Forslag til Lov om ændring af virksomhedsskatteloven og personskatteloven

Bilag

§ 1

I lov om indkomstbeskatning af selvstændigt erhvervsdrivende (virksomhedsskatteloven), jf. lovbekendtgørelse nr. 764 af 4. oktober 1999, som ændret ved § 18 i lov nr. 958 af 20. december 1999, foretages følgende ændring

1. Efter § 22 b indsættes

»Afsnit II A

Særlig kapitalafkastberegning for aktier og anparter

§ 1

I lov om indkomstbeskatning af selvstændigt erhvervsdrivende (virksomhedsskatteloven), jf. lovbekendtgørelse nr.764 af 4. oktober 1999, som ændret ved § 18 i lov nr. 958 af 20. december 1999, foretages følgende ændring

1. Efter § 22 b indsættes

»Afsnit II A

Særlig kapitalafkastberegning for aktier og anparter

§ 2

I lov om indkomstskat for personer m.v. (personskatteloven), jf. lovbekendtgørelse nr. 719 af 14. september 1999, som senest ændret ved § 49 i lov nr. 462 af 31. maj 2000, foretages følgende ændring

1. I § 4, stk. 1, nr. 3a, indsættes efter »§ 23 a,«: »samt beregnet kapitalafkast efter virksomhedsskattelovens § 22 c,«.

§ 2

I lov om indkomstskat for personer m.v. (personskatteloven), jf. lovbekendtgørelse nr. 719 af 14. september 1999, som senest ændret ved § 49 i lov nr. 462 af 31. maj 2000, foretages følgende ændring

§ 3

Loven træder i kraft den 1. januar 2001 og har virkning for aktie- og anpartserhvervelser, der finder sted den 1. januar 2001 eller senere.

Bemærkninger til lovforslaget

Almindelige bemærkninger

Regeringen fremlægger en række lovforslag, der skal sikre og udbygge et konkurrencedygtigt skattesystem, som er en væsentlig parameter, når virksomhederne træffer beslutning om placering af nuværende og fremtidig produktion. Et element heri er regeringens lovinitiativer til løsning af specifikke skattemæssige problemer for generationsskifte i erhvervsvirksomheder, som nærværende lovforslag er en del af. Der henvises for en nærmere beskrivelse til det samtidigt hermed fremsatte lovforslag om nedsættelse af skattesatsen for selskaber samt virksomhedsskatteprocenten.

Lovforslaget imødekommer et af forslagene i Generationsskifteudvalgets betænkning fra august 1999 (betænkning nr. 1374). Generationsskifteudvalget blev nedsat på grundlag af en aftale indgået mellem Regeringen og CD i januar 1998. Forslaget går ud på at ophæve den forskel, der i dag er på den skattemæssige behandling af renteudgifter, alt efter om lånet er optaget for at erhverve en personligt ejet virksomhed eller et selskab.

Ved nærværende lovforslag indføres en særlig ordning svarende til den gældende kapitalafkastordning i virksomhedsskatteloven for skattepligtige personers køb af aktier eller anparter, når købet sker som led i en virksomhedsovertagelse. Formålet er at sidestille køb af et selskab, der driver erhvervsmæssig virksomhed, med køb af en personligt ejet virksomhed.

Ved køb af en personligt ejet virksomhed kan virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen anvendes, hvilket betyder, at erhververen opnår fuld skatteværdi af fradraget for de renteudgifter, der er forbundet med købet. Er der derimod tale om, at en person køber en virksomhed, der drives i selskabsform - f.eks. i forbindelse med generationsskifte - kan aktierne eller anparterne ikke inddrages under virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen. Det betyder, at fradraget for renteudgifter knyttet til et lånefinansieret aktie- eller anpartskøb har en lavere skatteværdi.

Den foreslåede ordning giver den skattepligtige mulighed for på skematisk vis at opnå fuld skatteværdi af fradraget for renteudgifterne. Det sker ved, at der beregnes et kapitalafkast af de erhvervede aktier eller anparter, som fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten.

For at begrænse ordningen til egentlige virksomhedsoverdragelser, er der fastsat en række krav, som skal være opfyldt for, at den skattepligtige kan anvende ordningen.

Da formålet er at sidestille køb af et selskab, der driver erhvervsmæssig virksomhed, med køb af en personligt ejet virksomhed, foreslås det gjort til et krav, at køberens aktie- eller anpartsbesiddelse i det pågældende selskab stort set svarer til en hovedaktionærs, dvs. at køberen efter erhvervelsen ejer mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen i selskabet eller råder over mere end 50 pct. af stemmeværdien. Et andet krav er, at der minimum skal erhverves aktier eller anparter for 500.000 kr. Ordningen kan endvidere højst løbe i 10 år fra købet af aktierne eller anparterne. Hermed begrænses ordningen til egentlige virksomhedsoverdragelser. Der er således ikke tale om en generel ordning for optagelse af lån til køb af aktier eller anparter med fuld skatteværdi af renteudgifterne.

Baggrunden for, at fradraget i personlig indkomst for renteudgifter vedrørende køb af aktier eller anparter som led i en virksomhedsovertagelse foreslås givet inden for rammerne af en særlig kapitalafkastordning og ikke som et direkte fradrag for renteudgifter vedrørende lån til den pågældende type aktie- eller anpartserhvervelser, er, at den næsten umulige afgrænsning af hvilket lån eller hvor meget af et lån, der er anvendt til aktie- eller anpartserhvervelse, hermed undgås. Endvidere bliver fradragsretten mindre tilfældig, fordi den ikke er afhængig af, i hvilken rækkefølge forskellige dispositioner foretages. Det bliver således ikke afgørende, om der først optages et lån og købes aktier for låneprovenuet, hvorefter en ejendom erhverves for kontante midler, eller om ejendommen erhverves for låneprovenuet, hvorefter aktierne købes for det kontante beløb.

