Cirkulære om ophævelse af lov om særlig indkomstskat m.v. og ændring af forskellige skattelove og konkursloven

§ 4, stk. 1, i lov om særlig indkomstskat m.v. er overført til aktieavancebeskatningslovens § 9, stk. 2. Bestemmelsen fastslår, at erstatnings- og forsikringssummer sidestilles med salgssummer.

3.2. Gave og arveforskud

§ 4, stk. 2 og 3, og § 5 i lov om særlig indkomstskat m.v. er overført til § 9, stk. 1, i aktieavancebeskatningsloven. Bestemmelsen fastslår for det første, at overdragelse og erhvervelse ved gave eller arveforskud sidestilles med afståelse henholdsvis anskaffelse. For det andet er der i bestemmelsen fastsat regler for opgørelse af anskaffelses- og afståelsessummerne i forbindelse med overdragelse og erhvervelse ved gave og arveforskud. Anskaffelses- og afståelsessummen udgøres af den værdi, der er lagt til grund ved beregning af gaveafgift eller indkomstskat hos modtageren af gaven eller arveforskuddet. Er modtageren hverken indkomstskattepligtig eller gaveafgiftspligtig af gaven eller arveforskuddet, anvendes værdien i handel og vandel på tidspunktet for overdragelsen henholdsvis erhvervelsen af gaven eller arveforskuddet som anskaffelses- og afståelsessum.

4. Kildeskatteloven

4.1. Begrænset skattepligtige

§ 7 O, stk. 2, nr. 1, drejer sig om indtægt, der efter den pågældendes sædvanlige indkomstforhold er ekstraordinært stor, og som fremtræder som resultat af et opfinderarbejde eller et arbejde af litterær, kunstnerisk, videnskabelig eller lignende karakter.

Det beror på en konkret vurdering i det enkelte tilfælde med hensyn til, hvorvidt der er tale om en ekstraordinær stor indtægt. Bestemmelsen omfatter således ikke resultatet af et opfinderarbejde m.v., der har karakter af en professionel erhvervsvirksomhed.

I almindelighed tillades den del af den ekstraordinære indtægt, som overstiger 25 pct. af normalindtægten, beskattet efter reglen i § 7 O, stk. 2, nr. 1.

Ved normalindtægten forstås det foregående års skattepligtige indkomst, eventuelt under unormalt svingende indtægter et gennemsnit af f.eks. de 3 tidligere indkomstårs indtægter.

Er den skattepligtige indkomst i det aktuelle indkomstår, bortset fra engangsindtægten, lavere end den normale indkomst, fragår differencen almindeligvis i det beløb, der kan overføres til beskatning efter § 7 O, stk. 2, nr. 1. I det beløb, der kan overføres, fragår endvidere 25 pct. af normalindtægten.

Endelig er det en betingelse, at engangsindtægten har en vis størrelse. Efter praksis skal den udgøre mindst 15.000 kr.

Hvis f.eks. en skatteyder, der ikke er professionel forfatter, udover sin normallønindkomst på 250.000 kr., har haft en ekstraordinær forfatterindtægt på 100.000 kr. omfattet af § 7 O, stk. 2, nr. 1, i indkomståret 1996, kan den skattepligtige indkomst tillades opgjort således

Ekstraordinær indtægt efter § 7 O, stk. 2, nr. 1, 100.000 kr. Arbejdsmarkedsbidrag (7 pct.) 7.000 kr. Normalindtægt 250.000 kr. Heraf 25 pct. 62.500 kr. ----------- Rest 30.500 kr. Grundbeløb i 1996 10.200 kr. ----------- Rest 20.300 kr.

Heraf medregnes 85 pct. - 17.255 kr. - til beskatning i den personlige indkomst, mens 62.500 kr. medregnes fuldt ud ved opgørelsen af den personlige indkomst.

2.3.6.2. Dusører

§ 7 O, stk. 2, nr. 2, drejer sig om dusører og belønninger for fortjenstfuld handling, som det ikke hører til den pågældendes erhverv at udføre.

Visse belønninger af den omhandlede art, f.eks. Carnegiefondets belønninger for heltemodige handlinger, må dog anses for at være omfattet af bestemmelsen i § 7 O, stk. 1, nr. 1, se pkt. 2.3.2. ovenfor.

2.4. Ligningslovens § 7 P

Efter bestemmelsen i ligningslovens § 7 P beskattes skattepligtige personer af fortjenester på driftsmidler og skibe i forbindelse med virksomhedsophør og af genvundne afskrivninger på bygninger m.v. Anvendelsesområdet for ligningslovens § 7 P svarer til anvendelsesområdet for bestemmelserne i § 2, nr. 1 og 2, i den ophævede lov om særlig indkomstskat m.v.

Bestemmelsen omfatter for det første fortjeneste og tab ved afhændelse eller afståelse af maskiner, inventar og lign. driftsmidler, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt, eller skibe, når afhændelsen m.v. sker i forbindelse med afhændelsen m.v. af den pågældende virksomhed og fortjenesten eller tabet omfattes af bestemmelserne i afskrivningslovens § 6, og § 13, jf. § 6 (ligningslovens § 7 P, nr. 1).

For det andet omfatter bestemmelsen fortjeneste opgjort efter afskrivningslovens § 29 ved afståelse af bygninger og installationer samt dræningsanlæg, på hvilke der har været foretaget skattemæssige afskrivninger (ligningslovens § 7 P, nr. 2).

Efter ligningslovens § 7 P og § 19, stk. 2, 1. pkt., i lov nr. 313 af 17. maj 1995 om ophævelse af lov om særlig indkomstskat m.v. og ændring af forskellige skattelove og konkursloven skal skattepligtige personer alene medregne de i ligningslovens § 7 P omhandlede fortjenester, tab og genvundne afskrivninger med 85 pct. i indkomstårene 1996 og 1997 og med 90 pct. i indkomståret 1998 og efterfølgende indkomstår. Dette gælder også genvundne afskrivninger ved afståelse af ejendomme, hvor der er afskrevet efter reglerne om hjemfaldspligt eller bygninger på lejet grund.

De for personer således reducerede fortjenester, tab og genvundne afskrivninger, som omfattes af bestemmelsen i ligningslovens § 7 P, medregnes som hovedregel efter personskattelovens § 3 ved opgørelsen af den personlige indkomst.

De genvundne afskrivninger opgjort efter § 7 P anses også for en del af en virksomheds samlede erhvervsoverskud/underskud.

Det vil sige, at der når betingelserne i øvrigt er opfyldt, kan beregnes

- Henlæggelse til investeringsfonds af det samlede erhvervsoverskud, herunder genvundne afskrivninger m.v.

- overførsel til medarbejdende ægtefælle

- henlæggelse til konjunkturudligning, jf. § 22 b i virksomhedsskatteloven

- 2,5 pct. godtgørelse i henhold til lov nr. 893 af 21. december 1991 om godtgørelse vedrørende erhvervsvirksomheders udgifter til administration af skatter og afgifter.

Det vil endvidere sige, at genvundne afskrivninger indgår ved opgørelse af positiv personlig indkomst for selvstændige virksomheder, jf. § 22 a i virksomhedsskatteloven.

De reducerede fortjenester, tab og genvundne afskrivninger i virksomheder, der er omfattet af anpartsreglerne i personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, 12 og 13, skal dog medregnes ved opgørelsen af kapitalindkomsten. Det er i denne forbindelse afgørende, om virksomheden er omfattet af anpartsreglerne på det tidspunkt, hvor fortjenesterne, tabene eller de genvundne afskrivninger konstateres. Fortjenester, tab og genvundne afskrivninger kan således medregnes ved opgørelsen af kapitalindkomsten, selv om afskrivninger har været foretaget i den personlige indkomst, idet virksomheden først senere er blevet omfattet af anpartsreglerne. Omvendt betyder dette, at hvis en virksomhed ikke længere er omfattet af anpartsreglerne på afståelsestidspunktet, skal fortjenester, tab og genvundne afskrivninger medregnes ved opgørelsen af den personlige indkomst, selv om afskrivninger har været foretaget i kapitalindkomsten.

