Cirkulære om indberetning af forlig vedrørende umyndiges midler samt vedrørende indberetning af værgebeskikkelser m.v.

Kapitel 1 INDLEDENDE BESTEMMELSER

Kapitel 1

INDLEDENDE BESTEMMELSER

§ 1. Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende reglerne i denne lov på indkomst fra virksomheden. Dette gælder dog ikke, hvis indkomst fra virksomheden er kapitalindkomst efter § 4, stk. 1, nr. 10, i personskatteloven.

Stk. 2. Aktier, anparter i anpartsselskaber, andelsbeviser, beviser for indskud i investeringsforeninger og lignende værdipapirer, der omfattes af § 1, stk. 1, i aktieavancebeskatningsloven, indeksobligationer og præmieobligationer indgår ikke i den selvstændige erhvervsvirksomhed, medmindre den skattepligtige driver næring med sådanne aktiver.

Stk. 3. Aktiver, der benyttes både til erhvervsmæssige og private formål, indgår ikke i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Dog indgår i virksomheden den erhvervsmæssige del af en ejendom, hvor der foretages en fordeling af ejendomsværdien på den del, der tjener til bolig for den skattepligtige, og på den øvrige ejendom. Anskaffelsessummen for ombygning, forbedringer m.v. af den erhvervsmæssige del af sådanne ejendomme indgår ligeledes i virksomheden. Biler og vindmøller, der benyttes både erhvervsmæssigt og privat, kan indgå i virksomheden. Endvidere kan ligningsrådet tillade, at andre aktiver, der benyttes både til erhvervsmæssige og private formål, indgår i den selvstændige erhvervsvirksomhed.

Kapitel 2 INDSKUDSKONTO

Kapitel 2

INDSKUDSKONTO

§ 2. Det er en betingelse for at anvende reglerne i denne lov, at den skattepligtige udarbejder et selvstændigt regnskab for virksomheden, som opfylder bogføringslovens krav.

Stk. 2. Den skattepligtige skal ved indgivelse af selvangivelse for et indkomstår tilkendegive, om reglerne i denne lov skal anvendes for det pågældende indkomstår. Vælger den skattepligtige at anvende reglerne i denne lov, skal reglerne anvendes for hele virksomheden i hele indkomståret. Desuden skal den skattepligtige oplyse størrelsen af indestående på konto for indskud og på konto for opsparet overskud, jfr. §§ 3 og 10, stk. 2, samt af kapitalafkast og afkastgrundlag, jfr. §§ 7 og 8.

Stk. 3. Har den skattepligtige flere virksomheder, og ønsker den skattepligtige at anvende reglerne i denne lov, skal reglerne anvendes for samtlige virksomheder for hele indkomståret. Endvidere skal det samlede skattemæssige resultat for virksomhederne oplyses tillige med det samlede indestående på indskudskonti og opsparingskonti, jfr. §§ 3 og 10, stk. 2, samt det samlede kapitalafkast og afkastgrundlag, jfr. §§ 7 og 8.

Stk. 4. Er den skattepligtige gift og samlevende med ægtefællen ved udgangen af det pågældende indkomstår, finder stk. 3 anvendelse på den skattepligtiges og ægtefællens virksomheder.

Stk. 5. Ministeren for skatter og afgifter kan fastsætte nærmere regler om regnskabet samt om den form, hvori oplysningerne til brug for selvangivelsen skal afgives.

Cirkulære om virksomhedsskatteloven

A. INDLEDENDE BEMÆRKNINGER

1. Ved lov nr. 144 af 19. marts 1986 om indkomstbeskatning af selvstændige erhvervsdrivende (virksomhedsskatteloven) er der indført en særlig virksomhedsordning for selvstændige erhvervsdrivende. Virksomhedsordningen er et led i skattereformaftalen af 19. juni 1985 og har virkning fra og med indkomståret 1987.

2. Cirkulæret indeholder følgende afsnit

A. Indledende bemærkninger (punkt 1-2). B. Reglerne for beskatning af selvstændige erhvervsdrivende i hovedtræk (punkt 3-7). C. Virksomhedsordningen i hovedtræk (punkt 8-28). D. Selvstændig erhvervsvirksomhed (punkt 29-38). E. Hvad omfatter den selvstændige erhvervsvirksomhed (punkt 39-49). F. Regnskabskrav (punkt 50-60). G. Indskudskonto (punkt 61-71). H. Kapitalafkast (punkt 72). I. Hæverækkefølgen (punkt 73-81). J. Opgørelse af virksomhedens indkomst (punkt 82-91). K. Kapitalafkastberegning (punkt 92-104). L. Overskud og virksomhedsskat (punkt 105-108). M. Rentekorrektion (punkt 109-112). N. Beskatning af medarbejdende ægtefælle (punkt 113-117). O. Underskud (punkt 118-129). P. Ophør (punkt 130-135). Q. Virksomhedsomdannelse (punkt 136-137). R. Påligning og opkrævning af virksomhedsskat (punkt 138-141). S. Flere virksomheder (punkt 142-149). T. Nedslagsberegninger for udenlandsk indkomst (punkt 150-155). U. Dødsfald (punkt 156-182). V. Ikrafttræden (punkt 183).

B. REGLERNE FOR BESKATNING AF SELVSTÆNDIGE ERHVERVSDRIVENDE I HOVEDTRÆK

3. Selvstændige erhvervsdrivende beskattes som udgangspunkt efter de almindelige indkomstskatteregler. Det vil sige, at den skattepligtige indkomst i princippet opgøres efter de samme regler, som gælder for alle andre skattepligtige. Der er dog i lovgivningen en række fradrag for driftsomkostninger og afskrivninger m.v., som kun erhvervsdrivende kan benytte. Når den selvstændige erhvervsdrivendes skattepligtige indkomst er opgjort efter disse regler, beskattes den efter samme satser som alle andre indkomster.

4. Efter de nye regler i virksomhedsskatteloven kan skattepligtige, der driver personligt ejet selvstændig erhvervsvirksomhed, vælge at anvende virksomhedsordningen. De skattepligtige, der vælger at anvende virksomhedsordningen, beskattes efter regler, der minder om de regler, som selskaber beskattes efter. De skattepligtige erhvervsdrivende, der ikke anvender virksomhedsskatteloven, beskattes efter de almindelige skatteregler for personer. Disse regler findes i personskatteloven (lov nr. 151 af 19. marts 1986).

Såvel virksomhedsskatteloven som personskatteloven indeholder regler om beregning af indkomstskatten. Disse regler vedrører dels opgørelsen af skattepligtig indkomst, kapitalindkomst, personlig indkomst og fradragsberettigede udgifter, dels skattesatser m.v. for de enkelte indkomstarter. Virksomhedsskatteloven indeholder en række særregler for selvstændige erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsordningen. Bortset fra disse særregler gælder personskattelovens regler også for de skattepligtige, der anvender virksomhedsordningen.

I øvrigt gælder skattelovgivningens regler om opgørelse af indkomst af selvstændig erhvervsvirksomhed såvel for skattepligtige, der anvender virksomhedsordningen, som for skattepligtige, der ikke anvender virksomhedsordningen. Det gælder reglerne i ligningsloven, statsskatteloven, afskrivningsloven, investeringsfondsloven, varelagerloven og husdyrbesætningsloven m.fl.

5. De skattepligtige, der ikke anvender virksomhedsordningen, skal beregne hele deres skat efter reglerne i personskatteloven.

Efter personskatteloven skal den skattepligtige opgøre en skattepligtig indkomst, en personlig indkomst og en kapitalindkomst.

Den SKATTEPLIGTIGE INDKOMST opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler.

KAPITALINDKOMSTEN opgøres som summen af renteindtægter og renteudgifter, udbytter, kursgevinster og kurstab og overskud af ejerbolig m.v. Kapitalindkomsten omfatter også et beregnet kapitalafkast efter virksomhedsskatteloven. Udgifter til at erhverve, sikre og vedligeholde kapitalindkomst fragår ved opgørelsen af denne.

PERSONLIG INDKOMST opgøres som alle de indtægter, der ikke er kapitalindkomst. Ved opgørelsen af dette beløb fradrages bidrag og præmier til pensionsordninger og erhvervsmæssige driftsudgifter, herunder afskrivninger, varelagernedskrivninger og investeringsfondshenlæggelser.

DE RESTERENDE FRADRAG, der ikke kan fratrækkes ved opgørelsen af den personlige indkomst eller kapitalindkomsten, kan alene fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det gælder f.eks. lønmodtagerudgifter.

6. Den SKATTEPLIGTIGE INDKOMST (personlig indkomst plus kapitalindkomst minus resterende fradrag) beskattes med en skatteprocent, der er afhængig af de kommunale og amtskommunale skatteprocenter. I de følgende oversigter og eksempler er (hvor ikke andet er angivet) anvendt den gennemsnitlige kommunale skatteprocent på 29,0 pct. incl. en kirkeskatteprocent på 0,7 for indkomståret 1987.

Sammen med skatteprocenten på 22 ved beregning af den almindelige indkomstskat til staten er den samlede beskatningsprocent for skattepligtig indkomst i en gennemsnitskommune således 51,0 pct.

Hvor der i cirkulæret tales om en skatteprocent på ca. 51 pct., betyder det, at skatteprocenten varierer omkring 51 pct. med variationerne i kommuneskatteprocenterne.

SUMMEN AF POSITIV NETTOKAPITALINDKOMST OG PERSONLIG INDKOMST beskattes yderligere med 6 pct. Det gælder dog kun den del, der overstiger 130.000 kr. for enlige og for ægtefæller, den del, der overstiger 260.000 kr., idet ikke udnyttet bundfradrag kan overføres mellem ægtefæller.

PERSONLIG INDKOMST over 200.000 kr. beskattes yderligere med 12 pct.

Ved beregning af den samlede indkomstskat lægges de tre nævnte skattebeløb sammen, og skatteværdien af personfradragene (ca. 51 pct.) trækkes fra.

Herved bliver beskatningen

Personlig indkomst ca. 51-68,7 pct. (* 1) Kapitalindkomst ca. 51-57 pct. Skatteværdien af renteudgifter ca. 51-57 pct. Skatteværdien af fradrag ca. 51 pct.,

der ikke kan fratrækkes ved opgørelsen af personlig indkomst eller kapitalindkomst.

( *1) Reglerne om det skrå skatteloft på 68 pct. medfører en nedsættelse fra 51 + 6 + 12 pct. = 69 pct. til 68,7 pct. da kirkeskatten ikke indgår i loftet.

7. Efter reglerne i personskatteloven begrænses skatteværdien af renteudgifter, herunder erhvervsmæssige, til ca. 51-57 pct. De skattepligtige, der anvender virksomhedsordningen, får derimod fuld fradragsværdi for renteudgifter i virksomheden. Dette gælder også for de øvrige udgifter i virksomheden, der indgår ved opgørelsen af kapitalindkomsten.

Efter reglerne i personskatteloven beskattes hele overskuddet fra en erhvervsvirksomhed som personlig indkomst med op til 68pct.. Det gælder også den del af overskuddet, der kan anses for afkast af den investerede kapital i virksomheden. De skattepligtige, der anvender virksomhedsordningen, opnår, at den del af virksomhedens overskud, der svarer til en beregnet forrentning af den investerede kapital, beskattes som kapitalindkomst på samme måde som investering i andre aktiver, f.eks. værdipapirer, med 51-57 pct.

Efter virksomhedsordningen er der endvidere adgang til at spare op i virksomheden mod betaling af en foreløbig skat på 50 pct. Svingende indkomster kan således udlignes skattemæssigt, og virksomheden får mulighed for at konsolidere sig. Man har på denne måde til en vis grad sidestillet personligt drevne virksomheder med selskaber. Efter virksomhedsordningen er der endvidere adgang til at fradrage underskud i den private indkomst.

Virksomhedsordningen omfatter ikke den erhvervsdrivendes privatøkonomi. Ordningen bygger således på en regnskabsmæssig adskillelse mellem virksomhedsøkonomien og privatøkonomien.

C. VIRKSOMHEDSORDNINGEN I HOVEDTRÆK.

I dette afsnit beskrives virksomhedsordningen i hovedtræk. Beskrivelsen gælder for skattepligtige, der har eön virksomhed. Der gælder en række særlige regler for skattepligtige, der har flere virksomheder. Disse regler findes i punkt 142-149.

8. Efter virksomhedsordningens skatteberegningsregler opgøres virksomhedens overskud på helt sædvanlig måde, idet alle indtægter medtages, og udgifter, herunder renteudgifter, fradrages.

Virksomhedens overskud opdeles herefter i et beregnet kapitalafkast og i et resterende overskud. Det er dog en forudsætning for beregning af kapitalafkast, at virksomheden har en positiv egenkapital (afkastgrundlag) og et overskud.

Kapitalafkastet er kapitalindkomst og beskattes med ca. 51-57 pct. efter reglerne i personskatteloven. Det resterende overskud er personlig indkomst og beskattes med op til 68 pct. efter reglerne i personskatteloven. Det resterende overskud beskattes dog kun efter personskatteloven, i det omfang det overføres fra virksomheden til den skattepligtige. Den skattepligtige kan undlade at overføre det resterende overskud eller en del af dette. Det overskud, der således opspares i virksomheden, beskattes i stedet med en foreløbig virksomhedsskat på 50 pct. Når det opsparede overskud senere hæves, beskattes det som personlig indkomst efter personskatteloven, og den foreløbigt betalte virksomhedsskat modregnes i slutskatten.

9. Fuldt og begrænset skattepligtige, som driver selvstændig virksomhed, kan vælge at følge reglerne i virksomhedsskatteloven. I modsat fald gælder personskattelovens regler. Dette valg kan træffes for hvert enkelt indkomstår for sig. Der er nærmere regler for indtræden og udtræden af ordningen. Den skattepligtige skal ved indgivelse af selvangivelse for et indkomstår anføre, om reglerne i virksomhedsskatteloven ønskes anvendt. Virksomhedsordningen har virkning fra og med indkomståret 1987. Det betyder, at tilkendegivelsen af, om virksomhedsordningen ønskes anvendt, skal foretages første gang ved indgivelse af selvangivelse for indkomståret 1987.

10. Det er en forudsætning for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige udarbejder et særskilt regnskab for virksomheden. I dette regnskab skal virksomhedens økonomi være adskilt fra den skattepligtiges private økonomi.

Det er også en forudsætning for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige foretager en renteperiodisering.

Det er endvidere en forudsætning for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige opfylder bogføringslovens krav til regnskabsførelse. Dette krav gælder også for skattepligtige, der ikke er bogføringspligtige efter bogføringsloven.

Det er endelig en forudsætning for at anvende virksomhedsordningen, at den omfatter hele den skattepligtiges virksomhed og et fuldt indkomstår, når virksomheden har været drevet hele året. Hvis både den skattepligtige og/ eller dennes ægtefælle driver virksomhed, skal virksomhedsordningen anvendes for samtlige virksomheder.

Hvis den skattepligtige således ønsker at have mulighed for at vælge beskatning efter virksomhedsskatteloven ved indgivelse af selvangivelsen, skal de ovennævnte krav være opfyldt allerede fra indkomstårets start.

11. Aktier, anparter i anpartsselskaber, andelsbeviser, beviser for indskud i investeringsforeninger og lignende, indeksobligationer og præmieobligationer samt afkastet af sådanne finansielle aktiver skal holdes uden for virksomhedsordningen, med mindre den skattepligtige driver næring med sådanne papirer.

Virksomhedsordningen kan endvidere ikke anvendes på indkomst ved selvstændig skibsvirksomhed, når denne virksomhed drives som bierhverv.

12. Driftsmidler, der anvendes såvel til private som til erhvervsmæssige formål, kan normalt ikke indgå i virksomhedsordningen. Hovedreglen er, at indtægter og udgifter vedrørende den erhvervsmæssige del af et blandet benyttet driftsmiddel medregnes ved opgørelsen af den personlige indkomst. Er driftsmidlet lånefinansieret, indgår renteudgifterne i kapitalindkomsten.

Der gælder dog en særregel for biler og vindmøller, der benyttes såvel privat som erhvervsmæssigt. Den skattepligtige kan vælge at lade disse aktiver indgå i virksomhedsordningen. De behandles i så fald fuldt ud som erhvervsmæssige aktiver. Til gengæld beskattes den skattepligtige af værdien af den faktiske private benyttelse på samme måde som en person, der f.eks. får stillet bil til rådighed af arbejdsgiveren. Værdien af den private benyttelse medregnes til den skattepligtiges personlige indkomst.

For de blandet benyttede driftsmidler, der holdes uden for virksomhedsordningen, gælder, at den skattepligtige kan få godtgjort de erhvervsmæssige udgifter af virksomheden.

Hvis en ejendom anvendes både til beboelse og erhverv, indgår den erhvervsmæssige del af ejendommen i virksomhedsordningen. Det gælder dog kun, hvis der er en vurderingsfordeling på den private og den erhvervsmæssige del.

13. Det er en forudsætning for anvendelse af virksomhedsordningen, at den skattepligtige driver selvstændig erhvervsvirksomhed. Virksomhedsordningen kan således anvendes af selvstændige inden for handel, håndværk, industri, landbrug og liberale erhverv. Derimod kan en lønindtægt ikke anses for indtægt ved selvstændig erhvervsvirksomhed. Hvis der opstår tvivl om, hvorvidt der i skattemæssig henseende foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed, er den gældende praksis herom fortsat vejledende. Der henvises til den nærmere beskrivelse herom i punkt 39-49.

14. For den skattepligtige, der vælger at indtræde i virksomhedsordningen, stilles der krav om, at der skal opgøres en INDSKUDSKONTO og en KONTO FOR OPSPARET OVERSKUD, samt at der skal opgøres et KAPITALAFKASTGRUNDLAG og et KAPITALAFKAST.

15. INDSKUDSKONTOEN består af de aktiver, der ved ordningens start indskydes i virksomheden. I beløbet fradrages dog virksomhedens gæld på samme tidspunkt samt eventuelle indskud på investeringsfondskonto. Indestående på indskudskontoen kan senere hæves skattefrit i hæverækkefølgen.

Der skal foretages en årlig regulering af indskudskontoen. Reguleringen går ud på, at hævede indskud fratrækkes, og nye indskud lægges til indskudskontoen.

For skattepligtige aktiver gælder, at de medregnes ved opgørelsen af indskudskontoen med den formueskattepligtige værdi med tillæg af nedslag efter ligningslovens §§ 18 A-C på det tidspunkt, hvor de indskydes. Ikke-formueskattepligtige aktiver medregnes til indskudskontoen med anskaffelsessummen med fradrag af skattemæssige afskrivninger. Erhvervet good-will skal nedskrives med 15 pct. årligt fra anskaffelsestidspunktet og indskydes til nedskreven værdi.

Fast ejendom medregnes til indskudskontoen med anskaffelsessummen eller seneste ejendomsværdi med tillæg af udgifter til ombygning eller forbedringer siden henholdsvis anskaffelsen eller ejendomsvurderingen. Der gælder en særlig regel for fast ejendom, hvis en skattepligtig udtræder af virksomhedsordningen og genindtræder i ordningen inden 5 år. I disse tilfælde skal fast ejendom ved genindtræden i virksomhedsordningen medregnes til indskudskontoen med samme værdi som ved udtræden af ordningen. Denne regel sikrer, at værdien af fast ejendom på indskudskontoen ikke løbende kan opskrives ved at udtræde og genindtræde i virksomhedsordningen.

Hvis en skattepligtig, der anvender virksomhedsordningen, anskaffer en ejendom for virksomhedens midler, ændrer dette ikke ved indskudskontoens størrelse. Hvis den skattepligtige herefter udtræder af ordningen og genindtræder inden 5 år, skal ejendommen medregnes til den nye indskudskonto med anskaffelsessummen. Heller ikke i dette tilfælde kan ejendommens værdi opskrives ved at anvende ejendomsvurderingen.

Hvis virksomhedens gæld, når virksomhedsordningen påbegyndes, overstiger dens aktiver, bliver indskudskontoen negativ. Såfremt den skattepligtige dokumenterer, at alle virksomhedens aktiver og al virksomhedens gæld er medregnet, og at den medregnede gæld er erhvervsmæssig og ikke privat, sættes indskudskontoen til 0.

16. KAPITALAFKASTET er en beregnet del af virksomhedens overskud, som skal hæves i virksomheden og beskattes som kapitalindkomst efter personskatteloven med ca. 51-57 pct. Kapitalafkastet skal sidestille beskatning af afkast af investering i egen virksomhed med beskatning af afkast af alternativ investering i f.eks. obligationer.

KAPITALAFKASTSATSEN opgøres en gang om året som den gennemsnitlige obligationsrente i de første 6 mdr. af kalenderåret. Den anvendes af alle skattepligtige i virksomhedsordningen. Kapitalafkastet beregnes af virksomhedens afkastgrundlag ved indkomstårets begyndelse.

KAPITALAFKASTGRUNDLAGET opgøres som virksomhedens aktiver med fradrag af gæld ved indkomstårets begyndelse.

Kapitalafkastet beregnes som afkastgrundlaget gange afkastsatsen, og dette beløb nedsættes med årets pristalsregulering af den afskrivningsberettigede saldoværdi for skibe og driftsmidler. Kapitalafkastet kan ikke overstige årets skattepligtige overskud. Hvis det beregnede kapitalafkast bliver negativt, ses der bort fra det.

Når en skattepligtig indtræder i virksomhedsordningen, medregnes aktiver og gæld ved opgørelsen af indskudskonto og kapitalafkastgrundlag, med to undtagelser, til de samme værdier. De to undtagelser er fast ejendom, såfremt anskaffelsessummen ikke anvendes, samt indskud på investeringsfondskonto. Fast ejendom medregnes til kapitalafkastgrundlaget med den kontante anskaffelsessum. Hvis ejendommen er anskaffet før 1. januar 1987, kan ejendomsværdien ved 18. alm. vurdering (med tillæg for senere ombygninger og forbedringer) anvendes i stedet. Ved opgørelsen af indskudskontoen medregnes fast ejendom som nævnt med anskaffelsessummen eller seneste ejendomsværdi. Indskud på investeringsfondskonto medregnes ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget, men ikke ved opgørelsen af indskudskontoen.

Mens den skattepligtige er under virksomhedsordningen, ændres indskudskontoen kun i det omfang, der sker hævninger fra indskudskonto eller nye indskud. Kapitalafkastgrundlaget påvirkes herudover af virksomhedens overskud samt ændret værdiansættelse af aktiver og gæld. Dog påvirker ændringer i ejendomsvurderingen ikke kapitalafkastgrundlaget.

17. Ud over kapitalafkastgrundlag og indskudskonto skal den skattepligtige hvert år opgøre det opsparede overskud i virksomheden. Den del af overskuddet, der opspares, skal beskattes med en foreløbig virksomhedsskat på 50 pct. Først når det hæves, finder den endelige beskatning sted.

18. For de beløb, som den skattepligtige hæver i virksomheden i løbet af indkomståret, gælder en særlig prioriteringsregel. Denne regel sikrer, at den skattepligtige beskattes fuldt ud af virksomhedens overskud, før der kan hæves på indskudskontoen. Visse beløb, der overføres til den skattepligtige, går imidlertid forud for hæverækkefølgen. Det gælder beløb, der overføres til en medarbejdende ægtefælle, samt refusioner til den skattepligtige som følge af, at den skattepligtige har stillet aktiver til rådighed for virksomheden. Refusioner fradrages i virksomheden som driftsomkostninger og overføres forud for andre beløb. Beløb til medarbejdende ægtefælle sidestilles med driftsomkostninger.

Beløb overført til dækning af virksomhedsskat samt særlig indkomstskat i virksomheden går efter § 5, stk. 3, uden om hæverækkefølgen. Dvs. at sådanne beløb overføres ligeledes forud for beløb efter § 5, stk. 1-2. Beløb, der overføres herudover, indgår i hæverækkefølgen efter § 5, stk. 1-2.

Den »udvidede hæverækkefølge«, der indeholder samtlige overførsler af værdier fra virksomheden til den skattepligtige, ser herefter således ud

1. - Beløb, der overføres til dækning af driftsomkostninger, som den skattepligtige har afholdt for virksomheden (medarbejdende ægtefælle, refusioner). - Beløb, der overføres til dækning af virksomhedsskat og særlig indkomstskat.

2. Beløb, hensat til senere faktisk hævning i ultimostatus for det forudgående indkomstår.

3. Indkomstårets kapitalafkast.

4. Indkomstårets resterende overskud.

5. Opsparet overskud.

6. Indestående på indskudskonto.

7. Hævninger herudover medfører negativ indskudskonto og rentekorrektion.

19. Virksomhedsordningen indeholder en SELVKONTROLLERENDE EFFEKT og en RENTEKORREKTIONSBEREGNING.

Hvis den skattepligtige under virksomhedsordningen overfører privat gæld og dermed private renteudgifter til virksomheden, opnås fradragsret med den fulde skatteværdi, dvs. op til 68 pct. Til gengæld formindskes kapitalafkastgrundlaget tilsvarende med kursværdien af gælden, således at der kommer et mindre kapitalafkast til beskatning med ca. 51-57 pct. Fordelen ved at få rentefradraget i virksomheden modsvares altså af, at der bliver et lavere beløb til beskatning som kapitalindkomst. Denne selvkontrollerende effekt gør, at der ikke opstår ligningsmæssige kontrolproblemer på dette område, så længe kapitalafkastgrundlaget er positivt. Dette kan vises ved følgende eksempel

EKSEMPEL. 19.1.

KAPITALAFKASTBEREGNINGEN STYRER SONDRINGEN PRIVAT/ ERHVERVSMÆSSIG GÆLD.

Eksemplet vedrører en person, der har erhvervsmæssige aktiver til en værdi af 1.000.000 kr. og en samlet gæld på 700.000 kr. Af gælden er 500.000 kr. klart erhvervsmæssig, mens 200.000 kr. i sin tid blev anvendt privat.

Rentesats og kapitalafkastssats er 10 pct. p.a.

--------------------------------------------------------------------~ Privat gæld Kun erhvervs~ indgår i virk- mæssig gæld somheden indgår i virk~ somheden --------- kr. --------~ --------------------------------------------------------------------~ Aktiver 1.000.000 1.000.000 Gæld 700.000 500.000 -----------------------~ Kapitalafkastgrundlag 300.000 500.000 -----------------------~ Overskud før renter 300.000 300.000 Renteudgift 70.000 50.000 -----------------------~ Overskud efter renter 230.000 250.000 -----------------------~

Hæves hele overskuddet, beskattes indkomsten efter personskattelovens regler som

KAPITALINDKOMST - Beregnet kapitalafkast 30.000 50.000 - Privat renteudgift - -20.000 -----------------------~ I alt 30.000 30.000 -----------------------~ PERSONLIG INDKOMST 200.000 200.000 --------------------------------------------------------------------~

20. Den selvkontrollerende effekt gør sig dog ikke gældende, HVIS VIRKSOMHEDENS INDSKUDSKONTO OG KAPITALAFKASTGRUNDLAG ER NEGATIVT.

Hvis indskudskontoen er negativ ved den skattepligtiges indtræden i virksomhedsordningen, skyldes det, at gælden er større end virksomhedens aktiver. Hvis den skattepligtige ikke kan dokumentere, at hele gælden er erhvervsmæssig, jfr. ovenfor punkt 15, bliver indskudskontoen i disse tilfælde negativ. Den negative konto er således udtryk for privat gæld.

Hvis indskudskontoen bliver negativ, mens den skattepligtige er i virksomhedsordningen, er det udtryk for, at den skattepligtige har hævet mere i virksomheden end overskuddet og det oprindelige indskud. Den skattepligtige har med andre ord lånt i virksomheden, og den negative saldo er udtryk for privat gæld. Det betyder, at virksomheden belastes med en renteudgift til fuld skatteværdi, selv om det lånte beløb er anvendt privat.

Hvis den skattepligtige i disse tilfælde alternativt havde lånt beløbet privat, f.eks. i et pengeinstitut, ville skatteværdien af renteudgifterne kun have været ca. 51-57 pct. Renteudgifterne i virksomheden til fuld skatteværdi ville have været tilsvarende mindre.

Når indskudskontoen er negativ, og det samme er tilfældet for kapitalafkastgrundlaget, vil en forøgelse af virksomhedens gæld ikke medføre, at det beregnede kapitalafkast nedsættes, da det i forvejen er 0 kr. Det betyder, at den selvkontrollerende effekt ikke fungerer i disse tilfælde. Den selvkontrollerende effekt genoprettes ved beregning af rentekorrektion.

21. RENTEKORREKTION er et beregnet beløb, der lægges til virksomhedens indkomst i de tilfælde, hvor indskudskontoen er negativ. Rentekorrektionen beregnes for et helt år og udgør et beløb, der svarer til kapitalafkastsatsen gange den negative indskudskonto.

Det vil sige, at virksomheden skal indtægtsføre en »renteindtægt« for det private lån.

Rentekorrektionsbeløbet kan dog ikke overstige kapitalafkastsatsen gange det negative kapitalafkastgrundlag ved årets udgang. Det skyldes, at den selvkontrollerende effekt, jfr. ovenfor punkt 19-21, inddrager fordelen ved den del af det private lån, der fragår i et positivt kapitalafkastgrundlag. Rentekorrektionsbeløbet kan heller ikke overstige virksomhedens nettorenteudgifter. Det skyldes, at rentekorrektionen kun skal inddrage den fordel ved det private lån, der modsvares af en renteudgift i virksomheden.

Det beregnede rentekorrektionsbeløb kan ikke spares op i virksomheden, men lægges til virksomhedens indkomst og anses for overført til den skattepligtige i hæverækkefølgen. Den skattepligtiges kapitalindkomst nedsættes tilsvarende med rentekorrektionsbeløbet svarende til, at den skattepligtige betaler en beregnet rente for det private lån.

Det opnås herved, at skatteværdien af rentefradraget af den private gæld i virksomheden bliver på ca. 51-57 pct. ligesom andre private renteudgifter. Dette kan vises ved følgende eksempel

EKSEMPEL. 21.1.

RENTEKORREKTIONEN STYRER SONDRINGEN PRIVAT/ ERHVERVSMÆSSIG GÆLD.

Eksemplet vedrører en person, der har erhvervsmæssige aktiver til en værdi af 1.000.000 kr. og en samlet gæld på 1.200.000 kr. Af gælden er 1.000.000 kr. klart erhvervsmæssig, mens 200.000 kr. i sin tid blev anvendt privat.

Rentesats og kapitalafkastsats er 10 pct. p.a.

--------------------------------------------------------------------~ Privat gæld Kun erhvervs~ indgår i virk- mæssig gæld somheden indgår i virk~ somheden ---------- kr. --------~ --------------------------------------------------------------------~ Aktiver 1.000.000 1.000.000 Gæld 1.200.000 1.000.000 -----------------------~ Kapitalafkastgrundlag -200.000 0 -----------------------~ Indskudskonto -200.000 0 Overskud før renter 300.000 300.000 Renteudgift 120.000 100.000 -----------------------~ Overskud efter renter 180.000 200.000 -----------------------~ Rentekorrektion 20.000 Overskud efter rentekorrektion 200.000 ---------- Hæves hele overskuddet, beskattes indkomsten efter personskattelovens regler som: KAPITALINDKOMST - Beregnet kapitalafkast 0 0 - Rentekorrektion -20.000 - Privat renteudgift - -20.000 I alt -20.000 -20.000 -----------------------~ PERSONLIG INDKOMST - Hævet direkte 180.000 200.000 - Rentekorrektion 20.000 - -----------------------~ I alt 200.000 200.000 --------------------------------------------------------------------~

22. Der skal også foretages rentekorrektion i de tilfælde, hvor der i årets løb har været overført beløb fra virksomheden til den skattepligtige, men hvor disse beløb helt eller delvist er tilbageført, jfr. punkt 57-59 vedrørende mellemregningskonto. Der har i disse tilfælde været mulighed for at låne privat i virksomheden i årets løb, uden at det har påvirket indskudskontoen og/ eller kapitalafkastgrundlaget, der kun reguleres/ opgøres en gang om året. Den skattepligtige kan vælge at opgøre overførsler mellem sig selv og virksomheden med virkning for hæverækkefølgen, netto eller brutto.

23. Vælges BRUTTOMETODEN beregnes der rentekorrektion af det beløb, der kunne være skattefrit til rådighed i den skattepligtiges privatøkonomi i løbet af indkomståret.

Hvis den skattepligtige hæver beløb i virksomheden, som er større end kapitalafkastet, overskuddet og opsparet overskud, sker der hævning på indskudskontoen, som i givet fald kan blive negativ. Hvis den skattepligtige indskyder beløb på indskudskontoen i samme indkomstår, skal der foretages rentekorrektion. Hævningerne og indskuddene er i disse tilfælde udtryk for, at den skattepligtige har haft mulighed for at låne i virksomheden.

Når overførslerne mellem virksomheden og den skattepligtige opgøres efter bruttometoden, udgør rentekorrektionsbeløbet kapitalafkastsatsen gange det beløb, som har været overført fra indskudskontoen (som eventuelt er blevet negativ) til den skattepligtige. Beløbet kan dog højst udgøre kapitalafkastsatsen gange årets indskud.

Rentekorrektionsbeløb medregnes til virksomhedsindkomsten og anses for overført til den skattepligtige i hæverækkefølgen. Den skattepligtiges kapitalindkomst nedsættes tilsvarende.

På denne måde sikres det, at virksomheden beskattes af en beregnet renteindtægt af det private lån i virksomheden.

24. Vælges NETTOMETODEN, sker der et brud med princippet om, at alle hævninger indgår i en bestemt rækkefølge, jfr. ovenfor punkt 18. Det er alene nettohævninger, der indgår i hæverækkefølgen og således medfører beskatning af overskud svarende til nettohævningen.

Hvis den skattepligtige i begyndelsen af et indkomstår hæver et beløb i virksomheden og indskyder dette igen inden årets udgang, er der netto hævet 0 kr. Virksomhedens overskud formindskes imidlertid med renterne af de hævede beløb, og det kan indebære en skattebesparelse på op til 68 pct. Samtidig kan den skattepligtige få renteindtægter af det hævede beløb, og disse beskattes som kapitalindkomst med ca. 51-57 pct.

Der foretages en rentekorrektion for at imødegå dette. Rentekorrektionen beregnes af det beløb, der hæves og sættes ind igen i samme indkomstår. Hvis den skattepligtige overfører f.eks. 100.000 kr. den 1. januar og indskyder 75.000 kr. den 31. december i samme indkomstår, skal der beregnes rentekorrektion af indskuddet på 75.000 kr. svarende til det beløb, der har været »lånt« i virksomheden. Hvis den skattepligtige overfører f.eks. 65.000 kr. den 1. januar og indskyder 100.000 kr. den 31. december i samme indkomstår, skal der beregnes rentekorrektion af overførslen på 65.000 kr. svarende til det beløb, der har været »lånt« i virksomheden. Rentekorrektionen beregnes således af det beløb, der kan have været hævet og indskudt igen i samme indkomstår, når man alene betragter overførsler og indskud som en nettostørrelse. Såvel tidspunkt som rækkefølge for hævningen og indskud er uden betydning for rentekorrektionens størrelse.

Rentekorrektionsbeløbet lægges til virksomhedsindkomsten og anses for overført til den skattepligtige i hæverækkefølgen. Den skattepligtiges kapitalindkomst formindskes tilsvarende.

På denne måde sikres det, at virksomheden beskattes af en beregnet renteindtægt af det private lån i virksomheden.

25. Der findes særlige regler for, hvorledes et underskud i virksomheden skal modregnes i anden indkomst. Underskuddet skal først og fremmest modregnes i et eventuelt opsparet overskud. Underskuddet fragår altså i tidligere års overskud, hvis det er opsparet i virksomheden. I det omfang underskuddet ikke kan rummes i opsparet overskud, fragår det i den skattepligtiges og dennes ægtefælles samlede positive kapitalindkomst. Hvis der herefter stadig er underskud, fragår underskuddet i den skattepligtiges personlige indkomst og videre i ægtefællens personlige indkomst. Et herefter resterende underskud fremføres herefter til fradrag i de næste 5 indkomstår efter samme principper.

26. Den skattepligtige kan træde ind og ud af virksomhedsordningen indkomstår for indkomstår efter eget ønske. Når den skattepligtige træder ud af virksomhedsordningen, skal opsparet overskud medregnes til den personlige indkomst, og foreløbig virksomhedsskat modregnes i den endelige skat.

27. Reglerne om overførsel af overskud til beskatning hos medarbejdende ægtefælle gælder også under virksomhedsordningen. Den del af overskuddet, der overføres, skal medregnes i ægtefællens personlige indkomst.

Det kapitalafkast, som den skattepligtige beregner sig af sin investerede kapital i virksomheden, kan ikke overstige virksomhedens overskud efter fradrag af det beløb, der overføres til ægtefællen.

28. Der er nærmere regler for de skattemæssige virkninger af, at en skattepligtig under virksomhedsordningen omdanner sin virksomhed til selskab eller afgår ved døden.

Ved omdannelse af virksomheden til selskab efter virksomhedsomdannelsesloven gælder det princip, at konto for opsparet overskud nedsætter den skattemæssige værdi af aktiver og passiver ved opgørelse af aktiernes skattemæssige anskaffelsessum efter virksomhedsomdannelseslovens § 4.

Der er indført en successionsordning for virksomhedsordningen ved dødsfald.

D. SELVSTÆNDIG ERHVERVSVIRKSOMHED.

29. Efter PERSONSKATTELOVENS § 3, STK. 2, NR. 1, kan driftsomkostninger - dog ikke renteudgifter m.v. - fragå ved opgørelsen af den personlige indkomst, hvis der er tale om driftsomkostninger i forbindelse med SELVSTÆNDIG ERHVERVSVIRKSOMHED.

