Refund of profit tax withheld on cession of resource rights: attribution of tax liability between foreign parent and Romanian branch

Şedinţa publică din data de 7 noiembrie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 24.10.2018 sub nr. x/2018, reclamanta Societatea A. - Sucursala Bucureşti, în contradictoriu cu pârâta AGENŢIA NAŢIONALA DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE BUCUREŞTI - ADMINISTRAŢIA SECTORULUI l A FINANŢELOR PUBLICE - SERVICIUL INSPECŢIE FISCALĂ PERSOANE JURIDICE (denumită în continuare "AFP Sector l"), a solicitat instanţei să dispună:

1. Anularea Deciziei nr. MBS1 AIF 1461 din data de 26.04.2018 privind soluţionarea Contestaţiei fiscale formulate de A. (denumită în continuare "Decizia de soluţionare", Anexa nr. 1) emisă de AFP Sector 1, comunicata către A. la data de 26.04.2018;

2. Anularea în tot a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/06.02.2018 emisă de către AFP Sector 1 (denumită în continuare "Dispoziţia de măsuri" - Anexa nr. 2), precum şi constatarea nelegalităţii Procesului Verbal seria x/06.02.2018 (denumit în continuare "Procesul Verbal" - Anexa nr. 3);

3. Recunoaşterea dreptului A. la restituirea sumei de 3.577.346 RON reprezentând impozit pe profit reţinut la sursă şi plătit de B. S.A. conform Ordinului de plată nr. x/25.04.2014 (Anexa nr. 4) şi de către C., conform Ordinului de plată nr. x/18.04.2014 (Anexa nr. 5),

4. Obligarea AFP Sector 1 la restituirea efectivă a sumei de 3.577.346 RON achitată prin ordinele de plată mai sus menţionate;

5. Obligarea pârâtei, în temeiul art. 453 din C. proc. civ., la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluţionarea prezentei cauze

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 09.05.2019 sub nr. x/2019, reclamanta A. - Sucursala Bucureşti, în contradictoriu cu AGENŢIA NAŢIONALA DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECŢIA GENERALA REGIONALA A FINANŢELOR PUBLICE BUCUREŞTI - ADMINISTRAŢIA SECTORULUI 1 A FINANŢELOR PUBLICE, a solicitat:

1. Anularea în tot a Adresei nr. x/19.03.2018 emisă de către AFP Sector 1 (denumită în continuare "Adresa AFP Sector 1" - Anexa 1);

2. Recunoaşterea dreptului A. la restituirea sumei de 3.577.346 RON reprezentând impozit pe profit reţinut la sursă şi plătit de B. S.A. conform Ordinului de plată nr. x/25.04.2014 D. şi de către C., conform Ordinului de plată nr. x/18.04.2014 (teexaa),

3. Obligarea AFP Sector 1 la restituirea efectivă a sumei de 3.577.346 RON achitată prin ordinele de plată mai sus menţionate;

4. Obligarea pârâtei, în temeiul art. 453 din C. proc. civ., la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluţionarea prezentei cauze.

În plus, a solicitat instanţei de judecată să dispună, în temeiul prevederilor art. 139 alin. (2) C. proc. civ., conexarea prezentului dosar cu dosarul nr. x/2018 aflat pe rolul Curţii de Apel Bucureşti.

În motivare, a arătat următoarele:

Ca urmare a formulării de către A. a unei cereri de restituire a sumei de 3.577.346 RON, organele fiscale au ales să soluţioneze această cerere prin două seturi de acte administrativ fiscale, respectiv (i) prin Dispoziţia de măsuri nr. 5/06.02.2018 şi Procesul-verbal seria x/06.02.2018, emise ca urmare a desfăşurării unui control inopinat şi (ii) prin Adresa AFP Sector 1.

Având în vedere faptul că prin Dispoziţia de măsuri nr. 5/06.02.2018 şi Procesul-verbal seria x/06.02.2018 organele fiscale nu au făcut menţiune cu privire la dreptul de a solicita restituirea sumei de 3.577.346 RON, însă prin Adresa Sector 1 organul fiscal a constatat că A. nu este îndreptăţită să solicite restituirea, făcând însă referire la argumentele din Dispoziţia de măsuri şi din Procesul-verbal, solicită instanţei de judecată să constate strânsa legătură dintre prezenta cerere şi cea care face obiectul dosarului nr. x/2018

Astfel, între cererea din prezentul dosar (al cărei obiect constă în anularea Adresei AFP Sector 1 şi recunoaşterea dreptului la restituirea sumei de 3.577.346 RON) şi între cererea din dosarul nr. x/2018 (al cărei obiect constă în anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei, anularea Dispoziţiei de măsuri şi recunoaşterea dreptului la restituirea sumei de 3.577.346 RON) există o strânsă legătură. Această strânsă legătură poate fi observată cu uşurinţă deoarece cererea de restituire a sumei de 3.577.346 RON formulată de A. a fost soluţionată de organele fiscale prin două acte administrativ fiscale distincte (i.e Dispoziţia de măsuri şi Adresa AFP Sector 1).

