.000 kr. = .................... 4.000 kr. Den skattepligtiges lejeværdi kan dog ikke blive mindre end halvdelen af 10.000 kr. =...................... 5.000 kr.

Yderligere eksempler (6 og 7) findes i departementets cirkulære.

Reglerne i § 15I angår kun beregningen af lejeværdien. Bestemmelsen tager således ikke stilling til, hvorledes ejeren med bolig i ejendommen i øvrigt skal behandles skattemæssigt, såfremt han ikke betaler fuld leje til en medejer, der ikke har bolig i ejendommen. Beskatning eller afgiftsberigtigelse af den fordel, der herved opnås, kan således komme på tale.

Tofamilieshuse .

Såfremt et tofamilieshus ejes i sameje mellem to ejere, der bebor hver sin lejlighed, kan hver af ejerne som regel opgøre lejeværdien på grundlag af den del af ejendomsværdien for hele ejendommen, der er henført til hans lejlighed.

4. Ejendomme med særlige forhold

4.1. Fredede ejendomme .

Lejeværdi beregnes ganske som for andre ejendomme. Der skal også beregnes lejeværdi af ubeboede, men til rådighed stående herregårdsbygninger eller lign. Hvor ejeren bebor en nærliggende mindre bolig, vil stuehusvurderingen kun omfatte den beboede ejendom, hvorfor lejeværdi af den yderligere til rådighed stående beboelse må ansættes skønsmæssigt.

Tilskud - LL § 7E .

Tilskud til bygningsarbejder på fredede bygninger ydet efter § 16, stk. 1 i lov om bygningsfredning medregnes ikke til modtagerens skattepligtige indkomst. Det samme gælder andre offentlige tilskud, f.eks. fra statens bygningsfredningsfond, der ydes til samme formål. Den del af udgifterne til bygningsarbejder, som dækkes af tilskudsbeløbet, kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen eller medregnes ved opgørelsen af grundlaget for skattemæssige afskrivninger og medregnes ikke til anskaffelsessummen ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af ejendommen.

Ligningsrådet kan tillade, at andre tilskud, der ydes til et bygningsarbejde, hvortil der i forvejen er ydet (skattefrit) tilskud fra det offentlige, behandles som de offentlige tilskud. Ligningsrådets tilladelse må forudsætte, at tilskudsgiveren er uafhængig af modtageren.

Tilskud, der ikke er omfattet af fritagelsesbestemmelsen, er i overensstemmelse med gældende praksis almindelig indkomstskattepligtige for ejerne.

Udgifter .

Ifølge LL § 15K kan ejere af fredede ejendomme fratrække de faktiske driftsudgifter vedrørende ejendommen. Der gives ikke standardfradrag.

For fredede ejerlejligheder, som i væsentligt omfang har været anvendt erhvervsmæssigt, kan fratrækkes de faktiske driftsudgifter, der kan henføres til den del af lejligheden, der benyttes erhvervsmæssigt. Se G 2.2 og 2.5.

Udgifter til opvarmning af fredede bygninger og lønudgifter i anledning af almindeligt tilsyn med fredede bygninger, herunder jævnlig udluftning, pudsning af vinduer og rengøring og optørring på lofterne for at forhindre vandskader samt vask og vedigeholdelse af inventar m.v. kan ikke fratrækkes efter LL § 15K som driftsudgifter vedrørende ejendommen, jfr. skd.68.25.

Vedligeholdelsesfradrag SDcirk.1982-14 .

Om vedligeholdelsesfradrag vedrørende fredede bygninger har ligningsrådet vedtaget følgende, jfr. SD-cirk.1982-14

Ejere af fredede bygninger - bortset fra fredede ejerlejligheder, der bebos af ejeren - kan med virkning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst fra og med indkomståret 1982 vælge at fratrække udgifter til istandsættelse af bygninger efter nedenstående retningslinier

Der fastsættes for den enkelte fredede bygning et tidsrum for de enkelte bygningsdeles holdbarhed og en i forhold hertil beregnet istandsættelsesudgift pr. år pr. bygningsdel.

Denne istandsættelsesudgift reguleres årligt efter byggeprisindekset.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for et givet indkomstår kan fradraget for de i indkomståret faktisk afholdte udgifter til bygningsistandsættelse herefter ikke overstige et beløb, der opgøres således

Årets samlede beregnede istandsættelsesudgifter for de enkelte bygningsdele.

+ Beregnede istandsættelsesudgifter for tidligere indkomstår, hvor skatteyderen har ejet den pågældende bygning, reguleret efter byggeprisindekset.

- Faktisk afholdte istandsættelsesudgifter for tidligere år, for så vidt de tidligere er fratrukket efter de foran nævnte retningslinier.

Istandsættelsesudgifter, som dækkes af eventuelle skattefrie tilskud, kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen. Endvidere nedsættes de beregnede istandsættelsesudgifter med et beløb svarende til de skattefrie tilskud.

Beregnede istandsættelsesudgifter, som ikke er kommet til fradrag hos ejeren, kan ikke overføres til en eventuel køber af ejendommen.

Det er en betingelse for fradrag efter foranstående retningslinier, at ejeren af en fredet bygning fra Bygnings Frednings Foreningen indhenter en erklæring om størrelsen af det efter foranstående retningslinier opgjorte årlige fradragsbeløb. Erklæringen, der skal vedlægges selvangivelsen, afgives på grundlag af et af foreningen for hver enkelt bygning udarbejdet skema, der indeholder oplysninger om de enkelte bygningsdeles forventede levetid og den i forhold hertil beregnede istandsættelsesudgift pr. år pr. bygningsdel. Ligningsmyndigheden kan i tvivlstilfælde forelægge spørgsmålet om størrelsen af de årlige fradragsbeløb for statsskattedirektoratets vurderingsafdeling.

Den skattepligtige skal for hver bygning, der er omfattet af ordningen, vedlægge selvangivelsen en opgørelse over, hvilket beløb, der efter foranstående retningslinier maksimalt kan fratrækkes for det pågældende indkomstår.

Ved afgørelse af, hvorvidt der foreligger en eller flere bygninger, må henses til, om ejendommen findes at udgøre en bygningsmæssig helhed i lighed med, hvad der gælder efter afskrivningsloven.

Honorarudgifter, der opkræves af Bygnings Frednings Foreningen i anledning af beregningen af den årlige istandsættelsesudgift, kan fradrages inden for årets beregnede istandsættelsesudgifter.

Eksempel .

Muligt fradrag i indkomståret 1984 (samlet forfald pr. år-beløb) .......................... kr. 36.860 Istandsættelse i indkomståret 1984...................... kr. 25.000 -------------- Restsaldo til overførsel til indkomståret 1985.......... kr. 11.860 + samlet forfald pr. år-beløb i indkomståret 1985, opgjort i 1984-priser ............................ kr. 36.860 -------------- Ialt.................................................... kr. 48.720 + indeksering (anslået 10%) ............................ kr. 4.872 -------------- Ialt til fradrag i indkomståret 1985 eller til videreførsel til senere indkomstår.................. kr. 53.592 ---------------------------------------------------------------------

Som anført foran angiver de opsamlede beregnede istandsættelsesudgifter det beløb, der maksimalt kan fradrages ved indkomstopgørelsen i et givet indkomstår. Overstiger årets reparationsudgifter dette beløb, har ligningsrådet tiltrådt, at det overskydende beløb efter pristalsregulering vil kunne fremføres til fradrag i det følgende år inden for dette års beregnede istandsættelsesudgifter.

Eksempel .

Beregnet forfald....................................... kr. 36.860 Reparation 1984 ....................................... kr. 200.000 -------------- Restudgifter til reparation ........................... kr. 163.140 Fradrag i 1984......................................... kr. 36.860 --------------------------------------------------------------------- Forfald beregnet 1985 ................................. kr. 36.860 Plus indeks (anslået 10 pct.) ............................... 3.686 -------------- Ialt.................................................... kr. 40.546 Restreparation 1984, enkl. indeks (10 pct.) ........... kr. 179.454 -------------- Restreparation fra 1984 ............................... kr. 138.908 Fradrag 1985........................................... kr. 40.546 ---------------------------------------------------------------------

4.2. Bygninger på lejet grund .

Lejeværdien af bygninger på lejet grund beregnes ganske som for tilsvarende bygninger på egen grund.

Eventuel procentmæssig beregnet lejeværdi samt standardfradrag beregnes alene på grundlag af bygningens ejendomsværdi.

De fradragsberettigede udgifter vedrørende bygningen i øvrigt beregnes som for tilsvarende bygninger på egen grund.

Ejeren af en bygning på lejet grund kan ikke fratrække lejen af grunden eller de grundskatter, der påhviler grundejeren, heller ikke hvis det i lejekontrakten er aftalt, at han skal udrede et beløb svarende til grundskatterne.

Afskrivning .

Når en bygning er opført på lejet grund, kan den afskrives med hjemmel i SL § 6a. Undtaget fra denne regel er under visse nærmere omstændigheder en bygning, der anvendes til sommer- eller fritidsbolig for ejeren, jfr. afskrivningslovens § 29C, stk.2, se 6.6.

Eventuel forbigåelse ved vurderingen .

Efter de gældende vurderingsbestemmelser kan bygninger af enhver art på fremmed grund forbigås ved vurderingen, hvis værdien i normal prioriteret stand er under 60.000 kr.

For ejerboliger får dette i praksis kun betydning for kolonihavehuse på lejet grund, og de skattemæssige konsekvenser af en eventuel manglende vurdering er derfor nærmere beskrevet i G 2.7.

4.3. Udenlandske ejendomme .

Ejendomsregnskabet for ejendomme i udlandet opgøres i princippet efter samme regler som for ejendomme her i landet.

Da de registrerede vurderinger på disse ejendomme imidlertid kun i de færreste tilfælde vil være anvendelige som grundlag for procentmæssig beregnet lejeværdi, kan lejeværdiansættelsen i praksis ansættes efter et skøn, jfr. forudsætningsvis lsr.1975.20.

Hvis ejeren efter ejendommens art og anvendelse kunne anvende procentreglerne, såfremt huset lå her i landet, skal der ved skønnet tages hensyn til, hvorledes lejeværdi og standardfradrag beregnes for et tilsvarende hus her i landet, jfr. lsr. 1979.127.