Den skematiske måde at give fradrag i personlig indkomst på anvendes i den gældende kapitalafkastordning i virksomhedsskatteloven. De to ordninger og de krav, der stilles for at anvende dem, er dog i et vist omfang forskellige, da den gældende kapitalafkastordning netop ikke omfatter aktier eller anparter, men derimod drift af selvstændig erhvervsvirksomhed i personligt regi.

Den foreslåede ordning indebærer, at det ikke er nødvendigt at se på, om den skattepligtige har renteudgifter. I den situation, hvor den skattepligtige ikke har renteudgifter, vil personlig indkomst og positiv nettokapitalindkomst være beskattet på samme niveau. Det har således ikke betydning, om det beregnede kapitalafkast fragår i den personlige indkomst og derefter lægges til kapitalindkomsten, eller ej. På den baggrund er der ikke fundet grund til at indsætte en maksimeringsregel, der begrænser det beløb, der fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten, til den faktiske renteudgift.

Provenumæssige konsekvenser

Der henvises til det samtidigt fremsatte forslag om nedsættelse af skattesatsen for selskaber samt virksomhedsskatteprocenten.

Erhvervsøkonomiske konsekvenser

Der henvises til det samtidigt fremsatte forslag om nedsættelse af skattesatsen for selskaber samt virksomhedsskatteprocenten.

Administrative konsekvenser for stat, amter og kommuner

Lovforslaget skønnes at medføre engangsudgifter på 0,6 mill. kr. til edb-tilretning. Derudover skønnes forslaget ikke at have nævneværdige administrative konsekvenser for Told og Skat.

Administrative konsekvenser for erhvervslivet og borgerne

Den foreslåede ordning har til formål at give den skattepligtige en skattemæssig bedre stilling end efter almindelige regler. Det er frivilligt at anvende ordningen.

Der er ikke nærmere holdepunkter for antagelser om, hvor mange personer, der vil anvende ordningen. Der er fastsat en række betingelser for at anvende ordningen. Ønsker en skattepligtig at anvende ordningen, skal vedkommende undersøge, om betingelserne er opfyldt. Er betingelserne opfyldt, skal den skattepligtige ved indgivelsen af selvangivelsen for indkomståret tilkendegive, om ordningen skal anvendes for det pågældende indkomstår. Den skattepligtige skal således hvert år tage stilling til, om betingelserne for at anvende ordningen er opfyldt.

Det er efter forslaget ikke et krav for at anvende ordningen, at der føres regnskab. Eventuelle regnskabskrav til disse skatteydere må derfor hvile på enten bogføringsloven eller reglerne i skattekontrolloven. I øvrigt er det foreslået, at skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om den form, hvori oplysningerne til brug for selvangivelsen skal afgives. De administrative pligter, som den skattepligtige bliver pålagt, vil dermed afhænge af den nærmere udformning af disse regler. Det er således ikke muligt at kvantificere omfanget af virksomhedernes tidsforbrug.

Der vil for borgerne således være en vis meradministration forbundet med anvendelse af ordningen. Der vil blive tale om meradministration for hvert indkomstår, hvor ordningen ønskes anvendt.

Miljømæssige konsekvenser

Forslaget har ikke miljømæssige konsekvenser.

Forholdet til EU-retten

Lovforslaget skønnes ikke at indeholde EU-retlige aspekter.

Høring

Lovforslaget har været på teknisk høring hos Advokatrådet, Erhvervenes Skattesekretariat, Landbrugsraadet, De danske Landboforeninger, Dansk Familielandbrug, Landbrugets Rådgivningscenter, Foreningen af Statsautoriserede Revisorer, Foreningen Registrerede Revisorer, Finansrådet, Forsikring og Pension, Dansk Handel & Service, Det Danske Handelskammer, Håndværksrådet, Dansk Industri, Skatterevisorforeningen, Skattechefforeningen, Arbejderbevægelsens Erhvervsråd, Danmarks Eksportråd, Finansministeriet, Erhvervsministeriet, Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, Økonomiministeriet, Ministeriet for Fødevarer, Landbrug og Fiskeri, Justitsministeriet, Told- og Skattestyrelsen, Kommunernes Landsforening, Københavns Kommune og Frederiksberg Kommune.

I nedenstående skema er i kort form gengivet høringssvar samt Skatteministeriets kommentarer hertil.

Organisation/

myndighed

Bemærkninger

Kommentarer

Advokatrådet

Betingelsen om mindst 25 pct. ejerskab/50 pct. af stemmerne bør udgå, da virksomhedsskatteloven ikke stiller krav om 25 pct. ejerskab og foreslår i stedet et krav om arbejdsindsats.

Det fastsatte ejer-/stemmekrav har til formål at forbeholde ordningen til egentlige virksomhedsoverdragelser og således, at almindelige aktieinvesteringer holdes udenfor. Krav om arbejdsindsats i stedet for ejerskab kan blive for snævert, idet privatpersoner, der er villige til at optage lån for at bidrage med egenkapital, men som ikke har den nødvendige tilknytning til selskabet, ikke vil kunne anvende ordningen.

Hvis betingelsen opretholdes, bør der i stedet henvises til ABL § 11, stk. 2 - 4.

Henvisning til ABL § 11, stk. 2 - 4, er ikke umiddelbart anvendelig.

Reglen i VSL § 22, stk. 2, nr. 4, om, at ordningen ikke kan anvendes, hvis mere end 25 pct. af indtægten stammer fra nærmere angiven virksomhed, virker tilfældig. Handelsværdien af selskabets aktiver er et bedre kriterium.

Betingelsen skal sikre, at der for hvert år er tale om reel erhvervsvirksomhed og ikke passiv virksomhed. Det er ikke tilstrækkeligt kun at anvende handelsværdien af selskabets aktiver.