Efter VIRKSOMHEDSSKATTELOVENS § 1, STK. 1, kan personer, der driver SELVSTÆNDIG ERHVERVSVIRKSOMHED, benytte virksomhedsordningen. Dette betyder bl.a., at virksomhedens renteudgifter fragår ved opgørelsen af virksomhedens overskud i stedet for at fragå ved opgørelsen af kapitalindkomsten.

I begge tilfælde vil virkningen være den, at de pågældende udgifter nedsætter indtægten ved selvstændig erhvervsvirksomhed på en sådan måde, at kun nettooverskuddet medregnes ved opgørelsen af den personlige indkomst.

Hverken personskatteloven eller virksomhedsskatteloven indeholder en definition af begrebet SELVSTÆNDIG ERHVERVSVIRKSOMHED, men det er forudsat, at begrebet afgrænses i overensstemmelse med hidtidig praksis indenfor skattelovgivningens område.

30. Selvstændig erhvervsvirksomhed er normalt kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter og med det formål at indvinde økonomisk udbytte. Endvidere må det være en forudsætning, at virksomheden udøves nogenlunde regelmæssigt og gennem en ikke helt kort periode. Endelig må det være en forudsætning, at virksomheden ikke er af ganske underordnet omfang. Det er uden betydning, om den skattepligtige herudover har indkomst som lønmodtager.

31. Efter INVESTERINGSFONDSLOVENS § 2 er det en betingelse for at foretage henlæggelser til investeringsfonds, at henlæggelserne foretages af overskuddet af selvstændig erhvervsvirksomhed.

Efter KILDESKATTELOVENS § 25 A kan der overføres visse beløb til særskilt beskatning hos en medarbejdende ægtefælle, når ægtefællerne i forening driver selvstændig erhvervsvirksomhed.

En virksomhed, der efter sin art og omfang er omfattet af de nævnte regler i investeringsfondsloven og kildeskatteloven, må også i forbindelse med anvendelse af reglerne i personskatteloven og virksomhedsskatteloven anerkendes som selvstændig erhvervsvirksomhed.

Omvendt må der gælde en formodning for, at virksomhed, der efter sin art og omfang ikke er omfattet af de nævnte bestemmelser i investeringsfondsloven eller kildeskatteloven, heller ikke omfattes af begrebet selvstændig erhvervsvirksomhed i personskatteloven og virksomhedsskatteloven.

Skattepligtige, der udøver fremstillingsvirksomhed inden for industri, håndværk og landbrug, vil normalt blive anset for at være selvstændige erhvervsdrivende. Det gælder også normalt virksomhed inden for handel og service og liberale erhverv som f.eks. advokat, arkitekt, læge, revisor og vekselerer.

Også udlejningsvirksomhed anses som hovedregel for selvstændig erhvervsvirksomhed. Udleje af driftsmidler m.v. betragtes således som selvstændig erhvervsvirksomhed, hvis den har et vist omfang. Udlejning af fast ejendom betragtes ligeledes som selvstændig erhvervsvirksomhed. Det gælder dog ikke udlejning af en- og tofamiliehuse og udlejning af fritidshuse, når ejeren også selv benytter ejendommen.

Efter investeringsfondsloven er der truffet afgørelse om, at bestyrelseshonorarer opfattes som indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, når indtægten indgår i et interessentskab, der driver sådan virksomhed. Dette vil også gælde efter virksomhedsskatteordningen, når sådanne indtægter er et naturligt led i erhvervsvirksomheden, og uanset om virksomheden drives som interessentskab eller ikke. For advokater indgår sådanne bestyrelseshonorarer således i virksomhedens indkomst.

Vekselerere, bankierer og skattepligtige, der driver finansieringsvirksomhed, opfattes som selvstændige erhvervsdrivende, selv om de ikke er berettigede til at foretage investeringsfondshenlæggelser efter investeringsfondslovens § 2, stk. 3.

Skattepligtige, der deltager i en selvstændig erhvervsvirksomhed, som drives som interessentskab eller kommanditselskab opfattes som selvstændige erhvervsdrivende, selv om de ikke er berettigede til at anvende investeringsfondshenlæggelser til forlods afskrivning efter investeringsfondslovens § 3 A. Det er ligeledes uden betydning, i hvilket omfang den skattepligtige deltager i virksomheden med en personlig arbejdsindsats.

32. Indkomst, der efter reglerne i PERSONSKATTELOVENS § 4 anses for kapitalindkomst, kan ikke anses for indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed. Dette gælder dog ikke indkomst ved selvstændig skibsvirksomhed, der er den skattepligtiges bierhverv. Kapitalindkomst, bortset fra selvstændig skibsvirksomhed, der er bierhverv, kan dog indgå i en selvstændig virksomhed, der er omfattet af virksomhedsordningen.

33. Indkomst, der efter reglerne i LIGNINGSLOVENS § 9, STK. 1, anses for lønmodtagerindkomst, kan ikke anses for indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed.

34. Indkomst, der efter reglerne i KILDESKATTELOVENS § 43 er A-indkomst, vil som altovervejende hovedregel ikke kunne anses som indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed.

Der kan dog undtagelsesvis forekomme tilfælde, hvor den skattepligtige kan godtgøre, at erhvervelsen af den pågældende A-indkomst uundgåeligt eller dog rimeligt og naturligt forudsætter afholdelse af væsentlige driftsomkostninger. Det kan f.eks. dreje sig om leje af erhvervslokaler, antagelse af lønnet medhjælp, anvendelse af væsentlige driftsmidler eller af kapital i øvrigt. I sådanne tilfælde kan det være bedst stemmende med sædvanlig opfattelse at karakterisere virksomheden som udøvet for egen regning og risiko.

Sådan virksomhed kan under hensyn til de konkrete omstændigheder anses for selvstændig erhvervsvirksomhed.

Det må dog i disse situationer kræves, at de pågældende driftsomkostninger efter deres art og omfang ligger væsentligt udover, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold.

Indkomst, der forudsætter, at den pågældende skattepligtige stiller håndværktøj og andre mindre driftsmidler eller en bil til rådighed, vil således ikke i sig selv kunne kvalificere til betegnelsen selvstændig erhvervsvirksomhed. Tilsvarende må gælde for andre driftsmidler m.v., der efter deres art er egnet til at benyttes såvel erhvervsmæssigt som privat.

Indkomst, der forudsætter, at den skattepligtige selv afholder udgifter til transport samt til fortæring og overnatning, vil ligeledes ikke i sig selv bevirke, at virksomheden anses for selvstændig. Dette gælder uanset disse udgifters omfang.

Indkomst, der er forbundet med antagelsen af lønnet medhjælp, vil heller ikke nødvendigvis være indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, hvis arbejdet, der udføres af den pågældende medhjælp, er af begrænset omfang. Hvis den pågældende medhjælp er den skattepligtiges ægtefælle, vil praksis efter kildeskattelovens § 25 A iøvrigt være afgørende. Det vil sige, at den skattepligtige må anses for selvstændig erhvervsdrivende, hvis reglerne om medarbejdende ægtefælle kan finde anvendelse. Hvis den pågældende medhjælp er den skattepligtiges samlever eller en iøvrigt nærtstående person, kan der være anledning til at påse, at tilsvarende betingelser er opfyldt med hensyn til dokumentation for arbejdets omfang og udførelse, som gælder for en medarbejdende ægtefælle.

35. Indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed er som hovedregel personlig indkomst. Indkomst og underskud ved selvstændig skibsvirksomhed er dog kapitalindkomst efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, når denne virksomhed er den skattepligtiges bierhverv.

Driver den skattepligtige selvstændig virksomhed, der omfatter et eller flere skibe, AFHÆNGER det af en vurdering af den SKATTEPLIGTIGES SAMLEDE INDKOMSTFORHOLD, OM INDKOMST FRA VIRKSOMHEDEN ER PERSONLIG INDKOMST ELLER KAPITALINDKOMST.

Begrebet SKIBSVIRKSOMHED omfatter ALLE tilfælde, hvor et skib indgår i virksomheden, uanset om den skattepligtige ejer hele skibet, flere skibe eller kun andele i et skib. DET MÅ DOG FORUDSÆTTES, AT SKIBET INDGÅR SOM ET VÆSENTLIGT LED I VIRKSOMHEDEN. F.eks. vil selvstændig fiskeri- eller rederivirksomhed være omfattet af begrebet skibsvirksomhed. Det samme gælder selvstændig virksomhed med udlejning af skibe. Derimod vil en virksomhed ikke blive anset for en skibsvirksomhed, hvis den pågældende virksomhed ejer et skib, som den benytter til transport af virksomhedens produkter. Indtægter og udgifter ved skibets drift vil indgå i den personlige indkomst på linie med virksomhedens øvrige indtægter og udgifter.

Ved afgørelsen af, om indkomst fra skibsvirksomheden er personlig indkomst eller kapitalindkomst, må der som nævnt foretages en samlet vurdering af den skattepligtiges indkomstforhold.

Det må derfor lægges til grund, at hvis indtægten eller underskuddet af virksomheden ikke er af et væsentligt omfang, og den skattepligtige heller ikke deltager i driften af virksomheden, skal indtægter og udgifter vedrørende denne behandles som kapitalindkomst. Dette gælder, selv om den skattepligtige heller ikke har anden væsentlig skattepligtig indkomst end indtægten fra skibsvirksomheden.

Har den skattepligtige væsentlige indtægter ved siden af indtægter fra skibsvirksomheden, indgår foruden indkomsten fra skibsvirksomheden årets øvrige personlige indkomst og kapitalindkomst samt årets opsparede overskud af selvstændig virksomhed efter virksomhedsordningen i vurderingen. Derimod indgår de fradrag, der alene kan foretages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, ikke i vurderingen. Udgør indkomsten fra skibsvirksomhed, det vil sige virksomhedens resultat efter renter og afskrivninger m.v., mindre end ca. halvdelen af den skattepligtiges øvrige indkomster, vil indkomsten fra skibsvirksomhed som hovedregel blive anset for kapitalindkomst.

Indkomstforholdene kan vurderes over en periode på op til 5 år, således at tilfældige ændringer i indkomsten - f.eks. underskud i et enkelt indkomstår i skibsvirksomheden - ikke betyder, at indkomsten skifter karakter. Endvidere kan det tages i betragtning, om den skattepligtige er nyetableret med skibsvirksomheden, således at indtjeningen må forventes at stige efter nogle år. Vurderingen må således gå ud på, om det er sandsynligt, at den skattepligtige over en årrække på op til 5 år vil have indkomst ved skibsvirksomhed af et sådant omfang, at den kan anses som personlig indkomst, henholdsvis kapitalindkomst. Der bortses dog fra tilfældige udsving i indkomsten, hvad enten de vedrører skibsvirksomheden eller den øvrige indkomst. Der bortses endvidere fra underskud i de første år efter nyetablering, når det må antages, at indtægten af virksomheden derefter vil komme op på ca. halvdelen af indkomsten. Der skal heller ikke tages hensyn til disse udsving og underskud på den måde, at skibsindtægten i de øvrige år af perioden skal være så meget større eller den øvrige indkomst så meget mindre. Hvis en rimelig antagelse om de forventede indkomstforhold ikke holder stik, medfører det ikke, at vurderingen for de tidligere år skal tages op påny.

Det er IKKE afgørende, om den skattepligtige deltager i den DAGLIGE DRIFT AF VIRKSOMHEDEN. Ved vurderingen kan det dog have betydning, om den skattepligtige må antages at have anden næring, som bevirker at den skattepligtige ikke samtidig kan deltage i virksomhedens daglige drift. Dette vil normalt være tilfældet, hvis den skattepligtige ER FULDTIDSBESKÆFTIGET I ANDEN SELVSTÆNDIG VIRKSOMHED ELLER SOM LØNMODTAGER. I så fald vil skibsvirksomheden som regel blive anset for bierhverv. Dette vil f.eks. normalt være tilfældet for skibsleasingvirksomhed. Det har i denne forbindelse ingen betydning, om en lønindkomst skyldes, at den skattepligtige er ansat i f.eks. et selskab, der driver rederivirksomhed.

Når indkomsten fra skibsvirksomhed vurderet efter de anførte retningslinier må anses for kapitalindkomst, betyder det, at et overskud beskattes som kapitalindkomst, og at underskud får en lignende skatteværdi. Skibsvirksomhed, hvor indkomsten anses for kapitalindkomst, kan ikke beskattes efter virksomhedsskatteordningen.

Skattekontrollovens regnskabsregler for erhvervsdrivende gælder, uanset om indkomsten anses for kapitalindkomst eller personlig indkomst. Det samme gælder reglerne om fradrag for driftsudgifter herunder skattemæssige afskrivninger. Hvis indkomsten anses for kapitalindkomst, sker fradraget for driftsudgifter m.v. også ved opgørelsen af kapitalindkomsten.

Der kan ligeledes foretages henlæggelser til investeringsfonds på grundlag af overskuddet. Fradraget for henlæggelserne sker i den personlige indkomst, men de kan ikke forlods afskrives i bierhvervsvirksomheden.

Fortjeneste eller tab ved afhændelse af skibe eller skibsanparter i skibsvirksomhed, der er den skattepligtiges bierhverv, medregnes ved opgørelsen af kapitalindkomsten, hvis den skattepligtige har anskaffet skibet eller anparten på et tidspunkt, der ligger mindre end 5 år forud for afhændelsen, jfr. afskrivningslovens § 15 A.

Er skibsvirksomheden ikke den skattepligtiges bierhverv, er indkomst og underskud ved virksomheden såvel som fortjeneste og tab ved afståelse af skibet eller skibsanparten efter afskrivningslovens § 15 A personlig indkomst.

36. I personskattelovens § 4, stk. 1 og 2, er opregnet de indkomster og udgifter, der skal medregnes ved opgørelsen af kapitalindkomsten. Bestemmelsen er udtømmende.

Det fremgår af personskattelovens § 4, stk. 3, at personer, der driver virksomhed som bankierer eller vekselerer, skal medregne udgifter og indtægter, som hidrører fra denne virksomhed i deres personlige indkomst, uanset bestemmelserne i § 4, stk. 1 og 2. Det samme gælder, hvis de i øvrigt udøver næring ved køb og salg af fordringer eller driver næringsvirksomhed ved finansiering.

Vekselerere og lign., som anvender virksomhedsordningen, skal således medregne et eventuelt kapitalafkast til den personlige indkomst. Dette gælder dog kun for den del af kapitalafkastet, der forholdsmæssigt kan henføres til fordringer erhvervet i næringsvirksomheden.

37. Ejes en virksomhed af flere personer f.eks. i interessentskabsform, kan de enkelte personer uafhængig af hinanden vælge, om de vil anvende virksomhedsordningen. En interessent kan således uafhængigt af de andre interessenters beslutning om udbetaling af interessentskabets overskud vælge at lade sin andel af overskuddet forblive i sin egen virksomhed. Denne virksomhed består af interessentens andel af aktiver og passiver i interessentskabet samt de aktiver og passiver, der i øvrigt indgår i den virksomhed, der er omfattet af virksomhedsordningen.

En interessent kan have forpligtelse til at anvende et andet regnskabsår, end det den pågældende hidtil har anvendt. En sådan kontraktlig forpligtelse er dog ikke bindende for skattemyndighederne. Det følger således af statsskattelovens § 4, at skatteansættelsen finder sted på grundlag af indkomståret i en 12 måneders periode, der som hovedregel er kalenderåret. Det kan tillades, at en skattepligtig anvender et andet indkomstår end kalenderåret. Uanset hvorledes regnskabsåret ligger i forhold til kalenderåret, må samme indkomstperiode anvendes for alle indtægterne. Flere forskellige indkomstår for den samme skattepligtige, kan således ikke godkendes.

I visse tilfælde kan det dog accepteres, at en del af indkomsten opgøres på grundlag af et andet regnskabsår, end det der normalt anvendes f.eks. ved indtræden i flere interessentskaber med forskellige regnskabsår eller, hvis det drejer sig om en i forhold til den samlede indkomst mindre indtægt. Det vil i sådanne tilfælde være en betingelse, at der medregnes en forholdsmæssig del af de opgjorte driftsresultater dels fra det i indkomståret afsluttede regnskab dels fra det efterfølgende regnskabsår. Der beregnes således forholdsmæssigt et driftsresultat for en 12 måneders periode, der svarer til den skattepligtiges indkomstår. Det kan dog i tilfælde, hvor den tidsmæssige forskydning er lille, accepteres, at interessentskabets regnskabsår er forskudt, uden at der skal ske denne forholdsmæssige omregning.

38. Virksomhedsordningen kan ikke anvendes for indkomst, der er omfattet af kulbrinteskattelovens § 4.

E. HVAD OMFATTER DEN SELVSTÆNDIGE ERHVERVSVIRKSOMHED.

39. Når den skattepligtige har valgt at anvende virksomhedsordningen for et indkomstår, skal reglerne anvendes for hele indkomståret og for hele virksomheden. Det er således ikke muligt at holde en del af de erhvervsmæssige aktiver eller passiver udenfor ordningen, når den anvendes for det pågældende indkomstår. I § 1, stk. 2 og 3, er der opregnet aktiver, som ikke kan indgå i virksomheden.

40. Alle erhvervsmæssige aktiver skal som nævnt ovenfor indgå i virksomheden. Dette gælder uanset om aktivet er formueskattepligtigt eller ej. Dog kan aktier, andelsbeviser og lignende samt blandet benyttede driftsmidler - bortset fra biler og vindmøller - ikke indgå i virksomheden.

Det er således klart, at aktiverede forsknings- og udviklingsomkostninger, patenter, licenser, varemærker, good-will og lignende immaterielle aktiver skal indgå i virksomheden. Tilsvarende gælder for erhvervsmæssigt benyttede grunde, bygninger, tekniske anlæg, maskiner, driftsmateriel og inventar. Aktiverede udgifter til ombygning af lejede lokaler indgår ligeledes i virksomheden. Varelagre og beholdninger samt igangværende arbejder for fremmed regning opgjort efter gældende skattemæssig praksis - indgår også i virksomheden. Finansielle aktiver som forudbetalt husleje, deposita og forudbetalinger vedrørende ovennævnte aktiver indgår i virksomheden. Tilgodehavender vedrørende salg af varer og tjenesteydelser, investeringsfondskonti samt periodeafgrænsningsposter indgår ligeledes.

Da det er vanskeligt at afgøre, om øvrige finansielle aktiver - f.eks. om en kontantbeholdning eller en obligationspost - er erhvervsmæssig eller ej, må den skattepligtiges fordeling/ placering lægges til grund. Fordringer, der har karakter af f.eks. periodiske lån og lignende og er et normalt led i virksomhedens drift, kan indgå i virksomheden. Dog kan fordringer, der har karakter af personlige udlån og andre private aktiver, ikke indgå i virksomheden.

Tilsvarende skal hele den skattepligtiges erhvervsmæssige gæld indgå i virksomheden. Hvis anden gæld indgår i virksomheden, kan det eventuelt få den konsekvens, at kapitalafkastgrundlaget og indskudskontoen bliver negativ med deraf følgende rentekorrektion efter bestemmelsen i § 11, stk. 1. Som omtalt under punkt 70, er det vanskeligt at definere, hvad der er erhvervsmæssig gæld. Blandt typiske gældsposter, der skal indgå i virksomheden, kan bl.a. nævnes

- leverandørkreditter

- forudbetalinger fra kunder

- forudbetalt husleje, deposita

- påløbne eller forfaldne renter af gæld, der indgår i virksomheden.

For øvrige gældsposter og lån, herunder almindelige realkreditlån, må den skattepligtiges fordeling lægges til grund.

Endvidere skal lån, der alene kan ydes til eller optages af selvstændige erhvervsdrivende eller af selvstændige i bestemte brancher, indgå i virksomheden. Dette gælder f.eks. for lån ydet eller garanteret af staten og statslige institutioner i henhold til erhvervsfremmeordninger m.v. Også lån, hvortil der ydes tilskud til betaling af rente eller afdrag fra staten og statslige institutioner, skal indgå i virksomheden. Endelig skal finanslån og lignende udlandslån indgå i virksomheden.

41. Efter § 1, stk. 2, kan aktier, anparter, andelsbeviser, beviser for indskud i investeringsforeninger og lignende værdipapirer, der omfattes af § 1, stk. 1, i aktieavancebeskatningsloven, indeksobligationer og præmieobligationer, ikke indgå i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Dette gælder dog ikke, hvis den skattepligtige driver næring med sådanne aktiver f.eks. som vekselerer.

Hvis aktier m.v., som nævnt i § 1, stk. 2, erhverves for virksomhedens midler, anses et beløb svarende til aktiernes værdi for overført til den skattepligtige i overensstemmelse med den almindelige hæverækkefølge i § 5. Tilsvarende gælder, hvis den skattepligtige som vederlag modtager sådanne værdipapirer som nævnt i § 1, stk. 2. Afkastet af sådanne aktiver kan heller ikke indgå i virksomheden.

Specielt om konvertible obligationer bemærkes, at disse kan indgå i virksomheden, sålænge de ikke er konverteret til aktier. Hvis de konverteres til aktier, kan disse ikke indgå i virksomheden, og et beløb svarende til aktiernes værdi anses for overført til den skattepligtige i hæverækkefølgen.

42. Af § 1, stk. 3, fremgår det, at indtægter og udgifter knyttet til aktiver, der benyttes både til erhvervsmæssige og private formål (blandede driftsmidler), som hovedregel ikke kan beskattes efter virksomhedsskatteloven.

Indtægter og udgifter vedrørende den erhvervsmæssige del af sådanne aktivers anvendelse medregnes til den skattepligtiges indkomst efter reglerne i personskatteloven. Det betyder, at indkomsten er personlig indkomst efter § 3, stk. 1, i personskatteloven, ligesom erhvervsmæssige driftsomkostninger, herunder skattemæssige afskrivninger, kan fradrages ved opgørelsen af en sådan indkomst efter § 3, stk. 2.

For BILER og VINDMØLLER, der benyttes såvel erhvervsmæssigt som privat, gælder dog den særlige regel, at den skattepligtige kan vælge at lade sådanne aktiver indgå fuldt ud i virksomheden eller fuldt ud at holde dem uden for virksomheden. Med ligningsrådets tilladelse kan samme valgfrihed gælde andre blandet benyttede aktiver.

Hvis den skattepligtige vælger at lade en blandet benyttet bil indgå i en selvstændig virksomhed, der beskattes efter virksomhedsordningen, skal den behandles som et fuldt erhvervsmæssigt aktiv. Den medregnes således fuldt ud ved opgørelse af indskudskontoen efter § 3 og afkastgrundlaget efter § 8, dvs. til den formueskattepligtige værdi. Skattemæssige afskrivninger og øvrige driftsudgifter fratrækkes endvidere fuldt ud ved opgørelsen af virksomhedens skattemæssige resultat. Når bilen indgår i virksomheden, foretages afskrivningerne således på bilens fulde pristalsregulerede anskaffelsessum. Uanset bilen betragtes som fuldt erhvervsmæssig efter virksomhedsskatteloven, er der i afskrivningslovens forstand fortsat tale om en blandet benyttet bil. Afskrivningerne skal derfor foretages efter afskrivningslovens afsnit II om driftsmidler, der anvendes både erhvervsmæssigt og privat, idet afskrivningen foretages på hele den afskrivningsberettigede saldoværdi.

Når bilen indgår i virksomheden, skal der dog ikke ske en fordeling af afskrivningerne efter afskrivningslovens § 8, men hele afskrivningen skal fradrages i virksomhedens indkomst. Det betyder, at bilen ikke indgår på driftsmiddelsaldoen efter afskrivningslovens afsnit I. Afskrivningen skal således foretages på en konto for sig. Fortjeneste og tab ved afhændelse af bilen opgøres og beskattes i afståelsesåret efter afskrivningslovens § 9.

43. Hvis EN BLANDET BENYTTET BIL INDGÅR I VIRKSOMHEDEN, skal den skattepligtige beskattes af værdien af den faktiske private benyttelse i indkomståret på samme måde som en person, der får stillet fri bil til rådighed af arbejdsgiveren, dvs. med de af ligningsrådet fastsatte takster. Den beregnede værdi af den private benyttelse skal herefter medregnes til den skattepligtiges personlige indkomst. I tilfælde, hvor der ikke er ført kilometerregnskab, må den skattepligtige angive kilometerantallet for sin private kørsel efter et skøn. Den gældende praksis for selvstændige erhvervsdrivendes fordeling af den samlede årlige kørsel på henholdvis privat og erhvervsmæssig kørsel kan fortsat anvendes.

Fradraget for omkostninger ved den private benyttelse ved opgørelsen af virksomhedens resultat modsvares således af en forøgelse af virksomhedens indkomst, der anses for overført til den skattepligtige i hæverækkefølgen.

44. Hvis den skattepligtige vælger at holde BILEN UDENFOR VIRKSOMHEDEN, der i øvrigt beskattes efter virksomhedsordningen, sker den skattemæssige opgørelse som nævnt ovenfor efter personskattelovens regler.

I det omfang bilen anvendes erhvervsmæssigt i virksomheden, der beskattes efter virksomhedsordningen, kan den skattepligtige få godtgjort udgifterne ved, at virksomheden betaler en beregnet »leje« svarende til de faktiske erhvervsmæssige omkostninger.

Udgifterne til den erhvervsmæssige drift for bilen efter regnskab - eventuelt på grundlag af et skønsmæssigt fastsat kilometertal for den erhvervsmæssige kørsel - kan den skattepligtige fratrække ved opgørelsen af den personlige indkomst. De med kørslen forbundne udgifter må kunne dokumenteres ved fremlæggelse af bilag eller dog kunne sandsynliggøres på en tilfredsstillende måde. Afskrivning på bilen henregnes til de samlede driftsudgifter.

Når de erhvervsmæssige omkostninger, bortset fra finansieringsomkostninger, vedrørende bilen svarer til den beregnede »leje«, betyder det i realiteten, at omkostningerne fradrages i virksomhedens indkomst.

Den godtgørelse, som virksomheden betaler til den skattepligtige, fragår i virksomhedens resultat og medregnes i den skattepligtiges personlige indkomst. Godtgørelsen betragtes ikke som overførsel af overskud, men som en driftsomkostning for virksomheden, der er afholdt af den skattepligtige.

I stedet for at få refunderet udgifterne til den erhvervsmæssige drift af bilen kan den skattepligtige vælge at benytte de satser, der er fastsat af ligningsrådet for erhvervsmæssig benyttelse af egen bil. Beløbet, der overføres til den skattepligtige, fragår i virksomhedens resultat, men beskattes ikke hos den skattepligtige. På den anden side kan den skattepligtige heller ikke fradrage udgifterne ved opgørelsen af den personlige indkomst.

Med hensyn til reglerne for valg af opgørelsesprincip er der efter gældende praksis taget stilling til dette af ligningsrådet. Disse regler er beskrevet i SD-cirkulære 1980, nr. 6. Herefter kan den skattepligtige kun skifte opgørelsesprincip eön gang vedrørende den samme bil.

Hvis den skattepligtige stiller andre blandet benyttede aktiver til rådighed for virksomheden, kan en godtgørelse fratrækkes som en driftsudgift i virksomheden. Godtgørelsen, der ligesom ved biler hæves uden om hæverækkefølgen i § 5, beskattes som personlig indkomst. De tilsvarende omkostninger fradrages ved opgørelsen af den skattepligtiges personlige indkomst.

I det følgende vises en oversigt over, hvorledes blandet benyttede biler behandles skattemæssigt, når de indgår henholdsvis ikke indgår i virksomheden.

OVERSIGT VEDRØRENDE BLANDET BENYTTEDE BILER

BILEN INDGÅR I VIRKSOMHEDEN

Den skattepligtige beskattes af den private kørsel i virksomhedens bil efter ligningsrådets satser for fri bil til rådighed.

A) Samtlige omkostninger inkl. fulde afskrivninger fradrages ved opgørelsen af virksomhedens overskud.

B) Et beløb svarende til værdien af fri bil til rådighed opgjort efter ligningsrådets takster medregnes ved opgørelsen af virksomhedens overskud.

C) Beløbet anses for overført fra virksomheden til den skattepligtige.

BILEN INDGÅR IKKE I VIRKSOMHEDEN

Virksomheden refunderer de faktiske omkostninger ved den erhvervsmæssige kørsel.

A) Den del af de samlede driftsomkostninger, der svarer til den erhvervsmæssige kørselsandel af den samlede kørsel, fradrages ved opgørelsen af den skattepligtiges personlige indkomst. Endvidere fragår afskrivninger på den blandet benyttede bil.

B) Beløbene refunderes den skattepligtige. Beløbene overføres til den skattepligtige på linie med andre udlæg, som den skattepligtige måtte foretage for virksomheden.

C) Beløbene i A fragår ved opgørelsen af virksomhedens overskud.

D) Beløbene medregnes ved opgørelse af den skattepligtiges personlige indkomst.

BILEN INDGÅR IKKE I VIRKSOMHEDEN

Virksomheden refunderer omkostninger ved erhvervsmæssig kørsel efter ligningsrådets satser for erhvervsmæssig kørsel i egen bil.

A) Et beløb svarende til værdien af den erhvervsmæssige kørsel opgjort efter ligningsrådets takster for kørsel i egen bil fradrages ved opgørelsen af virksomhedens overskud.

B) Beløbet overføres skattefrit til den skattepligtige.

45. I det følgende vises eksempler på de 3 omtalte muligheder for skatteopgørelsen for biler, der anvendes såvel privat som erhvervsmæssigt. Principperne for skatteopgørelsen ved blandede biler kan også anvendes på blandet benyttede vindmøller samt de øvrige blandet benyttede aktiver, som ligningsrådet måtte tillade at indgå i virksomhedsordningen.

ØKONOMISKE FORUDSÆTNINGER FOR DE FØLGENDE EKSEMPLER VEDRØRENDE BLANDET BENYTTEDE BILER.

Bilregnskab kr. Reparation/service 5.000 Forsikring 3.500 Benzin 18.000 Vægtafgift 1.458 Diverse 1.042 ------- I alt driftsudgifter 29.000

Årets afskrivninger

Primosaldo ca. 119.000 kr. + årets

pristalsregulering

6.000 kr. = 125.000 kr.

30 pct. heraf 37.500 ------- Samlede omkostninger 66.500 Billån, primo 119.000 Rente 12.500 Afdrag 37.500 Virksomhedens resultat excl. bilomkostninger 350.000 Erhvervskørsel 20.000 km Privat kørsel 10.000 km

Det er i eksemplerne forudsat, at kapitalafkastet udgør 50.000 kr., når hverken bil eller billån indgår. I eksempel 1 indgår både bil og billån i virksomheden, men da saldoværdien og restgælden på billånet primo er ca. 119.000 kr., er kapitalafkastet alene nedsat med 6.000 kr., årets pristalsregulering.

EKSEMPEL 1 - BIL OG BILLÅN INDGÅR I VIRKSOMHEDEN.

(Ligningsrådets takster om bil til rådighed anvendes)

kr. Virksomhedens overskud før omkostninger til drift af bil og renteudgift på billån 350.000 Drift og afskrivning af bil 66.500 Renteudgift billån 12.500 -------~ 271.000 Privat bilkørsel (»Leje« = 10.000 km a 3 kr.) 30.000 -------~ Årets overskud 301.000 ÅRETS OVERFØRSLER: Faktiske overførsler 271.000 Fri bil 30.000 301.000 ---------------------~ HERAF UDGØR: Kapitalafkast f.eks. 44.000 Resterende overskud 257.000 DEN SKATTEPLIGTIGES INDKOMSTER ER HEREFTER: Kapitalindkomst 44.000 Personlig indkomst 257.000 Samlet indkomst 301.000 - 3 pct.'s fradrag 3.200 Skattepligtig indkomst 297.800 Indkomstskat heraf 156.697 -------~ Til disposition efter skat og udgifter til privat bilkørsel (271.000 - 156.697) kr. 114.303 --------------------------------------------------------------------~ EKSEMPEL 2 - BIL OG BILLÅN INDGÅR IKKE I VIRKSOMHEDEN. kr. Virksomhedens overskud før biludgifter 350.000 »Leje« af bil: 2/ 3 af 66.500 kr. -44.333 -------~ Årets overskud 305.667 ÅRETS OVERFØRSLER: Refusion: »Leje« af bil 44.333 Kapitalafkast 50.000 Resterende overskud 255.667 Den skattepligtiges indkomster er herefter: KAPITALINDKOMST: Kapitalafkast 50.000 Renteudgift billån -2.500 37.500 -------------------~ PERSONLIG INDKOMST: + overført resterende overskud 255.667 + »Leje« af bil 44.333 - erhvervsmæssig drift af bil 2/ 3 af 29.000 kr. 19.333 - afskrivning af bil 2/ 3 af 37.500 kr. 25.000 255.667 -------------------~ Samlet indkomst 293.167 - 3 pct.'s fradrag 3.200 ------~ Skattepligtig indkomst 289.967 Indkomstskat heraf 152.076,23 ---------~

Til disposition efter skat og udgifter til

bil samt rente og afdrag på billån

(44.333 + 305.667 - 152.076,23 - 29.000

- 12.500 - 37.500)kr.= 118.923,77 --------------------------------------------------------------------~ EKSEMPEL 3 BIL OG BILLÅN INDGÅR IKKE I VIRKSOMHEDEN. (Ligningsrådets takster for erhvervsmæssig kørsel i egen bil) Km-takster 1987: 1,89 KR. for de første 12.000 km. 1,07 KR. ud over 12.000 km. kr. Virksomhedens overskud før udgifter til bil 350.000 Erhvervsmæssig kørsel 20.000 km., dvs. 31.240 -------~ Årets overskud 318.760 ÅRETS OVERFØRSLER: 350.000 Refusion 31.240 Kapitalafkast 50.000 Resterende overskud 268.760 DEN SKATTEPLIGTIGES INDKOMSTER ER HEREFTER: Kapitalindkomst: Kapitalafkast 50.000 Renteudgift på billån 12.500 37.500 ------------------~ Personlig indkomst: Overført resterende overskud 268.760 268.760 ------------------~ Samlet indkomst 306.260 - 3 pct.'s fradrag 3.200 ------------------~ Skattepligtig indkomst 303.060 Indkomstskat heraf: 161.071,12 - Til disposition efter skat og udgifter til bil samt rente og afdrag på billån (31.240 + 318.760 - 161.071,12 - 29.000 - 12.500 - 37.500)kr. = 109.928,88 --------------------------------------------------------------------~

Godtgørelsen for den erhvervsmæssige kørsel 31.240 kr. påvirker ikke den personlige indkomst, men overføres som et skattefrit beløb. Til gengæld har den skattepligtige ingen fradrag for biludgifter i den personlige indkomst.

46. Hvis andre aktiver end biler og vindmøller skifter fra fuldt erhvervsmæssig anvendelse i en selvstændig virksomhed under virksomhedsordningen til både erhvervsmæssig og privat anvendelse, skal de anses for overført fra virksomheden til den skattepligtige i hæverækkefølgen efter § 5. Overførslen af aktivet sker til handelsværdien.

47. For FAST EJENDOM, der anvendes til både erhvervsmæssige og private formål, skal den erhvervsmæssige del af ejendommen efter § 1, stk. 3, indgå i virksomheden. Det gælder dog kun, når der foretages en fordeling af ejendomsværdien på den del, der tjener til bolig for den skattepligtige og på den øvrige ejendom.

Efter vurderingslovens § 33, stk. 4, foretages en særskilt vurdering af stuehuse i bl.a. landbrugsejendomme. Efter § 33, stk. 5, foretages endvidere en vurderingsfordeling for ejendomme, som indeholder en eller to selvstændige lejligheder, og som både tjener til bolig for ejeren og benyttes erhvervsmæssigt i væsentligt omfang. Ejendommen anses for erhvervsmæssigt anvendt i væsentligt omfang, når den erhvervsmæssige anvendelse udgør mindst 25 pct.

En- og tofamilieshuse, der anvendes såvel privat som erhvervsmæssigt, kan således ikke indgå i virksomheden, når den erhvervsmæssige anvendelse er under 25 pct. Den skattepligtige kan fradrage den del af ejendommens lejeværdi, der svarer til den erhvervsmæssige anvendelse i kapitalindkomsten efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6. Virksomheden refunderer herefter beløbet og fratrækker det i virksomhedens indkomst. Beløbet overføres uden for hæverækkefølgen, ligesom tidligere nævnt i forbindelse med refusion af driftsomkostninger til en bil uden for virksomheden. Den skattepligtige beskattes af beløbet som kapitalindkomst efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6.

Det er således kun udgifterne vedrørende den erhvervsmæssige del af ejendommen, der kan fratrækkes ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst. Ved vedligeholdelse af hele ejendommen skal udgifterne således som efter gældende regler fordeles på den del, der vedrører virksomheden og den del, der vedrører privatboligen.

48. Afskrivningslovens regler om afskrivning på blandede bygninger finder fortsat anvendelse. Blandede bygninger er i afskrivningslovens forstand bygninger, der anvendes både privat og erhvervsmæssigt. Det er endvidere bygninger, der er rent erhvervsmæssige, og som delvis anvendes til afskrivningsberettigede formål, delvis til andre formål (f.eks. kontor). Efter afskrivningslovens § 20 kan der således foretages afskrivning på den del af anskaffelssummens kontantværdi, der forholdsmæssigt svarer til den afskrivningsberettigede bygningsdels etageareal. Ved forbedring af sådanne bygninger indgår en forholdsmæssig del af forbedringsudgiften i afskrivningsgrundlaget. Det er uden betydning, om det er den afskrivningsberettigede eller ikke afskrivningsberettigede del af bygningen, der forbedres.

