VAT intra-community supplies and negative refund claims: cross-appeals admitted, judgment quashed and remanded for retrial

Şedinţa publică din data de 5 aprilie 2023

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Acţiunea judiciară

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Craiova, secţia de contencios administrativ şi fiscal, la data de 20.02.2020, sub nr. x/2020, reclamanta A. S.R.L., prin administrator judiciar Cabinet Individual de Insolvenţă B. şi administrator special C., a chemat în judecată pe pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, solicitând instanţei ca prin hotărârea ce o va pronunţa în cauză să dispună:

1. anularea Deciziei de impunere nr. x/02.07.2013, pentru suma de 1.744.622 RON, reprezentând TVA şi accesorii aferente, a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/02.07.2013, cu consecinţa repunerii în situaţia anterioară prin anularea tuturor notelor de compensare aferente şi obligarea pârâtei la plata sumelor aferente deconturilor de TVA nr. x, pentru perioada 01.02.2011 - 28.02.2011, în sumă de 517.452 RON, nr. x/21.04.2011, pentru perioada 01.03.2011 - 31.03.2011, în sumă de 848.212 RON, precum şi a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere până la achitarea efectivă, conform prevederilor art. 182 raportat la art. 174 şi art. 176 din Codul de procedură fiscală;

2. anularea Deciziei de impunere nr. x/03.07.2013, pentru suma de 176.945 RON, reprezentând TVA, a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/03.07.2013, cu consecinţa repunerii în situaţia anterioară prin anularea tuturor notelor de compensare aferente şi obligarea pârâtei la plata sumelor aferente decontului de TVA nr. x/24.05.2011, pentru perioada 01.04.2011 30.04.2011, în sumă de 754.438 RON, precum şi a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere până la achitarea efectivă;

3. anularea Deciziei de impunere nr. x/31.07.2013, pentru suma de 146.490 RON. reprezentând TVA, a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/31.07.2013, cu consecinţa repunerii în situaţia anterioară prin anularea tuturor notelor de compensare şi obligarea pârâtei la plata sumelor aferente decontului de TVA nr. x/22.07.2011, pentru perioada 01.05.2011 - 30.06.2011, în sumă de 74.514 RON, precum şi a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere până la achitarea efectivă;

4. anularea Deciziei de impunere nr. x/14.11.2014, pentru suma de 4.833.281 RON, reprezentând TVA şi accesorii aferente, a Deciziei de plată accesorii nr. x/02.12.2014, pentru suma de 821.329 RON, a Raportului de inspecţie fiscală x/14.11.2014, a tuturor notelor de compensare, cu consecinţa repunerii în situaţia anterioară şi obligarea pârâtei la plata sumelor aferente deconturilor de TVA nr. x/27.12.2011, pentru perioada 01.01.2011 - 30.11.2011, în sumă de 924.787 RON, nr. x/25.01.2012, pentru perioada 01.12.2011 - 31.12.2011, în sumă de 490.479 RON, nr. x/24.02.2012, pentru perioada 01.01.2012 - 31.01.2012, în sumă de 658.776 RON, nr. x, pentru perioada 01.02.2012 - 29.02.2012, în sumă de 509.497 RON, precum şi a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere până la achitarea efectivă, conform prevederilor art. 182 raportat la art. 174 şi art. 176 din Codul de procedură fiscală.

2. Soluţiile instanţei de fond

2.1. Curtea de Apel Craiova, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa civilă nr. 85 din 12.06.2020, a disjuns petitele 1-3 din acţiunea reclamantei (privind anularea deciziilor de impunere nr. x/2.07.2013, y/3.07.2013 şi 494/31.07.2013) şi a declinat competenţa de soluţionare a acestora în favoarea Tribunalului Dolj, secţia contencios administrativ şi fiscal.

A fost creat dosarul nr. x/2020 pe rolul Curţii de Apel Craiova, secţia de contencios administrativ şi fiscal, cu termen de judecată la data la 13.07.2020, pentru soluţionarea petitului nr. 4 din acţiunea introductivă de instanţă.