Genvundne afskrivninger på boliger m.v. med hjemfaldspligt og bygninger på lejet grund beskattes som personlig indkomst, selv om afskrivninger er fratrukket i kapitalindkomsten efter personskattelovens § 4, nr. 6.

Ophævelsen af § 2, nr. 1 og 2, i lov om særlig indkomstskat m.v. samt indføjelsen af § 7 P i ligningsloven har samtidig omfattet en række konsekvensændringer i afskrivningslovens § 6, stk. 1-3, § 26 A, stk. 6, § 29, stk. 1-2, § 29 A, stk. 1, stk. 3 og stk. 6, § 29 S, stk. 2, og § 43 A. Anvendelsesområdet for afskrivningslovens § 6 og § 13, jf. § 6, samt § 29 er ikke ændret i denne forbindelse. Ligningslovens § 7 P dækker således samme type indkomster og tab, som den ophævede lov om særlig indkomstskat m.v. § 2, nr. 1 og 2.

2.4.1 Driftsmidler m.v. og skibe

Ifølge afskrivningslovens § 6, stk. 1, kan der ikke afskrives på driftsmidlerne for det indkomstår, hvori afståelsen eller ophøret af virksomheden finder sted (ophørsåret). Opgørelsen af fortjeneste eller tab på driftsmidlerne skal ske samlet. Endvidere kan udgifter til anskaffelse af de småaktiver m.v., der er omfattet af afskrivningslovens § 3, stk. 1 og 2, udlejningsaktiver omfattet af § 3, stk. 7, og miljøforbedrende aktiver, der er omfattet af § 3 A, ikke fradrages ved indkomstopgørelsen for ophørsåret.

Hvis salgssummerne for de driftsmidler, der er afhændet i ophørsåret, er større end saldoværdien ved ophørsårets begyndelse med tillæg af beløb, der i ophørsåret er anvendt til nyanskaffelser, er forskelsbeløbet udtryk for en fortjeneste, der ifølge afskrivningslovens § 6, stk. 1, 3. pkt., medregnes i den skattepligtige indkomst. Hvis saldoen ved ophørsårets begyndelse er negativ, medregnes i den skattepligtige indkomst det beløb, hvormed salgssummerne med tillæg af et positivt beløb lig den negative saldo overstiger udgifterne til nyanskaffelser i ophørsåret.

Til salgssummerne medregnes ifølge afskrivningslovens § 6, stk. 2, også beløb, der indvindes ved salg af driftsmidler, hvis anskaffelsessummer i medfør af bestemmelserne i afskrivningslovens § 3, stk. 1, 2 og 7, og § 3 A, fuldt ud er bragt til fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomstår forud for ophørsåret. Hvis salgssummerne er mindre end saldoværdien ved ophørsårets begyndelse med tillæg af ophørsårets udgifter til nyanskaffelser, er forskelsbeløbet udtryk for et tab. Dette skal efter afskrivningslovens § 6, stk. 3, fradrages i den skattepligtige indkomst. Det samme gælder, hvis salgssummerne med tillæg af et til en eventuel negativ saldo ved ophørsårets begyndelse svarende positivt beløb er mindre end udgifterne til nyanskaffelser i ophørsåret.

Afskrivningslovens § 6 omhandler som omtalt ovenfor afskrivningsberettigede driftsmidler. Ved afskrivningslovens § 13 er reglen dog udvidet til også at finde anvendelse på erhvervsmæssigt benyttede skibe.

For skattepligtige personer finder ligningslovens § 7 P anvendelse på fortjenester og tab opgjort efter afskrivningslovens § 6 og § 13, jf. § 6. (Overdragelsessummerne (anskaffelses- og afståelsessum) skal omregnes til kontantværdi i henhold til bekendtgørelse nr. 486 af 31. maj 1994).

Er der efter afskrivningslovens § 6 (eller § 13, jf. § 6) konstateret en fortjeneste på eksempelvis 20.000 kr. i indkomståret 1996 ved afhændelse m.v. af driftsmidler i forbindelse med virksomhedsophør, skal der i medfør af § 19, stk. 2, i lov nr. 313 af 17. maj 1995 om ophævelse af lov om særlig indkomstskat m.v. og ændring af diverse skattelove og konkursloven alene medregnes 85 pct. af fortjenesten, d.v.s. 17.000 kr., ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Er fortjenesten på 20.000 kr. efter afskrivningslovens § 6 (eller § 13, jf. § 6) opnået i indkomståret 1998 skal 90 pct. af fortjenesten, d.v.s. 18.000 kr., medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

2.4.2. Afskrivningsberettigede bygninger m.v.

Afskrivningslovens § 29, stk. 1, indeholder regler om beskatningen ved salg af afskrivningsberettigede bygninger og særlige installationer i sådanne bygninger (»genvundne afskrivninger«). Reglerne går ud på, at fortjenesten, dog højst et beløb svarende til samtlige skattemæssige afskrivninger, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i ligningslovens § 7 P, nr. 2. Tab kan ikke fradrages.

I det følgende vises to eksempler på en opgørelse efter afskrivningslovens § 29 i indkomståret 1996 (salgssum og anskaffelsessum er kontantomregnet i henhold til bekendtgørelse nr. 486 af 31. maj 1994)

Eksempel 1

--------------------------------------------------------------------- Kr. Kr. --------------------------------------------------------------------- Salgssum for bygningen 800.000 Anskaffelsessum 1.000.000 Faktisk foretagne afskrivninger (6 pct. årligt i 5 år) 300.000 700.000 --------------------------------------------------------------------~ Fortjeneste 100.000 --------------------------------------------------------------------- Fortjeneste, der beskattes efter § 29, jf. ligningslovens § 7 P, nr. 2, 1. pkt. i lov nr. 313 af 17. maj 1995 om ophævelse af lov om særlig indkomstskat m.v. og ændring af forskellige skattelove og konkursloven, medregnes til indkomsten med 85 pct. 85 pct. af 100.000 85.000 --------------------------------------------------------------------- Eksempel 2 --------------------------------------------------------------------- Kr. Kr. --------------------------------------------------------------------- Salgssum for bygningen 1.500.000 Anskaffelsessum 1.000.000 Faktisk foretagne afskrivninger (6 pct. årligt i 5 år) 300.000 700.000 --------------------------------------------------------------------- Fortjeneste 800.000 --------------------------------------------------------------------- Beskatningen efter § 29, jf. ligningslovens § 7 P, nr. 2, omfatter dog kun et beløb svarende til de faktisk foretagene afskrivninger, og der medregnes 85 pct. til indkomsten 85 pct. af 300.000 255.000 ---------------------------------------------------------------------

2.5. Ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 2

Efter ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 2, medregnes fortjenester og tab på en række immaterielle aktiver ved indkomstopgørelsen.

Ved lov nr. 313 af 17. maj 1995 om ophævelse af lov om særlig indkomstskat m.v. og ændring af forskellige skattelove og konkursloven er affattelsen af bestemmelsen i § 16 E, stk. 1, nr. 2, ændret, således at den nævner såvel tidsbegrænsede som tidsubegrænsede rettigheder. I den tidligere affattelse af lovbestemmelsen var alene nævnt tidsbegrænsede rettigheder. Der er ved lovændringen dog blot tale om en præcisering af den gældende retstilstand, idet bestemmelsen i § 16 E, stk. 1, nr. 2, i hidtidig praksis er antaget også at omfatte tidsubegrænsede rettigheder.