Endvidere indgår anskaffelsessummen for ombygning, forbedringer m.v. i virksomheden i det omfang, beløbet er anvendt til forbedringer m.v. af den erhvervsmæssige del af ejendommen.

Sommerhuse, der udlejes i perioder, men i øvrigt anvendes privat kan ikke indgå i virksomhedsordningen.

En udlejningsejendom med 3 lejligheder eller mere indgår fuldt ud i virksomheden, selv om den skattepligtige bor i en af lejlighederne. Lejeværdien for den lejlighed, ejeren selv bebor, ansættes skønsmæssigt til det beløb, der kunne opnås ved at udleje lejligheden til andre. Beløbet tillægges virksomhedens indkomst og anses for hævet af den skattepligtige i hæverækkefølgen efter § 5.

49. Hvis der sker en ændring af ejendommens faktiske benyttelse, således at det areal, der tidligere har været anvendt erhvervsmæssigt, nu anvendes privat eller omvendt, er der tale om en hævning i hæverækkefølgen efter § 5, stk. 1-2, henholdsvis et indskud i virksomheden. Det er en betingelse, at denne ændring har et sådant omfang, at der efter vurderingslovens regler skal foretages en årsomvurdering, eller at den skattepligtige efter vurderingslovens § 4 har forlangt ejendommen vurderet.

Ved afgørelsen af, om der er tale om en hævning eller et indskud, anvendes ejendomsværdien for den erhvervsmæssige andel før og efter ændringen i vurderingen.

Dette kan belyses ved følgende eksempler

--------------------------------------------------------------------~ 1. 2. Kr. --------------------------------------------------------------------~ Erhvervsmæssig andel ved seneste ejendomsvurdering (årsregulering) FØR ÆNDRING 500.000 500.000 Erhvervsmæssig andel ved seneste ejendomsvurdering (årsregulering) EFTER ÆNDRING 525.000 450.000 ----------------~ Indskud 25.000 ----------------~ Hævning 50.000 --------------------------------------------------------------------~

Er der i forbindelse med den ændrede benyttelse foretaget bygningsforbedringer eller lignende, kan ejendomsvurderingen efter ændringerne korrigeres herfor ved ovennævnte beregning.

F. REGNSKABSKRAV M.V.

50. Når en skattepligtig indtræder i virksomhedsordningen, skal der bogholderimæssigt foretages en opgørelse af de aktiver og passiver, der skal indgå i erhvervsvirksomheden. Indtræden i virksomhedsordningen forudsætter således ikke civilretlige ændringer.

Bogføringen skal omfatte alle transaktioner mellem virksomheden og »omverdenen«, herunder med den skattepligtige. Når der i det følgende tales om, at et aktiv eller passiv indgår i virksomheden, betyder det alene, at aktivet eller passivet bogholderimæssigt anses at tilhøre virksomheden. Indtægter og udgifter i tilknytning til de aktiver og passiver, der indgår i virksomheden, er ligeledes transaktioner med »omverdenen«, som derfor omfattes af virksomhedens bogføring. Endelig skal alle indtægter og udgifter som følge af skatteyderens selvstændige virksomhed indgå i virksomheden. Bogholderimæssigt skal de være indtægter og udgifter for virksomheden.

Bogføringen skal tilrettelægges, som om der er stiftet et selskab, der omfatter alle den skattepligtiges erhvervsmæssige aktiver og passiver. Denne bogføring skal omfatte alle den skattepligtiges erhvervsmæssige aktiviteter.

51. Efter § 2, stk. 1, er det en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at der udarbejdes et regnskab for virksomheden, som opfylder bogføringslovens krav. Bogføringen skal være tilrettelagt således, at den giver en klar og overskuelig redegørelse for virksomhedens forretninger og formueforhold. Det gælder oplysninger om driftsindtægter og driftsudgifter, den i virksomheden anbragte kapital, udbetalinger til den skattepligtige samt dennes udtagelse af varer og lignende fra virksomheden. Der skal således regnskabsmæssigt ske en adskillelse af virksomhedens økonomi og den skattepligtiges privatøkonomi.

52. Efter § 2, stk. 5, kan skatteministeren fastsætte nærmere regler om det regnskab, den skattepligtige skal udarbejde for virksomheden, herunder om den form, oplysningerne til brug for selvangivelsen skal afleveres i.

Der er endvidere i lov nr. 340 af 4. juni 1986 om ændring af skattekontrolloven indsat en bestemmelse, hvorefter skatteministeren efter indstilling fra ligningsrådet fastsætter de nærmere regler om den form, hvori erhvervsdrivende skal afgive regnskabsoplysninger. Det er bestemt, at de oplysninger, erhvervsdrivende afgiver til skattemyndighederne, skal afgives på en standardiseret måde. Dette kan ske ved, at de erhvervsdrivende anvender virksomhedsskemaet. Oplysningerne kan også afgives i form af EDB-udskrift, på diskette eller magnetbånd, når de enkelte poster i regnskabet identificeres med feltnumre svarende til numrene i virksomhedsskemaets felter.

Ændringen af skattekontrolloven indebærer således ikke en øget selvangivelsespligt i forhold til de hidtidige regler. Der sker heller ingen ændring i de oplysningskrav, som skattemyndighederne kan kræve opfyldt efter bestemmelserne i skattekontrolloven.

53. Som nævnt i punkt 51 er det en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at regnskabet opfylder bogføringslovens krav.

Der er således kun tale om en forøgelse af regnskabskravene for de selvstændige erhvervsdrivende, som ikke i forvejen er bogføringspligtige. Disse selvstændige erhvervsdrivende skal opfylde bogføringslovens krav, men bliver ikke bogføringspligtige efter bogføringsloven.

Den nuværende praksis er lempelig vedrørende tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget som følge af manglende opfyldelse af bogføringslovens krav. Det er således kun i tilfælde af grovere fejl og mangler, at der sker en tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget.

Ligningsmyndighederne bør også i forhold til virksomhedsordningen anvende den nuværende lempelige praksis vedrørende tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget. Det er blot afgørende, at der regnskabsmæssigt kan ske en adskillelse af virksomhedens økonomi og den skattepligtiges private økonomi.

Det kan få meget afgørende konsekvenser for den skattepligtiges økonomi, hvis regnskabet tilsidesættes med den virkning, at virksomhedsordningen ikke kan anvendes. Tilsidesættelse med den virkning, at virksomhedsordningen ikke kan anvendes, bør derfor kun ske, hvis det ikke er muligt at adskille den private økonomi fra virksomhedens. I mange tilfælde kan denne opdeling ske på grundlag af et skøn.

54. Efter § 2, stk. 2, kan den skattepligtige vælge virksomhedsordningen for det enkelte indkomstår. Der kan således skiftes mellem beskatning efter personskatteloven og beskatning efter virksomhedsskatteloven fra det ene år til det andet.

Hvis man ønsker at anvende virksomhedsordningen, skal dette tilkendegives i forbindelse med indgivelse af selvangivelse for det pågældende indkomstår. Den skattepligtige skal endvidere oplyse størrelsen af indestående på konto for indskud, indestående på konto for opsparet overskud, jfr. § 3 og § 10, stk. 2, samt kapitalafkast og afkastgrundlag, jfr. §§ 7 og 8. Disse oplysninger er nødvendige. Beløb, der fragår på kontoen for opsparet overskud, skal beskattes endeligt som personlig indkomst. Beløb, der fragår på indskudskontoen - herunder beløb, der bevirker, at indskudskontoen bliver negativ - kan derimod skattefrit tilbageføres til indehaveren.

Vælger den skattepligtige at anvende virksomhedsordningen for et indkomstår, skal ordningen anvendes for hele indkomståret og for hele virksomheden. Er virksomheden startet eller ophørt midt i et indkomstår, anvendes ordningen for den del af indkomståret, hvor virksomheden blev drevet.

55. Det er ikke nærmere fastlagt, hvad der forstås ved eön virksomhed. Dette må bero på en konkret vurdering. Hvis en skattepligtig f.eks. driver såvel en landbrugsejendom som en detailforretning, vil der være tale om to virksomheder.

Driver den skattepligtige en række ensartede virksomheder, f.eks. udlejningsejendomme, må det efter en konkret vurdering afgøres, hvorvidt der er tale om eön virksomhed eller flere virksomheder. Ved denne afgørelse må der ses på, om virksomheden drives som eön virksomhed. Det vil f.eks. sige, om der har været fælles regnskabsføring, fælles administration, fælles indkøb m.v.

For visse typer af virksomheder har der på afskrivningslovens og investeringsfondslovens område dannet sig en fast praksis.

Efter investeringsfondslovens praksis lægges det til grund, at der foreligger flere virksomheder, hvis ejerkredsen er forskellig for virksomhederne. Der vil også foreligge flere virksomheder, hvis interessenternes andel i virksomhederne er forskellige for de forskellige virksomheder. Hvis der derimod er identitet med hensyn til ejerkredsen, således at det er den samme ejer, der driver flere personlige virksomheder, må de efter omstændighederne kunne behandles som en enhed. Det gælder også, hvis flere ejere driver virksomhed, når anpartsforholdene er de samme i disse virksomheder. Dette gælder især, hvis virksomhederne er af beslægtet karakter eller i øvrigt udgør et naturligt fællesskab.

Efter afskrivningslovens praksis anses deltagelse i flere kommanditselskaber/ interessentskaber, der udlejer driftsmidler, dog for eön virksomhed.

Denne praksis på investeringsfondslovens og afskrivningslovens område må også anvendes på virksomhedsskattelovens område.

56. Som nævnt under punkt 51 kræver ordningen, at der regnskabsmæssigt skal ske en adskillelse af virksomhedens økonomi og den skattepligtiges privatøkonomi.

Der skal således i de tilfælde, hvor den skattepligtige f.eks. har en fælles kassekredit for virksomheden og privatdelen ske en adskillelse af denne på henholdsvis virksomhedsdelen og privatdelen. Hvis ikke der sker en sådan adskillelse, vil private beløb, der indsættes på en fælles kassekredit, anses for et indskud i virksomheden. Hæves dette beløb igen, vil der være tale om en hævning i hæverækkefølgen. Disse indskud og hævninger vil kunne medføre rentekorrektion efter § 11, stk. 2 eller 3. Denne rentekorrektion vil kunne undgås ved, at den skattepligtige i stedet for en fælles kassekredit har en for virksomheden og en for privatdelen.

57. Hvis den skattepligtige vælger at have en fælles kassekredit for virksomheden og privatdelen, vil den bogholderimæssige adskillelse af virksomhedens økonomi og den private økonomi skulle ske ved etablering af en mellemregningskonto i virksomheden.

Mellemregningskontoen skal sikre, at midler, der midlertidigt »anbringes i virksomheden« ikke automatisk betragtes som indskud, f.eks. en månedsløn, der indsættes på en kassekredit, der indgår i virksomheden, og hæves løbende. Sådanne beløb, der reelt ikke skal indgå i virksomheden, men kun midlertidigt anbringes på virksomhedens kassekredit, kan heller ikke indgå i beregningen af kapitalafkastgrundlaget m.v. Den skattepligtige skal derfor for hvert beløb, der tilføres virksomheden, ved bogføringen tilkendegive, om det er et egentligt indskud, der forøger indskudskontoen, eller om beløbet skal føres på mellemregningskontoen med henblik på senere hævning.

58. På mellemregningskontoen krediteres beløb, der er udtryk for, at private midler er placeret på konti, der indgår i virksomheden. Når der hæves beløb til privat brug på konti, der indgår i virksomheden, debiteres mellemregningskontoen, hvis beløbet ikke ønskes anset for en overførsel, men som udtræk af private midler, der tidligere er placeret i virksomheden.

Kredit-saldoen på mellemregningskontoen er således udtryk for størrelsen af den »private kontantbeholdning«, der er placeret på konti, der indgår i virksomheden. Det vil f.eks. sige som en del af virksomhedens kontantbeholdning (kasse, bank, giro) eller som en nedsættelse af trækket på virksomhedens kassekredit. Da baggrunden for at oprette mellemregningskonti er begrundet i praktiske hensyn, vil det ikke være muligt permanent at placere beløb, der klart står i misforhold til den skattepligtiges øvrige indkomst. Det er ikke meningen med mellemregningskontoen, at kreditsaldoen skal kunne forøges år for år. Der er da snarere tale om indskud end om »midlertidig placering« i virksomheden.

En sådan »privat kontantbeholdning« må ikke være negativ. Der er da ikke længere tale om placering af private midler i virksomheden, men derimod om private lån ydet af virksomheden. Derfor skal debetsaldi på mellemregningskontoen straks udlignes. Det sker ved debitering af hævekonto og kreditering af mellemregningskonto. Det manglende beløb i den »private kontantbeholdning« dækkes således ved en overførsel i hæverækkefølgen fra virksomheden til den skattepligtige. Beløbet indsættes på mellemregningskontoen, som herved udlignes.

Bogføring af mellemregningskontoen kan ske samtidig med den øvrige bogføring. Som udgangspunkt skal bevægelser på mellemregningskontoen forekomme i samme rækkefølge, som bevægelserne er opført i kassebogen. Da rækkefølgen ved registrering i kassebogen i et vist omfang er vilkårlig, vil det som regel være tilstrækkeligt, at mellemregningskontoen salderes og en eventuel debetsaldo udlignes med samme hyppighed, som der foretages kasseafstemning.

Refusioner - f.eks. vedrørende bil, telefon, el og lignende - mellem den skattepligtige og virksomheden vil af praktiske grunde kunne bogføres på mellemregningskontoen ultimo året.

59. Nedenfor vises et eksempel på anvendelse af en mellemregningskonto.

Resultatet er, at 20.000 kr. på konto for indskud er et nyt indskud efter § 3 og 14.000 kr. på konto for hævning er overført efter § 5. Der er mulighed for at opgøre disse bevægelser som en nettoværdi på konto for hævning, dvs. som et nettoindskud på 6.000 kr. (20.000 - 14.000)kr., ifølge § 11, stk. 3.

Kreditsaldoen på 9.000 kr. på mellemregningskontoen kan overføres som primosaldo for næste år.

Fejlkonteringer, herunder fejl ved indsættelse/ hævning i f.eks. et pengeinstitut, der rettes uden ugrundet ophold, skal i øvrigt ikke anses som hævning/ indskud.

EKS. PÅ ANVENDELSE AF PRIVAT MELLEMREGNINGSKONTO

60. Hvis ligningen medfører, at den skattepligtige indkomst eller virksomhedens overskud ændres, vil der på grundlag af den ændrede skattepligtige indkomst eller fordeling af overskud ske en ændring af skatteberegningen.

Efter § 10 kan den skattepligtige kun overføre overskud fra virksomheden indtil udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse. Endvidere kan indskud ikke finde sted efter indkomstårets udløb. Dog sker overførsel af finansielle aktiver og passiver med virkning for indkomstårets ultimobalance, selv om denne udarbejdes efter indkomstårets udgang. Der henvises i øvrigt til punkt 80.

Hvis virksomhedens overskud forøges som følge af ligningsmæssige ændringer, er der imidlertid efterfølgende mulighed for at afsætte beløb til overførsel. Hvis den skattepligtige ikke anviser, hvorledes ændringen skal effektueres, vil yderligere overskud blive anset for opsparet og yderligere kapitalafkast blive anset for indskudt.

Virksomhedsordningen ændrer ikke på den eksisterende praksis om efterfølgende af- og nedskrivninger som angivet i SD-cirkulære 1982-22. Ligeledes kan tilladelse til genoptagelse på grund af glemte fradrag eller indtægter gives i samme omfang som hidtil.

Ligningsrådets tilladelse til omgørelse af faktiske dispositioner, hvorved f.eks. et salg ikke tillægges skattemæssig betydning, kan gives som hidtil.

G. INDSKUDSKONTO.

61. Indestående på indskudskontoen efter § 3 opgøres som værdien af virksomhedens aktiver med fradrag af gæld og indestående på særlig konto i et pengeinstitut efter § 5 i lov om investeringsfonds. Indeståendet er udtryk for, hvor store beløb den skattepligtige skattefrit kan føre ud af virksomheden i hæverækkefølgen i § 5, dvs. efter, at virksomhedens overskudsbeløb er hævet.

Indskudskontoen er endvidere afgørende for, om der skal foretages rentekorrektion efter § 11, stk. 1. Har den skattepligtiges udtræk fra virksomheden således bevirket, at indskudskontoen er blevet negativ, svarer det til, at der er »lånt« i virksomheden. Sådanne lån overføres skattefrit, men der foretages rentekorrektion efter § 11, stk. 1. Herved sikres det, at renteudgifter på lån, der er anvendt privat, får en skatteværdi på ca. 51/ 57 pct.

62. Efter § 3, stk. 1, anses enhver overførsel af værdier fra den skattepligtige til virksomheden for indskud. Det betyder, at den skattepligtige eller en eventuel ægtefælle ikke kan yde »lån« til virksomheden, som derefter ville kunne tilbageføres uden for hæverækkefølgen, jfr. dog punkt 56-59 om mellemregningskonto.

63. Indskudskontoen skal efter § 3, stk. 2, opgøres efter værdierne ved starten af indkomståret i det første indkomstår, hvor virksomhedsordningen anvendes. Herefter »fastfryses« indskudskontoen, bortset fra reguleringer efter stk. 7. Det vil sige reguleringer i form af yderligere indskud eller overførsel af værdier til den skattepligtige, der ikke er overskud. Dette bevirker, at ikke-indkomstskattepligtige reguleringer, som f.eks. en ændring af ejendomsværdi, pristalsregulering af den afskrivningsberettigede saldo for driftsmidler og ændret kontantværdiansættelse af aktiver og gæld, ikke påvirker indskudskontoen.

Den skattepligtige kan derfor ikke i virksomheden belåne en eventuel IKKE-REALISERET KAPITALGEVINST på en fast ejendom i virksomheden og anvende provenuet til private formål samtidig med, at den skattepligtige får den fulde fradragsværdi af renteudgifterne. Det skyldes dels, at kapitalafkastgrundlaget nedsættes og dels, at der eventuelt bliver tale om en rentekorrektion. Omvendt vil den skattepligtige heller ikke miste sin mulighed for at hæve sit oprindelige indskud, idet indskudskontoen ikke påvirkes af tab. Dette gælder, hvadenten de er fradragsberettigede som f.eks. et driftsunderskud eller ikke fradragsberettigede som f.eks. kurstab på en obligationsbeholdning.

Indskudskontoen påvirkes ikke af, at virksomheden belåner urealiserede kapitalgevinster og anvender provenuet erhvervsmæssigt. I så fald fragår renteudgifterne ved opgørelsen af virksomhedens overskud, dvs. med en skatteværdi på op til 68 pct. Den skattepligtige kan endvidere optage lån privat mod sikkerhed i virksomhedens aktiver, uden at dette påvirker indskudskontoen. Her er tale om et privat lån, og renteudgiften vil derfor være negativ kapitalindkomst med en skatteværdi på ca. 51/ 57 pct.

REALISEREDE KAPITALGEVINSTER i virksomheden, der ikke er skattepligtige, vil ikke forøge indskudskontoen. En sådan gevinst kan kun udtages til private formål i den almindelige hæverækkefølge. Dette kan eventuelt medføre beskatning af årets overskud, eller opsparet overskud.

Da kapitalafkastgrundlaget som oftest forøges, når kapitalgevinsten realiseres, vil udtræk af denne sjældent medføre rentekorrektion efter § 11, stk. 1, selv om indskudskontoen herved bliver negativ. Det samme gælder urealiserede kapitalgevinster, der ikke vedrører fast ejendom.

Realiserede kapitalgevinster, der er skattepligtige som almindelig eller særlig indkomst i virksomheden, vil heller ikke påvirke indskudskontoen. Hvis kapitalgevinsten beskattes som almindelig indkomst, vil den kunne udtages i hæverækkefølgen som en del af virksomhedens overskud.

64. Opgørelsen af indskudskontoen sker efter § 3, stk. 3, på grundlag af værdien af indskudte aktiver med fradrag af gæld og af indskud på særlig konto i et pengeinstitut efter § 5 i lov om investeringsfonds.

Indskud på investeringsfondskonto omfatter i denne forbindelse såvel ubenyttede indskud, som indskud for det forudgående indkomstår, der endnu ikke er indbetalt. De renter, der er tilskrevet denne konto, fragår derimod ikke ved opgørelsen af indskudskontoen.

65. Værdiansættelsen af aktiver og gæld sker efter § 3, stk. 4, som udgangspunkt på grundlag af den formueskattepligtige værdi ved udgangen af det forudgående indkomstår. Den efterfølgende oversigt viser værdiansættelsen af forskellige aktiver og gæld ved opgørelsen af indskudskontoen.

OVERSIGT OVER VÆRDIANSÆTTELSEN AF AKTIVER OG PASSIVER VED OPGØRELSEN AF INDSKUDSKONTOEN

AKTIVER

Fast ejendom

VÆRDIANSÆTTELSE

Kontant anskaffelssum, eller formueskattepligtig værdi med tillæg af evt. nedslag efter ligningslovens §§ 18B-C, dvs. seneste ejendomsværdi

AKTIVER

Driftsmidler

VÆRDIANSÆTTELSE

Afskrivningsberettiget saldoværdi

AKTIVER

Blandet benyttede biler og vindmøller

VÆRDIANSÆTTELSE

Afskrivningsberettiget saldoværdi

AKTIVER

Driftsmidler, der hidtil er anvendt privat

VÆRDIANSÆTTELSE

Handelsværdi

AKTIVER

Varelagre

VÆRDIANSÆTTELSE

Formueskattepligtig værdi, dvs. værdien efter evt. nedskrivning efter varelagerlovens § 1, stk. 4

AKTIVER

Besætninger

VÆRDIANSÆTTELSE

Formueskattepligtig værdi, dvs. normalhandelsværdi efter evt. nedskrivning

AKTIVER

Good-will

VÆRDIANSÆTTELSE

Anskaffelsessum nedskrevet lineært med 15 pct. årligt fra anskaffelsesåret

AKTIVER

Løbende ydelser som led i gensidigt bebyrdende aftale

VÆRDIANSÆTTELSE

Den kapitaliserede værdi af ydelserne

AKTIVER

Andre ikke-formueskattepligtige aktiver

VÆRDIANSÆTTELSE

Anskaffelsessum med fradrag af skattemæssige afskrivninger

AKTIVER

Finansielle aktiver, der ikke er omfattet af § 1, stk. 2

VÆRDIANSÆTTELSE

Formueskattepligtig værdi, dvs. kursværdi

AKTIVER

Særlig konto til investeringsfond

VÆRDIANSÆTTELSE

Formueskattepligtig værdi, dvs. indestående på kontoen

PASSIVER

Gæld

VÆRDIANSÆTTELSE

Formueskattepligtig værdi, jfr. ligningslovens § 21A, stk. 2

PASSIVER

Løbende ydelser som led i gensidigt bebyrdende aftale

VÆRDIANSÆTTELSE

Den kapitaliserede værdi af ydelserne

I ØVRIGT FRAGÅR

Indskud på særlig konto til investeringsfond

VÆRDIANSÆTTELSE

»Ubenyttede« indskud og ikke indbetalte indskud for det forudgående indkomstår

--------------------------------------------------------------------~

66. Efter § 3, stk. 4, indgår fast ejendom, hvor den formueskattepligtige værdi anvendes samt driftsmidler og skibe, på indskudskontoen med et tillæg af eventuelt nedslag efter ligningslovens §§ 18 A-C og af eventuel ikke medregnet anskaffelsessum for ombygning, forbedringer m.v. Grunden til, at man tillægger et eventuelt nedslag, er den, at nedslaget må opfattes som en korrektion af formueskattesatsen og ikke en korrektion af værdiansættelserne.

Fast ejendom indgår således enten til den kontante anskaffelsessum eller den seneste ejendomsværdi. Fra og med 1. januar 1986 foretages vurderinger/ årsreguleringer pr. 1. januar. De skattepligtige, som starter med at anvende virksomhedsordningen fra 1. januar 1987, kan herefter vælge mellem den kontante anskaffelsessum eller årsreguleringen pr. 1. januar 1987.

67. Efter § 3, stk. 5, skal erhvervet good-will nedskrives med 15 pct. af anskaffelsessummen årligt fra anskaffelsestidspunktet og frem til tidspunktet for indskudskontoens opgørelse. Dette kan illustreres ved følgende eksempel, hvor good-will er erhvervet for 500.000 kr. den 1. juni 1984, og virksomhedsordningen anvendes fra 1. januar 1987

EKSEMPEL. 67.1. NEDSKRIVNING AF GOOD-WILL.

--------------------------------------------------------------------~ kr. kr. Good-will pr. 1. juni 1984 500.000 15 pct. nedskrivning 1984: 43.750 15 pct. nedskrivning 1985: 75.000 15 pct. nedskrivning 1986: 75.000 193.750 --------------------------------------------------------------------~ Værdi ved opgørelse af indskudskonto pr. 1. januar 1987 306.250 --------------------------------------------------------------------~

Der sker ingen nedskrivning, efter at good-will er indgået på indskudskontoen. Bestemmelsen i stk. 5 har kun betydning ved opgørelsen af indskudskontoen og har således ingen betydning for, om der kan foretages skattemæssige afskrivninger på den erhvervede good-will med virkning for indkomstopgørelsen, dvs. for good-will, der er erhvervet før 1. juli 1982.

68. Udgifter til løbende ydelser efter ligningslovens § 12 skal som hovedregel fragå ved opgørelsen af skattepligtig indkomst udenfor virksomheden. Indtægter i form af løbende ydelser beskattes som hovedregel som personlig indkomst uden for virksomheden.

Udgifter til ensidigt påtagne løbende ydelser til foreninger, stiftelser, institutioner m.v. og religiøse samfund samt til personer og dødsboer efter ligningslovens § 12, stk. 2-7, skal altid fradrages ved opgørelsen af skattepligtig indkomst udenfor virksomheden.

I visse tilfælde kan udgifter, der udredes efter en gensidigt bebyrdende aftale efter ligningslovens § 12, stk. 8, fradrages i den personlige indkomst efter personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1. Forudsætningen herfor er, dels at den skattepligtige, som afholder ydelsen, er selvstændig erhvervsdrivende, dels at den afholdte udgift har karakter af en driftsomkostning. Der kan f.eks. være tale om en driftsomkostning, hvis den skattepligtige i forbindelse med overtagelse af en virksomhed påtager sig en underholds- eller aftægtsydelse (evt. i form af fribolig) over for den tidligere ejer. Der kan også være tale om, at købesummen for en virksomhed helt eller delvist fastsættes til en løbende andel af overskuddet eller omsætningen i en vis årrække. Hvis den selvstændige erhvervsdrivende anvender virksomhedsordningen, skal udgifterne til de løbende ydelser fragå ved opgørelsen af virksomhedens indkomst. Tilsvarende skal sådanne indtægter indgå i virksomheden.

Hvis der er udgifter til løbende ydelser som led i en gensidigt bebyrdende aftale, skal den kapitaliserede værdi optages som et passiv ved opgørelsen af indskudskontoen og afkastgrundlaget. Er der tale om en indtægt i form af løbende ydelser, skal den kapitaliserede værdi optages som et aktiv ved opgørelsen af indskudskontoen og afkastgrundlaget. Den kapitaliserede værdi af de løbende ydelser opgøres efter reglerne i bekendtgørelse nr. 505 af 20. oktober 1983 om arve- og gaveafgift.

69. Ved indtræden i virksomhedsordningen kan der opstå et afgrænsningsproblem med hensyn til opdelingen af aktiver og gæld i en erhvervsmæssig og en privat del, jfr. punkt 40, hvor der opregnes nogle typiske erhvervsmæssige gældsposter, som skal indgå i virksomheden. Herudover er udgangspunktet i loven, at ligningsmyndighederne ikke skal foretage en vurdering af, hvorvidt en gældspost er privat eller erhvervsmæssig.

Med hensyn til aktiver er det, som omtalt i punkt 40, kun erhvervsmæssige aktiver, der kan indgå i virksomheden. Private aktiver, som f.eks. privat indbo, værdien af en livsforsikringspolice samt de finansielle aktiver, der er nævnt i § 1, stk. 2, kan ikke indgå i virksomheden. Den selvkontrollerende effekt bevirker, som omtalt i punkt 19-21, at det normalt er uden betydning, om finansielle aktiver og passiver, der ikke er nævnt i § 1, stk. 3, indgår i virksomheden eller holdes udenfor. Derfor vil ligningsmyndighederne normalt ikke have anledning til at undersøge den regnskabsmæssige opdeling, som den skattepligtige har foretaget, hvis indskudskontoen i åbningsbalancen er positiv eller nul, og de åbenbart erhvervsmæssige aktiver, og gældsposter er medtaget.

Der kan imidlertid være forskel på den beregnede kapitalafkastsats og den faktiske rente i forhold til kontantværdien af fordringer og gæld. Hvis der er tale om store beløb, og forskellen mellem den faktiske rente- og kapitalafkastsats ligeledes er stor, kan der være en skattemæssig fordel af nogen betydning ved, at de finansielle aktiver og passiver indgår under virksomhedsordningen.

I de tilfælde, hvor der klart kun foreligger en skattemæssig begrundelse for at medtage en stor post finansielle aktiver og/ eller passiver i virksomheden, kan der være anledning til at foretage en nærmere efterprøvelse af, om disse finansielle aktiver og/ eller passiver kan karakteriseres som erhvervsmæssige eller private. Det kan f.eks. være en interessent med en leasinganpart på 50.000 kr., der i sin selvstændige virksomhed lader finansielle aktiver og passiver på et større millionbeløb indgå. Der kan således undtagelsesvis blive tale om at ændre den skattepligtiges opdeling af virksomhedens og den private økonomi. Hvis ligningsmyndighederne i disse særlige tilfælde ønsker at foretage en sådan ændring, skal spørgsmålet forinden forelægges statsskattedirektoratet.

Hvis saldoen på indskudskontoen ved start er negativ, kan den dog sættes til nul, hvis den skattepligtige over for ligningsmyndighederne dokumenterer, at alle virksomhedens aktiver og gældsposter er medregnet samt, at den medregnede gæld er erhvervsmæssig. Hvis ikke den skattepligtige kan dokumentere, at hele gælden er erhvervsmæssig, forbliver indskudskontoen negativ. Dog kan den skattepligtige få nedsat den negative saldo med den del af saldoen, der er dokumenteret som erhvervsmæssig. Hvis der således indgår en gæld i virksomheden på 1,5 mill.kr., og indskudskontoen opgøres til - 500.000 kr., kan denne nedsættes til - 300.000 kr., når den skattepligtige dokumenterer, at 1,2 mill.kr. af gælden er erhvervsmæssig. Den skattepligtige kan i stedet for den negative saldo på 300.000 kr. vælge ikke at lade disse gældsposter indgå i virksomheden, men derimod at behandle dem som privat gæld uden for virksomheden.

Virksomhedsordningen bygger således ikke på en egentlig sondring mellem erhvervsmæssig og privat gæld, men derimod på en angivelse af, hvor meget gæld, der kan indgå i virksomheden uden rentekorrektion.

Kapitalafkastberegningen og rentekorrektionsbestemmelserne jfr. punkt 19-21 medfører, at ordningen i et meget vidt omfang er selvkontrollerende med hensyn til at sikre, at renteudgifter på lån, der er anvendt privat, får en skatteværdi på ca. 51-57 pct.

70. Hvis indskudskontoen er negativ ved indgang i virksomhedsordningen, kan der opstå et problem med hensyn til, hvorledes den skattepligtige skal dokumentere, at hele den medregnede gæld er erhvervsmæssig for at få nedsat den negative indskudskonto. Hvis der er tale om ældre lån, vil der i højere grad blive tale om sandsynliggørelse end dokumentation, da udgangspunktet må være, om lånet er anvendt til at finansiere den pågældende virksomhed.

For at dokumentere eller sandsynliggøre, at der er tale om erhvervsmæssig gæld, vil den skattepligtige f.eks. kunne henvise til, at årsagen til den negative indskudskonto er, at den formueskattepligtige værdi af aktiverne med tillæg af nedslag efter ligningslovens §§ 18 A-C er lavere end anskaffelsessummen. Det vil f.eks. være tilfældet, hvor der er foretaget skattemæssige afskrivninger på driftsmidler, og hvor gælden ikke er afviklet i samme takt, som afskrivningerne er foretaget. En negativ indskudskonto kan også skyldes, at virksomheden i nogle år har haft driftsunderskud, der er finansieret ved optagelse af lån. Der kan også være tale om, at kontantværdien af gæld er steget alene som følge af ændringer i renteniveauet.

I de tilfælde, hvor indskudskontoen er negativ ved indgang i virksomhedsordningen, skal der ikke kun ske en bedømmelse af gæld svarende til den negative saldo, men der skal ske en bedømmelse af samtlige passiver, som indgår i virksomheden.

Afgørelsen af om en gældspost skal anses for erhvervsmæssig, må ske udfra en samlet bedømmelse af skatteyderens økonomiske dispositioner. Man tager dog udgangspunkt i, om lånet er anvendt til at finansiere den pågældende virksomhed. Dette gælder også gældsposter, som nævnt i punkt 40.

Om visse typiske låneformer bemærkes

PRIORITETSGÆLD: Hvis prioritetsgælden er optaget eller overtaget i forbindelse med anskaffelsen af en ejerbolig, vil der være en ret klar formodning for, at der er tale om privatgæld. Det samme gælder ved nyprioritering af en ejerbolig.

Ved optagelse af tillægslån i en ejerbolig vil der også være en formodning for, at der er tale om privatgæld. Den skattepligtige vil dog kunne godtgøre, at låneforøgelsen er anvendt til finansiering af den erhvervsmæssige virksomhed.

Særlig om lån ydet mod sikkerhed i ejerpantebreve kan der ikke på forhånd opstilles nogen formodning for, hvad lånet er anvendt til.

For lån ydet mod sikkerhed i en erhvervsejendom gælder tilsvarende, at man ikke umiddelbart har nogen formodning for, hvad lånet er anvendt til, medmindre låntagningen sker i forbindelse med erhvervelse eller forbedring af erhvervsejendommen.

Hvor der er tale om lån i en ejendom, der anvendes både erhvervsmæssigt og privat, må en forholdsmæssig andel af lån til anskaffelse eller forbedring normalt anses for anvendt erhvervsmæssigt, medmindre den skattepligtige godtgør andet.

GÆLD I LØSØRE: Hvis gæld med underpant i løsøre eller ved afbetalingskøb stiftes samtidig med eller i tidsmæssig nær tilknytning til - anskaffelsen af varige forbrugsgoder som f.eks. biler, lystbåde, hårde hvidevarer og lignende, vil der være en klar formodning for, at der er tale om privat gæld. Tilsvarende er der en klar formodning for, at der er tale om erhvervsmæssig gæld, hvis det drejer sig om sædvanlig leverandørgæld ved køb af omsætningsaktiver eller anlægsaktiver til brug for den erhvervsmæssige virksomhed.

Hvis gælden med sikkerhed i løsøre derimod ikke stiftes samtidig med erhvervelsen, må opdelingen bero på en konkret vurdering.

KASSEKREDIT: Ofte indgår de daglige ind- og udbetalinger i en erhvervsvirksomhed over en kassekreditkonto i et pengeinstitut. Virksomheden har således en løbende - og stadig varierende gældsforpligtelse overfor pengeinstituttet. På en sådan kassekredit eller lignende kreditadgang vil virksomhedens indehaver imidlertid også kunne hæve til privatforbrug. Det kan derfor være vanskeligt ved overgangen til virksomhedsordningen at opgøre, hvor stor en del af saldoen, der skyldes de private udtræk.

I mange tilfælde vil der dog være en formodning for, at en kassekredit der anvendes i en virksomhed, som overføres til virksomhedsordningen, i sin helhed placeres som et passiv i virksomheden således, at den fulde renteudgift kan fratrækkes i virksomheden. Der vil imidlertid også være en formodning for, at en del af kassekreditten må anses for privat gæld, hvis der inden for de seneste år før indtræden i virksomhedsordningen har været store træk på kassekreditten samtidig med, at den skattepligtige har anskaffet store private aktiver.

71. Virksomhedsordningen er frivillig, og den skattepligtige kan derfor skifte mellem beskatning efter virksomhedsskatteloven og personskatteloven.

I § 3, stk. 8, er der indsat en regel, som skal forhindre den skattepligtige i at opnå skattemæssige fordele ved at træde ind og ud af virksomhedsordningen med en fast ejendom. Herefter skal en skattepligtig, der tidligere har anvendt virksomhedsordningen, og som inden for de nærmest efterfølgende 5 indkomstår påny anvender virksomhedsordningen, medregne en fast ejendom til samme værdi ved opgørelse af indskudskontoen, som da ordningen sidst blev anvendt. Reglen bevirker, at den skattepligtige, som træder ud af ordningen og derefter inden for 5 års-perioden går ind i ordningen påny, ikke kan få indskudskontoen forøget med en kapitalgevinst på en fast ejendom. Bliver indskudskontoen ved genindtræden negativ, og kan den skattepligtige ikke dokumentere, at alle de til virksomheden hørende aktiver og gældsposter er medregnet, samt at den medregnede gæld er erhvervsmæssig, vil der ske en rentekorrektion efter § 11, stk. 1.

Reglen i § 3, stk. 8, gælder dog kun, hvis det er den samme ejendom, som man går ud og ind af ordningen med.

Hvis ejendommen er erhvervet, mens den skattepligtige anvendte ordningen, indgår ejendommen til den kontante anskaffelsessum, hvis ordningen anvendes påny indenfor 5 års-fristen.

