Tax authority appeals fail; suspension of 28.7M RON tax assessment upheld, with 10,000 RON costs awarded to agency.

Şedinţa publică din data de 9 decembrie 2021

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal la data de 16 decembrie 2020, sub nr. x/2020, reclamanta A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, anularea raportului de inspecţie fiscală nr. x_65/05.03.2020 şi a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x_66/05.03.2020, emise de A.J.F.P. Mureş, anularea deciziei nr. 227/20.10.2020 privind soluţionarea contestaţiei formulate de reclamantă şi înregistrată la Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul A.N.A.F. sub nr. AJSLP 832/14.05.2020, precum şi suspendarea executării deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x_66/05.03.2020 emisă de A.J.F.P. Mureş, până la soluţionarea definitivă a cauzei, în temeiul dispoziţiilor art. 15 din Legea nr. 554/2004.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin încheierea din data de 24 februarie 2021, Curtea de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis cererea de suspendare a executării actului administrativ reprezentat de decizia de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x_66/05.03.2020 emisă de pârâta AJFP Mureş şi a dispus suspendarea executării deciziei de impunere până la soluţionarea definitivă a cauzei.

3. Recursurile exercitate în cauză

Împotriva încheierii au declarat recurs ambele autorităţi pârâte, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş.

Recurenta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. şi a solicitat casarea încheierii, admiterea excepţiei lipsei calităţii sale procesuale pasive şi respingerea cererii de suspendare a executării ca fiind îndreptată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

În motivarea recursului s-a arătat că încheierea recurată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, nu respectă exigenţele impuse de dispoziţiile art. 425 C. proc. civ., aceasta relevând o analiză superficială a probelor administrate şi o lipsă de rol activ a instanţei pentru aflarea adevărului în cauză.

De asemenea, instanţa de fond a ignorat dispoziţiile art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi împrejurarea că reclamanta a solicitat suspendarea executării unui act care nu a fost emis de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, astfel încât nu se justifică reţinerea calităţii procesuale pasive a ANAF.

Recurenta a invocat dispoziţiile art. 13 alin. (1) din H.G. nr. 520/2013 privind organizarea şi funcţionarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală şi a susţinut că Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş din cadrul Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Braşov, în calitate de emitent al Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferentelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale juridice nr. x/05.03.2020, este singura instituţie cu personalitate juridică care are calitate procesuala pasivă în cauză.

Astfel, pentru a avea calitate procesuală în cauză, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală ar fi trebuit să emită un act administrativ pretins vătămător pentru reclamantă, situaţie în care, în cazul în care s-ar fi admis acţiunea, instanţa de judecată ar fi procedat la aplicabilitatea dispoziţiilor art. 18 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ.

În cuprinsul recursului formulat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş, aceasta a invocat dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. şi a arătat că prima instanţă, deşi a reţinut că ar exista o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură actul administrativ-fiscal, această concluzie s-a întemeiat în mod exclusiv pe o serie de susţineri neverificate ale reclamantei.

Potrivit jurisprudenţei constante a secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie si Justiţie, pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanţa nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăşi cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-si limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt si de drept care au capacitatea să producă o îndoiala serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucura un act administrativ.

În cauză, reclamanta-intimată nu a făcut dovada îndeplinirii condiţiei cazului bine justificat şi nici a pagubei iminente. După cum se poate constata din cuprinsul hotărârii criticate, argumentaţia instanţei se întemeiază aproape în întregime pe cuantumul valoric al obligaţiilor fiscale stabilite în sarcina reclamantei, fără a verifica în concret dacă executarea sumelor în discuţie, raportat la cifra de afaceri a reclamantei, constituie un impediment real în derularea activităţii curente a acesteia. Aşadar, cuantumul ridicat al sumei în discuţie nu este suficient, prin el însuşi, pentru a se considera îndeplinită condiţia prevenirii unei pagube iminente.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a depus întâmpinare, solicitând, în esenţă, respingerea recursurilor şi menţinerea ca legală a hotărârii primei instanţe.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor

Examinând sentinţa şi încheierea atacate prin prisma criticilor formulate şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