4.4. Aktie- og andelslejligheder .

Aktie- og andelslejligheder er lejligheder, hvor brugsretten til lejligheden er betinget af besiddelse af et andelsbevis eller en aktiepost.

Boligafgift og vedligeholdelsesudgifter vedrørende disse lejligheder er private udgifter, der ikke vedrører den skattepligtige indkomst. I øvrigt henvises til K 2.2.

4.5. Anpartslejligheder .

For »ejere« af anpartslejligheder (lejligheder som anpartshaverne har brugsretten til i kraft af, at de ejer en anpart af den ejendom, hvori lejligheden er beliggende) gælder, at de pågældende i princippet er stillet som »lejere«, således at afholdte udgifter til leje og afholdte udgifter til lejlighedens vedligeholdelse er den skattepligtige indkomst uvedkommende.

Anpartshaverens medejerskab i den faste ejendom medfører, at anpartshaveren ved indkomstopgørelsen skal medregne en til anparten svarende del af ejendommens samlede over- eller underskud, hvori for indtægternes vedkommende indgår huslejer, herunder anpartshaverens egen fulde husleje, hvad enten leje rent faktisk er betalt af den enkelte anpartshaver eller ej, og for udgifternes vedkommende indgår renter, ejendomsskatter, administrationsudgifter, vedligeholdelsesudgifter m.m.

Såfremt anpartshaveren ikke betaler - eller kun delvis betaler - leje til fællesskabet for den lejlighed, der stilles til hans rådighed, skal han indkomstbeskattes af en lejeværdi, der fastsættes skønsmæssigt under hensyn til, hvad lejligheden kunne indbringe ved almindelig udlejning, reduceret med et i forhold til hans ideelle anpart svarende beløb.

5. Fælles regler for ejendomsejere

5.1. Indtægter .

5.1.1. Indtægter ved udlejning .

Indtægter fra udlejevirksomhed er som hovedregel indkomstskattepligtige, jfr. SL § 4b.

5.1.1.1. Fremlejereglerne .

1) Fremleje (udleje) til beboelse

Fremlejes en del af en lejet lejlighed til beboelse, eller udlejes en del af værelserne i en lejlighed i egen ejendom til beboelse, medregnes vederlaget ikke ved indkomstopgørelsen, hvis det for umøblerede værelser ikke overstiger halvdelen, og for fuldt møblerede værelser ikke overstiger 2/3 af lejen (lejeværdien) for den samlede lejlighed (ejendom) i det samme tidsrum.

Ved lejeværdien i denne forbindelse forstås lejeværdien efter LL § 15G, stk. 1, uden det i stk. 2 omtalte nedslag for de 67-årige m.v.

Denne fritagelsesregel omfatter ikke udleje af hele boligen i en del af året, f.eks. i sommermånederne. Men udlejes kun nogle af værelserne i et enfamilieshus kommer de heromhandlede regler til anvendelse.

Betaling for særlige ydelser, såsom lys, varme, kost o.lign. betragtes ikke som lejeindtægt, hvorimod betaling for brug af køleskab, vaske- og opvaskemaskine o.lign. medregnes til lejeindtægten.

Overstiger vederlaget de i stk.1 nævnte andele af den samlede leje (lejeværdi), medregnes fortjenesten ved udlejningen ved indkomstopgørelsen, d.v.s. lejeindtægten med fradrag af de med udlejningen forbundne udgifter, herunder den del af lejen (lejeværdien), der vedrører det fremlejede (udlejede).

Er der tale om udleje af en del af ejerens lejlighed i egen ejendom, skal ligningslovens regler om procentvis beregnet lejeværdi og standardfradrag anvendes på hele lejligheden.

2) Fremleje (udleje) til andre formål

Lejeindtægten skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Med hensyn til beregning af lejeværdi og fradrag for udgifter i ejerboliger henvises til, hvad der foran er anført under G 2.5. om blandede ejendomme.

5.1.1.2. Indtægter ved udlejning i øvrigt .

Bortset fra de ovenfor nævnte særlige regler ved fremleje af værelser gælder, at indtægter ved udlejning og bortforpagtning skal medregnes til den skattepligtige indkomst. Beskatningen sker i det indkomstår, lejen vedrører. Det kontant indgåede lejebeløb reguleres med forskydningerne i skyldige beløb og med bevægelsen i forudbetalte lejesummer på opgørelsestidspunktet, lsr. 1950.32. Hvor en skatteyder ved udarbejdelsen af ejendomsregnskabet gennem en årrække uden påtale fra ligningsmyndighederne har anvendt et rent kasseregnskab, kan dette dog fortsat anerkendes, lsr. 1939.22.

Forudbetalt huslejeindtægt periodiseres, således at udlejeren kun er skattepligtig af lejeindtægterne vedrørende det pågældende indkomstår.

En skatteyder, der overtager en ejendom i løbet af det regnskabsår, der ligger til grund for ansættelsen, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst alene medregne den lejeindtægt, som vedrører hans ejertid, og kan tilsvarende kun fradrage de udgifter (prioritetsydelser, skatter m.v.), som det reelt har påhvilet ham at udrede, lsr. 1942.32, 1943.30, 1941.25 og 120. Ved ejendomsoverdragelser forefindes der iøvrigt næsten altid en refusionsopgørelse, hvorved lejeindtægten og de løbende udgifter deles mellem de to ejere med overtagelsesdagen som skæringsdag.

Udlejning til slægtninge o.lign. .

Overlader ejeren af en fast ejendom benyttelsen af denne til en slægtning eller en anden nærtstående person enten vederlagsfrit eller for en lavere leje end udlejningsværdien, kan der blive tale om at beskatte ejeren af differencen op til udlejningsværdien, idet denne difference må betragtes som en (ikke fradragsberettiget) gaveydelse til lejeren, jfr. bl.a.lsr.1970.24 og 1976.12 samt 1978.142, hvor ejerne beskattes af forskellen mellem den leje, der lovligt kunne være afkrævet den pågældende slægtning, og den faktisk oppebårne leje.

Tilsvarende gælder for et aktieselskabs udlejning til aktionærerne. I HD af 14. maj 1984 (skd.70.592) vedrørende et aktieselskabs udleje af ejendomme til aktionærer, blev det således fastslået, at lejeaftalerne mellem selskabet og aktionærerne ikke kunne danne grundlag for den skattemæssige ansættelse af lejeværdien efter et skøn over den til enhver tid gældende udlejningsværdi.

Se endvidere VLD af 31. aug. 1982 (skd.61.198), hvor den ene lejlighed i et tofamilieshus var udlejet til ejerens moder. Landsretten fastslog, at der var et sådant misforhold mellem den faktiske lejeindtægt og den objektive lejeværdi, at en af skatterådet foretagen skønsmæssig forhøjelse af lejeværdien var berettiget.

Og i VLD af 5. januar 1984 (skd.69.326) statueres det, at forskellen mellem den aftalte leje og markedslejen for et enfamilieshus, der af en broder var udlejet til søsteren, er skattepligtig indkomst for udlejeren.

I praksis har man dog undladt forhøjelse i tilfælde hvor forskellen mellem den skønnede faktiske udlejningsværdi og den betalte leje er mindre væsentlig.

Hvor forhøjelse af lejen gennemføres, må den for indflytningsåret skønnede objektive lejeværdi i senere år reguleres i takt med lejelovgivningens regler om lejeforhøjelser.

Hvis lejekontraktens udformning og parternes forhold i øvrigt tyder på, at ejeren har givet et endeligt og bindende tilsagn om at yde delvis fribolig, kan ydelsen heraf være omfattet af LL § 14, stk.2. Et sådant tilfælde forelå i HD af 8. februar 1980 (skd.53.168), hvor ejeren udlejede sin ejerlejlighed til sin svigermoder på vilkår, at lejekontrakten var uopsigelig i lejerens levetid, og i lejekontrakten var i øvrigt anført, at lejeren var bekendt med, at lejligheden af familiemæssige grunde stilles til rådighed for hende på de i kontrakten anførte betingelser. Tilsvarende afgørelse foreligger i lsr. 1979.175.

Når en sælger forbeholder sig brugsret .

I lsr. 1973.22 havde sælgeren forbeholdt sig vederlagsfri bopælsret i et på forhånd fastsat tidsrum. Køberen blev beskattet af en skønnet lejeindtægt, da bopælsretten måtte antages at være taget i betragtning ved købet, og han kunne ikke fradrage en aftægtsydelse svarende til lejen, da ydelsen var tidsbestemt og derfor ikke omfattet af LL § 14, stk.2. Se tillige lsr. 1971.19, hvor sælgeren i skødet havde betinget sig en vederlagsfri benyttelsesret i 13 måneder, som landsskatteretten fandt måtte anses som en udleje, hvis værdi var taget i betragtning af parterne ved fastsættelsen af overdragelsessummen. Tilsvarende afgørelse foreligger nu i lsr. 1983.95, hvor sælgeren beboede ejendommen i 3 måneder efter køberens overtagelse af denne.

Køberen af en landbrugsejendom, hvoraf en del vederlagsfrit var stillet til rådighed for sælgeren, skulle indtægtsføre en skønnet jordleje, selvom det ikke af skøde m.v. kunne fastslås, at købesummens størrelse havde været påvirket af den vederlagsfrie benyttelse.

5.1.2. Tilskud .

Tilskud af enhver art er indkomstskattepligtige, medmindre andet udtrykkelig er hjemlet.

Skattefrihed er eksempelvis hjemlet i

1) Lov nr. 459 af 5. nov. 1980 om statstilskud til energibesparende foranstaltninger i beboelsesejendomme, der hjemler skattefrihed også for tilskud til ejere af en- og tofamilieshuse, ejerlejligheder og stuehuse på landet.

2) Lov nr. 460 af 5. nov. 1980 om statstilskud til forbedring og opretning af beboelsesejendomme.

3) Lov nr. 2 af 2. jan. 1981 om statstilskud til udnyttelse af vedvarende energikilder m.v.

4) Lov nr. 59 af 18. febr. 1981 om ændring af lov om tilskud til dræning og vanding.

5) Lov nr.301 af 10.juni 1981 samt

6) Lovbkg. nr.366 af 30.juni 1982 om begrænsning af energiforbruget i bygninger.

7) LL § 7E om tilskud til bygningsarbejder på fredede bygninger ydet efter § 16, stk. 1, i lov om bygningsfredning samt andre offentlige tilskud, der ydes til samme formål. (Se G 4.1.).