H. KAPITALAFKAST - § 4.

72. Efter virksomhedsskattelovens § 4 anses kapitalafkast efter § 7, jfr. punkt 92, for indskudt i virksomheden, hvis det ikke er overført fra virksomheden til den skattepligtige inden udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse. Ved kapitalafkastet forstås den del af årets overskud, der svarer til et beregnet afkast af den skattepligtige investering i virksomheden. Kapitalafkastet beskattes som kapitalindkomst. Kapitalafkastet kan således ikke spares op i virksomheden mod betaling af den foreløbige virksomhedsskat på 50 pct., men skal altid beskattes endeligt i indkomståret.

Hvis kapitalafkastet ikke er hævet inden fristen for indgivelse af selvangivelse, anses det for indskudt i virksomheden, og den skattepligtige må betale skatten af afkastet med private midler.

I. HÆVERÆKKEFØLGEN - § 5.

73. Efter virksomhedsskattelovens § 5 skal overførsel af værdier fra virksomheden til den skattepligtige anses for foretaget i en bestemt rækkefølge. Dette skyldes, at der skattemæssigt er forskel på, om man overfører virksomhedsoverskud, indskud eller beløb ud over indskud. Virksomhedsoverskud beskattes enten som kapitalindkomst eller personlig indkomst, mens overført indskud ikke skal beskattes. Overføres der beløb ud over indestående på indskudskontoen, kan der blive tale om at foretage en rentekorrektion efter lovens § 11, stk. 1.

74. Selve overførslen af værdierne kan ske på følgende måder

- Beløb eller andre værdier, der faktisk overføres.

- Beløb eller andre værdier, der anses for overført.

- Beløb eller andre værdier, der er hensat til senere faktisk hævning.

Beløb, der faktisk er overført til den skattepligtige, registreres i virksomhedens kassebog.

Beløb, der anses for overført, f.eks. rentekorrektion eller beløb vedrørende privat kørsel i fri bil til rådighed og forbrug af egne produkter, skal registreres i virksomhedens regnskab, idet denne overførsel af værdier ikke løbende har være bogført. Beløbet tillægges virksomhedens indkomst, og beløbet anses for overført til den skattepligtige. I ordene »anses for overført« ligger, at der alene er tale om bogholderimæssige posteringer. Der må ikke følge kontante beløb med ved overførslen.

Beløb kan regnskabsmæssigt hensættes til senere faktisk hævning, dvs. til senere udbetaling fra virksomheden. Bogføringsmæssigt skal beløbet være overført fra virksomheden, dvs. være debiteret hævekontoen og opført som et passiv i ultimobalancen inden fristen for indgivelse af selvangivelse for det pågældende indkomstår. Beløbet fradrages ved opgørelsen af virksomhedens afkastgrundlag ultimo det indkomstår, hensættelserne vedrører. Udover kapitalafkast efter § 4 og resterende overskud efter § 10, stk. 1, kan alle andre beløb også afsættes til senere faktisk hævning. Der gælder ingen frist for udbetaling af hensatte beløb, men efter hæverækkefølgen i § 5 er disse beløb overført forud for de øvrige beløb i § 5. Den skattepligtige kan også vælge at udligne hensættelsen ved kreditering af konto for indskud. Frem til fristen for indgivelse af selvangivelse er det således muligt at debitere hævekonto og enten kreditere indskudskonto eller opføre beløbet som et passiv i balancen. De hensatte beløb kan føres på en konto.

75. Et andet spørgsmål er, i hvilken rækkefølge, beløbene overføres til den skattepligtige.

Beløb, der overføres til den skattepligtige, og som fradrages i virksomheden som driftsomkostninger, går forud for beløb, der overføres efter § 5, stk. 1-2. Det gælder refusioner til den skattepligtige som følge af, at den skattepligtige har stillet aktiver m.v. til rådighed for virksomheden. Beløb til medarbejdende ægtefælle sidestilles med driftsomkostninger i virksomheden.

Efter § 5, stk. 3, omfattes beløb, der overføres fra virksomheden til den skattepligtige til dækning af virksomhedsskat samt særlig indkomstskat i virksomheden ikke af hæverækkefølgen. Disse beløb går derfor forud for beløb, der overføres efter § 5, stk. 1-2.

Overføres der herefter beløb til den skattepligtige, sker det efter hæverækkefølgen i § 5, stk. 1 og 2.

76. Den »udvidede hæverækkefølge«, der omfatter samtlige overførsler af værdier til den skattepligtige samt den skattemæssige behandling af de overførte beløb ser herefter således ud

1. Beløb, der overføres til dækning af driftsomkostninger, som den skattepligtige har afholdt for virksomheden. Refusion af sådanne omkostninger beskattes som personlig indkomst, hvis det er de faktiske omkostninger, der refunderes. Refusioner efter ligningsrådets takster overføres skattefrit til den skattepligtige. Refusioner, som nævnt i punkt 47 beskattes dog som kapitalindkomst (»leje« af lokaler i en ejendom, hvor der ikke er foretaget vurderingsfordeling). Beløb til en medarbejdende ægtefælle beskattes som personlig indkomst hos ægtefællen.

Beløb, der overføres til dækning af virksomhedsskat og særlig indkomstskat. Beløbet overføres skattefrit.

2. Beløb, der er afsat til senere faktisk hævning i primobalancen. Beløbet beskattes ikke, idet den eventuelle beskatning har fundet sted i tidligere indkomstår.

3. Beløb, der overføres fra årets overskud. Først overføres ÅRETS KAPITALAFKAST, der beskattes som kapitalindkomst. Derefter overføres det RESTERENDE OVERSKUD, der beskattes som personlig indkomst. Hvis der foretages rentekorrektion efter § 11, stk. 4, anses beløbet for overført efter overførsel af årets kapitalafkast.

4. Beløb, der overføres fra konto for opsparet overskud. Beløbet, dvs. hævningen på kontoen, samt den dertil hørende virksomhedsskat beskattes efter § 10, stk. 3, som personlig indkomst.

5. Beløb fra indskudskontoen. Beløbet bliver ikke beskattet.

6. Beløb, der overføres ud over indestående på indskudskontoen, anses for at være et »privat lån« i virksomheden. Beløbet bliver ikke beskattet. Herved bliver indskudskontoen negativ, og der skal foretages en rentekorrektion efter reglerne i § 11, stk. 1.

77. Da kapitalafkast og rentekorrektionsbeløb således altid skal være overført til den skattepligtige efter hæverækkefølgen, skal der ved indkomstårets udgang være overført et beløb svarende til summen af beløbene i punkt 76 nr. 1 og 2 samt kapitalafkast og rentekorrektionsbeløb.

Disse overførsler, der SKAL foretages, opgøres således

EKSEMPEL. 77.1. OPGØRELSE AF OVERFØRSLER, DER SKAL FORETAGES.

kr. Hensat til senere faktisk hævning primo, f.eks. 30.000 Særlig indkomstskat, f.eks. 20.000 Virksomhedsskat, f.eks. 185.000 1) Medarbejdende ægtefælle, f.eks. 100.000 Refusion af omkostninger, f.eks. 10.000 Kapitalafkast, f.eks. 25.000 Rentekorrektionsbeløb, f.eks. 5.000 --------------------------------------------------------------------~ Samlet overførsel 375.000 --------------------------------------------------------------------~ 1) Fastlægges således: kr. Årets overskud f.eks. 400.000 - kapitalafkast 25.000 - rentekorrektionsbeløb 5.000 ------~ 370.000 Virksomhedsskatten udgør halvdelen heraf, dvs. 185.000 --------------------------------------------------------------------~

Hvis konto for hævning f.eks. kun er debiteret for 200.000 kr., skal kontoen yderligere debiteres for 175.000 kr. Overførslen forøges dermed til i alt 375.000 kr. Kreditering sker på konto for indskud - dvs. som et nyt indskud medmindre den skattepligtige tilkendegiver, at beløbet ønskes hensat til senere faktisk hævning, dvs. krediteret denne konto.

78. I det følgende vises 3 EKSEMPLER på, hvorledes hæverækkefølgen i § 5 fungerer

EKSEMPEL. 78.1. HÆVERÆKKEFØLGE - OVERFØRSLER UDOVER INDSKUD. PRIMOOPLYSNINGER

KR. Kapitalafkastgrundlag 300.000 Konto for opsparet overskud 0 Indskudskonto 150.000 Hensat til senere faktisk hævning 25.000 Årets overskud 110.000 Årets overførsler 335.000 der fordeler sig således: kr. Beløb, der er fradraget som driftsomkostning i virksomheden, men som er afholdt af den skattepligtige 15.000 Hævet beløb hensat til senere faktisk hævning 25.000 Hævet af årets overskud 110.000 heraf kapitalafkast 30.000 heraf resterende overskud 80.000 Hævet indskudsbeløb 150.000 Hævet udover indskudsbeløb 35.000 -------~ Samlet overførsel 335.000 ULTIMOOPLYSNINGER: kr. Kapitalafkastgrundlag, f.eks. 115.000 Konto for opsparet overskud 0 Indskudskonto -35.000 Hensat til senere faktisk hævning 0 (Den negative saldo vil ikke medføre rentekorrektion efter § 11, stk. 1, idet afkastgrundlaget er positivt). --------------------------------------------------------------------~

EKSEMPEL. 78.2. HÆVERÆKKEFØLGE - OVERFØRSEL TIL MEDARBEJDENDE ÆGTEFÆLLE OG OVERFØRSEL AF EN DEL AF DET RESTERENDE OVERSKUD.

PRIMOOPLYSNINGER: kr. Kapitalafkastgrundlag 300.000 Konto for opsparet overskud 50.000 Indskudskonto 200.000 Hensat til senere faktisk hævning 25.000 Årets overskud 400.000 - overførsel til medarbejdende ægtefælle 110.000 Overskud efter overførsel til medarbejdende ægtefælle 290.000 Årets overførsler 340.000 Efter den »udvidede« hæverækkefølge fordeler overførslen sig således: kr. Refusion af omkostninger afholdt af den skattepligtige, f.eks. biludgift 15.000 Overførsel til medarbejdende ægtefælle 110.000 Virksomhedsskat 100.000 (*1) Hævet beløb hensat til senere faktisk hævning, primo 25.000 Hævet af årets overskud 90.000 kr. heraf kapitalafkast 20.000 heraf resterende overskud 70.000 -------~ Samlet overførsel 340.000 ULTIMOOPLYSNINGER: kr. Kapitalafkastgrundlag 400.000 Konto for opsparet overskud 150.000 Indskudskonto 200.000 Hensat til senere faktisk hævning 10.000 --------------------------------------------------------------------~ 1) Da virksomhedsskatten altid er overført til den skattepligtige, fremkommer beløbet således: Årets overskud efter overførsel til medarbejdende ægtefælle 290.000 - samlede overførsler 340.000 + overførsler af beløb hensat til senere faktisk hævning, primo 25.000 + andre beløb, der går forud for hæverækkefølgen i § 5, stk. 1-2, (15.000+110.000)kr. bortset fra virksomhedsskat 125.000 --------------------------------------------------------------------~ Virksomhedsskat 100.000 -------~ EKSEMPEL. 78.3. HÆVERÆKKEFØLGE - OVERFØRSEL AF OPSPARET OVERSKUD MED HENSÆTTELSE TIL SENERE FAKTISK HÆVNING. kr. Kapitalafkastgrundlag 200.000 Konto for opsparet overskud 80.000 Indskudskonto 100.000 Hensat til senere faktisk hævning 0 Årets overskud 160.000 Årets overførsler 190.000 Efter hæverækkefølgen i § 5, stk. 1-2, fordeler overførslen sig således: kr. Hævet af årets overskud 160.000 heraf kapitalafkast 20.000 heraf resterende overskud 140.000 Hævet fra konto for opsparet overskud 30.000 ------~ Samlet overførsel 190.000 ULTIMOOPLYSNINGER: kr. Kapitalafkastgrundlag 170.000 Konto for opsparet overskud 50.000 Indskudskonto 100.000 Hensat til senere faktisk hævning 40.000

Der er i året faktisk hævet 150.000 kr. og hensat 40.000 kr. til senere faktisk hævning, jfr. ultimooplysninger. Hensættelsen til senere faktisk hævning medfører, at den skattepligtige beskattes af følgende indkomster

kr. Kapitalindkomst 20.000 Personlig indkomst 200.000 kr. heraf overført resterende overskud 140.000 heraf overført opsparet overskud 60.000

Virksomhedsskat, 30.000 kr., af det hævede opsparede overskud modregnes i den skattepligtiges slutskat.

79. I § 5 fastsættes rækkefølgen for overførsel af værdier fra virksomheden til den skattepligtige, men ikke til hvilken værdi et aktiv overføres. Når et aktiv overføres fra erhvervsmæssig til privat benyttelse, skal det ske til handelsværdien. Denne værdiansættelse må ske skønsmæssigt som en række andre skattemæssige værdiansættelser. Overførsel af fast ejendom sker til den formueskattepligtige værdi med tillæg af nedslag efter ligningslovens §§ 18 B-C, dvs. seneste ejendomsværdi. Overførsel af afskrivningsberettigede aktiver fra erhvervsmæssig til privat anvendelse kan i øvrigt udløse beskatning af genvundne afskrivninger efter afskrivningslovens § 32.

For så vidt angår blandet benyttede biler og vindmøller, sker overførsler mellem virksomheden og den skattepligtige til den formueskattepligtige værdi, dvs. den afskrivningsberettigede saldoværdi.

80. Tidspunktet for overførslerne mellem virksomheden og den skattepligtige giver normalt ikke anledning til problemer. Kontante overførsler skal løbende registreres i virksomhedens kasseregnskab. Ikke-kontante overførsler kræver derimod ikke løbende registrering i kasseregnskabet, ligesom de heller ikke kræver eksterne registreringer i f.eks. pengeinstitutter, værdipapircentralen, tinglysningskontorer m.v. Aktivet eller passivet tilhører således den skattepligtige, hvadenten det indgår i virksomhedsordningen eller ej.

Finansielle aktiver og passiver anses for overført med virkning for indkomstårets ultimobalance.

Hvis aktivet eller passivet f.eks. overføres til privatøkonomien, vil det således indgå i årets kapitalafkastgrundlag, ligesom renteindtægter og -udgifter for hele året fradrages ved opgørelsen af årets overskud.

Overførsler af ikke-finansielle aktiver og passiver mellem virksomheden og den skattepligtige skal ske på det faktiske overførselstidspunkt, idet der er tale om overgang til anden anvendelse. Sommerhuse, der i hele indkomståret udelukkende anvendes til udlejning, er en selvstændig virksomhed, der kan omfattes af virksomhedsordningen. Hvis sommerhuset i løbet af indkomståret overgår til såvel privat som erhvervsmæssig anvendelse, kan virksomhedsordningen ikke anvendes for dette indkomstår, jfr. § 1, stk. 3.

81. Når man skal tage stilling til, om et beløb skal anses for hævet fra virksomheden til den skattepligtiges private økonomi, må man se på, hvad beløbet er anvendt til.

Hævninger, der anvendes til dækning af den skattepligtiges private forbrug herunder hævninger til betaling af personlige skatter, skal anses for hævet i hæverækkefølgen.

Hævning til dækning af kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger anses efter personskatteloven ikke som driftsomkostninger, der kan fradrages ved opgørelsen af den personlige indkomst, jfr. personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1. Udgiften kan derfor alene fradrages i den skattepligtige indkomst, dvs. med en skatteværdi på ca. 51 pct. Hvis virksomheden betaler et sådant kontingent, anses det således for hævet i hæverækkefølgen.

Af andre udgifter, der som udgangspunkt må betragtes som private, kan f.eks. nævnes bøder, der idømmes af det offentlige, erstatningsydelser, der udredes på grund af indehaverens forsætlige, eller groft uagtsomme erstatningspådragende handlinger, samt pålagte incassoomkostninger, når disse udgifter ikke er en følge af udøvelsen af erhvervsvirksomheden. Iøvrigt vil den gældende praksis med hensyn til, hvornår der er tale om driftsomkostninger finde anvendelse.

Ved denne afgrænsning er det ikke afgørende, om der er fradragsret for udgiften, men derimod om den vedrører virksomheden. Repræsentationsudgifter kan f.eks. kun fradrages med 25 pct. af de udgifter, der afholdes fra 1. januar 1987. De resterende 75 pct. anses dog også for en udgift, der vedrører virksomheden. Udgiften kan derfor betales af virksomheden, men ikke fradrages ved opgørelsen af indkomsten. Etableringsudgifter, formueudgifter m.v., der vedrører virksomheden, kan afholdes af virksomheden, også selv om de ikke er fradragsberettigede.

J. OPGØRELSE AF VIRKSOMHEDENS INDKOMST.

82. Efter § 6, STK. 1, opgøres virksomhedens skattepligtige indkomst efter skattelovgivningens almindelige regler. Dette gælder såvel for skattepligtig almindelig indkomst som for særlig indkomst.

Bortset fra bestemmelsen om renteperiodisering i § 6, stk. 2, og om rentekorrektion i § 11, stk. 1-3, der er omtalt nedenfor, findes der ingen særlige regler om indkomstopgørelsen i virksomhedsskatteloven.

Der skal derfor foretages en sædvanlig indkomstopgørelse for virksomheden. Ved opgørelsen medregnes alle skattepligtige indtægter og udgifter vedrørende virksomheden, og der fradrages driftsomkostninger og renteudgifter efter skattelovgivningens almindelige regler herom.

83. Om opgørelsen af virksomhedens skattepligtige almindelige indkomst bemærkes

- Bidrag til arbejdsgiversammenslutninger som nævnt i ligningslovens § 13 er ikke fradragsberettigede ved opgørelse af virksomhedens indkomst. Afholdes sådanne udgifter af virksomheden, anses beløbet for overført til den skattepligtige, som kan fradrage beløbet ved opgørelse af den skattepligtige indkomst.

- Indgår blandet benyttede biler eller vindmøller i virksomheden, sker afskrivning herpå efter afskrivningslovens afsnit II, og den erhvervsmæssige anvendelse anses at udgøre 100 pct.

- Rentekorrektionsbeløb efter § 11, stk. 1-3, indgår som en del af virksomhedens overskud. Rentekorrektionsbeløb er ikke renter, hvorfor beløbene ikke nedsætter det overskud, hvoraf henlæggelse til investeringsfonds og overførsel til medarbejdende ægtefælle beregnes.

- Virksomheden refunderer den skattepligtiges omkostninger ved den erhvervsmæssige brug af blandet benyttede driftsmidler og andre erhvervsmæssige omkostninger, vedkommende har afholdt for virksomheden. Beløbet fradrages ved opgørelsen af virksomhedens indkomst, jfr. i øvrigt punkt 76 for en nærmere omtale af, hvordan sådanne refusioner behandles.

- Værdien af den skattepligtiges benyttelse af virksomhedens aktiver eller ikke-bogført udtag af varer til privat anvendelse, behandles som vist i punkt 45, (blandet benyttet bil indgår i virksomheden), dvs. værdien tillægges virksomhedens indkomst og anses for overført til den skattepligtige.

- Ensidigt påtagne forpligtelser til at udrede løbende ydelser, jfr. ligningslovens § 12, kan ikke indgå i virksomheden.

- Derimod kan løbende ydelser, der udredes til opfyldelse af en gensidigt bebyrdende aftale indgå i virksomheden, når aftalen f.eks. vedrører erhvervelse eller afståelse af erhvervsmæssige aktiver. I så fald medregnes de løbende ydelser ved opgørelsen af virksomhedens indkomst.

- Tilskud, som den skattepligtige modtager i egenskab af selvstændig erhvervsdrivende, skal indgå i virksomheden, uanset om de er skattepligtige eller ej. Tilskud som nævnt i ligningslovens § 27 B indgår i virksomheden, når de modtages, dvs. uafhængig af, hvornår de medregnes ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst.

- Sygedagpenge, der ydes til den skattepligtige, der ikke vedrører dagpengegivende lønindkomst.

- Indgår der A-indkomst i virksomheden, medregnes den fulde indkomst ved opgørelsen af virksomhedens overskud, og den tilbageholdte A-skat anses for overført i hæverækkefølgen i § 5 til den skattepligtige.

84. Reglerne om beskatning af SÆRLIG INDKOMST er ikke ændret ved skattereformen. Der er dog foretaget visse konsekvensændringer i lov om særlig indkomstskat m.v. Særlig indkomst, der beskattes med 50 pct., skal således som hidtil opgøres og selvangives for sig. Skatten opkræves ligeledes uafhængigt af den skattepligtiges øvrige skatter. Efter § 5, stk. 3, kan de beløb, der overføres fra virksomheden til den skattepligtige til betaling af særlig indkomstskat af virksomhedens særlige indkomst, overføres forud for hæverækkefølgen i § 5, stk. 1-2. Det betyder, at den særlige indkomstskat af fortjenesten på aktiver, der har været omfattet af virksomhedsordningen, overføres skattefrit i det indkomstår, hvor fortjenesten realiseres. Den resterende del af fortjenesten på aktiverne kan kun overføres fra virksomheden i hæverækkefølgen.

85. Efter § 6, stk. 2, skal der altid ske periodisering af renter på fordringer og gæld, som indgår i virksomheden.

Kravet om periodisering omfatter alene renter af fordringer og gæld, der indgår i virksomheden. Der kan kun ske periodisering af renter vedrørende aktiver og gæld i den private del, såfremt ligningsrådet har givet tilladelse hertil, jfr. ligningslovens § 5, stk. 5, eller hvis periodisering kræves efter ligningslovens § 5, stk. 2.

Hvis den skattepligtige efter at have benyttet virksomhedsordningen udtræder af denne, sker beskatningen efter personskattelovens regler. Renter indtægtsføres eller fradrages da almindeligvis efter forfaldsprincippet. Såfremt den skattepligtige allerede har fået ligningsrådets tilladelse til renteperiodisering, fortsætter denne uændret, uanset om virksomhedsordningen benyttes eller ej.

86. Til belysning af hvorledes renteperiodiseringen skal ske, vises nedenfor periodisering for renter af almindeligt forekommende fordringer og gæld.

INDSKUD AF GÆLD MED HELÅRLIG BAGUDFORFALDENDE RENTE

Nominel restgæld 100.000 kr. a 12 pct. p.a.

Helårlig rentetermin den 1. november.

Kurs pr. 1. januar 1987: 80.

Virksomhedens regnskabsår er kalenderåret.

Ved indtræden i virksomhedsordningen pr. 1. januar 1987 opføres lånet således i virksomhedens åbningsbalance

Passiv

kr. (Restgæld 100.000 kr. a kurs 80) 80.000 Ved opgørelse af indskudskonto -80.000 Ved opgørelse af kapitalafkastgrundlag -80.000

Påløbende renter i perioden 1. januar - 31. december 1987 fragår ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for 1987.

Den uforfaldne, påløbne rente pr. 31. december 1986 på 2.000 kr. fragår i ejerens kapitalindkomst, når den forfalder den 1. november 1987.

Når renten på 12.000 kr. betales den 1. november 1987, behandles dette som betaling af en »blandet regning«. Betales renterne af virksomheden, anses den private andel - 2.000 kr. - som overført fra virksomheden til ejer. Betales renterne fra privatdelen, anses virksomhedens andel - 10.000 kr. - som indskud i virksomheden. Dette gælder dog ikke, hvis der føres en privat mellemregningskonto som omtalt i punkt 57-59.

Ved udgangen af 1987 indgår restgæld og påløbne ikke forfaldne renter som passiver i virksomhedens balance.

Er der den 1. november 1987 afdraget 10.000 kr. på lånet ovenfor, er restgælden pr. 31. december 1987 90.000 kr., og de påløbne, ikke forfaldne renter udgør 1.800 kr.

Ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget og den skattepligtige formue pr. 31. december 1987 fragår dette lån med kursværdien af restgælden 90.000 kr. a kurs f.eks. 90 = 81.000 kr. og de påløbne, ikke forfaldne renter, 1.800 kr.

Hvis virksomhedsordningen ikke benyttes i 1988, skal der ikke længere periodiseres, og den skattepligtige skal ved opgørelsen af kapitalindkomsten for 1988 fradrage forfaldne renter korrigeret for påløbne, ikke forfaldne renter pr. 31. december 1987. I eksemplet 10.800 kr. (forfaldne renter pr. 1. november 1988) minus 1.800 kr. (påløbne ikke forfaldne renter pr. 31. december 1987) dvs. i alt 9.000 kr. fragår ved opgørelsen af kapitalindkomsten.

De i ligningslovens § 8, stk. 3, nævnte provisioner m.v. behandles efter tilsvarende principper.

87. INDSKUD AF OBLIGATIONER MED BAGUDFORFALDENDE RENTE.

Nominelt 100.000 kr., 10 pct. kuponrente

Kurs pr. 1. januar 1987: 80

Helårlig rentetermin den 15. februar.

Virksomhedens regnskabsår er kalenderåret. Ved indtræden i virksomhedsordningen pr. 1. januar 1987 opføres obligationerne således i virksomhedens åbningsbalance

Aktiv: kr. (100.000 kr. obligationer a kurs 80) 80.000 Ved opgørelse af indskudskonto +80.000 Ved opgørelse af kapitalafkastgrundlag +80.000

Renteindtægten pr. 15. februar 1987 på 10.000 kr. korrigeret for de optjente, ikke forfaldne renter pr. 1. januar 1987 - 8.750 kr. - dvs. 1.250 kr. indgår ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for 1987.

Rentebetalingen 10.000 kr. pr. 15. februar er en »blandet indtægt«, der indgår i virksomheden. Den private andel på 8.750 kr. anses som indskud, med mindre den private andel indgår på en privat mellemregningskonto.

Endvidere indgår renter, der optjenes i perioden 15. februar - 31. december 1987, ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for 1987.

Den optjente, ikke forfaldne rente pr. 1. januar 1987

315 (--- * 10.000 kr.) = 8.750 kr. 360

indgår i ejerens kapitalindkomst for 1987, når den forfalder den 15. februar.

Ved udgangen af 1987 opføres obligationerne til kursværdi sammen med de optjente, ikke forfaldne renter som aktiver i virksomhedens balance.

Er der ultimo 1987 90.000 kr. nominelt, 10 pct.kupon med helårlig rentetermin den 15. februar, og er kursen 85, opføres obligationerne med kursværdien 76.500 kr. De optjente, ikke forfaldne renter opføres med

315 (--- * 9.000 kr.) = 7.875 kr. 360

Begge beløb indgår ved opgørelsen af skattepligtig formue pr. 31. december 1987 og kapitalafkastgrundlaget pr. 1. januar 1988.

Hvis virksomhedsordningen ikke benyttes for 1988, skal der ikke længere periodiseres, og den skattepligtige skal ved opgørelsen af kapitalindkomsten for 1988 indtægtsføre forfaldne renteindtægter korrigeret for påløbne, ikke forfaldne renter pr. 31. december 1987. I eksemplet medregnes 9.000 kr. (forfaldne renter pr. 15. februar 1988) minus 7.875 kr. (optjente ikke forfaldne renter pr. 31. december 1987), dvs. i alt 1.125 kr. ved opgørelsen af kapitalindkomsten for 1988.

88. INDSKUD AF GÆLD MED FORUDFORFALDENDE RENTE

For gæld med forudforfaldende rente er der to situationer

a) Gæld, hvor fradragstidspunktet for renteudgifter er reguleret efter ligningslovens § 5, stk. 2. Den tvungne periodisering fortsætter uændret.

b) Øvrig gæld med forudforfaldende rente.

Periodiseringen i de to tilfælde kan belyses ved nedenstående eksempler

AD A)

Nominel restgæld 100.000 kr. a 12 pct. p.a.

Helårlig, forudforfaldende rente.

Forfaldsdato den 1. november.

Kurs pr. 1. januar 1987: 90.

Virksomhedens regnskabsår er kalenderåret.

Ved indtræden i virksomhedsordningen pr. 1. januar 1987 opføres lånet således i virksomhedens åbningsbalance

Passiv: kr. (Restgæld 100.000 kr. a kurs 90) 90.000 Aktiv: (betalte, ikke påløbne renter) 10.000 Ved opgørelse af indskudskonto -80.000 Ved opgørelse af kapitalafkastgrundlag -80.000

Renter vedrørende perioden 1. januar - 31. december 1987 fragår ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for 1987. Afdrages der 20.000 kr. og betales renter med 9.600 kr. pr. 1. november 1987, kan der i 1987 fradrages 11.600 kr.

60 (10.000 + --- * 9.600 kr.). 360

Restgælden udgør pr. 31. december 1987 i alt 80.000 kr. Betalte, ikke påløbne renter udgør 8.000 kr.

300 (9.600 * --- kr.). 360

Ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlag og skattepligtig formue pr. 31. december 1987 nedsættes disse med restgælden 80.000 kr. a kurs f.eks. 95, dvs. 76.000 kr., og forøges med de betalte, ikke påløbne renter, 8.000 kr.

Den beskrevne metode anvendes altid, dvs. uanset om den skattepligtige benytter virksomhedsordningen eller ej, jfr. ligningslovens § 5, stk. 2.

AD B) Gæld med forudforfaldende rente der ikke er omfattet af ligningslovens § 5, stk. 2.

Periodiseringen sker efter de principper, der er vist under a, men disse lån medfører, at såvel indtræden som udtræden af ordningen kræver omligning af det forudgående års selvangivelse.

Nominel restgæld 100.000 kr. a 3 pct. pr. kvartal.

Forudforfaldende rente pr. 1. november, 1. februar, 1. maj og 1. august.

Kurs pr. 1. januar 1987: 95.

Virksomhedens regnskabsår er kalenderåret.

Ved indtræden i virksomhedsordningen pr. 1. januar 1987 opføres lånet således i virksomhedens åbningsbalance

Passiv: kr. (Restgæld 100.000 kr. a kurs 95) 95.000 Aktiv: (betalte, ikke påløbne renter) 1.000 Ved opgørelse af indskudskonto -94.000 Ved opgørelse af kapitalafkastgrundlag -94.000

Renter vedrørende perioden 1. januar - 31. december 1987 fragår ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for 1987.

Er restgælden pr. 1. november 1987 nedbragt til 80.000 kr., udgør de betalte, ikke påløbne renter pr. 31. december 1987 800 kr.

30 (80.000 kr. * 0,03 * -- kr.). 90

Kapitalafkastgrundlag og skattepligtig formue pr. 31. december 1987 nedsættes med restgælden 80.000 kr. a kurs f.eks. 96, dvs. 76.800 kr. og forøges med betalte, ikke påløbne renter, 800 kr.

Indkomstansættelsen for 1986 må genoptages, og den skattepligtiges skattepligtige indkomst (* 1) forhøjes med 1.000 kr., svarende til de betalte, ikke påløbne renter pr. 1. januar 1987.

(* 1) Ved indtræden efter 1987 er det det foregående års kapitalkomst, der forøges.

Hvis virksomhedsordningen ikke benyttes i 1988, skal der ikke længere periodiseres. Den skattepligtige fradrager i 1988 forfaldne renteudgifter vedrørende lånet. Herudover genoptages selvangivelsen vedrørende 1987, og den skattepligtiges kapitalindkomst nedsættes med betalte, ikke påløbne renter pr. 31. december 1987, - i eksemplet ovenfor 800 kr.

89. INDSKUD AF FORDRINGER MED FORUDFORFALDENDE RENTE.

Nedenstående eksempel vedrørende periodisering af renter gælder uanset om fordringen på debitorsiden er omfattet af ligningslovens § 5, stk. 2, eller ej.

Fordringen lyder på 100.000 kr. a 12 pct. p.a.

Helårlig, forudforfaldende rente.

Forfaldsdato 1. november.

Kurs pr. 1. januar 1987: 90

Virksomhedens regnskabsår er kalenderåret.

Ved indtræden i virksomhedsordningen pr. 1. januar 1987 opføres fordringen således i virksomhedens åbningsbalance

Aktiv: kr. (Fordring 100.000 kr. a kurs 90) 90.000 Passiv: (Modtaget, ikke påløben rente) 10.000 Ved opgørelse af indskudskonto 80.000 Ved opgørelse af kapitalafkastgrundlag 80.000

Renter vedrørende perioden 1. januar - 31. december 1987 medregnes ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for 1987. Afdrages der 20.000 kr., og betales renter med 9.600 kr. pr. 1. november 1987, skal der for 1987 indtægtsføres 11.600 kr.

60 (10.000 kr. + --- * 9.600 kr.). 360

Restgælden udgør pr. 31. december 1987 i alt 80.000 kr. a kurs f.eks. 95, dvs. 76.000 kr. og betalte, ikke påløbne renter udgør 8.000 kr.

300 (9.600 * --- kr.). 360

Ved opgørelse af kapitalafkastgrundlag og skattepligtig formue pr. 31. december 1987 medregnes fordringen med 76.000 kr., mens de modtagne, ikke påløbne renter fragår med 8.000 kr.

Den skattepligtiges indkomstansættelse for 1986 (* 2) må genoptages. Den skattepligtige indkomst nedsættes med 10.000 kr., svarende til de forfaldne, ikke påløbne renter pr. 31. december 1986.

(* 2) Ved indtræden efter 1987 er det det foregående års kapitalindkomst, der nedsættes.

Hvis virksomhedsordningen ikke benyttes i 1988, skal der ikke længere periodiseres. Den skattepligtige indtægtsfører for 1988 forfaldne renteindtægter vedrørende fordringen. Herudover genoptages den skattepligtiges selvangivelse vedrørende 1987 og kapitalindkomsten forøges med betalte, ikke påløbne renter pr. 31. december 1987, i eksemplet 8.000 kr.

90. Som nævnt i punkt 88 og 89, må selvangivelsen for det forudgående indkomstår i visse tilfælde genoptages. Det gælder, når der er tale om fordringer og gæld med forudforfalden rente. Hvis ikke der er tale om større ændringer, kan disse dog ske ved en forhøjelse/ nedsættelse af den skattepligtiges kapitalindkomst for det aktuelle indkomsår, således at genoptagelse undgås.

91. Overførsler af gæld eller fordringer fra virksomheden til den skattepligtige i indkomstår, hvor virksomhedsordningen anvendes, kan kun ske med virkning pr. ultimo indkomståret, jfr. punkt 79. Periodisering af renter sker efter samme principper som ved udtræden af virksomhedsordningen, blot anvendes sidste dag i indkomståret som skæringsdag.

Tilsvarende kan overførsler af gæld eller fordringer fra den skattepligtige til virksomheden kun ske med virkning pr. ultimo indkomståret. Periodisering af renter sker efter samme principper som ved indtræden i virksomheden, blot anvendes indkomstårets sidste dag som skæringsdag.

K. KAPITALAFKASTBEREGNING.

92. Efter § 7 opgøres kapitalafkast som kapitalafkastgrundlag gange kapitalafkastsatsen. Det således beregnede beløb nedsættes med årets pristalsregulering af den afskrivningsberettigede saldoværdi for driftsmidler. Indgår skibe eller blandet benyttede biler og vindmøller i virksomheden, nedsættes kapitalafkastet ligeledes med pristalsreguleringen af saldoværdien for disse.

Det beregnede kapitalafkast kan ikke være et negativt beløb, og sættes i så fald til 0 kr. Det beregnede kapitalafkast kan endvidere ikke overstige årets skattepligtige overskud - opgjort EFTER overførsel til eventuel medarbejdende ægtefælle.

Der gælder yderligere begrænsninger, når man har flere virksomheder, jfr. omtalen heraf under punkt 147. Nedenstående eksempler belyser beregningen af kapitalafkastet.

EKSEMPEL. 92.1. BEREGNING AF KAPITALAFKAST.

1 2 3 4 ---------- kr. --------~ --------------------------------------------------------------------~ Kapitalafkastgrundlang primo 500.000 500.000 500.000 -100.000 Kapitalafkastsats 10 pct. 10 pct. 10 pct. 10 pct. Årets pristalsregulering af afskrivningsberettigede saldoværdier for driftsmidler og skibe 40.000 40.000 55.000 40.000 Årets skattepligtige overskud (efter fradrag af overførsel til medarbejdende ægtefælle) 100.000 5.000 100.000 100.000 --------------------------------------------------------------------~ Beregnet kapitalafkast 10.000 5.000 0 0 (500.000x (500.000x (500.000x (-100.000x 0,1 -40.000, -55.000,ej -40.000, ej -40.000) dog højst negativt) negativt) overskuddet)

Kapitalafkastet angiver hvilken del af årets overskud, der skal overføres til ejeren i indkomståret og beskattes som kapitalindkomst, jfr. personskattelovens § 4, stk. 1, nr 3.

93. Kapitalafkastberegningen er alene en opdeling af årets overskud til brug for skatteberegningen. Den kan ske på grundlag af oplysninger fra virksomhedens driftsregnskab og balance.

Efter kildeskattelovens § 25 A, stk. 2, medregnes kapitalafkastet ved opgørelsen af skattepligtig indkomst og kapitalindkomst hos den af ægtefællerne, der har rådighed over virksomheden efter ægteskabslovgivningens regler.

Omfatter virksomhedens regnskabsperiode kortere eller længere tid end 12 mdr. beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast efter § 7, stk. 2, svarende til det antal hele måneder, regnskabsperioden omfatter.

Beregningen er belyst i nedenstående eksempler.

EKSEMPEL. 93.1. BEREGNING AF KAPITALAFKAST NåR REGNSKABSPERIODEN IKKE ER 12 MåNEDER.