Der henvises i øvrigt til pkt. 2.2. i cirkulære nr. 97 af 26. juni 1995 om beskatning af goodwill m.v.

2.6. Ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 6

I forbindelse med ophævelsen af lov om særlig indkomstskat m.v. er bestemmelsen i denne lovs § 2, nr. 15, overført til ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 6. Dette betyder, at afløsningssummerne omfattes af den skattepligtige indkomst. Vederlag for afløsning af pensionstilsagn, der ikke er afdækket i et pensionsinstitut, jf. ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 6, er som følge af lovændringen for skattepligtige personer omfattet af ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 4. Der henvises til pkt. 2.3.5. ovenfor.

I forbindelse med overflytningen er der foretaget en mindre ændring af bestemmelsens ordlyd. § 2, nr. 15, i lov om særlig indkomstskat m.v. angav, at der skulle ske beskatning ved afløsning af et pensionstilsagn, der ikke er omfattet af lov om tilsyn med pensionskasser. Dette er i praksis blevet forstået således, at bestemmelsen generelt omfatter de tilfælde, hvor ordningen ikke er afdækket i et pensionsinstitut. Reglen i ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 6, er udformet i overensstemmelse med denne forståelse. Herved er det tydeliggjort, at afløsning af såvel afdækkede som uafdækkede pensionstilsagn kommer til beskatning enten gennem reglerne i pensionsbeskatningsloven eller gennem reglen i ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 6.

2.6.1. Kontantomregning

Afløsning af pensionstilsagn efter ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 6, bliver gennem ændringen af ligningslovens § 16 E, stk. 6, kontantomregnet i lighed med de øvrige indkomster omfattet af ligningslovens § 16 E. Det er herefter den kontantomregnede afløsningssum, der beskattes hos modtageren, og det er den kontantomregnede afløsningssum, yderen kan afskrive på efter ligningslovens § 16 F, stk. 3.

2.6.2. Overgangsregel

For de i § 16 E, stk. 1, nr. 6, omhandlede ydelser, der er ydet inden begyndelsen af indkomståret 1996, foretages afskrivninger for den resterende periode på grundlag af den oprindelige anskaffelsessum uden kontantomregning med de i ligningslovens § 16 F indeholdte satser, jf. § 19, stk. 2, 2. pkt., i lov nr. 313 af 17. maj 1995 om ophævelse af lov om særlig indkomstskat m.v. og ændring af forskellige skattelove og konkursloven.

2.7. Ligningslovens § 16 F, stk. 3

Ændringen af ligningslovens § 16 F, stk. 3, består i en overflytning af bestemmelsen i lov om særlig indkomstskat m.v. § 15. Lov om særlig indkomstskat m.v. § 15 omhandlede afskrivning på afløsningssummer, der var omfattet af samme lovs § 2, nr. 15. Det vil sige de beløb, som nu er omfattet af § 16 E, stk. 1, nr. 6, i ligningsloven, se pkt. 2.6. ovenfor. Bortset fra at afskrivningsgrundlaget i lighed med de øvrige beløb, som afskrives efter ligningslovens § 16 F, stk. 3, skal kontantomregnes efter den foreslåede ændring af ligningslovens § 16 E, stk. 6, ændres afskrivningsreglerne ikke ved overflytningen.

Der henvises i øvrigt til afsnit 3.3. i cirkulære nr. 97 af 26. juni 1995 om beskatning af goodwill m.v.

2.8. Ligningslovens § 16 G

Bestemmelsen vedrører beløb, der ved afløsning eller bortfald af pensionsordninger tilfalder arbejdsgiveren, når denne i sin skattepligtige indkomst har fradraget de betalte tilskud til ordningen. Bestemmelsen omfatter således både beløb fra pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningsloven og beløb fra pensionsordninger, der ikke er omfattet af pensionsbeskatningsloven.

Bestemmelsen er stort set begrænset til tilfælde, hvor arbejdsgiveren modtager overskud i anledning af en pensionskasses likvidation, eller tilfælde, hvor pensionsordningen ophæves ved aftale mellem arbejdsgiver og arbejdstager. Der vil typisk være tale om en pensionskasse omfattet af pensionsbeskatningslovens regler.

Bestemmelsen kan dog også anvendes på overskud, der tilfalder en dansk arbejdsgiver fra en udenlandsk pensionsordning, som arbejdsgiveren har oprettet f.eks. for sine udenlandske ansatte.

Undtaget fra bestemmelsen er beløb, der udbetales til arbejdsgiveren fra en ordning omfattet af pensionsbeskatningsloven i kraft af et forhold som nævnt i pensionsbeskatningslovens § 17. Disse beløb skal medregnes i arbejdsgiverens skattepligtige indkomst efter pensionsbeskatningslovens § 24.

Beløb efter § 16 G er for skattepligtige personer omfattet af reglerne i ligningslovens § 7 O, jf. ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 3, jf. pkt. 2.3.4. ovenfor.

3. Aktieavancebeskatningsloven

Af aktieavancebeskatningslovens § 1, stk. 4, fremgik det, at §§ 4 og 5 i lov om særlig indkomstskat m.v. fandt tilsvarende anvendelse på afståelser og erhvervelser efter aktieavancebeskatningsloven. Bestemmelserne i §§ 4 og 5 i lov om særlig indkomstskat m.v. omhandlede erstatnings- og forsikringssummer samt overdragelse ved gave og arveforskud.

Som en konsekvens af ophævelsen af lov om særlig indkomstskat m.v. er henvisningen til §§ 4 og 5 i lov om særlig indkomstskat m.v. i § 1, stk. 4, i aktieavancebeskatningsloven ophævet, og der er i stedet i aktieavancebeskatningslovens § 9, stk. 1 og 2, indføjet regler svarende til §§ 4 og 5 i lov om særlig indkomstskat m.v. I forbindelse med overførslen af §§ 4 og 5 i lov om særlig indkomstskat m.v. til aktieavancebeskatningslovens § 9, stk. 1 og 2, er der sket visse redaktionelle ændringer. Der er ikke herved tilsigtet nogen ændring af retstilstanden.