Prin urmare, deoarece ambele cereri de chemare în judecată au ca obiect anularea actelor administrativ fiscale care au fost emise ca urmare a formulării cererii de restituire a sumei de 3.577.346 RON, iar prin ambele cereri se solicită recunoaşterea şi obligarea organului fiscal la restituirea sumei de 3.577.346 RON, solicită instanţei de judecată să constate că este necesară conexarea acestor două cereri, în vederea asigurării unei bune judecăţi a acestora.

Pe fondul cauzei, argumentele prezentate în cuprinsul cererii înregistrate sub nr. x/2019 sunt similare celor din cuprinsul cererii de chemare în judecată ce face obiectul cererii nr. x/2018.

Prin încheierea de şedinţă din data de 20.09.2019, s-a dispus conexarea dosarului nr. x/2019 la dosarul nr. x/2018.

Prin sentinţa civilă nr. 481 din 8 decembrie 2020, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal a respins excepţia tardivităţii, ca neîntemeiată.

A admis cererile conexate privind pe reclamanta A. - SUCURSALA BUCUREŞTI în contradictoriu cu pârâta AGENŢIA NAŢIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECŢIA GENERALĂ A FINANŢELOR PUBLICE BUCUREŞTI - ADMINSITRAŢIA SECTORULUI 1 A FINANŢELOR PUBLICE SERVICIUL INSPECŢIE FISCALĂ PERSOANE JURIDICE.

A anulat Decizia nr. MBS1 AIF 1461/26.04.2018, Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/06.02.2018, procesul-verbal nr. MB S1 AIF 12/06.02.2018 şi adresa nr. x/19.03.2018.

A obligat pe pârâtă să restituie reclamantei suma de 3.577.346 RON.

A obligat pe pârâta la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 22.881 RON, reprezentând taxă judiciară de timbru, onorariu expert şi onorariu de avocat redus.

Împotriva sentinţei civile nr. 481 din 8 decembrie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal a promovat recurs pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Sectorului 1 a Finanţelor Publice şi, invocând motivul de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, în urma rejudecării, respingerea acţiunii, ca neîntemeiată.

Împotriva recursului promovat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Sectorului 1 a Finanţelor Publice a formulat întâmpinare intimata-reclamantă A., în cadrul căreia a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

La termenul de judecată din data de 23 mai 2023, intimata-reclamantă A. a depus o cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene cu trei întrebări preliminare având următorul conţinut:

"1. Art. 49 TFUE se opune unei reglementări fiscale sau practici a autorităţilor fiscale dintr-un stat membru care nu permite unei persoane juridice dintr-un alt stat membru, care a înregistrat o sucursală pe teritoriul primului stat, în conformitate cu legislaţia acestuia din urmă aplicabilă activităţii de explorare petrolieră, să cumuleze, în vederea calculării impozitului profit, rezultatul fiscal (i.e. profit sau pierdere) din cesiunea licenţei de concesiune eliberate pe numele persoanei juridice cu rezultatul fiscal (i.e. profit sau pierdere) al sucursalei sale, în condiţiile în care legislaţia fiscală permite un asemenea cumul unei persoane juridice din respectivul stat membru, care ar avea la rândul său o asemenea sucursală?

2. În ipoteza unui răspuns pozitiv la întrebarea 1 de mai sus, poate reprezenta o justificare valabilă în temeiul art. 49 TFUE a unei asemenea diferenţe de tratament faptul că respectiva persoană juridică ar putea să înfiinţeze, potrivit legislaţiei aplicabile activităţii de explorare petrolieră o filială în statul membru care a acordat concesiunea, care, din perspectiva impozitului pe profit, ar fi beneficiat de acelaşi tratament fiscal ca orice altă persoană juridică română care derulează asemenea activităţi de explorare petrolieră (i.e. ar fi cumulat cheltuielile cu veniturile realizate în calculul rezultatului fiscal)?

3. Tot în ipoteza unui răspuns pozitiv la întrebarea nr. 1 de mai sus, se poate considera că art. 49 TFUE nu se opune unei asemenea legislaţii fiscale a statului membru care a acordat concesiunea pentru motivul că persoana juridică din celălalt stat membru ar avea posibilitatea de a reduce/înlătura efectele unui tratament diferenţiat din perspectiva impozitului faţă de persoanele juridice din primul stat membru, prin aplicarea mecanismelor prevăzute de Tratatul bilateral încheiat de cele două state membre pentru evitarea dublei impuneri?"

În cadrul cererii de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, intimata - reclamantă a solicitat şi suspendarea soluţionării prezentei cauze, în temeiul art. 412 alin. (1) pct. 7 C. proc. civ. şi art. 2 din Legea nr. 340/2009, până la pronunţarea unei hotărâri preliminare de către CJUE cu privire la întrebările formulate.