Reclamanta A. S.R.L. a învestit instanţa de contencios administrativ cu solicitarea, întemeiată pe dispoziţiile art. 15 din Legea nr. 554/2004, de suspendare a executării deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x_66/05.03.2020, prin care A.J.F.P. Mureş a stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale suplimentare în sumă totală de 28.767.394,00 RON (impozit pe salarii - 5.400.952,00 RON, C.A.S. angajator - 3.213.443,00 RON, C.A.S. reţinută de la angajaţi - 12.457.677,00 RON, contribuţia de asigurare pentru accidente de munca şi boli profesionale - angajator 34.168,00 RON, contribuţie asigurări pentru şomaj - angajator - 101.691,00 RON, contribuţie asigurări pentru şomaj - reţinută de la asiguraţi - 101.691,00 RON, contribuţia angajatorilor la Fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale - 50.846,00 RON, CASS angajator - 1.0857.589,00 RON, CASS reţinută de la asiguraţi - 5.246.468,00 RON, contribuţii concedii şi indemnizaţii persoane fizice sau juridice - 172.875,00 RON, contribuţie asiguratorie pentru muncă - 928.994,00 RON). În esenţă, pentru a stabili aceste obligaţii de plată, organele fiscale au apreciat că indemnizaţiile de detaşare/delegare (diurnele) acordate şoferilor angajaţi ai societăţii reclamante trebuie impozitate.

Fiind învestită cu recursurile declarate de autorităţile pârâte împotriva soluţiei de admitere a cererii reclamantei, Înalta Curte reţine că obligaţia instanţei de a-şi motiva hotărârea adoptată, consacrată legislativ în dispoziţiile art. 425 C. proc. civ., are în vedere stabilirea în considerentele hotărârii a situaţiei de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părţilor şi punctul de vedere al instanţei faţă de fiecare argument relevant, şi, nu în ultimul rând raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia adoptată. Aceste cerinţe legale sunt impuse de însăşi esenţa înfăptuirii justiţiei, iar forţa de convingere a unei hotărâri judecătoreşti rezidă din raţionamentul logico-juridic clar explicitat şi întemeiat pe considerente de drept.

În prezenta cauză, contrar susţinerilor recurentei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prima instanţă a arătat în mod expres motivele pentru care a ajuns la soluţia adoptată, iar instanţa de control judiciar constată că încheierea recurată respectă dispoziţiile art. 22 alin. (2) şi art. 425 C. proc. civ.

Înalta Curte subliniază şi faptul că instanţa are obligaţia de a răspunde argumentelor esenţiale invocate de părţi, iar nu tuturor subargumentelor aduse de acestea. Astfel, aşa cum s-a statuat în prg. 20 al Deciziei pronunţate în Cauza B. împotriva României: "În continuare, Curtea reiterează că, deşi articolul 6 § 1 obligă instanţele să îşi motiveze hotărârile, acesta nu poate fi interpretat ca impunând un răspuns detaliat pentru fiecare argument (a se vedea Van de Hurk împotriva Ţărilor de Jos, 19 aprilie 1994, pct. 61, seria x nr. x). De asemenea, Curtea nu are obligaţia de a examina dacă s-a răspuns în mod adecvat argumentelor. Instanţele trebuie să răspundă la argumentele esenţiale ale părţilor, dar măsura în care se aplică această obligaţie poate varia în funcţie de natura hotărârii şi, prin urmare, trebuie apreciată în lumina circumstanţelor cauzei (a se vedea, alături de alte hotărâri, Hiro Balani împotriva Spaniei, 9 decembrie 1994, pct. 27, seria x nr. x-B)."

Aplicând cele statuate mai sus la prezenta cauză, Înalta Curte observă că prima instanţă a pronunţat o hotărâre motivată şi nu există niciun element care indice caracterul arbitrar al modalităţii în care instanţa a aplicat legislaţia relevantă pentru faptele cauzei.

Totodată, faţă de susţinerile recurentei A.N.A.F. vizând lipsa calităţii sale procesuale pasive, Înalta Curte subliniază faptul că prezenta cerere de suspendare a executării a fost formulată, în temeiul dispoziţiilor art. 15 din Legea nr. 554/2004, în cadrul acţiunii în anulare, prin care reclamanta a supus cenzurii instanţei de judecată actele administrative emise de cele două pârâte, respectiv decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 227/20.10.2020 emisă de D.G.S.C.-A.N.A.F. şi decizia de impunere nr. x_66/05.03.2020 emisă de A.J.F.P. Mureş, iar în acest context este dovedită corespondenţa dintre calitatea procesuală a pârâtelor şi cei despre care se pretinde că ar fi obligaţi în raportul juridic litigios.

În privinţa cererii de suspendare a executării soluţionată prin încheierea recurată, se constată că potrivit art. 14 din legea contenciosului administrativ, în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea în condiţiile art. 7 autorităţii publice care a emis actul sau a celei ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei pe fond, cerere ce poate fi promovată conform art. 15 din acelaşi act normativ şi prin acţiunea în anulare, în tot sau în parte, a actului atacat.