Værdipapirer o. lign. bør præciseres.

Værdipapirer o.lign. omfatter alle former for passive pengeanbringelser. I bemærkningerne er der nævnt eksempler på hvad der forstås ved værdipapirer.

Ikke logisk, at reglerne ikke kan anvendes ved aktieombytning, og der kan være renteudgifter, selvom aktierne er erhvervet ved en skattefri aktieombytning.

Ordningen kan anvendes på de først erhvervede aktier. Ordningen kan ikke finde anvendelse på aktier eller anparter, der erhverves som led i en skattefri aktieombytning, da aktierne eller anparterne er erhvervet på en sådan måde, at der ikke er renteudgifter forbundet med erhvervelsen.

Kravet om, at der skal være betalt for aktierne og at de ikke må være modtaget ved f. eks. gave kan give anledning til omgåelse. Ligesom det ikke er afgørende, om erhvervelsen sker for lånte midler, bør det heller ikke være afgørende, om der betales vederlag.

Det fastholdes som betingelse, at der er betalt vederlag for aktierne, hvilket ikke er tilfældet, hvis vederlaget modsvares af en gave af samme størrelse.

Dansk Industri

Støtter forslaget

De danske Landbo- foreninger, Land-

brugsraadet og Dansk Familielandbrug

Der bør ikke gælde en 10 års-regel, idet der bør være fuld fradragsret for renteudgifter vedrørende de optagne lån, indtil de er tilbagebetalt.

Forslaget går ud på at indføre en ordning for på skematisk vis at give fuld fradragsværdi for renteudgifter ved køb af aktier i et selskab. Uden en 10 års-grænse ville der være tale om en generel ordning og ikke egentlige virksomhedsoverdragelser. Der er således ikke tale om en generel ordning til optagelse af lån til køb af aktier eller anparter med fuld skatteværdi af renteudgifterne.

Ordningen bør også gælde for etableringer sket før 1. januar 2001.

Det fastholdes, at ordningen kun skal gælde for nyerhvervelser i 2001 eller senere.

Landbrugets Rådgivningscenter

Forslaget bør også omfatte successive køb af aktier.

Lovforslaget hindrer ikke, at ordningen kan anvendes på successive erhvervelser.

Reglerne bør også kunne anvendes ved køb af aktier i et selskab, som ejer aktierne i et selskab (datterselskab), som opfylder betingelserne i nr. 4.

Lovteksten ændres, så det fremgår, at afkastet og værdien af aktier i et datterselskab ikke medregnes i væsentlighedsbedømmelsen. I stedet medregnes indtægter og aktiver i datterselskabet svarende til ejerandelen.

Reglerne bør også kunne anvendes vedrørende aktier fremkommet i en skattefri aktieombytning, hvis aktierne i det selskab, der blev datterselskab, opfyldte betingelserne.

Ordningen kan ikke finde anvendelse på aktier eller anparter, der erhverves som led i en skattefri aktieombytning, da aktierne eller anparterne er erhvervet på en sådan måde, at der ikke er renteudgifter forbundet med erhvervelsen.

Utilstrækkeligt, at forslaget kun omfatter hovedaktionæraktier og foreslår, at der i stedet skal gælde et krav om ikke uvæsentlig arbejdsindsats.

Krav om arbejdsindsats i stedet for ejerskab kan blive for snævert, idet privatpersoner, der er villige til at optage lån for at bidrage med egenkapital, men som ikke har den nødvendige tilknytning til selskabet, ikke kan anvende ordningen.

Det bør være tilstrækkeligt, at den aktive virksomhed udgør mindst 25 pct. af de samlede aktiviteter, eller at der i det mindste er en ligeværdig sammenligning mellem aktiv og passiv virksomhed således, at der anvendes en 50 pct.s grænse. Det bør endvidere være tilstrækkeligt, at den aktive virksomhed enten opfylder en 50 pct. s regel vedrørende indtjeningen eller formuen.

Forslaget om en 75 pct.s eller en 50 pct.s grænse i stedet for som foreslået en 25 pct.s grænse kan ikke anses for at opfylde kravet i ordningen til, at der skal være tale om reel erhvervsvirksomhed.

Det er uklart, på hvilket tidspunkt betingelsen skal være opfyldt.

Det følger af forslaget, at hvis mindst 25 pct. af selskabets indtægter i et indkomstår stammer fra passiv virksomhed, eller hvis handelsværdien af nærmere angivne aktiver udgør mindst 25 pct. af handelsværdien af selskabets aktiver, kan ordningen ikke anvendes. I lovforslaget fastsættes, at handelsværdien for aktiverne opgøres ultimo indkomståret.

Formue og indkomst bør kunne modregnes i gæld.

Det er ikke acceptabelt, at finansieringen af aktiverne skal have betydning.

Foreningen Regi-

strerede Revisorer

Foreslår, at etableringskontomidler kan anvendes til køb af aktier.

Forslaget går ud over regeringens initiativer vedrørende generationsskifte. Sammenblanding mellem en persons og et selskab skattemæssige forhold er problematisk såvel teknisk som principielt.

Foreslår, at en del af overskuddet i virksomhedsordningen, f. eks. 25 pct. kan placeres i aktier.

Forslaget går ud over regeringens initiativer vedrørende generationsskifte.

Foreningen af Statsautoriserede Revisorer

Ulogisk, at der i VSL § 22 c, stk. 2, nr. 3, skal overdrages mindst 25 pct. af aktierne eller 50 pct. af stemmeværdien, når der er åbnet mulighed for overdragelse med succession af blot 15 pct. af stemmeværdien i ABL § 11.

Formålet med kravet om 25 pct.s ejerskab eller 50 pct. af stemmeværdien er at sikre, at almindelige aktieinvesteringer ikke omfattes.

