Cirkulære om kontantværdiansættelse af overdragelsessummer efter afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven

Cirkulære om kontantværdiansættelse af overdragelsessummer efter afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven

1. I henhold til afskrivningslovens § 45 skal anskaffelses- og salgssummer samt godtgørelser og vederlag for aktiver omfattet af afskrivningsloven omregnes til kontantværdi.

Endvidere følger det af § 4 i lov om ejendomsavancebeskatning, jf. lovbekendtgørelse nr. 640 af 2/8 1997 med senere ændringer, at anskaffelses- og afståelsessummer efter ejendomsavancebeskatningsloven skal omregnes til kontantværdi.

Hidtil er de nærmere retningslinier for kontantomregning af anskaffelses- og afståelsessummer efter afskrivningsloven og ligningsloven blevet fastsat af skatteministeren i bekendtgørelse nr. 486 af 31/5 1994, mens retningslinierne for kontantværdiansættelse af overdragelsessummer efter ejendomsavancebeskatningsloven er blevet fastsat i bekendtgørelse nr. 667 af 13/7 1994.

Ved lov nr. 433 af 26/6 1998 om skattemæssige afskrivninger (afskrivningsloven) er skatteministerens hjemmel til at udstede regler om kontantomregning og regler om oplysningspligt ophævet. Derfor er bekendtgørelse nr. 486 af 31. maj 1994 om kontantværdiansættelse af overdragelsessummer efter afskrivningsloven og ligningsloven og om oplysningspligt efter afskrivningsloven bortfaldet. Tilsvarende er kapitel 1 i bekendtgørelse nr. 667 af 13/7 1994 om kontantomregning efter ejendomsavancebeskatningsloven bortfaldet.

I denne anvisning har Ligningsrådet fastsat vejledende retningslinier for omregning af de nævnte overdragelsessummer til kontantværdi.

I henhold til bekendtgørelse nr. 486 af 31/5 1994 har Told- og Skattestyrelsen udstedt tabeller, der har skullet anvendes ved opgørelse af overdragelsessummer for afskrivningsberettigede bygninger m.v. De samme tabeller er blevet anvendt som vejledende for fastsættelse af kursværdien for private pantebreve i forbindelse med avanceopgørelsen efter ejendomsavancebeskatningsloven, jf. § 4, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 667 af 13/7 1994. I medfør af § 5 i bekendtgørelse nr. 486 af 31/5 1994 har Told- og Skattestyrelsen endvidere udsendt en særlig tabel til brug for kontantværdiansættelse af overdragelsessummer for driftsmidler og skibe, ombygninger og særindretninger af lejede lokaler samt visse formuegoder, godtgørelser og vederlag.

De værdiansættelser, der er blevet fastsat i medfør af § 5 i bekendtgørelse nr. 486 af 31/5 1994, har i visse tilfælde afveget en del fra handelsværdien for de pågældende aktiver. I afskrivningsloven af 26/6 1998 er retsstillingen derfor blevet ændret således, at det nu alene fremgår af lovgivningen, at overdragelsessummerne for de pågældende aktiver skal omregnes til den kontante kursværdi, dvs. handelsværdi.

De nedenfor anførte retningslinier er udelukkende af vejledende karakter, idet også individuelle forhold skal indgå i vurderingen af en fordrings handelsværdi.

2. Anvendelsesområdet for cirkulæret

2.1. Cirkulæret omfatter retningslinier for kontantomregning af overdragelsessummer for følgende aktiver

a) Aktiver omfattet af afskrivningsloven, jf. denne lovs 45, stk. 1.

b) Fast ejendom, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 og 4.

3. Generelle bestemmelser

3.1. Omregning til kontantværdi sker ved at lægge den kontante del af overdragelsessummen, godtgørelsen eller vederlaget sammen med kursværdien af den resterende del af overdragelsessummen m.v.

3.2. Ved kontantomregning efter afskrivningsloven og ligningsloven skal der, når overdragelsen samtidig omfatter fast ejendom, driftsmidler eller goodwill m.v., foretages en fordeling af den kontantomregnede overdragelsessum mellem de afskrivningsberettigede bygninger m.v. og disse indbyrdes, den resterende del af ejendommen og de øvrige nævnte formuegoder. Fordelingen foretages med udgangspunkt i, hvad køber og sælger har aftalt i købsaftale, skøde eller på anden skriftlig måde, jf. afskrivningslovens § 45, stk. 2-4.

