PERSONBESKATNING 1984 AFSNIT PF - IKKE ERHVERVSBETINGEDE FRADRAG

Afsnit PF - Ikke erhvervsbetingede fradrag

1. Underholdsydelser

1.1. Bidrag i anledning af separation eller skilsmisse .

Bidrag, der udredes i anledning af separation eller skilsmisse kan - uanset størrelsen af bidraget - fratrækkes ifølge LL § 10, stk.1, hvadenten bidraget er fastsat af en offentlig myndighed eller ved aftale mellem parterne, forudsat at aftalen mellem parterne er tilstrækkelig klar med hensyn til fastsættelse af bidragets størrelse og løbetid, jfr. lsr. 1969.174.

I følge lsr. 1983.37 var der også fradragsret for bidrag, der i henhold til en bindende aftale blev udredet trods modtagerens indgåelse af nyt ægteskab.

Et ægtepar havde genoptaget samlivet i år, hvori de havde opnået separation. De i separationsperioden betalte underholdsbidrag blev anset for fradragsberettigede, lsr. 1974.79.

Et bidragsbeløb blev efter ægtefællernes genoptagelse af samlivet tilbagebetalt socialkontoret for forskudsvis udlæg af bidrag. Da beløbet var forfaldent før genoptagelsen af samlivet, blev det anset for fradragsberettiget, lsr. 1974.78.

Fradragsret efter LL § 10 omfatter principielt kun løbende underholdsbidrag, men ifølge praksis omfatter fradragsretten dog også visse engangsbidrag, der udredes i anledning af et barns fødsel, dåb og konfirmation, lsr. 1946.88, hvorimod et engangsbeløb til dækning af udgifterne ved et barns uddannelse, ikke anses fradragsberettiget, lsr. 1964.79.

I et tilfælde, hvor en fraskilt kvinde lejede den tidligere ægtefælles parcelhus uopsigeligt, blev differencen mellem den skønsmæssigt fastsatte objektive udlejningsværdi og det aftalte årlige lejebeløb anset for fradragsberettiget for den tidligere ægtefælle som en løbende ydelse omfattet af LL § 14, stk. 2, (jfr. F 1.4.).

Ikke engangsydelser .

Affindelsessummer til afløsning af en løbende underholdsforpligtelse kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen. Dette gælder, selv om affindelsessummen erlægges afdragsvis, lsr.1974.77 og 1978.184 samt UfR 1971.570 ØLD.

Der er heller ikke fradragsret for beløb, der udredes som følge af skiftet af fællesboet, lsr. 1963.165 og 1974.77 og U.f.R.1971.570 ØLD.

Ydelser, der udredes i henhold til § 56 i lov nr. 256 af 4.juni 1969 om ægteskabs indgåelse og opløsning, kan ikke betragtes som fradragsberettigede underholdsbidrag. Bestemmelsen lyder således: »Har en ægtefælle haft særeje, kan det, hvis ægtefællernes formueforhold, ægteskabets varighed og omstændighederne i øvrigt i særlig grad taler derfor, efter påstand af den anden ægtefælle i forbindelse med dom til separation eller skilsmisse bestemmes, at den ene ægtefælle skal yde den anden et beløb for at sikre, at denne ikke stilles urimeligt ringe i økonomisk henseende efter separationen eller skilsmissen. Denne regel anvendes også med hensyn til rettigheder, der er uoverdragelige eller i øvrigt af personlig art, og som ikke indgår i bodelingen.«

Ikke fælles bopæl .

Det følger af LL § 10, at der ikke kan foretages fradrag for bidrag til børn, som bor sammen med bidragyderen. Af denne grund kunne bidrag til et barn, der havde ophold hos bidragyderens moder, hvor han også selv boede, ikke fradrages, lsr. 1977.87. I et tilfælde, hvor forældremyndigheden var tillagt den fraskilte hustru, men hvor barnet senere fik ophold hos faderen kunne han ikke fradrage det børnebidrag, som han fortsat betalte til den tidligere hustru, lsr. 1976.168.

Omvendt blev der givet fradrag for det normalbidrag, som en fraskilt hustru efter aftale havde udredet til sit barn, som midlertidigt opholdt sig hos faderen, til trods for at forældremyndigheden over barnet var tillagt hustruen, og faderen var blevet pålagt at udrede normalbidrag til barnet, lsr. 1978.53.

Der findes ikke nogen tilsvarende bestemmelse vedrørende bidrag til en fraskilt ægtefælle, som bor sammen med bidragyderen, men det er fast praksis, at fraskilte, der efter skilsmissen har fælles bopæl og husførelse med den anden ægtefælle, ikke kan fratrække bidraget til ægtefællen, lsr.1974.177 og 1980.178 samt ØLD af 12.nov. 1981 (skd.60.59).

Landsskatteretten har godkendt fradrag for underholdsbidrag til fraskilt hustru, skønt den pågældende havde lejet et værelse i den tidligere ægtefælles ejendom. Der var efter rettens opfattelse ikke grundlag for at anse samlivet for genoptaget eller for at anse fælles økonomi for etableret, lsr. 1976.157.

Børn over 18 år .

Underholdsbidrag til børn over 18 år kan efter LL § 10 aldrig fradrages. Dette gælder, selv om der af det offentlige er pålagt den pågældende underholdsbidrag udover det fyldte 18. år, fordi barnet er under uddannelse.

Modregning af krydsende bidrag .

Når der i henhold til bidragsresolution eller aftale mellem parterne foreligger en forpligtelse for begge parter til at svare underholdsbidrag til det(de) hos den anden værende barn(børn), kan et sådant bidrag fradrages, selv om udredelsen helt eller delvis sker ved modregning i det beløb, det påhviler den anden at betale, jfr. lsr. 1979.53.

I ØLD af 12.jan. 1982 (skd.63.374), har landsretten fastslået, at der ikke kan gives fradrag efter LL § 10, stk. 1, for gensidige børnebidrag af en størrelsesorden (9.000 kr.), som står i misforhold til parternes økonomiske kår. Fradrag blev kun givet for et beløb svarende til normalbidraget.

Herefter bør fradragene i disse tilfælde fastsættes til de beløb, som de bidragsfastsættende myndigheder i mangel af aftale mellem parterne ville have fastsat i overensstemmelse med de af justitsministeriet givne vejledende regler for fastsættelse af børnebidrag.

I cirkulæreskrivelse af 16. december 1983 til statsamterne har familieretsdirektoratet meddelt, at man finder det rimeligt, at der med virkning fra den 1. januar 1984 ved fastsættelse af disse bidrag tages udgangspunkt i følgende vejledende retningslinier

1 barn: normalbidraget + 25 pct. ca. 175.000 kr. normalbidraget + 50 pct. ca. 190.000 kr. normalbidraget + 100 pct. ca. 215.000 kr. 2 børn: normalbidraget + 25 pct. ca. 190.000 kr. normalbidraget + 50 pct. ca. 215.000 kr. normalbidraget + 100 pct. ca. 250.000 kr. 3 børn: normalbidraget + 25 pct. ca. 215.000 kr. normalbidraget + 50 pct. ca. 250.000 kr. normalbidraget + 100 pct. ca. 295.000 kr.

Ovennævnte vejledende skala anvendes såvel over for bidragspligtige fædre som mødre, således at bidraget ved indtægter som nævnt i skalaen fastsættes til normalbidraget for fædre med tillæg af den i skalaen nævnte procent. For så vidt angår mødre vil det dog være rimeligt allerede ved en indtægt, der er lavere end 175.000 kr. årligt, at fastsætte et bidrag, der er større end normalbidraget for mødre, og familieretsdirektoratet finder det derfor hensigtsmæssigt, at bidraget for bidragspligtige mødre, hvis indtægt overstiger ca. 145.000 kr. årligt, men ikke de beløb, hvor forhøjelse bør ske efter ovenstående skala, fastsættes til normalbidraget for fædre. Normalbidraget for fædre udgjorde pr. 1. oktober 1984 6.720 kr. årligt.

Kun betalte og forfaldne bidrag .

Efter landsskatterettens praksis kan fradrag efter LL § 10 kun foretages, når bidraget er betalt (jfr. ordet »udredes« i § 10), lsr. 1957.72 og 1959.77. Det er endvidere en forudsætning for fradrag, at bidraget er forfaldent, se lsr. 1972.77. Forudbetalt bidrag kan først bringes til fradrag i forfaldsåret, men på den anden side kan alle betalte, forfaldne bidrag fratrækkes, selv om de helt eller delvist vedrører det følgende indkomstår. Betalte restancer fradrages i betalingsåret.

Ifølge ØLD. af 18. december 1979 (Skd.53.155) kunne en fraskilt invalidepensionist ikke få fradrag for børnebidrag, som blev dækket af det offentlige ved særligt børnetilskud (der ikke var indkomstskattepligtigt for ham). Bidraget kunne ikke anses for »udredet« af ham.

I henhold til bistandslovens § 37 betalte en kommune for en skatteyder de børnebidrag, som han var i restance med. Han havde herefter fradragsret for de betalte børnebidrag. Bistandshjælpen skulle ikke medregnes i hans skattepligtige indkomst, men hans personfradrag skulle nedsættes i henhold til KL § 37C.

1.2. Bidrag i anledning af faktisk samlivsophævelse .

Bestemmelserne i LL § 10, stk.1, finder tilsvarende anvendelse på underholdsbidrag, der udredes i anledning af faktisk samlivsophævelse, såfremt bidraget er fastsat eller godkendt af det offentlige, jfr. LL § 10, stk.2.

Når bidraget ikke fastsættes eller godkendes af det offentlige i det år, hvor samlivet ophæves, er der kun fradragsret for bidrag, der er udredet i det indkomstår, hvori resolutionen foreligger, lsr. 1982.47.

Bidrag som betales under faktisk adskillelse og som ikke er godkendt eller fastsat af det offentlige kan fratrækkes, når de mellem ægtefællerne aftalte bidragsvilkår for tiden før separationen eller skilsmissen efterfølgende godkendes i forbindelse med en bidragsfastsættelse ved separationen eller skilsmissen, lsr. 1976.169 og 1977.198. Fradrag godkendes dog kun for de i separations- eller skilsmisseåret erlagte bidrag.

Et ægtepar havde ophævet samlivet pr. 1.august 1977, og ved resolution af 12.september 1977 blev det pålagt ægtemanden at betale bidrag til hustruen fra den 1.august 1977. Separation blev opnået ved dom den 30. marts 1978.

Skatterådet havde nægtet fradrag for de erlagte bidrag i 1977 under hensyn til, at der ved indkomstårets udgang havde bestået sambeskatning mellem ægtefællerne i henhold til KL § 10, stk.2.

Uanset den nævnte lovbestemmelse fandt landsskatteretten imidlertid ikke hjemmel for at nægte fradrag for de beløb, der var udredet for tiden fra datoen for den faktiske samlivsophævelse og til årets udgang under hensyn til, at bidragsfastsættelsen var godkendt af det offentlige inden indkomstårets udløb, lsr.1982.151.

Fradrag godkendes selv om samlivsophævelsen ikke skyldes uoverensstemmelse mellem parterne. Også bidrag, fastsat i henhold til § 5 i lov om ægteskabets retsvirkninger, som ikke omhandler tilfælde af uoverensstemmelse, kan fradrages, lsr. 1983.117.

LL § 10, stk. 2, anses udtømmende at regulere bidragsforholdet mellem faktisk adskilte ægtefæller, og LL § 14, stk. 2, er således uanvendelig i forholdet mellem ægtefæller, uanset at disse lever faktisk adskilt, lsr.1984.113.

Den bidragfastsættende eller godkendende myndighed vil normalt være overpræsidiet eller amtet. Efter lsr. 1969.75 kunne en skatteyder ikke fratrække et beløb, som han havde refunderet et socialkontor for diverse ydelser til hans fraseparerede hustru i tiden mellem samlivsophævelsen og separationen, da et sådan beløb ikke kunne sidestilles med bidrag, hvis størrelse er fastsat af det offentlige. Derimod anses bidrag, der ydes i henhold til § 85, stk.2, i bistandsloven som omfattet af fradragsretten efter LL § 10, stk.2.

Det er ikke nogen forudsætning for fradrag, at det er en dansk myndighed, der har fastsat eller godkendt bidraget, lsr. 1973.74.

Se afsnit E 2.6 om bidrag, når den ene ægtefælle er indlagt på plejehjem.

1.3. Bidrag til børn uden for ægteskab .

Ifølge LL § 11 kan underholdsbidrag til børn uden for ægteskab, med hensyn til hvilke der påhviler den skattepligtige forsørger- eller bidragspligt, fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, dog kun for så vidt angår bidrag for tiden indtil barnets fyldte 18. år, Skd.28.95.

Bidrag til børn, der bor sammen med bidragyderen, kan ikke fratrækkes, jfr. HD af 19. marts 1982 (skd.62.282).

Selv om loven ikke indeholder nogen regel herom, i lighed med, hvad der gælder for underholdsbidrag i anledning af separation eller skilsmisse, antages det at også alimentationsbidrag skal være betalte og forfaldne for at kunne fradrages.

Også bidrag vedrørende tidligere år, som er betalt i det til grund for ansættelsen liggende indkomstår, kan fradrages, lsr. 1963.168.

Det er ikke for de heromhandlede bidrags vedkommende nogen forudsætning for fradrag, at bidraget er fastsat af det offentlige. Også bidrag, hvis størrelse er fastsat ved en aftale mellem bidragyderen og barnets moder kan fradrages, lsr. 1971.75.

I lsr. 1977.86 blev nægtet fradrag for en yderligere underholdsydelse til barn uden for ægteskab. Den blev givet i form af en nedsættelse i lejen vedrørende en ejendom, der af faderen var udlejet til barnets moder. Da nedsættelsen, som skulle vare så længe som barnet var under uddannelse, var indrømmet ved en påtegning på lejekontrakten, fremtrådte den som en begunstigelse af moderen, og var således ikke en fradragsberettiget yderligere underholdsydelse til barnet.

Lsr. 1980.179 omhandler underholdsbidrag til to uden for ægteskab fødte børn, der havde ophold henholdsvis hos faderen og moderen, som havde aftalt at yde bidrag til det hos den anden værende barn med et beløb svarende til det til enhver tid gældende skattemæssige personfradrag. Efter landsskatterettens opfattelse er der ikke grundlag for at nægte fradrag for sædvanligt underholdsbidrag, uanset om bidragene helt eller delvis udredes ved gensidig modregning. På den anden side kunne gensidige aftaler om underholdsbidrag i et tilfælde som det foreliggende ikke tillægges bindende virkning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Under hensyn hertil og til de foreliggende oplysninger om bidragsmyndighedernes sædvanlige praksis med hensyn til fastsættelsen af normalbidrag fandt landsskatteretten, at de omhandlede fradrag med rette var begrænset til normalbidragene.

Om modregning af krydsende bidrag, se F 1.1.

Bidrag, der efter pålæg i medfør af § 19 i lov om børns retsstilling udredes af en fader til et barn uden for ægteskab til dækning af udgifter ved fødslen og til moderens underhold omkring fødslen, kan ikke fratrækkes, da sådanne ydelser betragtes som bidrag til moderen (og ikke til barnet).

I lsr. 1965.69 nægtes en skattteyder fradragsret for et beløb, som han havde måttet udrede ifølge en kautionsforpligtelse for en søns underholdsbidrag til dennes uden for ægteskab fødte barn, jfr. lsr. 1966.66.

Beløb, som det i medfør af bistandslovens § 100 pålægges forældre at betale for deres børns ophold på døgninstitutioner for børn og unge, kan ikke fradrages, jfr. 1979.50 om et barn, som af det offentlige var blevet anbragt i privat døgnpleje, hvor forældrebetalingen heller ikke kunne fradrages.

1.4. Aftægts- og underholdsydelser .

Med hjemmel i LL § 14, stk.2-5, kan visse løbende underholds- og aftægtsydelser, der erlægges i henhold til en retlig bindende forpligtelse, fradrages ved indkomstopgørelsen. For personligt arbejde med f.eks. pleje og pasning af aftægtsnydere gives ikke fradrag.