I tilfælde af skattefrihed er der visse skattemæssige konsekvenser, der skal iagttages

1) Vedligeholdelsesudgifter, der er betalt ved tilskud, kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen.

2) Ejerens ret til standardfradrag efter LL § 15J berøres ikke af tilskuddet.

3) Forbedringer, der er betalt ved tilskud til en lejer, medregnes ikke til ejerens skattepligtige indkomst, selv om de har virket værdiforøgende på ejendommen.

4) Udgifter til forbedringer, der er betalt ved tilskud, medregnes ikke ved opgørelsen af grundlaget for skattemæssige afskrivninger og kan ikke tillægges anskaffelsessummen ved opgørelse af den skattemæssige fortjeneste ved afståelse af den forbedrede ejendom.

5) Hvor tilskud anvendes til en forbedring, indgår den hertil svarende udgift i de i LL § 15B nævnte bekostninger til forbedring af grund eller bygninger, som skal tages i betragtning ved beregning af lejeværdi af egen bolig.

6) I de tilfælde, hvor der ydes tilskud til arbejde, der udføres af ejendommens eller lejlighedens indehaver og inden for hans fag eller hertil nært knyttede fagområder, vil den pågældende være indkomstskattepligtig af værdien af det således udførte arbejde.

Hvor der ydes tilskud til arbejder, der efter de normale regler både er vedligeholdelse og forbedring, fordeles tilskuddet forholdsmæssigt på vedligeholdelses- og forbedringsudgifterne, således at den del af vedligeholdelsesudgifterne, der dækkes af skattefrit tilskud, ikke kan fratrækkes. Ydes tilskud alene til forbedringsudgifter, berøres et eventuelt fradrag for vedligeholdelsesudgifter ikke af tilskuddet.

Hvor udgiftsbeløbet vedrører flere arbejder, og fordelingen mellem vedligeholdelse og forbedring er forskellig, fordeles tilskuddet først forholdsmæssigt på de enkelte arbejder og derefter for hvert enkelt arbejde i forholdet mellem vedligeholdelse og forbedring.

Saneringstilskud og saneringslån .

I henhold til § 32 i lov om sanering kan det offentlige yde tilskud og lån til ejere til dækning af tab ved gennemførelse af saneringsplaner. Det saneringstab, hvortil der kan ydes tilskud, er summen af

1) Anskaffelsessum for ejendommen. 2. Udgifter til nedrivning eller delvis nedrivning. 3. Udbetaling af diverse erstatninger. 4. Driftstab, d.v.s. tab ved, at en del af ejendommen i en periode står ubenyttet, inden saneringen iværksættes. 5. Rentetab.

Den del af tilskuddet, som dækker skattemæssige driftstab (punkt 4) og rentetab (punkt 5), beskattes som almindelig indkomst.

Ejeren kan ikke fradrage eller afskrive erstatninger, der er ydet til lejere for fraflytning i »utide«, i den udstrækning erstatningen er dækket af saneringstilskud (punkt 3). Erstatninger herudover ydet for ophævelse af lejemål til privat beboelse kan ikke afskrives (eller fradrages), lsr. 1972.132.

Den del af tilskuddet, der dækker anskaffelsessummen for ejendommen (punkt 1), er ikke indkomstskattepligtig.

Da nedrivningsudgiften (punkt 2) kan indgå i afskrivningsgrundlaget for den bygning, der genopføres, kan den del af nedrivningsudgiften, der ikke er dækket af tilskud, afskrives sammen med anskaffelsessummen for den nye bygning, lsr. 1971.43.

Det saneringstilskud, der herefter måtte blive udbetalt til ejeren eller for hans regning anvist til håndværkere eller erstatningsberettigede lejere, skal i henseende til ejerens indkomstopgørelse og/eller afskrivningsgrundlag fordeles forholdsmæssigt på de under punkterne 1-5 anførte poster, idet udgiftsbeløbene under punkt 1-5 benyttes som forholdstal.

Der gælder ikke særlige skatteretlige regler for saneringslån, men disse behandles skattemæssigt som ethvert andet lån.

5.1.3. Andre indtægter .

Erstatning for midlertidig rådighedsindskrænkning af kortere varighed, evt. et kort åremål, sidestilles med lejeindtægt.

Hvor olieselskaber til tankejere yder tilskud mod lysning af servitut på ejendommene om, at kun selskabets produkter må forhandles, anses normalt halvdelen af tilskuddene for at være skattepligtige, lsr. 1970.35 og 126 (tilskud ydet henholdsvis direkte og ved successiv nedskrivning af lånebeløb).

Lejernes tilskud til installation af fjernvarme anses for en huslejeydelse, der skal medregnes ved opgørelsen af ejerens skattepligtige indkomst, lsr. 1960.20.

Ligeledes har lsr. anset de af lejerne betalte andele af brandsikringsudgifter som skattepligtig lejeindtægt for udlejeren, lsr.1982.34.

Varmeafgift .

Varmeafgift fra lejere påvirker ikke en ejendoms driftsregnskab, når ejeren blot har påtaget sig at forsyne lejlighederne med varme og varmt vand mod refusion af udgiften til brændsel m.v. fra lejerne.

Hvis lejerne derimod betaler en fast afgift, skal denne tages til indtægt, og udgifterne fradrages. Bor ejeren selv i ejendommen, kan den samlede varmeudgift kun fradrages, når der indtægtsføres et beløb svarende til ejerens eget forbrug af varme, lsr. 1945.16, 1946.171, 1947.29 og 104.

5.1.3.1. Vedligeholdelseskonti m.v. .

Beløb, der afsættes på konto for indvendig og udvendig vedligeholdelse, og som ikke er omfattet af de nye regler i boligreguleringsloven (se G 5.1.33 og G 5.2.4), tilhører udlejeren på samme måde som den øvrige del af lejeindtægten. Beløbene er derfor indkomstskattepligtige for udlejeren, se skd.cirk. af 30. september 1955 og U.f.R. 1959.656H.

Når udlejeren senere afholder vedligeholdelsesudgifter, kan disse fradrages efter almindelige regler, lsr. 1958.149. De særlige regler om begrænsningen i adgangen til at fradrage udgifter til vedligeholdelse af nyerhvervede ejendomme gælder også i disse tilfælde.

Beløb der indestår på en udlejningsejendoms vedligeholdelseskonti, og som ved salg af ejendommen godskrives køberen, er fradragsberettiget ved opgørelsen af fortjeneste, som beskattes i medfør af bestemmelsen i SL § 5a eller efter reglerne i EBL.

5.1.3.2. Forbedringer bekostet af en lejer .

Forbedringer, der er betalt ved tilskud til en lejer i henhold til lov om statstilskud til forbedring m.v. skal ikke medregnes til ejerens skattepligtige indkomst, selvom de har virket værdiforøgende på ejendommen.

Når en lejer af fast ejendom på egen bekostning foretager installationer, ombygninger eller andre forbedringer af det lejede, opstår spørgsmålet, om ejendommens ejer skal indkomstbeskattes af en »værdiforøgelse«.

Såfremt »forbedringerne« kun kan antages at have betydning, så længe den pågældende lejer benytter lokalerne, er ejeren ikke skattepligtig af noget beløb, se HD. i U.f.R. 1958.1128, hvor det fandtes så usikkert, om der forelå en varig værdiforøgelse, at beskatning hos ejeren ikke kunne ske.

Hvor forbedringen derimod antages at have værdiforøgende betydning ud over lejetiden, er ejeren normalt indkomstskattepligtig af værdiforøgelsen. Skattepligten indtræder i det år, hvor forbedringen er tilendebragt, jfr. lsr. 1981.84. En gårdejer blev anset indkomstskattepligtig af værdien af den varige forbedring, der var tilført hans landbrugsejendom ved, at hans søn, til hvem ejendommen var bortforpagtet, havde opført en driftsbygning på den, idet værdiforøgelsen ansås som et accessorium til forpagtningsafgiften. Ligeledes blev en gårdejer beskattet af den værdiforøgelse, som en dræning, der var foretaget af forpagteren, havde tilført ejendommen, lrs. 1983.32.

Ved bedømmelsen af værdiforøgelsens størrelse kan der tages udgangspunkt i den stigning i ejendomsværdien, der er en følge af lejerens forbedringer. Der må dog endvidere tages hensyn til en evt. modydelse fra ejerens side, f.eks. i form af en påtagen forpligtelse overfor lejeren. Af Skd.30.244 fremgår, at ejeren (udlejeren) anses alm. indkomstskattepligtig af den varige værdiforøgelse, der tilføres grundene gennem lejerens bekostning af byggemodning m.v. på det tidspunkt, hvor disse arbejder udføres, samt at der ved ansættelsen af denne værdi bør tages hensyn til den indrømmede uopsigelighed af lejemålet.

5.1.3.3. Bundne beløb i Grundejernes Investeringsfond .

Lov om midlertidig regulering af boligforholdene indeholder i § 55 nærmere regler om binding og udbetaling af de såkaldte normaliseringsforhøjelser. Efter disse regler havde udlejeren pligt til at binde en del af normaliseringsforhøjelserne, der var et led i boligforliget fra 1967, i Grundejernes Investeringsfond. Beløbene skulle bindes for en periode af 15 år. Ved periodens udløb tilbagebetales beløbene over 10 år med lige store andele hvert år.

Ved lov nr.610 af 21. december 1983 om ændring af lov om midlertidig regulering af boligforholdene blev der indsat en ny bestemmelse, boligreguleringslovens § 55a, hvorefter indskyderen på visse betingelser kan kræve de bundne beløb frigivet, hvis han efter den 1. januar 1984 udfører arbejder på ejendommen. Se herom G 5.2.4.

Beløb, der frigives ved bindingsperiodens udløb, samt beløb, der frigives eller udbetales efter boligreguleringslovens § 55b, stk. 2, skal medregnes i indkomsten for det indkomstår, hvori beløbet kan kræves udbetalt, jfr. LL § 14B, stk. 3.

Beløb, der frigives efter boligreguleringslovens § 55b, stk. 1, medregnes ikke i den skattepligtige indkomst, men der svares i stedet en afgift til statskassen på 40 pct., jfr. LL § 14C.

Se iøvrigt pkt. 25-29 i skd.cir. af 21.nov.1984 om ændringer i LL.

