Fiscal suspension of administrative appeals and the requirement of a decisive criminal outcome

Şedinţa publică din data de 16 septembrie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1 Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal (ca efect al declinării de la Tribunalul Bucureşti – secţia a II-a contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa civilă nr. 6143/23.10.2017), sub nr. x/2016, reclamanta S.C. A. prin Lichidator Judiciar CII B., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti – Administraţia Fiscală Contribuabili Mijlocii – Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Argeş – Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, a solicitat desfiinţarea în tot a actului administrativ fiscal Decizia nr. 28/29.01.2016, privind suspendarea soluţionării contestaţiilor fiscale, şi obligarea la soluţionarea de către pârâţi în procedura administrativă, conform normelor de competenţă legale, a contestaţiilor formulate împotriva actelor administrative fiscale: Decizia de impunere nr. x/30.10.2015, Raport de inspecţie fiscală nr. x/30.10.2015 şi Dispoziţie privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/30.10.2011.

1.2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 3255 din 9 iulie 2018, Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. prin Lichidator Judiciar CII B., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti – Administraţia Fiscală Contribuabili Mijlocii – Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Argeş – Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, ca neîntemeiată.

1.3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 3255 din 9 iulie 2018 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta S.C. A. - în Faliment - prin Lichidator Judiciar CII B., întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea hotărârii atacate şi, rejudecând cauza, admiterea acţiunii aşa cum a fost formulată, cu consecinţa desfiinţării în tot a actului administrativ fiscal reprezentat de Decizia nr. 28/29.01.2016, şi obligarea pârâţilor la soluţionarea, conform normelor de competenţă legale, a contestaţiilor formulate de contribuabilul S.C. A. împotriva actelor administrative fiscale - Decizia de impunere nr. x/30.10.2015, Raport de inspecţie fiscală nr. x/30.10.2015 şi Dispoziţie privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr 421/30.10.2011.

În motivarea cererii de recurs, recurenta – reclamantă a arătat că instanţa de contencios administrativ investită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală poate evalua măsura administrativa inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o buna administrare, pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidenţa art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrative.

În egală măsură, este necesară o examinare în concret a indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi a înrâuririi hotărâtoare pe care soluţia penală ar putea să o aibă asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă de soluţionare a contestaţiei.

Sub acest aspect, a susţinut recurenta că ar fi fost necesar ca Decizia nr. 28/29.01.2016, prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei să fie motivată, iar pentru a-şi putea exercita atribuţia de control al legalităţii actelor administrative, instanţa de judecată trebuia să cunoască raţiunile pentru care emitentul actului, în îndeplinirea puterii sale discreţionare, a ales soluţia criticată, iar această motivare trebuie să fie intrinsecă actului administrativ.

Nefiind o minimă motivare, nu se poate deduce legătura dintre potenţialul caracter penal al faptei şi soluţia organului administrativ în procedura de soluţionare a contestaţiei, în special prin raportare la motivele de nelegalitate indicate de reclamantă în cuprinsul Contestaţiilor din data de 07.12.2015 şi din data de 13.01.2016.

Susţinerile potrivit cărora există o interdependenţă între pretinsele fapte săvârşite şi soluţionarea contestaţiei, trimiterile la Deciziile Curţii Constituţionale nr. 449/2004 şi nr. 95/2011, afirmarea faptului că nu pot fi ignorate cercetările efectuate de organele de urmărire penală efectuate în cauză sau a celei că există riscul unei contrarietăţi între hotărârea penală, nu se circumscriu unei motivări efective a soluţiei de suspendare a contestaţiei, ci sunt afirmaţii cu caracter de generalitate care nu pot susţine în concret măsura luată şi care împiedică instanţa efectueze controlul de legalitate.

În opinia recurentei, organul fiscal nu poate suspenda procedura contestaţiei administrative atunci când are simple bănuieli, presupuneri subiective, în lipsa unor elemente concrete ce pot fi vizibile unui judecător.

În lipsa oricăror indicii sau suspiciuni rezonabile din partea organului fiscal asupra unui tip de infracţiune, ce permite o exercitare abuzivă a dreptului de suspendare pe o perioadă nedeterminată a soluţionării contestaţiei administrativ-fiscale şi, dată fiind durata în general îndelungată de soluţionare a laturii penale, măsura suspendării soluţionării contestaţiei nu poate fi primită, în condiţiile în care decizia de impunere deja emisă este executorie şi produce efecte, fiind pusa deja în executare.

