Statsskattedirektoratets cirkulære om administrative bødefastsættelser ved overtrædelse af skattekontrollovens §§ 13 og 16 (* 1)

Statsskattedirektoratets cirkulære om administrative bødefastsættelser ved overtrædelse af skattekontrollovens §§ 13 og 16 (* 1)

Skattedepartementet har efter indstilling fra Ligningsrådet tiltrådt følgende retningslinier for administrative bødefastsættelser ved skatteyderes overtrædelse af skattekontrollovens §§ 13 og 16: A. Tilregnelse 1. Skattekontrollovens § 13

Overtrædelse af skattekontrollovens § 13 er kun strafbar, hvis der foreligger et forsætligt eller groft uagtsomt forhold.

Simpel uagtsomhed, der kan defineres som tilsidesættelse af almindelig agtpågivenhed, er straffri.

Skattemyndighederne har bevisbyrden for, at der foreligger et strafbart forhold. Hvis der er tvivl herom, skal enhver berettiget tvivl komme skatteyderen til gode. Hvis der foreligger berettiget tvivl, skal bødekrav ikke rejses.

Er der tvivl om, hvorvidt der foreligger et forsætligt eller kun groft uagtsomt forhold, skal tvivlen på samme måde komme skatteyderen til gode, således at der kun rejses bødekrav efter skattekontrollovens § 13, stk. 2.

Hvor forholdene ved unddragelsen taler for, at der ikke foreligger et åbenbart forsætligt forhold, og hvor de samlede ansvarspådragende indkomstdifferencer ikke overstiger 15.000 kr., kan det formodes, at der kun er tale om uagtsomhed, dvs. at forholdet enten er straffrit eller højest kan henføres under skattekontrollovens § 13, stk. 2. 2. Skattekontrollovens § 16

Overtrædelse af skattekontrollovens § 16 er strafbar, hvis der foreligger et forsætligt, et groft uagtsomt eller et simpelt uagtsomt forhold.

Det er en betingelse for at anvende § 16, at der er givet skatteyderen meddelelse om ansættelsen efter reglerne i skattestyrelseslovens § 3, stk. 2.

Det er endvidere en forudsætning, at skatteyderen samtidig er blevet gjort opmærksom på bestemmelsen i skattekontrollovens § 16. B. Normalbøder 1. Skattekontrollovens § 13

Ved forsætlige overtrædelser fastsættes bøden normalt til 2 gange de unddragne indkomst- og formueskatter.

Ved grov uagtsomhed udgør normalbøden 1 gang de unddragne indkomst- og formueskatter.

Ved indkomstdifferencer, der i alt er mindre end 30.000 kr., fastsættes bøden dog ved forsætlige forhold til 1 gang de unddragne skatter og ved grov uagtsomhed til 1/2 gang de unddragne skatter.

Hvis der foreligger flere arter af differencer, forholdes der ved beregningen af de bødegivende skatter på følgende måde

- først tillægges de ikke ansvarspådragende, konkrete differencer, hvori der ikke indgår noget ligningsmæssigt skøn,

- dernæst tillægges de differencer, der skyldes grov uagtsomhed, og

- endelig tillægges de differencer, der skyldes forsætligt forhold.

Ikke ansvarspådragende skønsmæssige forhøjelser holdes uden for denne skatteberegning.

Ved forskydningsdifferencer fastsættes bøden normalt til halvdelen af de ovennævnte satser.

Der rejses ikke sag for forskydningsdifferencer

- der ikke overstiger eller har oversteget 30.000 kr.

- der ikke er væsentlige i forhold til den aktiv-/passivmasse, differencen vedrører. Ved »ikke væsentlig« forstås en difference der er mindre end 10% af den pågældende aktiv-/passivmasse og ikke overstiger 200.000 kr. 2. Skattekontrollovens § 16

Hvis forholdet er begået med forsæt til at unddrage det offentlige skat, § 16, stk. 2,2. punktum, og i indkomstdifferencen overstiger 20.000 kr., beregnes bøden efter samme retningslinier som ved forsætlige overtrædelser af § 13, jf. ovenfor under 1.

