Excessive suspension of tax appeal pending penal investigation violates proportionality and reasonable time principles

Şedinţa publică din data de 05 octombrie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data 17 ianuarie 2018, reclamanta A., în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a solicitat:

I) anularea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/26.06.2017, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/26.06.2017 de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, ca fiind netemeinică şi nelegală şi pe cale de consecinţă anularea obligaţiilor de plată în sumă totală de 8.015.907 RON;

II) anularea Raportului de inspecţie fiscală nr. x/26.06.2017, emis de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj;

III) anularea penalităţilor de întârziere precum şi a dobânzilor şi majorărilor de întârziere aferente impozitului pe profit şi taxei pe valoarea adăugată, calculate în continuare de organele fiscale, de la data de 06.06.2017 şi până la soluţionarea definitivă a cauzei.

IV) restituirea sumei de 2.895.318 RON, reprezentând suma achitată de A. în baza Deciziei de impunere nr. x/03.07.2017.

Ulterior înregistrării acţiunii, reclamata A. a formulat cerere completatoare în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, solicitând ca, în măsura în care instanţa apreciază ca fiind inadmisibilă soluţionarea pe fond a contestaţiei administrative, în lipsa unei contestaţii formulate împotriva Deciziei nr. 35/23.01.2018 prin care Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul ANAF a soluţionat contestaţia formulată de A., să se constate: nulitatea deciziei pentru lipsa semnăturii conducătorului organului fiscal emitent - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul ANAF; nulitatea Deciziei nr. 35/23.01.2018 emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi, pe cale de consecinţă, procedând la soluţionarea pe fond a contestaţiei, să se constate nerespectarea normelor de procedură la emiterea Deciziei de impunere şi a actelor care au stat la baza emiterii acesteia, respectiv Raportul de inspecţie fiscală nr. x/26.06.2017, cu consecinţa anulării lor;

În subsidiar, în măsura în care instanţa apreciază că Decizia de impunere nr. x/26.06.2017 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/26.06.2017 emise de AJFP Cluj au fost întocmite cu respectarea condiţiilor de formă, să se dispună anularea în parte a Deciziei nr. 35/23.01.2018, emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi, procedând la soluţionarea pe fond a contestaţiei, să se dispună anularea în parte a Deciziei de impunere şi a actelor care au stat la baza emiterii acesteia, respectiv Raportul de inspecţie fiscală nr. x/26.06.2017, cu privire la societatea B. S.R.L., cu recunoaşterea dreptului de deducere a TVA în sumă de 38.712 RON.

În măsura în care instanţa consideră inadmisibilă soluţionarea pe fond a contestaţiei, în lipsa unei soluţionări a fondului de către organul fiscal, să se dispună, anularea în parte a Deciziei nr. 35/23.01.2018, emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, respectiv a punctului 1) din dispozitiv şi pe cale de consecinţă obligarea pârâtei Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea contestaţiei administrative, urmând ca organele fiscale să procedeze la recalcularea dobânzilor şi a penalităţilor de întârziere în conformitate cu soluţia adoptată în soluţionarea pe fond a contestaţiei.

A mai solicitat reclamanta prin cererea modificatoare suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/26.06.2017 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, cu privire la obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, până la soluţionarea definitivă a acţiunii în anularea actului administrativ, în conformitate cu dispoziţiile art. 15 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 4375 din 30 octombrie 2018, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins ca neîntemeiată acţiunea principală formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi a respins ca neîntemeiată cererea de suspendare a actului administrativ.

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 4375 din 30 octombrie 2018, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs reclamanta A., în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi, în rejudecare, admiterea cererii de chemare în judecată, astfel cum a fost formulată şi completată.

În motivarea recursului, recurenta-reclamantă a arătat că sentinţa recurată a fost dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor legale, în ceea ce priveşte decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative, precum şi faţă de aceea că instanţa de fond în mod eronat nu a analizat pct. 1.2 lit. c) din cererea completatoare, pe motiv că ar depăşi cadrul contestaţiei administrative prealabile.

În susţinerea criticilor referitoare la nelegalitatea deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative nr. 35/23.01.2018, emisă de ANAF - DGSC, recurenta a menţionat că în intervalul 10.08.2015-15.06.2017 a fost supusă unei inspecţii fiscale, finalizate prin Decizia de impunere nr. x/26.06.2017, emise în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/26.06.2017.

Contestaţia administrativă a reclamantei, care a fost formulată în termenul legal de contestare, a fost soluţionată prin Decizia nr. 35/23.01.2018, iar la pct. 1 emitentul a dispus, în baza art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală suspendarea soluţionării contestaţiei formulate pentru suma de 5.144.763 RON, reprezentând TVA în sumă de 3.196.748 RON şi impozit pe profit în sumă de 1.948.015 RON, pe motiv că a fost întocmită şi transmisă o sesizare penală nr. 385/22.01.2018 adresată Parchetului de pe lângă Tribunalul Bucureşti, cu privire la aspectele constatate prin Procesul-verbal nr. x/11.01.2018, constatări ce se regăsesc şi în Raportul de inspecţie fiscală nr. x/26.06.2017 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere.

A mai arătat reclamanta că, prin cererea introductivă, a invocat încălcarea unor dispoziţii de ordin procedural, solicitând anularea pct. l din Decizia nr. 35/23.01.2018, cu consecinţa obligării DGSC la soluţionarea contestaţiei administrative formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/26.06.2017. Prin sentinţa recurată, instanţa de fond a respins ca neîntemeiată cererea de anulare a pct. 1 din decizie, fără a realiza o analiză proprie, preluând o mare parte (aproximativ 80%) din argumentele ANAF-DGSC inserate în cuprinsul deciziei prin care s-a dispus suspendarea.

Referitor la aspectele reţinute de instanţa de fond, arată recurenta că art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală condiţionează posibilitatea supendării de condiţia suplimentară ca sesizarea penală să privească indicii privind săvârşirea unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare, nemaifiind deci suficientă orice sesizare privind o infracţiune a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

În speţă, intimata pârâtă ANAF-D.G.S.C a aplicat formal dispoziţiile art. 1egale menţionate, măsura de suspendare a soluţionării contestaţiei fiscale fiind dată cu exces de putere şi cu încălcarea dreptului la o bună administrare.

Contrar exigenţelor impuse prin normă, se poate constata că decizia nu conţine nicio motivare în concret asupra existenţei indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă de către A. şi a "înrâuririi hotărâtoare" pe care ar putea-o avea soluţia penală în cauză. Dimpotrivă, emitenta Deciziei nr. 35.2018 s-a rezumat la a copia câteva pasaje din cuprinsul contestaţiei administrative, câteva pasaje din cuprinsul Deciziei de impunere şi a RIF, iar ceea ce ar trebui să reprezinte motivarea deciziei de suspendare nu reprezintă altceva decât prezentarea unei succesiuni de afirmaţii cu titlu general referitoare la teoria suspendării soluţionării contestaţiei fiscale, afirmaţii cu caracter general (unele fiind false) care se regăsesc în toate deciziile de soluţionare emise de A.N.A.F., fără nicio apreciere cu caracter concret.

Intimata pârâtă ANAF-D.G.S.C a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei administrative " în vederea constatării existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunilor prevăzute şi pedepsite de art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale". Or, arată recurenta, o asemenea sesizare a organelor de urmărire penală nu poate fi apreciată ca satisfăcând exigenţele art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală pentru a se dispune suspendarea, în contextul în care din conţinutul acelei sesizări nu rezultă concret pretinsa infracţiune săvârşită în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare, aşa cum impune textul legal ca şi premisă pentru aplicarea sa.

Deşi expune o situaţie de fapt faţă de care apreciază că ar exista indiciile săvârşirii unei infracţiuni de evaziune fiscală, totuşi organul fiscal nu lămureşte, în acest stadiu al analizei specifice acţiunii civile de faţă, în ce constă infracţiunea în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare. Doar identificarea indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind constituirea bazei de impozitare poate fundamenta aplicarea art. 277 alin. (1) lit. a) NCPF, iar nu orice infracţiune ce porneşte de pe tărâm fiscal.