Recurenta a mai susţinut că în contestaţiile din data de 07.12.2015 şi din data de 13.01.2016, a arătat motivat şi întemeiat că, având în vedere dispoziţiile legale şi faptul că domiciliul fiscal al contribuabilului S.C. A. este în raza teritorială a municipiului Bucureşti, inspecţia fiscală parţială a fost efectuată de un organ fiscal necompetent teritorial.

Prima instanţă a ignorat cu desăvârşire faptul că Delegarea de competenţe nr. 1382/03.07.2015 s-a realizat de la DGRFP Ploieşti-AJFP Prahova către DGRFP Ploieşti -AJFP Argeş, fără a se consemna temeiul legal al delegării de competenţă pentru efectuarea unei inspecţii fiscale parţiale.

În faţa instanţei de fond a arătat faptul că D.G.R.F.P. Bucureşti prin Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti, în calitate de organ fiscal competent material şi teritorial în administrarea creanţelor fiscale şi a altor creanţe datorate de contribuabil, potrivit legii, nu a emis delegare de competenţe către DGRFP Ploieşti-AJFP Prahova sau DGRFP Ploieşti - AJFP Argeş pentru efectuarea unei inspecţii fiscale parţiale la contribuabilul S.C. A.. Totodată, a solicitat să se constate că, prevederile consemnate - art. 98 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul fiscal - se referă la faptul că, inspecţia fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale, şi nu are nicio legătură cu normele de competenţă a organului fiscal dispuse de legiuitor.

În mod greşit instanţa de fond nu a reţinut faptul că, raportat la prevederile art. 99 alin. (1) coroborate cu art. 33 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, D.G.R.F.P. Bucureşti prin Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti, în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului S.C. A. S.R.L., avea competenţa de exercitare a inspecţiei fiscale.

În concluzie, competenţa de efectuare a acţiunii de inspecţie fiscală parţială la contribuabilul S.C. A. era a D.G.R.F.P. Bucureşti prin Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti, în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului.

De asemenea, recurenta a mai arătat că cele consemnate la fila x din Decizia nr. 28/29.01.2016, sunt în contradicţie cu cele reţinute la fila x din decizie şi anume, "Inspecţia fiscală desfăşurată la S.C. A. s-a realizat în baza Delegării de competenţă nr. 1382/03.07.2015 transmisă de DGRFP Ploieşti către AJFP Argeş" şi cu cele consemnate în Procesul-verbal nr. x/30.10.2015 potrivit cărora: "DGRFP Ploieşti-AJFP Prahova transmite Delegarea de competenţe nr. 1382/03.07.2015 către DGRFP Ploieşti - AJFP Argeş unde este înregistrată sub nr. x/21.07.2015".

Instanţa de fond trebuia să cenzureze aceste necorelări cronologice în emiterea înscrisurilor privind competenţa de efectuare a acţiunii de inspecţie fiscală parţială la contribuabilul S.C. A., care dovedesc pe deplin că inspecţia fiscală parţială a fost efectuată de un organ fiscal necompetent teritorial şi material, iar potrivit art. 7 din OPANAF nr. 3816/2013, organul de inspecţie fiscală care a primit delegarea de competenţă este obligat să înştiinţeze contribuabilul asupra acestui fapt.

În fine, recurenta a susţinut că examinarea sentinţei atacate conduce la concluzia neelucidării de către instanţa de fond, în mod primordial, a cadrului procesual şi a obiectului cererii cu care a fost învestită, judecata fiind una formală fără a se cerceta situaţia dedusă judecaţii, cu mult peste termenul rezonabil de soluţionarea a cauzei, respectiv comunicarea sentinţei la 2 ani de la data la care acesta a rămas în pronunţare.

În aceste circumstanţe, rezolvarea dată pricinii afectează în mod esenţial dreptul de acces la un tribunal şi dreptul la un proces echitabil, principii consacrate prin art. 6 alin. (1) din Convenţie.

Instanţa de fond s-a mărginit doar la a expune succint şi nemotivat situaţia părţilor din prezenta cauză, astfel încât se poate considera că nu a motivat hotărârea atacată.

1.4. Apărările formulate în cauză

Intimatele – pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti – Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală au depus întâmpinări, prin care au solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei instanţei de fond ca fiind legală şi temeinică.

II. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Înalta Curte constată că, deşi recurenta - reclamantă şi-a întemeiat, în drept, recursul doar pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., criticile invocate în finalul cererii de recurs, referitoare la o pretinsă judecată formală şi nemotivare a hotărârii, se circumscriu cazului de casare reglementat de pct. 6 al articolului menţionat.

Înalta Curte nu poate reţine incidenţa motivului de casare prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., sub aspectul nemotivării hotărârii.

Obligaţia instanţei de a-şi motiva hotărârea adoptată, consacrată legislativ în dispoziţiile art. 425 C. proc. civ., are în vedere stabilirea în considerentele hotărârii a situaţiei de fapt expusă, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părţilor şi punctul de vedere al instanţei faţă de fiecare argument relevant, şi, nu în ultimul rând raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia adoptată. Aceste cerinţe legale sunt impuse de însăşi esenţa înfăptuirii justiţiei, iar forţa de convingere a unei hotărâri judecătoreşti rezidă din raţionamentul logico-juridic clar explicitat şi întemeiat pe considerente de drept.

În speţă, din lecturarea considerentelor sentinţei recurate, Înalta Curte constată că acestea îndeplinesc exigenţele dispoziţiilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., întrucât, raportat la obiectul cauzei şi la limitele în care a fost învestită, prima instanţă a expus în mod corespunzător argumentele care au condus la formarea convingerii sale, raportându-se la dispoziţiile legale aplicabile raportului de drept dedus judecăţii. Judecătorul fondului a explicat soluţia pronunţată în dispozitiv, prin argumente de fapt şi de drept care demonstrează că a analizat probele dosarului, pe care le-a trecut prin filtrul propriei sale aprecieri şi a explicat raţionamentul pe baza căruia a ajuns la concluzia respingerii cererii de chemare în judecată.

Astfel, contrar susţinerilor recurentei-reclamante, Înalta Curte constată că prima instanţă a argumentat în considerentele reţinute soluţia de respingere a cererii de chemare în judecată.

În schimb, în ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. ("când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material"), Înalta Curte constată că este fondat, pentru argumentele ce vor fi prezentate în cele ce urmează.

Preliminar, însă, referitor la criticile reclamantei privind competenţa de efectuare a inspecţiei fiscale şi întocmire a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.10.2015, care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/30.10.2015, instanţa de control judiciar reţine că judecătorul fondului, în mod judicios, a apreciat că acestea ţin de fondul contestaţiei fiscale adresate pârâtei A.N.A.F.-D.G.S.C., urmând a fi examinate la momentul analizării contestaţiei fiscale, prezenta cauză examinând doar condiţiile de emitere a deciziei de suspendare a soluţionări contestaţiei fiscale.

De asemenea, Înalta Curte nu va avea în vedere dispoziţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Noul Cod de procedură fiscal, invocate de recurentă în cererea de recurs, având în vedere că actul administrativ -fiscal atacat a fost întemeiat pe dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, la care s-a raportat şi instanţa de fond în raţionamentul său, cu menţiunea că formularea conţinută în cele două articole este identică.

Astfel, în ceea ce priveşte criticile de nelegalitate formulate de recurenta-reclamantă referitoare la chestiunea litigioasă a interpretării şi aplicării de către instanţa de fond a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, sub aspectul întrunirii condiţiilor prevăzute de acest text de lege pentru a se dispune suspendarea procedurii administrative de soluţionare a contestaţiei formulate de intimata-reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.10.2015, a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.10.2015 şi a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/30.10.2011, Înalta Curte reţine că acestea sunt întemeiate.

Conform art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Având în vedere că textul de lege instituie o facultate, iar nu o obligaţie a organului fiscal de a suspenda soluţionarea contestaţiei administrative în cazul formulării unei sesizări adresate organelor de cercetare penală, instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul textului de lege anterior indicat poate evalua măsura administrativă, inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale, prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare.

Raportând aceste consideraţii de ordin teoretic la criticile de nelegalitate formulate de reclamantă, precum şi la actele existente la dosarul cauzei, Înalta Curte reţine că părţile nu au contestat îndeplinirea primei cerinţe a textului de lege, organul fiscal dispunând sesizarea Parchetului de pe lângă Tribunalul Bucureşti - Sesizarea penală nr. 287528/30.10.2015.

Prin urmare, în stabilirea caracterului legal al măsurii suspendării procedurii administrative este relevantă examinarea celei de-a doua condiţii prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, respectiv existenţa raportului de interdependenţă dintre obligaţiile bugetare stabilite prin decizia de impunere şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor imputate societăţii debitoare, legătură de care depinde soluţionarea contestaţiei administrative.