Regnskabsperiode: Kapitalafkastet efter § 7, stk. 1, multipliceres med: 1. februar - 31. december 11/12 5. februar - 15. december 10/12 5. februar - 3. december 9/12 10. november 1986 - 31. december 1987 13/12

94. Efter § 8, stk. 1, opgøres kapitalafkastgrundlaget som virksomhedens aktiver med fradrag af gæld og beløb hensat til senere faktisk hævning.

Opgørelsen sker på grundlag af værdierne ved indkomstårets begyndelse. Ved etablering af ny virksomhed sker opgørelsen dog på tidspunktet for virksomhedens start.

Værdiansættelsen af aktiver og gæld sker efter § 8, stk. 2, som udgangspunkt på grundlag af den formueskattepligtige værdi med tillæg af eventuelt nedslag efter ligningslovens § 18 A-C. Nedenstående oversigt viser værdiansættelsen af forskellige aktiver og gæld ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget.

OVERSIGT OVER VÆRDIANSÆTTELSE AF AKTIVER OG GÆLD VED OPGØRELSE AF KAPITALAFKASTGRUNDLAGET

AKTIVER

Fast ejendom

VÆRDIANSÆTTELSE

Kontant anskaffelsessum, eller ejendomsværdi ved 18. alm. vurdering for ejendomme anskaffet før 1. januar 1987

AKTIVER

Driftsmidler

VÆRDIANSÆTTELSE

Afskrivningsberettiget saldoværdi

AKTIVER

Blandet benyttede biler og vindmøller

VÆRDIANSÆTTELSE

Afskrivningsberettiget saldoværdi

AKTIVER

Driftsmidler, der hidtil er anvendt privat

VÆRDIANSÆTTELSE

Handelsværdi

AKTIVER

Varelagre

VÆRDIANSÆTTELSE

Formueskattepligtig værdi, dvs. værdien efter evt. nedskrivning efter varelagerlovens § 1, stk. 4

AKTIVER

Besætninger

VÆRDIANSÆTTELSE

Formueskattepligtig værdi, dvs. normalhandelsværdi efter evt. nedskrivning

AKTIVER

Good-will

VÆRDIANSÆTTELSE

Anskaffelsessum nedskrivet lineært med 15 pct. årligt fra anskaffelsesåret

AKTIVER

Løbende ydelser som led i gensidigt bebyrdende aftale

VÆRDIANSÆTTELSE

Den kapitaliserede værdi af ydelserne

AKTIVER

Andre ikke-formueskattepligtige aktiver

VÆRDIANSÆTTELSE

Anskaffelsessum med fradrag af skattemæssige afskrivninger

AKTIVER

Finansielle aktiver, der ikke er omfattet af § 1, stk. 2

VÆRDIANSÆTTELSE

Formueskattepligtig værdi, dvs. kursværdi

AKTIVER

Særlig konto til investeringsfond

VÆRDIANSÆTTELSE

Formueskattepligtig værdi, dvs. indestående på kontoen

PASSIVER

Gæld

VÆRDIANSÆTTELSE

Formueskattepligtig værdi, dvs. gælden opgjort til kontantværdi, jfr. ligningslovens § 21A, stk. 2

PASSIVER

Løbende ydelser som led i gensidigt bebyrdende aftale

VÆRDIANSÆTTELSE

Den kapitaliserede værdi af ydelserne

I ØVRIGT FRAGÅR

Beløb hensat til senere faktisk hævning

VÆRDIANSÆTTELSE

Beløb hensat til senere faktisk hævning i primoblance

I ØVRIGT FRAGÅR

Indestående på privat mellemregningskonto

VÆRDIANSÆTTELSE

Indestående på kontoen i primoblance

95. Opgørelsen af den kontante anskaffelsessum for en fast ejendom sker efter følgende retningslinier

Er en fast ejendom anskaffet før 1. januar 1987 kan den skattepligtige vælge ENTEN værdien ved 18. alm. vurdering (pr. 1. januar 1986) med tillæg af eventuel ikke medregnet anskaffelsessum for ombygning, forbedringer m.v. ELLER den kontante anskaffelsessum. Valget sker hvert år uafhængigt af hvilken værdiansættelse, der blev benyttet forudgående år. Den valgte værdiansættelse er endvidere uafhængig af hvilken værdi, der er anvendt ved opgørelse af indskudskontoen, jfr. § 3, stk. 4.

96. Vælges værdien af fast ejendom medregnet til den kontante anskaffelsessum, opgøres denne som anført i §§ 1-7 i bekendtgørelse nr. 252 af 8. maj 1984 om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom. Er ejendommen anskaffet før 1975, kan omregning til kontantværdi ske på grundlag af kurser ved udgangen af anskaffelsesåret. Omfatter anskaffelsessummen en ejendom, hvor der foretages en fordeling af ejendomsværdien på ejerboligen (stuehuset) og den øvrige ejendom, opgøres anskaffelsessummen for den erhvervsmæssige del af ejendommen som

Ejendomsværdi for stuehus Samlet kontant anskaffelsessum x (1 - -----------------------------) Ejendomsværdi for den samlede ejendom

Den således beregnede kontante anskaffelsessum forhøjes med eventuel anskaffelsessum for ombygning, forbedringer m.v. på den erhvervsmæssige del af ejendommen.

Ejendomsværdien er som udgangspunkt den seneste forud for anskaffelsen. Kendes denne ikke, eller er der ikke foretaget en fordeling af ejendomsværdien, kan en senere ejendomsvurdering finde anvendelse. Der må dog tages hensyn til forbedringer m.v., der er afholdt før den anvendte vurdering.

97. Er ejendommen anskaffet den 1. januar 1987 eller senere, skal ejendommen opføres til den kontante anskaffelsessum. Omregning til kontantværdi sker efter retningslinierne i ovennævnte bekendtgørelse. Den kontante anskaffelsessum forhøjes med anskaffelsessummen for ombygning, forbedring m.v.

Omfatter anskaffelsessummen en ejendom, hvor der foretages en fordeling af ejendomsværdien på ejerboligen og den øvrige ejendom, opgøres anskaffelsessummen for den erhvervsmæssige del af ejendommen således

Ejendomsværdi for stuehus Samlet kontant anskaffelsessum * (1 - -----------------------------) Ejendomsværdi for den samlede ejendom

Ejendomsværdien er den seneste ejendomsværdi forud for første indkomstår, hvor virksomhedsskattelovens regler benyttes. Den kontante anskaffelsessum opgøres i disse tilfælde incl. ombygning, forbedring m.v. for hele ejendommen indtil indtræden i virksomhedsordningen.

Den således beregnede kontante anskaffelsessum for den erhvervsmæssige del af ejendommen forøges derefter alene med anskaffelsessum for ombygning, forbedring m.v. for den erhvervsmæssige del af ejendommen.

For fast ejendom i udlandet anskaffet før 1. januar 1987 kan man anvende den formueskattepligtige værdi med tillæg af eventuelt nedslag efter ligningslovens § 18 B-C, dvs. kontant handelsværdi pr. 1. januar 1986.

98. Afhændes en del af den erhvervsmæssigt benyttede del af ejendommen, nedsættes den kontante anskaffelsessum med følgende beløb

Kontant anskaffelsessum for den erhvervsmæssige del af ejendommen i primobalance

Kontant afståelsessum x (------------------------------------------) Seneste ejendomsværdi forud for afståelsen

dog højst den kontante anskaffelsessum i primobalancen.

99. I tilfælde af brandskade nedsættes den kontante anskaffelsessum med følgende beløb

Kontant anskaffelsessum for den erhvervsmæssige del af ejendommen i primobalance

Brandskadeerstatning x (-------------------------------------) Seneste ejendomsværdi forud for brand

dog højst den kontante anskaffelsessum i primobalancen.

Ekspropriationserstatninger behandles på tilsvarende måde. Ved nedrivning og lignende nedsættes anskaffelsessummen ikke, medmindre nedrivningen sker mod vederlag. I så fald nedsættes anskaffelsessummen på samme måde som ved brandskadeerstatning.

100. En ejendoms faktiske benyttelse kan ændres, således at det areal, der tidligere har være anvendt erhvervsmæssigt, nu anvendes privat eller omvendt. Har denne ændring et sådant omfang, at der efter vurderingslovens regler skal foretages en årsomvurdering, eller har den skattepligtige efter vurderingslovens § 4 forlangt ejendommen vurderet, ændres kapitalafkastgrundlaget til

Kontant anskaffelsessum for den erhvervsmæssige del af ejendommen ifølge primostatus

Ejendomsværdi for erhvervsmæssig del efter ændring x (--------------------------------------------------) Samlet ejendomsværdi efter ændring Samlet ejendomsværdi før ændring x (-----------------------------------------------) Ejendomsværdi for erhvervsmæssig del før ændring

Dette kan belyses ved følgende eksempel

EKSEMPEL. 100.1. OPGØRELSE AF ANSKAFFELSESSUM VED ÆNDRET ANVENDELSE AF BLANDET BENYTTET FAST EJENDOM.

kr. Kontant anskaffelsessum, primo 400.000 Samlet ejendomsværdi ved seneste ejendomsvurdering (årsregulering) FØR ÆNDRING 800.000 Erhvervsmæssig andel ved seneste ejendomsvurdering (årsregulering) FØR ÆNDRING 500.000 Samlet ejendomsværdi EFTER ÆNDRING ved seneste ejendomsvurdering (årsregulering) 820.000 Erhvervsmæssig andel EFTER ÆNDRING ved seneste ejendomsvurdering (årsregulering) 475.000 --------------------------------------------------------------------~

Den ændrede anvendelse - øget privat andel - medfører, at den kontante anskaffelsessum til brug for opgørelse af kapitalafkastgrundlaget ændres til

475.000 kr. 800.000 kr. 400.000 kr. x ---------- x ---------- = 370.732 kr. 820.000 kr. 500.000 kr.

Er der i forbindelse med den ændrede benyttelse tillige sket bygningsforbedringer eller lignende, kan ejendomsvurderingen efter ændringerne ved ovennævnte beregning korrigeres herfor.

101. Andre formueskattepligtige aktiver medregnes til den formueskattepligtige værdi med tillæg af evt. nedslag efter ligningslovens § 18 A. Det svarer til opgørelsen af indskudskontoen.

102. Ikke-formueskattepligtige aktiver som bl.a. aktiverede forudbetalte omkostninger (forudbetalt husleje og forudbetalte renter) samt ombygningsudgifter i lejede lokaler indgår ved opgørelsen med anskaffelsessummen med fradrag af skattemæssige afskrivninger.

Efter § 8, stk. 3, medregnes goodwill ved denne opgørelse ligesom ved opgørelse af indskudskontoen til anskaffelsessummen med fradrag af en årlig nedskrivning på 15 pct. af anskaffelsessummen fra anskaffelsesåret.

Dog fortsætter nedskrivningen ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget til og med året før det aktuelle indkomstår.

Kapitalafkastgrundlaget forøges med den kapitaliserede værdi af løbende ydelser, der modtages som led i en gensidigt bebyrdende aftale. Det er dog en betingelse, at aftalen vedrører afhændelse af aktiver m.v., der har indgået i virksomheden. Den kapitaliserede værdi af de løbende ydelser opgøres efter reglerne i bekendtgørelse nr. 505 af 20. oktober 1983 om arve- og gaveafgift.

103. Ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget fragår virksomhedens gæld med den formueskattepligtige værdi. Der vil således være tale om kontantværdiansættelse af gælden efter reglerne i ligningslovens § 21 A.

Reglerne er uddybet ved bekendtgørelse nr. 529 af 27. oktober 1981 for så vidt angår gæld til realkreditinstitutter. Endvidere er der ved cirkulære nr. 206 af 16. december 1981 fastsat regler for opgørelsen af anden gæld.

Kapitalafkastgrundlaget nedsættes med den kapitaliserede værdi af løbende ydelser, der udredes som led i en gensidigt bebyrdende aftale. Det er dog en betingelse, at aftalen vedrører anskaffelse af aktiver m.v., som indgår i virksomheden. Den kapitaliserede værdi opgøres som anført ovenfor.

Endelig fragår beløb »hensat til senere faktisk hævning« og indestående på en privat mellemregningskonto ved opgørelsen med de beløb, der fremgår af ultimobalancen for det forudgående indkomstår.

De formueskattepligtige værdier, der anvendes ved opgørelse af kapitalafkastgrundlaget, skal være de samme som anvendes ved opgørelsen af den skattepligtige formue (bortset fra eventuelt nedslag efter ligningslovens § 18 A). Det gælder f.eks. ved kontantværdiansættelsen af fordringer og gæld.

Henlæggelse til investeringsfond, der efter investeringsfondslovens § 13 skal opføres som en særlig passivpost i skatteregnskabet, fragår IKKE ved opgørelse af kapitalafkastgrundlaget. Det samme gælder passivposter i medfør af ligningslovens § 27 B, stk. 3.

104. Efter § 9 beregnes kapitalafkastsatsen en gang årligt af Københavns Fondsbørs. Satsen er en gennemsnitlig effektiv obligationsrente for årets første 6 måneder, der nedrundes til nærmeste hele antal procentpoints. Satsen vil bl.a. blive offentliggjort i Statstidende og SD-cirkulære.

Det er altid satsen for det til indkomståret svarende kalenderår, der skal anvendes.

L. OVERSKUD OG VIRKSOMHEDSSKAT.

105. Virksomhedens overskud opdeles i et beregnet kapitalafkast, såfremt der er grundlag herfor, og et resterende overskud. Kapitalafkastet er kapitalindkomst og indgår i opgørelsen af den skattepligtige indkomst og i beregningsgrundlaget for 6 pct. skatten efter reglerne i personskatteloven.

Et resterende overskud, som hæves, er personlig indkomst og indgår i opgørelsen af den skattepligtige indkomst og beregningsgrundlaget for 6 pct. og 12 pct. skatterne efter reglerne i personskatteloven.

Den skattepligtige har efter § 10, stk. 1 mulighed for at overføre et resterende overskud med virkning for indkomståret, hvis det overføres inden udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse for det pågældende indkomstår. Dette sker ved en hensættelse til en senere faktisk hævning.

106. Resterende overskud, som ikke hæves, spares op i virksomheden. Beløbet indgår på konto for opsparet overskud og beskattes med en foreløbig virksomhedsskat på 50 pct., jfr. § 10, stk. 2. Det opsparede beløb skal således ikke medregnes i den skattepligtiges personlige indkomst i indtjeningsåret.

Når et opsparet beløb i et senere indkomstår hæves, betragtes det som personlig indkomst og indgår ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst og beregningsgrundlaget for 6 pct. og 12 pct. skatterne efter personsskatteloven.

Det er en forudsætning for den foreløbige virksomhedsbeskatning, at overskudsbeløbet bliver i virksomheden. Den beregnede virksomhedsskat overføres til den skattepligtige forud for hæverækkefølgen i § 5, stk. 1-2. Overførslen kan enten ske i indkomstårets løb, således at hele eller en del af årets overførsler anses for medgået til betaling af den beregnede virksomhedsskat eller ved hensætning til senere faktisk hævning. Sker dette ikke, er hele eller en del af den beregnede virksomhedskat nyt indskud i virksomheden, idet virksomhedsskat altid skal være overført til den skattepligtige.

107. Det beløb, der opspares af overskuddet med fradrag af virksomhedsskatten, indgår på konto for opsparet overskud. Indestående på konto for opsparet overskud er således et nettobeløb. Når den skattepligtige senere hæver det opsparede overskud, skal bruttobeløbet, dvs. både beløbet, der fragår på kontoen, og det tilsvarende beløb, der tidligere er betalt i virksomhedsskat, medregnes til den skattepligtiges personlige indkomst. I det indkomstår hvor et opsparet overskudsbeløb hæves og dermed medregnes til den skattepligtiges personlige indkomst, fragår virksomhedsskatten i den beregnede slutskat. Den endelige beskatning af et opsparet overskud sker således først i det indkomstår, hvor beløbet overføres fra virksomheden til den skattepligtige eller ved skattepligtsophør.

108. Virksomhedsskatten af overført opsparet overskud kan overstige årets slutskat med tillæg af eventuel overført restskat m.v. Det kan f.eks. skyldes, at den skattepligtiges samlede skatteprocent er lavere end virksomhedsskatteprocenten. Forskelsbeløbet udbetales imidlertid ikke til den skattepligtige. Hvis den skattepligtige er gift, kan den resterende virksomhedsskat fradrages i ægtefællens slutskat m.v. Virksomhedsskat, der ikke kan rummes i slutskat m.v., fremføres til fradrag i den beregnede slutskat i de nærmest efterfølgende 5 indkomstår. Bestemmelsen i § 10, stk. 3, er ikke til hinder for, at der sker tilbagebetaling af årets overskydende skat som følge af, at der har været indbetalt for meget i forskudsskat for indkomståret.

Der henvises i øvrigt til punkt 121.

I det følgende eksempel vises, hvorledes der sker overførsel af beløb fra konto for opsparet overskud til den skattepligtige, og hvorledes dette beskattes.

EKSEMPEL. 108.1. OVERFØRSEL AF OPSPARET OVERSKUD.

kr. Indestående på konto for opsparet overskud 500.000 1) Årets overskud 0 INDKOMSTOPGØRELSE: Overført beløb der efter § 5 anses for hævet på konto for opsparet overskud 100.000 Virksomhedsskat af overført opsparet overskud 100.000 -------~ Personlig indkomst 200.000 -------~ 3 pct.'s fradrag, max. 3.200 kr. 3.200 Skattepligtig indkomst 196.800 SKATTEBEREGNING: Almindelig indkomstskat 100.368 - Skatteværdi af personfradrag 12.110 I alt 88.258 -------~ 6 pct.'s-skat: (200.000 - 130.000)kr. x 6 pct. 4.200 -------~ Årets slutskat 92.458 -------~ - Virksomhedsskat 100.000 -------~ Resterende virksomhedsskat, der føres frem til fradrag i de efterfølgende 5 års slutskat 7.542 2) -------~ 1) Beløbet er fremkommet således: Opsparet overskud 1.000.000 Virksomhedsskat 500.000 --------~ Indestående på konto for opsparet overskud 500.000

2) Er skatteyderen gift, modregnes den resterende virksomhedsskat i ægtefællens slutskat m.v., og eventuel indbetalt forskudsskat tilbagebetales.

M. RENTEKORREKTION.

109. Kapitalafkastberegningen og rentekorrektionsbestemmelserne gør i de fleste tilfælde ordningen selvkontrollerende. Det vil sige, at skatteværdien af renteudgifter er den samme, hvadenten gælden indgår i virksomheden eller holdes uden for.

Efter bestemmelsen i § 11, stk. 1, skal der beregnes et rentekorrektionsbeløb, som medregnes til virksomhedens indkomst, når indskudskontoen reguleret efter § 3, stk. 7, udviser en negativ saldo ultimo året. Rentekorrektionsbeløbet svarer til den negative saldo gange kapitalafkastsatsen efter § 9.

Det således beregnede beløb kan dog ikke overstige det mindste af følgende beløb

- Et negativt kapitalafkastgrundlag ved udgangen af indkomståret gange kapitalafkastsatsen. Er kapitalafkastgrundlaget positivt eller 0, bliver rentekorrektionsbeløbet således 0 kr.

- Virksomhedens nettorenteudgifter nedsat med kursgevinster og forøget med kurstab, der er skattepligtige efter lov om skattemæssig behandling af gevinst og tab på fordringer og gæld.

EKSEMPEL. 109.1. RENTEKORREKTIONSBEREGNING EFTER § 11, STK. 1.

1 2 3 4 Kapitalafkastsats 10 pct. 10 pct. 10 pct. 10 pct. kr. kr. kr. kr. Indskudskonto, ultimo - 300.000 - 300.000 - 300.000 - 300.000 Kapitalafkastgrundlag, ultimo - 500.000 - 200.000 100.000 - 500.000 Nettorenteudgifter, inkl. skattepl. kursgevinst/tab 60.000 60.000 60.000 25.000 ------------------------------------------------------------------~ Rentekorrektionsbeløb 30.000 20.000 0 25.000 (ingen be- (dvs. højst (kapitalaf- (dvs. højst grænsning) kapitalaf- kastgrund- nettorente kastgrund- laget er udgifter) laget * sats) positivt) ------------------------------------------------------------------~

110. Foretager den skattepligtige i løbet af et indkomstår både indskud efter § 3, stk. 1, og overførsler efter § 5, stk. 1-2, beregnes et rentekorrektionsbeløb efter § 11, stk. 2. Beløbet udgør kapitalafkastsatsen efter § 9 gange beløb, der efter hæverækkefølgen i § 5 er overførsel af indskud fra indskudskonto (§ 5, stk. 1, nr. 5) og beløb herudover (§ 5, stk. 2). Rentekorrektionsbeløbet kan ikke overstige kapitalafkastsatsen gange indskuddet efter § 3, stk. 1. Der er således tale om værnsregler, der skal sikre, at der ikke opnås skattemæssige fordele ved overførsler og indskud i samme indkomstår.

Ved bestemmelsen af hvilket beløb, der er overført efter § 5, stk. 1, nr. 5, og stk. 2, indgår rentekorrektionsbeløb efter § 11, stk. 1-3, IKKE. Tilsvarende indgår rentekorrektionsbeløbet efter § 11, stk. 4, IKKE i overskuddet som nævnt i § 5, stk. 1, nr. 3, ved denne opgørelse.

EKSEMPEL. 110.1. INDKOMSTOPGØRELSE MED RENTEKORREKTIONER EFTER § 11, STK. 1 OG 2.

PRIMOOPLYSNINGER: kr. Kapitalafkastgrundlag 100.000 Konto for opsparet overskud 0 Indskudskonto 100.000 Hensat til senere faktisk hævning 20.000 Årets overskud før evt. rentekorrektion 210.000 Hævet ifølge privatkonto 460.000 Indskud ifølge privatkonto 100.000 ULTIMOOPLYSNINGER: Indskudskonto - 30.000 Kapitalafkastgrundlag - 30.000 Hensat til senere faktisk hævning 0 Overførsler efter § 5 ved beregning af rentekorrektion efter § 11, stk. 2: Hævet hensat beløb (§ 5, stk. 1, nr. 1 og 2) 20.000 Årets overskud (§ 5, stk. 1, nr. 3) 210.000 Hævet indskud (§ 5, stk. 1, nr. 5) 100.000 Overførsel ud over indskud (§ 5, stk. 2) 130.000 ------------~ Overført i alt 460.000 Endvidere anses 100.000 kr. som nyt indskud efter § 3, der nedbringer den negative saldo på indskudskontoen til - 30.000 kr. RENTEKORREKTION: (kapitalafkastsats: 10 pct.) kr. § 11, stk. 1: 30.000 kr. * 0,1 = 3.000 1) § 11, stk. 2: (100.000 + 130.000) kr. * 0,1 dog højst indskud * 0,1 dvs. 100.000 kr. * 0,1 = 10.000 -----------~ Samlet rentekorrektion 13.000 Overførslerne efter § 5 fordeler sig derfor således: kr. Hævet hensat beløb 20.000 Årets overskud 223.000 Hævet indskud 100.000 Hævet ud over indskud 130.000 ------------~ Overført efter § 5 i alt 473.000 Indskud efter § 3 100.000 ------------------------------------------------------------------~

1) Virksomhedens nettorenteudgifter inkl. skattepligtige kursgevinster og -tab forudsættes at overstige 3.000 kr.

Den skattepligtige beskattes således af årets overskud på 223.000 kr., der fremkommer som årets driftsoverskud med tillæg af rentekorrektionsbeløb. Den skattepligtige fradrager endvidere 13.000 kr. ved opgørelsen af sin kapitalindkomst.

111. Efter § 11, stk. 3, er der mulighed for, at den skattepligtige kan opgøre indskud efter § 3, stk. 1, og overførsler efter § 5 som en nettoværdi. Vælges denne opgørelsesmåde, bliver der enten tale om et nettoindskud eller en nettooverførsel. Nettoindskud behandles som indskud efter § 3, stk. 1, og nettooverførsler behandles som overførsler efter § 5. Den skattepligtige kan hvert år vælge mellem at opgøre indskud og overførsler som bruttoværdier eller som nettoværdier.

Bestemmelsen giver ikke mulighed for at undlade at opgøre indskud og overførsler som bruttobevægelser. Det er altså alene i forhold til hæverækkefølgen i § 5 eller ved opgørelse af indskud efter § 3, at der kan være tale om nettoværdier.

Opgøres indskud eller overførsler som en nettoværdi, skal der beregnes et rentekorrektionsbeløb, som medregnes til virksomhedens indkomst. Overstiger eller svarer indskuddet til overførslen, dvs. der er tale om et NETTOindskud, beregnes rentekorrektionsbeløbet som overførslen gange kapitalafkastsatsen efter § 9. I (brutto-)overførslen, der indgår i rentekorrektionsberegningen, medregnes rentekorrektionsbeløb efter § 11, stk. 4, IKKE.

Overstiger overførslen indskuddet, dvs. der er tale om EN NETTOoverførsel, beregnes rentekorrektionsbeløbet som indskuddet gange kapitalafkastsatsen efter § 9.

EKSEMPEL: 111.1. INDKOMSTOPGØRELSE MED RENTEKORREKTIONER EFTER § 11, STK. 3.

Primooplysninger: kr. kr. Kapitalafkastgrundlag 125.000 Konto for opsparet overskud 50.000 Indskudskonto 75.000 Hensat til senere faktisk hævning 20.000 Årets overskud før evt. rentekorrektion 190.000 Hævet ifølge privatkonto 255.000 Indskud ifølge privatkonto 80.000 Nettooverførsel 175.000 ULTIMOOPLYSNINGER: Indskudskonto 75.000 Kapitalafkastgrundlag 160.000 Konto for opsparet overskud 85.000 RENTEKORREKTION: (Kapitalafkastsats 10 pct.) § 11, stk. 1: 0 kr. * 0,1 = 0 § 11, stk. 3: 80.000 kr. * 0,0 = 8.000 ----------~ Samlet rentekorrektion 8.000 Årets overskud udgør herefter 198.000 kr. (190.000 kr.+8.000 kr.). Efter den »udvidede« hæverækkefølge fordeler nettooverførslen på 183.000 kr. (175.000 kr. + 8.000 kr.) sig således: Virksomhedsskat1) 35.000 Hævet hensat beløb 20.000 Hævet af årets overskud 128.000 heraf kapitalafkast, f.eks. 12.500 heraf resterende overskud 115.500 Konto for opsparet overskud 0 Hævet indskud 0 Overførsel ud over indskud 0 ----------~ Samlet nettooverførsel 183.000 - Virksomhedsskat 35.000 ----------~ Nettooverførsel i hæverækkefølge i § 5, stk. 1-2 148.000 ---------------------------------------------------------------~

1) Da virksomhedsskatten altid er overført til den skattepligtige, fremkommer beløbet således

Årets overskud 198.000 - nettooverførsler 183.000 + overførsler af beløb hensat til senere faktisk hævning, primo 20.000 + andre beløb, der går forud for hæverækkefølgen i § 5, stk. 1-2, bortset fra virksomhedsskat 0 ----------~ Virksomhedsskat 35.000

Den skattepligtige beskattes af de 128.000 kr., der er overført af årets overskud. Endvidere betales virksomhedsskat på 35.000 kr. af det opsparede overskud på 70.000 kr. (198.000 - 128.000) kr.

112. Efter § 11, stk. 4, anses rentekorrektionsbeløb efter stk. 1-3 for overført til den skattepligtige. Samtidig nedsættes den skattepligtiges kapitalindkomst med beløbene, jfr. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 8.

I bestemmelsen er endvidere fastsat, at rentekorrektionsbeløbene anses for overført efter årets kapitalafkast. Dette indebærer, at rentekorrektionsbeløbet ikke kan opspares i virksomheden. Der skal altså ske endelig beskatning af kapitalafkast og rentekorrektionsbeløb i indkomståret.

Der kan dog aldrig være krav om overførsel af mere end årets overskud og beløb, der går forud for hæverækkefølgen i § 5, stk. 1-2. Dette gælder eksempelvis i tilfælde som dette

kr. Årets overskud før rentekorrektion 50.000 Rentekorrektionsbeløb 5.000 ----------~ Årets overskud 55.000 Kapitalafkastgrundlag 600.000 Kapitalafkastsats 10 pct. Kapitalafkast 600.000 kr. * 0,1, dog højst årets overskud, dvs. 55.000 ----------------------------------------------------------~

Der er alene krav om overførsel af 55.000 kr., svarende til årets skattepligtige overskud, idet der forudsættes ikke at være beløb, der går forud for hæverækkefølgen i § 5, stk. 1-2. Rentekorrektionsbeløbet overføres i dette tilfælde som en del af årets kapitalafkast.

N. BESKATNING AF MEDARBEJDENDE ÆGTEFÆLLER.

113. De gældende regler om adgang til at overføre en del af virksomhedens overskud til beskatning hos en medarbejdende ægtefælle berøres ikke af virksomhedsskatteloven.

114. Hvis BEGGE ÆGTEFÆLLER EJER EN VIRKSOMHED, der indgår i virksomhedsordningen, beskattes indkomst og formue fra virksomheden, bortset fra kapitalafkast, hos den ægtefælle, der driver virksomheden, jfr. kildeskattelovens § 25 A, stk. 1. Deltager begge ægtefæller i driften, beskattes indkomst og formue hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden. Har den anden ægtefælle deltaget i væsentligt omfang i driften af virksomheden, kan denne anses for medarbejdende ægtefælle, således at indtil 50 pct. af overskuddet efter regulering for renter m.v. - dog højst 117.300 kr. i 1987 - kan overføres til beskatning hos denne som personlig indkomst jfr. kildeskattelovens § 25 A, stk. 3. Disse regler svarer til de tidligere bestemmelser i kildeskattelovens § 37 A.

115. Ved beregningen af den del af overskuddet der kan overføres til den medarbejdende ægtefælle, opgøres virksomhedens overskud efter reglerne for opgørelsen af skattepligtig almindelig indkomst. Til indkomsten skal dog lægges virksomhedens renteudgifter, og kurstab på fordringer og gæld. Virksomhedens renteindtægter samt kursgevinster på fordringer og gæld, skal endvidere fradrages. Et eventuelt rentekorrektionsbeløb efter § 11 indgår ligeledes i opgørelsen af overskuddet, men fradrages ikke som en renteindtægt.

Er virksomheden omfattet af virksomhedsordningen foretages overførsel til medarbejdende ægtefælle før fradrag af kapitalafkast. Kapitalafkastet nedsætter således ikke det beløb, der kan beskattes som personlig indkomst hos den medarbejdende ægtefælle. Skatteberegningsreglen for den medarbejdende ægtefælle kan derimod betyde en nedsættelse af det beregnede kapitalafkast. Kapitalafkastet kan ikke overstige årets overskud med fradrag af det beløb, som beskattes hos den medarbejdende ægtefælle. Overførsel kan kun ske for det indkomstår, hvor overskuddet er optjent. Indestående på en virksomheds konto for opsparet overskud jfr. § 10, stk. 3, kan således ikke overføres til den medarbejdende ægtefælle. Er et beløb, som beskattes som personlig indkomst hos den medarbejdende ægtefælle, ikke udtaget af virksomheden inden årets udgang eller afsat til senere faktisk hævning i regnskabet, er beløbet indskudt i virksomheden af den skattepligtige.

Kapitalafkastet beskattes hos den ægtefælle, der ejer virksomheden eller hos ægtefællerne i forhold til deres andele i virksomheden efter ægteskabslovgivningens regler. Formueskattepligten påhviler den ægtefælle, der driver eller i overvejende grad driver virksomheden. Rentekorrektionsbeløb efter § 11, stk. 4, anses for overført til den ægtefælle, der driver virksomheden, ligesom nedsættelsen af kapitalindkomsten sker hos denne.

116. Hvis den ENE ÆGTEFÆLLE ER EJER, OG DEN ANDEN ÆGTEFÆLLE DRIVER VIRKSOMHEDEN, skal den ægtefælle, der driver virksomheden, beskattes af virksomhedens indkomst og formue. Ejeren af virksomheden kan, hvis betingelserne er opfyldt, beskattes som medarbejdende ægtefælle.

Ejeren beskattes endvidere af kapitalafkastet. Den af ægtefællerne, der driver virksomheden, beskattes af den eventuelt resterende personlige indkomst og af formuen.

117. Hvis ÆGTEFÆLLERNE DRIVER HVER SIN VIRKSOMHED, skal de behandles efter samme regler, som gælder for en person, der har flere virksomheder jfr. § 2, stk. 4. Det vil sige, at begge ægtefæller skal anvende ordningen, hvis den ene ægtefælle benytter ordningen på sin virksomhed. Der skal endvidere ske en sammentælling af virksomhedernes resultater, indestående på indskudskonti og opsparingskonti samt kapitalafkast og afkastgrundlag.

Rækkefølgen for overførsel til den skattepligtige efter § 5 gælder for ægtefællernes virksomheder under eöt, jfr. § 14, stk. 1. Der kan således ikke tilbageføres indskudskapital i en virksomhed, sålænge der er overskud i en anden virksomhed.

Endvidere kan et underskud i den ene ægtefælles virksomhed ikke fradrages i anden indkomst eller fremføres til senere indkomstår, hvis det kan rummes i årets overskud eller i opsparet overskud fra den anden ægtefælles virksomhed.

Disse forhold er uddybet i punkterne 142-149 vedrørende flere virksomheder.

O. UNDERSKUD

118. I § 13 er de hidtil gældende regler om modregning og fremførsel af underskud tilpasset virksomhedsordningen.

Efter § 13 skal et underskud modregnes i indkomst henholdsvis i og uden for virksomhedsordningen i denne rækkefølge

1. Personlig indkomst, der stammer fra overført opsparet overskud.

2. Positiv kapitalindkomst (netto) - er den skattepligtige gift, da i ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst.

3. Personlig indkomst. Underskud, der ikke kan rummes i den skattepligtiges personlige indkomst, overføres til fradrag i en evt. ægtefælles personlige indkomst.

4. Resterende underskud fremføres til fradrag i virksomhedsindkomst i de efterfølgende 5 indkomstår. Underskud kan kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i årets virksomhedsindkomst eller i indkomst som nævnt under pkt. 2 og 3.

I det følgende vises et eksempel på underskudsmodregning i de forskellige indkomster

EKSEMPEL: 118.1. MODREGNING AF UNDERSKUD

kr. Indestående på konto for opsparet overskud 25.000 Årets underskud 300.000 UNDERSKUDSMODREGNING: Årets underskud 300.000 MODREGNES I: Personlig indkomst, der stammer fra overført opsparet overskud, dvs. indestående på konto for opsparet overskud (25.000 kr.) samt den dertil hørende virksomhedsskat (25.000 kr.) 50.000 ----------~ Resterende underskud 250.000 MODREGNES I: Positiv kapitalindkomst. Den skattepligtiges kapitalindkomst +80.000 kr. Ægtefællens kapitalindkomst -10.000 kr. 70.000 ----------~ Underskud 180.000 MODREGNES I: Den skattepligtiges øvrige personlige indkomst, f.eks. løn 50.000 ----------~ Resterende underskud 130.000 MODREGNES I: Ægtefællens personlige indkomst 100.000 ----------~ Resterende underskud 30.000 ----------~

Det resterende underskud på 30.000 kr. fremføres til fradrag i virksomhedens overskud m.v. i de nærmest efterfølgende 5 indkomstår.

119. Modregning af underskud i opsparet overskud sker ikke i virksomhedens regnskab, men ved den skattepligtiges opgørelse af den personlige indkomst. Den skattepligtige skal således hæve af det opsparede overskud efter reglerne i § 10, stk. 3. Herefter vil der fremkomme en personlig indkomst, hvori underskuddet kan modregnes. Hvis underskuddet ikke fuldt ud kan modregnes i opsparet overskud, skal det fradrages i kapitalindkomst, før det kan fradrages i personlig indkomst, der ikke stammer fra virksomheden.

120. Når et underskud som nævnt skal modregnes i et opsparet overskud, sker det ikke i virksomhedens regnskab, men ved opgørelsen af den skattepligtiges personlige indkomst. Der overføres et beløb, der i hæverækkefølgen § 5, stk. 1-2, er hævet på konto for opsparet overskud svarende til halvdelen af årets underskud. Dette beløb samt den dertil hørende virksomhedsskat overføres til endelig beskatning som personlig indkomst. Årets underskud modregnes i denne personlige indkomst, hvilket betyder, at årets underskud modregnes i opsparet overskud. Der er således tale om en tvungen overførsel af opsparet overskud. Er beløbet ikke faktisk overført eller hensat til senere faktisk hævning, er beløbet indskudt.

I det følgende eksempel vises, hvorledes et virksomhedsunderskud modregnes i et opsparet overskud. I eksemplet har den skattepligtige samtidig en anden personlig indkomst på 200.000 kr.

EKSEMPEL

120.1 MODREGNING AF UNDERSKUD I OPSPARET OVERSKUD (VIRKSOMHEDSSKAT KAN RUMMES I SLUTSKAT, OG OVERSKYDENDE SKAT TILBAGEBETALES.)

kr. Indestående på konto for opsparet overskud 500.000 1) Årets underskud 100.000 INDKOMSTOPGØRELSE: Underskudsmodregning På konto for opsparet overskud hæves 50.000 Virksomhedsskat svarende til hævning på konto for opsparet overskud 50.000 ---------~ Personlig indkomst overført fra virksomheden 100.000 - Underskud 100.000 ---------~ Personlig indkomst 0 Anden personlig indkomst (f.eks. lønindkomst) 200.000 ---------~ Personlig indkomst i alt 200.000 - 3 pct.'s fradrag, max. 3.200 kr. 3.200 ---------~ Skattepligtig indkomst 196.800 ---------~ SKATTEBEREGNING: kr. Almindelig indkomstskat 100.368 - Skatteværdi af personfradrag 12.110 ---------~ I alt 88.258 6 pct.'s-skat: (200.000 - 130.000) kr. x 6 pct. 4.200 ---------~ Årets slutskat 92.458 - Virksomhedsskat vedrørende hævet opsparet overskud 50.000 - Indbetalt foreløbig A-skat 100.000 ---------~ Overskydende skat af personlig indkomst på 200.000 kr., der udbetales 57.542 ------------------------------------------------------------~ 1) Beløbet er fremkommet således: Opsparet overskud 1.000.000 - Virksomhedsskat 500.000 ------------~ Indestående på konto for opsparet overskud 500.000

I eksemplet tilbagebetales hele den overskydende skat på 57.542 kr. svarende til det, der i årets løb er indbetalt for meget.