I andre tilfælde, § 16, stk. 2, 1. punktum, er normalbøden ved forsætlige forhold for indkomstdifferencer mellem 20.000 kr. og 50.000 kr. 1/3 af de unddragne skatter og for indkomstdifferencer over 50.000 kr. 2/3 af de unddragne skatter. Ved uagtsomme forhold udgør bødesatserne henholdsvis 1/6 og 1/3 af de unddragne skatter.

Ved tilregnelsesbedømmelsen kan det tillægges væsentlig betydning, om skatteyderen selv efter udløbet af 4 ugersfristen har underrettet skattemyndighederne om den for lave ansættelse. Er dette tilfældet, vil der ofte være formodning for, at forholdet kun er omfattet af § 16, stk. 2, 1. punktum. hvis ligningsmyndighederne derimod selv har konstateret den virkelige indkomst, vil der ofte være formodning for, at der foreligger forsæt til skatteunddragelse, dvs. at forholdet er omfattet af § 16, stk. 2, 2. punktum. C. Forsøg

For forsøg udgør bøden halvdelen af de ovenfor B anførte satser. D. Medvirken

For medvirken udgør bøden halvdelen af de ovenfor B anførte satser. Bøder mod revisorer og andre rådgivere (»revisorbøder«) udmåles ikke som multiplarbøder, men der tages et vist hensyn til unddragelsens størrelse. Bøden bør normalt ikke fastsættes til under 5.000 kr. E. Gentagelse

Ved overtrædelse af skattekontrolloven inden 5 år fra det tidspunkt, hvor den pågældende tidligere blev pålagt straf for overtrædelse af skattekontrolloven, forhøjes normalbøden med 25%.

F. Afrunding af bøder Udregnet bødebeløb Afrundes nedad til et med fra 1.000 kr. til 2.999 kr. 100 deleligt tal fra 3.000 kr. til 9.999 kr. 500 deleligt tal fra 10.000 kr. til 19.999 kr. 1.000 deleligt tal fra 20.000 kr. til 99.999 kr. 5.000 deleligt tal fra 100.000 kr. til 199.999 kr. 10.000 deleligt tal fra 200.000 kr. 25.000 deleligt tal

G. Advarsel 1. Skattekontrollovens § 13

Hvis der foreligger forsæt, men den samlede ansvarspådragende difference er mindre end 5.000 kr., eller hvis der foreligger grov uagtsomhed, men den samlede ansvarspådragende difference er mindre end 10.000 kr., afsluttes sagen med en meddelelse til skatteyderen om, at man har konstateret en overtrædelse, men at der efter omstændighederne ikke vil blive foretaget yderligere, idet der dog i tilfælde af gentagen overtrædelse vil blive gjort ansvar gældende (»advarsel«).

Der kan forholdes på tilsvarende måde, hvor strafansvar i øvrigt ikke findes at burde gøres gældende. 2. Skattekontrollovens § 16

Hvis indkomstdifferencen er under 20.000 kr., eller hvor strafansvar i øvrigt ikke findes at burde gøres gældende, afsluttes sagen på samme måde som beskrevet ovenfor under 1. H. Nedsættelse af bøder

Straffelovens almindelige del gælder ved behandlingen af administrative bødesager efter skattekontrolloven.

Ved fastsættelsen af bøden kan der derfor tages hensyn til følgende i straffeloven nævnte nedsættelsesgrunde

- skatteyderens betalingsevne, § 51, stk. 3, jf. § 80, stk. 1

- lovovertrædelsens grovhed, oplysninger om skatteyderens person, herunder om hans almindelige personlige og sociale forhold, hans forhold før og efter gerningen samt hans bevæggrunde til denne, § 80, stk. 1

Herunder falder f.eks. ung alder, jf. også § 84, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 2, og høj alder, jf. også nedenfor under I. Der kan også tages hensyn til skatteyderens uddannelse, regnskabsmæssige indsigt samt sociale niveau.