Renterne af de til og med 1975 indbetalte bundne beløb i Grundejernes Investeringsfond skal medregnes i indkomstopgørelsen for det indkomstår, hvori de kan kræves udbetalt, jfr. LL § 14B, stk. 2.

Ved formueopgørelsen ansættes de bundne beløb til kurs 50.

5.1.3.4. Udlodning af reservefondsandele .

Ved udlodning af reservefondsandele i forbindelse med indfrielse af gamle lån beskattes 2/3 af det beløb, hvormed udlodningen overstiger det oprindelige indskud, hvad enten udlodning sker ved en kontant udbetaling med det fulde beløb, eller ved at beløbet helt eller delvis anvendes som indskud til reservefond i et nyt lån.

I de tilfælde hvor udlodning af reservefondsandele - ved udbetaling eller ved afskrivning på indskud vedrørende et nyt lån - finder sted over to eller flere år, beskattes reservefondsandelen først, når udlodningen i alt overstiger det oprindelige indskud, og beskatningen vil da omfatte 2/3 af forskellen mellem udlodning og det oprindelige indskud.

Reservefondsudlodning, der finder sted ved ekstraordinær afskrivning på restgælden uden at stå i forbindelse med indfrielse af lånet, vil for 2/3's vedkommende være at medtage ved indkomstopgørelsen.

Den pantedebitor, som oppebærer udlodningen, beskattes fuldt ud i ovennævnte omfang, uanset om en del af den skattepligtige reserveoplægning er opsamlet i reservefonden før hans besiddelsestid.

5.2. Udgifter .

5.2.1. Prioritetsydelser .

Renter af indestående prioriteter kan fradrages. Også renter af vej- og kloakgæld kan fradrages. Om betingelserne for fradrag af renter henvises i det hele til F 3.1.

Optagelse og indfrielse af lån .

Ved optagelse af nye lån kan hele den første terminsydelse - bortset fra det deri indeholdte afdrag på hovedstolen og det ved lånets stiftelse pligtige reservefondsindskud - fradrages ved indkomstopgørelsen, selv om lånet ikke har været løbende i hele tidsrummet siden den foregående termin.

Låntageren skal medregne den rente, som tilfalder ham, af de ved lånoptagelse udleverede kasseobligationer og af de til indfrielse af gamle lån benyttede kasseobligationer.

Et eventuelt kurstab, som låntageren har haft ved henholdsvis køb af obligationer til indfrielse af et gammelt lån og/eller salg af obligationer, hidrørende fra et nyt lån, kan ikke bringes til fradrag ved indkomstopgørelsen, og en tilsvarende kursgevinst skal ikke medregnes.

Morarenter, gebyr .

Morarenter (strafrenter) af for sent betalte ydelser til kreditforeninger m.v. kan fratrækkes i opkrævningsåret.

Dersom renter eller afdrag på et pantebrev ikke betales rettidigt, kan kreditor forlange et gebyr på 2 pct. af den forfaldne ydelse (dog mindst 50 kr.). Dette gebyr kan ikke fratrækkes, skd.34.267.

Bidrag til reservefonds m.v. .

De løbende bidrag til reservefonds og administration til realkreditinstitutioner er fradragsberettigede. Det indskud til reservefonds på 2-3 pct. af lånebeløbet, der skal betales ved stiftelse af nye lån, er derimod ikke fradragsberettiget.

5.2.2. Ejendomsskatter .

Ifølge LL § 14, stk. 8, afvikles fradragsretten for ejendomsskat af ejerboliger over årene 1982-84 således, at der kun kan fradrages henholdsvis 75 pct., 50 pct. og 25 pct. i hvert af de nævnte indkomstår.

Afviklingen omfatter ejendomsskat af de ejerboliger, hvoraf lejeværdien beregnes efter procentreglerne i ligningsloven, d.v.s. en- og tofamiliehuse, sommerhuse, ejerlejligheder til beboelse, stuehuse til landbrug m.v. samt de såkaldte blandede ejendomme.

For de øvrige ejendomme bibeholdes retten til at fradrage ejendomsskatter ved indkomstopgørelsen. Dette gælder også ejerens bolig i en egentlig udlejningsejendom med tre eller flere selvstændige lejligheder.

For ejendomme, der både tjener til bolig for ejeren og anvendes erhvervsmæssigt, vil der fortsat være fradragsret for den del af ejendomsskatterne, som kan henføres til ejendommens anvendelse til erhverv.

For ejendomme, der benyttes til landbrug, gartneri, frugtplantage eller planteskole, fordeler vurderingsmyndighederne både grundværdi og ejendomsværdi på stuehus med tilhørende grund og have og på den øvrige ejendom, jfr. vurderingslovens § 33, stk. 4. For disse ejendomme kan fordelingen af grundskyld og eventuel fikseret ejendomsskyld ske med udgangspunkt i de respektive vurderingsfordelinger.

For blandede ejendomme i øvrigt vil der foreligge vurderingsfordeling af ejendomsværdien, hvis 25 pct. eller derover af ejendommen anvendes erhvervsmæssigt. Vurderingsmyndighederne foretager derimod ikke fordeling af grundværdien, der er grundlaget for grundskylden.

Ligningsmyndighederne må derfor i disse tilfælde skønne over, hvor meget af ejendomsskatterne der kan henføres til ejerboligen og hvor meget til erhvervsdelen.

I almindelighed vil der være en vejledning for dette skøn i den foreliggende fordeling af ejendomsværdien, men man må være opmærksom på, at der vil være en række tilfælde, hvor grundværdien og dermed grundskylden vil vedrøre erhvervsdelen i højere eller mindre grad, end tilfældet er for ejendomsværdiens vedkommende.

For tofamilieshuse, hvor den ene lejlighed tjener til bolig for ejeren, vil vurderingsmyndighederne ligeledes foretage en fordeling af ejendomsværdien på hver af de to selvstændige lejligheder. Der foretages ikke en fordeling af grundværdien. For tofamilieshuse kan ligningsmyndighederne derfor på samme måde som for blandede ejendomme tage udgangspunkt i vurderingsfordelingen ved et skøn over fordelingen af ejendomsskatterne.

I praksis vil der også være tilfælde, hvor en tofamiliesejendom er i sameje mellem de to familier, der bebor hver sin lejlighed i ejendommen. I sådanne tilfælde må alle ejendomsskatter efter loven normalt betragtes som vedrørende ejerboliger.

For ejerboliger, som stilles til udlejning i en del af året, f.eks. sommerhuse, er der kun fradragsret for den del af ejendomsskatterne, som forholdsmæssigt svarer til den del af året, hvor udlejning har fundet sted.

Ved indrømmelsen af fradragsretten for ejendomsskatterne skal der dog efter stk. 9 bortses fra uvæsentlig erhvervsmæssig benyttelse af en ejendom, der tillige tjener til bolig for ejeren. I almindelighed må en erhvervsmæssig anvendelse af en ejendom anses for uvæsentlig, hvis den svarer til mindre end 10 pct. af den pågældende ejendom.

Fradragsretten for ejendomsskatterne aftrappes ligeledes for ubebyggede grunde, der er erhvervet med henblik på privat benyttelse, f.eks. til opførelse af bolig til ejeren, og ikke senere er overgået til erhvervsmæssig benyttelse.

Fradragstidspunktet .

Det er en betingelse for fradrag, at skatterne er forfaldne. Forfaldne skatter kan fradrages, selv om de endnu ikke er betalt, lsr. 1957.163. Omvendt er skatteyderen ikke pligtig at foretage fradrag før sidste rettidige betalingsdag, hvilket kan have betydning, hvor forfaldstidspunkt og sidste rettidige betalingsdag falder på hver side af et indkomstårs udløb. Landsskatteretten har således statueret, at en klager vel var berettiget til fradrag af ejendomsskatter på forfaldsdagen, men at han ikke var forpligtet hertil, lsr. 1975.111. Det må dog anses som en betingelse herfor, at betalingen rent faktisk også først sker i det efterfølgende år.

Lån til pensionister .

Når der ydes lån til pensionister til betaling af ejendomsskatter mod sikkerhed i ejendommen, kan skatterne alligevel fratrækkes på det normale forfaldstidspunkt. De tilskrevne renter på lånet kan ikke fradrages fra og med 1983.

Andre ydelser .

Sammen med ejendomsskatterne opkræves ofte forskellige andre ydelser, f.eks. vandafgifter, ydelser på vej- og kloakgæld, renovationsbidrag, brandforsikringspræmie o.lign. Bortset fra afdrag på vej- og kloakgæld er disse ydelser fradragsberettigede - men de kan (i modsætning til ejendomsskatterne) dog ikke fratrækkes, når standardfradrag benyttes.

En købmand blev pålagt forhøjet bidrag til vandværket - et lokalt andelsselskab - i anledning af, at selskabet for at fremskaffe større vandmængder havde optaget lån til finansiering af nye boringer og udskiftninger af rør m.v. Landsskatteretten lagde til grund, at beløbet var en fast varig udgift, der svarede til klagerens andel af udgifterne ved driften af vandværket efter den stedfundne udvidelse af dette, og derfor kunne det fradrages som medgået til drift af købmandens kombinerede forretnings- og beboelsesejendom, lsr. 1982.120.

Det bemærkes, at haveforeninger, parcelforeninger m.v. uden for København og Frederiksberg ikke med gyldighed over for det offentlige kan overdrage mindre anparter end et samlet matrikelnummer til medlemmerne, der derfor, uanset om de i et overdragelsesdokument måtte være betegnet som ejere af deres parcel, ikke kan fradrage en forholdsmæssig andel af de foreningen pålignede ejendomsskatter.

Renter af for sent betalte ejendomsskatter kan ikke fratrækkes, LL § 17A.

5.2.3. Vedligeholdelsesudgifter .

For ejendomme, hvor standardfradrag - helt eller delvis - ikke kan anvendes, f.eks. udlejningsejendomme, erhvervsejendomme, ejendomme med mere end to selvstændige lejligheder, enfamilieshuse, ejerlejligheder og tofamilieshuse, der udlejes eller i væsentligt omfang anvendes erhvervsmæssigt, har den gældende praksis om fradrag for vedligeholdelsesudgifter m.v. betydning.

5.2.3.1. Vedligeholdelse contra forbedring .

Kun udgifter til vedligeholdelse er fradragsberettigede, jfr. SL § 6e, hvorimod udgifter til forbedringer ikke kan fradrages, jfr. SL § 6 in fine.