Ulogisk, at grænsen for passiv virksomhed efter VSL § 22 c, stk. 2, nr. 4, skal være 25 pct., når der i CFC-reglerne anvendes en grænse på 33,3 pct. ved afgørelsen af, om der er tale om finansiel virksomhed.

I ordningen skal der ske en afgrænsning af, hvornår der er tale om en passiv virksomhed i væsentligt omfang, og der er valgt en objektiv 25 pct.s grænse herfor. Det er ikke nødvendigt, at denne grænse absolut er den samme som for afgrænsningen af finansiel virksomhed i CFC-reglerne.

Det bør i VSL § 22 c, stk. 2, nr. 6, understreges, at der er tale om en skattefri aktieombytning, idet enhver aktieombytning vil være omfattet af ABL.

Lovtekst og bemærkninger er ændret.

Frederiksberg Kommune

Uklart om anskaffelsessummen ved succession efter ABL § 11 skal kontantomregnes.

Kapitalafkastgrundlaget skal ved succession efter ABL § 11 opgør-

es som det kontantomregnede vederlag, den skattepligtige betaler for aktierne eller anparterne.

Sammenfatning af økonomiske og administrative konsekvenser.

Positive konsekvenser

Negative konsekvenser

Økonomiske konsekvenser for stat, amter og kommuner

Der henvises til det samtidigt fremsatte forslag om nedsættelse af skattesatsen for selskaber samt virksomhedsskatteprocenten.

Administrative konsekvenser for stat, amter og kommuner

0,6 mill. kr. i engangsudgifter.

Økonomiske konsekvenser for erhvervslivet

Der henvises til det samtidigt fremsatte forslag om nedsættelse af skattesatsen for selskaber samt virksomhedsskatteprocenten.

Administrative konsekvenser for erhvervslivet

Miljømæssige konsekvenser

Ingen

Ingen

Administrative konsekvenser for borgerne

En vis meradministration

Forholdet til EU-retten

Lovforslaget skønnes ikke at indeholde EU-retlige aspekter.

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til § 1

Til nr. 1

Det foreslås at indsætte et nyt afsnit II A i virksomhedsskatteloven om en særlig kapitalafkastberegning for skattepligtige personers køb af aktier eller anparter, når købet sker som led i en virksomhedsovertagelse. Det sker for at rette op på, at den skattemæssige værdi af fradraget for renteudgifter knyttet til et lånefinansieret aktie- eller anpartskøb er lavere end fradragsværdien af renteudgifter ved lån til køb af en personligt ejet virksomhed.

Optager en person lån for at erhverve aktier eller anparter - f.eks. i forbindelse med et generationsskifte - kan renteudgifterne alene fradrages i kapitalindkomsten. For at opnå fuld skatteværdi af fradraget for renteudgifterne skal erhververen af aktierne eller anparterne have en positiv kapitalindkomst, som renteudgiften kan fradrages i. I modsat fald vil skatteværdien af fradraget for renteudgifterne være 32,8 pct. i en gennemsnitskommune i 2001, idet negativ nettokapitalindkomst kun kan fradrages i de kommunale skatter, og ikke indgår i beregningsgrundlaget for bundskat, mellemskat og topskat.

Den person, der driver en personligt ejet virksomhed, og som enten anvender virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen, kan på skematisk vis opnå fradrag i den personlige indkomst for de renteudgifter, der kan anses for medgået til finansiering af de erhvervsmæssige aktiver.

Anvendes virksomhedsordningen, kan personen lade gæld, der er medgået til at erhverve virksomheden, indgå i ordningen. Hermed opnår personen fuld fradragsværdi af renteudgifterne, idet virksomhedens nettorenteudgifter fradrages ved opgørelsen af virksomhedens indkomst, før overskuddet beskattes som personlig indkomst. Anvendes kapitalafkastordningen, fragår det kapitalafkast, der beregnes efter kapitalafkastordningen, i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten. På den måde opnås der i begge tilfælde størrelsesmæssig sammenhæng mellem beskatningen af virksomheden/ejeren og fradragsværdien af renterne.

Den ordning, som nu foreslås gennemført for køb af aktier eller anparter, giver den skattepligtige mulighed for på skematisk vis at opnå fuld skatteværdi af fradraget for renteudgifter forbundet med aktie- eller anpartserhvervelsen. Det sker ved, at der beregnes et kapitalafkast af de erhvervede aktier eller anparter, som derefter fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten. Hermed sidestilles den person, der erhverver en virksomhed, som drives i selskabsform, med den person, der køber en personligt ejet virksomhed.

Endvidere opnås en bedre sammenhæng mellem den samlede beskatning af de midler, ejeren hæver i selskabet for at kunne betale renteudgiften, og den skattemæssige værdi af fradraget for renteudgiften.

Eksempel: Lånefinansieret køb af aktier

A ønsker pr. 1. januar 2001 at erhverve halvdelen af en virksomhed, der er drevet i selskabsform. A erhverver 50 pct. af aktiekapitalen mod betaling af 2.000.000 kr. I den forbindelse optager A et lån i et pengeinstitut på 1.000.000 kr. til en rente på 8 pct. p.a. I nedenstående oversigt er vist forslagets konsekvenser i forhold til gældende regler.

Kr.

Købesum vedr. 50 pct. af aktiekapitalen

2.000.000

Heraf lånefinansieret ved banklån til 8 pct. p.a..

1.000.000

Renteudgifter

80.000

Gældende regler

Renteudgifter

-80.000

Ændring i kapitalindkomst

-80.000

Skattebesparelse ved ændret kapitalindkomst (32,8 pct. i en gennemsnitskommune)

26.240

Nettoudgift for A efter gældende regler

53.760

Hævet udbytte hertil (ved marginalt 40 pct. aktieindkomstskat)

89.600

Nødvendig selskabsindkomst til dækning af udgiften (før selskabsskat)

131.765

Forslag

Renteudgifter

-80.000

Kapitalafkast (værdien af aktier x kapitalafkastsats på 5 pct.)