În raport de conţinutul actului de sesizare a organelor de cercetare penală, de motivarea deciziei şi faţă de conţinutul Raportului de inspecţie fiscală, se impune a se constata că în cauză nu este justificată condiţionalitatea ca infracţiunile sesizate să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Nu coexistenţa răspunderii penale cu obligaţia fiscală este premisa dispoziţiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, ci se justifică suspendarea soluţionării contestaţiei administrativ fiscale numai atunci când organul fiscal este nevoit să aştepte soluţionarea definitivă a sesizării penale, în sensul constatării existenţei sau după caz, a inexistenţei infracţiunii sesizate (în speţă evaziunea fiscală) pentru a dezlega, la rândul său, raportul juridic de drept fiscal cu care a fost învestit, pornind de la concluziile anchetei penale, condiţie ce nu este îndeplinită în cauză.

Referitor la faptul că în discuţie s-ar pune lipsa de conţinut a tranzacţiilor efectuate, arată recurenta că organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să adopte soluţia admisă de lege, să examineze, din oficiu, starea de fapt, să obţină şi să utilizeze toate informaţiile şi documentele necesare pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale a contribuabilului.

Din explicaţiile oferite de organele fiscale în justificarea Deciziei nr. 35/2018, rezultă că acestea au apreciat că există indicii că prin modalitatea de derulare a operaţiunilor economice au fost diminuate obligaţiile datorate bugetului de stat.

Or, concluziile cercetării penale, dacă în fapt respectivele operaţiuni prin care s-ar fi prejudiciat bugetul de stat constituie sau nu deopotrivă fapta penală incriminată prin dispoziţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, cu consecinţa antrenării răspunderii penale, este lipsită de orice relevanţă în prezenta cauză, în care ceea ce prezintă interes este răspunderea fiscală.

Recurenta concluzionează în sensul că în cauză nu sunt îndeplinite condiţiile suspendării, putându-se în mod pertinent afirma că soluţia din perspectiva laturii penale depinde de soluţia pronunţată de autorităţile fiscale, deoarece numai acestea din urmă au competenţa legală a reîncadra faptele şi a decide asupra legalităţii operaţiunilor întreprinse de autoritatea reclamantă, sub aspectul tratamentului fiscal realizat de aceasta. Răspunderea fiscală şi penală pot fi angajate concomitent, condiţiile antrenării acestora mergând în paralel, fără ca una să depindă de cealaltă.

S-a mai invocat în recurs că decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei este nelegală şi prin prisma lipsei temeiului legal al suspendării.

Prin Sesizarea penală nr. 385/22.01.2018, AJFP Cluj a indicat ca posibile infracţiuni de cercetat pe seama administratorului contestatoarei, infracţiunile de evaziune fiscală prevăzute de art. 9 alin. (1) Iit.c) din Legea nr. 241/2005, respectiv "evidenţierea în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive ".

Or, potrivit pct. 10.6 din OPANAF nr. 3741/2015 " suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă trebuie motivată de legătura de cauzalitate dintre obligaţiile fiscale şi stabilirea de către organele de urmărire penală a faptului că există indiciile săvârşirii unei infracţiuni."

Singurele circumstanţe în care s-ar impune suspendarea soluţionării contestaţiei ar fi cele în care faptele investigate penal ar pune în dubiu direct sau indirect însăşi obligaţiile fiscale ce urmează a fi stabilite (stabilire prin raportare la o anumită bază de impozitare), iar nu pentru că însăşi existenţa sau inexistenţa faptelor ar putea reprezenta o faptă penală (o infracţiune), pe care să o stabilească jurisdicţia penală.

Prin urmare, nu este permisă extinderea incidenţei art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală la ipoteze factuale şi de drept care nu fac parte din câmpul său de aplicare.

Infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 nu este infracţiunea vizată de art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, textul făcând referire la infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă.

Art. 55 alin. (1) Codul de procedură fiscală defineşte proba, iar doctrina de specialitate a relevat că mijloacele de probă în legătură cu care există suspiciuni de natură penală trebuie să fie cele administrate de contribuabil în cursul desfăşurării normale a activităţii sale economice. Aşadar, probele şi mijloacele de probă născute ulterior constituirii bazei de impunere, în privinţa cărora s-ar identifica indiciile săvârşirii unor infracţiuni, nu pot fi motiv de suspendare a contestaţiei administrative, chiar şi atunci când organele fiscale au sesizat organele penale cu privire la acestea.

Aşadar, infracţiunile la care se referă art. 277 alin. (1) lit. a) NCPF sunt infracţiuni în legătură cu înscrisurile.

Infracţiunile din C. pen., ce pot determina suspendarea procedurii administrative, trebuie să privească înscrisurile esenţiale folosite de contribuabil pentru naşterea bazei de impunere, iar aceste înscrisuri trebuie să aibă un efect total asupra situaţiei fiscale a contribuabilului, în sensul că fără aceste înscrisuri regimul fiscal al tranzacţiei în discuţie nu poate fi desluşit în vreun fel.

Art. 277 alin. (1) lit. a) NCPF nu poate reprezenta instrumentul organului fiscal de suspendare a soluţionării unei contestaţii fiscale în acele ipoteze în care infracţiunea suspectată că s-ar fi produs este, spre exemplu, de evaziune fiscală (cea mai des întâlnită infracţiune reclamată pe seama subiecţilor fiscali), constând de fapt, aşadar, exact în consecinţa penală a neplăţii respectivelor creanţe fiscale către bugetul de stat.

În speţa de faţă, în lipsa unei sesizări penale, care de altfel nu oferă nici un indiciu cu privire la vreo infracţiune în legătură cu înscrisurile considerate mijloace de probă pentru stabilirea bazei de impozitare, lipsind şi argumentele existenţei unei înrâuriri hotărâtoare asupra soluţiei ce ar urma să fie pronunţate în procedura administrativă fiscală, pârâta ANAF-D.G.S.C a adoptat nelegal soluţia suspendării soluţionării contestaţiei fiscale.

În speţă nu este îndeplinită nici condiţia existenţei unei "înrîuriri hotărâtoare" ce trebuie să existe între infracţiunea indicată în sesizarea penală şi soluţia ce ar urma să fie pronunţată în materia fiscală

Plângerea penală a fost formulată împotriva administratorului societăţii reclamante, sub aspectul săvârşirii infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, în timp ce obligaţia fiscală din Decizia de impunere a fost stabilită în sarcina societăţii A.. În acest context, indiferent de soluţia care se va pronunţa în cauza penală, obligaţiile fiscale ale reclamantei rămân cele stabilite prin Decizia de impunere, legalitatea acestui act administrativ fiscal urmând a fi analizată şi stabilită, în faza administrativă, de către organul de soluţionare a contestaţiei, iar, în faza judiciară, de către instanţa de contencios administrativ competentă.

Mai arată recurenta că afirmaţia potrivit căreia A. ar fi relaţionat cu alte societăţi într-o serie de tranzacţii artificiale este falsă, dat fiind că nici în Decizia de impunere nr. x/2017, nici în RIF şi nici în P-V nr. 385/11.01.2018 nu există o asemenea susţinere/constatare, din partea organelor fiscale.

Mai mult, prin intermediul întâmpinării AJFP Cluj afirmă că "echipa de inspecţie fiscală a considerat operaţiunile înregistrate de A. ca fiind fără conţinut economic şi nu ca tranzacţii artificiale şi a procedat la reîncadrarea acestora, prin anularea cheltuielilor considerate deductibile la calculul impozitului pe profit, respectiv a TVA ". Aşadar, nu poate exista o strânsă interdependenţă între stabilirea obligaţiilor fiscale şi caracterului infracţional al faptelor de care să depindă soluţionarea cauzei pe cale administrativă.

În continuare, recurenta-reclamantă arată că instanţa de fond a făcut eronat trimitere la jurisprudenţa CJUE, în condiţiile în care echipa de inspecţie fiscală nu a avut dubii cu privire la faptul că mărfurile cumpărate de A. nu ar fi intrat în gestiunea societăţii şi fizic nu doar scriptic. În actele contestate se menţionează faptul că echipa de inspecţie fiscală nu contestă buna credinţă a societăţii verificate, dar consideră că răspunderea pentru realitatea şi legalitatea datelor înscrise în documentele justificative (facturi) în care sunt consemnate operaţiunile economice între doi agenţi economici revine atât furnizorului, cât şi cumpărătorului, aşa cum este stipulat la art. 6 alin. (2) din Legea contabilităţii.

Chiar şi la o cercetare sumară a argumentelor organelor fiscale, se poate constata că acestea contrazic flagrant atât prevederile art. 6 alin. (2) din Legea nr. 82/1991 cât şi jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în materie. Textul normei interne nu consacră o solidaritate între partenerii unei tranzacţii, cu privire la modul de înregistrare în propriile contabilităţi a documentelor contabile şi nici cu privire la îndeplinirea obligaţiilor fiscale de către fiecare dintre ei.