»Vedligeholdelsen« bedømmes i forhold til ejendommens tilstand på erhvervelsestidspunktet, HD i UfR. 1958.1173. Udgifter, afholdt for at bringe ejendommen i bedre stand end ved erhvervelsen, er herefter ikke fradragsberettigede. Hvis en ejendom efter erhvervelsen er forbedret (uden skattemæssigt fradrag) kan der senere blive tale om at afholde fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter på disse forbedringer.

Fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter er herefter normalt sådanne udgifter, der er en følge af almindelig slid og ælde i ejertiden. Herudover kan der i visse tilfælde som vedligeholdelse fradrages udgifter til skader indtrådt i ejerens besiddelsestid. Se eksempelvis lsr.1984.39 om istandsættelse af altaner.

Princippet om, at ejendommens tilstand på erhvervelsestidspunktet er afgørende, gælder, hvad enten erhvervelsen sker ved køb, arv, gave, bytte eller på anden måde. Såfremt ejendommen tilhører en i uskiftet bo hensiddende enke, er det afgørende dog ejendommens tilstand ved den afdøde ægtefælles overtagelse af den, lsr. 1961.58, ligesom ejendomme overtaget ved skifte i anledning af separation og skilsmisse må bedømmes ud fra tilstanden ved den oprindelige erhvervelse (lsr. 1960.159), hvilket også er tilfældet, hvor en ejendomshandel annulleres, og den solgte ejendom tages tilbage, lsr. 1951.195.

En arving, der efter de indtil 30.juni 1982 gældende regler succederede i arveladers skattemæssige stilling kunne dog også i relation til spørgsmålet om vedligeholdelsesfradrag anses som indtrådt i afdødes skattemæssige stilling, herunder i hans anskaffelsestidspunkt. Denne praksis ophører for arvefald efter 30.juni 1982, hvorefter der ikke længere kan ske succession ved udlæg af fast ejendom.

At udgifternes afholdelse har været strengt nødvendig som følge af ejendommens almindelige tilstand, lsr. 1963.69, eller nødvendig som følge af påbud fra offentlig myndighed, lsr. 1951.198, 1957.162, 1958.64 og 1964.155, er uden betydning for afgørelsen af spørgsmålet om, hvorvidt en ejendom er forbedret, ligesom det er uden betydning, at de afholdte udgifter eventuelt bevirker en nedgang i de fremtidige vedligeholdelsesudgifter, lsr. 1950.77 og 1961.59.

Skader .

Udgifter til udbedring af skader opstået som følge af vejrligets almindelige indflydelse såsom frostsprængninger og råd i træværk kan fradrages, lsr. 1953.94 (frostskader), 1954.154 (fugtskader), 1965.67 (skade på stråtag i forbindelse med længere tørkeperiode).

Udgifter til istandsættelse eller genopførelse efter en brand m.v. kan derimod ikke fratrækkes som vedligeholdelsesudgifter, lsr. 1949.50, 1978.39 og 1981.36. Ved afskrivningsberettigede bygninger kan udgifter til udbedring af skader som de nævnte dog afskrives, jfr. afskrivningslovens § 26. Til dækning af udgifter som de omhandlede vil en husejer i øvrigt i almindelighed have sørget for forsikringsmæssig dækning eller modtage erstatning fra anden side, således at der normalt ikke fremkommer noget tab som følge af skaden, se som eksempel herpå ØLD i UfR. 1970.265 om piloteringsskader.

Ved skader af mindre omfang kan årsagen være vanskelig at fastslå, og der er derfor normalt ikke grund til en nærmere undersøgelse heraf, hvorfor de afholdte udgifter alene bedømmes i relation til vedligeholdelseskriteriet.

Opsat vedligeholdelse .

Når de fratrukne reparationsudgifter er unormalt store, må det nærmere undersøges, om der er fradraget forbedringsudgifter. Det bemærkes dog, at en husejer i ejertiden kan have opsat sine ordinære vedligeholdelsesudgifter i et længere tidsrum, hvorfor der i sådanne tilfælde kan foretages fradrag for de således »opsamlede« (»opsatte« eller »udskudte«) vedligeholdelsesudgifter, lsr. 1939.179, 1940.116 og 1955.81.

En ejendom bestod af to butikslejemål og to beboelseslejemål. Den ene lejlighed beboedes af ejeren, medens den anden hidtil havde været udlejet. Denne lejlighed havde i ejerperioden på 24 år ikke været istandsat. Ved lejemålets frigivelse blev lejligheden ombygget og indrettet til tandlægeklinik. For de i denne forbindelse afholdte udgifter fik klageren et skønsmæssigt fradrag for de udgifter, der måtte anses medgået til almindelig vedligeholdelse, lsr. 1983.26.

Landbrugsejendomme .

For landbrugsbygninger skal der ved fordelingen af den faste ejendoms udskiftningsudgifter tages udgangspunkt i en normal levetid på 40 år for bygninger og bygningsbestanddele, jfr. eksempelvis lsr.1984.129.. Dette medfører, at en landmand, der f.eks. efter at have ejet sin ejendom i 10 år, udskifter taget på stuehuset, kan beregne sit vedligeholdelsesfradrag til 10/40 af udskiftningsudgiften. De resterende 30/40 anses som forbedring.

Hvis det kan godtgøres, at bygningen eller bygningsdelen er nedslidt inden de nævnte 40 år, skal fordelingen mellem vedligeholdelse og forbedring foretages efter de hidtil gældende regler.

Ejerens egen lejlighed .

Ejeren af en udlejningsejendom kan ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst fradrage udgifterne til indvendig vedligeholdelse af den af ham selv beboede lejlighed. Dette gælder både, hvor vedligeholdelsespligten påhviler ejeren, og hvor den påhviler »lejeren«. I begge tilfælde skal ejeren dog medregne en lejeværdi, der ansættes til det beløb, der kunne opnås ved udleje af lejligheden med vedligeholdelsespligt for ejendommens ejer.

5.2.3.2. Særlige regler for nyerhvervede ejendomme .

De ovennævnte principper vedrørende vedligeholdelse/forbedring gælder også for nyerhvervede ejendomme, men for at få en praktisk arbejdsregel for de første 3 ejerår, er det af ligningsrådet fastsat, at der i almindelighed kun kan anerkendes fradrag inden for 35 pct. af den årlige lejeindtægt - excl. eventuelt varmebidrag - for udlejede en- og tofamilieshuse og 25 pct. for udlejningsejendomme. For fredede ejendomme dog større fradrag, jfr. lsr. 1980.151. Se G 4.1.

En skatteyder havde overtaget en ejendom pr. 1.januar 1980. Efter forskellige reparationsarbejder blev ejendommen udlejet fra 1.marts 1980. De samlede udgifter androg 25.000 kr., og skatteyderen anså 50 pct. som vedligeholdelsesudgifter. Landsskatteretten fandt, at de afholdte ejendomsudgifter i vidt omfang måtte antages at være medgået til forbedring af ejendommen i forhold til dens tilstand ved klagerens erhvervelse, men - da der var tale om et udlejet enfamiliehus - blev der givet fradrag for vedligeholdelsesudgifter med et beløb svarende til 35 pct. af årslejen, lsr.1984.40.

Procentfradraget beregnes i forhold til den fulde årsleje, selv om ejendommen først er erhvervet i løbet af året, lsr. 1948.65 og 1959.162.

Procentbegrænsningen gælder også, når en tidligere ejer og panthaver overtager ejendommen på tvangsauktion og efter overtagelsen foretager en "udsat" vedligeholdelse, jfr. HD af 16.nov. 1984 (II - 98/1982).

Vedligeholdelsesudgifter ud over 25/35-pct.-begrænsningen afholdt i det første år kan ikke overføres til fradrag i det(de) næstfølgende år, selv om maksimumsfradraget ikke udnyttes fuldt ud i disse år.

Såfremt en ejer ikke i det(de) første ejerår har afholdt udgifter svarende til det maksimale fradrag, kan han i det(de) efterfølgende år forøge dette års maksimumsfradrag med det(de) tidligere års uudnyttede del, lsr. 1951.196 og 1955.81. Det er dog en forudsætning, at der i det pågældende år er afholdt udgifter svarende til fradraget, og at disse udgifter i øvrigt kan karakteriseres som vedligeholdelsesudgifter.

HD i UfR. 1962.356 anerkender procentreglerne som formodningsregler, idet det samtidig understreges, at konkrete omstændigheder kan afkræfte formodningen for, at reparationsudgifter udover et til procentreglerne svarende beløb rummer en forbedring. Der kan således efter omstændighederne både blive tale om at godkende fradrag i videre omfang end efter procentreglerne, lsr. 1953.90 og 1954.154, og i mindre omfang, lsr. 1948.174, 1967.151 og 1968.65 (ejendommen havde fuldstændig skiftet karakter ved ombygning).

I forbindelse med nyerhvervede ejendomme er det i øvrigt særligt nærliggende at anse større reparationsudgifter som et ikke fradragsberettiget tillæg til købesummen. Det anførte gælder også, selv om der evt. ikke skulle være taget hensyn til vedligeholdelsestilstanden ved erhvervelsen, lsr. 1963.69, og selv om reparationsudgiften er afholdt for at afhjælpe en mangel, som ikke var kendelig ved erhvervelsen, ØLD i UfR. 1962.400, lsr. 1952.81, 1955.81 og 1957.64.

Udgifter til udbedring af skader indtruffet efter skatteyderens overtagelse af ejendommen kan ikke på samme måde betragtes som et tillæg til købesummen. Sådanne udgifter kan derfor - med de tidligere nævnte begrænsninger - fradrages fuldt ud og ved siden af procentbegrænsningen, lsr. 1953.94 og 1954.149. Det samme gælder udgifter, der afholdes for at bevare ejendommen i udlejningsdygtig stand i forbindelse med lejerskifte, lsr. 1953.94 og 1954.149.

Udgift til udsvabning af en gasstikledning foranlediget af en pludselig blokering af gasforsyningen kunne fradrages ved siden af procentbegrænsningen.