2.2. Curtea de Apel Craiova, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa civilă nr. 178 din 21.09.2020:

- a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi, în consecinţă, a respins acţiunea în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă;

- a respins celelalte excepţii invocate de pârâte;

- a admis în parte acţiunea reclamantei;

- a anulat Decizia de impunere nr. x/14.11.2014 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj, pentru suma de 4.833.281 RON, Decizia de plată accesorii nr. x/02.12.2014, pentru suma de 821.329 RON şi Raportul de inspecţie fiscală x/14.11.2014;

- a respins celelalte capete de cerere;

- a obligat pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili la plata sumei de 4.000 RON cheltuieli de judecată către reclamantă.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei au declarat recurs reclamanta şi pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

3.1. Reclamanta A. S.R.L. a solicitat casarea în parte a acesteia şi, în rejudecare, potrivit prevederilor art. 20 alin. (3) teza I din Legea nr. 554/2004, admiterea cererii privind obligarea pârâtei la plata sumelor aferente deconturilor de TVA:

- nr. x/27.12.2011, pentru perioada 01.11.2011 -30.11.2011, în sumă de 924.787 RON;

- nr. x/25.01.2012, pentru perioada 01.12.2011-31.12.2011, în sumă de 490.479 RON;

- nr. x/24.02.2012, pentru perioada 01.01.2012-31.01.2012, în sumă de 658.776 RON;

- nr. x/26.03.2012, pentru perioada 01.02.2012 - 29.02.2012, în sumă de 509.497 RON, precum şi a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere până la achitarea Efectivă, conform prevederilor art. 182 raportat la art. 174 şi art. 176 din Codul de procedură fiscală;

- menţinerea restului dispoziţiilor din sentinţa recurată cu privire la anularea actelor administrativ-fiscale, respectiv anularea Deciziei de impunere nr. x/14.11.2014, pentru suma de 4.833.281 RON, reprezentând TVA şi accesorii aferente, Deciziei de plată accesorii nr. x/02.12.2014, pentru suma de 821.329 RON, şi a Raportului de inspecţie fiscală x/14.11.2014;

- obligarea intimatelor la plata cheltuielilor de judecată efectuate în această fază procesuală, potrivit dispoziţiilor art. 451 şi urm. din C. proc. civ. coroborate cu cele ale art. 494 din acelaşi cod.

În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susţinut faptul că sentinţa contestată a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material.

În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare.

Prima instanţă a interpretat şi a aplicat eronat normele juridice referitoare la regimului actelor fiscale subsecvente deciziilor de impunere. Totodată, instanţa a reţinut în mod greşit incidenţa în cauză a prevederilor Ordinului MFF nr. 3699/2015.

În considerentele sentinţei recurate, instanţa a evidenţiat aspecte care confirmă parcurgerea de către societate a procedurii reglementate de prevederile Ordinului MFP nr. 263 din 22.02.2010 pentru aprobarea procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare, în vigoare la momentul depunerii deconturilor respinse (ordin abrogat în data de 30.06.2016 şi înlocuit prin prevederile Ordinului ANAF nr. 3699/2015).

Prin respingerea capetelor de cerere privind obligarea pârâtei la plata sumelor aferente deconturilor de TVA, pe considerentul că trebuie parcursă procedura prevăzută de Ordinului ANAF nr. 3699/2015, instanţa fondului invalidează propriile aprecieri şi soluţii cu privire la anularea deciziilor de impunere şi obligă societatea la refacerea unei proceduri pe care a parcurs-o şi de la care a început întreg cadrul procesual dedus judecăţii în cauza de faţă.

Recurenta preciază faptul că, prin soluţiile pronunţate în cauzele penale şi civile cu incidenţă în speţa de faţă, s-au anulat actele administrativ-fiscale nelegale prin care s-au respins solicitările societăţii de plată a sumelor aferente deconturilor de TVA nr. x/27.12.2011, pentru perioada 01.11.2011- 30.11.2011, în sumă de 924.787 RON, nr. x/25.01.2012, pentru perioada 01.12.2011 - 31.12.2011, în sumă de 490.479 RON, nr. x/24.02.2012, pentru perioada 01.01.2012 - 31.01.2011, în sumă de 658.776 RON, nr. x/26.03.2012, pentru perioada 01.02.2012 -29.02.2012, în sumă de 509.497 RON.