3.1. Erstatnings- og forsikringssummer

Bilag

--------------------------------------------------------------------- Tidligere bestemmelse i lov om Status som følge af ophævelsen særlig indkomstskat m.v. om lov om særlig indkomstskat m.v. --------------------------------------------------------------------- § 1, pligten til at svare særlig indkomstskat Ophævet --------------------------------------------------------------------- § 2, nr. 1, genvundne afskrivninger Ligningslovens § 7 P, nr. 1 på driftsmidler, mv. og skibe Afskrivningslovens § 6, stk. 1 --------------------------------------------------------------------- § 2, nr. 2, genvundne afskrivninger Ligningslovens § 7 P, nr. 2 på bygninger m.v. Afskrivningslovens §§ 29 + 29 S --------------------------------------------------------------------- § 2, nr. 11, visse beløb, der ved en Ligningslovens § 7 O, stk. 1, pensionsordnings bortfald m.m. nr. 3 tilfalder arbejdsgiveren Ligningslovens § 16 G --------------------------------------------------------------------- § 2, nr. 12, beløb, der ved Ophævet virksomhedsophør m.m. kan bringes til fradrag som uafskrevne ekstra- ordinære tilskud til pensionsordninger m.m. --------------------------------------------------------------------- § 2, nr. 15, vederlag for afløsning Ligningslovens § 7 O, stk. 1, af visse pensionstilsagn nr. 4, og § 16 E, stk. 1, nr. 6 --------------------------------------------------------------------- § 2, nr. 16, visse engangsbeløb Ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 2 --------------------------------------------------------------------- § 2, nr. 17, konkursindkomst Konkursskattelovens § 11 --------------------------------------------------------------------- §§ 4 og 5, erstatnings- og Afskrivningslovens § 31 forsikringssummer samt afhændelse/- Aktieavancebeskatningslovens § 9 erhvervelse ved gave eller arvefor- Ligningslovens § 16 E, stk. 4 o g skud 5 --------------------------------------------------------------------- § 5 A, opgivelse af virksomhed Kildeskattelovens § 8 A Selskabsskattelovens § 7 A --------------------------------------------------------------------- §§ 8 og 9, opgørelsen af den særlige indkomst Ophævet --------------------------------------------------------------------- § 10, begrænset skattepligtige Kildeskattelovens § 2, stk. personer 1, litra e --------------------------------------------------------------------- §§ 11 og 12, fordeling af den op- Ophævet krævede særlig indkomstskat/selvan- givelsen --------------------------------------------------------------------- § 13, 1., 2. og 4. pkt., opgørelses- Ophævet regler for selskaber --------------------------------------------------------------------- § 13, 3. pkt., begrænset skatteplig- Selskabsskattelovens § 2, stk. tige selskaber 1, litra b --------------------------------------------------------------------- § 13 A, dødsboers skattepligt Ophævet --------------------------------------------------------------------- § 14, stk. 1-3, bemyndigelsesbe- Ophævet stemmelse samt skattepligt ved fraflytning --------------------------------------------------------------------- § 14, stk. 4, særlig forældelsesfrist Ligningslovens § 32 F --------------------------------------------------------------------- § 15, afskrivninger af beløb Ligningslovens § 16 F, stk. 3 omfattet af § 2, nr. 15 --------------------------------------------------------------------- § 16, medarbejderobligationer Ligningslovens § 7 N --------------------------------------------------------------------- § 17, visse ekstraordinært store Ligningslovens § 7 O, stk. 2 kunstnerindtægter og dusører --------------------------------------------------------------------- § 18 C, succession i genvundne af- Kildeskattelovens § 33, stk. 6 skrivninger på bygninger --------------------------------------------------------------------- §§ 18 D-20, bemyndigelsesbestemmelse Ophævet samt bestemmelse om at loven ikke gjaldt på Færøerne og Grønland ---------------------------------------------------------------------

§ 10 i lov om særlig indkomstskat m.v. vedrørte begrænset skattepligt for personer af genvundne afskrivninger samt andre fortjenester og tab ved afståelse af formuegoder omfattet af lov om særlig indkomstskat m.v. Det fremgik således af bestemmelsen, at begrænset skattepligtige alene skulle medregne særlig indkomst vedrørende formuegoder, når afkastet af formuegodet var indkomstskattepligtigt efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra d og e. Efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra d, er personer, som ikke er fuldt skattepligtige, begrænset skattepligtige af indtægterne fra et fast driftssted her i landet, og efter litra e er personer, som ikke er fuldt skattepligtige, begrænset skattepligtige af indtægter af fast ejendom her i landet.

Ved ophævelsen af lov om særlig indkomstskat m.v. har ophævelsen af bestemmelsen i § 10 i lov om særlig indkomstskat m.v. alene medført en ændring af kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra e.

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra d, er ikke ændret som følge af ophævelsen af lov om særlig indkomstskat m.v., idet bestemmelsen med den allerede gældende formulering kan opfange de indkomster, som skattepligtige efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra d, tidligere skulle medregne ved indkomstopgørelsen efter lov om særlig indkomstskat m.v. § 10.

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra e, omfatter genvundne afskrivninger ved afståelse af fast ejendom. Med ændringen af kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra e, fastholdes den begrænsede skattepligt efter lov om særlig indkomstskat m.v. § 10 af genvundne afskrivninger efter afskrivningslovens §§ 29 og 29 S på fast ejendom i Danmark ejet af ikke fuldt skattepligtige personer.

Den objektive skattepligt er ikke blevet udvidet ved ændringen. Gevinster og tab, som begrænset skattepligtige personer realiserer ved afståelse af formuegoder, er fortsat kun skattepligtige i den udstrækning, skattepligt er hjemlet i den øvrige skattelovgivning.

4.2. Opgivelse af virksomhed

Ved lovændringen er bestemmelsen i § 5 A i lov om særlig indkomstskat m.v. overflyttet til § 8 A kildeskatteloven, som bestemmelsen er blevet sammenskrevet med.

Efter bestemmelsen i kildeskattelovens § 8 A anses virksomhed her i landet først for opgivet, når afståelse af virksomhedens varelager, maskiner, driftsmidler og inventar m.v. har fundet sted. Overførelse af ovennævnte varelager m.v. samt formuegoder som nævnt i ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 1-3, fra en skattepligtig virksomhed her i landet til benyttelse i udlandet bliver sidestillet med salg. Ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 1-3, omfatter goodwill, og retten ifølge udbytte-, forpagtnings- eller lejekontrakter. For begrænset skattepligtige med fast driftssted her i landet gælder det anførte som hidtil, også når der ikke samtidigt med overførslen sker ophør af den begrænsede skattepligt.

Formuleringen af § 5 A i lov om særlig indkomstskat m.v. er - bortset fra en teknisk sammenskrivning med den allerede eksisterende § 8 A i kildeskatteloven - ikke ændret i forbindelse med overførslen.

4.3. Dødsboer

Ved lovændringen er bestemmelsen i § 18 C i lov om særlig indkomstskat m.v. overflyttet til kildeskattelovens § 33, stk. 6. Der er i forbindelse med overførslen sket enkelte tekstmæssige ændringer. Der er ikke tilsigtet nogen indholdsmæssig ændring i bestemmelsen.

Bestemmelsen i kildeskattelovens § 33, stk. 6, regulerer dødsboets stilling med hensyn til afskrivningsberettigede bygninger. Efter bestemmelsen kan der succederes i afdødes skattemæssige stilling efter reglerne i kildeskattelovens § 33, stk. 1, for så vidt angår genvundne afskrivninger efter afskrivningslovens §§ 29 og 29 S på bygninger m.v. Dette kræver alene, at der på grundlag af den værdi, bygningen eller den særlige installation er optaget til i den endelige boopgørelse, kan opgøres en skattepligtig fortjeneste efter de nævnte bestemmelser i afskrivningsloven. Bestemmelsen præciserer eksempelvis, at der kan succederes i genvundne afskrivninger vedrørende bygninger og særlige installationer, uanset at der eventuelt ikke kan succederes i fortjeneste efter ejendomsavancebeskatningsloven, fordi der i relation til ejendomsavancebeskatningsloven er lidt et tab.

5. Konkursskatteloven og konkursloven

5.1. Konkursskatteloven

5.1.1. Beskatningsprocenten m.v.

Ved lovændringen er beskatningshjemmelen angående konkursindkomst for fysiske personers konkursboer, der afsluttes i indkomståret 1996 eller senere indkomstår, jf. § 19, stk. 5, i lov nr. 313 af 17. maj 1995 om ophævelse af lov om særlig indkomstskat m.v. og ændring af forskellige skattelove og konkursloven, overflyttet fra § 2, nr. 17, i lov om særlig indkomstskat m.v. til § 11, stk. 5, i konkursskatteloven.

For selskaber har lovændringen ingen betydning, jf. nedenfor under pkt. 6.

Efter den tidligere regel i § 2, nr. 17, i lov om særlig indkomstskat m.v. blev konkursindkomst beskattet som særlig indkomst. Herved opnåedes en proportional beskatning, således at konkursindkomsten beskattes ens, uanset hvilket år den oppebæres.