Punctul de vedere al recurentei-pârâte asupra cererii de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene formulată de intimata-reclamantă.

Asupra cererii de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, recurenta-pârâtă Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Sectorului 1 a Finanţelor Publice a formulat Note scrie, în cadrul cărora a invocat autoritatea de lucru judecat în raport de încheierea din 23.04.2020 a Curţii de Apel Bucureşti prin care s-a respins cererea de sesizare cu privire la aceleaşi întrebări preliminare, iar această încheiere nu a fost atacată de intimata - reclamantă printr-un eventual recurs incident, în condiţiile art. 491 C. proc. civ.

În subsidiar, a susţinut că textul normei este clar şi adresarea respectivelor întrebări CJUE ar constitui doar o tergiversare inutilă a procesului.

În această etapă s-a derulat procedura de regularizare a cererii de recurs şi de comunicare a actelor de procedură între părţi, prin intermediul grefei instanţei, în conformitate cu dispoziţiile art. 486, art. 490 C. proc. civ.

În temeiul dispoziţiilor art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin Rezoluţia Preşedintelui completului învestit aleatoriu cu soluţionarea dosarului, a fost fixat primul termen pentru judecata recursului la data de 23.05.2023, în şedinţă publică, cu citarea părţilor, cauza fiind amânată pentru data de 24.10.2023, când Înalta Curte, considerând că au fost lămurite toate împrejurările de fapt şi temeiurile de drept ale cauzei, în conformitate cu dispoziţiile art. 394 C. proc. civ. a declarat dezbaterile închise, reţinând cauza spre soluţionare pe cererea de sesizare CJUE şi pe cererea de suspendare a judecăţii, formulate de intimata -reclamantă şi, eventual, pe fondul recursului formulat de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Sectorului 1 a Finanţelor Publice împotriva sentinţei civile nr. 481 din 8 decembrie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal.

Având nevoie de timp pentru a delibera pe cererile formulate de intimata - reclamantă şi, eventual, pe fondul recursului, deopotrivă, pentru a da posibilitatea părţilor să formuleze şi să depună la dosar Concluzii Scrise, a amânat pronunţarea pentru data de 07.11.2023.

Analizând cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene cu cele trei întrebări preliminare formulate de intimata - reclamantă Societatea A. - Sucursala Bucureşti, Înalta Curte o apreciază ca nefondată şi o va respinge ca atare

Faţă de soluţia dată cererii de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, cererea de suspendare a judecăţii, nu va mai fi analizată.

Recurenta-pârâtă, în cadrul motivului de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ. invocă mai multe aspecte de nelegalitate în esenţă invocându-se interpretarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material de către prima instanţă în ceea ce priveşte soluţia de admitere a cererilor conexe şi de obligare la plata cheltuielilor de judecată.

În ceea ce priveşte hotărârile recurate pe soluţia dispusă asupra fondului cererilor conexe, recurenta-pârâtă invocă interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 13 lid.d şi art. 14 lit. d) din Legea nr. 57/2003 privind Codul fiscal în ceea ce priveşte situaţia reclamantei-intimate.

Se arată faptul că în mod nelegal prima instanţă nu a ţinut cont de situaţia de fapt în sensul că A. are un sediu permanent în România, care desfăşoară activitate, iar din punct de vedere al impozitului pe profit există două baze de impunere distincte pentru calculul impozitului pe profit.

În mod nelegal prima instanţă a înlăturat cele l aplicare dispoziţiile art. 13 lit. d) şi art. 14 lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal atunci când a apreciat nelegal că aceste dispoziţii ar fi aplicabile doar persoanelor juridice străine care nu desfăşoară şi activitate prin intermediu unui sediu permanent în România.

Se invocă de recurenţii-pârâţi interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 30 alin. 2 lit. d) din Codul fiscal şi a pct. 891 1 din Normele metodologice de aplicare în aprecierea nelegalităţii în raport de activitatea desfăşurată în România de societatea din Olanda în sensul că există doar o singură bază de impozitare respectiv rezultatul fiscal al sucursale, respectiva al reclamantei-intimate sediu permanent în România şi ala aprecierii nelegale că profitul impozabil atribuibil sediu permanent trebuie cumulat cu profitul impozabil realizat de persoana juridică străină din vânzarea de proprietăţi imobiliare situate în România.

Or, aceasta interpretare face abstracţie de prevederile art. 30 din Legea nr. 571/200 si ale punctului 89A1 din Normele metodologice de aplicare, in mod special de prevederile referitoare la stabilirea profitul impozabil realizat de persoana juridica străina din vânzarea de proprietăţi Imobiliare situate in România, care in aceasta situaţie ar rămâne fără obiect

Mai mult de atât, prin aceasta susţinere eronata persoanele juridice străine care obţin venituri din proprietăţile imobiliare situate în România, dar nu au un sediu permanent in România, ar fi dezavantajate fata de persoanele juridice străine care obţin venituri similare,dar au un sediu un sediu permanent in România, mai ales in domeniul exploatării resurselor naturale, care presupune iniţial numai angajarea de costuri însemnate pentru activitatea de explorare.

