Taxpayer prevails as joint liability annulled for tax authority's failure to prove bad faith; appeal rejected with costs awarded.

Şedinţa publică din data de 15 iunie 2022

Deliberând asupra prezentei cauze, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

I. Procedura în faţa primei instanţe

1. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal la data de 17.12.2019, sub nr. x/2019, reclamanta A. a formulat, în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală Regionala a Finanţelor Publice Galaţi şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa, în temeiul disp. art. 281 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, contestaţie împotriva deciziei nr. 239/04.11.2019 emise de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi privind soluţionarea contestaţiei administrative şi a deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. 82849 D din 12.09.2019 emise de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa - Serviciul Colectare Executare Silită Persoane Juridice, solicitând anularea deciziilor şi exonerarea sa de obligaţia de plată a sumei de 3.839.828 RON.

1.2. Hotărârea instanţei de fond

Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa civilă nr. 62/CA din 10 iunie 2020, a admis acţiunea reclamantei A. şi a dispus anularea actelor administrativ fiscale reprezentate de Decizia nr. 239/04.11.2019 emisă de DGRFP Galaţi şi a Deciziei nr. 82849D/12.09.2019 de angajare a răspunderii solidare emisă de DGRFP Galaţi - AJFP Constanţa - Serviciul de Colectare Executare Silită Persoane Juridice, ca nelegale.

1.3. Calea de atac exercitate în cauză şi motivele înfăţişate

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs, în termen, pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa, în condiţiile art. 493 C. proc. civ.

În recursul său, întemeiat în drept pe prevederile pct. 8 ale art. 488 alin. (1) C. proc. civ.., recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa a criticat hotărârea recurată ca fiind dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

A invocat recurenta greşita abordare a instanţei de fond prin care aceasta a reţinut că organul fiscal nu a dovedit reaua credinţă a reclamantei contestatoare şi nu a adus suficiente probe care să conducă la ideea că aceasta, cu rea credinţă,a provocat insolvabilitatea societăţii al cărei asociat era.

În acest sens, a arătat că organul de executare fiscală competent a procedat, în condiţiile art. 25 şi art. 26 Codul de procedură fiscală la întocmirea Deciziei nr. 82849 D/12.09.2019 privind stabilirea răspunderii reclamantei A., în calitate de asociat în perioada 16.08.2007-04.07.2013 în solidar cu debitoarea S.C. B. S.R.L. pentru o creanţă fiscală în valoare de 3.839.828 RON, aferentă perioadei in care aceasta a fost asociat, deoarece, in urma verificărilor efectuate, s-a constatat ca a determinat insolvabilitatea persoanei juridice.

Arată recurenta că reclamanta deţinea la acea data calitatea de asociat astfel că putea să dispună cu privire la plăţile pe care societatea le realiza sau nu, însă nu a întreprins niciun demers pentru achitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale, astfel că în mod legal s-a prezumat reaua sa credinţa în producerea insolvabilităţii societăţii debitoare. În calitate de asociat al S.C. B. S.R.L., avea posibilitatea în numele societăţii să solicite o serie de înlesniri pentru achitarea obligaţiilor restante. Faptul că nu a uzat de acestea, demonstrează că nu avea intenţia achitării debitelor înregistrate de societate.

Mai arată că dobândirea calităţii de asociat presupune asumarea in mod conştient atât a unor drepturi, cât şi a unor obligaţii, inclusiv cele prevăzute de legea fiscala.

Susţine recurenta că prezumţia de insolventă vădită (prezumţie relativă) se instituie atunci când aceasta, după 60 de zile de la scadentă, nu a plătit datoria sa fată de creditor.

Arată că cererea de deschidere a procedurii insolventei este obligatorie pentru debitorul care se află în stare vădită de insolventă de cel puţin 30 de zile de la apariţia acesteia. Prin urmare, recurentul-pârât consideră că, în ceea ce priveşte vinovăţia intimatei, aceasta îmbracă cel puţin forma intenţiei indirecte, în sensul că a prevăzut rezultatul faptelor sale şi, chiar dacă nu l-a urmărit, a acceptat posibilitatea producerii lui.