- at skatteyderen har handlet i undskyldelig uvidenhed om eller undskyldelig misforståelse af retsregler, der forbyder eller påbyder handlingens foretagelse, § 84, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 2

- at skatteyderen efter at den strafbare handling er fuldbyrdet, frivilligt har afværget den af hans handling flydende fare, § 84, stk. 1, nr. 6, jf. stk. 2

- at skatteyderen, efter at den strafbare handling er fuldbyrdet fuldtud har genoprettet den ved gerningen forvoldte skade, § 84, stk. 1, nr. 7

Bestemmelsen kan især få betydning ved forskydningsdifferencer, hvor differencen efterfølgende er taget til indtægt.

- at skatteyderen i øvrigt frivilligt har bestræbt sig på at forebygge fuldbyrdelsen eller genoprette den ved gerningen forvoldte skade, § 84, stk. 1, nr. 8

Denne bestemmelse kan især få betydning ved forskydningsdifferencer, hvor differencen efterfølgende delvis er taget til indtægt.

- at skatteyderen frivilligt har angivet sig selv og aflagt fuldstændig tilståelse (selvmelder), § 84, stk. 1, nr. 9

Det påhviler skattemyndighederne at påvise, at skatteyderens henvendelse ikke er sket frivilligt. For selvmeldere nedsættes bøden til 1/3 af normalbøden.

Uanset det nedenfor under I anførte kan disse sager uden hensyn til differencens størrelse afsluttes administrativt, medmindre der foreligger overtrædelse af straffelovens § 289.

Udover af de foran anførte grunde vil bøden kunne nedsættes, hvis følgende forhold foreligger

- der er tale om en let konstaterbar difference.

Bøden vil normalt kunne nedsættes med 1/3.

Hvis differencen vedrører beløb der automatisk indberettes til skattemyndighederne, rejses ikke ansvarssag.

- der indgår skøn i opgørelsen af den ansvarspådragende difference.

Bøden vil normalt kunne nedsættes med 1/3.

- der foreligger medskyld hos en revisor eller anden rådgiver.

I sager, hvor der foreligger rådgiverfejl, skal der foretages en konkret vurdering af, hvorledes ansvaret skal fordeles.

Hvis rådgiveren har begået væsentlige fejl, er der ofte hverken grundlag for at statuere forsæt eller grov uagtsomhed hos skatteyderen. Skulle dette alligevel være tilfældet, reduceres normalbøden i takt med, at ansvaret for fejlen kan placeres hos rådgiveren.

- der er tale om gamle forhold.

Bøden nedsættes i almindelighed til halvdelen, når alle overtrædelserne er mere end 5 år gamle.

- skatteyderen har medvirket ved sagens opklaring. I. Behandling ved domstolene

Hvis der foreligger et forsætligt forhold, og det i alt undragne beløb i skatter og eventuel merværdiafgift og punktafgifter overstiger 100.000 kr., kan sagen ikke afsluttes administrativt. Der bortses fra selskabsskat i det omfang, den samme indkomst er lagt til grund for beskatning i såvel selskabet som hos en hovedaktionær/hovedanpartshaver.

Hvis den pågældende er fyldt 70 år ved sagens afslutning, eller sygdom gør det overvejende sandsynligt, at en eventuelt idømt frihedsstraf ikke kommer til afsoning, kan sagen dog afsluttes administrativt med en bøde på 2 gange de unddragne skatter, medmindre der foreligger en overtrædelse af straffelovens § 289, hvilket normalt er tilfældet, når skatteunddragelsen overstiger 500.00 kr. J. Ikrafttræden

Cirkulæret træder i kraft den 1. december 1988 og finder anvendelse i sager, der ikke er endeligt afgjort ved ikrafttrædelsen.

Ved endelig afgørelse forstås skatteyderens underskrift på bødeforelæg eller endelig dom i en straffesag.

Der foretages ikke ændringer i afgørelser, der er endelige på ikrafttrædelsestidspunktet, men endnu ikke er fuldbyrdede.

Statens Ligningsdirektorats cirkulære nr. 371 af 15. december 1973 samt SD-cirkulære 1980-25, punkt 1 - 4, og SD-cirkulære 1986-37 ophæves.

Hans Westerberg

/Søren Vilhelmsen