1.4.1. Nye regler om begrænsning af fradragsretten .

Ligningslovens § 14, stk.2-5, er senest ændret ved lov nr. 199 af 18.maj 1982. Herefter kan løbende underholds- og aftægtsydelser fradrages ved indkomstopgørelsen efter følgende regler

1) Ydelser til personer og dødsboer.

Fradraget er begrænset til ialt 10.000 årligt.

For ægtefæller, der er samlevende i hele indkomståret, kan det samlede årlige fradrag for disse ydelser ikke overstige 10.000 kr. årligt. En eventuel nedsættelse til dette beløb foretages i den del af hver ægtefælles fradrag, der overstiger 5.000 kr.

Beløbsbegrænsningen gælder dog ikke for

a) Ydelser, som den skattepligtige er forpligtet til at udrede i form af hel eller delvis fribolig for nyderen. Disse ydelser kan fortsat fratrækkes fuldt ud.

b) Ydelser, som den skattepligtige er forpligtet til at udrede som led i en gensidigt bebyrdende aftale. Disse kan fratrækkes fuldt ud.

Om fribolig og aftægtsydelser, se nærmere nedenfor.

2) Ydelser til foreninger, stiftelser, fonde, selskaber m.v.

Der er fradragret uden beløbsberegning for ydelser der tilfalder foreninger, stiftelser, institutioner m.v., som for det pågældende indkomstår er godkendt i medfør af LL's § 8A, eller tilfalder her i landet hjemmehørende religiøse samfund eller frimenigheder. En fond til støtte af initiativer i kristent arbejde kan ikke sidestilles med et religiøst samfund i relation til LL § 14, stk. 3, idet der ved et religiøst samfund i denne forbindelse må forstås en personsammenslutning, der kommer i stand ved en række personers fælles virke, skd. 66.248.

For ensidigt påtagne forpligtelser over for andre foreninger m.v. end de nævnte er der slet ikke fradragsret.

Er forpligtelsen påtaget som led i en gensidigt bebyrdende aftale, er der fuld fradragsret (jfr. skd.62.249). Der er dog ikke fradragsret, såfremt yderen har forpligtet sig over for selvejende institutioner, stiftelser, fonde, m.v., som er stiftet af den skattepligtige eller dennes ægtefælle eller disses forældre eller livsarvinger, eller hvorover den nævnte personkreds har en bestemmende indflydelse. Stedbørn og plejebørn sidestilles med livsarvinger.

Reglerne om fradrag for ydelser til børn m.v. er uændrede, se F 1.4.3.

Ikrafttræden .

Reglerne ovenfor har virkning for ydelser betalt den 24.februar 1982 eller senere, hvad enten forpligtelsen er påtaget før eller efter denne dato.

Skematisk oversigt

Ydelse til: Ydelsens art: Ensidig Gensidig -------------------------------------------------------------------- Personer og dødsboer max. 10.000 kr. + fribolig: + - livsarvinger - - børnebørn max. 3.000 kr. pr. barnebarn (se F 1.4.3.) -------------------------------------------------------------------- LL § 8A-institutioner m.v. + + -------------------------------------------------------------------- Religiøse samfund og frimenigheder + + - hjemmehørende i udlandet - -------------------------------------------------------------------- Selskaber, institutioner, fonde m.v. - + - Selvejende institutioner m.v., stiftet eller behersket af familien - - -------------------------------------------------------------------- + = fuld fradragsret / - = ingen fradragsret

1.4.2. Betingelserne for fradrag - generelt .

Selv om mundtlige aftaler efter dansk ret er bindende, må det dog af bevismæssige grunde altid kræves, at der foreligger en skriftlig forpligtelseserklæring, som modtageren af tilsagnet også har underskrevet, eller som han dog bevisligt er gjort bekendt med indholdet af, jfr. VLD af 27. december 1979 (Skd.53.166).

En ensidig erklæring fra modtageren om, at han modtager bestemte ydelser, er ikke tilstrækkelig, lsr. 1973.61 og 1976.67.

Såfremt forpligtelsen går ud på at erlægge en bestemt sum (eller en bestemt naturalydelse) hvert år, skal yderen - for at opnå fradragsret - være forpligtet for en periode af ubestemt varighed (f.eks. yderens eller nyderens livstid). Forpligtelsen kan dog maksimeres til en forud fastsat periode, der normalt ikke må være kortere end 10 år.

Afdrag på en nærmere konkretiseret gældsforpligtelse kan ikke fradrages som løbende ydelser. Der er således ikke nogen fradragsret for løbende årlige ydelser, medmindre der indgår et usikkerhedsmoment med hensyn til totalydelsens størrelse.

Såfremt forpligtelsen består i en ubestemt ydelse, kan forpligtelsen påtages for en bestemt periode, der normalt ikke må være kortere end 10 år. I disse tilfælde kan også vælges en forpligtelsesperiode af ubestemt varighed.

Et procentmæssigt fastsat fradrag kan beregnes på grundlag af den fulde bruttoindkomst, den skattepligtige indkomst eller den samlede A-indkomst.

Som eksempler på forpligtelseserklæringer, der kan godkendes, kan nævnes

»Jeg forpligter mig til, så længe jeg lever, dog højst 10 år, at erlægge til N.N. 5.000 kr. årligt,» eller

»Jeg forpligter mig til i 10 år at erlægge til N.N. 10% af min skattepligtige indkomst.«

Når en forpligtelse er begrænset til et bestemt åremål, kan der ikke indrømmes fradrag for ydelser udover den fastsatte periode, medmindre der afgives en ny forpligtelseserklæring, der opfylder betingelserne (herunder også de tidsmæssige) for fradragsret for de pågældende ydelser.

Som det fremgår af det foranstående er der i princippet ikke fradragsret i henhold til en forpligtelseserklæring gående ud på, at der i en periode af 10 år udredes et bestemt årligt beløb, idet en sådan forpligtelse i realiteten må anses som afdragsvis betaling af en nærmere fikseret gæld. Men hvor der er tale om underholdsydelser til personer forudsættes forpligtelsen i almindelighed dog begrænset til kun at løbe i yderens eller modtagerens livstid, således at der under hensyn hertil vil være fradragsret.

Drejer det sig om studieunderstøttelser og understøttelser til ældre personer kan fradrag foretages, selv om den i erklæringen angivne ophørstermin for forpligtelsen må forventes at indtræffe inden for et kortere tidsrum end 10 år (f.eks. angivet som opnåelse af en bestemt eksamen, opnåelse af almindelig folkepensionsalder o.lign.), jfr. herved især UfR 1962.906, ØLD, hvor et fradrag for et studieunderstøttelsesbeløb med et forventeligt åremål af 6-8 år blev anerkendt. Efter denne dom gives der i praksis fradrag for studieunderstøttelser og understøttelser til ældre, medmindre det på forhånd må antages, at ydelsesperioden vil blive ganske kort (mindre end 5 år).

I et tilfælde, hvor en skatteyder havde forpligtet sig til at yde studieunderhold i en på forhånd nøje fikseret periode af 5 år og 5 måneder, blev fradraget nægtet, lsr. 1972.72, samt 1974.167. Med henvisning til den ovennævnte ØL-dom gav landsskatteretten i lsr. 1963.61 og 1964.68 fradrag for årlige ydelser til en moder og en svigermoder for tiden, indtil de kunne opnå folkepension (i begge tilfælde ca. 6 år).

Forbehold .

Forpligtelsen skal være af et vist klart indhold (lsr. 1973.62), men fradragsretten udelukkes ikke ved, at der tages forbehold om, at den forpligtede ikke skal yde bidrag i år, hvor hans indtægt er under et bestemt på forhånd fastsat beløb, og heller ikke ved, at forpligtelsen betinges af, at de nuværende regler om fradragsret for ydelserne ikke ophæves, jfr. f.eks. skd.24.72.

Der kan også tages forbehold med hensyn til modtagerens forhold, f.eks. bortfald af forpligtelsen, hvis modtageren gifter sig eller opnår indtægt eller formue af en på forhånd fastsat størrelse.

En skatteyder, der havde påtaget sig en forpligtelse til at udrede en løbende ydelse på indtil 3.000 kr. årligt, således at ydelsernes størrelse ensidigt blev fastsat af modtageren inden for det fastsatte maksimum, kunne fratrække de faktisk betalte beløb indtil 3.000 kr. pr. år.

Forpligtelsen må ikke ensidigt kunne bringes til ophør af den forpligtede. Har en person således påtaget sig en ydelse til en forening, må forpligtelsen ikke gøres betinget af fortsat medlemsskab af foreningen.

En skatteyder, der oppebar et årligt honorar på 3.000 kr. som kirkesanger, og som havde afgivet en erklæring om, at han, så længe han var kirkesanger, ville overlade honoraret til Ydre Mission, kunne ikke fratrække det afgivne beløb, idet den pågældende ensidigt kunne bringe forpligtelsen til ophør blot ved at opgive sin bibeskæftigelse som kirkesanger.

Der kan heller ikke foretages fradrag i henhold til en forpligtelseserklæring gående ud på, at man forpligter sig til at betale en procentdel af sin lønindtægt fra en bestemt stilling.

En forpligtelse til at betale et beløb svarende til det udbytte, der hvert år tilfalder yderen fra nogle bestemte aktier, berettiger ikke til fradrag, da yderen ensidigt kan frigøre sig for forpligtelsen ved at sælge aktierne.

En udenlandsk musikers forpligtelse til at yde 20% af nettolønnen som statslig afgift til hjemlandet »for arbejde og ophold i Danmark« blev ikke anset fradragsberettiget hverken i medfør af LL § 14, stk.2, eller SL § 6a, lsr. 1975.78.

Fribolig .

Hvis en lejekontrakts udformning og parternes forhold i øvrigt tyder på, at ejeren har givet et endeligt og bindende tilsagn om at yde delvis fribolig, omfattes ydelsen heraf af LL § 14, stk.2. Se således HD af 8. februar 1980 (Skd.53.168), hvor ejeren udlejede sin ejerlejlighed til sin svigermoder på vilkår, at lejekontrakten var uopsigelig i lejerens levetid. I lejekontrakten var i øvrigt anført, at lejeren var bekendt med, at lejligheden af familiemæssige grunde stilles til rådighed for hende på de i kontrakten anførte betingelser. Tilsvarende afgørelse foreligger i lsr. 1979.175.

En skatteyder havde forpligtet sig til at yde sin moder en løbende ydelse i form af, at han betalte halvdelen af udgifterne på den ejendom, som moderen boede i.

Begrebet fribolig forudsætter en naturalydelse og de pågældende beløb var derfor omfattet af LL § 14, stk. 4, hvorefter der kun kan fratrækkes højst 10.000 kr. årligt.

Aftægtsydelser .

Det er kun de faktisk afholdte udgifter i forbindelse med aftægtsydelser, der kan trækkes fra ved indkomstopgørelsen. At aftægtsmodtageren beskattes af en skønsmæssigt ansat højere værdi af den modtagne aftægt, er uden betydning for aftægtsyderens fradrag, jfr. lsr.1983.97, ligesom det er uden betydning, hvilken værdi aftægten er fastsat til ved en eventuel kapitalisering i skødet eller salgskontrakten, lsr.1984.66.

Aftægtsyderen skal principielt beskattes af en skønnet lejeværdi af den bolig, han stiller til rådighed for aftægtsmodtageren, men kan så fratrække et tilsvarende beløb, således at ejendomsregnskabets indtægtsside reelt udviser 0, hvorefter han på udgiftssiden har fradragsret for prioritetsrenter, ejendomsskatter osv., lsr.1984.65.

Modydelse .

I HD af 30. april 1984 (skd.70.576) havde skatteyderen påtaget sig en forpligtelse over for en sekterisk institution, hvoraf den pågældende var medlem. Institutionen ydede til gengæld skatteyderen fuldt ophold, kost og forplejning samt godtgørelse for diverse udgifter til skatteyderen og dennes familie. Uanset at familiens forbrug efter det oplyste havde været beskedent, fandtes der at bestå en sådan sammenhæng mellem de betydelige økonomiske forpligtelser, som ægtefællerne har påtaget sig, og de ydelser, som familien kunne modtage fra institutionen, at de i overensstemmelse med forpligtelseserklæringerne betalte løbende ydelser ikke kunne antages omfattet af LL § 14, stk. 2.

Hvis der ikke er grundlag for at anfægte forpligtelseserklæringen, skal de af skatteyderen eventuelt modtagne naturalydelser fra den institution m.v., som er berettiget til den løbende ydelse, under alle omstændigheder medregnes til den forpligtedes skattepligtige indkomst.

Samlevende .

En skatteyder fik ikke anerkendt fradrag for underholdsydelse til sin samleverske, idet der under de oplyste forhold, hvor parterne samlevede med fælles økonomi, ikke kunne antages at være sket en sådan effektiv udredelse af underholdsydelsen, at forpligtelsen til at udrede ydelsen kunne anses for omfattet af LL § 14, stk. 2, lsr. 1979.74, jfr. ØLD af 4. marts 1983 (skd. 67.393).

Gensidige forpligtelser .

I nogle tilfælde, hvor 2 forældrepar gensidig havde forpligtet sig til at betale det andet pars barn en ydelse, blev fradrag for ydelsen nægtet. Man anerkendte forsåvidt, at der var indgået en retlig forpligtelse, men nægtede fradrag med den begrundelse, at ordningen måtte anses for dikteret af ønsket om i strid med bestemmelsen i LL § 14, stk. 3 (nu stk.5), at opnå fradragsret for underhold til egne livsarvinger, ligesom der ikke var sket en effektiv udredelse af noget beløb i henhold til kontrakten, jfr. lsr. 1978.75.

Ikke arbejdskontrakter .

Forpligtelseserklæringen må ikke være et led i en arbejdskontrakt, således at der ved ordningen tilsigtes opnået fradragsret for en ellers ikke-fradragsberettiget, privat lønudgift. Således blev en skatteyder, der havde forpligtet sig til at yde en søster et ugentligt beløb for at passe og pleje moderen, der var invalid, nægtet fradragsret for de beløb, der var udredet i henhold til aftalen.

Ikke opfyldelse .

Hvis en forpligtelse ikke fuldt ud opfyldes, må det bero på en konkret bedømmelse, om ikke-opfyldelsen er udtryk for, at der i virkeligheden ikke eksisterer nogen forpligtelse.

Hvor dokumentation for erlæggelse af samtlige pligtige ydelser ikke kan fremvises af den skattepligtige, må fradrag i almindelighed ikke alene nægtes for de erlagte ydelser, men kontrakten må anses for ugyldig med den virkning, at fradrag heller ikke kan godkendes for underholdsydelser, der udredes i senere år, jfr. lsr. 1981.183 og 1982.171. Hvor den bidragspligtige må udsætte betalingen på grund af indtrufne uforudsete omstændigheder, såsom arbejdsløshed eller sygdom, bør fradrag dog anerkendes for de erlagte ydelser, såfremt det f.eks. ved fremlæggelse af korrespondance eller på anden måde sandsynliggøres, at forpligtelsen er en realitet.

At en forpligtelseserklæring ophæves med fremtidig virkning efter aftale mellem yderen og modtageren medfører ikke, at de tidligere års ansættelser skal forhøjes med de allerede erlagte beløb, medmindre den oprindelige erklæring må anses for at være indgået i omgåelseshensigt.

Kontrol med opfyldelsen .

Hvor en skatteyder har påtaget sig en pligt til at udrede en bestemt procentdel af sin indkomst som en løbende årlig ydelse til en person, forening eller et trossamfund, og rent faktisk betaler et a contobeløb i løbet af det indkomstår, hvis indkomstansættelse danner grundlag for beregningen af den endelige ydelse, kan han fratrække det faktisk betalte beløb, og vil så det følgende år kunne fratrække dels det i dette år betalte a contobeløb samt differencen vedrørende det foregående år, lsr. 1971.70.

Hvor en ydelse skal beregnes på denne måde, er det en forudsætning for fradrag, at den berettigede f.eks. gennem en skatteattest for yderen bliver gjort bekendt med beregningsgrundlaget.

