Competence of fiscal organ to finalize suspended tax contestation under sub-legislative instruction conflicting with Fiscal Procedure Code

Şedinţa publică din data de 16 februarie 2023

Asupra recursului de faţă,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Hotărârea primei instanţe ce face obiectul prezentei căi de atac

Prin acţiunea înregistrată, la data de 30.12.2020, pe rolul Curţii de Apel Constanţa – secţia de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, anularea parţială a Instrucţiunilor pentru aplicarea titlului VIII din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală aprobate prin Ordinul nr. 3741/2015, în ceea ce priveşte prevederile art. 14.4, cu cheltuieli de judecată.

Prin sentinţa civilă nr. 65 din 29 martie 2021, Curtea a admis acţiunea, a anulat prevederile art. 14.4 din Instrucţiuni pentru aplicarea titlului VIII din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, aprobate prin Ordinul nr. 3741/2015 al Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală şi publicate în Monitorul Oficial nr. 975 din 29 decembrie 2015.

A obligat pârâta la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în sumă de 3.025 RON.

2. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei hotărâri, pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului şi casarea sentinţei recurate, cu consecinţa respingerii acţiunii, ca neîntemeiată.

A apreciat recurenta-pârâtă că instanţa a aplicat greşit prevederile art. 36 şi art. 272 din Legea nr. 207/2015 şi prevederile Legii nr. 24/2000.

Este nelegală reţinerea instanţei că pct. 14.4 din Instrucţiuni nu este dat în aplicarea art. 272 din Legea nr. 207/2015 şi nu reglementează vreo procedură de delegare a competenţei, întrucât această normă este o dispoziţie tranzitorie menită să expliciteze şi să lămurească tocmai o situaţie apărută între data suspendării soluţionării unei contestaţii şi data îndeplinirii condiţiilor cerute de lege pentru reluarea soluţionării acesteia.

OPANAF nr. 3741/2015 explicitează normele legale din cuprinsul legii de bază în materie, respectiv Codul de procedură fiscală, care instituie cadrul general în materie de competenţă, respectiv stabileşte actele administrativ-fiscale care intră în competenţa structurilor specializate de soluţionare a contestaţiilor constituite la nivelul direcţiilor generale regionale ale finanţelor publice în a căror rază teritorială îşi au domiciliul/sediul contestatarii.

Art. 14.4 din OPANAF nr. 3741/2015 nu adaugă la lege, ci explicitează modalitatea practică în care organul de soluţionare competent procedează în situaţia instituită de art. 277 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Chiar dacă norma de rang superior nu se referă în mod expres la situaţia schimbării competenţei de soluţionare intervenită între data depunerii contestaţiei şi data soluţionării pe fond a acesteia ca urmare a încetării, cu caracter definitiv a motivului care a determinat suspendarea soluţionării, acest fapt nu poate echivala cu o încălcare a normelor de competenţă stabilite în Codul de procedură fiscală, art. 14.4 nefăcând altceva decât să expliciteze şi să precizeze ce se întâmplă într-o astfel de situaţie apărută pe parcursul aplicării legii.

3. Apărările formulate în cauză

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, cu cheltuieli de judecată.

4. Decizia instanţei de recurs

Înalta Curte, examinând hotărârea atacată, prin prisma criticilor invocate prin recurs, a apărărilor formulate în întâmpinare şi în raport cu dispoziţiile legale incidente, constată că recursul este nefondat, neputându-se reţine incidenţa motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. invocat de recurenta-pârâtă.

4.1. Problema de drept dedusă judecăţii prin prezentul recurs este conformitatea unei norme cuprinse într-un act administrativ cu caracter normativ (art. 14.4 din Instrucţiunile pentru aplicarea titlului VIII din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, aprobate prin OPANAF nr. 3741/23.12.2015) cu actul normativ cu forţă juridică superioară în aplicarea căruia a fost emis (Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală).

Această problemă de drept implică verificarea respectării principiului ierarhiei actelor normative, ierarhie care se stabileşte în funcţie de importanţa relaţiilor sociale reglementate (conţinutul normativ) şi în funcţie de locul autorităţii emitente în rândul autorităţilor publice. Având aceste două elemente ca temei, ierarhia actelor normative determină forţa juridică a acestora.

Principiul de drept aplicabil în cauză este acela că actul normativ de nivel inferior trebuie să fie emis în limitele şi potrivit normelor care le guvernează de nivel superior. Astfel, art. 1 alin. (5) din Constituţie stabileşte că "În România, respectarea Constituţiei, a supremaţiei sale şi a legilor este obligatorie".

Textul constituţional cuprinde şi o reglementare relativ indirectă a principiului ierarhiei actelor normative, dedusă din succesiunea în care sunt reglementate principiile generale, drepturile, libertăţile şi îndatoririle fundamentale şi autorităţile publice, emitenţii actelor normative. Cadrul normativ subsecvent Constituţiei a detaliat reglementarea principiului ierarhiei actelor normative.

