Suspension of fiscal assessment execution: rejection of interim injunction due to lack of serious doubt on legality and proof of imminent loss

Şedinţa publică din data de 29 noiembrie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a civilă, sub nr. x/2022, a fost înregistrată cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Ministerul Finanţelor Publice - ANAF, DGRFPB - AFP S.3, prin care a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x din 22.03.2022, astfel cum aceasta este întemeiata pe concluziile Raportului de inspecţie fiscala nr. x din 22.03.2022, prin care s-au stabilit sume suplimentare de plata in sarcina A., în cuantum total de 12.873.622 RON, rezultate din stabilirea suplimentară de contribuţii sociale si impozit pe profit la care se adaugă si accesorii.

2. Sentinţa instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 1002 din 27 mai 2022, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis cererea formulată de reclamantul A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Ministerul Finanţelor Publice - ANAF, DGRFPB - AFP S.3 şi a dispus suspendarea executării Deciziei de Impunere nr. x_28/22 martie 2022, emise de Administraţia Sector 3 a Finanţelor Publice, până la soluţionarea în fond a acţiunii în anularea actelor administrativ fiscale.

În cazul în care reclamanta nu introduce acţiunea în termen de 60 de zile, suspendarea încetează de drept şi fără nicio formalitate.

Totodată, a obligat pârâta să plătească reclamantei suma de 8392,26 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată.

2. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei nr. 198 din data de 1 octombrie 2020 a Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Sector 3 a Finanţelor Publice şi în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, în rejudecare, respingerea cererii de suspendare.

În motivarea recursului recurenta pârâtă a susţinut în esenţă că instanţa de fond a încălcat normele de drept material prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 coroborat cu art. 2 alin. (1) lit. ş) si t) din acelaşi act normative, actul administrativ atacat se bucură de prezumţia de legalitate, fiind emis în conformitate cu reglementările naţionale şi comunitare.

Instanţa de fond şi-a însuşit în integralitate argumentele reclamantei - Aparenţa de nelegalitate a Deciziei de impunere şi a RIF,rezultate din aplicarea greşită a dispoziţiilor legale specifice (a unor norme juridice în materia raporturilor de muncă ale salariaţilor societăţii, respectiv a unor norme juridice în materia contribuţiilor sociale datorate, impozitul pe salarii), fără a analiza sub niciun aspect argumentele pârâtei DGRFP Bucureşti- Administraţia Sector 3, procedând astfel fără echivoc la anatamarea fondului, ceea ce nu este permis.

Apreciază că, prin hotărârea dată, instanţa de fond nu numai că nu indică care sunt acele motive de natură a crea o îndoială puternică asupra legalităţii actelor administrative a căror suspendare se solicită, ci aceasta s-a pronuntat chiar şi asupra legalitatii actelor administrative.

Astel, pentru ca măsura suspendării executării unui act administrativ să fie admisibilă, intimata-reclamantă trebuie să faca dovada unor motive bine justificate pe care se întemeiază, iar acele motive trebuie sa creeze o îndoială serioasă asupra legalităţii actului administrativ atacat.

În concluzie, contrar reţinerii instanţei de fond, în speţă nu există nicio îndoială serioasă a actului administrativ, referitoare la legalitatea stabilirii debitului, aspect ce nu justifică suspendarea actului administrativ fiscal contestat.

Cât priveşte paguba iminentă, astfel cum este definită de art. 2, lit. (ş) din Legea nr. 554/2004, ca fiind prejudiciul material viitor şi previzibil sau perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi sau a unui serviciu public, hotărârea instanţei de fond este vădit nelegală întrucât, nefiind dovedit cazul bine justificat, nu se mai impunea analizarea cerinţei privind paguba iminentă, întrucât cele două condiţii au fost prevăzute de legiuitor în mod cumulativ, astfel că neîndeplinirea uneia atrage respingerea automată a cererii de suspendare a executării.

Cu toate acestea, Curtea a constatat nelegal că această condiţie este îndeplinită, motivând prin absurd că plata obligaţiilor fiscale stabilite în cuantum de 12.873.622 RON ar genera societăţii comerciale reclamante dificultăţi în a-şi onora obligaţiile comerciale, de a-şi plăti salariaţii, ceea ce ar determina crearea unui stări de pericol substanţial a capacitatii societăţii reclamante de a continua activitatea.

Astfel, contrar reţinerii instanţei de fond, subliniază că potrivit prevederilor art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, paguba iminenta este definită ca fiind prejudiciul material viitor si previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public.

Învederează instanţei de control judiciar şi practica constantă a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justitie Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, prin care s-a retinut că, "simpla menţionare a creanţei constatate şi a valorii ei nu duce, de facto, la constatarea că există o pagubă iminentă".