100.000

Ændring i kapitalindkomst

20.000

Ændring i personlig indkomst

-100.000

Skat af ændret kapitalindkomst (59,7 pct. i en gennemsnitskommune)1)

11.940

Skattebesparelse ved ændret personlig indkomst (59,7 pct. i en gennemsnitskommune)

-59.700

Nettoudgift for A efter forslaget

32.240

Hævet udbytte hertil (ved marginalt 40 pct. aktieindkomstskat)

53.735

Nødvendig selskabsindkomst til dækning af udgiften (før selskabsskat)

79.020

1) Det forudsættes, at kapitalindkomsten beskattes som positiv nettokapitalindkomst med en skattesats på 59,7 pct.

Det beregnede kapitalafkast flytter på skematisk vis et fradrag i kapitalindkomsten til et fradrag i den personlige indkomst. Kapitalafkastet beregnes af værdien af alle aktierne eller anparterne, uanset finansieringen heraf. I eksemplet medfører dette et kapitalafkast, der overstiger de faktiske renteudgifter. Fradraget for det beregnede kapitalafkast medfører en negativ personlig indkomst, som har en skatteværdi på 59,7 pct. svarende til den højeste skattesats for personlig indkomst eksklusiv AM- og SP-bidrag, idet det ikke reducerer A s arbejdsmarkedsbidragsgrundlag. Det forudsættes endvidere, at kapitalindkomsten beskattes som positiv nettokapitalindkomst med en skattesats ligeledes på 59,7 pct.

På denne baggrund viser eksemplet, at nettoudgiften til renterne på lånet efter forslaget reduceres med 21.520 kr. fra 53.760 kr. til 32.240 kr., og at omkostningen før skat for selskabet for at dække denne udgift for ejeren reduceres med 52.745 kr. til 79.020 kr. Der bliver således efter lovforslagets regler en bedre sammenhæng mellem den samlede beskatning af A og selskabet og den skattemæssige værdi af A s fradrag for renteudgiften, idet omkostningen for selskabet før skat stort set kommer til at svare til renteudgiften.

Hvordan slutresultatet bliver for den enkelte skatteyder vil afhænge af forholdet mellem det beregnede kapitalafkast og renteudgiften, samt af, i hvilket omfang den skattepligtige har anden positiv eller negativ kapitalindkomst. Overstiger kapitalafkastet som i eksemplet ovenfor de faktiske renteudgifter i forbindelse med aktiekøbet, vil en skatteyder, der har andre renteudgifter, kunne opnå en endnu større lempelse end i eksemplet. Modsat vil en skattepligtig, hvis renteudgifter overstiger kapitalafkastet, få en mindre lempelse. Ligesom den gældende kapitalafkastordning i virksomhedsskatteloven er der tale om en skematisk ordning, som vil indebære sådanne forskelle. Den foreslåede ordning vil dog i alle situationer være gunstigere for den skattepligtige end de gældende regler.

Betingelser for at anvende ordningen

Formålet med lovforslaget er at sidestille køb af et selskab, der driver erhvervsmæssig virksomhed, med køb af en personligt ejet virksomhed. For at begrænse ordningen til egentlige virksomhedsoverdragelser er der fastsat en række krav, som skal være opfyldt for, at den skattepligtige kan anvende ordningen.

Det er i det foreslåede § 22 c, stk. 2, nr. 2, et krav, at det vederlag, som den skattepligtige har betalt for aktierne eller anparterne, overstiger et grundbeløb på 343.150 kr. i 1987-niveau. Grundbeløbet reguleres efter personskattelovens § 20. Dette svarer til en beløbsgrænse på 500.000 kr. i 2001.

Den skattepligtige skal i det foreslåede § 22 c, stk. 2, nr. 3, efter købet af aktierne eller anparterne og i den periode, hvor ordningen anvendes, eje mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen i selskabet eller råde over mere end 50 pct. af stemmeværdien. Ved opgørelsen af aktie- eller anpartskapitalen i et selskab ses der bort fra selskabets beholdning af egne aktier eller anparter. Konvertible obligationer medregnes ikke ved afgørelsen af, om den skattepligtige ejer mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen i selskabet eller råder over mere end 50 pct. af stemmeværdien.

I modsætning til den almindelige definition af hovedaktionæraktier i aktieavancebeskatningslovens § 11, ses der kun på den skattepligtiges besiddelse af aktier eller anparter efter tidspunktet for den erhvervelse, der er omhandlet i bestemmelsen, og kun på aktier eller anparter, der tilhører personen selv. Ved vurderingen efter aktieavancebeskatningslovens § 11 ses der på besiddelsen inden for de seneste 5 år forud for overdragelsen, ligesom aktier eller anparter, der tilhører den skattepligtiges familiekreds, medregnes.

Det er i det foreslåede § 22 c, stk. 2, nr. 4, en betingelse, at der er tale om aktier eller anparter i et selskab, hvis virksomhed i den periode, hvor ordningen anvendes, ikke i væsentligt omfang består i udlejning af fast ejendom eller besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende. Med formuleringen omfattes alle passive pengeanbringelser såsom kontanter, bankindeståender, finansielle kontrakter, obligationer, aktier, anparter, andelsbeviser, investeringsforeningsbeviser. Bortforpagtning af fast ejendom som nævnt i vurderingslovens § 33, stk. 1 og 7, anses ikke i denne forbindelse for virksomhed ved udlejning af fast ejendom. Betingelsen gælder ikke, hvis selskabet udøver næring ved køb og salg af værdipapirer eller finansieringsvirksomhed.