Naturalydelser .

Har en skatteyder forpligtet sig til at yde en anden person visse naturalydelser som f.eks. fri bolig, frit ophold eller lignende, kan den pågældende fratrække sine udgifter i forbindelse med opfyldelse af forpligtelsen f.s.v. angår frit ophold og lign. dog kun inden for 10.000 kr.s grænsen, når der er tale om en ensidigt påtagen forpligtelse. Udgifter til fri bolig kan altid fradrages fuldt ud. Kan der ikke præsteres fyldestgørende regnskab for disse udgifter, må fradragets størrelse fastsættes skønsmæssigt, lsr. 1972.147.

Trossamfund .

Specielt vedrørende bidrag i henhold til forpligtelseserklæringer over for et religiøst samfund har landsskatteretten i en række kendelser statueret, at fradragsret for ydelser i henhold til erklæringerne ikke kunne godkendes, da det nævnte samfund ikke førte kontrol med overholdelsen af erklæringerne og i øvrigt intet foretog sig for at gennemtvinge inddrivelsen af bidrag over for medlemmerne, jfr. lsr. 1961.155, 1967.70, 1971.156 og 1979.174. Ligningsrådet har vedtaget, at fradrag for ydelser i henhold til forpligtelseserklæringer ikke fremtidig vil kunne påregnes godkendt, medmindre det over for ligningsmyndighederne kan godtgøres, at vedkommende berettigede i henhold til erklæringerne fører kontrol med erklæringernes overholdelse og i øvrigt om fornødent søger eventuelle restancer inddrevet ad retlig vej.

Fradragsretten må bortfalde for samtlige medlemmer af vedkommende samfund, såfremt samfundet undlader at inddrive eventuelle restancer i et sådant omfang, at forpligtelseserklæringerne som helhed må anses som nulliteter.

Et medlems udmeldelse af trossamfundet må på grund af disse samfunds særlige karakter medføre, at forpligtelsen i relation til skattereglerne bortfalder for fremtiden, jfr. ØLD af 14.sep. 1981 (9.afd. 151/1980) hvor landsretten fandt, at en skatteyders betaling af 10% af hans årlige indkomst havde en sådan sammenhæng med hans medlemsskab af det pågældende trossamfund, at forpligtelsen ikke burde kunne gøres gældende efter hans udmeldelse af samfundet.

Politiske partier m.v. .

Efter den i 1982 stedfundne ændring af LL § 14 gives der ikke fradrag, hvis den berettigede i henhold til forpligtelseserklæringen er et politisk parti og/eller et i den politiske debat deltagende dagblad, lsr. 1960.149 og 1963.62. Den omstændighed, at en person efter sit partis love er forpligtet til at afgive en del af de indtægter, han opnår i kraft af tillidshverv, som partiet har udpeget ham til, bevirker ikke, at han kan opnå fradrag for sådanne beløb. Landsskatteretten har fastslået, at ydelser til Støttefonden af 1. maj 1972, efter ordlyden af LL § 14, stk. 2, og den i praksis fastlagte fortolkning af bestemmelsen ikke er fradragsberettigede, idet bidragene ikke kan sidestilles med aftægts- eller underholdsydelser, lsr. 1980.80, og i lsr. 1980.79 nægtes fradragsret for bidrag til »Kristeligt Dagblad«. Ved ØLD (5. afd. 253/1964) af 11. juni 1965 er det fastslået, at institutionen »Moralsk oprustning« ikke kan sidestilles med et politisk parti, hvorfor ydelser til MO, der udredes i henhold til en forpligtelseserklæring, der i øvrigt kan godkendes, kan fratrækkes.

Kun betalte og forfaldne ydelser .

Det er en forudsætning for fradrag i henhold til en forpligtelseserklæring, at ydelserne både er forfaldne og betalte, lsr. 1972.147 og 1973.63.

1.4.3. Ydelser til børn m.v. .

Efter bestemmelsen i LL § 14, stk. 5, begrænses adgangen til at fradrage underholdsydelser. Der kan ikke godkendes fradrag, hvor den skattepligtige uden økonomisk vederlag (som gave eller arveforskud) har påtaget sig forpligtelsen til at udrede sådanne ydelser over for livsarvinger og disses ægtefæller (børn, børnebørn m.fl. og disses ægtefæller).

Tilsvarende kan renter af gæld ikke fratrækkes, når den skattepligtige har påtaget sig gælden som gave til børn eller børnebørn m.v. eller gælden er stiftet ved arveforskud til dem, jfr. § LL 17.

Et bidrag, som en skatteyder havde forpligtet sig til at betale til sin 16-årige sønnesøn i stedet for det barnet tilkommende underholdsbidrag fra skatteyderens søn, der emigrerede til Canada, kunne ikke fradrages ved indkomstopgørelsen, lsr. 1960.172.

Ydelser til stedbørn og -børnebørn samt plejebørn og -børnebørn og ydelser til afkoms ægtefælle sidestilles med ydelser til afkom.

Modydelse .

For at en modydelse skal kunne gøre ydelser i henhold til forpligtelseserklæringer over for afkom m.v. fradragsberettigede, må det kræves, at modydelsen erlægges samtidig med forpligtelsens stiftelse, jfr. lsr. 1962.57.

Har skatteyderen påtaget sig forpligtelsen mod delvis vederlag, godkendes fradrag for den del af ydelsen, der svarer til forholdet mellem på den ene side vederlaget, og på den anden side ydelsens kapitalværdi på tidspunktet for indgåelsen af forpligtelsen.

Renter af et pantebrev, som en fader udstedte til en datter til afløsning af en ham uden vederlag påtagen forpligtelse til ydelse af en årlig understøttelse til datteren kunne ikke fradrages ved faderens indkomstopgørelse.

En skatteyder kunne ikke fradrage renter på gældsbreve, der var udstedt i forbindelse med køb af aktier af skatteyderens forældre, der samtidig overdrog gældsbrevene til skatteyderens børn. Forholdet blev anset som en forpligtelse til løbende ydelser, der ifølge LL § 14, stk.5, ikke var fradragsberettigede.

Børnebørn .

LL § 14, stk. 5, indeholder en undtagelse fra reglerne om, at ydelser til afkom ikke kan fradrages, når yderen har påtaget sig forpligtelsen uden vederlag. Såfremt ydelsen tilkommer et barnebarn af den skattepligtige eller af den med ham samlevende ægtefælle, kan den fradrages i det omfang, den ikke overstiger 3.000 kr. årlig for hvert barnebarn. Fradragsret haves dog kun, hvis en af barnebarnets forældre eller begge dets forældre er afgået ved døden før indkomstårets begyndelse.

Der skal også i disse tilfælde foreligge en bindende forpligtelseserklæring.

Ydelser, der forfalder til betaling efter udgangen af det kalenderår, hvori barnebarnet fylder 18 år, kan ikke fradrages.

En skatteyder, der havde sin afdøde datters søn i pleje efter at have fået plejetilladelse, forpligtede sig, da barnet var 10 år gammelt, til at yde barnet 3.000 kr. om året. Landsskatteretten gav den pågældende medhold i, at hun kunne fratrække disse ydelser efter LL § 14, stk.5, idet denne bestemmelse om fradragsret for ydelser til børnebørn ikke fortrænges af at der samtidigt foreligger et plejeforhold. Den omstændighed, at ydelsen var erlagt gennem underhold i yderens hjem, udelukkede ikke fradragsret, lsr. 1965.61.

Når ydelserne ikke kan fradrages ved indkomstopgørelsen, kan der heller ikke ved formueopgørelsen ske fradrag af kapitalværdien af den løbende ydelse, jfr. LL § 21.

Bestemmelserne i § 14 berører ikke adgangen til at fradrage de i § 10 omhandlede underholdsbidrag til børn i anledning af faktisk adskillelse, separation og skilsmisse eller de i § 11 omhandlede underholdsbidrag til børn uden for ægteskab.

Selv om yderen ifølge foran nævnte bestemmelser ikke kan fradrage de ydelser, der udredes til børn m.fl., skal modtageren alligevel beskattes af de ydelser, der udredes i henhold til en sådan forpligtelse, jfr. bl.a. lsr. 1960.175 og 1981.182.

Udlån til børn - lån hos børn .

I lsr. 1980.98 ansås en fader for skattepligtig af en skønsmæssigt ansat renteindtægt af udlån af 100.000 kr. til en søn. Beløbet var ifølge gældsbrevsvilkårene rente- og afdragsfrit i ti år, hvorefter det skulle forrentes med en rente på 2% over diskontoen og afdrages med 5.000 kr. halvårligt.

Landsskatteretten fandt, at faderen ved at yde det nævnte lån reelt havde bortgivet det renteafkast, han ellers selv ville have oppebåret, og da en sådan løbende gaveydelse iflg. LL § 14, stk. 3 (nu stk.5), ikke er fradragsberettiget, blev han beskattet af dette renteafkast, der skønsmæssigt blev ansat til 8% p.a. af det udlånte beløb.

Afgørelsen blev indbragt landsretten, hvor kammeradvokaten tog bekræftende til genmæle, således at skatteyderen fik medhold i sin påstand om, at han ikke var skattepligtig af nogen anslået renteindtægt, VLD af 8.okt. 1980 (Skd.55.345). Hermed har man opretholdt hidtidig praksis, hvorefter den, der yder rentefri lån, normalt ikke skal beskattes af en anslået renteindtægt. Beskatning i sådanne tilfælde skal kun ske, når der er tale om fiktive transaktioner eller proformatilfælde.

I den omvendte situation, hvor der er spørgsmål om forældres gæld til mindreårige børn, er der af Vestre Landsret afsagt en dom af 21. marts 1980 (Skd 56.53). Skatteyderen i denne sag havde i forbindelse med køb af en landbrugsejendom lånt 100.000 kr. af sin svigerfader, der til sikkerhed for sit tilgodehavende fik tinglyst pantebrev i ejendommen på dette beløb, at forrente og afdrage på nærmere angivne vilkår. Svigerfaderen overdrog senere som gave pantebrevet til skatteyderens da to-årige datter. I begyndelsen blev pantebrevsydelserne alene noteret på en mellemregningskonto, men senere indsat på en særskilt bankbog på datterens navn, og der blev ikke i forbindelse med gavedispositionen truffet de i henhold til værgemålsreglerne foreskrevne foranstaltninger. Uanset dette opnåede skatteyder medhold i, at han var berettiget til fradrag for renteudgifterne i henhold til pantebrevet, idet retten fandt, at der påhvilede ham en retlig forpligtelse over for datteren i overensstemmelse med pantebrevets indhold, således at han var retlig forpligtet til at udrede renterne.

Fælles for de to situationer er, at der lægges vægt på, om der er tale om reelle skyldforhold eller ikke. I den førstnævnte sag var der udfærdiget et i formen korrekt gældsbrev, der indeholdt klare bestemmelser om, hvornår og hvorledes en afvikling af låneforholdet skulle finde sted, ligesom forholdets reelle karakter blev understreget af den omstændighed, at kreditor medtog sit tilgodehavende hos sin søn ved opgørelsen af sin skattepligtige formue. I den anden situation var forholdet det, at det måtte anses for ubestrideligt, at skatteyderen i kraft af det tinglyste pantebrev var forpligtet til at udrede renterne og ikke kunne unddrage sig dette, uden at ligningsmyndighederne ville blive opmærksomme på det. Mere formløse forhold bør næppe anerkendes, og en tilsidesættelse af værgemålsreglerne i sådanne tilfælde vil ofte være et indicium for, at der ikke er tale om et reelt skyldforhold.

Når det må antages, at der ikke foreligger reelle skyldforhold, kan beskatning hos forældrene komme på tale. Se således lsr. 1958.95, 1971.71, 1972.71 og 1973.157, hvor forældrene havde »udlånt« et pantebrev eller en obligationsbeholdning til deres studerende børn, der oppebar renteindtægterne. I alle tilfældene var forældrene skattepligtige af afkastet, selv om dette var overladt til børnene.

1.4.4. Ydelser til modtagere i udlandet .

Der kan også foretages fradrag for ydelser indtil 10.000 kr. årligt, der i henhold til en gyldig forpligtelseserklæring udredes til personer, der er bosiddende i udlandet. Udover at de ovenfor omtalte almindelige betingelser for fradrag skal være opfyldt, må der i sådanne tilfælde stilles visse yderligere krav som betingelse for fradrag, jfr. ØLD af 11. februar 1980 (Skd.54.225).

Rigtigheden af den eller de berettigedes underskrift samt vedkommendes identitet bør være bekræftet af en offentlig myndighed i den berettigedes hjemland.

Der må med passende mellemrum indkræves en leveattest for den berettigede, attesteret af en offentlig myndighed i vedkommende land.

Den forpligtede skal være myndig efter dansk lov for at kunne indgå en sådan forpligtelse, lsr. 1979.76 og 1982.64.

Der må endvidere kunne præsteres dokumentation - som hovedregel i original - fortrinsvis i form af bank- eller postkvitteringer for, at ydelserne faktisk er betalt. Der er dog ikke hjemmel til at afvise en behørig kvittering fra modtageren som dokumentation. Modtagerens underskrift på kvitteringen bør være attesteret af en offentlig myndighed i modtagerens land. Kvitteringer, der var underskrevet og dateret den 1. i hver måned af modtageren i Polen, blev ikke anset som tilstrækkeligt bevis for, at den omhandlede ydelse, der delvis var erlagt i naturalier, var udredet. Erklæringer, som modtageren efterfølgende udsteder om, at han har modtaget sit tilgodehavende ifølge understøttelseskontrakten, er normalt ikke tilstrækkelig dokumentation, se dog ØLD af 12.marts 1979 (skd.51.273).

Ved HD af 20. nov. 1980 (II 378/1979) blev en herboende gæstearbejder nægtet fradrag for underholdsydelser til moder og søster i Tyrkiet. Den pågældende havde i 1977 oprettet en egentlig forsørgelseskontrakt, mens der for tidligere år alene forelå udaterede erklæringer, hvori modtagerne og de stedlige tyrkiske myndigheder attesterede, at den pågældende årligt havde tilsendt slægtningene de omhandlede beløb. Yderen gjorde gældende, at der efter tyrkisk lov påhvilede ham forpligtelse til at forsørge moder og søster. Retten fandt imidlertid ikke, at de udredede beløb kunne anses for betalt til opfyldelse af en forpligtelse af en sådan ubetinget karakter, at forholdet berettigede til fradrag efter ligningslovens § 14, stk. 2. For 1977 og følgende indkomstår havde ligningsmyndighederne godkendt fradrag i henhold il den foreliggende forsørgelseskontrakt.

Landsskatteretten har i lsr. 1977.189 nægtet fradrag for større ydelse end 12.000 kr., uanset at der forelå en gyldig forsørgelseskontrakt lydende på 20.000 kr. om året samt dokumentation for ydelsernes betaling med det fulde beløb. Der blev lagt vægt på størrelsen af det privatforbrug, som selvangivelsen levnede plads til.

Selv om de formelle betingelser for fradrag er opfyldt, må dette nægtes i tilfælde, hvor de erlagte ydelser viser sig at komme den forpligtede selv til gode, lsr.1984.156.

Foreligger en forpligtelseserklæring på et andet sprog end dansk, norsk, svensk eller et af de europæiske hovedsprog, kan der forlanges en autoriseret oversættelse, eventuelt gennem en herværende diplomatisk repræsentation.

Foreligger der fyldestgørende dokumentation for opfyldelse af en gyldig forpligtelseserklæring, kan fradrag foretages, selv om den pågældende tillige er berettiget til fradrag for udgifter i anledning af dobbelt husførelse.

Den omstændighed, at en person ifølge udenlandsk lovgivning er forpligtet til at yde understøttelse til slægtninge m.fl., bevirker ikke, at ydelsen er fradragsberettiget. Der skal også i sådanne tilfælde foreligge en gyldig forpligtelseserklæring, lsr. 1957.159 og 1970.75.

Der kan ikke indrømmes fradrag for ydelser i henhold til en forpligtelseserklæring påtaget over for hustru eller børn.