1.4. Apărările formulate în cauză

În combaterea motivelor de recurs, legal citată, intimata-reclamantă A., a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, apreciind că prima instanţă a aplicat şi interpretat în mod corect dispoziţiile art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 în raport cu cadrul concret dedus judecăţii, reţinând că, în speţă, nu sunt îndeplinite cumulativ condiţiile pentru a se dispune antrenarea răspunderii solidare a intimatei-reclamante.

1.5. Procedura de soluţionare a recursului

În faza recursului s-a derulat procedura de regularizare a cererii de recurs şi de comunicare a actelor de procedură între părţi, prin intermediul grefei instanţei, în conformitate cu dispoziţiile art. 486, art. 490 C. proc. civ.

În faza procesuală a recursului nu au fost administrate probe noi.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză

Analizând sentinţa atacată prin prisma criticilor ce i-au fost aduse, raportat la prevederile legale incidente, dar şi faţă de contextul factual al cauzei, Înalta Curte reţine că este nefondat recursul de faţă, astfel că urmează a fi respins, în temeiul art. 496 C. proc. civ., pentru considerentele ce succed.

În primul rând, trebuie subliniat că motivele de recurs sunt total neconsistente, că recurentul nu recurge la argumente juridice pentru a demonstra că susţinerile acestuia au fost înlăturate în mod nejustificat de către instanţa fondului.

De altfel, în extrem de sumara motivare a căii extraordinare de atac au fost reiterate afirmaţiile cuprinse în întâmpinarea adresată Curţii de Apel Constanţa.

Din actele dosarului rezultă că, prin procesul-verbal nr. x/25.08.2014 AJFP Constanţa a declarat starea de insolvabilitate a debitoarei S.C. B. S.R.L., reţinându-se faptul că aceasta este înscrisă cu obligaţii fiscale restante în sumă totală de 10.793.570 RON, nefiind totodată înregistrată în evidenţa fiscală cu nici un bun.

Astfel, s-a stabilit că debitorul se încadrează în prevederile art. 176 din O.G. nr. 92/2003 fiind declarat insolvabil deoarece valoarea bunurilor şi veniturilor acestuia este mai mică decât valoarea obligaţiilor fiscale neachitate.

Prin Decizia nr. 82849D/12.09.2019 AJFP Constanţa a stabilit răspunderea solidară cu debitorul S.C. B. S.R.L. a numitei A., în calitatea sa de asociat în perioada 18.08.2007-04.07.2013 pentru obligaţii fiscale de plată în sumă totală de 3.839.828 RON reprezentate de dobânzi aferente TVA în sumă de 92.696 RON, penalităţi de întârziere aferente TVA în sumă de 99.106 RON, impozit pe profit 1.408.063 RON, dobânzi în sumă de 61.797 RON, penalităţi 66.071 RON, TVA în sumă de 2.112.095 RON.

S-a reţinut faptul că numita A. în calitatea de asociat a provocat insolvabilitatea debitorului prin faptul că în perioada de la înfiinţarea societăţii până la cesionarea părţilor sociale cu rea-credinţă a determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

Temeiul de drept în baza căruia s-a emis decizia a fost indicat de organul fiscal ca fiind art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015.

Decizia nr. 82849D/12.09.2019 a fost atacată de reclamantă în calea administrativă cu contestaţie, fiind soluţionată prin Decizia nr. 239/04.11.2019 în sensul respingerii acesteia ca neîntemeiată. În esenţă, s-a reţinut că răspunderea persoanei fizice A. a fost stabilită pentru obligaţiile de plată restante aparţinând debitorului declarat insolvabil S.C. B. S.R.L., înregistrate în evidenţa fiscală a AJFP Constanţa, reprezentând obligaţii principale aferente perioadei 2012-2014.

Curtea de apel a admis acţiunea formulată de reclamant, argumentând că la dosar au fost depuse informaţiile furnizate de ORC Constanţa cu privire la structura societăţii debitoare S.C. B. S.R.L., precum şi hotărâri AGA care relevă fără dubiu că reclamanta a deţinut în societatea debitoare numai calitatea de asociat, contribuţia ei la capitalul social fiind de 5%.

Reţine instanţa fondului că, atât timp cât pârâta nu a dovedit implicarea asociatului în administrarea societăţii debitoare sub una dintre cele două forme, respectiv determinarea nedeclarării şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale, răspunderea solidară nu poate fi angajată faţă de aceasta.