Betingelsen, som skal sikre, at der er tale om reel erhvervsvirksomhed i selskabet, skal ses på baggrund af, at den særlige kapitalafkastordning indføres for at sidestille en person, der erhverver en virksomhed, som drives i selskabsform, med en person, der erhverver en personligt ejet virksomhed. Samtidig med det foreliggende forslag har regeringen fremsat forslag om ændring af aktieavancebeskatningsloven og dødsboskatteloven, hvori der foreslås gennemført en tilsvarende afgrænsning af erhvervsmæssig virksomhed i relation til disse loves successionsregler.

Selskabets virksomhed anses for i væsentligt omfang at bestå i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, såfremt mindst 25 pct. af selskabets indtægter i et indkomstår stammer fra sådan virksomhed, eller hvis handelsværdien af selskabets udlejningsejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende udgør mindst 25 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver. Ved afgørelsen af, om selskabets virksomhed i væsentligt omfang består i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, inddrages også virksomhed i datterselskaber, hvori selskabet direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen.

Holdingselskaber er som udgangspunkt omfattet af bestemmelsen, idet deres aktivitet oftest udelukkende er at besidde aktier i et datterselskab, og derfor ikke kan anses for et reelt erhvervsaktivt selskab. Væsentlighedsbedømmelsen inddrager imidlertid aktiviteten i datterselskaber, hvor selskabet direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af datterselskabets aktie- eller anpartskapital. Det betyder, at værdien og afkastet af aktier i et datterselskab, hvor selskabet ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen, ikke medregnes ved væsentlighedsbedømmelsen. I stedet medregnes indtægter og aktiver i datterselskabet efter ejerandelen ved væsentlighedsbedømmelsen.

Bestemmelsen skal forstås således, at stammer 25 pct. af indtægterne eller udgøres 25 pct. af de samlede aktiver af passiv pengeanbringelse og/eller udlejning af fast ejendom set under et, er væsentlighedskravet opfyldt.

De erhvervede aktier eller anparter må herudover efter det foreslåede § 22 c, stk. 2, nr. 5, ikke være omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 2 a (aktier i finansielle selskaber i skattelylande).

Endelig kan ordningen højst løbe i 10 år efter købet af aktierne eller anparterne. Den skattepligtige skal efter det foreslåede § 22 c, stk. 2, nr. 7, således have ejet aktierne eller anparterne i mindre end 11 år. Dette krav er begrundet i ønsket om at målrette ordningen mod lån til køb af erhvervsvirksomhed. Et sådant lån må forventes afviklet inden for en kortere årrække.

Det skal endelig nævnes, at den særlige kapitalafkastordning efter den foreslåede § 22 c, stk. 2, nr. 1, alene kan anvendes af personer, der er undergivet fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1 og hjemmehørende her i landet efter reglerne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

En person, der er hjemmehørende i et andet land og ejer danske aktier, er begrænset skattepligtig af udbyttet af disse aktier. De gældende regler medfører, at hvis den pågældende har finansieret købet af aktierne ved et lån, får vedkommende ikke fradrag for renteudgiften ved beskatningen af udbyttet eller ved beskatningen af anden indkomst (kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra f, og stk. 4).

Selv om denne person erhverver mindst 75 pct. af sine samlede indtægter ved arbejde eller selvstændig erhvervsvirksomhed fra Danmark og derved opfylder betingelserne i grænsegængerreglen i kildeskattelovens § 5 A, får vedkommende alligevel ikke fradrag for renter af lån optaget til erhvervelse af f. eks. aktier, jf. cirkulære (nr. 78 af 24. april 1996) til grænsegængerreglerne punkt 3.2, afsnit 2.

Når Danmark ikke giver en person med bopæl i udlandet fradrag for renter til køb af aktier, skyldes det, at Danmark enten kun kan beskatte aktieafkastet i begrænset omfang eller slet ikke kan beskatte afkastet.

Hvis der er tale om danske aktier, afhænger den danske beskatning af en eventuel dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og det land, hvor personen bor. Efter overenskomsten med f. eks. Tyskland kan Danmark alene beskatte udbytterne med 15 pct., og Danmark kan slet ikke beskatte fortjeneste ved salg af aktierne.

Hvis der er tale om udenlandske aktier, kan Danmark slet ikke beskatte nogen del af afkastet.

Lovforslaget ændrer ikke ved de gældende regler på dette punkt.

Ordningen kan kun anvendes af fysiske personer og dermed ikke af dødsboer. Ordningen kan heller ikke anvendes for mellemperioden, når boet skiftes.

Ordningen finder efter det foreslåede § 22 c, stk. 2, nr. 6, ikke anvendelse på aktier eller anparter, der erhverves i forbindelse med omdannelsen af en personligt ejet virksomhed efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse eller som led i en skattefri aktieombytning efter aktieavancebeskatningsloven, da aktierne eller anparterne i disse situationer er erhvervet på en sådan måde, at der ikke er renteudgifter forbundet med erhvervelsen.

Ordningens indhold

Det kapitalafkast, der beregnes efter den særlige kapitalafkastordning, fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten efter det foreslåede § 22 c, stk. 1. På denne måde opnås på skematisk vis fuld skatteværdi af fradraget for de renteudgifter, der kan anses for medgået til finansiering af aktierne eller anparterne.

Kapitalafkastet beregnes efter det foreslåede § 22 c, stk. 3, som afkastgrundlaget ganget med afkastsatsen efter virksomhedsskattelovens § 9. Det vil sige, at kapitalafkastsatsen ligesom under virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen beregnes på grundlag af en simpel gennemsnitlig effektiv obligationsrente for de første 6 måneder af det kalenderår, der svarer til indkomståret.