Den proportionale beskatning er blevet bevaret. For selskaber, der i forvejen beskattes proportionalt, skal konkursindkomsten medregnes i den skattepligtige indkomst.

For personer er indført en særlig skatteprocent på 45 pct. i lighed med den vedtagne afgiftssats ved udstedelse af medarbejderobligationer, jf. ovenfor pkt. 2.2.

Evt. genvundne afskrivninger medregnes i konkursindkomsten opgjort efter reglerne i ligningslovens § 7 P.

Også for personer er konkursindkomsten efter lovændringen at opfatte som en del af den skattepligtige almindelige indkomst. Dette betyder bl.a., at skatten kan inddrives efter samme regler som skat af skattepligtig indkomst. Der er ikke her nogen realitetsændring i forhold til tidligere. D.v.s. at konkursskattelovens almindelige regler fortsat finder uændret anvendelse. Det præciseres i bestemmelserne - i overensstemmelse med gældende ret - at indkomsten først selvangives ved konkursboets afslutning.

Ved beregning af skatten af konkursindkomsten gives ligesom tidligere et bundfradrag på 100.000 kr. Der gives ikke andre beregningsfradrag. Der gives således hverken helt eller delvist personfradrag i konkursindkomsten.

5.1.2. Underskud

Skyldneren kan som hidtil kun fremføre underskud fra tidligere år i konkursindkomsten og ikke i anden indkomst.

I en række tilfælde har der tidligere været adgang til at overføre underskud. Det drejer sig om underskud overført fra fallentens ægtefælle til konkursindkomsten, når ægtefællen ikke har drevet virksomheden, samt - som noget endnu mere usædvanligt - underskud overført fra fallentens indkomst uden for konkursindkomsten til konkursindkomsten.

Disse overførsler kan ikke længere finde sted, jf. konkursskattelovens § 12, stk. 7.

5.1.3. Skattebetalingen

Skatten af konkursindkomsten skal betales inden for de frister, der gælder for det år, hvori konkursen sluttes. For personer betyder dette, at de efter omstændighederne vil kunne komme til at afregne skatten af konkursindkomsten som restskat for det år, hvori konkursen sluttes.

5.2. Konkursloven

Ved lovændringen er §§ 158 og 199 i konkursloven blevet ændret, idet disse bestemmelser omhandler de krav, der er omfattet af en tvangsakkord og en gældssanering. Hovedreglen er, at skattekrav, der er stiftet, inden akkorden sluttes, eller kendelse om gældssanering afsiges, er omfattet. Efter praksis anses skattekrav for stiftet ved indkomstårets udløb. Det gælder også forskudt indkomstår. (Det til indkomståret svarende kalenderår er derimod uden betydning ved forskudt indkomstår). Efter den hidtil gældende formulering af konkurslovens §§ 158 og 199 var krav på særlig indkomstskat dog også omfattet, selv om det ikke var stiftet, når blot den særlige indkomst var erhvervet inden akkordens afslutning henholdsvis inden afsigelsen af kendelse om gældssanering. Denne særregel er ophævet ved § 18 i lov nr. 313 af 17. maj 1995 om ophævelse af lov om særlig indkomstskat m.v. og ændring af forskellige skattelove og konkursloven. For krav på skat af indkomster, som tidligere beskattedes som særlig indkomst, gælder derfor, at de omfattes af tvangsakkorder og gældssanering, i det omfang skattekravet er stiftet, inden akkorden sluttes eller kendelse om gældssanering afsiges. Dette svarer til alle andre skattekrav.

Efter § 19, stk. 6, i lov nr. 313 af 17. maj 1995 om ophævelse af lov om særlige indkomstskat m.v. og ændring af forskellige skattelove og konkursloven har ændringen virkning for krav på skatter af indkomster optjent i indkomståret 1996 og senere indkomstår.

6. Selskabsskatteloven

6.1. Indledning

For selskaber, foreninger m.v. vil de indkomstarter, der var omfattet af lov om særlig indkomstskat m.v., som hidtil indgå i de pågældendes skattepligtige indkomst.

6.2. Begrænset skattepligtige selskaber og foreninger

Ved lov nr. 313 af 17. maj 1995 er den tidligere regel i § 13, 3. pkt., i lov om særlig indkomstskat m.v. ophævet. Reglen vedrørte begrænset skattepligt for selskaber af indkomster, som omfattedes af lov om særlig indkomstskat m.v., og skattepligt for foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, af sådanne indkomster. Ophævelsen af bestemmelsen har alene medført en ændring af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra b.

§ 13, 3. pkt., i lov om særlig indkomstskat m.v. vedrørte for det første begrænset skattepligt for selskaber m.v. af genvundne afskrivninger samt andre fortjenester og tab ved afståelse af formuegoder omfattet af lov om særlig indkomstskat m.v. Det fremgik således af bestemmelsen, at begrænset skattepligtige alene skulle medregne særlig indkomst vedrørende formuegoder, når afkastet af formuegodet var indkomstskattepligtigt efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a og b. Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, er udenlandske selskaber begrænset skattepligtige af indtægterne fra et fast driftssted her i landet, og efter litra b er udenlandske selskaber begrænset skattepligtige af indtægter af fast ejendom her i landet.

For det andet fremgik det af lov om særlig indkomstskat m.v. § 13, 3. pkt., at foreninger m.v., der er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, skulle medregne særlig indkomst vedrørende formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den indkomstskattepligtige virksomhed. Dette skal ses i sammenhæng med, at de nævnte foreninger alene er skattepligtige af indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed.

Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, om begrænset skattepligtige selskaber svarer til kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra d, om begrænset skattepligtige personer. Det har ikke været nødvendigt at ændre disse bestemmelser, jf. ovenfor pkt. 4.1. Ændringen i selskabsskatteloven § 2, stk. 1, litra b, om begrænset skattepligtige selskaber svarer til ændringerne i kildeskatteloven for personer, og er foretaget af samme grund og med samme virkning. Der henvises til pkt. 4.1. ovenfor.

Selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, er ikke ændret som følge af ophævelsen af lov om særlig indkomstskat m.v., idet bestemmelsen med den allerede gældende formulering kan opfange de indkomster, som foreninger m.v. omfattet af bestemmelsen inden ophævelsen tidligere skulle medregne ved indkomstopgørelsen efter lov om særlig indkomstskat m.v. § 13, stk. 3.

6.3. Opgivelse af virksomhed

Bestemmelsen i lov om særlig indkomstskat m.v. § 5 A er ved lovændringen overflyttet til § 7 A i selskabsskatteloven.

Ændringen i selskabsskatteloven svarer til de foretagne ændringer i kildeskatteloven for skattepligtige personer, og er foretaget af samme grund. Der henvises til pkt. 4.2. ovenfor.

7. Virksomhedsskatteloven

Efter virksomhedsskattelovens § 6, stk. 1, opgøres virksomhedens skattepligtige indkomst efter skattelovgivningens almindelige regler. I forhold til virksomhedsordningen skal der derfor foretages en sædvanlig opgørelse af fortjeneste og tab herunder genvundne afskrivninger - i forbindelse med afståelse af en virksomhed eller en del af en virksomhed. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for en virksomhed under virksomhedsordningen medregnes 90 pct. af de genvundne afskrivninger fra og med indkomståret 1998. For indkomstårene 1996 og 1997 medregnes 85 pct.