Organele fiscale nu au imputat nimic reclamantei, nereţinând în sarcina acesteia nicio faptă ilicită, ci invocă doar aspecte legate de comportamentul fiscal al furnizorilor săi în relaţia cu furnizorii acestora, fără a susţine vreodată că A. a ştiut sau ar fi trebuit să cunoască acest comportament fiscal neadecvat.

Arată recurenta că dreptul de deducere al TVA la nivelul societăţii nu trebuie să fie afectat de caracterul pretins fictiv al serviciilor facturate de către furnizorii furnizorilor, deoarece societatea nu a avut cunoştinţă şi nici un mijloc de cunoaştere a unui asemenea caracter fictiv, abordare susţinută de CJUE şi în cauzele C-354/03, C-355/03 si C-484/03 (Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd si Bond House Systems Ltd precum şi în cazul C-409/04 (Teleos Pic).

Organele de inspecţie au considerat operaţiunile desfăşurate de A. ca nereale, în baza raţionamentului greşit prin care nu au luat în calcul facturile de achiziţie a mărfurilor datorită faptului că, furnizorii furnizorilor nu au confirmat parţial sau total anumite livrări către aceştia. În acelaşi timp, organele fiscale nu au avut îndoieli cu privire la faptul că mărfurile au intrat şi fizic în gestiunea reclamantei, iar că bunurile achiziţionate au concurat la realizarea de operaţiuni impozabile.

Aşadar, este lipsit de logică juridică ca, la momentul întocmirii raportului de inspecţie fiscală şi emiterii deciziei de impunere, situaţia de fapt fiscală să fie considerată pe deplin lămurită, însă organul de soluţionare a contestaţiei fiscale să aibă nevoie de informaţii şi date suplimentare pentru stabilirea situaţiei de fapt reale.

Decizia nr. 35/23.01.2018 emisă de ANAF-D.G.S.C este nelegală şi datorită faptului că, la data redactării deciziei, nu exista o plângere penală formulată de organele de inspecţie fiscală care să fie înregistrată la Parchetul de pe lângă Tribunalul Bucureşti. Soluţionarea contestaţiei administrative a fost suspendată de ANAF-DGSC având în vedere redactarea Sesizării penale nr. 385/22.01.2018, dar aceasta a fost transmisă şi înregistrată la Parchetul de pe lângă Tribunalul Bucureşti la o dată ulterioară emiterii Deciziei nr. 35/23.01.2018.

Sesizarea penală nr. 385/22.01.2018 (formulată conform P-V nr. 385 din 11.01.2018) ce a stat la baza suspendării soluţionării contestaţiei administrative este nelegală deoarece, AJFP Cluj (organul fiscal care a efectuat controlul inopinat) nu era competentă material şi teritorial să controleze contribuabilul A..

AJFP Cluj a efectuat formal un control inopinat, în urma căruia a emis P-V nr. 385/11.01.2018, scopul urmărit fiind acela de a formula o sesizare penală (cea cu nr. 385/22.01.2018) în baza căreia intimata pârâta ANAF-D.G.S.C să poată fi în măsură să dispună, cu aplicarea art. 277 alin. (1) lit. a) Cod pr fiscală suspendarea soluţionării contestaţiei administrative.

În ceea ce priveşte greşita înlăturare de către instanţa de fond a unuia dintre motivele de nelegalitate invocate prin cererea introductivă, arată recurenta că instanţa de fond nu a analizat pct. l.2 lit. c) din cererea completatoare, motivat de faptul că acesta depăşeşte cadrul contestaţiei administrative prealabile.

Or, actul administrativ-fiscal care se atacă în contencios administrativ este, conform art. 281 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, decizia de soluţionare a contestaţiei administrative. Decizia de soluţionare a contestaţiei fiscale determină limitele acţiunii în contencios administrativ, întrucât prin cererea de chemare în judecată nu pot fi criticate alte aspecte decât cele constatate sau dezbătute prin actul administrativ supus controlului judiciar.

Titularul acţiunii în contencios administrativ are însă posibilitatea de a explicita susţineri sau motive care au fost cuprinse, chiar şi sumar sau într-o formă implicită, în contestaţia administrativă.

Arată recurenta că motivele din contestaţia administrativă privind faptul că inspecţia fiscală a fost finalizată la mai bine de 22 de luni de la începerea acesteia, că a fost depăşită durata inspecţiei reglementată prin art. 104 din O.G. nr. 93/2003, că inspecţia fiscală a fost suspendată pentru o perioadă totală de 17 luni şi că suspendările au fost dispuse în mod abuziv, că datorită nerespectării dispoziţiilor art. 104 din O.G. nr. 93/2003 privind Codul de procedură fiscală şi a art. 126-127 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, organele fiscale aveau obligaţia de a recalcula penalităţile şi dobânzile de întârziere, au fost invocate fără ca societatea supusă inspecţiei fiscale să aibă acces la documentaţia administrativă. Din analiza acesteia a rezultat că reluarea inspecţiei fiscale s-a efectuat în lipsa aprobărilor necesare, respectiv avizul şefului de serviciu coordonator şi aprobarea conducătorului inspecţiei fiscale, fiind încălcate dispoziţiile art. 3 şi art. 8 alin. (1) din Ordinul Preşedintelui ANAF nr. 467/2013, în absenţa unui Referat întocmit de echipa de inspecţie care să fi fost supus avizării şefului de serviciu coordonator şi ulterior aprobării conducătorului inspecţiei fiscale.

Procedura prin care trebuie reluată inspecţia fiscală nu este este opţională, fiind prevăzută prin ordin al preşedintelui ANAF, a cărei încălcare atrage o nulitate relativă, dacă prin încălcarea sa, s-a pricinuit un prejudiciu. Prin reluarea nelegala a inspecţiei fiscale, ce s-a finalizat prin emiterea Deciziei de impunere cu nr. 358/2017, contestatoarei i s-a cauzat un prejudiciu în valoare de 8.015.907 RON. sumă ce reprezintă cuantumul obligaţiilor suplimentare de plată imputate prin acest act administrativ fiscal.

4. Apărările formulate în cauză

a/Intimata - pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului.

În apărare, arată că în speţă nu sunt întrunite condiţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., soluţia primei instanţe fiind dată cu aplicarea corectă a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate.

În mod corect a fost constatată legalitatea deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative, iar prin recurs recurenta nu indică în mod concret care sunt motivele de nelegalitate a hotărârii recurate, mai degrabă aceasta îşi exprimă nemulţumirea faţă de soluţia pronunţată.

Invocarea prevederilor art. 277 din Codul de procedură fiscală nu se pliază pe motivul de recurs invocat, căci norma are natură pur procedurală, prin care organul de soluţionare a contestaţiei administrative are posibilitatea să dispună suspendarea procedurii de soluţionare pe cale administrativă.

Pe fondul criticilor formulate, arată intimata că Decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei a fost amplu motivată, fiind incidente prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de Procedură Fiscală, între stabilirea obligaţiilor fiscale constatate prin raportul de inspecţie fiscală care a stat la baza emiterii deciziei de impunere şi stabilirea existenţei sau a inexistenţei, respectiv a vinovăţiei sau a nevinovăţiei recurentei pentru comiterea infracţiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005 fiind relevată o strânsă dependenţă, cu consecinţă directă asupra soluţionării contestaţiei administrative.

Prin sesizarea penală nr. 385/22.01.2018 însoţită de Procesul Verbal nr. x/11.01.2018 Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj a indicat Parchetului de pe lângă Tribunalul Bucureşti elementele de fapt şi aspectele fiscale relevante, în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, pentru debitul stabilit suplimentar reprezentând impozit pe profit, TVA şi accesorii aferente. În documentaţia de sesizare a organelor de urmărire penală sunt indicate în concret şi detaliat toate elementele care ar contura suspiciuni privind comiterea unei infracţiuni de natura celei prevăzute în art. 277 alin. (1) lit. c) Codul de procedură fiscală

În ceea ce priveşte faptul că nu ar fi îndeplinită condiţia de a exista o înrâurire hotărâtoare a eventualei constatări a unei infracţiuni privind mijloacele de probă referitoare la stabilirea bazei de impozitare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă, arată intimata că faptele descrise prin sesizarea penală nr. 385/22.01.2018 sunt în strânsă legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare, a căror constatare are înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

"Documentaţia de sesizare a organelor de urmărire penală", indicată astfel în cuprinsul art. 132 Codul de procedură fiscală, este extinsă, detaliată, precisă şi priveşte direct indiciile privind săvârşirea unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impunere. Infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9, alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 este în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impunere, deoarece dacă se constată evidenţierea în actele contabile sau în alte documente legale a unor cheltuieli care nu au la baza operaţiuni reale sau evidenţierea altor operaţiuni fictive.