2. Gaver til visse foreninger m.v.

Ligningslovens § 8A giver adgang til ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i et vist omfang at fratrække gaver, ydet til foreninger, stiftelser, institutioner m.v., hvis midler anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer.

Retten til fradrag er betinget af, at statsskattedirektoratet for det indkomstår, hvori gaven ydes, har godkendt den pågældende forening m.v. som berettiget til at modtage gaver, som kan fradrages ved indkomstopgørelsen. Andragender om godkendelse skal indgives til statsskattedirektoratet inden 1. oktober i det kalenderår, for hvilket godkendelse for første gang skal have virkning. Statsskattedirektoratet udsender årligt i februar-marts et cirkulære med fortegnelse over de godkendte foreninger.

Samlevende ægtefæller kan hver for sig fradrage de her omhandlede gaver.

Det er ikke alle gavebeløb, der ydes til sådanne foreninger, der kan fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Der skal for det første til hver enkelt forening, stiftelse m.v. i det pågældende indkomstår være ydet mindst 50 kr. Den enkelte gave behøver altså ikke at være på 50 kr., men der skal i alt være ydet mindst 50 kr. i løbet af året. Når denne betingelse er opfyldt, gives der fradrag for de beløb, hvormed de omhandlede gaver tilsammen overstiger 300 kr. (hidtil 100 kr.) i løbet af året, og det højeste fradrag, der kan opnås, er 1.000 kr.

Det er ikke nødvendigt, at gaven ydes i kontanter, f.eks. kan også værdien af et som gave ydet kunstværk fradrages, men værdiansættelsen af godet er underkastet ligningsmyndighedernes prøvelsesret.

Underskriveren af et gældsbrev i henhold til hvilket gaven skal afvikles over en kortere periode, skal fradrage gældsbrevets pålydende efter LL § 8A i det år, forpligtelsen stiftes. En gavegiver, der vil give en institution en gave på 3.000 kr. - at erlægge over 3 år - kan kun fratrække 1.000 kr. (1.300 kr. - 300 kr.) i det år, hvor forpligtelsen påtages, og intet de to følgende år.

Hvis han har gjort gaven betinget af, at han lever den 1. januar i hvert af de 3 år, kan han fratrække 700 kr. (1.000 kr. - 300 kr.) i hvert af de 3 indkomstår.

For at fradrag kan godkendes, skal skatteyderne indsende kvitteringer med selvangivelsen. Kvitteringen skal være udstedt af den godkendte forening eller af en repræsentant eller fuldmægtig for denne. En girokvittering er tilstrækkeligt bevis for erlæggelse af en af LL § 8A omfattet gaveydelse, såfremt indbetalingskortet på såvel kvitteringstalonen som modtagerkuponen er forsynet med den godkendte institutions påtegning om, at indbetalingerne er en af LL § 8A omfattet gaveydelse, og afsenders navn og adresse er anført på kvitteringstalonen.

En skatteyder, der havde indbetalt et gavebeløb til en landsforening, der var godkendt af finansministeren, med den udtrykkelige betingelse, at gaven skulle videregives til en lokalforening, der ikke var godkendt som gavemodtager, kunne ikke opnå fradrag efter § 8A, se lsr. 1969.108, hvorimod et af en giver i forbindelse med gaveindbetalingen fremsat ønske om, at gaven kommer en af ham udpeget lokalforening til gode, ikke betager ham fradragsretten.

En skatteyder, der i henhold til en forpligtelseserklæring havde udredet et beløb til en af de godkendte foreninger, kunne fratrække den del af beløbet, der oversteg det, han skulle udrede efter forpligtelseserklæringen, efter reglen i LL § 8A.

3. Renter

Efter SL § 6e kan renter af prioriteter og anden gæld fratrækkes ved indkomstopgørelsen. Fradrag for renter kan foretages, hvadenten renteudgiften vedrører erhvervsmæssig eller privat gæld.

Kun beløb, der er beregnet som en bestemt procentdel af den til enhver tid værende restgæld, kan fratrækkes som renteudgift, jfr. UfR 1960.589H samt lsr. 1971.65. I modsætning hertil står f.eks. et beløb, der er beregnet som en vis procent af den del af en købesum, som ikke erlægges kontant (afbetalings- eller finansieringstillæg, se F 3.2) samt andre beløb, der beregnes på andet grundlag end en eksisterende gældsforpligtelse.

Om provisioner og kreditafgifter gælder der dog særlige regler ifølge LL § 8, stk.3, se F 3.3.

3.1. Betingelser for rentefradrag .

3.1.1. Retlig forpligtelse .

Det er en betingelse for fradrag, at der består en retlig bindende forpligtelse til at betale renten, lsr. 1939.73 og 1955.76.

I lsr. 1975.176 fandt landsskatteretten ikke et rentekrav dokumenteret i en sådan form, som man »under hensyntagen til det nære slægtsskabsforhold mellem parterne« måtte kræve, jfr. tilsvarende lsr. 1983.150. Se tillige lsr. 1976.162 hvor rentefradrag ikke blev godkendt, da det ikke ansås for godtgjort, at der havde været en juridisk forpligtelse til tilbagebetaling og forrentning af et lån fra fader til søn (jfr. tilsvarende lsr. 1978.200 og 201). Det ansås heller ikke for godtgjort, at der havde været en aftale om rentesatsen og renteberegningen samt om forfaldstiden.

Fradrag for renteudgifter godkendtes heller ikke i et tilfælde, hvor der blev optaget lån til finansiering af ombygning af en ejendom, som ejedes af skatteyderens moder. Låneoptagelsen skete formelt i moderens navn og med ejendommen som pantsikring, medens det var aftalt, at sønnen skulle betale alle ydelser vedrørende lånene samt stigningen i ejendomsudgifterne. Landsskatteretten fandt, at sønnen ikke kunne anses som skyldner, og at betaling af ydelserne havde karakter af en ikke fradragsberettiget boligudgift, lsr.1975.175.

Hvor gennemførelse af et rentekrav i det væsentligste beror på skyldnerens egen afgørelse, kan der ikke godkendes fradrag for renter, UfR 1963.734H samt lsr.1982.74.

I et tilfælde hvor en skatteyder for at nedbringe sin kassekredit lånte et beløb af sin datter, var der aftalt en forrentning på 25% p.a. Man fandt forrentningen unormalt høj, og samtidig fandt man, at der i en vis udstrækning forelå en ikke fradragsberettiget understøttelse fra faderen til datteren. Skatteyderen kunne derfor kun anses berettiget til at fradrage 12% p.a. af lånet svarende til den renteudgift, der var sparet på hans kassekredit.

I VLD af 21. marts 1980 (Skd. 56.53) ansås en skatteyder for berettiget til fradrag for erlagte renter udredet til en mindreårig datter i henhold til et pantebrev, som han i 1970 i forbindelse med køb af en landejendom havde udstedt til sin svigerfar, og som denne ultimo 1973 havde gaveoverdraget til den nævnte datter. Det ansås for godtgjort, at der påhvilede ham en retlig forpligtelse til at udrede rentebeløbene til datteren i overensstemmelse med pantebrevets indhold, og disse var dermed fradragsberettigede, uanset at reglerne om udøvelse af værgemål muligt var tilsidesat, og uanset at rentebetalingen de første år var sket via en mellemregningskonto, og først senere indsat på bankkonto lydende på datterens navn.

3.1.2. Renten skal være forfalden .

Renten må som hovedregel være forfalden for at kunne bringes til fradrag, lsr. 1970.104, 1974.16 og 1980.90.

Ved afgørelsen af om et rentebeløb er forfaldent og dermed fradragsberettiget, eller om der på forhånd er givet henstand med rentebetalingen, således at forfaldstidspunktet anses for udskudt, kan der bl.a. lægges vægt på, om der skal beregnes rentes rente, lsr. 1978.196.

Forudforfaldne renter .

Forfalder renter for en længere periode f.eks. ved låneoptagelsen, kan kun renteudgifter, der vedrører det pågældende indkomstår, fratrækkes.

For renteaftaler, der er indgået indtil 14.marts 1984, kan forudforfaldne renter fradrages på det aftalte forfaldstidspunkt, såfremt forudbetalingen vedrører en periode på 1 år eller derunder.

Efter LL § 5, stk. 2, kan renteudgifter, som vedrører en længere periode end 6 måneder og som forfalder mere end 6 måneder før udløbet af perioden, ikke fradrages på det aftalte forfaldstidspunkt, men skal fordeles over den periode, renten vedrører.

Bestemmelsen medfører, at den enkelte skatteyder ved siden af lån, hvor renterne fradrages efter forfaldsprincippet, kan have andre lån, for hvilke rentefradraget fordeles over den periode, renten vedrører. Afgørende for, om renteudgifterne vedrørende et bestemt lån skal fradrages på den ene eller den anden måde, er vilkårene i den enkelte låneaftale.

Der opstilles to betingelser, som begge skal være opfyldt, for at fradraget for forudforfaldne renter skal fordeles efter § 5, stk. 2

1) at renterne vedrører en længere periode end 6 månder, og

2) forfalder mere end 6 måneder før udløbet af perioden.

LL § 5, stk. 2, har virkning for renter af gæld, der stiftes eller forlænges efter den 14.marts 1984, eller gæld, hvor de oprindeligt aftalte vilkår ændres efter denne dato.

Fordelingen af rentefradraget har ikke kun betydning for indkomstopgørelsen, men også for formueopgørelsen. Den del af en forudforfalden rente, der efter § 5, stk. 2, ikke kan fradrages i indkomsten i det år, indkomst- og formueansættelsen vedrører, men først i et senere indkomstår, skal medregnes som et aktiv i formueopgørelsen. Aktivets størrelse svarer til det rentebeløb, der kommer til fradrag i senere indkomstår.

Forfaldne renter kan fratrækkes, hvadenten de rent faktisk betales eller blot debiteres den pågældende konto.

Om eventuel periodisering af rentefradragene, se E 5.1.1.

En skatteyder blev anset for uberettiget til ved indkomstopgørelsen for indkomståret 1977 at foretage fradrag for renter med 3.712 kr. i forbindelse med to af ham pr. 2. december 1977 optagne kontantlån i en kreditforening.

Første ydelse på lånene forfaldt til betaling i juni termin 1978 med 28.455 kr., heraf rente og administrationsbidrag m.v. 28.286 kr. På den fremsendte terminsopkrævning for juni termin 1978 var angivet, at renter m.v. for indeværende kalenderår (1978) udgjorde 24.574 kr.

Skatteyderen var af den formening, at han for indkomståret 1977 var berettiget til fradrag for renter m.v. af de pågældende lån med et beløb af 3.712 kr. (28.286 kr. - 24.574 kr.).

Under sagens behandling havde kreditforeningen oplyst følgende

»Som det er landsskatteretten bekendt, skal debitor ved effektuering af kontantlån i november og december måned betale renten af obligationstilsvaret vedrørende kontantlånet fra effektueringsdagen til 1. januar, idet den første hele terminsydelse bliver den førstkommende juni-ydelse, der indeholder renten for perioden 1. januar til 30. juni.

Indtil 1. april 1977 blev rentetilsvaret vedrørende november og december måned opkrævet i forbindelse med lånets effektuering.

Fra og med 1. april 1977 udbetales kontantlånsprovenuet i effektueringsøjeblikket, og rentetilsvaret opkræves samtidig med første ordinære ydelse i juni måned.«

Da de omhandlede rentebeløb m.v. først var forfaldne til betaling i 1978, var skatteyderen ikke berettiget til ved indkomstopgørelsen for indkomståret 1977 at fradrage nogen del af de omhandlede terminsydelser, lsr.1980.198.

Anmeldte rentekrav i konkurs- og likviditationsboer for tiden efter likvidationens indtræden (efterstillede renter) kan først fradrages på betalingstidspunktet, VLD af 26. maj 1983 (5. afd. B 2757/1980).

Debitor ikke solvent .

Der kan ikke nægtes fradrag for forfaldne renter under henvisning til debitors manglende betalingsevne, jfr. SD-cirk.1981-6 og lsr.1981-192, medmindre det må antages, at kreditor reelt har opgivet fordringen eller at han indtil videre har givet henstand med rentebetalingen.

Efter en ny bestemmelse i LL § 5, stk. 7, som har virkning fra 15. marts 1984, kan renteudgifter dog først fratrækkes i det indkomstår, hvor betaling sker, såfremt renteudgifter vedrørende tidligere indkomstår endnu ikke er betalt ved udgangen af det indkomstår, indkomstopgørelsen vedrører. Det vil med andre ord sige, at ikke betalte renter kan fradrages, hvis den skattepligtige kun er i restance med renteudgifter for det aktuelle indkomstår.

Eksempel .

Indkomstår Rente Betaling Fradragsbeløb --------------------------------------------------------------------- 1984 12.000 0 12.000 1985 12.000 6.000 0 1986 12.000 18.000 24.000

Den skattepligtige opnår i 1984 (= stiftelsesåret) fradrag for den forfaldne rente, selv om der ikke er betalt noget beløb.

I 1985 betales 6.000 kr., som afskrives på restancen for 1984. Da der er en yderligere restance vedrørende 1984, udskydes fradragsretten i 1985, og den skattepligtige kan derfor ikke fradrage noget beløb i 1985.

I 1986 betales 18.000 kr., der dækker både restancen fra 1984 og 1985. Rentebeløbet, der forfaldt i 1985, kan derfor nu fradrages med 12.000 kr., og selv om ingen del af renten, der forfaldt i 1986 er betalt, kan renten fratrækkes fuldt ud, idet der ikke er restancer for tidligere år.

Indskrænkningen i fradragsretten gælder kun for det eller de lån, hvorpå der er restancer.

Renter til pengeinstitutter m.v. anses i denne forbindelse for betalt, såfremt rentetilskrivningen ikke medfører, at kreditten overstiger det aftalte maksimum. En kassekredits maksimum må bero på den indbyrdes aftale mellem den skattepligtige og pengeinstituttet. De renteudgifter, der debiteres en kassekredit ud over det aftalte maksimum, må som udgangspunkt anses for ikke betalt. Hvis kassekredittens maksimum efterfølgende forhøjes, kan renteudgifterne anses for betalt, såfremt de ligger inden for det nye maksimum. Der må i denne forbindelse lægges vægt på, hvad fordringshaverens kontoudtog udviser. Reglen om, at betaling i visse tilfælde anses at foreligge ved den blotte debitering på en kassekredit eller lignende, må anses som udtryk for, at kassekreditten tilsigter at give kontohaveren en betalingsmulighed. Såfremt en efterfølgende udvidelse af kreditten alene tilsigter at skabe dækning for pengeinstituttets rentedebitering og således ikke er udtryk for en reel udvidelse af kreditten, kan egentlig betaling dog ikke antages at foreligge.

Debitering af morarenter på en løbende kredit hos andre kreditorer, f.eks. en vareleverandør, kan ikke sidestilles med betaling, medmindre kreditten har vilkår, der kan sammenlignes med en kassekredit i et pengeinstitut.

Fradragsretten for ikke betalte renter skal ikke udskydes, hvis den skattepligtige kan godtgøre, at han ved udgangen af det indkomstår, indkomstopgørelsen vedrører, var i stand til at betale forfalden gæld eller stille betryggende sikkerhed herfor i sine aktiver. Omvendt udskydes altså fradragsretten til betalingstidspunktet, når den skattepligtige ikke kan godtgøre, at han kan opfylde sine gældsforpligtelser. Dette vil som udgangspunkt være tilfældet, hvis den skattepligtige f.eks. er erklæret konkurs eller har standset sine betalinger. Manglende evne til at opfylde gældsforpligtelserne vil også ofte foreligge, når der ved udlæg eller tvangsauktion ikke har kunnet opnås dækning hos den skattepligtige. Betingelsen for at udskyde fradragsretten må endvidere anses for opfyldt, når den skattepligtige erkender at være insolvent.

LL § 5, stk. 7, omtales nærmere i skd.cirk. af 21.nov. 1984 om ændringer i LL pkt.12-7.