5.2.3.3. Vedligeholdelsesfradrag i afståelsesåret .

Der kan foretages fradrag for vedligeholdelsesudgifter, selv om de afholdes umiddelbart før en afståelse, lsr. 1952.206. Er udgifterne derimod afholdt af sælgeren efter afståelsen, kan de ikke fradrages som vedligeholdelsesudgifter, hvorimod beløbet kan fradrages i salgssummen ved opgørelsen af almindelig eller særlig indkomst.

5.2.3.4. Udgifter dækket af statstilskud .

Udgifter til vedligeholdelse dækket ved skattefrit statstilskud kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen, men nedsætter overgrænsen på henholdsvis 35 og 25 pct. til den del heraf, som de af ejeren selv afholdte udgifter udgør af de samlede vedligeholdelsesudgifter. Hvor der er tale om en udlejningsejendom, kan reglen beskrives ved følgende to eksempler (hvor 25 pct. af lejeindtægten forudsættes at svare til 20.000 kr.)

1) Statstilskud 5.000 kr. og vedligeholdelsesudgifter på i alt 20.000 kr. Der kan fradrages 15.000 kr. 2) Vedligeholdelsesudgifter 40.000 kr. Statstilskud - 5.000 kr. ---------- 35.000 kr. 35.000 Der kan fradrages 20.000 kr. x ------ = 17.500 kr. 40.000

5.2.3.5. Isoleringsudgifter .

Ved udgifter til isolering er udgangspunktet, at der er tale om forbedringsudgifter eventuelt kombineret med mindre vedligeholdelsesudgifter. Dog kan der, f.eks. ved reparation af eksisterende isolering, være tale om rene vedligeholdelsesudgifter. Se i øvrigt lsr. 1942.170 (varmeisoleringsarbejde), hvor udgifterne ikke kunne fradrages.

5.2.3.6. Brandsikringsudgifter .

Ifølge lov nr.53 af 25.februar 1976 om brandsikring af ældre beboelsesejendomme, opført før år 1900 og med mere end 2 etager, er ejerne pligtige til at sørge for, at bygningerne brandsikres i overensstemmelse med nærmere af boligministeren fastsatte krav, jfr. bekendtgørelse nr.81 af 27.februar 1976. Uanset at der her er tale om offentligt påbudte foranstaltninger, må udgifterne hertil dog skattemæssigt behandles som andre udgifter til vedligeholdelse og/eller forbedring, jfr. eksempelvis lsr. 1979.41 og 1982.34. Udgangspunktet må være, at disse udgifter er forbedringsudgifter, lsr. 1978.38 (brandsikring af en hotelejendom). Brandsikringsudgifter finansieret ved lån fra Grundejernes Investeringsfond kan uden videre anses som forbedringer, idet der kun kan frigives midler fra Grundejernes Investeringsfond til en brandsikring, der er forbedring.

5.2.3.7. Brøndboringsudgifter .

Udgifter til brøndboringer kan fradrages som vedligeholdelsesudgifter, såfremt formålet alene har været at fremskaffe samme vandmængde som hidtil, lsr. 1960.162 og 1962.58, hvilket også gælder, selv om boringen har været resultatløs, lsr. 1977.191.

Såfremt formålet med brøndboringen har været at fremskaffe en større vandmængde/forbedret driftsanlæg, anses udgifterne som medgået til forbedringer og er følgelig ikke fradragsberettigede som vedligeholdelsesudgifter. En sådan forbedringsudgift kan eventuelt fradrages/afskrives i henhold til LL § 8B som en efterforskningsudgift (se L 4.11.) eller i henhold til AL § 18, stk. 1, litra c, som en accessorisk bygningsbestanddel, lsr. 1975.149 (se G 6.1.2.).

Hvis retten til vandvinding er tidsbegrænset, kan udgifterne vælges afskrevet over en til rettighedens varighed svarende åremål, lsr. 1967.72.

5.2.3.8. Udgifter til kystsikringsanlæg .

Udgifter til vedligeholdelse af kystsikringsanlæg er fradragsberettigede efter de almindelige regler, således at fradrag kan foretages for udgifter til udbedring af forringelsen siden skatteyderens erhvervelse af ejendommen, lsr. 1954.77 og 1959.71.

5.2.3.9. Udgifter til vedligeholdelse af tilbehør til fas t ejendom .

Udgifterne til vedligeholdelse af tilbehør er fradragsberettigede, når den pågældende genstand er medtaget ved vurderingen af den faste ejendom.

Herefter er udgift til reparation af f.eks. el- og gaskomfur, køleskab, fryser, opvaskemaskine og vaskemaskine fradragsberettiget, da dette tilbehør anses for installationer i beboelsesejendomme, hvorimod udgift til reparation af f.eks. tørretumbler, der anses for inventar, ikke kan fradrages som en vedligeholdelsesudgift vedrørende ejendommen. Hvor der er tale om en udlejet ejendom, vil udgiften eventuelt være fradragsberettiget som udgift til vedligeholdelse af udlejet inventar, forudsat standardfradrag ikke benyttes. Se i øvrigt SD-cirk. 1984-28 samt G 6.2.1.

5.2.3.10. Enkeltafgørelser .

A. Afgørelser, hvor fradrag som vedligeholdelsesudgift er blevet anerkendt

Udgifter til ændring af el-installationen i en udlejningsejendom som følge af, at gasforsyningen i kommunen var under afvikling, kunne fradrages, da ændringen ikke tilførte ejendommen nogen forbedring, lsr. 1979.40.

Udgifter til ændring af installationer med gasfyr i forbindelse med overgang til naturgas, kan fradrages i det omfang, de kan antages at være medgået til vedligeholdelse, herunder opsat vedligeholdelse. Det er herved forudsat, at der ikke benyttes standardfradrag.

En gårdejer, som havde overtaget ejendommen i 1962, ryddede i 1976 et ældre læhegn af hvidgran og plantede et nyt for 13.684 kr. Under hensyn til, at det tidligere hegn måtte antages at have en levealder på mindst 30 år, fik gårdejeren godkendt et fradrag på 50 pct. af de afholdte udgifter, lsr. 1979.155.

Anvendelse af nye og bedre materialer medfører ikke i sig selv at udgifterne hertil helt eller delvis betragtes som ikke-fradragsberettigede forbedringsudgifter. I lsr. 1980.38 antog landsskatteretten således, at en såkaldt kemitex-behandling af en ejendoms facader (en speciel plasticpudsbehandling) ikke kunne betragtes som forbedring, uanset tidligere vedligeholdelse af facaderne var sket med maling.

Udgifter til tagreparationer er behandlet i lsr. 1958.65 (istandsættelse af mindre del af stråtag ansås fradragsberettiget), i lsr. 1958.66 (udskiftning af stråtag med asbesttag. De to former for tagbeklædning var lige dyre, hvorfor fradrag anerkendtes), i UfR. 1969.220 ØLD (kun fradrag for den forringelse af taget, som var sket efter overtagelsen). Udgift til en påbudt nedrivning af en skorsten er anset fradragsberettiget, lsr.1971.157.

Udgift til periodisk eftersyn og rensning af ejendoms oliefyr kan fradrages som vedligeholdelsesudgift.

Udgifter i anledning af svamp i ejendom kan fradrages. I et tilfælde, hvor svampeangrebet blev konstateret 3 måneder efter skatteyderens køb af ejendommen, kunne udgifterne i anledning af svampeangrebet ikke fradrages, da svampeangrebet måtte anses at have foreligget allerede ved skatteyderens køb af ejendommen.

Udgift til udskiftning af et udslidt fast tæppe pålagt et betongulv i en gårdejers stuehus anset for en vedligeholdelsesudgift, lsr.1982.142.

Offentlige vandløb ejes i almindelighed af lodsejeren, og i sådanne tilfælde kan en lodsejers udgift til vedligeholdelse fradrages. Udgifter til rørlægning af åbne vandløb kan afskrives efter afskrivningslovens § 29S om dræningsanlæg, såfremt skatteyderen er ejer af det pågældende vandløb.

B. Afgørelser, hvor fradrag som vedligeholdelsesudgift ikke er blevet anerkendt

Udgifter til udbedring af byggesjusk kan ikke fradrages.

Udgift til nedgravning af et el-kabel for at undgå el-master er ikke fradragsberettiget som vedligeholdelsesudgift, lsr. 1974.169. (Evt. kan fradrag ske efter LL § 8C om tilslutningsafgifter, se G 5.2.5).

På en udlejningsejendom, der var opført i 1970, fortrinsvis som selvbyggeri, var det på grund af dårlige jordbundsforhold nødvendigt i 1976 at afholde udgifter på 9.764 kr. til pilotering. Da disse udgifter måtte anses for medgået til udbedring af fejl og mangler ved ejendommen, som allerede havde foreligget på tidspunktet for opførelsen, kunne ingen del af udgifterne fratrækkes, uanset om ejeren havde været bekendt med fejlen eller ikke, lsr. 1979.153.

5.2.4. Henlæggelse til vedligeholdelse m.v. .

Ifølge LL § 14G, stk. 1, skal ejeren af en udlejningsejendom ikke medregne den del af lejeindtægten, der svarer til beløb, der skal afsættes efter lejelovens § 63a eller efter boligreguleringslovens § 18b, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det samme gælder for den del af lejeindtægten, der svarer til beløb, som afsættes efter boligreguleringslovens § 18a. Beløb, der frigives efter boligreguleringslovens § 55a, medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Renter af beløb, der er bundet efter lejelovens § 63a eller boligreguleringslovens § 18a eller § 18b, medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jfr. LL § 14G, stk. 2.

Beløb til vedligeholdelse og forbedring af ejendommen, som fradrages i den årlige indbetaling til ejendommens konto i Grundejernes Investeringsfond efter boligreguleringslovens § 22a, st. 2, og udgifter, der afholdes af beløb, der udbetales af kontoen efter lejelovens § 63e eller boligreguleringslovens § 22b, kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst eller medregnes ved opgørelsen af grundlaget for skattemæssige afskrivninger og til anskaffelsessummen ved opgørelse af skattepligtig fortjeneste ved afståelse af ejendommen. 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse på udgifter, der afholdes af beløb, der frigives efter boligreguleringslovens § 55a. Udgifter til vedligeholdelse og forbedring af ejendommen anses for fortrinsvis at være afholdt af de beløb, der er nævnt i 1. og 2. pkt., jfr. LL § 14G, stk. 3.