Mai arată intimata că nici motivul de casare referitor la aspectul că în mod greşit prima instanţă a înlăturat motivele de nelegalitate invocate prin cererea completatoare, nu poate fi invocat cu succes de recurentă.

Prin acţiunea în contencios formulată, recurenta a invocat argumente suplimentare care nu au fost expuse in cadrul contestaţiei administrative şi pe cale de consecinţă, nu au fost analizate de organul de soluţionare a contestaţiei, acesta investindu-se exclusiv in limitele sesizării.

Or, în condiţiile în care organul de soluţionare a contestaţiei nu a fost investit să se pronunţe cu privire la motivele noi de nelegalitate invocate de reclamantă, aceasta era decăzută din dreptul de a solicita anularea actelor administrativ- fiscale pentru aceste considerente.

b/Intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat, la rândul său, întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului.

În apărare, intimata ANAF a arătat, referitor la criticile potrivit cărora DGSC a aplicat formal dispoziţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, că între stabilirea obligaţiilor fiscale şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite există o strânsă interdependenţă, de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă, constând în determinarea realităţii operaţiunilor înregistrate în contabilitate în baza unor tranzacţii artificiale, cu scop vădit de a se diminua baza de impozitare a impozitului pe profit şi TVA aferentă.

Recurenta-reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă facturi reprezentând achiziţii de feroaliaje (mangan, nichel, ferovanadiu, feroniobiu, siliciu metalic, staniu etc.) de la societăţi (S.C. C. S.R.L., S.C. D. S.R.L., S.C. E. S.R.L., S.C. F. S.R.L., S.C. G. S.R.L., S.C. H. S.R.L., S.C. I. S.R.L., S.C. J. S.R.L., S.C. K. SRL) cu comportament fiscal inadecvat.

Aceşti furnizori nu au declarat sau au declarat doar parţial livrări, nu au depus formularul 394 privind achiziţiile/livrările pe teritoriul naţional, nu au depus deconturi TVA, declaraţia anuala privind impozitul pe profit, sau situaţiile financiare anuale, nu declară achiziţii de la societăţi cu obiect de activitate transportde marfă şi nici nu dispun în mare parte de mijloace de transport proprii în condiţiile în care prin nota explicativă, administratorul petentei declară că transportul mărfurilor achiziţionate a fost efectuat de furnizor.

Din verificarea comportamentului fiscal al prestatorilor s-au constatat neconcordanţe între documentele primare înregistrate la recurenta-reclamanta şi cele înregistrate la furnizori, aceştia neavând personal angajat, nici mijloace de transport pentru livrarea mărfurilor, neputând fi corelate Declaraţiile 394 depuse de aceştia privind livrările cu cele ale petentei privind achiziţiile.

În sesizarea penală nr. 385/22.01.2018, se precizează faptul că operaţiunile consemnate în facturile înregistrate în evidenţa contabilă de A., care au ca furnizori societăţile enumerate, nu reflectă realitatea, respectiv nu au conţinut economic. Arată intimata ANAF că organele administrative nu se pot pronunţa pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluţionarea laturii penale având în vedere faptul că organele de inspecţie fiscală au considerat că pentru operaţiunile înregistrate se ridică problema realităţii acestora, cu consecinţa diminuării bazelor de impunere privind impozitul pe profit şi TVA.

Orice artificiu care are drept scop esenţial doar obţinerea unui avantaj fiscal, operaţiunea neavând conţinut economic, va fi ignorat şi situaţia anterioară artificiului respectiv va fi restabilită (CEJ - Cauza 255/2002 Halifax & alţii).

Practica judiciară s-a pronunţat constant în sensul necesităţii suspendării soluţionării contestaţiilor în astfel de cazuri. Prin pct. 62 din Hotărârea dată în C-131/13, C-163/13 conexat la C-164/I3 CJUE a stabilit ca instanţa naţională are sarcina de a efectua o apreciere globală a tuturor împrejurărilor de fapt pentru a se stabili dacă o societate a acţionat cu bună-credinţă şi a luat toate măsurile care îi pot fi impuse în mod rezonabil pentru a se asigura că operaţiunea realizată nu conduce la o participare la o fraudă fiscală (pct. 53 din hotărâre), precum şi că dacă instanţa ar ajunge la concluzia că operaţiunea pe care a efectuat-o făcea parte dintr-o fraudă comisă de persoana care a achiziţionat bunurile şi că nu luase măsurile rezonabile care îi stăteau în putere pentru a evita frauda respectivă, acesteia ar trebui să i se refuze dreptul de a beneficia de scutirea de TVA.

Organele administrative nu se pot pronunţa pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluţionarea laturii penale, având în vedere că organele de inspecţie fiscală au considerat că operaţiunile efectuate au implicaţii fiscale pentru care se ridică problema realităţii acestora, cu consecinţa diminuării impozitelor şi taxelor datorate bugetului general consolidat.

Referitor la aceea că în mod nelegal au fost înlăturate unele dintre motivele de nelagalitate ale deciziei de impunere, arată intimata că soluţia este legală, având in vedere faptul ca organul de soluţionare a contestaţiei nu a fost investit sa se pronunţe asupra criticilor din cererea completatoare.

Ceea ce este supus cenzurii instanţei de contencios administrativ este decizia de soluţionare a contestaţiilor si numai ca o consecinţa aunei soluţii de anulare a acestei decizii se poate anula corelativ si decizia de impunere.

În mod legal instanţa de fond a considerat ca reclamanta este decăzuta din dreptul de a solicita anularea actelor administrativ fiscale, în condiţiile în care nu a cuprins în cadrul contestaţiei administrativele aspectele de nelegalitate.

II. Soluţia Înaltei Curţi asupra recursului formulat de recurenta reclamantă A. SA

Procedând la analiza recursului promovat în cauză de reclamantă, se constată că recurenta-reclamantă nu a criticat dezlegările instanţei de fond asupra chestiunilor de ordin procedural privind: nelegalitatea avizului de inspecţie fiscală, depăşirea duratei inspecţiei fiscale; nelegala comunicare a deciziei de impunere.

Pe cale de consecinţă, în lipsa unor critici referitoare la legalitatea dezlegărilor date de instanţa de fond asupra acestor chestiuni, care să fi fost formulate în interiorul termenului de recurs de 15 zile de la comunicarea hotărârii, se impune a se constata că ele au dobândit autoritate de lucru judecat.

De asemenea, instanţa de recurs va reţine că recurenta-reclamantă nu a criticat nici soluţia instanţei de fond, de respingere a cererii de suspendare a executării deciziei de impunere nr. x/26.06.2017 până la soluţionarea acţiunii în anulare.

În ceea ce priveşte criticile formulate în interiorul termenului de recurs, se constată că acestea vizează exclusiv:

a/legalitatea măsurii de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative până la soluţionarea sesizării penale nr. 385/11.01.2018 adresată Parchetului de pe lângă Tribunalul Bucureşti, astfel cu a fost dispusă la pct. 1 din Decizia nr. 35/23.0.2018 a ANAF - DGSC;

b/legalitatea deciziei de impunere şi a Raportului de inspecţie fiscală, pe motiv că reluarea inspecţiei fiscale, în urma suspendării acesteia, s-a dispus în lipsa unui referat de aprobare în acest sens, al conducătorului serviciului, recurentul precizând că aceste critici, în mod nelegal, nu au fost analizate de instanţa de fond, deşi au fost invocate prin cererea completatoare şi, în mod implicit, prin contestaţia administrativă.

Referitor la primele critici de nelegalitate, privind soluţia instanţei de fond de menţinere a măsurii suspendării soluţionării contestaţiei administrative, Înalta Curte constată că acestea sunt întemeiate.

În acest sens, urmează a se reţine că măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrative a fost dispusă în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, potrivit căruia:

"(...)(1) Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a/organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrative (…)".

Textul are în vedere ipoteza sesizării organului penal ulterior finalizării activităţii de inspecţie fiscală, dat fiind că atunci când sesizarea are loc cu privire la aspecte constatate în cursul inspecţiei fiscale, devin aplicabile prevederile art. 131 şi art. 132 din Codul de procedură fiscală, cu consecinţa neemiterii Raportului de inspecţie fiscală şi a deciziei de impunere.