Mai mult, hotărârea instanţei s-a bazat nelegal pe logica afirmaţiilor reclamantei (..."executarea silită a sumei de 12.873.622 RON este de natura să pună reclamanta în situaţia de a suporta indisponibilizarea sumelor de bani existente şi viitoare, determinând nu doar o paralizării activităţii, ci chiar şi imposibilitatea onorării de către aecasta a contractelor asumate ...") susţinând ideea că, practic, orice act administrativ fiscal atacat, să nu mai poată fi pus în executare, cunoscut fiind faptul că niciun contribuabil nu acceptă constatările organului fiscal, care îi impune obligaţii în plus faţă de propriile declaraţii, orice act de control fiind contestat cel putin administrativ.

Totodată, reclamanta nu a probat că o eventuala executare silită a sumei ce face obiectul dispoziţiei obligatorii, i-ar crea un prejudiciu material grav, imposibil de evitat şi care i-ar afecta posibilităţile de întreţinere curentă.

Pentru aceste considerente, contrar instanţei de fond, în speţă nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, sens în care instanţa a dispus nelegal suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/26.05.2021, emisă de Aministraţia Sector 3, până la soluţionarea definitivă a acţiunii în anularea deciziei.

4. Apărările formulate în cauză intimata-reclamantă A. S.R.L. a depus întâmpinare în cuprinsul a invocat excepţia nulităţii recursului declarat de autoritatea pârâtă, iar, pe fond, a solicitat respingerea recursului.

5. Soluţia instanţei de recurs

Excepţia nulităţii recursului

Prin recursul declarat recurenta pârâtă a expus considerentele prin care a înţeles să critice hotărârea instanţei de fond, care se circumscriu motivelor de legalitate invocate, apte de a permite instanţei de control judiciar a realiza controlul de legalitate cu care a fost învestită.

Prin urmare, excepţia nulităţii recursului recurentei pârâte se dovedeşte a fi neîntemeiată, urmând a fi respinsă în consecinţă.

Înalta Curte constată că în cauză sunt incidente dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., apreciind că sunt fondate criticile formulate de pârâtă cu privire la greşita interpretare şi aplicare a normelor de drept material, urmând a admite recursul declarat, a casa sentinţa pronunţaţă şi a respinge cererea formulată de reclamant.

În cauză, astfel cum rezultă din expunerea rezumativă prezentată la pct. 1 al prezentei decizii, reclamantul a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x din 22.03.2022, astfel cum aceasta este întemeiată pe concluziile Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 22.03.2022, prin care s-au stabilit sume suplimentare de plată în sarcina A., în cuantum total de 12.873.622 RON, rezultate din stabilirea suplimentară de contribuţii sociale şi impozit pe profit la care se adaugă şi accesorii.

Suspendarea actelor juridice reprezintă operaţiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca şi cum actul dispare din circuitul juridic, deşi, formal-juridic, el există.

Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noţiunii de protecţie provizorie a drepturilor şi intereselor particularilor până la momentul la care instanţa competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaţionale, atât în sistemul de protecţie instituit în cadrul Consiliului Europei, cât şi în ordinea juridică a Uniunii Europene.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 "În cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond".

Deci, cu alte cuvinte, un act administrativ va putea fi suspendat din executarea sa numai în situaţia în care instanţa va constata în mod temeinic îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii: existenţa unui caz bine justificat şi necesitatea evitării unei pagube iminente ireparabile sau dificil de reparat.

Noţiunea de caz bine justificat a fost definită la art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind acele împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

În cauză, instanţa de fond a reţinut eronat că există împrejurări de fapt şi de drept care să fie de natură să-i creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ fiscal a cărui suspendare s-a solicitat.

Îndoiala serioasă asupra legalităţii actului administrativ trebuie să poată fi distinsă cu uşurinţă, în urma unei cercetări sumare a aparenţei dreptului, pentru că, în cadrul procedurii suspendării executării actelor administrative, pe calea căreia pot fi dispuse numai masuri provizorii, nu este permisă o prejudecare a fondului litigiului.

În jurisprudenţa sa constantă, secţia de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi a reţinut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanţa nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăşi cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-şi limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt şi/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură un act administrativ.

Astfel de împrejurări vădite, de fapt sau/şi de drept care sunt de natură să producă o îndoială serioasă cu privire la legalitatea unui act administrativ (act administrativ-fiscal) au fost reţinute de Înalta Curte ca fiind: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depăşirea competenţei, actul administrativ emis în temeiul unor dispoziţii legale declarate neconstituţionale, nemotivarea actului administrativ, modificarea importantă a actului administrativ în calea recursului administrativ (reducerea importantă a cuantumului sumelor reţinute ca obligaţii bugetare suplimentare), etc.

În speţă, se observă că, în susţinerea cererii de suspendare a executării actului contestat, recurenta-reclamantă a formulat critici detaliate cu privire la nelegalitatea actului contestat, referindu-se în realitate la aspecte de nelegalitate în fond cu privire la acesta.