Cu alte cuvinte, în aplicarea principiului accesorium sequitur principale, anularea Deciziei de impunere nr. x/14.11.2014 emise de AJFP Dolj, pentru suma de 4.833.281 RON, a Deciziei de plată accesorii nr. x/02.12.2014, pentru suma de 821.329 RON şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/14.11.2014 nu pot să aibă o altă consecinţă decât obligarea pârâtei la plata sumelor aferente deconturilor de TVA anterior nominalizate, precum şi a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere până la achitarea efectivă, conform prevederilor art. 182 raportat la art. 174 şi art. 176 din Codul de procedură fiscală.

În subsidiar, recurenta solicită instanţei de recurs să constate caracterul prematur al capetelor de cerere respinse, faţă de obligaţia legală de parcurgere a procedurii prevăzute de OPANAF nr. 3.699/2015 pentru aprobarea procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opţiuni de rambursare şi pentru aprobarea modelului şi conţinutului unor formulare. În consecinţă, acest petit a fost respins în mod greşit de către prima instanţă, ca neîntemeiat.

În altă ordine de idei, în cadrul memoriului de recurs, societatea a prezentat în mod detaliat argumentele ce vizează soluţionarea greşită a cererii de acordare a sumelor solicitate prin deconturile negative cu opţiune de rambursare, precum şi a cererii de acordare a dobânzilor şi penalităţilor aferente sumelor cuprinse în deconturile de TVA cu opţiune de rambursare .

3.2. Recurenta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj a solicitat casarea sentinţei atacate şi, în rejudecare, respingerea acţiunii, ca neîntemeiate.

În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta a susţinut faptul că sentinţa contestată nu a fost corespunzător motivată, în condiţiile în care nu au fost prezentate în mod corect considerentele de fapt pentru care a fost respinsă cererea societăţii intimate de rambursare a TVA de la bugetul de stat. În concret, organul fiscal nu a avut în vedere neprezentarea de către intimată a codului de TVA valid pentru anumiţi clienţi intracomunitari.

În plus de aceasta, prima instanţă a făcut referire la hotărâri ale CJUE care nu au incidenţă în speţa de faţă, întrucât dezleagă problema de drept a radierii cu efect retroactiv a numărului de identificare în scopuri de TVA al persoanei care a achiziţionat bunuri.

De asemenea, instanţa s-a limitat să preia ad-literam argumentele prezentate de organele de cercetare penală în cuprinsul soluţiei pronunţate, fără să realizeze analiza proprie a situaţiei de fapt deduse judecăţii.

3.3. Recurenta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a solicitat casarea în parte a sentinţei atacate, respectiv în ceea ce priveşte soluţia de respingere a excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a acestei autorităţi publice şi de obligare a sa în solidar cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj la plata cheltuielilor de judecată în sumă de 400 RON către reclamantă.

În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susţinut faptul că sentinţa contestată a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material.

În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în cele ce succed.

Nu a existat un raport litigios între recurenta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi societatea intimată, în condiţiile în care nu a fost soluţionată contestaţia administrativă formulată de parte împotriva actelor de impunere contestate. Totodată, recurenta nu a emis niciunul dintre actele administrativ-fiscale deduse judecăţii. În atare condiţii, recurenta nu poate fi obligată în solidar la plata cheltuielilor de judecată către intimată, deoarece nu este în culpă procesuală.

4. Apărările formulate în cauză

Toate părţile litigante au formulat întâmpinări din cauză în cuprinsul cărora au solicitat respingerea recursurilor părţilor adverse.

5. Soluţia instanţei de recurs

5.1. Consideraţii generale

Situaţia de fapt fiscală care a generat prezentul litigiu este următoarea:

În perioada 01.07.2010 - 28.02.2012, intimata a efectuat mai multe livrări intracomunitare către clienţi din Uniunea Europeană, pe care le-a considerat ca fiind scutite de taxa pe valoare adăugată, în conformitate cu prevederile art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în vigoare la momentul tranzacţiilor care prevedea că: "sunt, de asemenea, scutite de taxă următoarele: a) livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autorităţile fiscale din alt stat membru."

Pentru perioada anterior menţionată, intimata a depus mai multe deconturi de TVA, dintre care unele au fost aprobate la plată cu control ulterior, iar altele au fost condiţionate la plată de control anticipat.