3.1.3. Gælden skal påhvile skatteyderen .

Det er en forudsætning for fradrag, at renterne udredes af den, der er debitor i skyldforholdet. Til belysning af de herhenhørende spørgsmål foreligger en række afgørelser, hvor man nægter andelshavere fradrag for deres andel af renteudgifterne vedrørende en gæld, som påhviler selskabet som sådant, men som udredes af andelshaverne, lsr. 1958.56 (tiltrådt ved HD i UfR 1960.355) og ØLD af 17. maj 1967 (Skd.4.30).

Om andelsbolighaveres fradrag for rente af gæld til andelsboligforeningen henvises til SD-cirk.1982-2, der omtales i K 2.2.1.

I HD af 6. april 1979 (Skd.49.117) har højesteret anerkendt rentefradrag for de enkelte medlemmer i en grundejerforening for renteudgiften vedrørende et gældsforhold til grundejerforeningen. Foreningen havde optaget et byggemodningslån i en bank. Retten fandt, at der i henhold til foreningens vedtægter påhvilede de enkelte medlemmer en aktuel gæld over for foreningen med forpligtelse til at forrente den med den af banken over for foreningen krævede rentesats.

Tilsvarende fandtes lejeren af en byggegrund ved påtegning på lejekontrakten at have påtaget sig en konkretiseret gældsforpligtelse over for udlejeren til at overtage et på grunden tinglyst byggemodningslån, lsr. 1979.88.

En i en grundmodningsudgift inkluderet anlægsrente, der blev opkrævet over ejendomsskattebilletten, var ikke fradragsberettiget, da der ikke var tale om renter af en skatteyderen påhvilende gæld, men om en del af byggeudgiften, lsr. 1976.65.

Tilsvarende er en skatteyders betaling af byggemodningsudgifter i sin helhed anset for en del af hans samlede købesum for grunden, selv om byggeselskabet havde beregnet renter af hans og de øvrige grundkøberes andel af de samlede byggemodningsudgifter, lsr. 1981.90.

HD af 19.maj 1982 (skd.64.94): Udstykningsdeklaration tinglyst pantstiftende inden ejendommens erhvervelse til sikkerhed for bl.a. kloakbidrag bevirkede ikke, at det ca. 6 år senere ved Landvæsenskommissionens kendelse pålagte kloakbidrag kunne anses som en selvstændig, aktuel gældsforpligtelse, hvoraf renter kunne fradrages. Først ved Landvæsenskommissionens kendelse fik kommunen hjemmel til at opkræve de med kloakeringen forbundne anlægsudgifter, herunder påløbne renter.

Et medlem af en spilleklub med præmieobligationer kunne ikke foretage fradrag vedrørende renteudgifter og boksleje, idet klubbens lån og renteudgifterne påhvilede klubben og ikke medlemmet personligt, lsr. 1976.64.

Renter af et gavebeløb, ydet til et ufødt barnebarn, kunne ikke fratrækkes af gavegiveren, idet der var tale om en suspensiv betinget gæld, ØLD af 11. oktober 1978 (Skd.48.45).

Tvangsauktion .

De renteudgifter (og ejendomskatter), der er påløbet før auktionen kan ikke fratrækkes af auktionskøberen, idet sådanne ydelser - når de skal betales af erhververen - må anses for at være en del af anskaffelsessummen, jfr. HD af 6. september 1984 (skd.71.867).

En skatteyder, der ved anden tvangsauktion over en fast ejendom havde overtaget denne i overensstemmelse med sit under første tvangsauktion afgivne bud blev alene anset for berettiget til fradrag for renterne af prioritetsgælden fra tidspunktet for afholdelse af anden auktion, lsr. 1980.97.

En række personer genkøbte samlet på tvangsauktion en ejendom for at bevare de grunde, de hver for sig havde købt. Landsskatteretten fandt, at det var de enkelte personer, der havde erhvervet ejendommen - og ikke en »genkøbsforening« - og at de pågældende havde påtaget sig selvstændige gældsforpligtelser over for kreditorerne, hvorfor de blev anset for berettigede til individuelle rentefradrag, lsr. 1976.62.

I forbindelse med køb af fast ejendom eller løsøre i forældres (eller værgers) navn - men for den umyndige - opstår problemet om, hvem der kan foretage fradrag for renteudgifter og restgæld i de tilfælde, hvor købet sker på afbetaling. Hvis forældrene (værgen) og den umyndige i deres selvangivelser har »overført« formuegodet fra forældrene til den umyndige, må det anses for godtgjort, at der inter partes er truffet aftale (evt. stiltiende) om et videresalg til den umyndige på samme vilkår som værgens køb. Denne aftale kan lægges til grund ved ligningen. Det må dog som foran nævnt være en betingelse, at parterne har »forudsat« aftalen og forholdt i overensstemmelse dermed ved udfyldelsen af deres selvangivelser.

I forbindelse med bodeling ved skilsmisse blev halvdelen af skyldige renter af en gæld, som ægtemanden forud for separationen havde stiftet som følge af en kautionsforpligtelse, belastet hustruen ved boopgørelsen. Delingen af rentetilsvaret havde kun bodelsmæssig betydning, og hustruen kunne ikke ved indkomstopgørelsen fradrage de beregnede renter, lsr. 1977.185.

Et papirløst par drev en virksomhed, der tilhørte den kvindelige partner. Da gælden i virksomheden kun påhvilede hende, skulle hele rentefradraget foretages i hendes indkomst, skd.52.38.

Ejendomskøb .

I lsr. 1977.182 og 183 anses nogle påståede rentebeløb ved køb af ejendom som finansieringstillæg og dermed en ikke fradragsberettiget del af ejendommens anskaffelsessum.

Samme resultat kom man til i VLD af 3. marts 1980 (Skd. 55.311): En ingeniør indgik aftale med en ejendomshandler om opførelsen af et parcelhus på en grund, der tilhørte ejendomshandleren. I forbindelse med byggeriet blev der af sælgeren optaget et byggelån, som ingeniøren i henhold til aftalen skulle afholde udgifterne til, dog således, at endelig afregning først skulle ske efter endt prioritering af ejendommen. Ingeniøren overtog grunden og huset ved skøde af 10. september 1974 for 255.700 kr. og betalte herudover bl.a. de påløbne byggelånsrenter med i alt 28.918 kr.

Retten anså parternes aftale som en aftale om køb af et færdigt hus, hvis købesum var fastsat til kostprisen for såvel grund som bygninger med alle påløbne omkostninger, herunder de påløbne byggelånsrenter, som først blev betalt ved indfrielsen af byggelånet efter byggeriets afslutning, og derfor måtte betragtes som en del af købesummen for huset og ikke som renter af en ingeniøren over for banken eller ejendomshandleren påhvilende aktuel gældsforpligtelse.

En skatteyder blev dog anset for berettiget til fradrag af renterne af et byggelån, der var optaget i en anden persons navn, idet han over for den formelle låntager hæftede for alle med byggeriet forbundne omkostninger, herunder for renter af byggelånet, VLD af 18. oktober 1978 (Skd.51.272).

Ved kurssikring af ejerskiftelån er køberen i visse tilfælde forpligtet til at refundere sælgeren forskellen mellem kontantlånsrenten til kreditforeningen og den rente, som kan opnås af de deponerede beløb i et pengeinstitut. Køberen kan ikke fradrage denne udgift, da der ikke er tale om en renteudgift, men om en omkostningsgodtgørelse.

Ved ejendomsoverdragelser vil der i reglen foreligge en refusionsopgørelse, der med udgangspunkt i en bestemt skæringsdato fordeler prioritetsydelser, skatter m.v. mellem sælger og køber. Normalt vil skæringsdatoen ligge efter tidspunktet for aftalen om ejendomsoverdragelsen. I sådanne tilfælde vil refusionsopgørelsens fordeling af renteudgifterne normalt kunne lægges til grund for den skattemæssige opgørelse. En skatteyder er kun berettiget til at fradrage prioritetsrenter beregnet i forhold til den tid, hvori han har ejet ejendommen. Renteudgifter, der vedrører en længere periode forud for aftaledatoen og som ifølge aftale er betalt af køberen kan derfor ikke fradrages, men må anses som et tillæg til købesummen.

En ejendomshandel blev hævet, da køberen ikke kunne præstere den kontante udbetaling. Han måtte betale erstatning til sælgeren bl.a. for rentetab for perioden fra hans overtagelsesdag til den nye købers overtagelsesdag. Dette "rentebeløb" kunne ikke anses for renter af en ham påhvilende gæld, men måtte betragtes som en ikke-fradragsberettiget erstatning for ikke-opfyldelse, lsr.1980.200.

Et finansieringsselskabs krav på renter af en byggekredit til bygning af en trawler blev anset for fradragsberettiget for partrederne, uanset at trawleren aldrig blev færdiggjort eller leveret på grund af værftets konkurs, VLD af 18.feb. 1982 (8.afd. B 757/1980).

Renter af for sent indbetalt feriegodtkørelse til Ferie-Giro er fradragsberettigede.

Ifølge skd.39.291 er der fradragsret for renter, selv om midlerne til betalingen hidrører fra skattefri tilskud.

Rentebeløb betalt af økonomisk bistand ydet af den kommunale sociale forvaltning, kan fradrages, da det anses for uden betydning for fradragsretten, hvorfra skyldneren har fået midlerne til betalingen.

Det fremgår af formuleringen af SL § 6e, at der skal være tale om renter af gæld. En arving, som under behandlingen af et offentlig skiftet bo havde fået udbetalt forskud, og som under hensyn til arvingernes ligestilling ved bodelingen måtte forrente forskuddet, kunne ikke fratrække den beregnede rente, UfR 1970.8H.

Det godtgørelsesbeløb, som banker og sparekasser beregner sig ved udbetaling på anfordring af beløb indsat på konti med opsigelse, betragtes efter praksis som en reduktion af renteindtægten, lsr. 1966.147.

Den »renteudgift« en obligationskøber afholder (nemlig beregnet rente fra sidste forfaldstermin og indtil købsdagen) kan ikke fradrages i betalingsåret, men skal fragå i den renteindtægt, som køberen skal medregne for den følgende termin, når denne termin først ligger i det følgende år, lsr. 1964.74, og lsr. 1978.89, se E 5.1.1.

Derimod kan de rentebeløb, der ved kapitaludvidelse i aktieselskaber betales fra begyndelsen af det løbende regnskabsår til tegningsdagen for at kunne deltage på lige fod med de gamle aktionærer i vedkommende regnskabsårs udbyttefordeling, fratrækkes som en renteudgift i det indkomstår, i hvilket beløbet forfalder.

Kaution .

En kautionist kan kun fratrække den rente af en kautionsgæld, der påløber (og er forfalden), efter at kautionsforpligtelsen er blevet aktuel enten derved, at hoveddebitor (ved selvskyldnerkaution) ikke betaler rettidigt, eller (ved simpel kaution) derved, at hoveddebitors manglende betalingsevne er konstateret af kreditor, se losr. 1932.189. Derimod har kautionisten ikke fradragsret for den renteudgift, der påløber, indtil kautionsforpligtelsen på en af de to ovennævnte måder bliver aktuel.

Ejerskiftegebyr .

Ved ejerskifte (af en fast ejendom) erlægges i visse tilfælde et ejerskiftegebyr (f.eks. en procentdel af pantebrevets hovedstol eller restgæld) i stedet for ejerskifteafdrag. Et sådant gebyr anses indkomstskattepligtigt for pantekreditor, medens pantedebitor ikke kan fradrage det.

3.2. Finansierings- og afbetalingstillæg .

Faste finansieringstillæg og afbetalingstillæg betragtes ikke som fradragsberettigede renteudgifter, UfR 1960.589H. Se også ØLD af 11. nov. 1974 (9. afd. 97/1973), hvor der nægtes fradrag for en renteudgift, der i lånedokumentet fremstod som et kurstab, uagtet kurstabet faktisk var beregnet som 15% rente af den aktuelle gæld. Sådanne afbetalings- og finansieringstillæg kan derimod afskrives sammen med købesummen, hvor der er tale om køb af afskrivningsberettigede aktiver.

Et bilfirma solgte nye biler på en købekontrakt, hvorved køberne samtidig får tilbud om tilbagekøb efter 2 års ejertid til den oprindelige købspris. Købekontrakten indeholder følgende betingelser: Udbetaling: 20 pct. af købesummen og rente 3 pct. pr. måned.

Restkøbesum amortiseres ikke, men forfalder til betaling efter 24 måneder. Tilbagekøbsprisen er betinget af, at vognen ikke har kørt mere end 50.000 kilometer, samt at den indgåede købekontrakt ikke misligholdes eller indfries inden udløbet af kontrakten.

Den månedlige ydelse kan ikke fradrages som en renteudgift, men må betragtes som en lejeudgift, der er fradragsberettiget i det omfang, bilen anvendes erhvervsmæssigt.

Såfremt der af restkøbesummen skal betales rente af den til enhver tid værende restgæld, kan den senest ved indkomstårets udløb forfaldne rente fradrages, selv om den forlods beregnede rente er tillagt restkøbesummen og afdrages sammen med denne.

Danmarks automobilforhandlerforening har oprettet en standardkontrakt til brug ved salg af automobiler på afbetaling. Renterne er i kontrakten og i de finansierings- og rentetabeller, der på foreningens foranledning er opstillet, fastsat til en fast procent pr. måned af den til enhver tid værende restgæld, og den erlægges sammen med afdrag på restgælden med en fast månedlig ydelse. Det kan på grundlag af de nævnte tabeller ses, hvor stor en del af de i henhold til afbetalingskontrakten erlagte ydelser, der er afdrag, og hvor stor en del, der er renter. Renter efter disse kontrakter og tilsvarende andre kontrakter er fradragsberettigede ved indkomstopgørelsen.

3.3. Provisioner, låneafgifter og kautionsforsikringspræm ier .

I medfør af LL § 8, stk.3, kan løbende provisioner eller præmier for lån, som en skatteyder optager, fratrækkes ved indkomstopgørelsen. Løbende præmier for sikring af den skattepligtiges tilgodehavender samt præmier og lignende ydelser for kaution for den skattepligtiges gæld kan ligeledes fradrages.

Derimod kan stiftelsesprovisioner, engangspræmier og lignende engangsydelser for lån eller for sikring af tilgodehavender kun fratrækkes, dersom lånets løbetid ifølge låneaftalen er mindre end to år.

Stiftelsesprovision for et byggelån, som løb i 7-8 måneder, og ifølge aftalen med sparekassen skulle indfries snarest muligt efter byggeriets færdiggørelse ved optagelse af kreditforeningslån, blev anset for fradragsberettiget. Landsskatteretten lagde vægt på, at låneaftalen ikke kunne opfattes som noget tilsagn om lån ud over to år, lsr. 1974.168.

Stiftelsesprovisionen ved oprettelse af en kassekredit kan kun fradrages, når den konkrete afviklingsaftale lyder på en løbetid under to år, og dette gælder, selv om kassekreditkontrakten normalt indeholder en klausul om, at kreditor nårsomhelst, uanset aftalte afdrags- og nedskrivningsvilkår, kan forlange kreditten afviklet, jfr. lsr.1984.160. Er der ikke aftalt en afviklingsperiode, må der som udgangspunkt være en formodning for, at løbetiden er over 2 år.

Fradrag blev nægtet for stiftelsesprovisionen for et lån med en aftalt løbetid på fem år, uanset at det blev indfriet efter kun et års forløb, lsr. 1974.63. En efterfølgende forlængelse af lånets løbetid har ingen indflydelse på fradragsretten.

En stiftelsesprovision på 20 pct. vedrørende et lån i et bankierfirma oversteg væsentligt, hvad pengeinstitutter normalt ville beregne sig i stiftelsesprovision. Herefter godkendtes et fradrag på 4 pct. af hovedstolen, medens restbeløbet ansås for et ikke fradragsberettiget kurstab, lsr. 1981.80.

I henhold til en ny bestemmelsen i LL § 5, stk. 3, som har virkning fra 15. marts 1984, kan der i stiftelsesåret kun fratrækkes 2,5 pct. af lånets hovedstol. Overskydende stiftelsesprovision m.v. fordeles over den resterende låneperiode.

Eksempel .