Recurenta-reclamantă a remarcat corect prin cererea de recurs necesitatea îndeplinirii unor condiţii expres prevăzute de lege, pentru a se putea dispune suspendarea soluţionării contestaţiei administrative în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a), anume: sesizarea organului penal să fie realizată de organul care a efectuat activitatea de control, să existe indiciile săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi constatarea săvârşirii unei astfel de infracţiuni să fie de natură a influenţa soluţia asupra contestaţiei administrative.

Contrar susţinerilor din recurs ale recurentei, Înalta Curte va reţine că prin sentinţa recurată au fost analizate condiţiile reglementate de art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, sentinţa fiind motivată prin prezentarea în mod detaliat a argumentelor pentru care instanţa de fond a apreciat că aceste condiţii sunt îndeplinite.

Nu se va putea reţine aşadar o lipsă a motivării din această perspectivă, curtea de apel reţinând în considerentele hotărârii care este temeiul de drept aplicabil, că există o sesizare a organului penal din partea organului de control, că sesizarea a fost determinată de existenţa unor neconcordanţe între înregistrările contabile ale reclamantei şi cele ale furnizorilor săi, ceea ce a dat naştere unor indicii cu privire la caracterul artificial al tranzacţiilor, că aspectele verificate de organul de cercetare penală vizează mijloacele de probă, iar constatările asupra acestora au înrâurire asupra modului de soluţionare în fond a contestaţiei administrative, în ceea ce priveşte verificarea obligaţiilor de plată suplimentare - TVA şi impozit pe profit.

Nu se confirmă aşadar criticile recurentei-reclamante, care se subsumează în realitate cazului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., iar nu celui de la pct. 8, potrivit cărora instanţa de fond ar fi preluat, fără o argumentare proprie, apărările organelor fiscale formulate prin întâmpinările din dosarul de fond.

Totodată, în ceea ce priveşte îndeplinirea condiţiilor reglementate de art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, analiza acestora va fi realizată în cele ce urmează.

Astfel, se constată că sesizarea organului de urmărire penală a fost dispusă în urma unei activităţi de control inopinat, ulterioară finalizării inspecţiei fiscale, aspect permis de dispoziţiile art. 134 alin. (4) din Codul de procedură fiscală: "Pentru aceleaşi operaţiuni şi obligaţiile fiscale aferente acestora nu se poate derula concomitent şi un control inopinat cu o inspecţie fiscală derulată la acelaşi contribuabil, cu excepţia situaţiei în care în alte proceduri sunt necesare constatări în legătură cu operaţiuni şi obligaţii fiscale supuse unei inspecţii fiscale în derulare, caz în care echipa de inspecţie fiscală este competentă să efectueze şi un control inopinat. În acest caz se încheie proces-verbal potrivit art. 135 alin. (3), iar durata controlului inopinat nu intră în calculul duratei inspecţiei fiscale.(…)"

Va observa instanţa de recurs că, în cauză, nu au avut loc concomitent, un control inopinat şi o inspecţie fiscală, ci controlul inopinat a fost demarat ulterior finalizării inspecţiei, fiind aşadar respectate prevederile anterior enunţate.

Totodată, se va constata din actele dosarului de fond că activitatea de control inopinat a fost derulată şi finalizată de acelaşi organ de control care a efectuat şi inspecţia fiscală, mai precis de aceleaşi persoane care au finalizat activitatea de inspecţie fiscală prin emiterea Raportului de inspecţie şi Decizia de impunere atacate cu contestaţia administrativă, respectiv de numitele L. şi M. (potrivit menţiunilor din procesul-verbal nr. x/11.01.2018), din cadrul AJFP Cluj.

Aşadar, acelaşi organ de control care a efectuat anterior inspecţia fiscală, în urma unui control inopinat ulterior, realizat în temeiul art. 134 alin. (2) C. pr fiscală, au apreciat că se impune sesizarea organului de urmărire penală pentru verificări cu privire la săvârşirea infracţiunii reglementate de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, republicată.

Sesizarea organului de urmărire penală ulterior în urma derulării controlului inopinat este reglementată de dispoziţiile art. 135 alin. (5) din Codul de procedură fiscală, potrivit cărora: "(5)Prevederile art. 113 alin. (2) lit. a), b), e), f), g), j), k) şi l), art. 118 alin. (8), art. 124, 125 şi art. 132 sunt aplicabile în mod corespunzător şi în cazul controlului inopinat.(...)". Textul face aşadar trimitere la dispoziţiile art. 132 din Cod, care reglementează obligaţia organului de control "de a sesiza organele judiciare competente în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecţiei fiscale şi care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracţiuni, în condiţiile prevăzute de legea penală."

Pe cale de consecinţă, suntem în prezenta unei sesizări a organului penal, în urma derulării unui control inopinat de către acelaşi organ de control care anterior finalizase inspecţia fiscală, cu privire la existenţa unor indicii privind săvârşirea unei infracţiuni, astfel că se impune a se concluziona în sensul că prima condiţie reglementată de textul art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală a fost îndeplinită.

În ceea ce priveşte condiţia existenţei unor indicii privind săvârşirea unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare, se constată că şi această condiţie este îndeplinită, cum corect a observat instanţa de fond.

Potrivit procesului-verbal care a stat la baza sesizării organului penal, cercetările solicitate acestuia vizează realitatea unor tranzacţii dintre recurenta-reclamantă şi furnizorii săi, organul fiscal de control constatând că facturile reprezentând achiziţii realizate de recurenta-reclamantă de la mai multe societăţi apreciate cu comportament fiscal neadecvat nu se regăsesc în evidenţele fiscale ale acestor furnizori.

De asemenea, în urma verificării modului de organizare şi de desfăşurare a activităţii acestor furnizori, a rezultat că aceştia nu puteau livra în mod real bunurile, dat fiind că nu deţineau personal angajat, nici mijloace de transport pentru livrarea mărfurilor, existând contradicţii între declaraţiile administratorului recurentei cu privire la transportul mărfurilor şi realitatea atestată de verificările efectuate la furnizori.

Astfel, în conţinutul procesului-verbal întocmit de echipa de control inopinat, care potrivit art. 132 alin. (3) din Codul de procedură fiscală "reprezintă act de sesizare şi stă la baza documentaţiei de sesizare a organelor de urmărire penală", s-a reţinut că există indicii în cauză cu privire la "evidenţierea în actele contabile a cheltuielilor care nu au legătură cu operaţiuni reale, ori evidenţierea unor operaţiuni fictive", aceste fapte fiind sancţionate potrivit Legii nr. 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Contrar aprecierilor din recurs ale recurentei, se constată că aspectele reţinute în motivarea actului de sesizare, reprezentat de procesul-verbal nr. x/2018, au legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare, cum corect a observat şi instanţa fondului.

Potrivit art. 55 din Codul de procedură fiscală:

"(1)Constituie probă orice element de fapt care serveşte la constatarea unei stări de fapt fiscale, inclusiv înregistrări audiovideo, date şi informaţii aflate în orice mediu de stocare, precum şi alte mijloace materiale de probă, care nu sunt interzise de lege.

(2)Pentru determinarea stării de fapt fiscale, organul fiscal, în condiţiile legii, administrează mijloace de probă, putând proceda la: a)solicitarea informaţiilor, de orice fel, din partea contribuabilului/plătitorului şi a altor persoane; b)solicitarea de expertize; c)folosirea înscrisurilor; d)efectuarea de constatări la faţa locului; e)efectuarea, în condiţiile legii, de controale curente, operative şi inopinate sau controale tematice, după caz. (...)"

Se constată că, în speţă, elementele de fapt verificate de organul de control privesc modul de întocmire şi evidenţiere a evidenţelor contabile, a facturilor fiscale, a notelor de recepţie şi a altor documente justificative ce stau la baza înregistrărilor contabile, astfel că privesc înscrisurile doveditoare ale realităţii tranzacţiilor, având deci legătură cu mijlocele de probă utilizate la stabilirea bazei de impozitare.

Totodată, se constată că la efectuarea controlului inopinat s-au utilizat ca probe aceleaşi înscrisuri/evidenţe contabile care au stat la baza determinării bazei de impozitare cu ocazia emiterii deciziei de impunere contestate, indiciile la care se referă actul de sesizare a organului penal privind caracterul real al operaţiunilor atestate de aceste înscrisuri, cu consecinţe asupra realităţii înregistrărilor contabile.

