Court partially allows appeal against VAT late fees, ruling they apply retroactively until final decision.

Pritožbi se delno ugodi, izpodbijana sodba se spremeni tako, da se tožbi delno ugodi in se odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavnega urada z dne 31.8.2001, odpravi v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, določene v izreku odločbe Davčnega urada L. z dne 16.3.2000, ter se v tem obsegu vrne zadeva toženi stranki v ponoven postopek.

V preostalem delu se pritožba zavrne in se v tem delu izpodbijana sodba potrdi.

[JEDRO]

Zakon o davku na motorna vozila ureja davčno obveznost proizvajalca oziroma uvoznika motornih vozil. Samo v povezavi s to davčno obveznostjo je razlagati določbo 12. člena Zakona o davku na motorna vozila, ki je določala, da se davek od motornih vozil ne všteva v osnovo za DDV.

[OBRAZLOŽITEV]

Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS) zavrnilo tožbo tožeče stranke zoper odločbo z dne 31.8.2001, s katero je tožena stranka zavrnila njeno pritožbo zoper odločbo Davčnega urada L. z dne 16.3.2000. Z njo je prvostopni davčni organ odmeril tožeči stranki davek na dodano vrednost (DDV) za obdobja od 1.7. do 31.7.1999, 1.8. do 31.8.1999, 1.9. do 30.9.1999 in 1.10. do 31.10.1999, skupaj s pripadajočimi zamudnimi obrestmi od prvega dne zamude, to je od 1.9.1999, 1.10.1999, 1.11.1999 in 1.12.1999 do 31.12.1999 in z dolžnostjo obračunati in plačati zamudne obresti od 1.1.2000. Prvostopni davčni organ je odločil po izvedenem inšpekcijskem pregledu izdanih računov, ki se za obravnavana obdobja nanašajo na prodajo osebnih avtomobilov. Ugotovljeno je bilo, da tožeča stranka ni obračunala DDV, kot to določata Zakon o davku na dodano vrednost (Uradni list RS; št. 89/98, ZDDV) in Pravilnik o izvajanju zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 4/99, št. 45/99) Kot uvoznik motornih vozil je tožeča stranka ob nastanku carinskega dolga plačala davek na motorna vozila kot zavezanec iz 4. člena in po osnovi iz 6. člena Zakona o davku na motorna vozila (Uradni list RS, št. 52/99, ZDMV). Davek od motornih vozil se ji po ureditvi 12. člena ZDMV ni vštel v osnovo za DDV, kar izkazuje obračun uvoznih dajatev oziroma carinska deklaracija. Pri nadaljnjem prometu pa plačanega davka na motorna vozila ni vključila v davčno osnovo za DDV, kar izkazujejo pregledani računi.

Sodišče prve stopnje se v obrazložitvi izpodbijane sodbe strinja s toženo stranko in navaja, da bi tožeča stranka morala ob nadaljnjem prometu kot trgovka obračunati DDV. Po 3. členu ZDDV se namreč DDV obračuna od uvoza in tudi od dobav blaga, ki jih davčni zavezanec za plačilo opravi v okviru opravljanja svoje dejavnosti na območju Republike Slovenije. Kot uvoznica je bila dolžna ravnati tudi po ureditvi ZDMV. Ob uvozu določa davčno osnovo 22. člen ZDDV: to je carinska vrednost, ki vključuje dajatve, ki se plačujejo ob uvozu blaga. Ker se ob uvozu motornih vozil na podlagi 4. člena ZDMV plačuje davek na motorna vozila, bi tožeča stranka morala tudi plačati DDV od osnove, ki bi vključevala davek od motornih vozil, če ne bi ZDMV v 12. členu določal, da se davek od motornih vozil v osnovo za DDV ne vključuje. Pri nadaljnji prodaji pa je tožeča stranka bila dolžna obračunati DDV kot trgovec po davčni stopnji iz 21. člena ZDDV, saj gre za obračun DDV, ki se nanaša na promet blaga in ne na uvoz.

V pritožbi navaja tožeča stranka, da se v primeru obdavčitve motornih vozil, ZDMV in ZDDV uporabljata po načelu "lex specialis derogat lex generalis". Zatrjuje, da je v 12. členu ZDMV jasno določeno, da se davek od motornih vozil ne všteva v osnovo za obračun DDV, kar pomeni, za vse primere in vse zavezance za DDV. Zato zatrjuje, da je pri pregledanih računih pravilno uporabila določbo 12. člena ZDMV. Predlaga, da pritožbeno sodišče pritožbi ugodi in razveljavi izpodbijano sodbo.

Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

Pritožba je delno utemeljena.

Ustavno sodišče RS je med upravnim sporom sprejelo odločbo, št.

U-1-356/02 z dne 23.9.2004. Odločilo je, da je bil Zakon o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 91/98, 108/99 in 97/2001, ZDavP) v neskladju z Ustavo RS iz razlogov obrazložitve navedene odločbe in da začnejo teči v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 54/2004, ZDavP-1) zamudne obresti z dnem izvršljivosti davčne odločbe. V 11. točki obrazložitve navedene odločbe je Ustavno sodišče RS pojasnilo, da je treba odpraviti posledice neustavnosti v postopkih, ki do uveljavitve ZDavP-1 še niso pravnomočno končani, saj se te zadeve na podlagi 406. člena ZDavP-1 končajo po določbah ZDavP. V takih primerih davčnega zavezanca ne bremenijo posledice zamude za tisti čas, ko njegova davčna obveznost še ni bila ugotovljena, temveč šele z dnem izvršljivosti odločbe o odmeri davka, to je po izteku z zakonom določenega roka za prostovoljno izpolnitev obveznosti (4. odstavek 15. člena ZDavP).

V obravnavanem primeru je bila tožeči stranki s prvostopno odločbo, izdano v postopku inšpekcijskega pregleda pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja DDV po ZDavP, ki je veljal na dan izdaje odločbe 16.3.2000, ugotovljena davčna obveznost, in sicer obveznost plačila DDV s pripada tudi za to vrsto davka s pripadajočimi zamudnimi obrestmi, obračunanimi tudi za čas od 1.1.1999 dalje, kar je za čas pred izdajo prvostopne odločbe, ko davčna obveznost tožeče stranke še ni bila niti ugotovljena. Ker so bile tožeči stranki obračunane zamudne obresti v nasprotju z navedeno odločbo Ustavnega sodišča RS, je bilo materialno pravo napačno uporabljeno. Ker obravnavani upravni spor še ni pravnomočno končan, je pritožbeno sodišče na podlagi 3. točke 2. odstavka 77. člena ZUS tožnikovi pritožbi delno ugodilo in spremenilo sodbo sodišča prve stopnje tako, da je na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena ZUS delno ugodilo tožbi in v delu, ki se nanaša na odločitev prvostopne odločbe o zamudnih obrestih, odpravilo odločbo tožene stranke in ji v tem obsegu zadevo vrnilo v ponoven postopek. V tem bo tožena stranka morala pri ponovnem odločanju upoštevati navedeno odločbo Ustavnega sodišča RS.

Glede zatrjevanja tožeče stranke, da je ravnala pravilno, ko pri prometu motornih vozil v davčno osnovo za DDV ni vključila plačanega davka na motorna vozila, se pritožbeno sodišče strinja z odločitvijo prvostopnega sodišča in upravnih organov. Tudi po presoji pritožbenega sodišča je pravilno stališče, da se davek od motornih vozil pri prodaji avtomobilov všteva v osnovo za obračun DDV, ki se plačuje v skladu z ureditvijo ZDDV. To namreč določa 21. člen ZDDV. Ureditev 12. člena ZMDV, da se davek od motornih vozil ne všteva v osnovo za obračun DDV, je namreč tudi po presoji pritožbenega sodišča treba razlagati le v povezavi z določbami ZDMV, to je za namen davčne obveznosti po ZDMV, ko je davčni zavezanec proizvajalec oziroma uvoznik motornih vozil. V obravnavani zadevi pa ne gre za davčno obveznost tožeče stranke kot davčne zavezanke po ZDMV (proizvajalke ali uvoznice), pač pa za njeno obveznost kot trgovke oziroma prodajalke. Ker gre v obravnavani zadevi za drug poslovni dogodek oziroma za promet, ki se davčno obravnava po ureditvi ZDDV, ureditev ZDMV, na katero se sklicuje tožeča stranka, v obravnavani zadevi ne more biti upoštevna. Zato je tudi po presoji pritožbenega sodišča prvostopni upravni organ ob ugotovitvi, da ne gre za davčno obravnavanje po ZDMV pač pa po ZDDV, pravilno ravnal, ko je tožeči stranki naložil, da pri pregledanih računih obračuna DDV tako, da znesek davka od motornih vozil vključi v davčno osnovo za DDV, kot to določa 21. člen ZDDV tudi za to vrsto davka.

Glede na navedeno je pritožbeno sodišče v tem delu zavrnilo pritožbo na podlagi 73. člena ZUS in potrdilo izpodbijano sodbo.