Cirkulære om skattefrihed for udbytter hidrørende fra datterselskaber, der er hjemmehørende i udlandet

Cirkulære om skattefrihed for udbytter hidrørende fra datterselskaber, der er hjemmehørende i udlandet

Ved lov nr. 144 af 13. april 1983 gennemførtes ændrede regler om den skattemæssige behandling af udbytte fra selskaber, der er hjemmehørende i udlandet, når udbyttemodtageren er omfattet af skattepligten efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og 2.

Ifølge selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 2, skal de nævnte selskaber ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst ikke medregne udbytter fra andre sådanne selskaber, når det udbyttemodtagende selskab har ejet mindst 25 pct. af aktie- eller andelskapitalen i det udbyttegivende selskab i hele det indkomstår, hvori udbyttet er modtaget.

Efter selskabsskattelovens § 13, stk. 3, finder reglerne i § 13, stk. 1, nr. 2, også anvendelse på udbytter hidrørende fra selskaber hjemmehørende i udlandet, såfremt det udbyttemodtagende selskab godtgør, at udbyttet hidrører fra et eller flere selskaber, hvori den til grund for udbyttet liggende selskabsindkomst beskattes efter regler, der ikke i væsentlig grad afviger fra reglerne her i landet.

Selskabsskattelovens § 13, stk. 3, har virkning fra og med skatteåret 1984/85.

1. Hidtil har udenlandske udbytteindtægter givet det udbyttemodtagende selskab adgang til datterselskabslempelse efter reglerne i selskabsskattelovens § 17, stk. 3.

Adgangen til for selskaberne at opnå datterselskabslempelse er opretholdt for så vidt angår de tilfælde, hvor selskabsskattelovens § 13, stk. 3, ikke finder anvendelse, fordi den til grund for udbyttet liggende selskabsindkomst beskattes efter regler, der væsentligt afviger fra reglerne her i landet.

Efter selskabsskattelovens § 17, stk. 3, skal udbytte, der hidrører fra udenlandske datterselskaber, medregnes ved opgørelsen af det danske moderselskabs skattepligtige indkomst, men den del af moderselskabets skat, der svarer til forholdet mellem det modtagne udbytte og den skattepligtige indkomst, eftergives efter ansøgning, idet der dog ikke kan eftergives et større beløb end det, som det påhviler det udenlandske datterselskab at udrede i skat af udbyttet til moderselskabet.

Det er følgelig en betingelse for, at moderselskabet kan opnå datterselskabslempelse, at det udenlandske datterselskab selv har udredet skat af udbyttet.

Såfremt det datterselskab, der udlodder udbytte til det danske moderselskab, ikke har været beskattet, f.eks. fordi datterselskabet selv er et holdingselskab, der efter reglerne i det pågældende udland har været fritaget for at betale skat af udbytteindtægter, vil der ikke foreligge en udenlandsk skat, der kan berettige til lempelse efter selskabsskattelovens § 17, stk. 3, uanset at datter-datterselskabet er fuldt beskattet i udlandet.

I modsætning hertil er det for anvendelsen af selskabsskattelovens § 13, stk. 3, uden betydning, i hvilket led af kæden selskabsbeskatningen har fundet sted.

I det nævnte eksempel finder reglen i selskabsskattelovens § 13, stk. 3, med andre ord anvendelse, såfremt det danske moderselskab godtgør, at udbyttet oprindeligt hidrører fra datter-datterselskabet, og at dette selskab beskattes efter regler, der ikke i væsentlig grad afviger fra reglerne her i landet.

Hidrører kun en del af det danske moderselskabs udbytteindtægt fra selskabsindkomst, der beskattes i overensstemmelse med de anførte krav, finder § 13, stk. 3, alene anvendelse på denne del.

Ministeren for skatter og afgifter har i bekendtgørelse nr. 580 af 4. december 1984 fastsat nærmere regler om betingelserne for, at et givet udenlandsk selskabsskattesystem kan anses for at opfylde lovens krav.

Endvidere indeholder bekendtgørelsen visse specifikations- og dokumentationskrav med henblik på at hindre en utilsigtet hel eller delvis skattefritagelse for udbytter i tilfælde, hvor det pågældende udland enten ikke beskatter selskabsindkomst, eller hvor beskatningen er ringe.