Se va concluziona aşadar că, în mod legal, instanţa de fond a reţinut inclusiv îndeplinirea acestei condiţii, a sesizării organului penal cu privind la indiciile săvârşirii unor infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare.

În ceea ce priveşte ultima condiţie, cea a înrâuririi hotărâtoare a constatărilor instanţelor penale asupra soluţiei din procedura administrativă, se va reţine că în mod corect curtea de apel a apreciat că şi această condiţie este îndeplinită.

În acest sens, se observă că echipa de inspecţie fiscală a reţinut aceeaşi situaţie de fap,t ca şi cea reţinută cu ocazia controlului inopinat, în legătură cu tranzacţiile recurentei-reclamante cu furnizorii săi S.C. C. S.R.L., S.C. D. S.R.L., S.C. E. S.R.L., S.C. F. S.R.L., S.C. G. S.R.L., S.C. H. S.R.L., S.C. I. S.R.L., S.C. J. S.R.L., S.C. K.. Ca urmare a constatărilor efectuate, ce se regăsesc detaliate în cuprinsul raportului de inspecţie fiscală, organul de inspecţie a decis că, pe tărâm fiscal, se impune înlăturarea din materialul probator a înscrisurilor prezentate de recurenta ca documente justificative ale operaţiunilor economice derulate cu operatorii anterior menţionati, pe motiv că operaţiunile nu au avut conţinut economic şi, pe cale de consecinţă, se impune recalcularea bazei impozabile, prin majorarea obligaţiilor reprezentând impozit pe profit şi TVA şi, totodată, recalcularea accesoriilor.

Pornind de la aceeaşi situaţie de fapt evaluată anterior, organul investit cu efectuarea controlului inopinat a apreciat că se impune, în egală măsură, sesizarea organului penal, deoarece modul de întocmire a documentelor justificative şi de evidenţiere în contabilitate a operaţiunilor economice dă naştere unor suspiciuni în legătură cu săvârşirea unor fapte penale.

Va observa Înalta Curte că potrivit art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, constituie infracţiunea de evaziune fiscală "c) evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive".

Or, în condiţiile în care în dosarul penal se verifică aceste suspiciuni ale organului fiscal, cu privire la săvârşirea infracţiunii în legătură cu modul de întocmire a evidenţelor contabile/a documentelor justificative, vor fi aplicabile prevederile art. 28 din C. proc. pen., potrivit cărora: " (1) Hotărârea definitivă a instanţei penale are autoritate de lucru judecat în faţa instanţei civile care judecă acţiunea civilă, cu privire la existenţa faptei şi a persoanei care a săvârşit-o. (...) (2) Hotărârea definitivă a instanţei civile prin care a fost soluţionată acţiunea civilă nu are autoritate de lucru judecat în faţa organelor judiciare penale cu privire la existenţa faptei penale, a persoanei care a săvârşit-o şi a vinovăţiei acesteia."

În concluzie, sunt corecte şi se impun a fi menţinute inclusiv aprecierile instanţei de fond, potrivit cărora constatările definitive ale organelor judiciare competente în materie penale pot avea o înrâurire hotărâtoare asupra modului de evaluare a bazei impozabile şi, implicit, a legalităţii deciziei de impunere, în procedura administrativă de contestare a acestui act.

Aşadar, contrar aprecierilor din recurs ale reclamantei, în cauză sunt întrunite condiţiile art. 277 alin. (1) pct. a din Codul de părocedură fiscală, pentru ca organul investit cu soluţionarea contestaţiei administrative să poată dispune suspendarea soluţionării acesteia.

Nu trebuie ignorat însă că măsura suspendării nu este una obligatorie pentru organul investit cu contestaţia administrativă, ci una facultativă - "(...) organul de soluţionare competent poate suspenda (...)" - existând aşadar un drept de opţiune, care trebuie exercitat în raport de împrejurări concrete şi, întotdeauna, cu aplicarea dispoziţiilor art. 12 alin. (1) rap. la art. 6 Codul de procedură fiscală, prin exercitarea dreptului de apreciere cu bună credinţă, necesitatea măsurii trebuind să rezulte fără dubiu din materialul probator şi din împrejurările de fapt relevante în determinarea situaţiei fiscale a contribuabilului.

Or, în aprecierea caracterului necesar al instituirii măsurii suspendării, dar şi al menţinerii acestei măsuri, se impun a fi avute în vedere considerente de dată recentă ale CJUE din Hotărârea pronunţată în cauza C-582/20 Cridar Cons, prin care s-a analizat dacă Directiva TVA şi art. 47 din Cartă se opun unei reglementări naţionale care permite autorităţilor naşţionale să suspende soluţionarea contestaţiei administrative până la soluţionarea dosarului penal şi prin care s-a reţinut:

"(...) 38. dreptul Uniunii nu poate, în principiu şi sub rezerva respectării drepturilor garantate de acest drept, în special de cartă, să se opună nici ca autorităţile fiscale să aibă posibilitatea, în cadrul examinării unei contestaţii administrative îndreptate împotriva unei decizii de impunere care constată un refuz al dreptului de deducere a TVA-ului, să suspende soluţionarea acestei contestaţii pentru a obţine elemente obiective suplimentare care să stabilească implicarea persoanei impozabile în frauda fiscală care stă la baza acestui refuz al dreptului de deducere. Astfel, întrucât, sub această rezervă, dreptul Uniunii nu se opune ca administraţia fiscală să utilizeze probele obţinute în cadrul unei proceduri penale pentru a constata, în cadrul unei proceduri administrative, existenţa unei fraude sau a unei practici abuzive în materie de TVA, el nu poate, în principiu şi sub aceeaşi rezervă, nici să se opună ca o asemenea procedură administrativă să fie suspendată, inclusiv în faza examinării contestaţiei îndreptate împotriva deciziei de impunere prin care se refuză dreptul de deducere a TVA-ului, în special pentru a evita adoptarea unor decizii contradictorii susceptibile să aducă atingere securităţii juridice sau, precum în cauza principală, pentru a permite colectarea eventuală a unor probe suplimentare care ar putea fi utilizate ulterior în scopul examinării acestei contestaţii.

39. Totuşi, întrucât, într-o astfel de situaţie, o decizie de impunere prin care persoanei impozabile i se refuză dreptul de deducere a TVA-ului a fost deja emisă şi ţinând seama de faptul că acest drept constituie un principiu fundamental al sistemului comun al TVA-ului, trebuie amintit că principiile care guvernează aplicarea de către statele membre a regimului comun al TVA-ului, în special cele ale neutralităţii fiscale şi securităţii juridice, se opun ca, în prezenţa unor simple bănuieli nesusţinute cu dovezi ale administraţiei fiscale naţionale cu privire la realizarea efectivă a operaţiunilor economice care au stat la baza emiterii unei facturi fiscale, persoanei impozabile destinatare a acestei facturi să i se refuze dreptul de deducere a TVA-ului dacă nu este în măsură să furnizeze, în afara facturii menţionate, alte elemente care să probeze realitatea operaţiunilor economice realizate [a se vedea în acest sens Hotărârea din 22 octombrie 2015, PPUH Stehcemp, C-277/14, EU:C:2015:719, punctul 50, precum şi Hotărârea din 4 iunie 2020, C. F. (Inspecţie fiscală), C-430/19, EU:C:2020:429, punctele 44 şi 49]. Beneficiul dreptului de deducere nu poate fi refuzat nici în temeiul unor supoziţii (a se vedea în acest sens Hotărârea din 11 noiembrie 2021, Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, punctul 52 şi jurisprudenţa citată).

(…)

42 (...) având în vedere că în litigiul principal sunt în discuţie nu numai modalităţile de administrare a probelor de către autorităţile fiscale naţionale, ci şi o decizie de suspendare a soluţionării unei contestaţii administrative, trebuie, în al doilea rând, având în vedere autonomia de care dispun statele membre cu privire la organizarea procedurilor lor administrative, să se amintească faptul că, în lipsa unei reglementări a Uniunii în materie, modalităţile procedurale destinate să asigure protecţia drepturilor conferite contribuabililor de dreptul Uniunii sunt stabilite de ordinea juridică a fiecărui stat membru, însă cu condiţia ca acestea să nu fie mai puţin favorabile decât cele aplicabile unor situaţii similare de natură internă (principiul echivalenţei) şi să nu facă imposibilă în practică sau excesiv de dificilă exercitarea drepturilor conferite de ordinea juridică a Uniunii (principiul efectivităţii) (a se vedea în acest sens Hotărârea din 9 noiembrie 2017, Ispas, C-298/16, EU:C:2017:843, punctele 28 şi 29, precum şi jurisprudenţa citată).