Tilbagebetaling af virksomhedsskat i disse tilfælde forudsætter, at den skattepligtige har indkomst uden for virksomhedsordningen. Det skyldes, at virksomhedsskat ikke kan udbetales, men alene modregnes i slutskat.

121. Hvis virksomhedsskatten overstiger året slutskat, kan der ikke ske tilbagebetaling af den del af virksomhedsskatten, der overstiger slutskatten. Tilbagebetaling kan alene ske gennem modregning i årets slutskat for den skattepligtige og en evt. ægtefælle. Bestemmelsen i § 13, stk. 1, er dog ikke til hinder for, at der sker tilbagebetaling af årets overskydende skat, når der er indbetalt for store beløb i forskudsskat i indkomståret. Fremkommer der en resterende virksomhedsskat, kan denne føres frem til modregning i nærmest efterfølgende 5 års slutskat for den skattepligtige og en evt. ægtefælle. Resterende virksomhedsskat, kan alene modregnes inden for 5-års perioden. I det følgende vises et eksempel, hvor virksomhedsskatten overstiger årets slutskat, og hvor det overskydende beløb derfor ikke kan udbetales.

EKSEMPEL

121.1. MODREGNING AF UNDERSKUD I OPSPARET OVERSKUD. (VIRKSOMHEDSSKAT KAN IKKE RUMMES I SLUTSKAT, OG OVERSKYDENDE SKAT TILBAGEBETALES.)

kr. Indestående på konto for opsparet overskud 500.000 Årets underskud 300.000 INDKOMSTOPGØRELSE: Underskudsmodregning På konto for opsparet overskud hæves 150.000 Virksomhedsskat svarende til hævning på konto for opsparet overskud 150.000 ---------~ Personlig indkomst overført fra virksomheden 300.000 - Underskud 300.000 ---------~ Personlig indkomst 0 Anden personlig indkomst (f.eks. lønindkomst) 200.000 ---------~ Personlig indkomst 200.000 - 3 pct.'s fradrag, max. 3.200 kr. 3.200 ---------~ Skattepligtig indkomst 196.800 SKATTEBEREGNING: kr. Almindelig indkomstskat 100.368 - Skatteværdi af personfradrag 12.110 ---------~ I alt 88.258 6 pct.'s-skat: (200.000 - 130.000)kr. x 6 pct. 4.200 ---------~ Årets slutskat 92.458 - Virksomhedsskat vedrørende hævet opsparet overskud 150.000 - Indbetalt foreløbig A-skat 100.000 ---------~ Overskydende skat 157.542 der fordeler sig således: Overskydende skat svarende til foreløbig A-skat 100.000 Virksomhedsskat 150.000 kr. - Slutskat 92.458 kr. ----------- Resterende virksomhedsskat der ikke kan udbetales, men alene fremføres i de følgende 5 år 57.542 kr. 57.542 -------------------------------------------------------------~

I eksemplet kan den overskydende skat, der svarer til de indbetalte A-skatter i indkomståret, tilbagebetales. Virksomhedsskatten på de 150.000 kr. kan kun modregnes i årets slutskat på 92.458 kr. Den overskydende virksomhedsskat på 57.542 kr. kan derfor ikke udbetales.

122. Efter lovens § 13, stk. 2, skal et underskud i virksomheden, der ikke kan rummes i et opsparet overskud, fradrages i positiv kapitalindkomst. Er den skattepligtige gift og samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udgang, skal underskuddet fradrages i ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst (netto). Det vil sige, at underskuddet skal være fradraget i begge ægtefællers positive kapitalindkomst, før det kan fradrages i personlig indkomst. Har den ene af ægtefællerne negativ kapitalindkomst, skal denne modregnes i den anden ægtefælles positive kapitalindkomst, før der sker fradrag af virksomhedsunderskud. Hvis underskuddet er mindre end ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst, skal underskuddet først fradrages i indehaverens positive kapitalindkomst, før det fradrages i ægtefællens positive kapitalindkomst.

Hvis begge ægtefæller har et virksomhedsunderskud efter virksomhedsordningen, og begge har positiv kapitalindkomst, skal virksomhedsunderskuddet først fradrages i den pågældendes egen positive nettokapitalindkomst, før et resterende underskud kan fradrages i en resterende positiv kapitalindkomst hos ægtefællen.

123. Efter § 13, stk. 3, skal et underskud, der ikke kan rummes i den skattepligtiges og en evt. ægtefælles samlede positive kapitalindkomst, fradrages i personlig indkomst fra andre indkomstkilder, f.eks. lønindkomst. Fradraget skal først foretages i den skattepligtiges egen personlige indkomst, før det kan føres til fradrag i en evt. ægtefælles personlige indkomst.

124. Efter § 13, stk. 4, kan et virksomhedsunderskud, der ikke kan rummes i indkomster som nævnt i stk. 1-3, føres frem til fradrag i virksomhedsoverskud i de efterfølgende 5 indkomstår. Underskuddet kan dog kun fremføres til senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i et tidligere års almindelige indkomst, dvs. virksomhedsindkomst, positiv kapitalindkomst og personlig indkomst. Underskud, der fremføres til fradrag i virksomhedsindkomst, fradrages før beregning af kapitalafkast.

Inden for 5-års perioden finder reglerne i stk. 2 og 3 tilsvarende anvendelse. Det betyder, at fremførte underskud efter fradrag i et evt. overskud, skal fradrages i positiv kapitalindkomst, før det kan fradrages i personlig indkomst.

Underskud, der ikke er modregnet inden for 5-års perioden, kan ikke senere modregnes.

125. Reglerne om SÆRLIG INDKOMSTSKAT er tilpasset skattereformen ved lov nr. 255 af 22. maj 1986 om ændring af lov om særlig indkomstskat m.v. Efter § 9, stk. 3, i lov om særlig indkomstskat kan negativ særlig indkomst fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst. En negativ særlig indkomst kan derimod ikke fradrages i personlig indkomst og kapitalindkomst. Det betyder, at den skattemæssige fradragsværdi af den negative særlige indkomst er på ca. 51 pct. Den særlige indkomst medregnes som nævnt ikke ved opgørelse af virksomhedens overskud. Selv om virksomheden således beskattes efter virksomhedsskatteloven, overføres den negative særlige indkomst til modregning i skattepligtig almindelig indkomst uden for virksomhedsordningen.

126. De hidtil gældende regler i lov om særlig indkomst § 9, stk. 4, hvorefter underskud i skattepligtig almindelig indkomst kan fradrages i skattepligtig særlig indkomst for samme indkomstår, er tilpasset reglerne i personskatteloven og virksomhedsskatteloven. Efter den ændrede bestemmelses § 9, stk. 4, 2. pkt., kan et uudnyttet underskud i virksomhedsindkomst fratrækkes i særlig indkomst i samme indkomstår. Modregning sker først i den skattepligtiges egen positive særlige indkomst og dernæst i ægtefællens. Ved uudnyttet underskud forstås negativ virksomhedsindkomst, der ikke har kunnet modregnes hos den skattepligtige selv eller hos en evt. ægtefælle efter reglerne i virksomhedsskattelovens § 13. Modregning af negativ virksomhedsindkomst efter reglerne i virksomhedsskattelovens § 13 går således forud for modregning i positiv særlig indkomst.

Det er valgfrit, om den skattepligtige vil modregne en negativ virksomhedsindkomst i positiv særlig indkomst. Den skattepligtige kan således i stedet vælge at fremføre underskuddet efter virksomhedsskattelovens § 13.

Hvis den skattepligtige vælger at modregne underskuddet i en positiv særlig indkomst, fremføres et herefter resterende underskud efter virksomhedsskattelovens § 13.

127. Virksomhedsskatteloven har virkning fra og med indkomståret 1987, hvorfor reglerne om modregning, fradrag og fremførsel af virksomhedsunderskud finder anvendelse fra og med indkomståret 1987.

Hvis der er virksomhedsunderskud fra før indkomståret 1987, skal disse behandles efter personskattelovens § 26, stk. 4. Det betyder, at skattemæssige underskud, der er konstateret i indkomstårene 1982-1986, alene fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Underskuddene fra indkomstårene 1982-86 skal således fremføres efter personskattelovens regler. Det gælder uafhængig af, om den virksomhed, som de stammer fra, efterfølgende beskattes efter virksomhedsskatteloven.

Hvis et skattemæssigt underskud er opstået i et indkomstår, hvor virksomheden beskattes efter personskatteloven, skal det fortsat fremføres efter reglerne i personskatteloven, selv om virksomheden overgår til beskatning efter virksomhedsskatteloven.

Hvis et skattemæssigt underskud er opstået i et indkomstår, hvor virksomheden beskattes efter virksomhedsskatteloven, skal det tilsvarende fremføres efter virksomhedsskattelovens regler. Dette gælder efter virksomhedsskattelovens § 13, stk. 5, uanset om den skattepligtige anvender virksomhedsskatteloven i hele eller en del af den 5-års periode, hvor underskuddet kan fremføres.

128. I det følgende vises en skematisk fremstilling af underskudsreglerne i § 13.

P. OPHØR.

129. Hvis den skattepligtige ophører med at anvende virksomhedsordningen, skal indestående på konto for opsparet overskud medregnes i den personlige indkomst for det indkomstår, der følger efter indkomståret, hvor ordningen senest har været anvendt, jfr. § 15, stk. 1, 1. pkt. Ophør kan skyldes både virksomhedsophør og, at den skattepligtige vælger at lade sig beskatte efter personskatteloven. Virksomhedsordningen kan også anvendes i det indkomstår, hvor virksomheden ophører. Hvis den skattepligtige f.eks. anvender ordningen for indkomståret 1987, men ikke for indkomståret 1988, skal et eventuelt opsparet overskud medregnes til den personlige indkomst for indkomståret 1988.

En virksomhed, der har kalenderåret som indkomstår, og som starter den 1. april 1987 og ophører den 31. maj 1989, kan anvende virksomhedsordningen på virksomhedens indkomster for 1. april - 31. december 1987, indkomståret 1988 og for 1. januar - 31. maj 1989. Et eventuelt opsparet overskud medregnes til den personlige indkomst for indkomståret 1990.

Ved fastlæggelse af, hvornår en virksomhed er påbegyndt eller ophørt, må der lægges vægt på gældende praksis på skatteområdet. Dette gælder ved ophør af hidtidig virksomhed og påbegyndelse af ny virksomhed. Det gælder også ved afgørelsen af, om der foreligger udvidelse af en eksisterende virksomhed eller etablering af en ny selvstændig virksomhed, eller om der på den anden side foreligger indskrænkninger af en eksisterende virksomhed eller ophør.

130. I praksis har spørgsmålet om virksomhedsophør været fremme vedrørende reglerne i afskrivningsloven. Her har spørgsmålet betydning for den skattemæssige behandling af avancer eller tab i forbindelse med afhændelse af en virksomheds driftsmidler. Efter denne praksis vil der f.eks. være tale om virksomhedsophør i de tilfælde, hvor den skattepligtige sælger virksomheden, dvs. SAMTLIGE DRIFTSMIDLER, varelager, good-will m.v., selv om den pågældende beholder en fast ejendom, hvorfra virksomheden blev drevet. Dette gælder, hvadenten den skattepligtige efter afhændelsen af virksomheden anvender ejendommen til anden virksomhed, eller ejendommen udlejes.

Den omstændighed, at den skattepligtige straks efter salget køber en tilsvarende virksomhed, medfører normalt ikke, at den pågældende kan antages at have fortsat sin hidtidige virksomhed. Som eksempel herpå kan nævnes, at en gårdejer, der solgte sin gård med alt tilbehør og straks efter købte en tilsvarende gård et andet sted i landet, blev anset for ophørt med sin hidtidige virksomhed. Ligeledes blev en købmand, der bortforpagtede et supermarked og samtidig afhændede forretningens driftsmidler, anset for ophørt.

Hvis den skattepligtige sælger sit ENESTE DRIFTSMIDDEL, må det i nogen grad afhænge af de konkrete omstændigheder, om der kan antages at foreligge ophør af virksomhed eller ej. Der vil bl.a. blive set på tidsrummet mellem afhændelsen af det hidtidige driftsmiddel og anskaffelsen af det nye.

131. For at kunne anvende virksomhedsordningen skal der bestå enten fuld eller begrænset skattepligt til Danmark, jfr. § 1.

Hvis skattepligten her til landet ophører efter kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, med hensyn til den begrænsede skattepligt af virksomhedsdriften, skal det opsparede overskud således medregnes i personlig indkomst for det samme indkomstår, som skattepligten ophører. Herved fastholdes beskatningsretten her til landet. Det er uden betydning, om den pågældende fortsat personligt er begrænset skattepligtig her til landet af f.eks. lønindtægter.

132. Skattepligt efter kildeskattelovens § 1 anses også for ophørt i det tilfælde, hvor den skattepligtige ifølge en dobbeltbeskatningsaftale mellem Danmark og en fremmed stat får skattemæssigt hjemsted i den fremmede stat.

Det er alene i forhold til virksomhedsskatteloven, at den fulde skattepligt anses for bortfaldet, når der opnås skattemæssigt hjemsted i udlandet. Der indtræder således ikke begrænset skattepligt efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, (f.eks. på grund af et fast driftssted) i denne situation. For at der kan blive tale om begrænset skattepligt, skal den fulde skattepligt efter kildeskattelovens § 1 bringes til ophør efter de sædvanlige regler herom.

Ønsker den skattepligtige at fortsætte under virksomhedsordningen efter udrejsen til den fremmede stat, må den pågældende derfor godtgøre at være underlagt indkomstbeskatning til den fremmede stat, jfr. kildeskattelovens § 1, nr. 2. Dette sker typisk ved, at der indsendes en såkaldt »F 54 erklæring«, hvorved skattepligten til Danmark sædvanligvis ophører. Det er dog en betingelse, at man er begrænset skattepligtig af den erhvervsmæssige virksomhed her i landet, dvs. at der sædvanligvis skal opretholdes et fast driftssted eller fast sted her i landet.

133. Efter § 15, stk. 2, har den skattepligtige mulighed for at udskyde beskatningen af det opsparede overskud, hvis den pågældende overtager en ny virksomhed.

Det er dog kun den del af indeståendet på konto for opsparet overskud, der svarer til forholdet mellem den kontante købesum for den nye virksomhed og den kontante salgssum for den afhændede virksomhed, der kan overgå til den nye virksomheds konto for opsparet overskud uden beskatning. Finansielle aktiver fragår i den kontante købesum, medmindre den skattepligtige driver næring med sådanne aktiver i den nye virksomhed, f.eks. som vekselerer. Dette kan belyses ved følgende eksempel

EKSEMPEL

133.1. OVERFØRSEL AF KONTO FOR OPSPARET OVERSKUD TIL EN NY VIRKSOMHED.

SALGET AF DEN AFHÆNDEDE VIRKSOMHED ER BERIGTIGET SÅLEDES

Nominel værdi Kontant værdi --------------- kr. -------------~ Kontant betaling 200.000 200.000 Udstedelse af gældsbrev 800.000 a kurs 85 680.000 Overtagelse af prioritetsgæld 1.500.000 a kurs 95 1.425.000 ---------------------------------~ I alt 2.500.000 2.305.000 KØBET AF DEN NY VIRKSOMHED BERIGTIGES SÅLEDES: Nominel værdi Kontant værdi --------------- kr. -------------~ Kontant betaling 100.000 100.000 Sælgerpantebrev 400.000 a kurs 90 360.000 Overtagelse af prioritetsgæld 1.000.000 a kurs 95 950.000 ---------------------------------~ I alt 1.500.000 1.410.000

Ved købet af den nye virksomhed overtages driftsmidler og bygninger samt en pantebrevsportefølje på 150.000 kr. og udestående fordringer på 50.000 kr. Kontantværdien af disse finansielle aktiver beregnes f.eks. som 150.000 kr. a kurs 75 og 50.000 kr. a kurs 55, dvs. kontantværdien af disse aktiver udgør 140.000 kr.

Hvis indestående på konto for opsparet overskud i den afhændede virksomhed udgjorde 100.000 kr., er det alene

(1.410.000 - 140.000) -------------------- * 100.000 kr. = 55.097,16 kr. 2.305.000

af indeståendet, der kan overgå som indestående på konto for opsparet overskud i den nye virksomhed.

Opsparingskontoen er alene en registrering af virksomhedsoverskud med fradrag af virksomhedsskat, der endnu ikke er beskattet endeligt. Kontoen er ikke nødvendigvis udtryk for, at der er tilsvarende aktiver i virksomheden.

For at kunne overføre konto for opsparet overskud til en ny virksomhed, er det en betingelse, at den nye virksomhed overtages inden udløbet af indkomståret efter ophørsåret samt, at virksomhedsordningen anvendes på den nye virksomhed.

Hvis den skattepligtige f.eks. ophører med sin hidtidige virksomhed den 1. april 1988, skal den nye virksomhed være overtaget inden udgangen af indkomståret 1989. Hvis den nye virksomhed overtages efter udgangen af indkomståret 1989, skal et eventuelt opsparet overskud medregnes i den personlige indkomst for indkomståret 1989.

134. Hvis den skattepligtige afstår en ideel andel af sin virksomhed, skal en hertil svarende del af indestående på konto for opsparet overskud ved indkomstårets begyndelse medregnes i den personlige indkomst i året efter afståelsesåret, jfr. § 15, stk. 3. Dette gælder, hvad enten den ideelle andel afhændes ved salg, tvangsafståelse, gave eller arveforskud. Overførsel af indestående på konto for opsparet overskud går i disse tilfælde forud for hæverækkefølgen i § 5, stk. 1-2. Den skattepligtige kan således opspare et eventuelt overskud i den resterende virksomhed, selv om der i samme indkomstår sker beskatning af opsparet overskud som følge af den delvise afståelse. Provenuet fra salget af den ideelle andel af virksomheden indgår ikke i den resterende del af virksomheden, men betales direkte til den skattepligtige.

Det samme gælder, hvis den skattepligtige har flere virksomheder og afstår en ideel andel i en af virksomhederne. Også i disse tilfælde er der mulighed for at udskyde en beskatning af opsparet overskud, hvis der overtages en ny virksomhed, jfr. stk. 2.

135. Ophører eller afhænder den skattepligtige en ud af flere virksomheder, anvendes reglen i § 14, stk. 1, ikke på den ophørte virksomhed. Hæverækkefølgen i § 5, stk. 1-2, som gælder for virksomhederne under eöt, finder derfor ikke anvendelse. Den skattepligtige vil således kunne hæve et salgsprovenu i den ophørende virksomhed, uanset at der er et opsparet overskud i den fortsættende virksomhed.

Q. VIRKSOMHEDSOMDANNELSE.

136. Omdannes en virksomhed til selskab efter reglerne i lov om skattefri virksomhedsomdannelse, kan indestående på konto for opsparet overskud nedsætte den skattemæssige værdi af aktiver og passiver ved opgørelsen efter § 4 i virksomhedsomdannelsesloven, jfr. virksomhedsskattelovens § 16.

Denne nedsættelse af aktiernes skattemæssige anskaffelsessum erstatter ophørsbeskatningen efter § 15, stk. 1. Den tidligere betalte virksomhedsskat bliver da endelig.

Hvis aktiernes anskaffelsessum ikke nedsættes med indestående på konto for opsparet overskud, sker ophørsbeskatningen efter reglerne i § 15, stk. 1.

137. På tilsvarende måde kan anskaffelsessummen for aktier nedsættes med en del af indestående på konto for opsparet overskud, når den omdannede virksomhed er udskilt fra en bestående virksomhed.

Nedsættelse sker i givet fald med en andel af indeståendet på konto for opsparet overskud. Andelen svarer til forholdet mellem den bogførte værdi af de udskilte aktiver og den bogførte værdi af virksomhedens aktiver på statusdagen for det seneste årsregnskab.

R. PÅLIGNING OG OPKRÆVNING AF VIRKSOMHEDSSKAT.

138. Efter § 21 opkræves og pålignes virksomhedsskat på 50 pct. hos den skattepligtige efter reglerne i kildeskattelovens afsnit V om opkrævning af indkomst og formueskat m.v.

Forskudsregistreres der et opsparet overskud, betales den foreløbige virksomhedsskat heraf sammen med de øvrige forskudsskatter. Af de foreløbige skattebeløb anses pålignet virksomhedsskat for betalt forud for andre skatter og afgifter.

Som anført i punkt 75 overføres beløb fra virksomheden til den skattepligtige til dækning af beregnet virksomhedsskat forud for hæverækkefølgen i § 5, stk. 1-2, jfr. § 5, stk. 3.

139. Beløb svarende til den beregnede virksomhedsskat er altid overført til den skattepligtige.

Hvis den skattepligtige ikke har hævet i virksomheden i indkomståret eller afsat beløb til senere faktisk hævning, er den beregnede virksomhedsskat indskudt i virksomheden.

I det følgende vises to eksempler på beregning af den virksomhedsskat, der er overført

EKSEMPEL 139.1. BEREGNING AF VIRKSOMHEDSSKAT, NåR DEN KAN RUMMES I ÅRETS HÆVNING.

kr. kr. Årets overskud 400.000 heraf kapitalafkast, f.eks. 50.000 heraf resterende overskud 350.000 Årets hævning 300.000 --------~ Til konto for opsparet overskud, dvs. opsparet overskud efter fradrag af virksomhedsskat 100.000 Årets hævning fordeler sig således: Virksomhedsskat 100.000 Kapitalafkast 50.000 Resterende overskud 150.000 300.000 ------------ EKSEMPEL 139.2. BEREGNING AF VIRKSOMHEDSSKAT, NÅR DEN IKKE KAN RUMMES I ÅRETS HÆVNING. kr. kr. Årets overskud 400.000 heraf kapitalafkast, f.eks. 50.000 heraf resterende overskud 350.000 - Beløb, der SKAL overføres (Kapitalafkast 50.000 kr. + virksomhedsskat af resterende overskud 175.000 kr., jfr. punkt 77) 225.000 -----------~ Til konto for opsparet overskud, dvs. opsparet overskud efter fradrag af virksomhedsskat 175.000 ÅRETS OVERFØRSEL: 225.000 Årets hævning 100.000 ------------~ Beløb, der er overført, men ikke hævet 125.000

Hvis den skattepligtige ikke ønsker, at de 125.000 kr., som er overført, men ikke hævet, skal anses for indskud i virksomheden, kan de hensættes i regnskabet til senere faktisk hævning.

140. Efter personskattelovens § 19 indgår virksomhedsoverskud først i skatteloftsberegningen, når det overføres fra virksomheden og beskattes endeligt. Beløb, der overføres fra virksomhedens konto for opsparet overskud til den skattepligtige, beskattes med tillæg af den dertil svarende virksomhedsskat som personlig indkomst. Beløbet indgår derfor i opgørelsen af den skattepligtiges indkomst i hæveåret.

Reglerne om det vandrette skatteloft i personskattelovens § 19, stk. 2, går ud på en nedsættelse af formueskatten og eventuelt af statsskatten, når den samlede indkomstskat (excl. kirkeskat) plus formueskat overstiger 78pct. af den skattepligtige indkomst. Ved beregning af skattenedsættelsen ses der bort fra opsparet overskud og virksomhedsskat heraf, jfr. personskattelovens § 19, stk. 5. Endvidere ses der ved beregning af nedsættelsen bort fra, at virksomhedsskatten af opsparede overskudsbeløb, der er overført til den skattepligtige, skal modregnes i slutskatten.

141. I det følgende vises et eksempel på indkomst- og formuebeskatning af en erhvervsdrivende, der benytter virksomhedsordningen og udelukkende har indkomst herfra. I 1987 opspares et overskudsbeløb på 200.000 kr., og det beskattes som opsparet overskud. I 1988 overføres det opsparede overskud til den skattepligtige til beskatning som personlig indkomst, samtidig med at virksomhedsskatten fragår i slutskatten. I øvrigt drejer det sig om en skattepligtig, der i begge år har en skattepligtig formue på 15 mio.kr.

Nedenfor vises et eksempel på, hvorledes et opsparet overskud indgår i beregningen for nedslag efter det vandrette skatteloft.

EKSEMPEL 141.1. BEREGNING AF NEDSLAG EFTER DET VANDRETTE SKATTELOFT, NÅR DEN SKATTEPLIGTIGE ANVENDER VIRKSOMHEDSORDNINGEN.

1987 1988 kr. (1) Virksomhedens overskud 600.000 200.000 (2) Overført til den skattepligtige 400.000 300.000 heraf kapitalafkast 100.000 100.000 heraf resterende overskud 300.000 100.000 heraf fra konto for opsparet overskud - 100.000 (3) Opsparet overskud 200.000 - 200.000 virksomhedsskat 100.000 - 100.000 forøgelse af konto for opsparet overskud 100.000 - 100.000 INDKOMSTOPGØRELSE: (4) Kapitalindkomst 100.000 100.000 (5) Personlig indkomst 300.000 300.000 (6) Samlet indkomst 400.000 400.000 (7) 3 pct.'s fradrag 3.200 3.200 (8) Skattepligtig indkomst 396.800 396.800 (9) Beregningsmæssig personlig indkomst 340.000 315.000 (10) Beregningsmæssig kapitalindkomst 60.000 85.000 (11) Skattepligtig formue 15 mill. 15 mill. SKATTEBEREGNING: (12) Indkomstskat af (8),(9) og (10) 222.838,00 219.913,00 (13) Heraf statsskat 113.914,00 110.989,00 (14) Virksomhedsskat (50 pct. af (3)) 100.000,00 -100.000,00 (15) Formueskat før nedslag 301.868,60 301.868,60 NEDSLAGSBEREGNING: (16) Indkomstskat, som indgår i loftet (indkomstskat excl. kirkeskat) 220.208,80 217.283,80 (17) Samlet indkomstskat og formueskat, som indgår i loftet (15)+(16) 522.077,40 519.152,40 ------------------------------------------------------------------~ (18) 78 pct. af (8) 309.504,00 309.504,00 ------------------------------------------------------------------~ (19) Forskelsbeløb, som berettiger til nedslag (17) - (18) 212.573,40 209.648,40 (20) Formueskat nedsættes med (60 pct. af (15)), dog højst (19) 181.121,16 181.121,16 (21) Formueskat efter nedsættelse (15) - (20) 120.747,44 120.747,44 (22) Statsindkomstskatten nedsættes med (19) - (20), dog højst (13) eller (40 pct. af (15)) 31.452,24 28.527,24 (23) Indkomstskat efter nedslag (12) - (22) 191.385,76 191.385,76 -----------------------------------------------------------------~ (24) Samlet skat efter nedslag excl. virksomhedsskat (21) + (23) 312.133,20 312.133,20 (25) Virksomhedsskat 100.000,00 -100.000,00 (26) Samlet skat efter nedslag (24) + (25) 412.133,20 212.133,20 -----------------------------------------------------------------~

Anm: Skatteberegningen vedrører en enlig ikke-pensionist. Kommunal og amtskommunal skatteprocent 28,3. Kirkeskatteprocent 0,7. Bundgrænse for formueskat : 1.278.700 kr. Disse procenter og bundgrænsen anvendes for såvel 1987 som 1988.

S. FLERE VIRKSOMHEDER.

142. Hvis den erhvervsdrivende har flere virksomheder og ønsker at anvende virksomhedsordningen, skal denne anvendes for samtlige virksomheder i indkomståret, jfr. § 2, stk. 3. I de år, hvor virksomhedsordningen anvendes, skal den skattepligtige endvidere oplyse, om virksomhedernes samlede overskud tillige med det samlede indestående på indskudskonti og opsparingskonti, jfr. §§ 3 og 10, stk. 2, samt det samlede kapitalafkast og kapitalafkastgrundlag, jfr. §§ 7 og 8. Der er kun tale om sammentælling af de enkelte virksomheders overskud m.v. Der skal således ikke udarbejdes et samlet regnskab for virksomhederne under eet.

143. Efter § 14, stk. 1, sker overførsel af aktiver fra en virksomhed til den skattepligtige i den rækkefølge, der er anført i lovens § 5, stk. 1-2, for virksomhederne under eöt. Efter § 14, stk. 2, kan summen af de enkelte virksomheders kapitalafkast ikke overstige det kapitalafkast, der kan beregnes for virksomhederne under eöt. Efter § 14, stk. 3, kan fremførsel af underskud til fradrag i senere overskud i virksomheden eller fradrag i anden indkomst kun ske, hvis underskuddet ikke kan rummes i årets overskud eller opsparet overskud fra tidligere år for de øvrige virksomheder.

Reglerne om flere virksomheder gælder både for den skattepligtige og for en eventuel ægtefælle, der også driver selvstændig erhvervsvirksomhed. Den ene ægtefælle kan således ikke anvende virksomhedsordningen, medmindre den anden ægtefælle også anvender ordningen, jfr. § 2, stk. 4.

144. Virksomheder, der ejes af samme person eller af den skattepligtige og dennes ægtefælle, kan have tilgodehavender og gældsforpligtelser over for hinanden. Mellemværenderne kan være opstået ved almindelig samhandel, låntagning, køb og salg af aktiver m.v.

Overdragelse af aktiver mellem ægtefæller foregår til bogførte værdier, jfr. kildeskattelovens §§ 26 A og 26 B. Succession i den overdragende ægtefælles skattemæssige stilling gælder også med hensyn til beskatning eller adgang til at fradrage tab ved et senere salg af det overtagne aktiv. Ved overdragelse af varer eller øvrige aktiver og gæld mellem ægtefæller skal betalingen indgå på normal måde i ægtefællernes regnskab. Det forudsættes, at betalingen svarer til de priser, der ville blive beregnet i et forretningsmellemværende mellem uafhængige parter.

Overdragelser mellem virksomheder, der ejes af samme person, har ingen skattemæsige konsekvenser.

Hvis der drives flere virksomheder, skal der foretages en selvstændig bogføring eller bogføringssystemet være tilrettelagt således, at der kan udarbejdes et selvstændigt årsregnskab for hver virksomhed. Der henvises til punkt 55 vedrørende eön og flere virksomheder. Hvis der i en virksomhed opstår mellemværender med en eller flere virksomheder, der ejes af samme person, skal der oprettes en mellemregningskonto for hver virksomhed.

145. Efter § 14, stk. 1, sker overførsel af aktiver fra en virksomhed til den skattepligtige i hæverækkefølgen efter § 5 for virksomhederne under eet. Det samme gælder, hvis to ægtefæller har flere virksomheder. Der kan eksempelvis ikke hæves fra en virksomheds indskudskonto, hvis der i en anden virksomhed er overskud i indkomståret eller opsparet overskud fra et tidligere år.

Den samlede hæverækkefølge vil kunne medføre, at »faktiske« hævninger i eön virksomhed regnskabsmæssigt skal posteres i en anden virksomhed. Denne ompostering kan foretages ved oprettelse af en mellemregningskonto i de to implicerede virksomheder. Dette kan illustreres ved følgende eksempel

EKSEMPEL 145.1. ANVENDELSE AF MELLEMREGNINGSKONTO, NÅR DEN SKATTEPLIGTIGE HAR FLERE VIRKSOMHEDER.

Virksomhed 1 Virksomhed 2 Virksomhed 1 + 2 Indskudskonto 10.000 200.000 210.000 Opsparingskonto 0 250.000 250.000 Årets overskud 10.000 200.000 210.000 Kapitalafkast 0 35.000 35.000 Hævet 40.000 200.000 240.000 -----------------------------------------------------------------~ Hævekonto Hævekonto Hævekonto Saldo primo 0 0 0 Hævet 40.000 200.000 240.000 Overført til virksomhed 2 30.000 30.000 0 ------------------------------------~ Saldo ultimo 10.000 230.000 240.000 ------------------------------------~ -----------------------------------------------------------------~ Mellemregn. m/2 Mellemregn. m/1 Mellemregn. 1 og 2 Saldo 0 0 0 Overført hævning 30.000 30.000 0 --------------------------------------------~ Saldo ultimo 30.000 30.000 0 --------------------------------------------~

Den »overskydende« hævning i virksomhed 1 på 30.000 kr. overføres til virksomhed 2 ved kreditering af hævekontoen og debitering af mellemregningskontoen. I virksomhed 1 udlignes den »faktiske« hævning delvis med et tilgodehavende i virksomhed 2. Omvendt forøges hævningen i virksomhed 2 regnskabsmæssigt ved bogføring af en tilsvarende gæld til virksomhed 1.

De samlede hævede beløb udgør herefter

kr. Kapitalafkast: Virksomhed 2 35.000 Overskud: Virksomhed 1 10.000 Virksomhed 2 165.000 Opsparet overskud: Virksomhed 2 30.000 ---------- I alt 240.000 ----------

Denne fremgangsmåde medfører egentlige bogføringsmæssige posteringer i de to virksomheder, inden der kan foretages endelig regnskabsafslutning.

146. Hvis der overføres værdier mellem den skattepligtiges virksomheder, skal det ske over mellemregningskontoen, men således at der sker bogføringsmæssige posteringer i de virksomheder, hvor overførslerne sker. Det betyder, at hvis virksomhed 1 overfører et aktiv til virksomhed 2, skal der registreres et tilgodehavende i virksomhed 1 samtidig med, at der registreres en gældsforpligtelse i virksomhed 2.

Hvis den skattepligtige senere ophører med virksomhed 2, skal denne virksomhed indfri sin gældsforpligtelse til virksomhed 1. Sker dette ikke, anses beløbet for at være hævet af den skattepligtige i virksomhed 1 i hæverækkefølgen.

147. Efter bestemmelsen i § 14, stk. 2, kan summen af de enkelte virksomheders kapitalafkast opgjort efter reglerne i §§ 7-9 ikke overstige det kapitalafkast, der kan beregnes for virksomhederne under eöt. Dette får betydning, hvis en af virksomhederne har negativt kapitalafkastgrundlag. Der er således alene tale om en beregningsmæssig regel, som sikrer, at man ikke kan opnå et højere beregnet kapitalafkast ved opdeling af en virksomhed i flere selvstændige virksomheder.

Til belysning af fremgangsmåden vises nedenfor et eksempel

EKSEMPEL 147.1. BEREGNING AF KAPITALAFKAST, NåR DEN SKATTEPLIGTIGE HAR FLERE VIRKSOMHEDER

Virksomhed nr.: 1 2 3 4 Alle virksomheder under eet 1.000 kr. Overskud 50 25 150 - 75 150 Kapitalafkastgrundlag 1.000 - 2.000 2.000 500 1.500 Grundlag x sats 100 - 200 200 50 150 Pristalsregulering 0 - 25 - 50 0 - 75 --------------------------------------~ Kapitalafkast (100 ) (- 225 ) 150 (50 ) 75 - Højst overskud 50 0 - Ej negativt 0 -----------------------------------------------------------------~

Det beregnede kapitalafkast kan højst udgøre 75.000 kr.

Den skattepligtige kan selv vælge, i hvilken virksomhed begrænsningen af kapitalafkastet skal ske.

148. Hvis der er underskud i eön af flere virksomheder, kan reglerne i § 13, stk. 2-4, om overførsel af underskud til fradrag i anden indkomst kun anvendes i det omfang, at underskuddet ikke kan rummes i årets overskud eller i opsparet overskud fra de øvrige virksomheder, jfr. § 14, stk. 3.

Et underskud modregnes herefter i denne rækkefølge

1) Personlig indkomst, der stammer fra opsparet overskud i den underskudsgivende virksomhed.

2) Årets overskud i de øvrige virksomheder.

3) Personlig indkomst, der stammer fra opsparet overskud fra de øvrige virksomheder.

4) Positiv kapitalindkomst - er den skattepligtige gift, da i ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst.

5) Personlig indkomst - underskud, der ikke kan rummes i den skattepligtiges egen personlige indkomst overføres til fradrag i en eventuel ægtefælles personlige indkomst.

6) Resterende underskud fremføres til fradrag i virksomhedsindkomst m.v. i de efterfølgende 5 indkomstår.

149. Henlæggelse til investeringsfond beregnes på grundlag af det overskudsbeløb, der er nævnt i investeringsfondslovens § 4, stk. 1. Hvis den skattepligtige driver flere virksomheder, beregnes henlæggelsen på grundlag af en samlet opgørelse af virksomhedernes overskud. Den skattepligtige kan selv vælge, i hvilken virksomhed henlæggelsen skal fradrages. Tilsvarende gælder med hensyn til indskuddet på den særlige konto. Indskuddet skal foretages med 70 pct. af henlæggelsen. Fradraget for henlæggelsen behøver ikke at ske i den virksomhed, der indskyder på den særlige konto.

Reglerne om flere virksomheder gælder også for ægtefæller. Efter investeringsfondsloven kan henlæggelse dog kun ske i ægtefællens egen virksomhed. Det vil sige, at hver ægtefælle må henlægge særskilt på grundlag af overskud i egen virksomhed.