În ceea ce priveşte legătura de cauzalitate dintre fapta ilicită şi prejudiciu, în sensul că fapta reţinută de organul fiscal a produs prejudiciul reclamat, instanţa a reţinut că, atât timp cât nu s-a dovedit că fapta a fost săvârşită de reclamantă, precum şi neîndeplinirea de către aceasta a calităţii speciale de administrator statutar cerută de lege, cerinţa legăturii de cauzalitate nu poate fi întrunită în cauză.

Referitor la vinovăţie, instanţa a reţinut că organul fiscal nu a făcut dovada că reclamanta faţă de care se solicită angajarea solidară a răspunderii cu societatea debitoare a conştientizat la adevărata valoare faptele ilicite (nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale).

Mai reţine instanţa fondului că, pe lângă aceste condiţii generale ale vinovăţiei, legiuitorul impune în mod special o anumită formă de vinovăţie, respectiv intenţia directă, prin folosirea termenului "rea-credinţă".

Conchide instanţa în sensul că organul fiscal nu a dovedit existenţa cumulativă a celor patru condiţii ale răspunderii situaţie în care în mod nelegal a procedat la angajarea răspunderii solidare a reclamantei.

În prealabil, Înalta Curte constată că cele reclamate de către recurentul-pârât sunt elemente care ţin de temeinicia respingerii acţiunii de către instanţa de fond, interpretarea probelor, a chestiunilor de fapt, ţinând de aprecierea suverană a instanţelor de fond.

Atributul esenţial al instanţei de recurs îl constituie interpretarea legii, iar, în speţă, nu există critici de nelegalitate în sensul exigenţelor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.., care să vizeze încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

Considerentele curţii de apel sunt judicioase, reflectând aplicarea adecvată a cadrului normativ la situaţia de fapt care se degajă din înscrisurile administrate.

Recurenta a indicat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., "când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material".

Acest text vizează încălcarea legii de drept substanţial (material), încălcare ce poate îmbrăcă mai multe aspecte: aplicarea unui text de lege străin situaţiei de fapt; extinderea normei juridice dincolo de ipotezele la care se aplică ori restrângerea nejustificată a aplicării prevederilor acesteia, textului de lege corespunzător situaţiei de fapt i s-a dat o interpretare greşită; violarea unor principii generale de drept.

Principala critică privitoare la nelegalitatea soluţiei instanţei de fond constă în greşita interpretare a normelor legale privitoare la reaua - credinţă ca şi condiţie legală de antrenare a răspunderii solidare a intimatei-reclamante, în forma art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 deşi susţine recurenta că starea de fapt incidentă speţei a fost corect stabilită de prima instanţă.

Contrar susţinerilor recurentei, Curtea constă că, în mod întemeiat prima instanţă a reţinut ca nefiind îndeplinită în persoana intimatei-reclamante condiţia relei credinţe necesară pentru angajarea răspunderii solidare.

Răspunderea solidară instituită prin art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală constituie o formă specială a răspunderii civile şi, de aceea, pentru a reţine o atare răspundere în persoana asociaţilor şi/sau administratorilor unei asociaţii/societăţi declarată în stare de insolvabilitate este necesară întrunirea următoarelor elemente, în mod cumulat: existenţa faptei ilicite care a condus la înregistrarea prejudiciului, existenta prejudiciului, legătura de cauzalitate între fapta de natură prejudiciabilă şi prejudiciul cauzat, conduita ilicită a asociatului/administratorului societăţii debitoare, care îmbracă forma intenţiei şi, mai mult decât atât, pe aceea a relei-credinţe, acest element presupunând că toate acţiunile/inacţiunile asociatului/administratorului în cauza servesc unor scopuri contrare intereselor asociaţiei/societăţii.

Răspunderea solidară faţă de societate pentru stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea şi actul constitutiv le impun, constituie doar o obligaţie generală şi de principiu şi nu poate justifica, prin ea însăşi, antrenare a răspunderii solidare.

În mod eronat recurenta identifică, în speţă, reaua-credinţă cu pasivitatea reclamantei în calitate de asociat prin raportare la îndatoririle necesare respectării şi îndeplinirii obligaţiilor stabilite prin lege.