43 În speţă, în ceea ce priveşte principiul echivalenţei, din niciun element din dosarul prezentat Curţii nu reiese că articolul 277 alin. (1) litera (a) din Codul de procedură fiscală, în temeiul căruia a fost dispusă suspendarea soluţionării contestaţiei în discuţie în litigiul principal, ar fi specific controlului obligaţiilor în materie de TVA, astfel încât, sub rezerva verificărilor care trebuie efectuate de instanţa de trimitere, poate fi exclusă o încălcare a acestui principiu (a se vedea prin analogie Hotărârea din 9 noiembrie 2017, Ispas, C-298/16, EU:C:2017:843, punctul 30).

44 În ceea ce priveşte principiul efectivităţii, nimic nu indică nici că o suspendare a soluţionării unei contestaţii administrative îndreptate unei decizii de impunere prin care se refuza un drept de deducere a TVA-ului ar face în sine imposibilă sau excesiv de dificilă, la nivel administrativ, exercitarea de către justiţiabili a drepturilor care le sunt conferite de ordinea juridică a Uniunii.

45 Trebuie însă, în al treilea rând, având în vedere consideraţiile prezentate la punctul 38 din prezenta hotărâre, să se amintească, pe de o parte, faptul că cerinţele care decurg din dreptul la bună administrare, care reflectă un principiu general al dreptului Uniunii şi în special dreptul oricărei persoane de a beneficia, în ce priveşte problemele sale, de un tratament imparţial şi într-un termen rezonabil, sunt aplicabile unei proceduri de inspecţie fiscală prin care un stat membru pune în aplicare dreptul Uniunii (a se vedea în acest sens Hotărârea din 14 mai 2020, Agrobet CZ, C-446/18, EU:C:2020:369, punctele 43 şi 44, precum şi jurisprudenţa citată, şi Hotărârea din 21 octombrie 2021, CHEP Equipment Pooling, C-396/20, EU:C:2021:867, punctul 48).

46 Or, întrucât un litigiu precum litigiul principal priveşte, in fine, exercitarea de către administraţia fiscală a competenţelor sale de control pentru a se conforma obligaţiei statelor membre, care decurge din aplicarea dreptului Uniunii, de a lua toate măsurile cu caracter legislativ şi administrativ corespunzătoare pentru a asigura colectarea în integralitate a TVA-ului datorat pe teritoriul lor şi pentru a combate frauda, procedura de examinare a contestaţiei administrative îndreptate împotriva unei decizii de impunere prin care se refuză un drept de deducere a TVA-ului constituie o punere în aplicare de către statul membru în cauză a dreptului Uniunii, astfel că această procedură trebuie să se deruleze cu respectarea dreptului la bună administrare (a se vedea prin analogie Hotărârea din 9 noiembrie 2017, Ispas, C-298/16, EU:C:2017:843, punctul 27 şi jurisprudenţa citată).

47 Prin urmare, este de asemenea necesar, pentru ca dreptul Uniunii să nu se opună unei suspendări a soluţionării unei contestaţii administrative precum cea în discuţie în litigiul principal, ca o astfel de suspendare să nu aducă atingere dreptului la bună administrare şi în special să nu aibă ca efect întârzierea soluţionării acestei proceduri de contestaţie administrativă dincolo de un termen rezonabil. (…)

62 Având în vedere ansamblul consideraţiilor care precedă, trebuie să se răspundă la întrebările adresate că Directiva TVA şi articolul 47 din cartă trebuie interpretate în sensul că nu se opun unei reglementări naţionale care permite autorităţilor fiscale naţionale să suspende soluţionarea unei contestaţii administrative îndreptate împotriva unei decizii de impunere prin care unei persoane impozabile i se refuză beneficiul dreptului de deducere a TVA-ului plătit în amonte ca urmare a implicării acestei persoane impozabile într-o fraudă fiscală, în vederea obţinerii unor elemente obiective suplimentare referitoare la această implicare, cu condiţia, în primul rând, ca o astfel de suspendare să nu aibă ca efect întârzierea soluţionării acestei proceduri de contestaţie administrativă dincolo de un termen rezonabil, în al doilea rând, ca decizia prin care se dispune această suspendare să fie motivată în drept şi în fapt şi să poată face obiectul unui control jurisdicţional şi, în al treilea rând, ca, dacă se dovedeşte în final că dreptul de deducere a fost refuzat cu încălcarea dreptului Uniunii, această persoană impozabilă să poată obţine rambursarea sumei corespunzătoare într-un termen rezonabil, precum şi, dacă este cazul, a dobânzilor de întârziere aferente acesteia. În aceste condiţii, nu este obligatoriu ca, pe perioada acestei suspendări a soluţionării contestaţiei, persoana impozabilă respectivă să beneficieze de o suspendare a executării acestei decizii de impunere, cu excepţia situaţiei în care, în caz de îndoieli serioase cu privire la legalitatea deciziei de impunere menţionate, acordarea unei suspendări a executării aceleiaşi decizii de impunere este necesară pentru a evita prejudicierea gravă şi ireparabilă a intereselor persoanei impozabile."

Aplicând aceste dezlegări obligatorii ale instanţei europene speţei de faţă, instanţa de recurs va reţine că, în cauză, actul de sesizare a organului de cercetare penală a fost întocmit la data de 22 ianuarie 2018.

Cu toate acestea, în cursul procesului intimaţii nu au fost în măsură să probeze care este stadiul cercetărilor penale, ori dacă în urma înregistrării acestei sesizări la Parchetul de pe lângă Tribunalul Bucureşti s-a întreprins vreo măsur concretă în scopul cercetării faptelor reclamate.

Or, din luna ianuarie 2018 şi până la data prezentei au trecut 5 ani şi 11 luni, timp în care recurenta-reclamantă s-a aflat în imposibilitate de a-şi vedea soluţionat definitiv dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată, în aplicarea principiului neutralităţii garantat de Directiva 2006/112, ori dreptul la stabilirea definitivă a impozitelor directe (impozit pe profit), precum şi a accesoriilor la obligaţiile fiscale suplimentare determinate în sarcina sa.

Se va concluziona aşadar, în considerarea duratei foarte mari de timp care s-a scurs între decizia de sesizare a organului penal şi prezenta hotărâre (aproape 6 ani) în care cercetările penale au stagnat, că această durată a suspendării verificărilor administrative în scopul definitivării situaţiei fiscale a recurentei nu reprezintă termen rezonabil, în raport de care să poată fi menţinută măsura dipusă prin Decizia nr. 25/2018.

De altfel, măsura în sine, deşi nu este interzisă de norma internă ori, după cum s-a arătat anterior, nici de Directiva TVA, şi-a pierdut inclusiv caracterul rezonabil şi proporţional în raport de scopul propus, prin aceea că a fost menţinută pentru o perioadă în care, în privinţa sesizării penale, nu s-a dispus nicio măsură concretă care să sprijine adoptarea unei soluţii finale.

În aplicarea testului proporţionalităţii, instanţa de recurs va mai avea în vedere şi faptul că, la emiterea Raportului de inspecţie fiscală şi a deciziei de impunere, ce fac obiect al contestaţiei administrative, organul de control însuşi nu a apreciat existenţa unui impediment în finalizarea inspecţiei fiscale, în lipsa unor verificări din partea organului penal, cu privire la fapte privind mijloace de probă. Or, în condiţiile în care emiterea deciziei de impunere a fost posibilă chiar şi în lipsa acestor verificări, care de altfel se dovedeşte că nu au fost în mod efectiv demarate nici în urma formulării unei sesizări penale, se va aprecia că este disproporţionată menţinerea măsurii suspendării, fiind posibilă pentru organul competent în soluţionarea contestaţiei administrative să procedeze la verificarea legalităţii deciziei de impunere, prin raportare la constatările organului de inspecţie fiscală în baza cărora au fost emise actele contestate.

Concluzionând, deşi în cauză nu se constată neîndeplinirea condiţiilor reglementate de art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, astfel cum a invocat recurenta, în scopul garantării respectării principiului efectivităţii în materia TVA, dar şi a respectării principiului proporţionalităţii şi a bunei administrări în materie fiscală, Înalta Curte va reţine totuşi că menţinerea măsurii suspendării contestaţiei administrative, în condiţiile în care în ultimii 5 ani şi 11 luni nu a fost adoptată nicio măsură pe latură penală, este de natură a face imposibilă în practică şi excesiv de dificilă exercitarea drepturilor conferite de ordinea juridică a Uniunii (în materia TVA), dar şi de normele inteerne de drept material (în materia impozitului pe profit), o astfel de soluţie fiind disproporţionată în raport de scopul urmărit de norma de procedură fiscală, de Codul fiscal şi de Directiva 2006/112.