În cadrul Raportului de inspecţie fiscală nr. x/02.07.2013 emis de recurenta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj au fost analizate şi soluţionate deconturile de TVA cu sume negative cu opţiune de rambursare:

- nr. x/27.12.2011, pentru perioada 01.11.2011 -30.11.2011, în sumă de 924.787 RON;

- nr. x/25.01.2012, pentru perioada 01.12.2011-31.12.2011, în sumă de 490.479 RON;

- nr. x/24.02.2012, pentru perioada 01.01.2012-31.01.2012, în sumă de 658.776 RON;

- nr. x/26.03.2012, pentru perioada 01.02.2012 - 29.02.2012, în sumă de 509.497 RON.

Taxa pe valoarea adăugată solicitată la rambursare de către intimată prin deconturile anterior nominalizate a fost respinsă de către organul fiscal.

Recurenta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj a întocmit Procesul-verbal nr. x/14.11.2014 referitor la constatările făcute în urma inspecţiei parţiale în vederea soluţionării deconturilor de TVA, aferente perioadei septembrie 2011 - februarie 2012.

Prin Decizia de impunere nr. x/14.11.2014, recurenta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj a stabilit în sarcina de plată a societăţii intimate suma de 4.833.281 RON, reprezentând TVA şi accesorii aferente acesteia.

Prin Decizia de plată accesorii nr. x/02.12.2014, recurenta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj a stabilit în sarcina de plată a societăţii intimate suma de 821.329 RON.

Intimata a formulat contestaţie administrativă împotriva actelor anterior prezentate. Prin Decizia nr. 171/23.03.2015, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova a suspendat soluţionarea contestaţiei nr. DJ 11888/23.12.2014 formulată de intimată cu privire la suma totală de 3.212.462 RON, reprezentând TVA în cuantum de 1.578.636 RON şi accesorii aferente în sumă de 812.461 RON, sumă stabilită prin Decizia de impunere nr. x/14.11.2014 emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/02.07.2013, precum şi a accesoriilor în sumă de 821.329 RON, accesorii stabilite prin Decizia nr. 255/02.12.2014, procedura administrativă urmând a fi reluată la momentul soluţionării sesizării penale. Temeiul juridic avut în vedere de emitentul deciziei a fost reprezentat de prevederile art. 214 alin. (1) lit. a) şi alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală, republicată.

În dosarul penal nr. x/2015 a fost emisă ordonanţă de clasare, în temeiul prevederilor art. 314 alin. (1) lit. a) şi art. 315 alin. (1) lit. b) raportat la art. 16 alin. (1) lit. a) C. proc. civ..Penală (soluţie care a rămas definitivă).

Prin adresa înregistrată la Administraţia Finanţelor Publice Dolj sub nr. x din 13.09.2019, intimata A. a solicitat reluarea soluţionării contestaţiilor administrative formulate împotriva actelor de impunere, printre care şi pe cea suspendată prin Decizia nr. 171/23.03.2015, având în vedere că nu mai subzistă motivul suspendării.

Prin Decizia nr. 52/25.05.2020, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili s-a dezinvestit în ceea ce priveşte soluţionarea contestaţiei administrative pentru suma totală de 2.391.097 RON, stabilită prin Decizia de impunere nr. x/14.11.2014.

Aşa cum s-a prezentat la pct. 1 al deciziei de faţă, intimata a contestat legalitatea:

- Raportului de inspecţie fiscală x/14.11.2014;

- Deciziei de impunere nr. x/14.11.2014;

- Deciziei de plată accesorii nr. x/02.12.2014.

Totodată, intimata a solicitat obligarea autorităţii fiscale emitente la plata sumelor aferente deconturilor de TVA anterior prezentate, precum şi a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere până la achitarea efectivă a acestora, conform prevederilor art. 182 raportat la art. 174 şi art. 176 din Codul de procedură fiscală.

După cum s-a arătat la pct. 2 al prezentei decizii, prima instanţă:

- a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi, în consecinţă, a respis acţiunea în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă;

- a respins celelalte excepţii invocate de pârâte;

- a admis în parte acţiunea reclamantei;

- a anulat Decizia de impunere nr. x/14.11.2014 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj, pentru suma de 4.833.281 RON, Decizia de plată accesorii nr. x/02.12.2014, pentru suma de 821.329 RON şi Raportul de inspecţie fiscală x/14.11.2014;

- a respins celelalte capete de cerere;

- a obligat pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili la plata sumei de 4.000 RON cheltuieli de judecată către reclamantă.