Hvis en skattepligtig, der anvender virksomhedsordningen, vælger at fortsætte under ordningen i forbindelse med afståelse af en virksomhed, således at salgssummen indgår i virksomhedsordningen, vil fortjeneste og tab, herunder de genvundne afskrivninger, indgå i virksomhedsordningen og blive medregnet ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige overskud - for de genvundne afskrivningers vedkommende med den pågældende medregningsprocent. Skattepligtigt overskud hidrørende fra afståelse af en virksomhed eller en del af en virksomhed beskattes som andet skattepligtigt overskud af virksomhed under virksomhedsordningen.

Hvis den skattepligtige vælger at udtræde af virksomhedsordningen i forbindelse med afståelse af en virksomhed eller en af flere virksomheder, således at salgssummen ikke indgår i virksomhedsordningen, vil fortjeneste og tab, herunder de genvundne afskrivninger, ikke indgå i virksomhedsordningen, men blive beskattet efter de regler, der gælder uden for virksomhedsordningen.

For så vidt angår kapitalafkastordningen i virksomhedsskattelovens § 22 a og konjunkturudligningsordningen i samme lovs § 22 b, henvises til pkt. 2.4.

8. Medregningsprocenter og arbejdsmarkedsbidrag

Efter reglerne i ligningslovens §§ 7 O og 7 P, medregnes alene en vis procentdel af visse indtægter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. I § 7 O er der tillige et bundfradrag.

I det omfang indtægten er omfattet af bidragsgrundlaget for lønmodtagere m.fl. efter § 8, stk. 1, i lov om arbejdsmarkedsfonde, medregnes det fulde beløb ved opgørelsen af grundlaget for arbejdsmarkedsbidraget. Det er herefter beløbet efter fradrag af arbejdsmarkedsbidraget, der beskattes efter ligningslovens § 7 O. Dette skyldes, at der er bortseelsesret, henholdsvis fradragsret for arbejdsmarkedsbidrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. ligningslovens §§ 7 L og 8 M og personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 7.

Er indtægten derimod omfattet af bidragsgrundlaget for selvstændigt erhvervsdrivende efter § 10 i lov om arbejdsmarkedsfonde, er det indtægten reduceret efter ligningslovens §§ 7 O eller 7 P, der indgår i beregningsgrundlaget for arbejdsmarkedsbidraget.

Dette skyldes, at bidragsgrundlaget for selvstændigt erhvervsdrivende, der beskattes efter personskattelovens regler eller virksomhedsskattelovens kapitalafkastordning, efter lov om arbejdsmarkedsfonde § 10, stk. 1, er den personlige indkomst hidrørende fra den selvstændige erhvervsvirksomhed, og at den personlige indkomst reduceres efter reglerne i ligningslovens §§ 7 O og 7 P.

Indgår indtægten i virksomhedsordningen, er det alene det reducerede beløb, der indgår i ordningen, jf. ovenfor pkt. 7. Indtægten indgår i dette tilfælde først i bidragsgrundlaget, når beløbet hæves fra virksomheden til beskatning som personlig indkomst, jf. § 10, stk. 2, i lov om arbejdsmarkedsfonde.

9. Ophævede cirkulærer

Med virkning fra indkomståret 1996 og senere indkomstår ophæves følgende cirkulærer

- nr. 79 af 30. maj 1958 vedrørende lov om særlig indkomstskat m.v.

- nr. 134 af 8. juli 1964 angående lovbekendtgørelse nr. 210 af 18. juni 1964 om særlig indkomstskat m.v.

- nr. 55 af 19. april 1967 om ændring af lov om særlig indkomstskat m.v.

- nr. 35 af 23. februar 1968 om ændring af lov om særlig indkomstskat m.v.

- nr. 151 af 28. juni 1968 om ændring af lov om særlig indkomstskat m.v.

- nr. 225 af 15. oktober 1969 om ændring af lov om særlig indkomstskat m.v.

- nr. 158 af 23. juli 1971 om ændring af lov om særlig indkomstskat m.v.

- nr. 165 af 31. juli 1972 om ændring af lov om særlig indkomstskat m.v.

- nr. 76 af 30. april 1982 vedrørende tilladelse til særlig indkomstbeskatning af dusører fra politiet.

Med virkning for indkomståret 1996 og senere indkomstår ophæves endvidere pkt. 2.1.20 og pkt. 3.5. i cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven.

Skatteministeriet, den 1. december 1995

Peter Loft

/ H. K. Andersen

Cirkulære om ophævelse af lov om særlig indkomstskat m.v. og ændring af forskellige skattelove og konkursloven

Indholdsfortegnelse

1. Indledning 1.1. Overførte bestemmelser 1.2. Ophævede bestemmelser 2. Ligningsloven og afskrivningsloven 2.1. Indledning 2.2. Medarbejderobligationer efter § 7 N 2.2.1. Indledning 2.2.2. Generelle betingelser 2.3. Ydelser, der omfattes af § 7 O 2.3.1. Fælles bestemmelser 2.3.2. Gave- og legatbeløb 2.3.3. Fratrædelsesgodtgørelser m.m. 2.3.4. Pensionsordningers bortfald m.m. 2.3.5. Afløsning af pensionstilsagn 2.3.6. Ligningslovens § 7 O, stk. 2 2.3.6.1. Kunstnerindtægter m.m. 2.3.6.2. Dusører 2.4. Ligningslovens § 7 P 2.4.1. Driftsmidler m.v. og skibe 2.4.2. Afskrivningsberettigede bygninger m.v. 2.5. Ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 2 2.6. Ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 6 2.6.1. Kontantomregning 2.6.2. Overgangsregel 2.7. Afskrivning efter § 16 F, stk. 3 2.8. Ligningslovens § 16 G 3. Aktieavancebeskatningsloven 3.1 Erstatnings- og forsikringssummer 3.2. Gave og arveforskud 4. Kildeskatteloven 4.1. Begrænset skattepligtige 4.2. Opgivelse af virksomhed 4.3. Dødsboer 5. Konkursskatteloven og konkursloven 5.1. Konkursskatteloven 5.1.1. Beskatningsprocenten m.v. 5.1.2. Underskud 5.1.3. Skattebetalingen 5.2. Konkursloven 6. Selskabsskatteloven 6.1. Indledning 6.2. Begrænset skattepligtige 6.3. Opgivelse af virksomhed 7. Virksomhedsskatteloven 8. Medregningsprocenter og arbejdsmarkedsbidrag 9. Ophævede cirkulærer

1. Indledning

1.1. Overførte bestemmelser

Ved lov nr. 313 af 17. maj 1995 er lov om særlig indkomstskat m.v. ophævet som selvstændig lov med virkning for indkomståret 1996 og senere indkomstår, og beskatningshjemmel m.v. er overført til den øvrige skattelovgivning. Ændringen medfører, at den særlige indkomst ophører som skattemæssigt begreb. For selskaber, dødsboer m.v. vil indtægter, som har været omfattet af lov om særlig indkomstskat m.v., som hidtil indgå i de pågældendes skattepligtige indkomst.

Ved ophævelsen af lov om særlig indkomstskat m.v. indgår herefter samtlige indtægter - bortset fra konkursindkomst - der tidligere var eller kunne blive beskattet som særlig indkomst, i opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter de almindelige regler, dog med lempet beskatning for skattepligtige personer efter reglerne i ligningslovens §§ 7 O-P, se nedenfor i pkt. 2.

Konkursindkomst bliver for fysiske personer som hidtil beskattet proportionalt, dog nu med 45 pct., jf. § 11, stk. 5, i konkursskatteloven, se pkt. 5 nedenfor.

Medarbejderobligationsordningen er overført til ligningslovens § 7 N. Reglerne er i denne forbindelse ændret således, at den afgiftsfri bundgrænse er forhøjet til 1.800 kr., og afgiftssatsen er sat ned til 45 pct.