Pentru aceste motive, apreciind că sentinţa recurată a fost dată cu greşita aplicare a normelor de drept european anterior menţionate, dar şi a principiilor reglementate de art. 6 şi 12 din Codul de procedură fiscală, se va constata incidenţa în cauză a cazului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., cu consecinţa desfiinţării parţiale a sentinţei recurate şi, în rejudecare, a anulării parţiale a Deciziei nr. 35/23.01.2018, în ceea ce priveşte pct. 1 al acestui act, prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei.

Ca efect al anulării deciziei de suspendare a contestaţiei, în rejudecare, în considerarea dispoziţiilor art. 277 Codul de procedură fiscală, dar şi a prevederilor Legii nr. 296/2020 şi a O.U.G. nr. 51/2021, prin care Ministerul Finanţelor Publice a preluat activitatea de soluţionare a contestaţiilor administrative, Înalta Curte va obliga acest pârât, introdus în proces, la soluţionarea în fond a contestaţiei formulate de recurenta-reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/26.06.2017 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/26.06.2017, ambele emise de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj.

Faţă de soluţia dispusă în rejudecare, se constata că nu se mai impun a fi analizate celelalte argumente invocate în recurs de recurenta-reclamantă, în legătură cu legalitatea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 35/23.01.2018.

În ceea ce priveşte criticile din recurs referitoare la greşita aplicare a prevederilor Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, prin neanalizarea motivelor noi de nelegalitate a deciziei de impunere, invocate prin cererea completatoare, Înalta Curte va reţine că acestea sunt la rândul lor întemeiate, în cauză fiind incidente cazurile de casare reglementate de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ.

Astfel se va reţine incidenţa în cauză a dezlegărilor obligatorii ale Deciziei Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 20/2023 - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, prin care s-au dispus următoarele:

"În interpretarea şi aplicarea art. 281 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, prin raportare la prevederile art. 8 alin. (1) teza finală din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, motivele de nelegalitate invocate în cererea de anulare a deciziei de soluţionare a contestaţiei şi a actelor administrative fiscale la care aceasta se referă nu sunt limitate la cele invocate în contestaţia administrativă.(...)"

Aşadar, în aplicarea dispoziţiilor art. 521 alin 3 C. proc. civ., Înalta Curte va constata nelegalitatea soluţiei instanţei de fond, contrare dezlegărilor anterior menţionate, aceasta fiind legal investită cu motive noi de nelegalitate ale deciziei de impunere, care nu au fost invocate prin procedura administrativă prealabilă.

Se va reţine aşadar că, prin respingerea acţiunii fără inserarea unei motivări proprii asupra acestor critici noi de nelegalitate, în cauză este incident inclusiv cazul de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., instanţa de recurs urmând a verifica, în rejudecare, aspectele de ordin procedural invocate de reclamantă prin cererea completatoare, referitoare la lipsa aprobărilor în vederea reluării inspecţiei fiscale, ca urmare a suspendărilor dispuse, fiind încălcate astfel dispoziţiile art. 4672013.

A arătat recurenta că activitatea de inspecţie a fost suspendată de 2 ori, iar reluarea inspecţiei nu se putea dispune decât în baza unui referat, care să fi fost avizat de şeful de serviciu coordonator şi aprobat de conducătorul inspecţiei fiscale.

Instanţa de recurs va constata că, potrivit art. 8 al Ordinului Preşedintelui ANAF nr. 467/2013 privind condiţiile şi modalităţile de suspendare a inspecţiei fiscale: "(1)În oricare din situaţiile prevăzute de art. 5, reluarea inspecţiei fiscale se va face pe baza referatului întocmit de echipa de inspecţie fiscală, care va conţine propuneri privind îndeplinirea condiţiei de reluare a inspecţiei fiscale şi tratamentul fiscal aplicabil situaţiei care a stat la baza suspendării. Referatul va fi supus avizării şefului de serviciu coordonator şi aprobării conducătorului inspecţiei fiscale competent.(...)".

În cauză, se reţine că atât măsura suspendării inspecţiei fiscale cât şi cea a reluării inspecţiei fiscale au fost comunicate reclamantei cu adrese însuşite prin semnătură şi ştampilă de conducătorul activităţii de inspecţie fiscală.

În consecinţă, se constată că măsura reluării inspecţiei a fost implicit aprobată de conducătorul inspecţiei fiscale.

În ceea ce priveşte lipsa referatelor de reluare a inspecţiei fiscale, se va reţine că acestea nu au fost anexate la dosarul cauzei, însă lipsa probării existenţei lor nu este de natură a invalida Raportul de inspecţie fiscală, ori decizia de impunere.

În acest sens, pe lângă faptul că înscrisurile din dosar probează faptul că a existat o aprobare asupra reluării inspecţiei din partea conducătorului activităţii de inspecţie fiscală, acesta fiind emitentul adreselor de înştiinţare a contribuabilului, se mai reţine că reclamanta nu justifică o vătămare cauzată de lipsa Referatelor de aprobare a reluării inspecţiei fiscale, după suspendare.

În acest sens, se constată că unul dintre motivele de nelegalitate invocate prin contestaţia administrativă şi, mai apoi, prin acţiunea în anulare, a fost reprezentat de durata excesivă a inspecţiei fiscale, ca urmare a duratelor excesive de suspendare.

Or, măsura de reluare a inspecţiei fiscale nu a avut alt efect decât cel al încetării celor 2 măsuri de suspendare, de care reclamanta s-a declarat vătămată, cu consecinţa scurtării duratei inspecţiei fiscale. Aşadar, aceasta nu este în măsură să justifice vătămarea care i-a fost cauzată prin încetarea suspendării, în condiţiile în care chiar măsura suspendării a fost cea apreciată vătămătoare.

Mai apoi, dispoziţiile art. 8 din Ordinul PANAF nr. 467/2013 nu au fost elaborate în scopul protejării unui interes privat al contribuabilului, ci în considerarea respectării structurii ierarhice de la nivelul autorităţii. Protejarea intereselor private ale contribuabilului este asigurată în actul normativ prin inserarea obligaţiei de comunicare a reluării inspecţiei fiscale, care în cauză a fost respectată, cu consecinţa respectării dreptului la apărare al acestuia.

Pe cale de consecinţă, în ipoteza în care funcţionarul care a dispus măsura de reluare a inspecţiei fiscale nu a întocmit, formal, un referat care să fi fost aprobat de organul ierarhic superior - care însă şi-a însuşit prin semnătura adresa de comunicare către contribuabil a măsurii - nu prezintă nicio relevanţă sub aspectul legalităţii deciziei de impunere, ori a Raportului de inspecţie fiscală.

În aceste condiţii, va reţine instanţa de rejudecare că se impun a fi respinse, ca neîntemeiate, inclusiv criticile din cererea completatoare ale reclamantei, referitoare la lipsa Referatului de reluare a inspecţiei, aprobat şi avizat corespunzător, în cauză nefiind probată existenţa unei vătămări a contribuabilului în sensul art. 1 alin 1 şi art. 2 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 554/2004, care să justifice anularea actelor administrative contestate,

Pentru toate aceste considerente, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 rap. la art. 498 alin. (2) C. proc. civ., Înalta Curte va casa în parte sentinţa recurată şi, în rejudecare, admiţând în parte acţiunea, exclusiv în privinţa capătului de cerere având ca obiect anularea parţială a deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative, va obliga Ministerul Finanţelor - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea în fond a acestei contestaţii.

Va menţine restul măsurilor dispuse prin sentinţa recurată, inclusiv pe cele referitoare la soluţia de respingere a criticilor invocate prin cererea completatoare, însă în temeiul motivelor expuse prin prezenta decizie, iar nu al celor din sentinţa atacată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta A. împotriva sentinţei civile nr. 4375 din 30 octombrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează, în parte, sentinţa recurată şi, în rejudecare:

Admite, în parte, cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâţii Ministerul Finanţelor, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj.

Anulează, în parte, Decizia nr. 35/23.01.2018 şi obligă Ministerul Finanţelor - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea în fond a contestaţiei administrative.

Menţine în rest sentinţa atacată.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 C. proc. civ., astăzi, 05 octombrie 2023.