3.3. Ved kontantomregning efter ejendomsavancebeskatningsloven skal de beregnede beløb fordeles forholdsmæssigt i overensstemmelse med ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 6-8.

3.4. Omregning til kontantværdi sker efter kursværdien på overdragelsestidspunktet (anskaffelses- henholdsvis afståelsestidspunktet). Overdragelsestidspunktet er det tidspunkt, hvor der er indgået bindende aftale om overdragelse af aktivet.

Hvis det kan dokumenteres eller sandsynliggøres, at et aktiv er købt til markedspris for kontantkøb, og forrentning og vilkår i øvrigt ikke afviger fra markedsvilkårene for finansiering af den pågældende type aktiver, kan den aftalte pris umiddelbart danne grundlag for afskrivningerne.

3.5. For gæld, der kan indfries til kurs pari, vil kursen normalt kun ligge over 100, når dette tilsiges af fordringens forrentning sammenholdt med opsigelsesvarslets længde.

4. Kontantomregning af obligationsbaserede lån

4.1. Den ikke kontante del af overdragelsessummen omregnes til den kontante handelsværdi efter følgende retningslinier

a) Lån i fast ejendom eller skibe, der er ydet i form af børsnoterede obligationer, ansættes til børskursen.

b) Kontantlån, der er optaget i forbindelse med overdragelse af fast ejendom, og som modsvares af børsnoterede obligationer, ansættes til lånets pålydende. Er kontantlånet ikke optaget i forbindelse med overdragelsen, ansættes kursværdien til børskursen på de underliggende obligationer.

c) Anslået realkreditlån, der senere udbetales kontant, ansættes til den børskurs, der er gældende den dag, de underliggende obligationer sælges. Anslået realkreditlån, der senere overføres til låntagerens konto i Værdipapircentralen, ansættes til den kurs, der gælder den dag, obligationerne overføres.

4.2. Den børskurs, der anvendes efter pkt. 4.1., er alle handler-kursen kl. 17. Alle handler-kursen beregnes af Københavns Fondsbørs som et vejet gennemsnit af alle de handler, der indgår i alle handler-omsætningen på det i pkt. 3.4. nævnte tidspunkt, jf. dog pkt. 4.1., litra c. For så vidt angår obligationer, som er noteret på en fondsbørs i et land inden for EU/EØS eller på en børs, der er medlem eller associeret medlem af Federation Internationale des Bourses de Valeurs (FIBV), anvendes den kurs, hvortil obligationerne er noteret. Tilsvarende gælder for obligationer, der er optaget til offentlig notering på et andet marked, der er offentligt anerkendt, regelmæssigt arbejdende og åbent for offentligheden.

4.3. Realkreditlån, der ikke omfattes af pkt 4.1., skal kontantomregnes til den kurs, hvortil lånet på det aktuelle tidspunkt kan indfries i henhold til de indfrielsesvilkår, som gælder for det pågældende lån.

5. Kontantomregning af andre lån

Kontantværdien for fordringer og gæld, der ikke er omfattet af pkt. 4., værdiansættes efter et skøn under hensyntagen til de konkret foreliggende omstændigheder. Ved udøvelsen af skønnet skal der henses til fordringens forrentning, løbetid og sikkerhed, herunder eventuel pantesikkerhed og kaution samt skyldnerens formodede betalingsevne. Efter omstændighederne vil indhentede erklæringer fra sagkyndige kunne tillægges betydning.

Hvor der er tale om fordringer, for hvilke der eksisterer et egentligt marked, vil markedsprisen for den pågældende fordring skulle lægges til grund.

Overdragne lån optaget i FIH, skal kontantomregnes til den kurs, hvortil lånet på det aktuelle tidspunkt kan indfries i henhold til de indfrielsesvilkår, som gælder for de pågældende lån.

Hvis uafhængige parter med modsat rettede interesser aftaler en kursværdi, som begge parter benytter, vil denne kursværdi normalt blive lagt til grund.

Told- og Skattestyrelsen udgiver kvartalsvis et tabelmateriale, der er vejledende for ansættelsen af kursværdien af fordringer omfattet af dette afsnit. Tabelmaterialet indeholder forudsætningerne for de angivne kurser samt en beskrivelse af de forhold, der vil påvirke kurserne i opad- eller nedadgående retning.