Se invocă în cadrul recursului interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 30 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal în ceea ce priveşte persoanei care îi revenea obligaţia de a dispune declaraţia 101, incluzând în cadrul acestuia suma reţinută la sursă de către cumpărător în vederea stabilirii impozitului pe profit legal datorat pentru anul fiscal respectiv. Iar, în baza acestor dispoziţii persoana juridică străină rezidentă în Olanda a realizat venituri în februarie 2014 şi nu reclamanta A. - Sucursala Bucureşti.

Se arată faptul că reclamanta a depus declaraţia 401 pentru anul 2014, în nume propriu şi pe Codul fiscal, declaraţie care a inclus în mod eronat venitul realizat şi impozitul aferent tranzacţiei în cuantum de 3.477.346 RON.

Plecând de la această premisă se susţine de recurenta-pârâtă faptul că reclamanta-intimată nu a plătit şi nu trebuia să înregistreze şi să declare impozitul pe profit aferent veniturilor realizate de o persoană juridică străină şi pe cale de consecinţă nu are dreptul să solicite restituirea sumei de 3.577.346 RON, actele contestate prin care s-au respins cererile reclamantei fiind legal emise.

În cadrul recursului se formulează critici în legătură cu reţinerea instanţei de fond în sensul că interpretarea dată art. 30 din Codul fiscal organului fiscal este contrară dreptului european.

Se invocă faptul că autoritatea fiscală a aplicat dispoziţiile art. 30 din Codul fiscal, iar reclamantei în calitate de sucursală nu-i sunt aplicabile dispoziţiile art. 33 din Legea nr. 238/2004, dispoziţii aplicabile sucursalei.

În raport de aceasta se arată că în mod nelegal prima instanţă a reţinut că reclamanta se află într-o poziţie de inferioritate faţă de o persoană juridică română deoarece faţă de reclamantă nu au fost aplicate dispoziţiile art. 33 din Legea petrolului nr. 238/2004 ci dispoziţiile art. 30 din Codul fiscal în raport de obiectul cauzei, respectiv verificarea dreptului reclamantei sediu permanent în România al societăţii mamă din Olanda de a i se restitui suma de 3.577.346 RON reprezentând impozit pe profil reţinut la sursă şi plătit de B. şi C..

În cadrul recursului se formulează critici cu privire la obligarea la plata cheltuielilor de judecată invocându-se interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 451 alin. 2 şi 453 C. proc. civ. solicitându-se a se constata că suma la care a fost obligată "partea căzută în pretenţii" este nejustificată.

Se solicită admiterea recursului casarea sentinţei atacate şi rejudecarea în sensul respingerii cererilor conexe.

La dosar intimata-reclamantă a formulat întâmpinare prin care a invocat în principal o nulitate parţială a recursului pe critica privind cheltuielile de judecată în raport de Decizia RIL nr. 3/2020, iar pe fond s-a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

În esenţă pe fondul apărărilor din întâmpinare se invocă neîndeplinirea condiţiilor existenţei cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ. respectiv greşita interpretare şi aplicare a normelor de drept material de către prima instanţă pe soluţia dispusă prin care au fost constatate nelegale actele contestate şi îndreptăţirea reclamantei la restituirea sumei solicitate reprezentând impozit pe profit reţinut la sursă.

Se arată în cuprinsul întâmpinării nelegalitatea interpretării autorităţii recurente şi legala interpretare şi aplicare a normelor incidente şi a jurisprudenţei comunitare de către prima instanţă în analizarea legalităţii respingerii administrative a cererii de restituire.

Se face referire şi la concluziile raportului de expertiză care susţin soluţia de admitere a acţiunilor conexe.

Motivat în şedinţa publică din 23.05.2023, Curtea a respins excepţia nulităţii parţiale a recursului invocată de reclamanta-intimată.

În cauză reclamanta-intimată în raport de susţinerile din întâmpinare a formulat în baza art. 267 din TFUE o cerere de înaintare a unor întrebări preliminare vizând în esenţă prevederile art. 49 din Tratat care garantează libertatea de stabilire şi care au efect direct şi necondiţionat în dreptul intern.

Pe cererea de sesizare CJUE recurenta-pârâtă a depus la dosar punct de vedere.

Motivat în şedinţa publică din 24 octombrie 2023 Curtea a respins excepţia autorităţii de lucru judecat invocată de recurenta-pârâtă cu privire la cererea de sesizare formulată şi în faţa instanţei şi care nu a fost recurată de reclamanta-intimată pe calea unui recurs incident.