Et lån på 100.000 kr. stiftes den 1. december 1984 med en løbetid på 16 måneder. Stiftelsesprovisionen udgør 4 pct. af hovedstolen, eller 4.000 kr. Den skattepligtige har kalenderårsregnskab.

I 1984 fradrages 2,5 pct. af hovedstolen på 100.000 kr. ....2.500 kr.

Det resterende beløb, der kan fradrages,udgør 1.500 kr., som fordeles over restløbetiden på 15 måneder således

1.500 x 12 i 1985 fradrages ----------..........1.200 kr. 15 1.500 x 3 I 1986 fradrages ----------.......... 300 kr. 15

Hvis løbende provisioner og præmier for lån, som den skattepligtige optager, og præmier og lignende løbende ydelser for kaution for den skattepligtiges gæld forfalder forud, skal disse efter LL § 5, stk. 2, fradrages på forfaldstidspunktet eller fordeles til fradrag over perioden efter samme regler, som gælder for forudforfaldne renter, se F 3.1.2.

Udgift til løbende præmier, der betales et forsikringsselskab eller et pengeinstitut for at yde en pantebrevsgaranti, er fradragsberettiget efter LL § 8, stk. 3.

Gebyr for oprettelse af en konto i et pengeinstitut er fradragsberettiget efter LL § 8, stk. 3.

Udgifter til stempel af lånedokumenter er ikke fradragsberettigede efter LL § 8, stk. 3, lsr. 1975.162, hvor det udtales, at fradrag ikke kan indrømmes for stempelafgift efter LL § 8, stk. 3, da denne bestemmelse må anses som et supplement til rentefradragsreglen i SL § 6e, og stempelafgift ikke kan sidestilles med renteudgifter.

Fradrag blev nægtet for gebyr vedrørende tinglysning, udfærdigelse af pantebrev og deklaration, prioriteringsassistance, påtegning på ejerpantebrev og besigtigelse af ejendom, da disse udgifter ikke var af en sådan karakter, som var forudsat henført til LL § 8, stk. 3, litra c, lsr.1984.161.

Det gebyr på 2 pct. af den forfaldne ydelse, dog mindst 50 kr., der ifølge pantebrevsformularen kan forlanges, når en ydelse ikke betales rettidigt, kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen, skd.34.267.

Det gebyr på f.eks 5 kr. pr. måned,der af nogle stormagasiner og kontosalgssammenslutninger opkræves hos kunderne, kan ikke fratrækkes i medfør af LL §8, stk.3, da gebyret, der er et fast månedligt beløb, ikke kan sidestilles med provision eller præmie for lån.

Ifølge lsr. 1979.80 kunne en formidlingsprovision, som et selskab betalte en bank for formidling af et lån til selskabet, ikke anses for fradragsberettiget, idet der var tale om en engangsydelse, der ikke kunne anses som en fradragsberettiget renteudgift, og som heller ikke var fradragsberettiget i henhold til LL § 8, stk.3, som stiftelsesprovision, da lånet havde en løbetid på over 2 år.

Der kan blive tale om fradrag for finansieringsudgifter udfra et almindeligt driftsomkostningssynspunkt, jfr. SL § 6a, men praksis synes her at være meget tilbageholdende. Se UfR 1972.234H, hvorefter der ikke fandtes at være en sådan forbindelse mellem præmieudgiften til en kautionsforsikring vedrørende et sparekasselån i en udlejningsejendom og ejendommens drift, at udgiften kunne anerkendes som fradragsberettiget driftsomkostning. Derimod blev der i lsr. 1972.81 givet fradrag for udgifter til kautions- og garantiforsikringer tegnet med henblik på opnåelse af kredittid hos henholdsvis toldvæsenet og en tobaksfabrik af henholdsvis et kvartals og 17 dages varighed.

Et finans- og investeringsselskab kunne i det år, hvor selskabet havde optaget et tyveårigt lån, fratrække de i den anledning afholdte udgifter til stiftelsesprovision og stempeludgifter. Selskabets formål var at købe, sælge og besidde pantebreve, jfr. skd. 50.224.

Et finansieringsselskab havde oprettet en kassekredit med det ene formål at finansiere købet af pantebreve. Da der var en sådan direkte forbindelse mellem den ved oprettelsen af kassekreditten betalte stiftelsesprovision og selskabets indtægtserhvervelse, kunne provisionen fratrækkes i medfør af SL § 6a, lsr. 1982.69.

Provisioner for bankgarantier er fradragsberettigede, såfremt der er tale om en løbende provision, medens bankgarantiprovision ikke kan fradrages ved indkomstopgørelsen, såfremt der er tale om en eengangsprovision, og lånets løbetid overstiger to år.

En bankgarantiprovision, der ikke er fradragsberettiget efter LL § 8, stk.3, vil kunne være fradragsberettiget som driftsudgift efter SL § 6a.

3.4. Særlige forhold .

3.4.1. Statsgaranterede studielån .

Renter af de statsgaranterede studielån hverken kan eller skal normalt fratrækkes i de år, de tilskrives hovedstolen, men først når beløbet er forfaldent, lsr. 1971.66 og SD-cirk. nr.514. Fradraget kan altså i almindelighed først foretages, når afviklingen af lånemellemværendet påbegyndes. Dette gælder dog ikke, når der mellem låntageren og pengeinstituttet ved lånets stiftelse eller efterfølgende indgås aftale om, at renten skal forfalde løbende.

Fradrag for de hovedstolen tilskrevne renter kan kun ske med de ved en aftale mellem pengeinstituttet og låntageren fastlagte tilbagebetalingsbeløb, når en sådan aftale foreligger ved indkomstårets eller gældsafviklingens begyndelse.

Når afvikling af lånemellemværendet begyndes, kan der mellem parterne træffes aftale om, hvorledes ydelserne skal fordele sig på renter og afdrag. Dette gælder også hvor afviklingen påbegyndes inden studiets afslutning.

I praksis forekommer forskellige aftaler om afviklingen af gælden

Aftale I: De månedlige ydelser anvendes først til nedbringelse af de renter, som er tilskrevet inden afviklingen er påbegyndt.

Aftale II: De månedlige ydelser anvendes først til nedbringelse af de renter, som er tilskrevet efter at afviklingen er påbegyndt, og derefter på de renter, som er tilskrevet inden afviklingen er påbegyndt.

Aftale III: De månedlige ydelser anvendes først til nedbringelse af de renter, som er tilskrevet efter at afviklingen er påbegyndt, og derefter forholdsmæssigt på de renter, som er tilskrevet inden afviklingen er påbegyndt, og afdrag på hovedstolen.

Hvis lånets afvikling påbegyndes uden fastsættelse af, hvordan ydelserne fordeler sig på renter og afdrag, skal ydelserne anses for at indeholde både renter og afdrag, jfr. lsr. 1974.62 og 1974.166. Fordelingen foretages efter forholdet mellem de i henstandsperioden tilskrevne renter og summen af hovedstol og disse renter. Herudover vil de i afviklingsperioden tilskrevne renter kunne fradrages i indkomstopgørelsen for rentetilskrivningsåret.

Renter, der tilskrives et studielån efter studiets afslutning, kan fradrages i tilskrivningsåret, selv om afviklingen ikke var - men skulle have været - påbegyndt, lsr.1981.92.

En studerende havde afbrudt sit studium i 1975. Lånet skulle i følge en indgået aftale først påbegyndes afviklet i 1981. For 1980 godkendtes fradrag for forfaldne, ikke betalte, men dokumenterede renter, lsr.1984.169.

Eksempler .

Det forudsættes, at der er givet henstand med lånets afvikling til 1. januar 1984, at hovedstolen (oprindeligt lån) er 10.000 kr., at tilskrevne renter indtil 1. januar 1983 er 5.000 kr., således at den samlede gæld er 15.000 kr. I 1984 indbetales f.eks. 4.500 kr. og tilskrives 2.000 kr. i renter.

--------------------------------------------------------------------- Aftale I Fradragsberettiget rente: Årets ydelse 4.500 kr. Tilskrevne renter 2.000 kr. Samlet fradrag for 1984 6.500 kr. --------------------------------------------------------------------- Aftale II Årets ydelse - tilskrevne renter 2.500 kr. Tilskrevne renter 2.000 kr. Samlet fradrag for 1983 4.500 kr. --------------------------------------------------------------------- Aftale III Fradragsberettiget rente: 5.000 ------ af ydelsen på 2.500 kr. 833 kr. 15.000 Tilskrevne renter 2.000 kr. Samlet fradrag for 1984 2.833 kr. --------------------------------------------------------------------- Uden aftale om fordeling Fradragsberettiget rente: 5.000 ------ af ydelsen på 4.500 kr. 1.500 kr. 15.000 Tilskrevne renter 2.000 kr. Samlet fradrag for 1984 3.500 kr. ---------------------------------------------------------------------

Disse metoder anvendes kun indtil de renter, som er tilskrevet inden afviklingens påbegyndelse, er afdraget.

I et tilfælde, hvor statskassen (Hypotekbanken) måtte indfri et nødlidende studielån, herunder et rentebeløb på 21.245 kr., kunne låntageren ikke fratrække det nævnte rentebeløb på 21.245 kr., men kun fratrække et beløb på 600 kr., som han det pågældende indkomstår havde betalt som renter til den nye kreditor Hypotekbanken i henhold til et med denne indgået forlig om afvikling af gælden, idet den omstændighed, at aftalen om tilbagebetalingen var indgået med Hypotekbanken ikke kunne bevirke, at låntageren var anderledes stillet, end han ville være, såfremt aftalen var indgået med det långivende pengeinstitut, jfr. lsr.1984.168.

Hypotekbanken .

Ved Hypotekbankens indfrielse af studielån betragtes den oprindelige hovedstol med tillæg af tilskrevne renter som ny hovedstol for Hypotekbanken. Renter til Hypotekbanken tilskrives ikke hovedstolen. Renterne, der har karakter af simpel rente, beregnes først, når der sker indbetaling. Renten er således først forfalden og dermed fradragsberettiget, når den indbetales.

Det indgår normalt som led i tilbagebetalingsaftalen, at indbetalinger først anvendes til dækning af incassoomkostninger, dernæst til dækning af renter til Hypotekbanken, og endelig til dækning af Hypotekbankens hovedstol.

Den del af indbetalinger til Hypotekbanken, som dækker afdrag på Hypotekbankens hovedstol, fordeles forholdsmæssigt mellem renter og afdrag efter forholdet mellem de før Hypotekbankens overtagelse påløbne renter og den oprindelige hovedstol. Den del af afdraget, som således kan henføres til renter, kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen, jfr. lsr.1984.168.

Renter, der er tilskrevet efter studiets afslutning, men inden Hypotekbankens overtagelse, kan fradrages på tilskrivningstidspunktet, jfr. ovennævnte lsr. 1981.92.

Eksempel .

Studium ophørt den 1.5.1983. Gælden overtages af Hypotekbanken den 1.1.1984 Hovedstol til oprindeligt pengeinstitut ............ 50.000 kr. Renter tilskrevet i studietiden indtil 1.5.1983 .... 45.000 kr. Renter tilskrevet i tiden 1.5-31.12-1983 ........... 5.000 kr. ----------- 100.00 kr. -----------

Der er umiddelbart fradragsret i 1983 for de 5.000 kr., der er tilskrevet efter studiets ophør 1.5.1983 og indtil Hypotekbankens overtagelse af gælden 1.1.1984.

I 1984 indbetaler skatteyder til Hypotekbanken i alt 15.000 kr., der af banken anvendes således

1.000 kr. afskrives på incassoomkostninger.

12.000 kr. bogføres som renter betalt til Hypotekbanken.

2.000 kr. anvendes til nedbringelse af Hypotekbankens hovedstol = (den overtagne gæld).

Der er fradragsret for de 12.000 kr. betalte renter til Hypotekbanken.

Derudover er der fradragsret for 50.000 af de 2.000 kr. = 1.000 kr. ------ 100.000

Opmærksomheden henledes på, at selv om der i brøkens tæller anvendes alle de overtagne renter (45.000 + 5.000), må fradragssaldoen højst nå op på 45.000 kr., da de jo allerede er givet fradrag for de 5.000 kr., der er tilskrevet efter studiets ophør.

Rentetilskud .

I henhold til lov nr. 292 af 9. juni 1983 om gældssanering af statsgaranterede studielån yder Statens Uddannelsesstøtte rentetilskud til personer med statsgaranterede studielån, når visse nærmere betingelser er opfyldt.

Tilskuddet udbetales ikke til tilskudsmodtagerne, men overføres direkte til deres studielånskonto i pengeinstituttet, der krediteres for tilskudsbeløbet.

Tilskuddet anvendes normalt til at dække ydelser, der forfalder i henhold til afviklingsaftale med det pågældende pengeinstitut, således at tilskudsmodtageren opnår en hel eller delvis betalingsfritagelse og dermed en likviditetslettelse.

Tilskuddet, som er indbetalt til pengeinstituttet, sidestilles skattemæssigt med ydelser, der betales direkte af låntageren til pengeinstituttet, dvs. at den fordeling af tilskud på renter og afdrag skal ske i overensstemmelse med den mellem pengeinstituttet og låntager indgåede aftale.

For låntagere, der har fået udsættelse med tilbagebetaling af studielånet, vil der normalt ikke foreligge en sådan aftale om fordeling af eventuelle ydelser på renter og afdrag. I disse tilfælde skal tilskuddet forlods anses medgået til dækning af de i studietiden påløbne renter. Beskatningen af tilskuddet sker således ved, at rentefradraget reduceres.

En skatteyder søgte om tilladelse til på selvangivelsen for indkomståret 1976 at fratrække samtlige tilskrevne, ikke betalte renter vedrørende statsgaranterede studielån, idet han anførte, at han ellers ikke ville få mulighed for at fratrække disse renteudgifter, da han pr. 1. august 1976 var fast bosat i Norge, og de norske skattemyndigheder ikke ville tillade fradrag efter samme regler som i Danmark. Ansøgningen kunne ikke imødekommes.

En studerende havde inden studiets afslutning indgået aftale med pengeinstituttet om at tilbagebetale et studielån med 250 kr. pr. md. Den pågældende fratrak herefter det i året indbetalte beløb, 2.250 kr. samt de i årets løb påløbne renter 12.975 kr., ialt 15.225 kr. Gælden på studielånet var ved indkomstårets begyndelse 99.777 kr. og ved afslutningen 123.751 kr. Der kunne ikke anses at være indgået en afviklingsaftale, når der i indkomståret var foretaget udbetalinger fra lånet, som oversteg afdragene på det samme lån. Den pågældende kunne herefter alene fratrække det faktisk indbetalte beløb, lsr.1984.82.

3.4.2. Lån fra Statens Uddannelsesstøtte .

Der findes to former for rentebærende statslån til uddannelsessøgende: Lån 1 og lån 4.

Lån 1 er ydet i støtteårene 1970/71 til og med 1974/75. Lån 1 er rentefrie i uddannelsestiden. Efter udløbet af den normale uddannelsestid forrentes lånet med diskontoen + 1 pct. Renten beregnes på grundlag af det til enhver tid skyldige beløb ved renteterminens udløb. Denne beregningsmetode indebærer således, at der sker en beregning af rentes-rente. Betaling af renter og afdrag påbegyndes normalt 1 år efter uddannelsens afslutning eller afbrydelse. Renter af lånet kan fradrages på forfaldstidspunktet, uanset om de er betalte.

Lån 4 er en ny type statslån, som er ydet første gang for støtteåret 1983/83. I studietiden forrentes lånet med 3 pct. under diskontoen. Efter uddannelsestidens ophør forrentes lånet med diskontoen + 1 pct. Der beregnes rentes-rente.

De i studietiden påløbne renter kan ikke fradrages i de år de tilskrives hovedstolen. Efter studiets ophør kan forfaldne renter, der tilskrives efter ophørstidspunktet, fradrages, uanset om de er betalte.