Ophævelsen af lov om særlig indkomstskat m.v. betyder som nævnt, at begrebet »særlig« indkomst ikke længere har relevans. Dette har ført til en række konsekvensændringer i ejendomsavancebeskatningsloven, fondsbeskatningsloven, lov om bindende forhåndsbesked om skattespørgsmål m.v., lov om beskatning af medlemmer af investeringsforeninger, kulbrinteskatteloven, lov om beskatningen af pensionsordninger m.v., personskatteloven, skattekontrolloven og lov om skattefri virksomhedsomdannelse. Disse konsekvensændringer er af sådan karakter, at man ikke har fundet det nødvendigt nærmere at kommentere dem eller at foretage ændringer i cirkulærerne til de pågældende love.

1.2. Ophævede bestemmelser

Ved ophævelsen af lov om særlig indkomstskat m.v. er en række bestemmelser ophævet uden at blive overført til andre love. For en del af bestemmelsernes vedkommende er ophævelsen sket som en direkte følge af, at det skattemæssige begreb særlig indkomst helt udgår.

De ophævede bestemmelser i lov om særlig indkomstskat m.v. er: § 1, § 2, nr. 12, §§ 8, 9, 11-12, § 13, 1.-2. og 4. pkt., § 13 A, § 14, stk. 1-3, §§ 18 D, 19 og 20.

Som bilag er en skematisk oversigt over de ophævede/overførte bestemmelser.

2. Ligningsloven og afskrivningsloven

2.1. Indledning

Ved lov nr. 313 af 17. maj 1995 er visse bestemmelser i lov om særlig indkomstskat m.v. overført til ligningsloven. Det drejer sig om

- § 2, nr. 1 og 2 (ligningslovens § 7 P),

- § 2, nr. 11 (ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 3, og § 16 G),

- § 2, nr. 15 (ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 4, og § 16 E, stk. 1, nr. 6),

- § 2, nr. 16 (ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 1),

- § 16 (ligningslovens § 7 N) og

- § 17 (ligningslovens § 7 O, stk. 2).

Samtidig er ligningslovens § 7, litra w, ophævet og overflyttet til § 7 O, stk. 1, nr. 2.

2.2. Medarbejderobligationer efter § 7 N

2.2.1. Indledning

Med virkning for indkomståret 1996 og senere indkomstår træder dette cirkulæres pkt. 2.2. i stedet for pkt. 3.5. i cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven, som ophæves.

2.2.2. Generelle betingelser for medarbejderobligationer

Hjemmelen til skattebegunstiget udstedelse af medarbejderobligationer overføres fra § 16 i lov om særlig indkomstskat m.v. til § 7 N i ligningsloven.

Efter reglen om medarbejderobligationer medregnes værdien af sådanne obligationer ikke i modtagerens skattepligtige indkomst. Til gengæld skal den udstedende virksomhed svare en afgift af den del af værdien, der overstiger en bundgrænse på 1.800 kr. Bundgrænsen reguleres ikke efter personskattelovens § 20.

Afgiftssatsen er i forbindelse med overførslen fra lov om særlig indkomstskat til ligningsloven sat ned fra 50 pct. til 45 pct.

Der er ikke med overførslen til ligningslovens § 7 N sket andre ændringer vedrørende medarbejderobligationer end reguleringen af afgiftssatsen og af den afgiftsfri bundgrænse.

Skatteministeren kan som hidtil godkende en medarbejderobligationsordning, hvorefter en arbejdsgiver udlodder udbytteandele el. lign. i form af obligationer, der ikke er indkomstskattepligtige hos medarbejderen. Vilkårene for udstedelse af de omhandlede obligationer skal således godkendes af skatteministeren.

Ved bekendtgørelse nr. 514 af 16. juni 1994 om henlæggelse af visse beføjelser til de kommunale skattemyndigheder, told- og skatteregionerne, Told- og Skattestyrelsen m.fl., som ændret ved bekendtgørelse nr. 159 af 13. marts 1995, er beføjelsen til godkendelse af medarbejderobligationsordninger henlagt til den told- og skatteregion, hvor virksomheden har hjemsted, og for Københavns og Frederiksbergs kommuners vedkommende skattedirektoraterne. Der er adgang til at påklage 1. instansafgørelserne til Told- og Skattestyrelsen, som træffer endelig administrativ afgørelse i sagen. Reglerne fremgår af bekendtgørelsens §§ 2 og 11.

Reglerne kan anvendes både af arbejdsgivere, der driver virksomheder i selskabsform, og af arbejdsgivere i personligt ejede virksomheder.

Hvis værdien af de udloddede obligationer overstiger et årligt beløb på 1.800 kr. til hver medarbejder, skal arbejdsgiveren betale en afgift på 45 pct. af det beløb, hvormed obligationernes værdi overstiger et årligt beløb på 1.800 kr. Også afgiftsbeløbet er indkomstskattefrit for medarbejderen.

Den omhandlede afgift indbetales til de statslige told- og skattemyndigheder. 1/3 af afgiften tilfalder den kommune, hvortil den afgiftspligtige svarer kommuneskat efter § 2 i lov om kommunal indkomstskat ved begyndelsen af det kalenderår, hvori udbytteandelen er udredet. Er den afgiftspligtige ikke pligtig at svare kommuneskat som foran omhandlet, tilfalder andelen af afgiften den kommune, hvori ansættelsen af statsskat finder sted.

Virksomheden kan både fradrage værdien af de udloddede obligationer og en eventuel afgift som en driftsomkostning ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Både ved beregningen af afgiften og ved afgørelsen af, hvilket beløb arbejdsgiveren kan fradrage ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, må kursværdien af de udstedte obligationer lægges til grund.

Den skattemæssige behandling af kursgevinst og -tab, som henholdsvis arbejdsgiveren/medarbejderen realiserer ved senere indfrielse af medarbejderobligationerne, følger de almindelige regler i kursgevinstloven.

For at opnå godkendelse af en medarbejderobligationsordning skal adgangen til at erhverve obligationer som udgangspunkt stå åben for alle ansatte i virksomheden, således at ingen gruppe af ansatte bliver favoriseret.

Begrænsninger fastsat efter almene kriterier kan dog anerkendes, jf. punkt 3.4.1 i cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven vedrørende medarbejderaktier.

Til ansatte i selskaber kan også medregnes ansatte i datterselskaber og datterdatterselskaber, jf. punkt 3.4.1, i cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven vedrørende medarbejderaktier.

Med ansøgningen må følge udkast til de pågældende obligationer samt oplysning om, til hvem obligationerne agtes udstedt, CPR-nr., adresse og stilling i virksomheden samt størrelsen af det obligationsbeløb, som agtes tillagt hver af de personer, der er anført på fortegnelsen. Endvidere må der indsendes oplysning om aflønningen i det sidst forløbne regnskabsår for de på fortegnelsen opførte personer, og så vidt muligt om tidspunktet for de pågældendes ansættelse i virksomheden.

Det er en forudsætning for godkendelse af en medarbejderobligationsordning, at rådigheden over obligationerne indskrænkes i mindst 5 år. Bestemmelserne herom er nærmere beskrevet i punkt 3.6.1 i cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven.

Udgangspunktet for værdifastsættelsen af unoterede obligationer er handelsværdien.

I mangel af andet grundlag til at udfinde handelsværdien foretages kursfastsættelsen på grundlag af en teknisk beregning af nutidsværdien af alle forventede fremtidige afkast.

Beregningen foretages med udgangspunkt i den gennemsnitlige, effektive obligationsrente for enhedsprioritetsobligationer, som på tidspunktet for obligationsudstedelsen opfylder kravet til mindsterenten i kursgevinstloven.