Det fremgår af LL § 14G, stk. 4, at hvis de samlede udgifter til vedligeholdelse og forbedring af en udlejningsejendom, som ejeren har afholdt i et indkomstår, overstiger summen af de fratrukne og udbetalte beløb efter stk. 3 vedrørende samme indkomstår, anses de i stk. 3 nævnte beløb for fortrinsvis at være anvendt til forbedring af ejendommen.

Hvis summen af de fratrukne og udbetalte beløb efter stk. 3 vedrørende et indkomstår overstiger de samlede udgifter til vedligeholdelse og forbedring af ejendommen i samme indkomstår, medregnes det overskydende beløb i ejerens skattepligtige indkomst for dette indkomstår. Beløb, der udbetales efter lejelovens § 63f eller boligreguleringslovens § 22c, medregnes i ejerens skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori beløbet kan kræves udbetalt. Det beløb, der herefter kommer til beskatning efter 1. og 2. pkt., nedsættes dog først med et beløb svarende til de udgifter, der er afholdt til forbedring af ejendommen efter den 1. januar 1983, i det omfang disse i de enkelte indkomstår har oversteget summen af de i stk. 3 nævnte beløb og ikke i tidligere indkomstår er anvendt til nedsættelse af de beløb, der kommer til beskatning efter 1. og 2. pkt. i disse eller senere indkomstår, jfr. LL § 14G, stk. 5.

Ifølge boligreguleringslovens § 22c og lejelovens § 63f kan der ske frigivelse af bundne beløb bl.a. i tilfælde, hvor en udlejet ejerlejlighed sælges, eller hvor ejendommen enten nedrives eller overgår til anden anvendelse end beboelse. Bestemmelsen i LL § 14G, st. 5, 2. pkt., om den skattemæssige behandling af disse beløb har virning for beløb, hvor betingelserne for udbetaling er opfyldt den 1. juli 1984 eller senere.

Med hjemmel i LL § 14G, stk. 6 og stk. 7, er der udsendt bekendtgørelse nr. 199 af 11.maj 1984 om kontoføring i henhold til LL § 14G, stk. 6, og om Grundejernes Investeringsfonds oplysningspligt. Samtidig er den tidligere bekendtgørelse nr. 483 af 13.oktober 1983 blevet ophævet.

Der henvises iøvrigt til skd.cirk. nr.167 af 21. oktober 1983 og skd.cirk. af 21.nov. 1984, pkt. 15-30.

5.2.5. Tilslutningsafgifter m.v. .

Ifølge bestemmelsen i LL § 8C kan afgifter i anledning af en virksomheds tilslutning til offentligt eller privat ejede anlæg, som har erhvervsmæssig betydning for virksomheden, herunder anlæg, der tjener til forebyggelse eller bekæmpelse af forurening eller støjulemper, efter den skattepligtiges frie valg fradrages på en gang eller afskrives med lige store årlige beløbover en femårig periode. Bestemmelsen nærmere omtales i skd.cirk. nr.162 af 4.juli 1973.

Hvilke anlæg .

Af anlæg, som har erhvervsmæssig betydning, kan nævnes vandforsyningsanlæg, kloakanlæg, elektricitetsanlæg og andre former for kraftforsyningsanlæg, fjernvarmeanlæg og telefonanlæg, og som anlæg vedrørende forurening eller støjulemper kan nævnes vand- og luftrensningsanlæg og anlæg til afskærmning mod støjulemper.

Endvidere er følgende tilfælde anset for omfattet af LL § 8C

Installation af telefonanlæg og opstilling af omstillingsbord. Installation af telefonsvarer. Oprettelse af telex.

Udlejningsejendoms tilslutning til fællesantenneanlæg, lsr. 1980.39.

Tilslutning til Securitas med signaloverføring.

Lodsejerbidrag til afvandingsanlæg.

Derimod er et vejanlæg - og en gennemsejlingssluse samt en åregulering ikke anset for et »anlæg« i lovens forstand. Heller ikke bidrag til parkeringsfonds, der skal anvendes til etablering af offentlige parkeringspladser er omfattet af LL § 8C, skd.51.264. Det samme gælder brandsikringsudgifter, lsr. 1979.41 og udgifter til anlæg af en gågade (pålignet grundejerne), jfr. VLD af 17. maj 1982 (skd. 64.80).

Udgifter til regulering af en privat vej i forbindelse med dennes tilslutning til offentlig vej kunne ikke fradrages efter LL § 8C, VLD af 25. maj 1983 (skd. 67.406) og VLD af 6.juni 1984 (skd.71.768).

Bestemmelsen anvendes ikke blot ved den første tilslutning, men også når der senere opkræves engangsbidrag. Engangsudgifter til forøgelse af el-tilførelsesledningers kapacitet er omfattet af § 8C.

Bestemmelsen kan kun anvendes, når der sker tilslutning til anlæg, der ejes af andre. Således er udgifter til installation af et brandalarmanlæg i en udlejningsejendom ikke anset for omfattet af § 8C, da anlægget kun var tilsluttet en på ejendommens yderside placeret klokke, der ringede i tilfælde af brand. Udgifterne kunne derimod afskrives efter reglerne for »særlige installationer« i afskrivningslovens § 19.

I lsr.1984.132 blev et kloakanlæg, der ejes af en grundejerforening, anset for at være et anlæg, ejet af andre end grundejerne, som herefter kunne opnå fradrag for afgift, betalt til foreningen.

Hvilke udgifter .

Alle engangsudgifter i forbindelse med tilslutninger er omfattet af LL § 8C, jfr. lsr.1979.157. Løbende bidrag er ikke omfattet af bestemmelsen, selvom bidragene delvis medgår til finansiering af anlægsudgifter, jfr. lsr. 1978.31 og 1982.120. Når der i forbindelse med tilslutningen betales for aktiver, som skatteyderen bliver ejer af, kan denne del af udgiften ikke fradrages i medfør af § 8C.

Erhvervsmæssig betydning .

Efter LL § 8C er der kun fradragsret for udgifter i anledning af »en virksomheds« tilslutning til anlæg, »som har erhvervsmæssig betydning for virksomheden«.

Tilslutningsafgifter vedrørende ubebyggede grunde er ikke anset omfattet af LL § 8C, da der ikke foreligger erhvervsmæssig aktivitet. Hvis der derimod på tidspunktet for påligningen af tilslutningsafgiften er påbegyndt et byggeri af erhvervsmæssig karakter, kan afgiften fratrækkes i henhold til LL § 8C.

Ved ØLD af 17.april 1984 (5.afd. 439/82) har retten godkendt fradrag for kloakbidrag og betalinger for tilslutning til fjernvarmeværk for en ubebygget industrigrund. Grunden blev købt af et A/S i 1967 med henblik på udvidelse og udflytning af den bestående produktion, der var spredt på flere forskellige lokaliteter. Selskabet fandt imidlertid i 1969 en mere velegnet grund og solgte i 1980 den oprindelige grund. Landsretten fandt, at der ikke var grundlag for at begrænse fradragsretten til kun at angå tiden efter arealernes ibrugtagning til produktion, da skatteyderen ved købet drev erhverv. Sagen er appelleret.

Bygningerne på en landbrugsejendom blev nedrevet i 1974 og i 1975 påbegyndtes nyopførelse. En i 1974 betalt afgift for el-tilslutning kunne ikke fratrækkes, da afgiften var pålignet og betalt »forinden erhvervsmæssigt anvendte bygninger var blevet opført«, lsr. 1981.38.

Et »hvilende« kloakbidrag kunne ikke fradrages efter LL § 8C før den for betalingen relevante anvendelse var påbegyndt, og betalingspligten var indtrådt, lsr.1982.35.

Tjener tilslutningen såvel et erhvervsmæssigt som et privat formål, kan kun den til den erhvervsmæssige anvendelse svarende del af tilslutningsafgiften fradrages eller afskrives.

Der er således ikke fradragsret for tilslutningsafgifter af rent privat karakter, - det vil først og fremmest sige tilslutningsafgifter vedrørende ejerens private beboelse.

Landsskatteretten har således statueret, at en læge, der havde afholdt udgifter til etablering af et securitasanlæg på sin private bopæl på grund af opbevaring af smertestillende medicin m.v., ikke kunne fradrage disse udgifter i medfør af LL § 8C, idet retten anfører, at tyverialarmer i private boliger må anses for installeret med henblik på at bevare private indbo- og værdigenstande mod tyveri og hærværk.

Benyttes et enfamilies- eller et tofamilieshus delvis erhvervsmæssigt, kan en forholdsmæssig del af udgiften fradrages, se f.eks. lsr. 1980.156.

Funktionærboliger er erhvervsmæssigt anvendt, og tilslutningsafgifter kan derfor fuldt ud fradrages eller afskrives.

Et stuehus på en landbrugsejendom er ikke erhvervsmæssigt anvendt, og udgifter til kloakering og indlæggelse af vand på landbrugsejendommen må derfor fordeles, da der kun er fradragsret for den til den erhvervsmæssige anvendelse svarende del af tilslutningsafgiften, jfr. bl.a. lsr. 1980.154 og 155 samt 1982.36. Fordelingen foretages efter en konkret bedømmelse af forbruget af vand i bedriften og privat, og der kan således ikke forlods henføres en til et normalt parcelhus svarende afgift til den private andel.

Ved lsr.1984.42 nægtedes fradrag for den del af tilslutningsafgiften til et kloak- og renseanlæg, der vedrørte en aftægtsbolig, som var knyttet til en landbrugsejendom, idet aftægtsboligen ikke ansås at indgå i en erhvervsmæssig virksomhed.

Drift af en udlejningsejendom til beboelse er erhvervsmæssig virksomhed, og hele tilslutningsafgiften kan derfor fradrages, selv om ejeren bebor en af lejlighederne. Dette gælder også, hvor der kun er 3 lejligheder i ejendommen.

Oprettelsesafgift for en erhvervsmæssig anvendt telefon og lignende, der ikke vedrører selve ejendommen, kan fradrages helt eller delvis.

Fradragstidspunktet .

Tilslutningsafgiften kan fradrages eller påbegyndes afskrevet i det indkomstår, hvori den er »afholdt«.

En tilslutningsafgift er afholdt, når skatteyderen er blevet retligt forpligtet til at udrede den.