Analizând cererea de sesizare CJUE formulată de reclamanta-intimată cu cele trei întrebări, Curtea o apreciază ca nefondată şi o va respinge pentru următoarele considerente.

În raport de obiectul acţiunilor conexe care privesc impozitul pe profit în cauză nu se impune o clasificare a aplicării unei norme comunitare cauza vizând o problemă de aplicare a unei norme naţionale privind impozitul pe profit, respectiv verificarea dreptului reclamantei la restituirea sumei de 4.577.346 RON reprezentând impozit pe profit reţinut la sursă şi plătit în anul 2014 de B. S.A. şi C..

În materia impozitului pe profit operează excepţia de la regula uniformizării din materia TVA, existând o competenţă delegată a legislaţiei fiecărui stat membru de a reglementa cadrul impozitului pe profit.

Curtea apreciază problema dedusă judecăţii vizează strict o normă de drept intern în cauză nefiind utilă admiterea sesizării deoarece nu vizează clarificarea aplicării unei norme comunitare, în raport de obiectul dedus judecăţii.

În consecinţă pentru neîdeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 267 TFUE, Curtea va respinge ca nefondată cererea de sesizare a CJUE cu întrebările preliminare, astfel cum au fost formulate de reclamanta-intimată.

În cauză cererea de sesizare fiind apreciată ca neîntemeiată nu sunt îndeplinite condiţiile de suspendare a cauzei până la pronunţarea unei hotărâri preliminare.

Curtea pe recursul declarat de recurenta-pârâtă îl apreciază pentru următoarele considerente ca fondat în cauză sentinţa atacată fiind dată cu interpretarea şi aplicarea greşită a legii în concret prin neaplicarea de prima instanţă a dispoziţiilor art. 30 alin. (4) din Codul fiscal şi a dispoziţiilor art. 13 din acelaşi act normativ, în raport de situaţia de fapt şi de drept care a condus la emiterea actelor contestate prin cererile conexe.

Argumentele Curţii ca instanţă de recurs privesc şi susţinerile din întâmpinarea formulată în cauză de reclamanta-intimată în condiţiile în care prin întâmpinare se susţine legalitatea sentinţei recurate, iar Curtea apreciază că în cauză interpretarea şi aplicarea normelor de drept material de către prima instanţă, care şi-a însuşit interpretarea reclamantei-intimate, nu este legală, urmând a fi reformată în consecinţă.

În cauză incidenţa dispoziţiilor art. 30 alin. (3) şi (4) privind Codul fiscal s-a născut pe cererea de restituire a impozitului pe profit formulată de reclamanta-intimată A. - Sucursala Bucureşti, reclamanta din cauză fiind sucursala societăţii mamă înregistrată în Olanda, cerere de restituire formulată la data de 27.06.2017.

Iar cererea de restituire pe suma de 3.585.938 RON reprezentând în opinia reclamantei diferenţa achitată în plus faţă de impozitul pe profit declarat de societate a fost stabilit de reclamantă în baza propriei declaraţii rectificative 101 privind impozitul de profit aferent anului 2014, declaraţie înregistrată la data de 8.07.2015.

De la depunerea acestei declaraţii rectificative în interpretarea şi aplicarea diferită de către părţi a dispoziţiilor art. 30 alin. 4 şi art. 35 din Codul fiscal a luat naştere prezentul litigiu deoarece fiecare parte interpreta diferit cine este persoana juridică străină căreia îi revine obligaţia de a depune declaraţia 101 incluzând în cadrul acestuia suma reţinută la sursă de către cumpărător, în vederea stabilirii impozitului pe profit legal datorat pentru anul fiscal respectiv.

Recurenta-pârâtă prin actele contestate a refuzat să recunoască dreptul reclamantei la restituirea sumei de 3.577.346 RON motivat de faptul că diferenţa de restituit a fost generată de întocmirea eronată a Declaraţiei privind impozitul pe profit (101) depusă pentru anul 2014.

Conform recurentei-pârâte reclamanta din cauză nu se încadrează în dispoziţiile art. 30 alin. 4 din Codul fiscal nefiind persoana juridică străină care a realizat veniturile în luna februarie 2014 de la B. şi C. în calitate de cumpărători care au reţinut şi achitat impozitul pe profit aferent acestor venituri.

În opinia autorităţii fiscale, susţinută prin recurs în raport de soluţia recurată persoana juridică străină care avea obligaţia de declarare a acestui impozit conform art. 30 alin. 4 din Codul fiscal este persoana juridică străină rezidentă în Olanda şi nu reclamanta, care nu are dreptul să solicite restituirea sumei.

Opinia reclamantei-recurente care a fost însuşită de prima instanţă prin soluţia de admitere a cererilor conexe a fost în sensul că reclamanta a întocmit corect declaraţia rectificativă 101 şi pe cale de consecinţă are dreptul la restituire, plecându-se de la premisa că din modul de derulare a tranzacţiei există o singură bază de impozitare, respectiv rezultatul fiscal al reclamantei - sucursală - sediu permanent al soc. din Olanda.