Kapitalafkastgrundlaget opgøres efter det foreslåede § 22 c, stk. 4, ved indkomstårets begyndelse som anskaffelsessummen for de erhvervede aktier eller anparter. Uanset at den skattepligtige i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 11 er indtrådt i overdragerens skattemæssige stilling, opgøres kapitalafkastgrundlaget som det af den skattepligtige betalte vederlag for aktierne eller anparterne. Har den skattepligtige erhvervet aktierne eller anparterne ved arv eller gave, kan ordningen således ikke anvendes. I en sådan situation er der som udgangspunkt ikke medgået renteudgifter til finansiering af aktierne eller anparterne, og der er derfor ikke noget behov for ordningen.

I det indkomstår, hvori den skattepligtige erhverver eller afstår aktierne eller anparterne, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast svarende til det hele antal måneder, den skattepligtige har ejet aktierne eller anparterne i, efter det foreslåede § 22 c, stk. 3. Tilsvarende gælder, hvis betingelserne for at anvende ordningen ikke længere er opfyldt. Hvis aktierne eller anparterne eksempelvis sælges den 30. april og dermed har været ejet i 4 måneder af indkomståret, og kapitalafkastprocenten eksempelvis er 5, udgør kapitalafkastet 4/12 af 5 pct. af kapitalafkastgrundlaget ved indkomstårets begyndelse.

Tilkendegivelse om anvendelse af ordningen

Det foreslås i § 22 c, stk. 5, at den skattepligtige ved indgivelse af selvangivelse for et indkomstår skal tilkendegive, om den særlige kapitalafkastordning skal anvendes for det pågældende indkomstår. Valget træffes således efter, at indkomståret er udløbet. Selvangivelsesfristen er den 1. juli efter indkomståret for personer, som ikke er omfattet af ordningen med fortrykt selvangivelse. Da det er en forudsætning for at kunne anvende ordningen, at den skattepligtige er hovedaktionær, vil den udvidede selvangivelse skulle anvendes.

Den skattepligtige kan omgøre beslutningen om, hvorvidt ordningen skal anvendes eller ikke. Tilkendegivelse herom skal ske til den skatteansættende myndighed (den kommunale skatteforvaltning) inden udløbet af ligningsfristen. Det vil med den gældende frist i skattestyrelseslovens § 3, stk. 1, sige senest den 30. juni i det andet kalenderår efter det indkomstår, som ansættelsen vedrører.

Med hensyn til valg af ordningen og muligheden for omgørelse heraf gælder således de samme regler som for virksomhedsordningen og den gældende kapitalafkastordning.

Det foreslås, at skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om den form, hvori oplysningerne til brug for selvangivelsen skal afgives.

Til § 2

Til nr. 1

Den foreslåede ændring af personskatteloven er en konsekvensrettelse som følge af forslaget om en særlig kapitalafkastberegning i lovforslagets § 1.

Til § 3

Det foreslås, at loven træder i kraft den 1. januar 2001 og har virkning for erhvervelser af aktier og anparter, der finder sted den 1. januar 2001 eller senere.

§ 4. Kapitalindkomst omfatter det samlede nettobeløb af

- - -

3a) beregnet kapitalafkast efter virksomhedsskattelovens § 22 a med fradrag af kapitalafkast, der er medregnet i den personlige indkomst efter virksomhedsskattelovens § 23 a,

1. I § 4, stk. 1, nr. 3a, indsættes efter »§23 a,«: »samt beregnet kapitalafkast efter virksomhedsskattelovens § 22 c,«.

Kapitel 7 b

Kapitel 7 b

Bilag

Lovforslaget sammenholdt med gældende lov

Gældende formulering

Lovforslaget

§ 22 c. Skattepligtige personer, der erhverver aktier eller anparter i et selskab, kan vælge at beregne et kapitalafkast af de erhvervede aktier eller anparter efter reglerne i dette afsnit, såfremt de i stk. 2 fastsatte betingelser alle er opfyldt. Kapitalafkastet fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten.

Stk. 2. For at anvende ordningen i stk. 1 skal følgende betingelser være opfyldt

1) Den skattepligtige er undergivet fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1 og hjemmehørende her i landet efter reglerne i en dobbeltbeskatningsaftale.

2) Det kontantomregnede vederlag, som den skattepligtige betaler for aktierne eller anparterne, overstiger et grundbeløb på 343.150 kr. (i 1987-niveau). Grundbeløbet reguleres efter personskattelovens § 20.

3) Den skattepligtige ejer efter aktie- eller anpartserhvervelsen og i den periode, hvor ordningen anvendes, mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen i selskabet eller råder over mere end 50 pct. af stemmeværdien. Ved opgørelsen af aktie- eller anpartskapitalen i et selskab bortses fra selskabets beholdning af egne aktier eller anparter. Konvertible obligationer medregnes ikke ved afgørelsen af, om den skattepligtige ejer mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen i selskabet eller råder over mere end 50 pct. af stemmeværdien.

4) Aktierne eller anparterne skal være i et selskab, hvis virksomhed i den periode, hvor ordningen anvendes, ikke i væsentligt omfang består i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende. Bortforpagtning af fast ejendom som nævnt i vurderingslovens § 33, stk. 1 og 7, anses ikke i denne forbindelse for virksomhed ved udlejning af fast ejendom. 1. pkt. gælder dog ikke, hvis selskabet udøver næring ved køb og salg af værdipapirer eller finansieringsvirksomhed. Selskabets virksomhed anses for i væsentlig omfang at bestå i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, såfremt mindst 25 pct. af selskabets indtægter i et indkomstår stammer fra sådan virksomhed, eller hvis handelsværdien af selskabets udlejningsejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende udgør mindst 25 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver opgjort ultimo indkomståret. Afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori selskabet direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen, medregnes ikke. I stedet medregnes en til ejerforholdet svarende del af datterselskabets indtægter og aktiver ved væsentlighedsbedømmelsen.

5) Aktierne eller anparterne er ikke omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 2 a.

6) Aktierne eller anparterne er ikke erhvervet i forbindelse med omdannelsen af en personligt ejet virksomhed efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse eller som led i en skattefri aktieombytning efter aktieavancebeskatningsloven.