4.2. În concret, intimata-reclamantă A. S.R.L. a solicitat anularea art. 14.4 din Instrucţiunile menţionate care prevăd că,

"În situaţiile în care procedura administrativă de soluţionare a contestaţiei a fost suspendată conform art. 277 alin. (1), iar organele abilitate reprezentate de instanţa judecătorească sau organele de cercetare şi urmărire penală se pronunţă definitiv, competenţa de soluţionare aparţine organului de soluţionare competent la data rămânerii definitivă a soluţiei acestora".

Recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală nu a adus critici concrete la cele avute în vedere de instanţă, ci a susţinut că soluţia instanţei ar fi dată cu încălcarea art. 36 şi art. 272 din Codul de procedură fiscală şi a prevederilor Legii nr. 24/2000 şi că dispoziţiile contestate ar explicita legea.

Referitor la încălcarea art. 36 din Codul de procedură fiscală, potrivit alin. (3) al acestui text, "În situaţia în care se află în curs de derulare o procedură de administrare, cu excepţia procedurii de executare silită, organul fiscal central care a început procedura este competent să o finalizeze."

Deci, după cum corect a interpretat prima instanţă, art. 14.4 din Instrucţiuni stabileşte că, în cazul suspendării soluţionării contestaţiilor, competenţa de soluţionare a contestaţiilor după pronunţarea instanţei judecătoreşti sau a organului de cercetare şi urmărire penală aparţine organului de soluţionare competent la data rămânerii definitive a soluţiei acestora, contrar art. 36 din Codul de procedură fiscală, care prevede că în situaţia în care se află în curs de derulare o procedură de administrare, organul fiscal care a început procedura este competente să o finalizeze.

De asemenea, nu este fondată nici afirmaţia recurentei că ar fi fost încălcate dispoziţiile art. 272 Codul de procedură fiscală, nemotivând în niciun fel această apreciere.

De altfel, Codul de procedură fiscală prevede la art. 352 şi situaţia schimbării competenţei organului fiscal intervenite între data formulării contestaţiei şi data soluţionării acesteia.

În ceea ce priveşte aşa-zisa încălcare a dispoziţiilor Legii nr. 24/2000, Înalta Curte reţine că art. 4 alin. (3) din lege prevede că actele normative date în executarea legilor, ordonanţelor sau a hotărârilor Guvernului se emit în limitele şi potrivit normelor care le ordonă. De asemenea, art. 81 din acelaşi act normativ dispune că la elaborarea proiectelor de hotărâri, ordine sau dispoziţii ale autorităţile administraţiei publice locale se va avea în vedere caracterul lor de acte subordonate legilor, hotărârilor şi ordonanţelor Guvernului şi altor acte de nivel superior.

Actele normative date în executarea actelor normative primare trebuie să fie date cu respectarea competenţei constituţionale şi legale a organului emitent şi cu respectarea actelor normative cu forţă juridică superioară.

Astfel, ordinele cu caracter normativ, instrucţiunile şi alte asemenea acte ale conducătorilor ministerelor şi ai celorlalte organe ale administraţiei publice de specialitate sau ale autorităţilor administrative autonome trebuie să fie emise în conformitate cu reglementările cu forţă juridică superioară, fiind acte cu caracter administrativ ce pot fi contestate în cadrul contenciosului administrativ.

Faţă de cele ce preced, Înalta Curte constată că, prin instituirea, prin prevederile art. 14.4 din Instrucţiunile pentru aplicarea titlului VIII din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, a competenţei unui alt organ decât cel prevăzut de Codul de procedură fiscală, se adaugă la dispoziţiile conţinute în art. 36 din legea în a cărei aplicare au fost emise instrucţiunile menţionate.

4.3. Având în vedere cererea intimatei-reclamante A. S.R.L. de obligare a recurentei la plata cheltuielilor de judecată constând în onorariul avocaţial aferent recursului, Înalta Curte, reţinând culpa procesuală a recurentei-pârâte ANAF, în raport cu dispoziţiile art. 451-453 C. proc. civ., o va obliga la plata cheltuielilor de judecată avansate de intimată, în cuantum de 3.570,00 RON, conform facturii depuse la dosar.

4.4. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele arătate, Înalta Curte, reţinând că hotărârea recurată este pronunţată şi motivată cu interpretare şi aplicarea corectă a dispoziţiilor legale incidente, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul, ca nefondat, şi va obliga recurenta-pârâtă la plata cheltuielilor de judecată solicitate de intimata-reclamantă.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 65 din 29 martie 2021 a Curţii de Apel Constanţa – secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâtă la plata sumei de 3.570 RON către intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L., reprezentând cheltuieli de judecată.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 16 februarie 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.