Admisibilitatea unei cereri de suspendare a executării unui act administrativ este condiţionată de întrunirea cumulativă a cerinţelor prevăzute de normele legale precizate mai sus, respectiv sesizarea autorităţii emitente sau celei ierarhic superioare, existenţa cazului bine justificat aşa cum este bine definit de art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004, respectiv împrejurările legate de starea de fapt şi de drept care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ şi paguba iminentă definită de art. 2 lit. ş) din acelaşi act normativ, fiind reprezentată de prejudiciul material, viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţii publice sau a unui serviciu public.

Îndeplinirea condiţiilor referitoare la existenţa cazului bine justificat şi a pagubei iminente este supusă aprecierii judecătorului, care are de efectuat o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza circumstanţelor de fapt şi de drept ale cauzei; pentru admiterea cererii, acestea trebuie să ofere indicii suficiente de răsturnare a prezumţiei de legalitate a actului administrativ şi să facă verosimilă iminenţa producerii unei pagube în cazul particular supus evaluării.

Aparenţa de nelegalitate nu se limitează la verificarea regularităţii procedurii administrative sau a dimensiunii formale a actului administrativ, ci poate fi circumscrisă şi unor motive ce ţin de fondul raportului de drept administrativ, de legalitatea substanţială a actului supus evaluării.

Îndoiala serioasă asupra legalităţii actului administrativ trebuie să fie, însă, evidentă, să poată fi decelată cu uşurinţă printr-o cercetare sumară a aparenţei dreptului, întrucât în cadrul procedurii suspendării executării, pe calea căreia pot fi dispuse numai măsuri provizorii, nu este permisă prejudecarea fondului litigiului.

Din această perspectivă, instanţa de control judiciar constată ca fiind fundamentată aprecierea primei instanţe, în sensul identificării împrejurărilor calificate de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 drept cazuri bine justificate. Astfel, faptul că societatea reclamantă este un agent de muncă temporară, angajând şoferi de autocamion de mare tonaj (cod COR 833201), pe care îi pune la dispoziţie utilizatorului C. S.R.L., societate de drept românesc, cu sediul în Timişoara, pe baza contractului de punere la dispoziţie încheiat cu aceasta, relevă ignorarea de către organele fiscale a dispoziţiilor art. 9 din Legea nr. 16/2017, cu referire la prevederile art. 43 din Legea nr. 53/2003 şi este în măsură să creeze, la o analiză sumară, fără prejudecarea fondului şi în limitele specifice procedurii de suspendare a executării actului administrativ, o îndoială serioasă asupra legalităţii actului administrativ contestat.

De altfel, această împrejurare a fost avută în vedere şi de către instanţa învestită cu soluţionarea cererii de suspendare a executării întemeiată pe dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, cererea fiind admisă potrivit deciziei Î.C.C.J. definitive nr. 6930/17.12.2020 pronunţată în dosarul nr. x/2020.

Contrar susţinerilor recurentelor, în cauză este îndeplinită şi condiţia referitoare la paguba iminentă, instanţa de fond apreciind, în mod corect, după verificarea situaţiei materiale concrete a societăţii, impactul deosebit şi efectele deciziei de impunere contestate asupra activităţii reclamantei şi asupra obligaţiilor patrimoniale ale acesteia, inclusiv faţă de angajaţi sau parteneri economici.

Pentru considerentele expuse, constatând că încheierea recurată nu este afectată de nelegalitate şi nu poate fi reformată prin prisma cazurilor de casare invocate, în temeiul dispoziţiilor art. 496 C. proc. civ. Înalta Curte va respinge ca nefondate recursurile promovate în cauză.

Totodată, faţă de soluţia pronunţată asupra recursurilor, reţinând culpa procesuală a recurentelor-pârâte, în temeiul dispoziţiilor art. 453 alin. (1) C. proc. civ. le va obliga pe acestea să plătească intimatei-reclamante A. S.R.L. cheltuieli de judecată în cuantum de 10.000 RON, reprezentând onorariu avocat, reduse conform art. 451 alin. (2) din acelaşi cod.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş împotriva încheierii din data de 24 februarie 2021 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Obligă recurentele-pârâte Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş să plătească intimatei-reclamante A. S.R.L. cheltuieli de judecată în cuantum de 10.000 RON, reprezentând onorariu avocat, reduse conform art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 09 decembrie 2021.