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurente, a apărărilor expuse în întâmpinările depuse la dosar, a cadrului normativ aplicabil şi a probatoriului administrat în cauză, pentru a răspunde la excepţia nulităţii recursului şi la motivele de recurs formulate de părţi, Înalta Curte reţine cele ce vor fi expuse în continuare.

5.2. Referitor la excepţia nulităţii recursurilor

Prin întâmpinările depuse în cauză, intimata A. S.R.L. a invocat excepţia nulităţii recursurilor formulate de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

În ceea ce priveşte recursul promovat de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj, autoarea excepţiei arată faptul că în etapa procesuală actuală nu pot fi examinate critici care vizează aspecte de temeinicie, întrucât aprecierea şi evaluarea probelor administrate în cauză, în vederea stabilirii situaţiei de fapt, rămân în atribuţia exclusivă a instanţei de fond, ca instanţă devolutivă,. Ca atare, deşi formal partea a invocat motivele de casare prevăzute de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., în realitate, criticile din cererea de recurs vizează aspecte ce ţin de netemeinicia hotărârii atacate, iar nu de nelegalitatea acesteia.

Înalta Curte apreciază că aspectele dezvoltate în cadrul recursului pot fi încadrate în motivul de casare reglementat de prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

În ceea ce priveşte recursul promovat de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, autoarea excepţiei susţine faptul că recurenta, deşi indică un raţionament eronat al instanţei de fond, prin raportare la prevederile art. 36 C. proc. civ., având în vedere că nu aceasta este persoana obligată în raportul juridic dedus judecăţii, nu exprimă în mod concret criticile de nelegalitate ale sentinţei atacate. Simpla indicare a unor texte legale, precum cele ale art. 281 alin. (6) C. proc. civ..Fiscală şi ale OPANAF nr. 3741/2015, nu constituie veritabile critici de nelegalitate atâta vreme cât acestea nu dispun contrar dispoziţiilor de drept comun aplicate de instanţa de primă jurisdicţie.

În legătură cu petitul referitor la cheltuielile de judecată solicitate în cauză, în cererea de recurs sunt antamate aspecte ce ţin de netemeinicia hotărârii.

Înalta Curte apreciază că aspectele dezvoltate în cadrul recursului pot fi încadrate în motivul de casare reglementat de prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În consecinţă, instanţa de control judiciar va respinge excepţia nulităţilor recursurilor promovate de autorităţile fiscale.

5.3. Referitor la recursurile declarate în cauză

Potrivit prevederilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii: "se vor arăta obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor."

Verificând conţinutul sentinţei atacate, instanţa de control judiciar constată că aceasta nu îndeplineşte exigenţele menţionate de textul legal mai sus citat.

Judecătorul fondului nu a clarificat aspectele esenţiale ale speţe.

În primul rând, instanţa de control judiciar constată că în cauza de faţă nu s-a realizat un veritabil control de legalitate asupra Deciziei de impunere nr. x/14.11.2014 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/14.11.2014 care a stat la baza emiterii sale de către recurenta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj.

În concret, prima instanţă s-a raportat doar la concluziile care au fundamentat soluţia pronunţată în cauza penală ce a format obiectul dosarului penal nr. x/2015 înregistrat la Parchetul de pe lângă Judecătoria Craiova.

Însă, în baza rolului activ, reglementat de prevederile art. 22 alin. (2) C. proc. civ., instanţa trebuia să pună în vedere părţilor să depună la dosar întreaga documentaţie care a stat la baza emiterii celor două decizii de impunere contestate în cauză, aşa cum impun şi dispoziţiile art. 13 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. În lipsa acestei documentaţii, prima instanţă a făcut un control de legalitate formal asupra actelor contestate în cauză.