Instanţa de control judiciar reţine că aparenţa de nelegalitate poate viza şi aspecte de drept material, însă este esenţial ca motivele identificate să fie evidente, să nu implice examinarea fondului cauzei.

Or, în cauză, recurenta - reclamantă a invocat ca împrejurări de fapt şi de drept care să fie de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actelor administrative a căror suspendare se cere, tocmai criticile de nelegalitate care urmează/ar urma să fie analizate de instanţa învestită cu cererea de anulare a actului administrativ atacat, ce exced controlului de legalitate efectuat de organul judiciar.

Reclamanta susţine aparenţa de nelegalitate din prisma necompetenţei organului de inspecţie fiscală dat fiind faptul că au acţionat cu încălcarea competenţelor atribuite de lege în vederea calificării relaţiilor de muncă ale angajaţilor A. atunci cînd a fundamentat întregul raţionament pe conceptele de delegare/detaşare ce ţin de legislaţia muncii.

Deşi necompetenţa organului emitent al actului este considerată o aparenţă de nelegalitate a deciziei în cauza de faţă analiza competenţei organului fiscal implică analiza actelor şi faptelor societăţii reclamante şi din perspectiva legislaţiei muncii.

Această analiză conduce la analiza legalităţii inspecţiei fiscale şi a deciziei emise şi excede analiza sumară a legalităţii actelor fiscale conducând la dezlegarea fondului acţiunii înregistrată pe rolul instanţei, ori în etapa suspendării acest lucru nu este permis.

Analizând toate motivele ce stau la baza prezentei cereri de suspendare raportat la motivele de nelegalitate invocate în acţiunea de fond, Înalta Curte constată că aspectele de nelegalitate invocate de către societate nu creează un indiciu de nelegalitate, un argument juridic aparent valabil în ceea ce priveşte nelegalitatea deciziei care să creeze premisa nelegalităţii acestora fără ca instanţa învestită cu soluţionarea cererii de suspendare să antameze fondul, inclusiv în ceea ce priveşte critica vizând nemotivarea actului administrativ fiscal, acesta fiind întemeiat pe concluziile unui raport de inspecţie fiscală amplu şi detaliat .

Prin urmare, condiţia privind cazul bine justificat nu a fost dovedită de reclamantă, soluţia instanţei de fond fiind greşită din această perspectivă.

În altă ordine, criticile referitoare la soluţia instanţei de fond în ceea ce priveşte dovada îndeplinirii condiţiei "pagubei iminente" de către reclamantă, sunt, de asemenea, fondate.

Din dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. ş) din lege rezultă că noţiunea de pagubă iminentă are în vedere producerea unui prejudiciu.

În cauză, este necontestat că punerea în executare a unui act administrativ-fiscal va avea drept consecinţă diminuarea patrimoniului societăţii comerciale, dar atâta vreme cât acest lucru are la bază un act administrativ care se bucură de prezumţia de legalitate, diminuarea patrimoniului are caracter prezumat legal, care nu se circumscrie cerinţelor art. 2 alin. (1) lit. ş) din lege.

Intimata-reclamantă nu a administrat nici un fel de probă de natură să formeze convingerea instanţei în sensul iminenţei unei pagube materiale greu sau imposibil de înlăturat ulterior, în cazul în care în final actul ar fi anulat, astfel încât să se circumscrie caracterului de excepţie al suspendării executării actului administrativ, conform fizionomiei pe care legea în prezent în vigoare o conferă acestei instituţii juridice.

Mai mult, în cazul actelor administrative-fiscale prin care se dispune în sarcina persoanei vătămate plata unei sume de bani, îndeplinirea condiţiei prevenirii unei pagube iminente nu este dovedită şi demonstrată prin simpla susţinere că plata sumei respective conduce la producerea unui prejudiciu în patrimoniul acesteia, întrucât astfel s-ar ajunge la concluzia că această cerinţă este presupusă în majoritatea actelor administrative din această categorie, ceea ce ar contraveni caracterului de excepţie al instituţiei suspendării executării actelor administrative în reglementarea Legii nr. 554/2004.

În concluzie, în raport de cele reţinute mai sus, instanţa de fond a apreciat în mod greşit că sunt îndeplinite cumulativ condiţiile prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, pentru a fi admisă cererea de suspendare formulată în cauză.

Având în vedere toate considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul dispoziţiilor art. 496, 497 din C. proc. civ. coroborate cu cele ale art. 20 din Legea nr. 554/2004, va admite recursul, va casa sentinţa atacată şi va respinge cererea de formulată de reclamantul A. S.R.L., ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii invocată de către intimatul reclamant.

Admite recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Sector 3 a Finanţelor Publice împotriva sentinţei civile nr. 1002 din 27 mai 2022 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi, în rejudecare:

Respinge cererea formulată de reclamantul A. S.R.L., ca neîntemeiată.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 29 noiembrie 2022.