Kursen bestemmes som 100 gange forholdet mellem den beregnede nutidsværdi og fordringens pålydende. Kursen afrundes nedad til den nærmeste kurs, der er delelig med 5.

For obligationer, hvor forrentningsvilkårene ikke på forhånd er kendt, f.eks. fordi renteafkastet fastsættes på grundlag af virksomhedens udbytteprocent, foretages kursansættelsen på basis af de forventninger, der kan udledes af foreliggende budgetter.

2.3. Ydelser, der omfattes af § 7 O

2.3.1. Fælles bestemmelser

Ved ophævelse af lov om særlig indkomstskat m.v. er beskatningshjemmelen for skattepligtige personers indtægter, som var omfattet af § 2, nr. 11, § 2, nr. 15, og § 2, nr. 16, i lov om særlig indkomstskat m.v. samt ligningslovens § 7 litra w overført til ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 1-4.

Endvidere er bestemmelserne i § 17 i lov om særlig indkomstskat m.v. overført til ligningslovens § 7 O, stk. 2.

I § 7 O bestemmes det, at indtægter omfattet af stk. 1 og 2, medregnes til den skattepligtige indkomst, dog således, at den del af indkomstårets sum af de i stk. 1 og 2 nævnte indkomster, der ikke overstiger et grundbeløb på 7.900 kr., er skattefri. Grundbeløbet reguleres efter personskattelovens § 20 og udgør for 1996 10.200 kr. Af den del af summen af indkomstårets indkomster efter stk. 1 og 2, der overstiger grundbeløbet, medregnes alene 85 pct. ved indkomstopgørelsen.

Eksempel

Jubilæumsgratiale 15.000 kr. Arbejdsmarkedsbidrag - 1.050 kr. ------------ Indkomst omfattet af § 7 O 13.950 kr. Grundbeløb i 1996 -10.200 kr. ------------ Restindkomst 3.750 kr. heraf skattepligtig del 85 % 3.188 kr.

For de indkomstarter i § 7 O, der er A-indkomst, f.eks. jubilæumsgratialer og fratrædelsesgodtgørelser, og hvor arbejdsgiveren således skal indeholde A-skat ved udbetalingen, vil der i visse tilfælde være risiko for, at der bliver indeholdt for lidt forskudsskat, idet en arbejdsgiver normalt ikke vil have kendskab til, om en ansat tidligere i samme år har modtaget A-indkomst omfattet af § 7 O fra en anden arbejdsgiver, hvorved det skattefri bundfradrag reelt er opbrugt. Konsekvensen for skatteyderen er, at der i disse situationer kan opstå en restskat.

Alene skattepligtige personer kan blive omfattet af beskatning efter ligningslovens § 7 O. Dette fremgår direkte af § 7 O, stk. 1, og i forbindelse med § 7 O, stk. 2, gives der efter praksis ikke tilladelse til anvendelse af reglerne i § 7 O til andre end skattepligtige personer.

2.3.2. Gave- og legatbeløb ydet en gang for alle af offentlige midler

Reglen i § 2, nr. 16, i lov om særlig indkomstskat m.v. er overført til ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 1. Bestemmelsen omfatter gave- og legatbeløb, der er ydet som et engangsbeløb af offentlige midler, legater, kulturelle fonds og lignende her i landet eller i udlandet, når gaven eller legatet udelukkende har karakter af en anerkendelse af modtagerens fortjenester, jf. dog ligningslovens § 7 litra v. Der er ikke tilsigtet nogen ændring i bestemmelsens anvendelsesområde i forbindelse med overflytningen.

2.3.3. Fratrædelsesgodtgørelser, gaver, gratialer m.m.

Den tidligere regel i ligningslovens § 7 litra w er som følge af lovændringen overført til ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 2. Der er ikke tilsigtet nogen ændring i bestemmelsens anvendelsesområde i forbindelse med overflytningen.

Med virkning fra indkomståret 1996 og senere indkomstår træder dette cirkulæres pkt. 2.3.3. i stedet for pkt. 2.1.20 i cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven, som ophæves.

I § 7 O, stk. 1, nr. 2, bestemmes med virkning fra indkomståret 1996, at gaver, gratialer og lign. beskattes efter § 7 O, når udbetalingen sker en gang for alle, enten i anledning af, at den virksomhed, hvori den skattepligtige eller den skattepligtiges ægtefælle er eller har været ansat, har bestået i 25 år eller i et antal år, der er deleligt med 25, eller i en særlig anledning begrundet i den skattepligtiges forhold, såsom jubilæum eller arbejdsophør på grund af alder eller sygdom.

Også godtgørelse i anledning af fratræden af stilling er omfattet af bestemmelsen. At beløbet udredes afdragsvis udelukker ikke, at beløb anses som en fratrædelsesgodtgørelse.

Godtgørelse i anledning af fratræden af stilling medregnes fuldt ud (uden bundfradrag og uden procentnedsættelse efter § 7 O) til den skattepligtige indkomst i det omfang, beløbet træder i stedet for, hvad modtageren ville have haft i indtægt af stillingen for tidsrummet efter fratrædelsestidspunktet og indtil det tidspunkt, hvor modtageren kunne være opsagt i henhold til sin kontrakt eller lovgivningens almindelige regler, dog højst for en periode af et år.

2.3.4. Efter ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 3, er beløb efter ligningslovens § 16 G omfattet af reglerne i ligningslovens § 7 O. Ligningslovens § 16 G omhandler beløb, der ved en pensionsordnings opløsning eller bortfald tilfalder arbejdsgiveren, og som skal medregnes i dennes skattepligtige indkomst, når denne i sin skattepligtige indkomst har fradraget de af ham præsterede tilskud til ordningen, medmindre beløbet beskattes efter pensionsbeskatningslovens § 24. Bestemmelsen i § 16 G er nærmere behandlet nedenfor i pkt. 2.8.

2.3.5. Vederlag for afløsning af pensionstilsagn, der ikke er afdækket i et pensionsinstitut, jf. ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 6, (tidligere § 2, nr. 15, i lov om særlig indkomstskat m.v.) omfattes som følge af lovændringen af ligningslovens § 7 O, jf. ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 4. Der henvises til pkt. 2.6. nedenfor om ligningslovens § 16 E, stk. 1, nr. 6.

2.3.6. Ligningslovens § 7 O, stk. 2

Beskatningen efter § 7 O af de indkomstarter, der er omfattet af § 7 O, stk. 2, er betinget af, at der gives tilladelse hertil. Gives der ikke tilladelse, beskattes de omhandlede indkomstarter fuldt ud efter de almindelige regler for beskatning af personlig indkomst.

Stk. 2 omfatter de indkomstarter, som hidtil har været omfattet af lov om særlig indkomstskat § 17, stk. 1 og 2. Der er ikke tilsigtet ændringer i bestemmelsernes anvendelsesområde ved overflytningen af § 17, stk. 1 og 2, i lov om særlig indkomstskat m.v. til § 7 O, stk. 2.

Ansøgning om beskatning efter § 7 O, stk. 2, indsendes til den lokale told- og skatteregion. I Københavns og Frederiksbergs kommuner dog til skattedirektoraterne. Told- og skatteregionernes eller skattedirektoraternes afgørelser kan påklages til Told- og Skattestyrelsen, der træffer endelig administrativ afgørelse. Dette følger af §§ 2 og 11 i bekendtgørelse nr. 514 af 16. juni 1994, som ændret ved bekendtgørelse nr. 159 af 13. marts 1995, om henlæggelse af visse beføjelser til de kommunale skattemyndigheder, told- og skatteregionerne, Told- og Skattestyrelsen m.fl.

2.3.6.1. Kunstnerindtægter m.m.

Ingen