S-a apreciat de prima instanţă că reclamanta este persoană juridică străină în sensul art. 30 alin. (2) lit. d) din Codul fiscal cu drept la restituire în favoarea reclamantei, considerându-se că există o singură bază de impunere, respectiv rezultatul fiscal al sucursalei sediu permanent al soc.mamă din Olanda.

În opinia Curţii această premisă este nelegală în raport de dispoziţiile art. 13 lit. a) şi lit. b) din Codul fiscal, a dispoziţiilor art. 30 alin. 2 din Codul fiscal raportat la situaţia de fapt respectiv la activitatea desfăşurată de persoana juridică străină din Olanda pe teritoriul României.

Conform art-13 din Legea nr. 57/2003 privind Codul fiscal sunt enumeraţi contribuabili obligaţi la plata impozitului pe profit respectiv la lit. d)

lit. d) persoana juridică străină care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română.

Iar conform art. 14 lit. d) din Legea nr. 571/2003 impozitul pe profit se aplică, lit. d) - în cazul persoanelor juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română asupra profitului impozabil aferent acestor venituri.

Curtea apreciază că aceste dispoziţii sunt aplicabile societăţii mamă din Olanda respectiv persoanei juridice străine cu sediul permanent în România care desfăşoară activitate şi care a realizat venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România, existând două baze de impunere distincte pentru calculul impozitului pe profit.

În mod nelegal, în opinia Curţii prima instanţă nu a aplicat dispoziţiile art. 13 lit. d) şi art. 14 lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal care sunt incidente inclusiv persoanelor juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România. Iar aceste dispoziţii sunt aplicabile datorită situaţiei de fapt necontestate persoana juridică străină desfăşurând două tipuri de activităţi pe teritoriul României

- activitatea desfăşurată prin intermediul unui sediu permanent în România, respectiv prin intermediul reclamantei - Sucursala Bucureşti şi activitatea constând în vânzarea-cesionarea cu o parte din drepturile aferente resurselor materiale situate în România activitatea realizată în luna februarie 2014 activitate faţă de care impozitul pe profit reţinut şi plătit de cumpărători a fost atribuit şi recunoscut numai soc.mamă din Olanda, separat de veniturile aferente.

Curtea apreciază ca legală interpretarea dată de recurenţii-pârâţi în sensul că pe această situaţie de fapt există două baze de impunere distincte în cazul reclamantei fiind incidente dispoziţiile art. 14 din Codul fiscal şi art. 29 alin. 3 din Codul fiscal.

Conform art. 29 alin. 3 din Codul fiscal

"(3) Profitul impozabil al sediului permanent se determină prin tratarea acestuia ca persoană separată şi prin utilizarea regulilor preţurilor de transfer la stabilirea preţului de piaţă al unui transfer făcut între persoana juridică străină şi sediul său permanent. Atunci când sediul permanent nu deţine o factură pentru cheltuielile alocate lui de către sediul său principal, celelalte documente justificative trebuie să includă dovezi privind suportarea efectivă a costurilor şi alocarea rezonabilă a acestor costuri către sediul permanent utilizând regulile preţurilor de transfer".

În mod greşit prima instanţă a constatat ca situaţie premisă existenţa unei baze unice de impozitare deoarece în prezenta cauză pentru activitatea constând în vânzarea cesionarea a o parte din drepturile aferente resurselor materiale situate în România realizate în 2014 şi care se încadrează în dispoziţiile art. 13 lid.d din Codul fiscal, profitul impozabil s-a consolidat la firma mamă deoarece activitatea sa s-a încadrat în dispoziţiile art. 30 alin. 2 lit. d) din Codul fiscal în sensul că veniturile obţinute din exploatarea resurselor naturale situate în România, inclusiv câştigul din vânzarea - cesionarea oricărui drept aferent acestor resurse materiale.

Faptul că veniturile obţinute şi impozitate de firma mamă din Olanda au fost înregistrate în contabilitatea reclamantei sucursală la data de 10.02.2014, ca diminuare a datoriei faţă de soc.mamă nu înlătură de la aplicarea dispoziţiilor art. 30 alin. 4 din Codul fiscal şi dispoziţiile pct. 8912 din Normele metodologice de aplicare din care rezultă ca legală interpretarea dată de recurenta-pârâtă.

In cuprinsul prevederilor art. 30. alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal si ale punctului 89A2. din Normele metodologice de aplicare, se precizează clar cine este entitatea care a obţinut veniturile din exploatarea resurselor naturale situate in România, inclusiv câştigul din vânzarea -cesionarea oricărui drept aferent acestor resurse naturale, respectiv persoana juridica străina,

In teza finala art. 30, alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal este specificata si entitatea care are obligaţia sa declare si sa plătească impozit pe profit potrivit art. 35, respectiv persoana juridica străina.