Afgift til offentlige kloak- og rensningsanlæg vil normalt være afholdt ved landvæsenskommissionens foreløbige kendelse, hvor der pålignes acontobidrag, jfr. lsr. 1979.42. Yderligere bidrag, der pålignes ved endelig kendelse, er først afholdt ved denne kendelse. Har acontobidraget været for stort, så der fastsættes en reduktion ved den endelige kendelse, skal tilbagebetalingsbeløbet indtægtsføres på tidspunktet for den endelige kendelse.

I et tilfælde, hvor landvæsenskommissionen havde bestemt, at kommunen skulle forestå et områdes kloakering, og hvor det ifølge betalingsvedtægtens bestemmelser var overladt til kommunen hvert år at foretage regulering af det i betalingsvedtægten fastsatte »grundbeløb«, der skulle anvendes til beregning af afgiften, blev udgiften først anset for »afholdt« på det tidspunkt, hvor detailkloakeringen for et område var endeligt tilendebragt og beløbsmæssigt kunne gøres op.

Landvæsenskommissionens kendelse vedrørende kloakafgift lå forud for skatteyderens erhvervelse af en grund, der blev købt bl.a. på vilkår, at køber skulle afholde udgifter til kloak- og vandforsyning. Fradrag for kloakbidraget blev nægtet, idet landsskatteretten fandt, at dette skattemæssigt måtte anses for en del af ejendommens anskaffelsessum. Dette gjaldt også den tillægsafgift, som under visse vilkår i henhold til betalingsvedtægterne skal udredes i forbindelse med udstykning og salg af grunde.

Derimod anså man vandtilslutningsbidraget - som på daværende tidspunkt var frivilligt, men som af praktiske grunde blev opkrævet sammen med grundhandelen - for fradragsberettiget, idet skatteyderen først i forbindelse med købet havde fremsat anmodning om tilslutning og dermed måtte anses for retlig forpligtet til at udrede dette, lsr.1983.27. Spørgsmålet er indbragt for domstolene.

Hvor der er tale om andre tilslutningsafgifter, må det afgøres ud fra det konkrete retsforhold, hvornår skatteyderen er blevet retligt forpligtet til at udrede afgiften. Se lsr.1982.35 om et »hvilende« kloakbidrag.

Oprettelsesafgiften for telefon anses først afholdt ved installationen.

Ved oprettelse af et privat vandværk blev tilslutningsafgiften anset for at være afholdt på tidspunktet for den stiftende generalforsamling, hvor det blev vedtaget at opkræve bidrag.

Det er uden betydning, hvornår tilslutningsafgiften forfalder til betaling, eller hvornår den rent faktisk betales. En afgift ved kloakering kan således fradrages eller påbegyndes afskrevet i det år, hvor afgiften pålignes ved landvæsenskommissionens kendelse, selvom afgiften afdrages over 10 år.

Undertiden fastsættes der en indeksregulering, f.eks. således at hvert års afdrag reguleres efter byggeindekset. En sådan forøgelse af tilslutningsafgiften anses for afholdt i det år, hvor den pålægges.

Dersom tilslutningsafgiften vedrører en ejendom der har været udlejet på tilslutningstidspunktet, og udlejningen senere ophører, således at ejendommen overgår til privat benyttelse, kan ejeren vælge mellem at afskrive den uafskrevne saldo over den resterende del af afskrivningsperioden eller fratrække den fuldt ud i det år, hvor ejendommen overgår til privat benyttelse.

Ved salg af ejendom .

Ved salg af ejendom er der ikke hjemmel til at beskatte »genvundne fradrag eller afskrivninger«, der er foretaget med hjemmel i LL § 8C.

Udgifter, der har været fradraget eller afskrevet efter LL § 8C, kan ikke tillægges anskaffelsessummen ved opgørelsen af fortjeneste ved salg af ejendommen, lsr. 1982.99.

Sælgeren af ejendommen kan i salgsåret fradrage eventuelle uafskrevne tilslutningsafgifter fuldt ud.

Køberen kan ikke foretage fradrag eller afskrivning i medfør af LL § 8C på tilslutningsafgifter, der er »afholdt« før overdragelsen. Dette gælder, selv om køberen overtager restgælden på en tilslutningsafgift, der afdrages over en årrække. Restgælden er en del af købesummen - også hvor den overtages »uden for købesummen« - og restgælden må ligesom den øvrige del af købesummen fordeles forholdsmæssigt på grund, bygninger og andre aktiver ved opgørelsen af afskrivningsgrundlag m.v.

Landsskatteretten har statueret, at en skatteyder, der i 1975 og 1976 havde erhvervet to industrigrunde i en kommunal udstykning, hvor det i salgsbetingelserne var fastsat, at køberen var pligtig at udrede et nærmere angivet bidrag for tilslutning til kloakforsyningen, ikke kunne fradrage udgiften hertil, idet udgiften ansås for afholdt af den tidligere ejer (kommunen) på tidspunktet for landvæsenskommissionens kendelse den 6. juli 1973.

5.2.6. Administration m.v. .

Løn, herunder værdi af fribolig, til vicevært og anden medhjælp ved en udlejningsejendom kan fradrages. Udgift til nattevagt kan ikke fradrages, når formålet er at føre tilsyn med indbo m.v., jfr. losr. 1930.174.

5.3. Formueopgørelsen .

5.3.1. SL § 14 .

Ved opgørelsen af den skattepligtige formue skal fast ejendom som hovedregel medregnes med den senest ansatte eller regulerede kontantejendomsværdi inden indkomstårets udløb med fradrag af byrder, hvortil intet hensyn er taget ved vurderingen.

De anførte regler anvendes, selv om ejendommen i regnskabet står opført til et højere beløb, f.eks. anskaffelsessummen, eller til et lavere beløb, f.eks. saldoværdien efter afskrivning.

Formueansættelsen for landbrugsejendomme, hvor der er afholdt udgifter på mere end kr. 200.000 siden sidste vurdering inden indkomstårets udløb, skal ved opgørelsen af den skattepligtige formue værdiansættes efter ligningslovens § 18B. Formueansættelsen vil således være at foretage på grundlag af den senest forud for indkomstårets udløb ansatte ejendomsværdi, skd. 66.249.

5.3.2. LL § 18B og § 18C Nedslag for erhvervsejendomme .

Ifølge LL § 18B gives der et formuenedslag for erhvervsmæssigt anvendte ejendomme

For ejendomme, som udelukkende anvendes til erhvervsmæssig virksomhed, gives der ved opgørelsen af den skattepligtige formue for formueskattepligtige personer og dødsboer et nedslag beregnet som 30 pct. af den ved indkomstårets udgang ansatte kontantejendomsværdi.

Udlejning til beboelse giver ikke ret til nedslag. Udlejning af en funktionærbolig giver dog ret til nedslag, forudsat udlejningen sker i tilknytning til det erhverv, som drives fra ejendommen.

Nedslag kan foretages på ubebyggede grunde, som udlejes erhvervsmæssigt.

For ejendomme, der både anvendes til erhvervsmæssig virksomhed og til andet formål, gives der et nedslag beregnet som 30 pct. af den ansatte kontantejendomsværdi, som forholdsmæssigt kan henføres til den del af ejendommen, der anvendes erhvervsmæssigt.

I den øvrige del af ejendomsværdien skal der derimod ikke ske nedslag. For disse blandede ejendomme må der således foretages en fordeling af ejendomsværdien.

Ved fordelingen kan der tages udgangspunkt i de vurderingsfordelinger, som vurderingsmyndighederne har foretaget for disse ejendomme, medmindre ejendommen har været anvendt til erhvervsmæssig virkomshed i et andet omfang end forudsat ved vurderingsfordelingen.

For de øvrige ejendomme, som både anvendes til erhvervsmæssig virksomhed og til andet formål, må der af hensyn til beregningen af nedslagsbeløbet ske en skønsmæssig fordeling af ejendomsværdien.

Anvendes en erhvervsejendom kun i uvæsentligt omfang til ikke-erhvervsmæssige formål, skal der dog ske nedslag i hele ejendomsværdien, idet der i så fald bortses fra den ikke-erhvervsmæssige anvendelse. På tilsvarende måde bortses der fra en uvæsentlig erhvervsmæssig anvendelse af en ejendom, som i øvrigt anvendes til ikke-erhvervsmæssige formål. Den erhvervsmæssige anvendelse af en ejendom må i almindelighed anses for uvæentlig, hvis den svarer til mindre end 10 pct. af den pågældende ejendom. Tilsvarende gælder den ikke-erhvervsmæssige anvendelse af en erhvervsejendom.

Ifølge LL § 18C gælder følgende

Ved opgørelsen af den skattepligtige formue medregnes ejendomme, som omfatter mindst 25 ha skov, til værdien opgjort efter § 18B med et nedslag i ejendomsværdien, reguleret efter vurderingslovens § 2A, på 30 pct. af den af vurderingsmyndighederne til skov henførte del af den således regulerede ejendomsværdi.

Bestemmelsen i § 18C skal ses i sammenhæng med den ovenfor nævnte § 18B. Er såvel de i § 18B som de i § 18C opstillede betingelser for nedslag opfyldt, kan der for den del af ejendomsværdien, som kan henføres til skov, således ske et nedslag på tilsammen 60 pct. ved formueopgørelsen.

1. Lejeværdi af bolig i egen ejendom

1.1. Hvornår skal der medregnes lejeværdi

1.2. Hvornår anvendes procentreglerne

2. Beregning af lejeværdi og fradrag for ejendommens driftsu dgifter

2.1. Enfamilieshuse

2.2. Ejerlejligheder

2.3. Tofamilieshuse

2.4. Stuehuse

2.5. Blandede ejendomme

2.6. Sommerhuse m.v.

2.7. Kolonihavehuse

2.8. Grunde

3. Ændret benyttelse af ejendommen - sameje

3.1. Ændret benyttelse m.v.

3.2. Sameje

4. Ejendomme med særlige forhold

4.1. Fredede ejendomme

4.2. Bygninger på lejet grund

4.3. Udenlandske ejendomme

4.4. Aktie- og andelslejligheder

4.5. Anpartslejligheder

5. Fælles regler for ejendomsejere

5.1. Indtægter

5.2. Udgifter

5.3. Formueopgørelsen

6. Afskrivning på bygninger og installationer m.v.

6.1. Bygninger

6.2. Installationer

6.3. Ekstraordinære afskrivninger

6.4. Forskudsafskrivning

6.5. Dok- og beddingsanlæg

6.6. Afskrivning med hjemmel i SL § 6a