2. I bekendtgørelsens § 1 præciseres, at det i første række påhviler det udbyttemodtagende selskab at godtgøre over for ligningsmyndighederne, at datter- eller datter-datterselskabet i det pågældende udland beskattes efter regler, der i tilstrækkelig grad ligner de danske.

Dette hænger sammen med, at reglen i selskabsskattelovens § 13, stk. 3 - i modsætning til lempelsesreglen i § 17, stk. 3 - er en regel om betinget skattefritagelse, der i sin virkning ikke adskiller sig fra de øvrige regler om opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst.

De modtagne udbytter vil typisk være indtægtsført i moderselskabets regnskab, men såfremt de betingelser, der fremgår af selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 2, og § 13, stk. 3, er opfyldt, fradrages eller tilbageføres det tilsvarende beløb ved opgørelsen af moderselskabets skattepligtige indkomst.

3. Af bekendtgørelsens § 2, stk. 1, fremgår, at der ved afgørelsen af, om den til grund for udbyttet liggende selskabsindkomst beskattes efter regler, der i tilstrækkelig grad ligner de danske, skal foretages en samlet vurdering af det pågældende udenlandske selskabsskattesystem.

I den samlede vurdering bør indgå forskellige former for konkrete skattelettelser, som ikke ville kunne indrømmes efter danske regler.

Der kan f.eks. være tale om konkret bevillingsmæssig lempelse eller særligt lempelige regler for bestemte virksomhedstyper eller visse brancher.

Der kan endvidere være tale om, at der indrømmes hel eller delvis skattefrihed ved virksomhed inden for bestemte udviklingsområder i det pågældende udland, medens virksomhed uden for disse udviklingsområder beskattes fuldt ud.

Hvis en samlet vurdering viser, at den totale skattebyrde, der i sådanne tilfælde påhviler datterselskabet, er væsentligt mindre, end den ville have været, såfremt skatten var blevet pålignet efter danske regler, kan selskabsskattelovens § 13, stk. 3, ikke finde anvendelse.

Endelig kan der være tale om, at der f.eks. indrømmes generel skattefrihed i kortere eller længere tid for udenlandsk ejede virksomheder, der etablerer sig i det pågældende land. Dette gælder navnlig udviklingslande, som har en særlig interesse i udenlandske kapitalinvesteringer. I sådanne tilfælde kan selskabsskattelovens § 13, stk. 3, ikke finde anvendelse i den periode, hvori datterselskabet er fritaget for at betale selskabsskat.

4. I bekendtgørelsens § 2, stk. 2, er opregnet tre kriterier, som hver for sig er afgørende for, om selskabsskattelovens § 13, stk. 3, kan finde anvendelse.

5. Ifølge bekendtgørelsens § 2, stk. 2, nr. 1, er det en betingelse for, at selskabsskattelovens § 13, stk. 3, kan finde anvendelse, at det pågældende udenlandske skattesystem er et egentligt indkomstskattesystem, og at skatten pålignes som en procentdel af en opgjort skattepligtig indkomst.

Såfremt beskatningen sker i form af afgifter eller lignende, der opkræves uafhængigt af indkomstens størrelse, vil dette i sig selv medføre, at udbytter fra datterselskaber hjemmehørende i det pågældende land falder uden for anvendelsesområdet for selskabsskattelovens § 13, stk. 3.

Et selskabsskattesystem i lighed med det, der her i landet gælder for indkøbsforeninger og produktions- og salgsforeninger, hvor den skattepligtige indkomst beregnes som en procentdel af foreningens formue, vil heller ikke kunne anerkendes i relation til selskabsskattelovens § 13, stk. 3.

Dette gælder, uanset om den udenlandske skat eller afgift i det konkrete tilfælde er lige så stor, som den danske indkomstskat ville have været, såfremt datterselskabet havde været fuldt skattepligtigt her til landet.

6. Ifølge bekendtgørelsens § 2, stk. 2, nr. 2, er det en betingelse for, at selskabsskattelovens § 13, stk. 3, kan finde anvendelse, at det pågældende udenlandske selskabsskattesystem ikke tillader udloddede udbytter fratrukket ved opgørelsen af datterselskabets skattepligtige indkomst.