În al doilea rând, curtea de apel nici nu a motivat soluţia pronunţată cu privire la Decizia de plată accesorii nr. x/02.12.2014, accesorii care vizează: impozitul pe profit, impozitul pe dividende persoane fizice, impozitul pe veniturile sub formă de dobânzi, dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente TVA, contribuţia de asigurări sociale datorată de angajator, contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale datorată de angajator, contribuţia de asigurări pentru şomaj datorată de angajator, contribuţia angajatorilor pentru Fondul de Garantare pentru plata creanţelor sociale, contribuţia pentru asigurări de sănătate datorată de angajator şi contribuţii pentru concedii şi indemnizaţii de la persoane fizice sau juridice. Se observă faptul că decizia în discuţie a avut în vedere mai multe categorii de accesorii şi nu doar cele aferente TVA. Ca atare, instanţa avea obligaţia să verifice legalitatea impunerii fiecărei categorii de sume nominalizate în această decizie şi nu doar să invoce aplicarea principiului accesorium sequitur principale.

În al treilea rând, Înalta Curte constată că a fost urmată de către societatea intimată procedura instituită prin Ordinul MFP nr. 236 din 22 februarie 2010 pentru aprobarea procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată opţiune de rambursare, act normativ în vigoare la momentul depunerii deconturilor de TVA cu sume negative cu opţiune de rambursare:

- nr. x/27.12.2011, pentru perioada 01.11.2011 -30.11.2011, în sumă de 924.787 RON;

- nr. x/25.01.2012, pentru perioada 01.12.2011-31.12.2011, în sumă de 490.479 RON;

- nr. x/24.02.2012, pentru perioada 01.01.2012-31.01.2012, în sumă de 658.776 RON;

- nr. x/26.03.2012, pentru perioada 01.02.2012 - 29.02.2012, în sumă de 509.497 RON.

Aşa cum s-a precizat anterior, în cadrul acestei proceduri de soluţionare a deconturilor aflate în discuţie au fost emise mai multe rapoarte de inspecţie fiscală şi decizii de impunere, contestate de către societatea intimată. În atare condiţii, nu poate fi primită concluzia primei instanţe în sensul că intimata nu a urmat procedura prevăzută de OPANAF nr. 3.699/2015 pentru aprobarea procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată opţiune de rambursare şi pentru aprobarea modelului şi conţinutului unor formulare. Aşadar, prima instanţă trebuia să se pronunţe asupra deconturilor de TVA deduse judecăţii în cauza de faţă.

În al patrulea rând, Înalta Curte constată faptul că prima instanţă, în baza rolului activ, trebuia să pună în vedere societăţii intimate să nominalizeze notele de compensare contestate prin cererea dedusă judecăţii şi să se pronunţe asupra acestora.

În al cincilea rând, instanţa de control judiciar reţine faptul că a fost depusă la dosarul cauzei Decizia nr. 52/25.05.2020 prin care Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili s-a dezinvestit în ceea ce priveşte soluţionarea contestaţiei administrative pentru suma totală de 2.391.097 RON, stabilită prin Decizia de impunere nr. x/14.11.2014. În baza rolului activ, instanţa de prima jurisdicţie trebuia să clarifice poziţia procesuală a intimatei, respectiv dacă a contestat legalitatea acesteia.

În consecinţă, în raport de aspectele anterior prezentate Înalta Curte constată că prima instanţă nu a realizat o veritabilă cercetare a fondului cauzei. Or, dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat efectiv decât dacă cererile părţilor sunt corect examinate de către instanţă, care are, în mod necesar, obligaţia de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor de probă şi argumentelor invocate de părţi.

În consecinţă, Înalta Curte apreciază că sunt fondate motivele de casare prevăzute de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 5 şi 6 C. proc. civ.

În aceste condiţii, vătămarea procesuală cauzată nu poate fi înlăturată decât prin casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe, pentru a se asigura părţilor accesul la dublul grad de jurisdicţie, ca garanţie a legalităţii şi temeiniciei hotărâre judecătoreşti ce va fi dată în cauză.

În raport cu această soluţie, Înalta Curte apreciază că nu se mai impune analizarea criticilor de nelegalitate subsumate motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., acestea urmând a fi avute în vedere de către instanţa de trimitere cu ocazia rejudecării cauzei.

6. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 şi art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, raportat la art. 496 şi art. 497 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge excepţia nulităţii recursurilor declarate de pârâte, va admite recursurile, va casa sentinţa atacată şi va trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursurilor declarate de pârâte.

Admite recursurile declarate de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj, Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, A. S.R.L., prin administrator judiciar Cabinet Individual de Insolvenţă B. şi prin administrator special C., împotriva sentinţei nr. 178/2020 din 21 septembrie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată astăzi, 5 aprilie 2023.