Hvor der er tale om overdragelse mellem interesseforbundne parter, hvor den ene af parterne på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse har bestemmende indflydelse på den anden parts handlemåde, følger det af domspraksis, at kursansættelsen skal foretages under hensyntagen til den sikkerhed, der følger af interessefællesskabet. Højesteret har således i to domme, begge af 3/12 1984, refereret i Tidsskrift for Skatteret 1984, 582 og 586, godkendt, at skattemyndighederne ansatte to gældsbreve udstedt ved virksomhedsomdannelse til kurs 80. Højesteret udtalte, at skattemyndighederne ikke alene var bundet til at lade værdiansættelsen bero på de nærmere vilkår i gældsbrevet, men at det måtte tillægges afgørende betydning, at kreditor som følge af retsforholdets særlige karakter havde haft indgående kendskab til og indflydelse på selskabets forhold, og at gældsbrevet ikke var bestemt til omsætning.

Under hensyntagen til renteniveauet på overdragelsestidspunktet kan kursværdien overstige kurs 80.

Udlandslån med statslig kurssikring (K-lån) med fastsat lav rente i en periode, hvorefter gælden refinansieres ved optagelse af obligationslån, kursansættes den første periode efter reglerne i pkt. 5. Ved afståelse af bygningen efter den fastsatte periode anvendes reglerne i pkt. 4.

6. Særregler for inkonverterbare lån

Ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 4, indeholder en særregel for kontantomregning af inkonverterbare lån, som sælger har stiftet eller overtaget inden den 19. maj 1993. Særreglen omfatter både inkonverterbare obligationslån og inkonverterbare kontantlån. Den gælder alene for opgørelsen af sælgerens afståelsessum. Den gælder ikke ved opgørelsen af anskaffelsessummen ved købers videresalg.

Særreglerne betyder, at et inkonverterbart lån, der af sælger er stiftet eller overtaget inden den 19. maj 1993, medtages til den pålydende værdi af restgælden på det tinglyste lån, såfremt

1) kursen er 100 eller derunder ved stiftelsen, hhv. overtagelsen, og

2) kursen er 100 eller derover ved afståelsen af den faste ejendom.

Et lån anses for stiftet, når der er indgået et bindende låneforhold. Et lån i fast ejendom anses for overtaget på det tidspunkt, hvor der er indgået bindende aftale om erhvervelse af den faste ejendom.

Opgørelse af kursen ved stiftelse, overtagelse eller afståelse

A. Kontantlån

Et inkonverterbart kontantlån anses for at have kurs 100, såfremt restgælden og indfrielsesbeløbet er lige store. Hvis indfrielsesbeløbet overstiger restgælden (kursen på de underliggende obligationer er over 100), er kursen over 100.

Overtages et kontantlån, er indfrielsesbeløbet det beløb, hvortil lånet på overtagelsestidspunktet kan indfries i henhold til de indfrielsesvilkår, som gælder for lånet.

Kontantlån antages altid at have kurs 100 på stiftelsestidspunktet. Det gælder også lån, der er optaget i forbindelse med overdragelsen af en ejendom, når lånet indgår i købesummen med lånets pålydende.

B. Obligationslån

Overtages et obligationslån, er det obligationernes kurs på overtagelsestidspunktet, som skal bruges.

Stiftes et obligationslån, er kursen ved stiftelsen den samme som kursen på obligationerne, når disse udstedes, dvs. når obligationerne sælges eller overføres til låntagerens konto i Værdipapircentralen.

7. Andre bestemmelser

7.1. Hvis de skatteansættende myndigheder bliver opmærksomme på, at køber og sælger ikke anvender samme kurs, fastsætter myndighederne den kontante handelsværdi.

7.2. Brugs- , rente- og indtægtsnydelser medtages til den kapitaliserede værdi opgjort efter Skatteministeriets bekendtgørelse nr. 1068 af 18/12 1997 om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- eller indtægtsnydelser ved beregning af arve- og gaveafgift.

7.3. Ved overdragelse af et formuegode, hvorpå der hviler en forpligtelse som nævnt i pkt. 7.2., opgøres kapitalværdien efter ydelsens årlige værdi og kapitaliseringsfaktorerne på overdragelsestidspunktet.

8. Ikrafttræden

Cirkulæret har virkning fra og med indkomståret 1999.1) Der skal dog ikke ske kontantomregning af anskaffelsessummer m.v. for aktiver, der er anskaffet i indkomståret 1998 eller tidligere indkomstår, når anskaffelsessummen efter de hidtil gældende regler ikke skulle kontantomregnes.

1) I Told- og Skattestyrelsens egen fortløbende nummerrække har cirkulæret nr. 1998-32.

Told- og Skattestyrelsen, den 19. november 1998

Frantz Howitz

/Kim Lohse