Bestemmelsen i selskabsskattelovens § 13, stk. 3, tilsigter at eliminere den økonomiske dobbeltbeskatning, der ville blive resultatet, såfremt den del af datterselskabets indkomst, der udloddes som udbytte, blev beskattet fuldt ud i både datterselskabet og moderselskabet.

Bekendtgørelsens § 2, stk. 2, nr. 2, præciserer, at selskabsskattelovens § 13, stk. 3, ikke kan finde anvendelse i de tilfælde, hvor en sådan dobbeltbeskatning på forhånd vil være udelukket derved, at det datterselskab, hvori den indkomstskabende aktivitet foregår, har fuldt fradrag for udloddede udbytter.

Bestemmelsen rammer ikke de tilfælde, hvor datterselskabet i forbindelse med skatteberegningen indrømmes delvis fradrag for udloddede udbytter. I sådanne tilfælde vil en eventuel anerkendelse af det pågældende udenlandske selskabsskattesystem i relation til selskabsskattelovens § 13, stk. 3, afhænge af, om beskatningen på grundlag af det delvise udbyttefradrag bringes ned på et niveau, der er væsentligt lavere end det danske.

7. Ifølge bekendtgørelsens § 2, stk. 2, nr. 3, er det en betingelse for, at selskabsskattelovens § 13, stk. 3, kan finde anvendelse, at den selskabsskat, der efter reglerne i det pågældende udland kan pålignes datterselskabet, ikke er væsentlig mindre, end den tilsvarende danske selskabsskat ville have været, såfremt datterselskabet havde været fuldt skattepligtigt her til landet.

Det følger heraf blandt andet, at den aktuelle skattebetaling til udlandet ikke i sig selv er afgørende for, om selskabsskattelovens § 13, stk. 3, kan finde anvendelse.

At datterselskabet i det enkelte indkomstår ikke er blevet pålignet selskabsskat, kan skyldes, at datterselskabet har kunnet udnytte regler i lighed med med de danske om f.eks. underskudsfremførsel, afskrivning, henlæggelse til investeringsfonds og lignende.

Manglende skattebetaling til udlandet medfører med andre ord ikke i sig selv, at udbyttet skal medregnes til moderselskabets skattepligtige indkomst, men kan i givet fald give ligningsmyndigheden anledning til at indhente nærmere oplysning om baggrunden herfor.

Ved vurderingen af, om den selskabsskat, der efter reglerne i det pågældende udland kan pålignes datterselskabet, er væsentligt mindre end den tilsvarende danske skat, lægges der som udgangspunkt vægt på skatteprocentens størrelse.

Det er dog ikke muligt generelt at fastlægge, hvornår selskabsskatteprocenten er så meget mindre end den danske procentsats, at selskabsskattelovens § 13, nr. 3, ikke kan finde anvendelse, men en beskatning af datterselskabet med en sats på mellem 30 og 35 pct. vil normalt kunne anses som tilstrækkelig.

Der vil dog ikke udelukkende kunne lægges vægt på skattesatsens nominelle størrelse. F.eks. kan reglerne her i landet som udlandslempelse, jfr. selskabsskattelovens § 17, stk. 2, medføre en faktisk beskatning på helt ned til 20 pct. af beregningsgrundlaget. En tilsvarende lempelig beskatning af udenlandske indtægter vil således ikke være til hinder for, at selskabsskattelovens § 13, stk. 3, kan finde anvendelse.

8. I bekendtgørelsens §§ 3-6 er de generelle krav, som må stilles til karakteren af det udenlandske selskabsskattesystem som sådan, suppleret med særlige krav om specifikation og eventuel dokumentation til brug ved den ligningsmæssige behandling af moderselskabets selvangivelse.

9. Efterhånden som de nødvendige oplysninger om andre landes selskabsskattesystemer kommer til at foreligge, vil skattedepartementet udarbejde en fortegnelse over de lande, hvorfra datterselskabsudbytter som udgangspunkt må anses for omfattet af bestemmelsen i selskabsskattelovens § 13, stk. 3.

Fortegnelsen offentliggøres i Meddelelser fra Skattedepartementet.

10. Punkt 4 i skattedepartementets cirkulære af 8. september 1983 om ændring af lov om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v. og forskellige andre skattelove ophæves.

Skattedepartementet, den 17. december 1984

Jens Rosman

/ Jesper Pålsson

Ingen