De altfel, in cuprinsul punctului de vedere al reclamantei se recunoaşte ca persoanei juridice străine ii revine obligaţia de a depune declaraţia 101, incluzând in cadrul acesteia suma reţinuta la sursa de către cumpărător, in vederea stabilirii impozitului pe profit legal datorat pentru anul fiscal respectiv.

Dar, in transpunerea in practica a prevederilor art. 30, alin. (4) privind declararea si plata impozitului aferent tranzacţiei in cauza, A. nu a respectat aceste prevederi legale, in sensul ca a depus declaraţia 101 pentru anul 2014, in nume propriu, pe codul sau fiscal, respectiv x, declaraţie in care a inclus in mod eronat venitul realizat si impozitul aferent tranzacţiei in cuantum de 3.577.346 RON.

Având in vedere ca persoana juridica străina, A.., rezidenta in Regatul Olandei a realizat veniturile in luna februarie 2014 de la B. S.A. si C., cumpărători care au reţinut si achitat impozitul pe profit aferent acestor venituri, rezulta ca aceasta persoana juridica străina avea si obligaţia de declarare a acestui impozit, conform ultimei teze din art. 30, alin. (4) din Codul fiscal.

În mod nelegal prima instanţă a înlăturat de la aplicare dispoziţiile art. 30 din Codul fiscal, în sensul că impozitul pe profit aferent veniturilor din proprietăţi imobiliare poate fi scăzut din impozitul pe profit anual datorat de persoana juridică străină care obţinut veniturile, respectiv soc.mamă rezidentă în Olanda societate care a încasat direct suma de 9.000.000 USD ca efect al cesionării, reclamanta în calitate de sucursală procedând la compensarea acestor sume cu împrumuturile acordate de firma mamă.

Dar aceste operaţiuni contabile nu înlătură situaţia premisă aplicării art. 30 alin. 4 din Codul fiscal.

Reclamanta - sucursală nu a realizat veniturile în luna februarie 2014, nu a plătit şi nu trebuia să înregistreze şi să declare prin depunerea declaraţiei 101 pentru anul 2014 impozitul pe profit aferent veniturilor realizate de o persoană juridică străină - soc.mamă din Olanda şi pe cale de consecinţă nu are dreptul să solicite restituirea sumei de 3.577.346 RON.

Nelegale în raport de situaţia de fapt sunt şi constatările primei instanţe în sensul că persoanei juridice străine nu-i este permisă în nicio situaţie scăderea impozitului pe profit reţinut de cumpărători din cuantumul impozitului pe profit anul datorat.

În cauză soc.mamă din Olanda a beneficiat de Convenţia de evitare a dublei impuneri astfel

- pentru evitarea unei duble impunerii in România, respectiv in Olanda, organele fiscale din România au emis, la solicitarea firmei -mama, Certificatele privind atestarea impozitului plătit in România de către A.. rezidenta in Olanda pentru veniturile obţinute in luna februarie 2014 de la B. S.A. si de la C. România Limited.

- in acest sens, Direcţia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili a emis Certificatele privind atestarea impozitului plătit in România de persoane juridice străine nr. x/13.10.2014 si nr. x/27.01.2015. Certificatele privind atestarea impozitului plătit in România de persoane juridice străine au fost eliberate in vederea acordării de credit fiscal extern pentru A.., rezidenta in Regatul Olandei .Precizam ca prin aceste formulare se certifica Veniturile obţinute din România sau/si Profitul realizat din România de persoane juridice străine, respectiv impozitul pe profit plătit in România, in cazul de fata cele doua certificate se refera doar Ia cuantumul Profitului realizat din România de A.., rezidenta a Regatului Olandei, si al impozitul aferent plătit.

Greşite sunt în opinia Curţii consideraţiile primei instanţe şi ale reclamantei-intimate din acţiune şi reluate în întâmpinarea la recurs în sensul că interpretarea organului fiscal este contrară dreptului european întrucât creează un tratament diferenţiat între persoanele juridice române şi persoanele juridice străine cu sediul în alte state membre cu privire la reţinerea la sursă prevăzută de art. 30 Codul fiscal.

Curtea apreciază că aplicarea dispoziţiilor art. 30 din Codul fiscal nu poate fi în prezenta cauză contrară dreptului european deoarece nu a fost negat dreptul de a fi scăzut impozitul pe profit reţinut de cumpărători pe situaţia specifică a tranzacţiei de 9.000.000 USD.

Recurenta-pârâtă a aplicat dispoziţiile art. 30 din Codul fiscal şi a recunoscut acest drept dar nu în favoarea reclamantei ci în favoarea persoanei juridice străine care a obţinut veniturile, respectiv societatea rezidentă din Olanda, societate care a beneficiat la cerere de dispoziţiile convenţiei de evitare a dublei impuneri.