Såfremt et statslån (lån 1 eller 4) misligholdes som følge af f.eks. manglende betalinger af renter og afdrag, vil lånet blive opsagt. I følge praksis beregnes der kreditrente af hele det skyldige beløb, herunder tidligere tilskrevne, men ikke betalte renter, til og med 1 måned efter opsigelsestidspunktet. Herefter skal der betales morarenter af hele gælden. Disse morarenter er en simpel rente, som først kan fradrages på betalingstidspunktet.

3.4.3. Rente af statshusmandslån .

Statshusmænd, der svarer konjunkturbestemt rente af statslånet, og som i henhold til bestemmelserne i statshusmandsloven indbetaler differencen mellem den almindelige rente og den konjunkturbestemte rente for den forløbne lånetid (som hovedregel ved indfrielse af statslånet), kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage det således efterbetalte beløb.

Se endvidere lsr. 1968.145 om konvertering af statslånet, hvilket kan ske på sådanne vilkår, at differencebeløbet indestår rente- og afdragsfrit indtil ejerskifte eller misligholdelse. I disse tilfælde anses renterne ikke for forfaldne, hvorfor fradrag nægtes.

3.4.4. Styklånsprovision .

Den styklånsprovision, som en baissespekulant betaler vekselereren, kan ikke sidestilles med en renteudgift, men med den provision, der beregnes ved køb og salg, og altså som en omkostning, der skal tages i betragtning ved opgørelsen af spekulationsfortjenesten eller -tabet, lsr. 1958.116. Efter samme afgørelse nægtes fradrag for det beløb, som spekulanten må tilsvare til dækning af det udbytte, der falder på de lånte aktier, se også lsr. 1958.115.

3.4.5 Andelskasser .

Andelskasser er pengeinstitutter organiseret som selvstændigt skattepligtige foreninger og virker i henhold til lov om visse spare- og udlånsvirksomheder af 2.maj 1943 inden for lokalt afgrænsede områder.

Et medlem af en andelskasse er blevet nægtet fradragsret for renterne af et af ham optaget lån i andelskassen. Han havde udstedt et gældsbrev, der skulle forrentes og afdrages, men han modtog ikke noget låneprovenu. Som sikkerhed håndpantsatte han et indestående, som han samtidig med gældsbrevets oprettelse havde skaffet sig i andelskassen på den måde, at der i en kassebog blev krediteret ham et beløb svarende til gældsbrevets pålydende, men uden at han i denne forbindelse præsterede noget indskud. De efterhånden indløbne ydelser på gældsbrevet kunne af andelskassen efter ansøgning udlånes til samme eller til andre medlemmer. Da andelskassen til udlån kun disponerede over de fra medlemmerne modtagne gældsbrevsydelser, kunne det omhandlede lånearrangement ikke danne grundlag for noget rentefradrag, da beløbet måtte betragtes som et ikke fradragsberettiget indskud i andelskassen, lsr.1984.81.

Indekslån .

Spørgsmålet om fradragsret for ydelserne på indekslån omtales under E 5.3.1.1

3.5. Begrænsninger af rentefradragsretten .

3.5.1. Ligningslovens § 17 .

Ifølge bestemmelsen i LL § 17 kan renter af gæld ikke bringes til fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det omfang, hvori gældens påtagelse udgør en gave fra den skattepligtige til afkom (børn, børnebørn m.v., herunder adoptiv-, sted- og plejebørn m.v. samt disses ægtefæller), hvad enten modtageren er myndig eller umyndig.

Det samme gælder renter af gavegæld til fonds, legater eller lign., der helt eller delvis er oprettet til fordel for bestemte familier.

Bestemmelsen tager sigte på tilfælde, hvor den skattepligtige har ydet en gave (herunder arveforskud) ved, at han har udstedt et rentebærende gældsbrev med sig selv som debitor. Hvis et sådant gældsbrev er udstedt til afkom, kan de renter, som giveren udreder, ikke fradrages ved indkomstopgørelsen. Er der ydet et vederlag, der svarer til gældsbrevets værdi, kan renterne derimod fradrages. Dækker vederlaget kun en del af gældsbrevets værdi, kan en hertil svarende del af renterne fradrages.

Fradrag blev nægtet for renter af et pantebrev, som en fader udstedte til afløsning af en - uden vederlag - påtagen forpligtelse til at yde en årlig understøttelse til datteren.

Fradrag af renter for gavegæld nægtes, også hvor gælden er sikret ved et omsætteligt pantebrev. Når debitors afkom m.v. ikke længere er kreditor ifølge pantebrevet, kan renter fradrages på sædvanlig måde. Se endvidere lsr. 1968.146 (omgåelse) og VLD af 26.marts 1975 (Skd.37.161).

I Skd.29.166, var gældsbrevet ikke udstedt til udstederens afkom, men til udstederens broder, der senere videreoverdrog det til sin fader, der derefter overdrog det til sine børnebørn (herunder udstederens mindreårige børn) som gave. Under hensyn til at gældsforholdet havde en reel forretningsmæssig baggrund, at børnebørnene fik gældsbrevet til fri rådighed, og at rentenydelsen på gældsbrevet ikke havde sit udspring i en gavedisposition fra debitors side, fandt man ikke forholdet omfattet af begrænsningen i ligningslovens § 17, jfr. VLD af 21. marts 1980 (Skd.56.33) omtalt foran under F 3.1.1.

En bedstemoder udstedte 4 pantebreve med pant i den hende tilhørende ejendom og overdrog pantebrevene til sine 4 børnebørn. Bedstemoderen kunne ikke som debitor fradrage renterne vedrørende pantebrevene. Hvis bedstemoderen senere overdrager den pantsatte ejendom ved salg eller gave til sine 2 børn, der hver er far til 2 af børnebørnene, indtræder der fradragsret for renter af pantebrevene for børnebørnenes forældre ved det foretagne debitorskifte.

Bestemmelsen berører ikke modtagerens pligt til at svare indkomstskat af renterne (jfr. lsr. 1962.21) og heller ikke pligten til at svare gaveafgift.

Bestemmelsen er anvendt analogt på gavegæld til børn af en person, der lever sammen med giveren.

3.5.2. Ligningslovens § 18 .

Renter af lån, der optages mod sikkerhed i livsforsikringspolicer tegnet efter den 30.november 1939, kan kun bringes til fradrag ved indkomstopgørelsen for så vidt angår den rente, der vedrører den del af gælden, som overstiger forsikringens genkøbsværdi. Bestemmelsen kommer dog ikke til anvendelse på forsikringer, hvor præmiebetalingsperioden strækker sig over mindst 10 år, og hvis tilbagekøbsværdi ikke vilkårligt er forøget ved ekstraordinære præmieindskud. Fradrag for erlagte renter af nogle med sikkerhed i annuitetsforsikringer optagne lån kunne, da den aftalte præmiebetalingsperiode for alle forsikringerne oversteg 10 år, ikke nægtes med henvisning til bestemmelsen i LL § 18, stk. 2, uanset at præmiebetalingen for de omhandlede forsikringer, der var tegnet i 1968 og 1970, var ophørt med de i december 1971 forfaldne præmier, og forsikringerne var tilagekøbt i juli 1973, lsr. 1981.91.

3.5.3. Renter af skatter og af told- og forbrugsafgifter - Ligningslovens § 17A, stk. 1 .

Med virkning for renter, der påløber fra og med 1. januar 1976, er der i ligningslovens § 17A indsat følgende bestemmelse

»Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan udgifter til renter af skatter samt told- og forbrugsafgifter ikke fradrages, bortset fra renter ved henstand efter § 6 i lov om frigørelsesafgift m.v. af fast ejendom, § 11, stk.3 og 4, i lov om afgift af arv og gave, § 7B i lov om særlig indkomstskat m.v. og § 3, stk.4, i lov om opkrævning af indkomst- og formueskat for personer m.v. (Kildeskat) samt renter efter § 12, stk.4, i lov om kapitaltilførselsafgift«.

Bestemmelsen gælder således renter af alle skattearter (herunder også skatter pålignet dødsboer), bortset fra renter, der hidrører fra de nævnte henstandstilfælde. Disse er fradragsberettigede, uanset hvornår de er påløbet.

LL § 17A, stk. 2 Renter af lån til betaling af ejendomsskatter .

Renter af lån, der er ydet i henhold til lov om lån til betaling af ejendomsskatter for visse parcel- og rækkehuse og lov om lån til betaling af ejendomsskatter, kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst ifølge en ny bestemmelse i LL § 17A, stk. 2, som har virkning for lån, der ydes til betaling af ejendomsskatter m.v. vedrørende skatteåret 1983 og følgende skatteår, og tillige har virkning for renter fra og med 1.januar 1983 af lån ydet i henhold til lov om lån til betaling af ejendomsskatter for visse parcel- og rækkehuse i 1982 og tidligere.

Om fradragsret for renter vedrørende efterbetalings- og bødebeløb har skattedepartementet udtalt, at renter, der fra og med 1. januar 1976 påløber efterbetalingsbeløbet, ikke kan fradrages. Derimod er renter af bødebeløbet fortsat fradragsberettiget.

Renter vedrørende betaling for ydelser som vand, gas, el og lignende er fortsat fradragsberettigede.

I følge skd.63.340 kan renter afnorsk arveafgift fradrages.

Procenttillægget til restskat kan ikke fratrækkes.

Rentetillæg, der beregnes ved efterbeskatningen i medfør af investeringsfondslovens § 10, stk.2, af ikke anvendte henlæggelser, er fra og med 1.1.1976 ikke længere fradragsberettiget. Dette gælder også den del af renten, der kan henføres til perioden før 1.1.1976, når den retsstiftende kendsgerning (konkursen eller ophøret) indtræder efter 1.1.1976.

Skematisk oversigt

Morarenter m.v. .

Fradragsret: +

Ikke fradragsret: -

Afskrivninger, efterregulering efter afskrivningslovens § 29A -

A-skat, indeholdt af arbejdsgiver, KL § 63, stk.2 -

Arveafgift, arveafgiftslovens § 24 og § 33 -

Arveafgift, henstand efter arveafgiftslovens § 11, stk. 3 og 4 +

B-skat, KL § 63, stk. 1 og § 89 -

Ejendomsskatter, kom.ejendomsk. lov § 27 stk. 2 og lov om ejendomsskyld til staten § 10 -

Etableringskonto, efterbeskatning efter etableringskontolovens § 9, stk. 3 og § 11, stk. 2 -

Forbrugsafgifter -

Frigørelsesafgift, lov om frigørelsesafgift § 5 +

Frigørelsesafgift, henstand efter lov om frigørelsesafgift § 6, stk. 2 +

Gaveafgift, gaveafgiftslovens § 33, jfr. § 48, stk. 2 -

Gaveafgift, henstand efter arveafgiftslovens § 11, jfr. § 48, stk. 2 +

Grønland, henstand ved udrejse, KL § 3, stk. 4 +

Investeringsfonds, efterbeskatning efter investeringsfondslovens § 10, stk. 2 -

Kapitaltilførselsafgift, lov om kapitaltilførselsafgift § 12, stk. 1 -

Kapitaltilførselsafgift, henstand efter lov om kapitaltilførselsafgift § 12, stk. 4 +

Lejebindingsbeløb, afgift ved frigivelse, LL § 14C, stk. 3 -

Merværdiafgift, momslovens § 22, stk. 2 -

Pensionsordninger, afgift efter PL § 38 -

Pensionsordninger, tillægsskat efter PL § 48, stk. 5 -

Realrenteafgift, lov om realrenteafgift § 19 -

Restskat, KL § 63, stk. 1 -

Selskabsskat, SSL § 30, stk. 3 -

Særlig indkomstskat, KL § 63, stk. 1 -

Særlig indkomstskat, henstand ved genopførelse, jfr. LOSI § 7B +

Totalisatorafgift, lov om totalisatorafgift § 10, stk. 1 -

Udbytteskat, KL § 66, jfr. § 63, stk. 2 -

Rentegodtgørelse .

Skattepligt: +

Ikke skattepligt: -

Arveafgift, arveafgiftslovens § 33, stk. 5

Ejendomsskatter, kom.ejendomssk.lov § 29, stk. 4 +

Gaveafgift, arveafgiftslovens § 33, stk. 5, jfr. § 48, stk. 2

Kapitaltilførselsafgift, lov om kapitaltilførselsafgift § 12, stk. 3 +

Overskydende skat, KL § 23, stk. 3, § 62, stk. 4 og § 62A, stk. 3 -

Pensionsordninger, PL § 39, stk. 3 -

Selskabsskat, SSL § 30, stk. 4 -

Særlig indkomstskat, KL § 23, stk. 3 og § 62A, stk. 3 -

4. Udgifter til formueforvaltning

Litteratur

Ole Bjørn m.fl.: Lærebog i indkomstskat, 4.udg., s.224f. Helkett: Opgørelse af den skattepligtige indkomst 14. udg. s.302ff. RR 1959 s.31FF. Thøger Nielsen: Om driftsomkostninger og driftstab. Finn Thomsen: Fradrag for advokat- og revisoromkostninger. UfR 1979B, s.285.

I UfR 1942.278H er det statueret, at en skatteyder kan fradrage de med bestyrelsen af hans formue forbundne udgifter, hvorimod der ikke kan gives fradrag for udgifter til opstilling af regnskab over formuen eller affattelse af selvangivelsen, UfR 1960.780 og ØLD af 12.okt. 1984 (17.afd. 513/82) samt lsr.1983.79.

Udgift til administration af indtægter, der ikke er afkast af formue, er ikke fradragsberettiget, jfr. lsr. 1958.43.

Udgifter til boksleje og depotafgift kan fratrækkes, lsr. 1954.54 og 1947.164. Også gebyrer til banker m.v. for forvaltning af værdipapirer m.v. er fradragsberettiget. Dog kan der ikke foretages fradrag for sådanne gebyrer, når de forvaltede værdipapirer henhører under en kapitalopsparingsordning, jfr. afsnit I.

Gebyrer for rådgivning om omplacering af værdipapirer, samt gebyr for kontoudskrifter kan fratrækkes. Kurtage - omkostninger ved udførelse af handel med obligationer og aktier - er ikke selvstændig fradragsberettiget, men behandles henholdsvis som tillæg til købsprisen og som fradrag i salgssummen for værdipapirerne.

Gebyr for ID-kort, kundekort og checkhæfte, gebyrer vedrørende checks, kontantudbetalinger og kundekortudbetalinger og gebyrer for diverse pengeoverførsler er alene fradragsberettigede i det omfang, udgiften i medfør af SL § 6a kan anses som en driftsomkostning for en erhvervsdrivende.

Udgift til værge og lavværge er fradragsberettiget ved indkomstopgørelsen.

Udgift til advokat- og revisorbistand .

Udgift til advokat- og revisorbistand kan bringes til fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, såfremt bistanden vedrører erhvervelsen af indtægter, som skal medregnes, eller afholdelsen af udgifter, som kan fradrages ved indkomstopgørelsen.

Derimod kan udgifter, der vedrører rene formuedispositioner eller indtægtskilden ikke fratrækkes.

I overensstemmelse med ovenstående kan udgifter til advokatbistand vedrørende almindeligt forekommende forhold under en virksomheds drift, såsom inkasso af forretningsdebitorer, samt udgifter til revision af regnskab og opstilling af årsopgørelse fradrages ved indkomstopgørelsen.

Udgifter ved overdragelse af ejendom eller virksomhed kan fratrækkes i det omfang, fortjeneste eller tab i forbindelse hermed vedrører den skattepligtige indkomst. Ved overdragelse af en virksomhed vil der ofte blive tale om en forholdsmæssig fordeling på de aktiver, der indgår i handelen.

Udgifter til advokat- og revisorbistand er fradragsberettigede i det år, hvor der opstår en retlig forpligtelse til at afholde udgiften, dvs. det år, hvori arbejdet udføres og regning kan udskrives. Det kan dog også accepteres, at udgifter, der er afsat til færdiggørelse af årsregnskabet, fradrages i det indkomstår,udgiften vedrører. Der kan ikke vilkårligt skiftes princip fra år til år.

Skattesager .

Ved lov nr. 233 af 23. maj 1984 om omkostningsdækning af udgifter til sagkyndig bistand i skattesager er der gennemført ændrede regler for den skattemæssige behandling af udgifter til advokat- og revisorbistand m.v. i skattesager. Der henvises til bekendtgørelserne nr.417 og 418 af 15.aug. 1984 samt skd.cirk. af 14.aug. 1984.