T. NEDSLAGSBEREGNINGER FOR UDENLANDSK INDKOMST OG SKAT.

150. Dobbeltbeskatning opstår typisk ved, at en person, som er undergivet fuld skattepligt i sin bopælsstat, som følge af personlig eller økonomisk aktivitet i en fremmed stat udsættes for beskatning i denne stat af indtægten af den virksomhed, som udøves der. Dobbeltbeskatning kan ligeledes opstå, hvis en person har bopæl i to stater, da bopæl i de fleste stater medfører fuld skattepligt.

En dobbeltbeskatningskonflikt for en person hjemmehørende her i landet, vil kunne løses dels ved hjælp af de dobbeltbeskatningsaftaler, som Danmark har indgået, dels ved lempelsesreglen i ligningslovens § 33 og eventuelt den særlige regel i ligningslovens § 33 A, der alene vedrører lønindkomst.

Når man skal beregne størrelsen af den lempelse, som den skattepligtige har krav på, må man tage udgangspunkt i den LEMPELSESMETODE, som skal finde anvendelse.

I dobbeltbeskatningsaftalerne kan der være tale om, at metoden er exemption med progressionsforbehold efter gammel metode, exemption med progressionsforbehold efter ny metode eller endelig creditlempelse.

Efter ligningslovens § 33 er metoden credit og efter § 33 A er der tale om exemption med progressionsforbehold efter ny metode.

Ligningslovens § 33 kan også anvendes i tilfælde af begrænset skattepligt her til landet.

151. Metoderne til lempelsen af dobbeltbeskatning kan nærmere beskrives således

a) EXEMPTION MED PROGRESSIONSFORBEHOLD EFTER GAMMEL METODE. Den udenlandske indkomst medregnes ikke i den skattepligtige indkomst. Ved skatteberegningen medtages den udenlandske indkomst imidlertid. Der indrømmes herefter et nedslag i de pålignede skatter, svarende til den del af den samlede danske skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Der er tale om relativt få, navnlig ældre aftaler, hvor der lempes efter denne metode.

b) EXEMPTION MED PROGRESSIONSFORBEHOLD EFTER NY METODE. Den udenlandske indkomst medregnes i den skattepligtige indkomst, og skatten beregnes på normal vis. Der indrømmes herefter et nedslag i de pålignede skatter svarende til den del af den samlede danske skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

De to exemptionsmetoder giver LEMPELSE AF SAMME STØRRELSE. Forskellen ligger alene i den betydning, det har i forskellige sammenhænge, at den skattepligtige indkomst efter den gamle metode er mindre.

Størrelsen af den udenlandske skat er uden betydning. Størrelsen af lempelsen er ALENE afhængig af den danske skat, som FORHOLDSMÆSSIGT falder på den udenlandske indkomst.

c) CREDITSYSTEMET. Den udenlandske indkomst medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Herefter ophæves dobbeltbeskatningen ved, at Danmark i de beregnede skatter giver nedslag med DET MINDSTE af følgende to beløb: 1) enten den betalte udenlandske skat af den udenlandske indtægt, 2) eller den del af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

Beløbet under 1) kaldes sædvanligvis FULD CREDIT, medens beløbet under 2) benævnes ALMINDELIG CREDIT.

Systemet medfører, at der indrømmes fuld credit, når den udenlandske skat er MINDRE end den danske skat beregnet som angivet under 2), men kun almindelig credit, når den udenlandske skat er højere.

152. Lempelserne beregnes efter alle metoderne MED UDGANGSPUNKT I en brøk, der ved credit og ny-exemption ser således ud

dansk skat * udenlandsk indkomst

-------------------------------

den skattepligtige indkomst

Ved exemptionslempelse efter gammel metode tillægges den skattepligtige indkomst i brøkens nævner den udenlandske indkomst.

Når lempelsen er beregnet, må man i credittilfældene herefter se, om den udenlandske skat eventuelt er mindre end den lempelse, der er beregnet efter ovenstående brøk. Det er det mindste af de to beløb, den danske skat skal lempes med.

153. SKATTEREFORMEN OG LEMPELSESBEREGNINGERNE.

De nye regler som følge af skattereformen vedrørende personbeskatningen og virksomhedsordningen ændrer lempelseberegningerne noget.

Lempelsen efter personskattelovens regelsæt skal nu beregnes særskilt for hver af de 3 skatteberegninger, som er angivet i personskattelovens §§ 5-8. Desuden skal der beregnes en lempelse for virksomhedsskatten.

Når der alene er udenlandske indkomster fra samme land, og der skal anvendes SAMME LEMPELSESPRINCIP, er udgangspunktet for lempelsesberegningerne disse brøker

a) BEREGNING AF NEDSLAG I ALMINDELIG INDKOMSTSKAT

(Alm. indkomstskat - skatteværdi af personfradrag) * udenlandsk skat

-------------------------------------------------

skattepligtig almindelig indkomst

b) BEREGNING AF NEDSLAG I 12 PCT.'S SKAT EFTER PERSONSKATTELOVENS § 7

(12 pct.'s skat - evt. resterende skatteværdi af personfradrag)

--------------------------------------------------------------~

personlig indkomst

* udenlandsk skat

c) BEREGNING AF NEDSLAG I 6 PCT.'S SKAT EFTER PERSONSKATTELOVENS § 8

(6 pct.'s skat - evt. resterende skatteværdi af personfradrag) -------------------------------------------------------------~

personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst

* udenlandsk skat

d) BEREGNING AF NEDSLAG I VIRKSOMHEDSSKAT EFTER VIRKSOMHEDSSKATTELOVENS § 10

Udenlandsk virksomhedsindkomst Virksomhedsskat x årets opsparede overskud x ----------------------~ samlet virksomhed --------------------------------------------------------------------~ årets opsparede overskud

I a) og b) er den udenlandske indkomst i tælleren den udenlandske indkomst, som indgår i henholdsvis den skattepligtige indkomst og den personlige indkomst. Indgår der ved opgørelsen af disse indkomster beløb, der er overført fra en virksomhed omfattet af virksomhedsskatteloven, bestemmes den udenlandske indkomst som en andel heraf. Af det overførte beløb anses en andel at hidrøre fra udlandet. Denne andel opgøres som årets udenlandske virksomhedsindkomsts andel af virksomhedens samlede overskud.

I c) er den udenlandske indkomst i tælleren summen af den udenlandske personlige indkomst og den udenlandske positive nettokapitalindkomst. Såfremt den skattepligtige har negativ nettokapitalindkomst i øvrigt, skal denne dog fragå i den positive udenlandske nettokapitalindkomst. Det er således kun den OVERSKYDENDE DEL af den udenlandske kapitalindkomst, der indgår i lempelsesberegningen i brøkens tæller. I den øvrige kapitalindkomst kan også indgå negativ eller positiv udenlandsk kapitalindkomst, som ikke er omfattet af den aktuelle lempelsesberegning. Der henvises til eksempel 155.2 nedenfor. Tilsvarende fragår en ægtefælles negative nettokapitalindkomst i den positive udenlandske kapitalindkomst ved beregningen. Den udenlandske indkomst opgøres som anført ovenfor.

I d) er den udenlandske virksomhedsindkomst den udenlandske indkomst, der medregnes ved opgørelsen af virksomhedens samlede overskud.

Den udenlandske almindelige indkomst, personlige indkomst og kapitalindkomst opgøres efter danske regler. Fradrag i forbindelse med den udenlandske indkomsterhvervelse skal som hidtil fragå i den udenlandske indkomst, mens 3 pct.'s-fradraget, jfr. ligningslovens § 8 F, alene fragår i den globale almindelige indkomst i forbindelse med skatteberegningen.

Det er alene de udenlandske indkomstarter, som indgår i beregningsgrundlaget for den pågældende skat, som medtages ved lempelsesberegningen.

Er der for eksempel alene tale om udenlandsk kapitalindkomst, foretages der ikke lempelsesberegning med hensyn til 12 pct.'s skatten, hvor beregningsgrundlaget alene udgøres af positiv personlig indkomst.

154. Når der er beregnet nedslag i de skatter, hvor der i beregningsgrundlaget indgår udenlandsk indkomst SAMMENLÆGGES nedslagsbeløbene. Det herved fremkomne beløb udgør det maksimale nedslag, den skattepligtige kan opnå.

I exemptions-tilfælde er det disse lempelser, der gives nedslag med i hver enkelt skatteart.

I credit-tilfælde må man sammenholde summen af nedslagsbeløbene med størrelsen af den betalte udenlandske skat af de samme indkomster. Overstiger det samlede beregnede nedslag den betalte udenlandske skat, nedsættes HVERT af de beregnede nedslag efter forholdet mellem betalt udenlandsk skat og beregnet nedslag.

155. Til belysning af HOVEDPRINCIPPERNE i lempelsesberegningerne, når den skattepligtige har udenlandsk indkomst, der indgår i en virksomhed omfattet af virksomhedsskatteloven, vises nedenfor nogle eksempler.

Eksemplerne vedrører en ugift, ikke-pensionist, der i 1987 bor i en gennemsnitskommune. I eksempel 155.1-3. har skatteyderen sådanne indkomstforhold, at personskattelovens overgangsregler i §§ 21 - 24 ikke er aktuelle.

I eksempel 155.4-5 er overgangsreglerne for positiv henholdsvis negativ kapitalindkomst aktuelle.

EKSEMPEL 155.1.

Virksomheden ligger i Danmark, og der indgår udenlandsk indkomst i virksomheden. Den udenlandske indkomst stammer fra det samme land, og samme lempelsesmetode anvendes for hele den udenlandske indkomst.

Den skattepligtige hæver en del af årets overskud, og resten opspares i virksomheden.

Den skattepligtige har ingen indkomster eller fradrag i øvrigt.

INDKOMSTOPLYSNINGER: kr. kr. Virksomhedens overskud 500.000 heraf udenlandsk indkomst 125.000 Overført til den skattepligtige 300.000 heraf kapitalafkast 60.000 heraf resterende overskud 240.000 Opsparet overskud 200.000 heraf virksomhedsskat 100.000 heraf konto for opsparet overskud 100.000 Den skattepligtiges indkomster er herefter: Kapitalindkomst 60.000 Personlig indkomst 240.000 Samlet indkomst 300.000 - 3 pct.'s-fradrag, max. 3.200 kr. 3.200 Skattepligtig indkomst 296.800 SKATTEBEREGNING: ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: 296.800 kr. x 51 pct. 151.368 - skatteværdi af personfradrag 12.110 -------------~ 139.258 12 PCT.'S SKAT: (240.000 - 200.000) kr. x 12 pct. 4.800 - nedslag for det skrå skatteloft (240.000 - 200.000) kr. x 0,3 pct. 120 ------------~ 4.680 6 PCT.'S SKAT: (300.000 - 130.000) kr. x 6 pct. 10.200 VIRKSOMHEDSSKAT: 200.000 kr. x 50 pct. 100.000 Samlet skat 254.138 ---------~ Lempelsesberegningerne foretages herefter således: LEMPELSE I ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: kr. 125.000 ------- 139.258 * 300.000 * 500.000 ----------------------------- kr. = 35.189,86 296.800 LEMPELSE I 12 PCT.'S-SKAT: 125.000 ------- 4.680 * 240.000 * 500.000 --------------------------- kr. = 1.170,00 240.000 LEMPELSE I 6 PCT.'S-SKAT: 125.000 ------- 10.200 * 300.000 * 500.000 ----------------------------- kr. = 2.550,00 300.000 LEMPELSE I VIRKSOMHEDSSKAT: 125.000 ------- 100.000 * 200.000 * 500.000 ----------------------------- kr. = 25.000,00 200.000 --------------~ Samlet lempelse: 63.909,86 --------------~ ------------------------------------------------------------------~

Den anførte lempelse er en exemptionslempelse. I credit-tilfælde skal størrelsen af den udenlandske skat tillige tages i betragtning, idet lempelsen ikke kan overstige den udenlandske skat.

Det ses, at lempelsen altid sker forholdsmæssigt. Den udenlandske indkomst, der indgår i bergningsgrundlaget for en skat, sættes i forhold til hele beregningsgrundlaget. Indgår der i beregningsgrundlaget beløb, der er overført fra en virksomhed omfattet af virksomhedsskatteloven, anses en andel heraf at hidrøre fra udlandet. Andelen bestemmes for alle skatter som forholdet mellem den udenlandske virksomhedsindkomst og virksomhedens samlede overskud.

EKSEMPEL 155.2.

Som eksempel 155.1., blot har den skattepligtige danske indkomster, der ikke indgår i virksomheden.

INDKOMSTOPLYSNINGER

kr. kr. Virksomhedens overskud 500.000 heraf udenlandsk indkomst 125.000 Overført til den skattepligtige 300.000 heraf kapitalafkast 60.000 heraf resterende overskud 240.000 Opsparet overskud 200.000 virksomhedsskat 100.000 heraf konto for opsparet overskud 100.000 Lønindkomst 150.000 Privat renteudgift 50.000 Den skattepligtiges indkomster er herefter: Kapitalindkomst 10.000 Personlig indkomst 390.000 Samlet indkomst 400.000 - 3 pct.'s-fradrag, max. 3.200 kr. 3.200 Skattepligtig indkomst 396.800 SKATTEBEREGNING: ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: 396.800 kr. x 51 pct. 202.368 - skatteværdi af personfradrag 12.110 ----------~ 190.258 12 PCT.'S SKAT: (390.000 - 200.000) kr. x 12 pct. 22.800 - nedslag for det skrå skatteloft (390.000 - 200.000) kr. x 0,3 pct. 570 ---------~ 22.230 6 PCT.'S-SKAT: (400.000 - 130.000) kr. x 6 pct. 16.200 VIRKSOMHEDSSKAT: 200.000 kr. x 50 pct. 100.000 Samlet skat 328.688 ----------~

Lempelsesberegningerne foretages herefter således

LEMPELSE I ALMINDELIG INDKOMSTSKAT

125.000 ------ 190.258 * 300.000 * 500.000 ---------------------------- kr. = 35.961,06 kr. 396.800 LEMPELSE I 12 PCT.'S-SKAT: 125.000 ------- 22.230 * 240.000 * 500.000 --------------------------- kr. = 3.420,00 kr. 390.000 LEMPELSE I 6 PCT.'S-SKAT: 125.000 ------- 16.200 * 250.0001) * 500.000 ---------------------------- kr. = 2.531,25 kr. 400.000 LEMPELSE I VIRKSOMHEDSSKAT: 125.000 ------- 100.000 * 200.000 * 500.000 ---------------------------- kr. = 25.000,00 kr. 200.000 Samlet lempelse: 66.912,31 kr.

Den anførte lempelse er en exemptionslempelse.

1) Opgjort som (240.000 + 60.000 - 50.000) kr.

EKSEMPEL 155.3. Som eksempel 155.1., dog overfører den skattepligtige hele årets overskud samt 100.000 kr. fra konto for opsparet overskud.

INDKOMSTOPLYSNINGER: kr. kr. Virksomhedens overskud 500.000 heraf udenlandsk indkomst 125.000 Overført til den skattepligtige 600.000 heraf kapitalafkast 60.000 heraf resterende overskud 440.000 heraf fra konto for opsparet overskud 100.000 Den skattepligtiges indkomster er herefter: Kapitalindkomst 60.000 Personlig indkomst 640.000 1) Samlet indkomst 700.000 - 3 pct.'s-fradrag, max. 3.200 kr. 3.200 Skattepligtig indkomst 696.800 SKATTEBEREGNING: ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: 696.800 kr. x 51 pct. 355.368 - skatteværdi af personfradrag 12.110 ------------~ 343.258 12 PCT.'S-SKAT: (640.000 - 200.000) kr. x 12 pct. 52.800 - nedslag for det skrå skatteloft (640.000 - 200.000) kr. x 0,3 pct. 1.320 ------------~ 51.480 6 PCT.'S SKAT: (700.000 - 130.000) kr. x 6 pct. 34.200

1) Årets resterende overskud 440.000 kr. + overført fra konto for opsparet overskud: 100.000 kr. samt tilhørende virksomhedsskat: 100.000 kr.

VIRKSOMHEDSSKAT

Virksomhedsskat af hævet opsparet

overskud modregnes i slutskat - 100.000 Samlet skat 328.938 ------------~

Lempelsesberegningerne foretages herefter således

LEMPELSE I ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: 125.000 ------- 343.258 * 500.0001) * 500.000 ----------------------------- kr. = 61.577,57 kr. 696.800 LEMPELSE I 12 PCT.'S-SKAT: 125.000 ------- 51.480 * 440.0002) * 500.000 ---------------------------- kr. = 8.848,13 kr. 640.000 LEMPELSE I 6 PCT.'S-SKAT: 125.000 ------- 34.200 * 500.0001) * 500.000 ---------------------------- kr. = 6.107,14 kr. 700.000 Samlet lempelse: 76.532,84 kr.

Den anførte lempelse er en exemptionslempelse.

Det fremgår, at hvis der overføres beløb fra konto for opsparet overskud, indgår beløbet og den hertil hørende virksomhedsskat ikke i lempelsesbrøkernes tællere.

1) Årets overførsler excl. overførsel fra konto for opsparet overskud.

2) Overført resterende overskud.

EKSEMPEL 155.4. Som eksempel 155.1., blot har den skattepligtige danske indkomster, der ikke indgår i virksomheden. Kapitalindkomsten er så stor, at overgangsreglerne for positiv nettokapitalindkomst i personskatteloven er aktuelle.

INDKOMSTOPLYSNINGER: kr. kr. Virksomhedens overskud 500.000 heraf udenlandsk indkomst 125.000 Overført til den skattepligtige 300.000 heraf kapitalafkast 60.000 heraf resterende overskud 240.000 Opsparet overskud 200.000 virksomhedsskat 100.000 heraf konto for opsparet overskud 100.000 Lønindkomst 150.000 Privat renteindtægt 50.000 Den skattepligtiges indkomster er herefter: Kapitalindkomst 110.000 Personlig indkomst 390.000 Samlet indkomst 500.000 - 3 pct.'s-fradrag, max. 3.200 kr. 3.200 Skattepligtig indkomst 496.800 Beregningsmæssig personlig indkomst 440.000 Beregningsmæssig kapitalindkomst 60.000 SKATTEBEREGNING: ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: 496.800 kr. x 51 pct. 253.368 - skatteværdi af personfradrag 12.110 ---------~ 241.258 12 PCT.'S SKAT: (440.000 - 200.000) kr. x 12 pct. 28.800 - nedslag for det skrå skatteloft (440.000 - 200.000) kr. x 0,3 pct. 720 ---------~ 28.080 6 PCT.'S SKAT: (500.000 130.000) kr. x 6 pct. 22.200 VIRKSOMHEDSSKAT: 200.000 kr. x 50 pct. 100.000 Samlet skat 391.538 ----------~

Lempelsesberegningerne foretages herefter således

En forholdsmæssig del af den overskydende positive kapitalindkomst på 50.000 kr. udgøres af udenlandsk indkomst. Denne del bestemmes således

Kapitalafkast Udenlandsk virksomhedsindkomst --------------- * ----------------------------- Kapitalindkomst Samlet virksomhedsindkomst dvs. i eksemplet 60.000 125.000 ------- kr. * -------- kr. * 100 = 13,64 pct. 110.000 500.000 LEMPELSE I ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: 125.000 -------- 241.258 * 300.000 * 500.000 ---------------------------- kr. = 36.421,80 kr. 496.800 LEMPELSE I 12 PCT.'S-SKAT: 60.000 125.000 ------- ) * ------ 28.080 * ( 240.000 + 50.000 * 110.000 500.000 ------------------------------------------------ kr. = 4.264,21 kr. 440.000 LEMPELSE I 6 PCT.'S-SKAT: 125.000 ------ 22.200 * 300.000 * 500.000 --------------------------- kr. = 3.330,00 kr. 500.000 LEMPELSE I VIRKSOMHEDSSKAT: 125.000 ------ 100.000 * 200.000 * 500.000 ---------------------------- kr. = 25.000,00 kr. 200.000 Samlet lempelse: 69.016,01 kr. ------------~

Den anførte lempelse er en exemptionslempelse.

EKSEMPEL 155.5. Som eksempel 155.2., dog er de private renteudgifter 140.000 kr., således at den skattepligtige er omfattet af personskattelovens overgangsregler for negativ nettokapitalindkomst.

INDKOMSTOPLYSNINGER: kr. kr. Virksomhedens overskud 500.000 heraf udenlandsk indkomst 125.000 Overført til den skattepligtige 300.000 heraf kapitalafkast 60.000 heraf resterende overskud 240.000 Opsparet overskud 200.000 virksomhedsskat 100.000 heraf konto for opsparet overskud 100.000 Lønindkomst 150.000 Privat renteudgift - 140.000 Den skattepligtiges indkomster er herefter: Kapitalindkomst - 80.000 Personlig indkomst 390.000 Samlet indkomst 310.000 - 3 pct.'s-fradrag, max. 3.200 kr. 3.200 Skattepligtig indkomst 306.800 Beregningsmæssig personlig indkomst 372.500 Beregningsmæssig kapitalindkomst - 62.500 SKATTEBEREGNING: ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: 306.800 kr. x 51 pct. 156.468,00 - skatteværdi af personfradrag 12.110,00 -------------~ 144.358,00 12 PCT.'S-SKAT: (372.500 - 200.000) kr. x 12 pct. 20.700,00 - nedslag for det skrå skatteloft (372.500 - 200.000) kr. x 0,3 pct. 517,50 -------------~ 20.182,50 6 PCT.'S-SKAT: (372.500 - 130.000) kr. x 6 pct. 14.550,00 VIRKSOMHEDSSKAT: 200.000 kr. x 50 pct. 100.000,00 Samlet skat 279.090,50 -------------~ Lempelsesberegningerne foretages herefter således: LEMPELSE I ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: 125.000 ------ 144.358 * 300.000 * 500.000 ---------------------------- kr.= 35.289,60 kr. 306.800 LEMPELSE I 12 PCT.'S SKAT: 125.000 ------- 20.182,50 * 240.000 * 500.000 ----------------------------- kr. = 3.250,87 kr. 372.500 LEMPELSE I 6 PCT.'S SKAT: 125.000 ------- 14.550 * 240.0001) * 500.000 ---------------------------- kr.= 2.343,62 kr. 372.500 LEMPELSE I VIRKSOMHEDSSKAT: 125.000 ------ 100.000 * 200.000 * 500.000 ---------------------------- kr. = 25.000,00 kr. 200.000 Samlet lempelse: 65.884,09 kr. ------------~ Den anførte lempelse er en exemptionslempelse. -----------------------------------------------------------------~

1) Den udenlandske indkomst i tælleren udgøres af summen af den udenlandske personlige indkomst og den udenlandske positive nettokapitalindkomst. Såfremt den skattepligtige har negativ nettokapitalindkomst i øvrigt, skal denne dog fragå i den positive udenlandske nettokapitalindkomst, således at det kun er den overskydende del af den udenlandske kapitalindkomst, der indgår i lempelsesbrøkens tæller. I dette tilfælde overstiger den private negative kapitalindkomst på 140.000 kr. det positive udenlandske kapitalafkast på

125.000 60.000 * ------- kr., 500.000

således at der alene indgår den udenlandske andel af den personlige indkomst fra virksomheden i lempelsesbrøkens tæller.

U. DØDSFALD

156. Reglerne om beskatning ved dødsfald findes i virksomhedsskattelovens §§ 17 - 20. Endvidere findes regler om underskudsfremførsel i kildeskattelovens §§ 29, 31 og 32.

Den efterlevende ægtefælle, der vælger at sidde i uskiftet bo efter afdøde, kan fortsætte virksomhedsordningen på samme måde og betingelser som afdøde.

Hvis afdødes bo skiftes, og virksomheden udlægges fra dødsboet, kan udlægsmodtageren overtage konto for opsparet overskud, opgjort pr. dødsdagen. Dødsboet selv er ikke omfattet af virksomhedsskatteordningen. Hvis virksomheden ophører i dødsboet, eller opsparingskontoen ikke overtages, pålignes boet en skat på 25 pct. af indeståendet efter et bundfradrag på 65.000 kr. Samtidig bliver den tidligere betalte virksomhedsskat endelig.

Hvis dødsboet ikke er skattepligtigt, bliver virksomhedsskatten endelig. Udlægsmodtageren overtager ikke konto for opsparet overskud, og indeståendet efterbeskattes ikke.

Afsluttende ansættelse for mellemperioden (tidsrummet fra indkomstårets begyndelse til dødsdagen) skal altid ske - uanset reglerne i kildeskattelovens § 14 - hvis indestående på konto for opsparet overskud overstiger 65.000 kr. ved udgangen af året før dødsåret.

157. En efterlevende ægtefælle, der er omfattet af de skattemæssige regler om USKIFTET BO m.v., kan efter virksomhedsskattelovens § 17 overtage afdødes indestående på konto for opsparet overskud og indskudskonto i det omfang, virksomheden indgår i det uskiftede bo. Ved opgørelse af virksomhedens kapitalafkastgrundlag overtager ægtefællen afdødes værdiansættelser. Goodwill, som er oparbejdet af afdøde eller den længstlevende ægtefælle, kan ikke indskydes i virksomheden.

Underskud i afdødes virksomhedsindkomst efter § 13, stk. 4, og resterende virksomhedsskat efter § 10, stk. 3, fremføres hos længstlevende ægtefælle efter virksomhedsskattelovens regler, jfr. kildeskattelovens § 29, stk. 1. Den almindelige tidsmæssige begrænsning på 5 indkomstår fra underskudsåret gælder således også her.

158. Ved SKIFTE efter afdøde kan virksomheden indgå i et fællesbo, og i så fald kan virksomheden have tilhørt enten afdøde eller længstlevende. Hvis virksomheden har tilhørt afdøde som særeje, indgår den i et særbo efter den pågældende. Det gælder uanset, om længstlevende sidder i uskiftet bo med fællesejet eller ej.

De regler, der beskrives i det følgende, vedrører alle disse situationer, medmindre andet fremgår af sammenhængen. For aktiver, der indgår i fællesboet, og som udlægges til længstlevende ægtefælle, er det således uden betydning, om virksomheden var afdødes eller længstlevendes. Det er i øvrigt en forudsætning, at boet efter kildeskattelovens regler behandles som et dødsbo. Hvis f.eks. et fællesbo ikke skattemæssigt behandles som et dødsbo, fordi ingen arvinger er udskiftet, inden det overtages til hensidden i uskiftet bo, gælder reglerne om uskiftet bo.

159. Virksomhedsskattelovens regler kan ikke anvendes med virkning for dødsboets indkomster.

Konto for opsparet overskud ved dødsfaldet kan overtages af den, der får virksomheden udlagt. I modsat fald sker der endelig beskatning af indestående på konto for opsparet overskud.

160. Ægtefælle, arvinger eller legatarer, der overtager virksomheden ved udlæg fra et skattepligtigt dødsbo, kan samtidig overtage KONTOEN FOR OPSPARET OVERSKUD helt eller delvis. Udlægsmodtageren skal overtage virksomheden (eller en del af denne) med henblik på at føre den videre. Udlægsmodtageren behøver ikke at overtage virksomheden med det omfang, den havde ved dødsfaldet og under bobehandlingen. Er virksomheden imidlertid helt ophørt under bobehandlingen, kan kontoen ikke overtages. I de tilfælde, hvor kontoen for opsparet overskud overtages, sker dette med den størrelse, som den havde med dødsdagen som skæringsdag. Udlægsmodtageren kan dog nøjes med at overtage en del af opsparingskontoen. Hvis udlægsmodtageren, efter at have overtaget konto for opsparet overskud, ikke anvender virksomhedsordningen i udlægsåret, gælder de almindelige regler om beskatning af opsparet overskud ved ophør, jfr. § 15, stk. 1.

161. Overtagelse af indestående på konto for opsparet overskud kan ske, selvom virksomhedens værdi overstiger modtagerens andel i boet. Testamentsarvinger eller legatarer, der er så fjernt beslægtede med afdøde, at de ikke er arveberettigede efter arvelovens regler om legal arveret, kan dog højst overtage et indestående, der svarer til arvens størrelse, jfr. § 18, stk. 2. Begrænsningen gælder ikke testamentsarvinger, hvis arveret efter arveloven alene afskæres ved, at nærmere beslægtede til afdøde er i live, når arven falder. Når kun en del af indestående på konto for opsparet overskud overtages, behandles det overskydende beløb efter reglerne i § 19.

Den personkreds, der uden begrænsning kan overtage konto for opsparet virksomhedsoverskud, fremgår af arvelovens §§ 1 - 7, jfr. lovbekendtgørelse nr. 584 af 1. september 1986. Personkredsen består herefter af børn, børnebørn, oldebørn osv., forældre, deres børn, børnebørn, oldebørn osv., bedsteforældre, deres børn og børnebørn, men ikke bedsteforældrenes oldebørn eller fjernere beslægtede. Endvidere omfatter personkredsen ægtefællen. Svigerbørn er derimod omfattet af begrænsningen.

162. Hvis afdødes virksomhed udlægges til flere, bestemmer boet, hvorledes kontoen for opsparet overskud fordeles mellem udlægsmodtagerne. Det gælder, uanset om udlægsmodtagerne har overtaget virksomhedsaktiver i sameje, eller om afdødes virksomhedsaktiver er delt mellem dem under skiftet. Det er dog en forudsætning, at modtageren vil fortsætte en del af afdødes virksomhed.

163. En udlægsmodtager kan dog altid modsætte sig at overtage konto for opsparet overskud, selv om vedkommende overtager virksomheden eller en del af denne.

164. En konto for opsparet virksomhedsoverskud kan overtages uafhængigt af, om udlægsmodtageren indtræder i afdødes skattemæssige stilling vedrørende de enkelte aktiver efter reglerne i kildeskatteloven.

165. Hvis en udlægsmodtager overtager virksomhedens konto for opsparet overskud, beregnes en passivpost. Passivposten beregnes med 12,5 pct. af den del af indeståendet, som udlægsmodtageren overtager. Ligesom det er tilfældet med de passivposter, der beregnes ved succession efter kildeskattelovens regler, har passivposten virkning såvel for arveafgiftsberegningen som for arvedelingen.

166. Når udlægsmodtageren efter at have overtaget konto for opsparet overskud overfører beløb, der efter § 5 anses for hævet på denne konto, modregnes den virksomhedsskat, som afdøde har betalt, i den skat, som længstlevende skal betale. Dette sker efter reglerne i § 10, stk. 2.

167. I det omfang, indeståendet på konto for opsparet virksomhedsoverskud ikke overtages, bliver virksomhedsskatten endelig. Endvidere efterbeskattes indeståendet, når boet er skattepligtigt. Det beskattes med 25 pct. efter fradrag af overtagne beløb og efter fradrag af 65.000 kr. Skatten forfalder samtidig med boskatten for boets sidste indkomstår og behandles som en del af denne med hensyn til påligning, opkrævning, hæftelse, inddrivelse og afregning af kommunal andel. Bofradraget efter personskattelovens § 15, stk. 2, kan ikke anvendes ved beregning af 25 pct.'s skatten.

168. En udlægsmodtager, der vil overtage konto for opsparet overskud, kan nøjes med at overtage kontoen med fradrag af 65.000 kr. Da der ved efterbeskatningen gives et bundfradrag på 65.000 kr., vil boet ikke blive efterbeskattet af de 65.000 kr., udlægsmodtageren ikke overtager.

169. Hvis boet ikke er skattepligtigt, fordi det er af begrænset størrelse, bliver afdødes (ægtefællens) virksomhedsskat endelig. Indeståendet på konto for opsparet overskud skal ikke overtages af nogen udlægsmodtager, og det efterbeskattes ikke.

170. Udlægsmodtageren vælger selv - med de almindelige begrænsninger, der følger af virksomhedsskatteloven - hvilke af de udlagte aktiver og passiver, der indskydes i virksomheden. INDSKUDSKONTOEN opgøres på grundlag af de indskudte aktiver og passiver, som ved en første indtræden i virksomhedsskatteordningen. Det gælder, hvadenten udlægsmodtageren overtager kontoen for opsparet overskud eller ej.

Værdiansættelsen af de indskudte aktiver sker efter forholdene på udlægstidspunktet, hvor aktiverne anses for indskudt, idet det forudsættes, at virksomhedsordningen anvendes for udlægsåret. Bestemmelsen i § 3, stk. 8, om værdiansættelsen af fast ejendom ved udtræden og efterfølgende indtræden i ordningen indenfor 5 år anvendes ikke ved udlægget. Værdiansættelsen af aktiver og passiver ved opgørelse af indskudskontoen ved udlæg fra dødsboet sker efter de almindelige regler i virksomhedsskatteloven.

Efter § 3, stk. 4, kan fast ejendom medregnes til den kontante anskaffelsessum, når indskudskontoen opgøres. Ved udlæg fra dødsboet betyder dette, at man anvender den arveafgiftspligtige værdi (omregnet til kontantværdi). Er der tale om en afskrivningsberettiget ejendom, hvor udlægsmodtageren indtræder i den skattemæssige stilling vedrørende afskrivninger, nedsættes den arveafgiftspligtige værdi med den passivpost, der beregnes efter kildeskattelovens § 33 A.

Udlægsmodtageren kan dog vælge i stedet for anskaffelsessummen at anvende den seneste ejendomsværdi på udlægstidspunktet.

Efter § 3, stk. 4, kan en række andre aktiver medregnes ved opgørelsen af indskudskontoen til den formueskattepligtige værdi ved virksomhedens start, uden hensyntagen til ligningslovens særlige regler om nedslag i formueopgørelsen for erhvervsaktiver.

Ved udlæg af skibe og driftsmidler fra dødsboer betyder dette, at man bruger den arveafgiftspligtige værdi (kontantværdien), når udlægsmodtageren ikke indtræder i boets skattemæssige stilling vedrørende eventuelle afskrivninger. Hvis der indtrædes, anvendes den nedskrevne værdi på udlægstidspunktet.

Good-will medtages til den arveafgiftspligtige værdi ved udlægget. Good-will, som længstlevende selv har oparbejdet, indgår ikke i dødsboet. Længstlevende kan derfor ikke lade denne good-will indskyde i virksomheden.

Ved udlæg af investeringsfondskonti nedsættes indskudskontoen med hele indskuddet på kontoen, jfr. § 3, stk.3, i virksomhedsskatteloven. Det gælder, selvom der ved beregningen af arveafgiften fradrages et passiv på 25 pct. af henlæggelserne til investeringsfond.

Den længstlevende ægtefælle kan efter § 18, stk. 1, altid vælge at fortsætte med indskudskontoen fra før dødsfaldet. Det gælder uanset eventuel overtagelse af konto for opsparet overskud, uanset virksomhedens omfang ved udlægget.

171. Ved opgørelse af udlægsmodtagerens kapitalafkastgrundlag anses fast ejendom for erhvervet på udlægstidspunktet, selvom udlægsmodtager indtræder i den skattemæssige stilling vedrørende eventuelle afskrivninger. Ved fast ejendom udlagt med skæringsdag efter 1. januar 1987 anvendes derfor alene modtagerens kontante anskaffelsessum som beregningsgrundlag for kapitalafkastet. Om den kontante anskaffelsessum henvises til det foran under pkt. 170 anførte.

Om beregningsgrundlaget i udlægsåret ved andet end fast ejendom henvises til det om indskudsværdierne anførte, der gælder tilsvarende.

Kapitalafkast i udlægsåret beregnes efter § 7, stk. 2, forholdsmæssigt fra udlægstidspunktet indtil udløbet af udlægsmodtagerens indkomstår.

172. Efter kildeskattelovens almindelige regler foretages der kun afsluttende ansættelse af afdødes indkomst for mellemperioden, når det begæres af boet eller af skattemyndighederne. Efter virksomhedsskattelovens § 20 skal der dog altid foretages en afsluttende ansættelse af afdødes indkomst i dødsåret, hvis indestående på konto for opsparet overskud overstiger 65.000 kr. ved udgangen af året før. Der gælder samme frister for boets indsendelse af selvangivelse, som når boet efter kildeskattelovens almindelige regler begærer afsluttende ansættelse.

173. Kapitalafkast og personlig indkomst, der hidrører fra overførsel af overskud i mellemperioden, omregnes til helårsindkomst efter forholdet mellem på den ene side virksomhedens overskud i mellemperioden og på den anden side dette overskud omregnet til helårsindkomst jfr. personskattelovens § 14. Ved beregning af virksomhedsskatten for mellemperioden er det ikke nødvendigt at omregne virksomhedsindkomsten til helårsindkomst, idet virksomhedsskatten er en proportional skat.

EKSEMPEL. 173.1.

En ugift person afgår ved døden d. 30. juni 1987. Vedkommende har alene indkomst fra en virksomhed, der hidtil har været omfattet af virksomhedsordningen.

INDKOMSTOPLYSNINGER.

Virksomhedens overskud (1. januar - 30. juni)

kr. kr. Varelagernedskrivning fra året før 100.000 - Varelagernedskrivning på dødsdagen - 300.000 --------~ Engangsudgift - 200.000 Løbende indtægter 800.000 - løbende omkostninger - - 200.000 Løbende indkomst 600.000 Virksomhedens samlede overskud 400.000 Overført til afdøde 300.000 heraf kapitalafkast1) 100.000 heraf resterende overskud 200.000 Opsparet overskud 100.000 virksomhedsskat 50.000 konto for opsparet overskud 50.000 ---------------------------------------------------------------~ 1) Fremkommer således: Kapitalafkastgrundlag 2.000.000 Kapitalafkastsats 0 pct. Forholdsmæssigt kapitalafkast for 6 måneder 6/ 12 x 0,10 x 2.000.000 kr. = 100.000 INDKOMSTÅRETS SKATTEPLIGTIGE INDKOMSTER (1. JANUAR - 30. JUNI): kr. Kapitalindkomst 100.000 Personlig indkomst 200.000 Samlet indkomst 300.000 3 pct.-fradrag (højst 1/ 12 af 3.200 kr. pr. påbegyndt måned) 1.600 ---------~ Skattepligtig indkomst 298.400

OMREGNINGSFAKTOR FOR INDKOMST, DER HIDRØRER FRA OVERFØRT OVERSKUD. Virksomhedens samlede overskud omregnes til helårsindkomst. Engangsudgifter omregnes i forholdet 1:1. Løbende indkomst omregnes i forholdet 1:2, fordi dødsfaldet fandt sted 30. juni, dvs. midt i året. Helårsværdi af virksomhedens overskud

2 x 600.000 kr. - 1 x 200.000 kr. = 1.000.000 kr. Forholdet mellem virksomhedens overskud i perioden 1. januar til 30. juni og helårsindkomsten er 400.000 : 1.000.000 eller 1 : 2,5.