Faptul că reclamantei nu i s-a recunoscut dreptul la restituire nu reprezintă o încălcare a dispoziţiile art. 49 din TFUE cu privire la dreptul de stabilire în Uniunea Europeană şi accesul legal la desfăşurarea de activităţi economice.

Reclamanta nu are dreptul la restituirea sumei reprezentând impozit pe profit reţinut la sursă deoarece reclamanta a depus fără a fi respectate condiţiile, Declaraţia rectificativă privind impozitul pe profit (101) aferentă anului 2014 la data de 8.07.2015 şi a inclus în această declaraţie impozitul aferent tranzacţiei în cuantum de 3.577.346 RON impozit care a fost plătit (prin reţinere la sursă de către cumpărători) de către persoana juridică străină rezidentă în Regatul Olandei.

În cauză faptul că reclamanta a reprezentat soc.mamă la încheierea contractului constând în vânzarea-cesionarea a o parte din drepturile aferente resurselor naturale situate în România, activitate realizată în februarie 2014 nu înlătură incidenţa dispoziţiilor art. 13 lit. d) şi art. 14 lit. d) din Codul fiscal, aceste dispoziţii fiind aplicabile.

Iar în cauză aceste dispoziţii privind impozitul pe profit se aplică şi persoanelor juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România.

Iar pentru tipul de activitate realizate în luna februarie 2014, reclamanta sucursală nu are dreptul la restituirea impozitului pe profit consolidat la firma mamă, în cauză reclamanta neputând fi încadrată în dispoziţiile art. 30 din Legea nr. 571/2003.

Contrar susţinerilor din acţiune şi din întâmpinare reclamanta nu a respectat dispoziţiile art. 30 alin. 4 din Legea nr. 571/2003 deoarece a depus declaraţia rectificativă 101 fără a avea acest drept şi în consecinţă nu are dreptul la restituirea sumei de 3.577.346 RON, actele contestate prin cererile conexe fiind legal emise.

În ceea ce priveşte Declaraţia 101 aferentă anului 2014 s-a dispus la pct. 4 din procesul-verbal din 6.02.2016 corectarea acestei declaraţii.

În mod corect şi legal s-a constatat de autoritatea recurentă că persoana juridică străină rezidentă în Regatul Olandei a realizat veniturile în luna februarie 2014 şi această persoană juridică avea şi obligaţia de declarare a acestui impozit conform art. 30 alin. 4 din Codul fiscal.

Reclamanta-intimată nu a plătit şi nu avea dreptul să înregistreze şi să declare impozitul pe profit aferent veniturilor realizate de o persoană juridică străină şi pe cale de consecinţă nu are dreptul la restituirea sumei de 3.577.346 RON, această sumă pretinsă la restituire fiind generată de întocmirea eronată a Declaraţiei impozitului pe profit (101) depusă pentru anul 2014, fiind legal emis actele contestate prin cererile conexe, prin care cererea de restituire şi contestaţia au fost respinse.

Faţă de considerentele expuse mai sus, Curtea în baza art. 496.497 C. proc. civ. va admite recursul şi va casa în parte sentinţa atacată.

Rejudecând cauza în baza art. 8 din Legea nr. 554/2004 va respinge cererile conexe formulată de reclamantă ca nefondate, menţinând ca legal emise actele contestate în acţiunile conexe.

Va menţine sentinţa atacată în ceea ce priveşte respingerea excepţiei tardivităţii, aspect care nu a format obiect al recursului.

În ceea ce priveşte aspectul de nelegalitate privind cheltuielile de judecată, Curtea s-a pronunţat conform încheierii din 23.05.2023, iar în raport de soluţia dispusă ca urmare a rejudecării cererile conexe, apreciate ca nefondate şi respinse ca atare, în cauză nu sunt incidente dispoziţiile art. 453 C. proc. civ.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, astfel cum a fost formulată de intimata - reclamantă A. - Sucursala Bucureşti, ca nefondată.

Admite recursul formulat de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Sectorului 1 a Finanţelor Publice împotriva sentinţei civile nr. 481 din 8 decembrie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal.

Casează în parte sentinţa civilă recurată şi rejudecând:

Respinge cererile conexate formulate de reclamanta A. - SUCURSALA BUCUREŞTI în contradictoriu cu pârâta AGENŢIA NAŢIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECŢIA GENERALĂ A FINANŢELOR PUBLICE BUCUREŞTI - ADMINSITRAŢIA SECTORULUI 1 A FINANŢELOR PUBLICE SERVICIUL INSPECŢIE FISCALĂ PERSOANE JURIDICE, ca nefondate.

Menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei recurate referitoare la respingerea excepţiei tardivităţii.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 coroborat cu art. 396 alin. (2) din C. proc. civ., astăzi, 7 noiembrie 2023.