Simplul fapt că contribuabilul persoana juridică a înregistrat debite către bugetul de stat, nu este un temei suficient, pentru emiterea deciziei de atragere a răspunderii solidare a asociaţilor/administratorilor.

Aceasta pentru că, prin dispoziţiile art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea 207/2015, legiuitorul nu a instituit o prezumţie legală de vinovăţie şi de răspundere în sarcina organelor de conducere ale societăţii, prevăzând numai posibilitatea atragerii acestei forme de răspundere.

Simpla enumerare a unor fapte reţinute ca fiind săvârşite de către asociaţi/administratori acestora nu atrage, automat, răspunderea patrimoniala a acestor persoane, fiind necesară administrarea unor dovezi concrete şi pertinente în acest sens, întrucât buna credinţă se prezumă, iar reaua credinţă se dovedeşte de cel ce o invocă - art. 14 alin. (2) C. civ.-.

Or, în cauză, recurenta - prin documentaţia ce stă la baza deciziei de angajare a răspunderii solidare (actele de executare silită demarate) - nu dovedeşte în concret care sunt faptele ilicite comise de intimată în calitate de asociată a societăţii B. S.R.L. care au condus la imposibilitatea achitării datoriilor fiscale.

Aşadar, reaua - credinţă nu poate fi dedusă din pasivitatea sau atitudinea indiferentă a administratorului sau asociatului şi din împrejurarea că, deşi avea cunoştinţă despre datoriile societăţii, nu a depus diligenţe pentru plata acestora, ci trebuie să rezulte din elemente concrete, potrivit cărora, deşi avea posibilităţi financiare de a achita la scadenţă obligaţiile fiscale ale societăţii, nu a făcut acest lucru, nu ca urmare a pasivităţii sale, ci ca urmare a relei - credinţe.

De asemenea, chiar dacă reclamantei intimate i se poate imputa, cel mult, un management neperformant,totuşi acesta a fost exercitat fără rea-credinţă şi fără intenţia de a frauda creditorii societăţii, respectiv obligaţiile fiscale.

Atare greşeli de management pot genera, într-adevăr, o deteriorare a situaţiei socităţii debitoare, un dezechilibru al patrimoniului care poate conduce la starea de insolvabilitate însă, răspunderea persoanelor/organelor de conducere care au săvârşit erori în conducerea şi supravegherea activităţii nu poate fi angajată, cât timp însuşi legiuitorul a stabilit o condiţie de ordin subiectiv referitoare la forma de vinovăţie si anume, reaua-credinţă.

Simpla desfăşurare a unei activităţi de asociat al unei societăţi care are obligaţii fiscale restante sau care se soldează, chiar, cu pierderi, nu reprezintă, în sine, o faptă ilicită de natură să atragă răspunderea solidară.

Din cuprinsul deciziei de angajare a răspunderii solidare nu reiese dacă neachitarea datoriilor este rezultatului relei - credinţe a asociatului, a intenţiei sale de fraudare sau dimpotrivă rezultatului unui management defectuos, lipsit de pricepere.

Mai mult decât atât, din informaţiile furnizate de ORC Constanţa cu privire la structura societăţii debitoare S.C. B. S.R.L. precum şi hotărâri AGA reiese că reclamanta a deţinut în societatea debitoare numai calitatea de asociat, contribuţia ei la capitalul social fiind de 5%.

În consecinţă, criticile aduse în recurs nu sunt în măsură să înlăture considerentele primei instanţe, intimatul fiind în mod corect exonerat de atragerea răspunderii solidare.

Având în vedere dispoziţiile art. 453 alin. (1) C. proc. civ., conform cărora partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părţii care a câştigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată, va obliga pe contestator la plata acestor cheltuieli către intimată.

Fundamentul plăţii cheltuielilor de judecată îl reprezintă culpa procesuală dovedită prin faptul pierderii procesului, interesând pentru aplicarea dispoziţiei legale rezultatul procesului.

Având în vedere că prin întâmpinarea formulată la motivele de recurs cât şi în concluziile orale susţinute în sedinţa publică de astăzi intimata-reclamantă A. a solicitat obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată, în baza art. 451 şi urm. C. proc. civ., se va dispune obligarea acesteia la plata cheltuielilor de judecată către această parte, în cuantum de 3570 RON, potrivit doveziilor din dosarul de recurs.

III. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, apreciind că în cauză nu este incident motivul de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., instanţa de fond interpretând şi aplicând corect dispoziţiile de drept material incidente în cauză, în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) şi (2) şi art. 497 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul promovat de pârâtă ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Cu majoritate:

Respinge recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa împotriva sentinţei nr. 62 din 10.06.2020 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâtă la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 3570 RON către intimata-reclamantă A..

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 15 iunie 2022.

Cu opinia separată a doamnei judecător C.:

Admite recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa împotriva sentinţei nr. 62 din 10.06.2020 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată.

Respinge acţiunea formulată de reclamanta A., ca neîntemeiată.

Motivarea opiniei separate

În dezacord cu opinia exprimată de majoritatea membrilor completului de judecată, consider că în cauză se impunea admiterea recursului DGRFP Galaţi- AJFP Constanţa, cu consecinţa casării integrale a sentinţei şi, în rejudecare, respingerea acţiunii formulate de reclamantă ca neîntemeiată.

În cauză este incident motivul de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct,8 din C. proc. civ., invocat în mod justificat de recurenta pârâtă, prima instanţă pronunţând hotărârea atacată cu interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor legale aplicabile, prin restrângerea nejustificată a categoriei "orice alte persoane" prevăzute de art. 25. alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 şi prin aprecierea că în cauză nu ar fi îndeplinită condiţia relei credinţe a intimatei reclamante în nedeclararea şi neachitarea obligaţiilor fiscale ale societăţii debitoare B. S.R.L, aferente perioadei în care aceasta era asociat.

Voinţa legiuitorului este clară în sensul că nu numai administratorul societăţii răspunde pentru nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale, ci şi orice alte persoane (sintagmă de maximă generalitate), care au determinat cu rea credinţă această stare fiscală, neexistând niciun temei pentru exceptarea asociaţilor.

În speţă, autoritatea fiscală recurentă a adus probe din care rezultă neachitarea la termen a obligaţiilor fiscale neachitate ale societăţii debitoare şi informarea societăţii şi intimatei reclamante cu privire la aceste datorii, în timp ce aceasta din urmă nu a arătat/probat prin acte sau, după caz, prin contestarea deciziilor prin care au fost stabilite respectivele obligaţii fiscale, o conduită conformă cu prevederile legale, fiind irelevantă sub acest aspect împrejurarea că deţinea doar 20% din cota de participare la profit şi pierderi.

Reaua sa credinţă este demonstrată prin omisiunea de a achita obligaţiile fiscale la bugetul de stat, în condiţiile în care, ca asociat în societatea debitoare, avea obligaţia şi posibilitatea efectivă să supravegheze activitatea acesteia, să verifice sau să ceară verificarea evidenţelor contabile, inclusiv modul de calcul şi declarare a impozitelor şi taxelor datorate bugetului de stat.

Totodată, avea posibilitatea, dacă era de bună credinţă, ca - luând cunoştinţă de datoriile societăţii - să întreprindă măsuri pentru a se contesta decizia de impunere, pentru a se plăti măcar parţial datoriile acesteia sau pentru a se solicita amânarea ori eşalonarea plăţii datoriilor restante.

Intimata nu a procedat în acest sens, deşi a luat, în mod evident, cunoştinţă de situaţia de fapt fiscală a societăţii, procedând la aprobarea situaţiilor financiare anuale ale acesteia.

Or, legiuitorul nu impune condiţia vinovăţiei exclusiv sub forma intenţiei directe, astfel cum eronat consideră intimata reclamantă, pentru stabilirea relei credinţe, intenţia indirectă putând fi luată, de asemenea, în considerare, cu atât mai mult cu cât este vorba de fapte personale omisive ale unui asociat al societăţii, care au determinat (cauzat/generat) efectul prevăzut de textul de lege (nedeclararea/neachitarea la termen a obligaţiilor fiscale principale şi accesorii).

Prin urmare, decizia de angajare a răspunderii solidare a fost emisă în conformitate cu dispoziţiile Codului de procedură fiscală, îndeplinind toate condiţiile de formă şi de fond prevăzute de legea specială în materie, neexistând motive de anulare a acesteia, astfel cum a susţinut şi demonstrat recurenta.