7) Den skattepligtige har ejet aktierne eller anparterne i mindre end 11 år.

Stk. 3. Kapitalafkastet beregnes som afkastgrundlaget efter stk. 4 ganget med afkastsatsen efter § 9. I det indkomstår, hvori den skattepligtige erhverver eller afstår aktierne eller anparterne, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast svarende til det hele antal måneder, den skattepligtige har ejet aktierne eller anparterne i. Tilsvarende gælder for det indkomstår, hvor betingelserne i stk. 2 ikke længere er opfyldt.

Stk. 4. Kapitalafkastgrundlaget opgøres ved indkomstårets begyndelse som anskaffelsessummen for de erhvervede aktier eller anparter. Uanset om den skattepligtige i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 11 er indtrådt i overdragerens skattemæssige stilling, opgøres kapitalafkastgrundlaget som det kontantomregnede vederlag, den skattepligtige betaler for aktierne eller anparterne.

Stk. 5. Den skattepligtige skal ved indgivelse af selvangivelse for et indkomstår tilkendegive, om den i stk. 1 nævnte ordning skal anvendes for det pågældende indkomstår. Den skattepligtige kan omgøre beslutningen om, hvorvidt ordningen skal anvendes eller ikke. Tilkendegivelse herom skal ske til den skatteansættende myndighed inden udløbet af ligningsfristen, jf. skattestyrelseslovens § 3, stk. 1. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om den form, hvori oplysningerne til brug for selvangivelsen skal afgives.«.

§ 22 c. Skattepligtige personer, der erhverver aktier eller anparter i et selskab, kan vælge at beregne et kapitalafkast af de erhvervede aktier eller anparter efter reglerne i dette afsnit, såfremt de i stk. 2 fastsatte betingelser alle er opfyldt. Kapitalafkastet fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten.

Stk. 2. For at anvende ordningen i stk. 1 skal følgende betingelser være opfyldt

1) Den skattepligtige er undergivet fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1 og hjemmehørende her i landet efter reglerne i en dobbeltbeskatningsaftale.

2) Det kontantomregnede vederlag, som den skattepligtige betaler for aktierne eller anparterne, overstiger et grundbeløb på 343.150 kr. (i 1987-niveau). Grundbeløbet reguleres efter personskattelovens § 20.

3) Den skattepligtige ejer efter aktie- eller anpartserhvervelsen og i den periode, hvor ordningen anvendes, mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen i selskabet eller råder over mere end 50 pct. af stemmeværdien. Ved opgørelsen af aktie- eller anpartskapitalen i et selskab bortses fra selskabets beholdning af egne aktier eller anparter. Konvertible obligationer medregnes ikke ved afgørelsen af, om den skattepligtige ejer mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen i selskabet eller råder over mere end 50 pct. af stemmeværdien.

4) Aktierne eller anparterne skal være i et selskab, hvis virksomhed i den periode, hvor ordningen anvendes, ikke i væsentligt omfang består i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende. Bortforpagtning af fast ejendom som nævnt i vurderingslovens § 33, stk. 1 og 7, anses ikke i denne forbindelse for virksomhed ved udlejning af fast ejendom. 1. pkt. gælder dog ikke, hvis selskabet udøver næring ved køb og salg af værdipapirer eller finansieringsvirksomhed. Selskabets virksomhed anses for i væsentlig omfang at bestå i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, såfremt mindst 25 pct. af selskabets indtægter i et indkomstår stammer fra sådan virksomhed, eller hvis handelsværdien af selskabets udlejningsejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende udgør mindst 25 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver opgjort ultimo indkomståret. Afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori selskabet direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen, medregnes ikke. I stedet medregnes en til ejerforholdet svarende del af datterselskabets indtægter og aktiver ved væsentlighedsbedømmelsen.

5) Aktierne eller anparterne er ikke omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 2 a.

6) Aktierne eller anparterne er ikke erhvervet i forbindelse med omdannelsen af en personligt ejet virksomhed efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse eller som led i en aktieombytning efter aktieavancebeskatningsloven.

7) Den skattepligtige har ejet aktierne eller anparterne i mindre end 11 år.

Stk. 3. Kapitalafkastet beregnes som afkastgrundlaget efter stk. 4 ganget med afkastsatsen efter § 9. I det indkomstår, hvori den skattepligtige erhverver eller afstår aktierne eller anparterne, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast svarende til det hele antal måneder, den skattepligtige har ejet aktierne eller anparterne i. Tilsvarende gælder for det indkomstår, hvor betingelserne i stk. 2 ikke længere er opfyldt.

Stk. 4. Kapitalafkastgrundlaget opgøres ved indkomstårets begyndelse som anskaffelsessummen for de erhvervede aktier eller anparter. Uanset om den skattepligtige i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 11 er indtrådt i overdragerens skattemæssige stilling, opgøres kapitalafkastgrundlaget som det kontantomregnede vederlag, den skattepligtige betaler for aktierne eller anparterne.

Stk. 5. Den skattepligtige skal ved indgivelse af selvangivelse for et indkomstår tilkendegive, om den i stk. 1 nævnte ordning skal anvendes for det pågældende indkomstår. Den skattepligtige kan omgøre beslutningen om, hvorvidt ordningen skal anvendes eller ikke. Tilkendegivelse herom skal ske til den skatteansættende myndighed inden udløbet af ligningsfristen, jf. skattestyrelseslovens § 3, stk. 1. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om den form, hvori oplysningerne til brug for selvangivelsen skal afgives.«.

Fremsat den 4. oktober 2000 af skatteministeren (Ole Stavad)

Forslag

til

Lov om ændring af virksomhedsskatteloven og personskatteloven

(Aktiekøb i forbindelse med virksomhedsovertagelse)