HELÅRETS INDKOMSTER. kr. Kapitalindkomst: 100.000 kr. x 2,5 250.000 Personlig indkomst: 200.000 kr. x 2,5 500.000 ----------~ Samlet indkomst 750.000 3 pct.-fradrag, max 3.200 kr. 3.200 ----------~ Skattepligtig indkomst 746.800

BEREGNINGSMÆSSIGE INDKOMSTER 1987 Efter overgangsreglerne i personskatteloven §§ 21 - 24 reguleres helårets og delårets kapitalindkomster og personlige indkomster.

Beregningsmæssig kapitalindkomst i helåret 60.000 i delåret 60.000 : 2,5 24.000 Beregningsmæssig personlig indkomst i helåret 500.000 + (250.000 - 60.000) 690.000 i delåret 200.000 + (100.000 - 24.000) 276.000 SKAT AF HELÅRETS INDKOMSTER: ALMINDELIG INDKOMSTSKAT kr. 746.800 kr. x 51 pct. 380.868 - Skatteværdi af personfradrag 12.110 -----------~ 368.758 12 PCT.'S SKAT: (690.000 - 200.000) kr. x 12 pct. 58.800 - Nedslag for det skrå skatteloft (690.000 - 200.000) kr. x 0,3 pct. - 1.470 -------------~ 57.330 kr. 6 PCT.'S SKAT: (750.000 130.000) kr.x 6 pct. 37.200

AFDØDES SKATTER beregnes herefter ved at nedsætte helårsskatterne efter forholdet mellem delårets og helårets indkomster. Da eksemplet er omfattet af overgangsreglerne, anvendes de beregningsmæssige indkomster.

ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: kr. 298.400 kr. ---------- * 368.758 kr. 147.345,20 746.800 kr. 12 PCT.'S-SKAT: 276.000 kr. ---------- * 57.330 kr. 22.932 690.000 kr. 6 PCT.'S-SKAT: 300.000 kr. ---------- x 37.200 kr. 14.880 750.000 kr. Virksomhedsskat (jfr. indkomstoplysninger) 50.000 ----------~ Samlet skat 235.157,20 ----------~

174. Dødsboet kan overføre beløb, der efter § 5 anses for hævet fra konto for opsparet overskud fra afdødes tidligere år med virkning for mellemperioden. Det overførte beløb indgår i afdødes personlige indkomst for mellemperioden. Endvidere kan afdøde inden sin død have gjort det samme. Disse overførsler behandles som engangsindkomst ved anvendelse af personskattelovens regler om omregning til helårsindkomst. Engangsindkomsten behandles i overensstemmelse med virksomhedsskattelovens almindelige regler som personlig indkomst, og der beregnes skat af den efter reglerne i personskattelovens § 14. Den virksomhedsskat, der svarer til overførslen, modregnes i skatterne af delårsindkomsten. Den fratrækkes ikke i skatterne af helårsindkomsterne.

175. I de tilfælde, hvor indkomståret er forskudt, anvendes reglerne om helårs- og delårsindkomst i kildeskattelovens kap. X ved beregningen af virksomhedsskatten. Konto for opsparet overskud reguleres med et beløb af samme størrelse som virksomhedsskatten for delåret. Det er således saldoen på konto for opsparet overskud ved begyndelsen af INDKOMSTÅRET forøget med reguleringen vedrørende DELÅRET, der indgår i dødsboet.

EKSEMPEL. 175.1.

En ugift skatteyder med regnskabsår 1. juli - 30. juni afgår ved døden den 1. februar 1987. Indkomståret har herefter varet 216 dage. Delåret begynder 1. januar 1987 og har herefter varet 32 dage. Afdøde har kun indkomst fra virksomheden, og al virksomhedens indkomst er løbende indkomst.

INDKOMSTOPLYSNINGER

Virksomhedens overskud kr. 1. juli 1986 - 1. februar 1987 480.000 Overført til afdøde 200.000 heraf kapitalafkast1) 116.666 kr. heraf resterende overskud 83.334 kr. Opsparet overskud 280.000 virksomhedsskat beregnes senere konto for opsparet overskud beregnes senere INDKOMSTÅRET 1987'S INDKOMSTER (1. JULI 1986 - 1. FEBRUAR 1987): Kapitalindkomst 116.666 Personlig indkomst 83.334 ----------~ I alt 200.000 3 pct. fradrag (max 1/ 12 x 3.200 kr. pr. påbegyndt måned) - 2.133 ----------~ Skattepligtig indkomst 197.867 Opsparet overskud 280.000 -----------------------------------------------------------------~ 1) Fremkommer således: Kapitalafkastgrundlag 2.000.000 kr. Kapitalafkastsats 10 pct. Forholdsmæssigt kapitalafkast for 7 måneder 7/12 x 0,10 x 2.000.000 kr. = 116.666 kr. HELÅRSINDKOMSTER: Da indkomsterne forudsættes at være løbende indkomst, sker omregningen ved multiplikation med 365 --- 216

Det gælder både kapitalindkomst og personlig indkomst, idet omregningsfaktoren skal svare til omregningsfaktoren for den virksomhedsindkomst, hvorfra de overføres. Indkomstårets 3 pct.'s fradrag opgøres med 1/ 12 pr. påbegyndt måned. Indkomståret indeholder 8 påbegyndte måneder, og omregningsfaktoren er derfor 12/ 8.

kr. 365 Kapitalindkomst 116.666 kr. * --- 197.144 216 365 Personlig indkomst 83.334 kr. * --- 140.819 216 -----------~ Samlet indkomst 337.963 12 - 3 pct. fradrag, 2.133 x -- 3.200 8 -----------~ Skattepligtig indkomst 334.763 Opsparet overskud: 365 280.000 x --- 473.148 216

DELÅRSINDKOMSTER: Indkomstårets indkomster omregnes endvidere til delårsindkomst. (En indkomst for perioden 1. januar 1987 til 1. februar 1987, ialt 32 dage). Da indkomsterne forudsættes at være løbende indkomst, sker omregningen ved at multiplicere indkomstårets indkomster med 32 : 216. 3 pct.'s fradrag omregnes i forholdet 2 : 8, fordi delåret indeholder to påbegyndte måneder, men kan højst udgøre 3 pct. af den personlige indkomst.

kr. 32 Kapitalindkomst 116.666 kr. * --- 17.284 216 32 Personlig indkomst 83.334 kr. * --- 12.346 216 -------------~ Samlet indkomst 29.630 3 pct.-fradrag 12.346 kr. * 0,03 369 Skattepligtig indkomst 29.261 Opsparet overskud 32 280.000 x --- 41.481 216

BEREGNINGSMÆSSIGE INDKOMSTER 1987. Efter overgangsreglerne i personskatteloven §§ 21 - 24 reguleres helårets og delårets kapitalindkomster og personlige indkomster.

Beregningsmæssig kapitalindkomst

kr. i helåret 60.000 32 i delåret 60.000 x --- 5.260 365 Beregningsmæssig personlig indkomst: i helåret 140.819 + (197.144 - 60.000) kr. 277.963 i delåret 12.346 + (17.284 - 5.260) kr. 24.370 SKAT AF HELÅRSINDKOMSTER: ALMINDELIG INDKOMSTSKAT: 334.763 kr. x 51 pct. 170.729 - skatteværdi af personfradrag 12.110 ----------~ 158.619 12 PCT.'S-SKAT: (277.963 - 200.000) kr. x 12 pct. 9.356 - Nedslag for det skrå skatteloft (277.963 - 200.000) kr. x 0,3 pct. 234 ----------~ 9.122 6 PCT.'S-SKAT: (337.963 - 130.000) kr. x 6 pct. 12.478 VIRKSOMHEDSSKAT: 473.148 kr. x 50 pct. 236.574 ----------~

AFDØDES SKATTER beregnes herefter ved at nedsætte helårsskatterne efter forholdet mellem delårets og helårets indkomster. Det gælder også afdødes virksomhedsskat. Da eksemplet er omfattet af overgangsreglerne, anvendes de beregningsmæssige indkomster.

Almindelig indkomstskat: kr. 29.261 kr. ---------- x 158.619 kr. 13.864 334.763 kr. 12 PCT.'S-SKAT: 24.370 kr. --------- * 9.122 kr. 800 277.963 kr. 6 PCT.'S-SKAT: 29.630 kr. ---------- * 12.478 kr. 1.094 337.963 kr. VIRKSOMHEDSSKAT: 41.481 kr. ---------- * 236.574 kr. 20.740 473.148 kr. AFDØDES SKATTER IALT: 36.498 --------~

Saldo på konto for opsparet overskud ved begyndelsen af indkomståret skal således forøges med 20.740 kr. vedrørende delåret.

Var saldoen på konto for opsparet overskud den 1. juli 1986 0 kr., bliver saldoen på dødsdagen derfor

0 kr. + 20.740 kr. = 20.740 kr.

176. Efter kildeskattelovens § 14 medfører afsluttende ansættelse for mellemperioden kun, at de beregnede skatter m.v. skal betales, når de - efter nærmere regler - overstiger de foreløbige skatter m.v. med mindst 4.000 kr. Virksomhedsskatten for mellemperioden indgår i de beregnede skatter. Af de foreløbige skatter afregnes mellemperiodens virksomhedsskat - i overensstemmelse med virksomhedsskattelovens almindelige regler - før indregnet restskat efter kildeskattelovens § 61, stk. 3, og før mellemperiodens skatter i øvrigt.

177. Efter gældende praksis kan en virksomheds indtægter og udgifter (herunder renteudgifter) i dødsåret fordeles mellem mellemperioden og dødsboets første indkomstår. Fordelingen sker ved, at en FORHOLDSMÆSSIG DEL af dødsårets indtægter henføres til mellemperioden og den anden forholdsmæssige del til dødsboet. Denne praksis har navnlig betydning, når virksomhedens indtægter og udgifter er ujævnt fordelt i dødsåret. Denne praksis ændres ikke af virksomhedsskatteordningen.

178. Når virksomheden indgår i fællesboet, kan resterende virksomhedsskat efter § 10, stk. 3, fremføres til fradrag i dødsboets skatter i overensstemmelse med reglerne i kildeskattelovens § 31. Det er således en betingelse for fremførsel, at der foretages afsluttende ansættelse, og fremførselsadgangen er begrænset til de sædvanlige 5 indkomstår.

Såfremt der pr. dødsdagen resterer et uudnyttet virksomhedsunderskud, efter at dødsårets skattepligtige indkomst er nedbragt til 0 kr., kan det uudnyttede virksomhedsunderskud fremføres til fradrag i dødsboets skattepligtige indkomst.

179. Hvis virksomheden indgår i afdødes særbo og længstlevende ægtefælle sidder i uskiftet bo med fællesejet, kan resterende virksomhedsskat og virksomhedsunderskud alene fremføres hos længstlevende.

180. Ved beregning af refusion af skat som følge af underskud i DØDSBOET medregnes såvel 25 pct.s skatten som afdødes (evt. ægtefællens) virksomhedsskat for de år, der berettiger til refusion, ved opgørelsen af det beløb, der kan tilbagebetales efter kildeskattelovens nærmere regler. Det gælder, hvad enten virksomhedsskatten er blevet endelig ved dødsfaldet eller ej. Resterende virksomhedsskat efter virksomhedsskattelovens § 10, stk.3, der er fradraget i skatterne for de år, der berettiger til refusion, nedsætter de skatter, der indgår i beregningen.

181. Ved SKIFTE AF USKIFTET BO gælder tilsvarende regler som omtalt ved dødsbo i forbindelse med dødsfaldet ovenfor, bortset fra pkt. 178 og 179.

Om resterende virksomhedsskat efter § 10, stk. 3, gælder, at der efter reglerne i kildeskattelovens § 32 er adgang til fremførsel og overførsel fra længstlevende til boet.

Underskud i længstlevendes skattepligtige indkomst skal fremføres og overføres mellem længstlevende og dødsboet efter nærmere regler i kildeskatteloven. Disse kan også anvendes på virksomhedsunderskud, der resterer, efter at længstlevendes indkomst i det pågældende år er nedbragt til 0 kr.

Underskud i dødsboets skattepligtige indkomst, som overføres til længstlevende efter kildeskattelovens § 32, fradrages altid i længstlevendes skattepligtige indkomst og medregnes ikke til den personlige indkomst eller kapitalindkomst.

V. IKRAFTTRÆDEN M.V.

182. Virksomhedsskatteloven har efter § 21 virkning fra og med indkomståret 1987. Det vil for de fleste skattepligtige sige fra og med 1. januar 1987. Skattepligtige med forskudt indkomstår, der begynder f.eks. 1. april 1986, omfattes af loven med virkning fra dette indkomstårs begyndelse.

Ministeriet for skatter og afgifter, den 9. december 1986

JENS ROSMAN

/Erik S. M. Hansen

Ingen *

Kapitel 3 OVERFØRSEL AF VÆRDIER TIL DEN SKATTEPLIGTIGE

Kapitel 3

OVERFØRSEL AF VÆRDIER TIL DEN SKATTEPLIGTIGE

§ 3. Overførsel af værdier fra den skattepligtige til virksomheden anses for indskud.

Stk. 2. Den skattepligtiges indestående på indskudskonto opgøres ved starten af regnskabsåret i det indkomstår, hvor reglerne i denne lov første gang anvendes.

Stk. 3. Indskudskontoen opgøres som værdien af indskudte aktiver med fradrag af gæld og af indskud på særlig konto i et pengeinstitut efter § 5 i lov om investeringsfonds.

Stk. 4. Fast ejendom medregnes til den kontante anskaffelsessum eller den formueskattepligtige værdi med tillæg af eventuelt nedslag efter §§ 18 B-18 C i ligningsloven og af eventuel ikke medregnet anskaffelsessum for ombygning, forbedringer m.v. Øvrige aktiver medregnes til den formueskattepligtige værdi med tillæg af eventuelt nedslag efter ligningslovens § 18 A. Aktiver, der ikke er formueskattepligtige, medregnes til anskaffelsessummen med fradrag af skattemæssige afskrivninger. Driftsmidler, der hidtil udelukkende har været anvendt privat, og som skal anvendes fuldt ud erhvervsmæssigt, anses for indskudt til handelsværdien. Virksomhedens gæld fragår med den formueskattepligtige værdi.

Stk. 5. Vederlag for erhvervelse af kundekreds, forretningsforbindelser eller lignende (goodwill) skal nedskrives med 15 pct. årligt og anses for indskudt til den nedskrevne værdi.

Stk. 6. Er indestående på indskudskonto opgjort efter stk. 2-5 negativt, og dokumenterer den skattepligtige, at alle de til virksomheden hørende aktiver og gældsposter er medregnet i opgørelsen, samt at den medregnede gæld er erhvervsmæssig, sættes indestående på indskudskontoen dog til nul.

Stk. 7. Indskudskontoen reguleres årligt ved indkomstårets udløb. Ved reguleringen tillægges årets indskud, mens overførsel til den skattepligtige af værdier, der ikke er overskud, fradrages.

Stk. 8. En skattepligtig, der tidligere har anvendt reglerne i denne lov for virksomheden, og som inden for de nærmest efterfølgende 5 indkomstår på ny anvender disse regler, skal ved opgørelsen af indestående på indskudskonto efter stk. 2 medregne en eventuel fast ejendom til samme værdi, som da reglerne senest blev anvendt. Er den faste ejendom erhvervet, mens den skattepligtige har anvendt reglerne i denne lov, skal ejendommen medregnes til den kontante anskaffelsessum.

Kapitel 4 INDKOMSTOPGØRELSE OG SKATTEBEREGNING

Kapitel 4

INDKOMSTOPGØRELSE OG SKATTEBEREGNING

§ 4. Kapitalafkast efter § 7 anses for indskudt, hvis det ikke er overført fra virksomheden til den skattepligtige inden udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse.

Kapitel 5 OPHØR

Kapitel 5

OPHØR

§ 5. Overførsel af værdier fra virksomheden til den skattepligtige anses for foretaget i nedennævnte rækkefølge

1) Kapitalafkast efter § 7, der vedrører det forudgående indkomstår, og som overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse.

2) Overskud efter fradrag af kapitalafkast (resterende overskud) efter § 10, stk. 1, der vedrører det forudgående indkomstår, og som overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse.

3) Overskud i det pågældende år

a) Kapitalafkast efter § 7.

b) Overskud efter fradrag af kapitalafkast (resterende overs kud) efter § 10, stk. 1.

4) Opsparet overskud.

5) Indestående på indskudskonto.

Stk. 2. Ved overførsel af værdier fra virksomheden til den skattepligtige ud over de i stk. 1 nævnte anvendes § 11.

Stk. 3. Beløb, der overføres fra virksomheden til den skattepligtige til dækning af virksomhedsskat samt særlig indkomstskat i virksomheden, omfattes ikke af stk. 1.

Kapitel 6 DØDSFALD

Kapitel 6

DØDSFALD

§ 6. Virksomhedens skattepligtige indkomst opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler.

Stk. 2. Fradrag for renteudgifter m.v., jfr. ligningslovens § 5, samt renteindtægter fordeles ved opgørelsen af virksomhedens indkomst og formue over den periode, renteudgifterne henholdsvis renteindtægterne vedrører.

Kapitel 7 PÅLIGNING OG OPKRÆVNING AF VIRKSOMHEDSSKAT

Kapitel 7

PÅLIGNING OG OPKRÆVNING AF VIRKSOMHEDSSKAT

§ 7. Kapitalafkast beregnes som afkastgrundlaget gange afkastsatsen, idet det således beregnede beløb nedsættes med årets pristalsregulering af den afskrivningsberettigede saldoværdi for skibe og driftsmidler. Kapitalafkastgrundlaget opgøres efter § 8 og kapitalafkastsatsen efter § 9. Bliver det beregnede kapitalafkast negativt, ses der bort fra kapitalafkastet. Kapitalafkastet kan ikke overstige årets skattepligtige overskud, jfr. herved § 12, sidste pkt., samt § 14, stk. 2.

Stk. 2. Omfatter virksomhedens regnskabsperiode kortere eller længere tid end 12 måneder, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast svarende til det antal hele måneder, regnskabsperioden omfatter.

Kapitel 8 ANDRE BESTEMMELSER

Kapitel 8

ANDRE BESTEMMELSER

§ 8. Virksomhedens afkastgrundlag opgøres ved indkomstårets begyndelse som virksomhedens aktiver med fradrag af gæld samt beløb, der er afsat efter §§ 4 og 10, stk. 1. Ved etablering af ny virksomhed opgøres afkastgrundlaget dog på tidspunktet for virksomhedens start.

Stk. 2. Fast ejendom medregnes til den kontante anskaffelsessum. Er ejendommen anskaffet før 1. januar 1987, kan den skattepligtige i stedet vælge at anvende værdien ved 18. alm. vurdering med tillæg af eventuel ikke medregnet anskaffelsessum for ombygning, forbedringer m.v. Øvrige aktiver medregnes til den formueskattepligtige værdi med tillæg af eventuelt nedslag efter ligningslovens § 18 A. Aktiver, der ikke er formueskattepligtige, indgår i opgørelsen med anskaffelsessummen med fradrag af skattemæssige afskrivninger. Ved opgørelsen fragår virksomhedens gæld med den formueskattepligtige værdi.

Stk. 3. Vederlag for erhvervelse af kundekreds, forretningsforbindelser eller lignende (goodwill) skal nedskrives med 15 pct. årligt ved opgørelsen af afkastgrundlaget.

Kapitel 9 IKRAFTTRÆDELSESBESTEMMELSER

Kapitel 9

IKRAFTTRÆDELSESBESTEMMELSER

§ 9. Den i § 7 nævnte afkastsats opgøres en gang årligt. Satsen beregnes på grundlag af et simpelt gennemsnit opgjort med to decimaler af en af Københavns Fondsbørs dagligt udregnet effektiv obligationsrente for de første 6 måneder af det til indkomståret svarende kalenderår. Den effektive obligationsrente opgøres med to decimaler for fast forrentede kroneobligationer i åbne serier, der noteres på Københavns Fondsbørs, bortset fra indeksregulerede obligationer. Satsen udgør den beregnede gennemsnitsrente nedrundet til nærmeste hele antal procentpoints.

§ 10. Virksomhedens skattepligtige overskud med fradrag af kapitalafkast efter § 7 skal medregnes i den skattepligtiges personlige indkomst i det indkomstår, hvor overskuddet overføres til den skattepligtige. Overskud kan overføres til den skattepligtige med virkning for indkomståret, hvis det er overført inden udløb af fristen for indgivelse af selvangivelse for indkomståret.

Stk. 2. Overskud efter stk. 1, der ikke overføres til den skattepligtige med virkning for indkomståret, beskattes foreløbigt i indkomståret med en virksomhedsskat på 50 pct. Overskud med fradrag af virksomhedsskat indgår på virksomhedens konto for opsparet overskud.

Stk. 3. Beløb, der overføres fra virksomhedens konto for opsparet overskud, medregnes med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat til den skattepligtiges personlige indkomst. Ved skatteberegningen for det indkomstår, hvor beløb overføres fra konto for opsparet overskud, fradrages den hertil svarende virksomhedsskat i den skattepligtiges slutskat med tillæg af eventuel overført restskat m.v. Er den skattepligtige gift og samlevende med ægtefællen ved udgangen af det pågældende indkomstår, skal en resterende virksomhedsskat fradrages i ægtefællens slutskat m.v. Virksomhedsskat, der ikke kan rummes i årets slutskat m.v., fremføres til fradrag i den beregnede slutskat m.v. i de nærmest efterfølgende 5 indkomstår.

Bilag

Lov nr. 144 af 19. marts 1986

Lov om indkomstbeskatning af selvstændige erhvervsdrivende (virksomhedsskatteloven)

VI MARGRETHE DEN ANDEN, af Guds Nåde Danmarks Dronning, gør vitterligt

Folketinget har vedtaget og Vi ved Vort samtykke stadfæstet følgende lov

§ 11. Er saldoen på indskudskontoen efter § 3 negativ, medregnes til virksomhedens indkomst for det pågældende indkomstår et beløb, der svarer til den negative saldo ganget med afkastsatsen efter § 9. Beløbet kan dog højst udgøre afkastsatsen ganget med det negative afkastgrundlag ved udgangen af indkomståret. Der skal endvidere højst medregnes et beløb svarende til virksomhedens nettorenteudgifter med tillæg af kursgevinster og fradrag af kurstab, der er skattepligtige efter lov om skattemæssig behandling af gevinst og tab på fordringer og gæld.

Stk. 2. Overføres værdier til den skattepligtige efter § 5, og foretages i samme indkomstår indskud efter § 3, stk. 1, medregnes et beløb til virksomhedens indkomst for det pågældende indkomstår. Beløbet udgør kapitalafkastsatsen efter § 9 ganget med værdier overført efter § 5, stk. 1, nr. 5, og stk. 2. Beløbet kan dog højst udgøre afkastsatsen ganget med indskuddet efter § 3, stk. 1.

Stk. 3. Den skattepligtige kan opgøre årets indskud efter § 3, stk. 1, og overførsler efter § 5 som en nettoværdi. Overstiger eller svarer indskuddet til overførslen, medregnes til virksomhedens indkomst for det pågældende indkomstår et beløb, der svarer til overførslen ganget med afkastsatsen efter § 9. Overstiger overførslen indskuddet, medregnes til virksomhedens indkomst for det pågældende indkomstår et beløb, der svarer til indskuddet ganget med afkastsatsen efter § 9.

Stk. 4. Beløb, der er opgjort efter stk. 1-3, anses for overført fra virksomheden til den skattepligtige efter overførsel af årets kapitalafkast, jfr. § 5, stk. 1, nr. 3, litra a. Den skattepligtiges kapitalindkomst for det pågældende indkomstår nedsættes med beløbene.

§ 12. Beskatning af overskudsbeløb hos en medarbejdende ægtefælle efter reglerne i kildeskattelovens § 25 A, stk. 3-5, kan kun ske i det indkomstår, hvor overskuddet er indtjent. Beløbet medregnes i den medarbejdende ægtefælles personlige indkomst. Kapitalafkast efter § 7 kan ikke overstige overskud efter fradrag af det beløb, der er overført til beskatning hos den medarbejdende ægtefælle.

§ 13. Virksomhedens underskud i et indkomstår skal modregnes i personlig indkomst ved hævning af et eventuelt opsparet overskud. På konto for opsparet overskud skal hæves et beløb svarende til halvdelen af underskuddet. Den til det hævede beløb svarende virksomhedsskat fradrages i den skattepligtiges slutskat med tillæg af eventuel overført restskat m.v. En eventuel resterende virksomhedsskat overføres til ægtefællen eller fremføres til følgende indkomstår efter reglen i § 10, stk. 3.

Stk. 2. Underskud, der ikke kan rummes i opsparet overskud, skal fradrages i positiv kapitalindkomst. Er den skattepligtige gift og samlevende med ægtefællen ved udgangen af det pågældende indkomstår, skal underskud fradrages i ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst.

Stk. 3. Underskud, der ikke kan rummes i indkomst som nævnt i stk. 2, skal fradrages i personlig indkomst. Er den skattepligtige gift og samlevende med ægtefællen ved udgangen af det pågældende indkomstår, skal underskud, der ikke kan rummes i den skattepligtiges personlige indkomst, fradrages i ægtefællens personlige indkomst.

Stk. 4. Et resterende underskud fremføres til fradrag i virksomhedsoverskud før beregning af kapitalafkast i de nærmest efterfølgende 5 indkomstår. Underskud kan dog kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i et tidligere års almindelige indkomst. Reglerne i stk. 2-3 finder tilsvarende anvendelse i denne periode.

Stk. 5. Virksomhedsunderskud, der er konstateret i et indkomstår, hvor reglerne i denne lov har været anvendt, skal fremføres efter reglerne i stk. 2-4, uanset den skattepligtige ikke anvender lovens regler i hele eller en del af 5 års perioden.

§ 14. Driver den skattepligtige flere virksomheder, gælder den i § 5 nævnte rækkefølge for overførsel af værdier fra virksomheden til den skattepligtige for virksomhederne under eet, jfr. dog § 15, stk. 4.

Stk. 2. Summen af de enkelte virksomheders kapitalafkast efter § 7 kan ikke overstige det kapitalafkast, der kan beregnes for virksomhederne under eet.

Stk. 3. Reglerne i § 13, stk. 2-4, om overførsel af underskud til fradrag i anden indkomst og fremførsel af underskud til senere indkomstår anvendes kun i det omfang, et underskud ikke kan rummes i årets overskud eller i personlig indkomst ved hævning af et opsparet overskud fra de øvrige virksomheder.

Stk. 4. Er den skattepligtige gift og samlevende med ægtefællen ved udgangen af det pågældende indkomstår, finder stk. 1-3 tilsvarende anvendelse på den skattepligtiges og ægtefællens virksomheder.

§ 15. Ophører den skattepligtige med at anvende reglerne i denne lov på en virksomhed, skal indestående på virksomhedens konto for opsparet overskud medregnes efter § 10, stk. 3, i den personlige indkomst for det indkomstår, der følger efter indkomståret, hvor den skattepligtige senest har anvendt reglerne i denne lov. Ophører skattepligten her til landet efter kildeskattelovens § 1 eller efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, med hensyn til den begrænsede skattepligt af virksomhedsdriften, skal opsparet overskud medregnes i den personlige indkomst for det indkomstår, hvor skattepligten ophører. Skattepligt efter kildeskattelovens § 1 anses endvidere for ophørt, når den skattepligtige ifølge en dobbeltbeskatningsaftale mellem Danmark og en fremmed stat får skattemæssigt hjemsted i den fremmede stat.

Stk. 2. Overtager den skattepligtige en anden virksomhed, kan den del af indestående på konto for opsparet overskud, der svarer til forholdet mellem kontant købesum for den nye virksomhed og kontant salgssum for den afhændede virksomhed, overgå som indestående på konto for opsparet overskud i den nye virksomhed. Finansielle aktiver fragår i den kontante købesum, medmindre den skattepligtige driver næring med sådanne aktiver i den nye virksomhed. Det er en betingelse, at virksomheden overtages inden udløbet af indkomståret efter ophørsåret.

Stk. 3. Afstår den skattepligtige en ideel andel af sin virksomhed, skal en hertil svarende andel af indestående på konto for opsparet overskud medregnes i den personlige indkomst efter stk. 1. Ved overførsel af beløbet gælder den i § 5 nævnte rækkefølge for overførsel af værdier fra virksomheden til den skattepligtige ikke. Stk. 2 finder tilsvarende anvendelse.

Stk. 4. Har den skattepligtige flere virksomheder, og ophører eller afhændes en virksomhed, anvendes § 14, stk. 1, ikke på denne virksomhed.

§ 16. Ved omdannelse af en virksomhed til selskab efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse kan indestående på konto for opsparet overskud nedsætte den skattemæssige værdi af aktiver og passiver ved opgørelse efter § 4 i virksomhedsomdannelsesloven.

Stk. 2. Ved omdannelse til selskab af en virksomhed, der er udskilt fra en bestående virksomhed, kan en del af indestående på konto for opsparet overskud nedsætte den skattemæssige værdi af aktiver og passiver ved opgørelse efter § 4 i virksomhedsomdannelsesloven. Nedsættelse kan ske med en andel, der svarer til forholdet mellem den bogførte værdi af de udskilte aktiver og den bogførte værdi af virksomhedens aktiver på statusdagen for det seneste årsregnskab. Nedsættes aktiernes anskaffelsessum ikke, medregnes den nævnte del af indestående på konto for opsparet overskud i den skattepligtiges personlige indkomst efter § 15, stk. 1.

§ 17. Når den skattepligtige afgår ved døden, indtræder en efterlevende ægtefælle, der er omfattet af kildeskattelovens § 29, stk. 1 - 3, (uskiftet bo m.v.), i afdødes stilling vedrørende indestående på konto for opsparet overskud og indskudskonto i det omfang, virksomheden indgår i fællesejet.

§ 18. En person, der får udlagt virksomheden fra et dødsbo, der ikke er fritaget for beskatning efter kildeskattelovens § 16, kan overtage indestående på kontoen for opsparet overskud. Det er en forudsætning, at den pågældende ægtefælle, arving eller legatar opfylder kravene i denne lov. Overtagelsen kan ske, selv om virksomhedens værdi overstiger modtagerens andel i boet, jfr. dog stk. 2. En efterlevende ægtefælle, som overtager virksomheden, kan dog overtage indestående på indskudskontoen.

Stk. 2. En testamentsarving eller legatar, der ikke er arveberettiget som følge af sit slægtskabsforhold til afdøde, kan højst overtage et indestående på konto for opsparet virksomhedsoverskud, der svarer til arvens størrelse. Et overskydende indestående på kontoen behandles efter reglerne i § 19.

Stk. 3. Af det indestående, som udlægsmodtageren overtager, beregnes en passivpost på 12 1/2 pct. Passivposten har virkning for arveafgiftsberegningen og bodelingen, jfr. kildeskattelovens § 33 A, stk. 1.

§ 19. Hvis virksomheden ikke indgår i uskiftet bo m.v. som nævnt i § 17 og en udlægsmodtager ikke overtager opsparet overskud efter § 18, bliver virksomhedsskatten endelig. Indestående på dødsdagen på konto for opsparet overskud med fradrag af beløb, der er overtaget efter § 18, stk. 1, samt fradrag af 65.000 kr., beskattes med 25 pct. 2. punktum gælder dog kun i det omfang, virksomheden indgår i et dødsbo, der ikke er fritaget for beskatning, jfr. kildeskattelovens § 16. Skatten forfalder samtidig med boskatten for boets sidste indkomstår og behandles som en del af denne med hensyn til påligning, opkrævning, hæftelse, inddrivelse og afregning af kommunal andel.

Stk. 2. Når indehaverens ægtefælle afgår ved døden, finder stk. 1 tilsvarende anvendelse i det omfang, virksomheden er ægtefællernes fælleseje.

Stk. 3. Ved skifte af uskiftet bo, hvori virksomheden indgår, finder stk. 1 tilsvarende anvendelse på det overskud, der er opsparet i virksomheden på det tidspunkt, hvor skiftebegæringen imødekommes.

§ 20. Såfremt indestående på konto for opsparet overskud udgør over 65.000 kr. ved udgangen af året forud for dødsåret, skal der foretages afsluttende ansættelse af afdødes indkomst i dødsåret. Selvangivelse skal indsendes inden udløbet af fristerne i kildeskattelovens § 14, stk. 3.

§ 21. Virksomhedsskat pålignes og opkræves hos den skattepligtige efter reglerne i kildeskattelovens afsnit V om opkrævning af indkomst- og formueskat m.v.

Stk. 2. Af de foreløbige skattebeløb, som den skattepligtige har indbetalt i løbet af indkomståret, anses virksomhedsskatten for betalt forud for andre skatter og afgifter.

§ 22. Kildeskattelovens regler i afsnit VII om hæftelse og inddrivelse af skatter finder tilsvarende anvendelse for beløb, der skal indbetales i virksomhedsskat.

§ 23. Ministeren for skatter og afgifter kan fastsætte nærmere regler for denne lovs gennemførelse og administration.

§ 24. Loven har virkning fra og med indkomståret 1987.

§ 25. Loven gælder ikke for Færøerne og Grønland.

Givet på Christiansborg slot, den 19. marts 1986

Under Vor Kongelige Hånd og Segl

I Dronningens Navn

INGRID

Dronning af Danmark

Rigsforstander

/ ISI FOIGHEL

Cirkulære om indberetning af forlig vedrørende umyndiges midler samt vedrørende indberetning af værgebeskikkelser m.v.

Efter § 9 i justitsministeriet bekendtgørelse nr. 75 af 25. februar 1986 om værgens beføjelser og pligter kan værgen ikke gyldigt kvittere for modtagelsen af umyndiges midler, der skal bestyres i en godkendt forvaltningsafdeling efter § 3 i lov om anbringlse og bestyrelse af umyndiges midler m.v. Efter bekendtgørelsens § 18 skal udenretligt forlig godkendes af statsamterne.

Under henvisning hertil skal justitsministeriet efter forelæggelse for Foreningen af Statsamtmænd og Foreningen af Statsamtsjurister anmode statsamterne om at følge nedenstående retningslinier for indberetning om midler, der tilfalder umyndige

Forinden statsamtet godkender et udenretligt forlig, hvorved der tilkendes en umyndig erstatning m.v., som efter § 3 i lov om anbringelse og bestyrelse af umyndiges midler m.v. skal bestyres i en godkendt forvaltningsafdeling, skal statsamtet indhente oplysning fra værgen om, hvilken af de godkendte forvaltningsafdelinger værgen ønsker benyttet. Oplysningen anføres i statsamtets afgørelse.

Kan det ikke under amtets behandling af sagen konstateres, hvilken forvaltningsafdeling værgen ønsker benyttet, fastsætter statsamtet i afgørelsen, til hvilken af de godkendte forvaltningsafdelinger beløbet skal indbetales. Kopi af afgørelsen sendes til den forvaltningsafdeling, der skal bestyre midlerne, med oplysning om den umyndiges og værgens navn, adresse og cpr. nummer.

Ved værgebeskikkelse skal statsamtet i forbindelse med beskikkelsen indhente oplysning fra værgen om, hvorvidt den umyndige har midler, der bestyres i en godkendt forvaltningsafdeling. Er dette tilfældet, skal statsamtet sende en kopi af værgebeskikkelsen til forvaltningsafdelingen. Uanset om den umyndige har midler, der bestyres i en godkendt forvaltningsafdeling, skal der tillige indsendes en kopi af værgebeskikkelsen til det tilsynsførende statsamt, hvis dette er et andet amt end det, der har foretaget værgebeskikkelsen.

Ved godkendelse af aftaler om forældremyndighed i henhold til myndighedslovens § 13 og ved afgørelse om forældremyndighed efter myndighedslovens § 15, stk. 1, 2. og 3. pkt. og efter § 15, stk. 2 og 3, forholdes på samme måde som ved værgeskikkelser, jfr. ovenfor.

I tilfælde, hvor retten underretter statsamtet om en værgebeskikkelse for en umyndig, som ikke har midler, der skal bestyres i en godkendt forvaltningsafdeling, skal statsamtet indhente oplysning fra værgen om, hvorvidt værgen bestyrer midler eller den umyndige har indtægter, der medfører, at værgen skal indsende regnskab til statsamtet jfr. værgebekendtgørelsens § 25, stk. 4.

Statsamterne er som hidtil bemyndiget til indtil videre som 1. instans at træffe afgørelser efter § 2, stk. 3, i lov om borteblevne. Statsamtets afgørelser kan påklages til familieretsdirektoratet.

Cirkulæret træder i kraft den 1. marts 1986.

Justitsministeriets cirkulære nr. 159 af 24. september 1981 til statsamterne ophæves.

P.M.V.

E.B.

Chr. Trønning

Til statsamterne.

Ingen