De nye regler har virkning for bistandsudgifter, der afholdes den 1. juli 1984 eller senere. Udgifter, der afholdes før denne dato, behandles i overensstemmelse med den indtil da gældende fraragsret for udgifter til sagkyndig bistand i skattesager. Det er uden betydning for fradragsretten, om udgiften først betales efter den 1. juli 1984, når blot den kan anerkendes som afholdt før dette tidspunkt.

De gamle regler: Udgifter afholdt før 1.juli 1984 .

Udgifter til advokat- og revisorbistand m.v. i skattesager er fradragsberettigede, når de vedrører påklage af en afgørelse eller domstolsbehandling af en skattesag. Endvidere er der fradragsret for udgifter til sagkyndig bistand, som en skattepligtig har afholdt i anledning af en tilkendegivelse fra en ligningsmyndighed om indholdet af en påtænkt afgørelse eller ansættelse (f.eks. gennem en "agterskrivelse").

Tilsvarende gælder for udgifter til sagkyndig bistand i sager, der i medfør af statsskattedirektoratets revisionsbeføjelse forelægges en ligningsmyndighed til afgørelse. Udgifter afholdt som følge af en ligningsmyndigheds anmodning om dokumentation og supplerende oplysninger kan ligeledes fratrækkes.

Derimod kan udgifter til udfyldes af selvangivelsen ikke fratrækkes ved indkomstopgørelse, og udgifter, der har relation til idømmelse af bøder eller anden straf, kan heller ikke fratrækkes, jfr. SD-cirk. 1983.46.

Udgifter til sagkyndig bistand i sager, der vedrører formueskat, er fradragsberettigede.

Udgifter til sagkyndig bistand i sager om særlig indkomstskat og gaveafgift er ikke fradragsberettigede. Salærudgifter m.v. i forbindelse med en landsskatteretssag om fordelingen af ejendomsværdien mellem stuehus og den ørige ejendom er ikke anset for fradragsberettigede. Afgiften for bindende forhåndsbesked fra ligningsrådet er ikke fradragsberettiget.

I overensstemmelse med ovenstående er retsafgifter, der indgår i de fradragsberettigede bistandsudgifter, fradragsberettigede. Tilsvarende gælder for udgifter til udskrifter, befordring, porto, copialia, diverse tryk og foto til brug for retssagen samt udgifter til syn og skøn.

Bistandsyderens eventuelle rejseudgifter og andre direkte omkostninger i forbindelse med sagen er således fradragsberettigede.

Derimod er skatteyderens eventuelle egne rejseudgifter samt udgifter, der skal dække det tidsforbrug, som skatteyderen har haft i forbindelse med at føre sin egen sag, ikke fradragsberettigede.

Pålagte sagsomkostninger til modparten i skattesager er ikke fradragsberettigede.

De nye regler: Udgifter afholdt den 1. juli 1984 og senere .

Med de nye regler afskaffes fradragsretten for udgifter til sagkyndig bistand i skattesager, og i stedet refunderes betalte udgifter med 50 pct. af de afholdte og betalte udgifter for personer, og 40 pct. for selskaber og dødsboer. Det udbetalte beløb medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Fradragsretten er ophævet for bistandsudgifter, der afholdes fra det tidspunkt, hvor en skattemyndighed retter henvendelse til skatteyderen om dokumentation og supplerende oplysninger m.v. til de selvangivne oplysninger.

Bistandsudgifter, der afholdes som følge af skattemyndighedernes anmodning efter skattekontrollovens §§ 6, 8C og 8G om oplysninger til brug for ligningen af andre skatteydere skal fortsat skattemæssigt behandles efter reglerne om fradrag for driftsudgifter, jfr. SL § 6A.

Hvilke bistandsudgifter .

Bistandsudgifter dækkes, når de vedrører domstolsbehandling af et spørgsmål, der efter sin art kan indbringes for landsskatteretten. Dette gælder dog ikke for klagesager om vurdering af fast ejendom.

Udover advokat- og revisorhonorarer ydes der omkostningsdækning for retsafgifter, udgifter til syn og skøn samt udgifter, afholdt til sagkyndige erklæringer og andet bevismateriale. Den sagkyndige bistandsyders rejseudgifter vil ligeledes kunne indgå i det beløb, der ydes omkostingsdækning for.

Der ydes ikke dækning for udgifter, der godtgøres på anden måde. Det samme gælder moms, der kan fradrages som indgående moms. Der ydes ikke omkostningsdækning for sagsomkostninger (til staten), som retten pålægger en skatteyder at betale. Det samme gælder rettergangsbøder.

Såfremt der i skatteretssagen tillige indgår spørgsmål, der ikke er omfattet af ordningen om omkostningsdækning, skal der foretages en opdeling af såvel afholdte udgifter som eventuelt godtgjorte sagsomkostninger.

Hvem skal yde bistanden .

For at opnå omkostningsdækning skal bistanden være ydet af advokat, statsautoriseret eller registreret revisor, en konsulent i driftsøkonomi, jfr. § 4, stk. 1, nr. 6, i lov om tilskud til den landøkonomiske konsulentvirksomhed, et medlem af Dansk Revisor Union eller af personer, der kan ligestilles hermed.

Anmodning om omkostningsdækning skal indgives på et særligt skema til atmsskatteinspektoratet (i København og på Frederiksberg til skattedirektoratet).

Landsskatteretspraksis vedr. andre sager end skattesager - Fradrag godkendt .

Lsr. 1955.52 (udgifter til retssag vedrørende et varemærke), 1955.118 (delvis fradrag for udgifter i sag om bøde/konfiskationsbeløb og om dette beløbs forrentning) 1958.41 (advokatudgifter i anledning af en hos klageren ansat chaufførs lovovertrædelse, hvortil klageren intet kendskab havde) 1960.53 (advokatudgift til forhandlinger vedr. moratorieordning) 1960.140 (fradrag for procesudgifter vedr. et udnyttet varemærke, hvorimod der ikke kunne gives fradrag for den del af udgiften, der vedrørte et ikke udnyttet varemærke) 1961.40 (udgifter til erstatningssag mod kommune for driftstab som følge af oversvømmelse) 1962.34 (fradrag for udgift til en advokats rådgivende virksomhed vedr. klagerens interesser ved driften af et interessentskab) 1963.139 (læges procesudgifter i anledning af en mod hende rejst anklage for ulovlig svangerskabsafbrydelse) 1966.132 (advokatudgifter i en erstatningssag om flyvehavre i en købt landbrugsejendom) 1967.139 (retssagsudgifter vedr. en funktionærs krav på licensafgifter vedr. en af ham gjort opfindelse) 1971.48 (udgift til injuriesag) 1974.47 (udgift til revisor, da sygehuslæge som deltager i lægevagtordning var bogføringspligtig) 1975.155 (advokatudgifter vedr. lønkrav ved afskedigelse) 1976.152 (udgift til advokatbistand ved salg af en skibsanpart) 1976.153 (advokatudgift ved ophævelse af et interessentskab fordelt forholdsmæssigt på de af overdragelsesaftalen omfattede aktiver) 1978.1 (retssag vedr. mangler ved køb af maskine) 1979.1 (advokatudgifter vedr. afvikling af samarbejde med kollega) 1979.5 (revisionsudgift for udført regnskabsarbejde selv om indkomstopgørelsen havde beroet på indirekte opgørelse) 1980.1 (advokatbistand vedr. realisation af aktiver i betalingsstandsningsperioden) 1980.2 (procesudgifter i anledning af en erstatningssag vedr. opsigelse fra et honorarlønnet arbejde) 1983.76 (advokaudgifter vedr. en konkurrenceklausul, herunder omkostninger til modpartens advokat).

Fradrag nægtet .

Lsr.1955.64 (udgifter afholdt i sag vedr. afskedigelse - indtægtskilden) 1956.52 (incassoomkostninger vedr. et ikke-indkomstskattepligtigt beløb) 1957.141 (advokatudgifter for at undgå konkurs) 1958.42 (interessentskabskontrakt - indtægtskilden) 1960.52 (forhandlinger om bortforpagtning - omlægning af driften) 1960.139 (retssagsudgifter vedr. en rentenydelsesret) 1960.140 (ikke fradrag for den del af procesudgifter, der vedrørte klagerens ret til et ikke udnyttet varemærke) 1961.41 (vedr. indtjeningsevnen i en ubestemt årrække) 1961.128 (vedr. overenskomst om udbytte- og pensionsret) 1961.129 (ret til anvendelse af firmanavn) 1962.142 (vedr. en tjenestemands indplacering i en bestemt lønklasse) 1964.46 (selskabs udgift til juridisk assistance i anledning af mandatsvigssigtelse) 1965.46 (advokatudgifter vedr. ordningen af en virksomheds kapitalforhold og overskudsfordeling) 1965.47 (procesudgifter i en faderskabssag) 1965.131 (sagsomkostninger i en mod klageren rejst bedragerisag) 1966.47 (advokatudgifter vedr. oprettelse af forpagtningskontrakt, dog afskrivning af udgiften over forpagtningsperioden) 1966.131 (en kommunalrevisors udgift til advokat i anledning af en mod ham rejst straffesag for grov forsømmelighed) 1970.52 (udgift til advokatbistand i voldgiftssag vedr. krænkelse af konkurrenceklausul i interessentskabskontrakt) 1971.49 (udgift til advokatbistand i en disciplinærsag mod advokat) 1972.55 (udgifter vedr. voldgiftssag) 1974.49 (advokatudgift vedrørende retssag om varemærker) 1975.68 (advokat- og revisorudgift vedr. fusionsundersøgelser sidestillet med anlægsudgift) 1976.151 (omkostninger i anledning af retssag mod konkurrerende virksomhed for benyttelse af samme firmanavn) 1980.3 (udgift til advokatbistand ved afgørelse af spørgsmålet om beregningsgrundlaget for ventepenge og pension - i en længere ubestemt årrække) 1983.78 (bistandsudgifter i en retssag vedr. en kommanditists almindelige retsstilling i forhold til det forsikringsselskab, der havde kautioneret for et lån til kommanditselskabet).

Domspraksis .

UfR 1942.335H (Skandinavisk Grammophon). Et selskab kunne fratrække sine udgifter i anledning af en retssag angående selskabets ret til fortsat salg af nogle marconirør. UfR 1959.69H. Udgifter til advokat- og revisorbistand vedrørende sag, der var anlagt mod skatteyderens kompagnon i forbindelse med opløsning af interessentskab, ikke anset for fradragsberettigede.

UfR 1965.399H. Et selskab fik godkendt fradrag for udgifter til advokat og revisorbistand i en »Varebyttesag«, hvori selskabets direktør og prokurist havde vedtaget bøder og forpligtet sig og selskabet til udredelse af konfiskation. Da udgifterne delvis vedrørte tiltalen mod direktøren og prokuristen, og idet udgiften til politiets revisor ikke var fradragsberettiget, blev der dog kun indrømmet delvis fradrag.

Ved HD af 11. juni 1980 (Skd. 55.325) blev et aktieselskab anset berettiget til ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst at fradrage udgifterne til revisorbistand vedrørende vedtægtsændringer til opfyldelse af aktieselskabslovens krav, jfr. SD-cirkulære 1980-29.

Praksis i øvrigt .

Udgifter til advokatbistand ved ændring af skilsmisseoverenskomst kan ikke bringes til fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, se lsr. 1951.184 samt UfR 1970.238. Det samme gælder advokatudgifter i forbindelse med fastsættelse og ændring af underholdsbidrag.

Ved lsr. 1978.2 blev udgifter til udarbejdelse af interessents personlige regnskab ikke anset for fradragsberettiget, selv om regnskabet udgjorde en nødvendig del af firmaregnskabet for at dette kunne opfylde bogføringslovens krav og regnskabskravene i mindstekravsbekendtgørelsen.

Da lønmodtagerfradraget skal dække udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde, kan en efterfølgende afholdt udgift til indkrævning af et løntilgodehavende ikke anses omfattet af denne formulering, og den er derfor fradragsberettiget ved siden af lønmodtagerfradraget.

5. Udgifter til bod og bøder

Udgifter til bøder, som idømmes af det offentlige, anses ikke som fradragsberettigede driftsudgifter eller som fradragsberettigede driftstab (udslag af en med driften naturligt forbundet driftsrisiko). Dette gælder selvom der er en meget snæver forbindelse mellem den strafbare handling og erhvervsudøvelsen, lsr.1959.49 og 1961.44 samt ØLD af 9. dec. 1982 (skd.71.839"ostebøde" pålagt af landbrugsministeriet.

Bøder, idømt eller vedtaget for overtrædelser af færdselslovgivningen kan ikke fratrækkes, selvom de måtte være pådraget under erhvervsmæssig kørsel, lsr. 1971.150 (ikke fradrag for bøder for overlæs). Det forhold, at overtrædelse af parkeringsregler ikke medfører egentlig straf, men alene en parkeringsafgift, bevirker ikke, at sådanne parkeringsafgiftsbeløb kan fratrækkes, jfr. lsr.1980.137.

Hvor en arbejdsgiver betaler bøder, som er pålagt de ansatte i forbindelse med udførelsen af deres arbejde, kan han fratrække beløbene, der i relation til ham må anses som lønudgifter. Beløbet anses som A-indkomst for den ansatte, der ikke kan fradrage bøden.

Voldgiftsretten pålagde et aktieselskab at betale omkostninger samt erstatning og bod. Beløbet kunne ikke fratrækkes ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst, ØLD af 28.januar 1974. (U.f.R. 1974 s.435). Bøder pålagt af EF-kommissionen for krænkelse af konkurrenceloven kan ikke fratrækkes, skd.26.198.

Bøder idømt af britiske myndigheder for overtrædelse af et britisk forbud mod fiskeri i sperlingkassen kan fratrækkes, da afgørelsen senere er underkendt af en højere (international) retsinstans.

Bøde og konfiskation af fangstredskaber som følge af ulovligt fiskeri i norske farvande kunne ikke fratrækkes. lsr.1984.120.

Bod, der idømmes af faglige sammenslutninger kan normalt ikke fratrækkes, lsr. 1966.133. Se lsr. 1975.161 hvor et beløb, som en arbejdsgiver indbetalte til en fagforening for overenskomstbrud, ikke blev anset fradragsberettiget. Modsat blev et A/S anset for berettiget til at fratrække 10.000 kr., som var betalt til de respektive fagforbund som led i en forligsmæssig bilæggelse af en arbejdsstandsning på selskabets virksomhed. Arbejdsretten havde kendt arbejdsnedlæggelsen for overenskomststridig og selskabet havde ikke foretaget noget overenskomststridigt, lsr. 1979.3.

En vognmand havde indgået et forlig om betaling af en bod på 20.000 kr. til et fagforbund til afgørelse af en sag om ikke overenskomstmæssig løn til en chauffør. Fagforbundet udbetalte de 15.000 kr. til chaufføren. Boden blev i sin helhed sidestillet med efterbetaling af for lidt betalt løn, og kunne såldes fradrages som en driftsomkostning, lsr. 1982.123.

Konfiskation af beskattet indkomst kan fradrages som indtægtstab uanset, at konfiskationen skyldes ulovlig virksomhed.

Konfiskation af enkelte aktiver giver normalt ikke adgang til fradrag, hvis ulovligheden er begået af ejeren.

1. Underholdsydelser

1.1. Bidrag i anledning af separation eller skilsmisse

1.2. Bidrag i anledning af faktisk samlivsophævelse

1.3. Bidrag til børn uden for ægteskab

1.4. Aftægts- og underholdsydelser

2. Gaver til visse foreninger m.v. (LL § 8A)

3. Renter

3.1. Betingelser for rentefradrag

3.2. Finansierings- og afbetalingstillæg

3.3. Provisioner, låneafgifter og kautionsforsikringspræmier

3.4. Særlige forhold, herunder studielån

3.5. Begrænsninger af rentefradragsretten

4. Udgifter til formueforvaltning

5. Udgifter til bod og bøder