Analizând această cerinţă, Înalta Curte constată, contrar opiniei instanţei de fond, că nu este îndeplinită condiţia ca rezultatul sesizării penale să aibă o înrâurire hotărâtoare în soluţionarea contestaţiei administrative şi că organul fiscal nu se află într-o imposibilitate absolută de a soluţiona contestaţia reclamantei.

Fără a face aprecieri asupra forţei probante a înscrisurilor din etapa efectuării controlului fiscal, în vederea stabilirii caracterului real al operaţiunilor efectuate, Înalta Curte constată că, în condiţiile în care controlul derulat de organul fiscal a stabilit anumite elemente factuale, apreciate ca fiind de natură a contura fictivitatea operaţiunilor economice derulate de reclamantă, respectiv a procedat la stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare în sarcina acesteia, printr-un act administrativ fiscal ce constituie titlu de creanţă, nu se poate susţine că organul de soluţionare a contestaţiei ar fi în imposibilitate să se pronunţe asupra contestaţiei administrative formulate de reclamantă cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existenţa sau nu a unei infracţiuni.

Înalta Curte reţine că interpretarea prevederilor din legislaţia naţională trebuie făcută într-un mod care să concorde cu garanţiile dreptului la un proces echitabil, consacrat în art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului şi în jurisprudenţa CEDO, cu precădere la termenul rezonabil în derularea procedurilor administrative şi judiciare.

Astfel, o procedură administrativă trebuie derulată/finalizată în interiorul unui termen rezonabil, interesul legitim privat al contribuabilului implicând recunoaşterea dreptului de a obţine rezolvarea situaţiei sale fiscale fără întârzieri excesive generate de cauze neimputabile acestuia.

Principiul soluţionării cauzelor administrative într-un termen rezonabil se înscrie între coordonatele dreptului la o bună administrare, consacrat în art. 41 al Cartei drepturilor Fundamentale a Uniunii Europene, text ce ar trebui să constituie un veritabil reper în orientarea practicii administrative a autorităţilor publice naţionale.

În acelaşi sens, în jurisprudenţa Curţii Europene a drepturilor Omului s-a reţinut că a avut loc o violare a art. 6 din Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi libertăţilor fundamentale, referitor la accesul la un tribunal, în cazul în care autoritatea fiscală a întârziat nejustificat rezolvarea unor cereri, amânând nepermis o decizie judiciară asupra debitelor fiscale în litigiu (cauza Janosevici contra Suediei, hotărârea din 23 iulie 2002).

Raportând aceste garanţii la necesitatea existenţei unei soluţii pronunţate pe latura penală a cauzei pentru finalizarea procedurii administrative, Înalta Curte reţine că suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei administrative are drept consecinţă amânarea pe o perioadă consistentă de timp a accesului la justiţie al recurentei-reclamante.

Or, această împrejurare este de natură a afecta drepturile şi interesele legitime ale reclamantei, situaţie ce se impune a fi remediată prin anularea deciziei atacate şi obligarea organului fiscal de a soluţiona pe fond contestaţia administrativă cu care a fost învestit de reclamantă, cu atât mai mult cu cât Înalta Curte constată că nu există niciun impediment pentru organul fiscal de a valorifica rezultatul procesului penal într-o fază ulterioară a procesului civil.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condiţiile suspendării soluţionării contestaţiei administrative, hotărârea instanţei de fond fiind dată cu aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală.

Pentru aceste motive, Înalta Curte constată că este fondat recursul formulat de reclamantă. Sentinţa recurată, prin care a fost respinsă acţiunea formulată de reclamantă, este nelegală, fiind pronunţată cu aplicarea greşită a normelor de drept material incidente menţionate, motiv de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În baza dispoziţiilor art. 496 din C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, va admite recursul formulat de reclamantă, va casa sentinţa atacată şi, în rejudecare, va admite acţiunea, va anula Decizia nr. 28/29.01.2016 şi va obliga pârâtele la soluţionarea pe fond a contestaţiilor administrativ-fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.10.2015, a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/30.10.2015 şi a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/30.10.2011.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de recurenta – reclamantă S.C. A. - în Faliment - prin Lichidator Judiciar CII B. împotriva sentinţei civile nr. 3255 din 9 iulie 2018 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi, rejudecând, pe fond:

Admite acţiunea formulată de reclamanta S.C. A.

Anulează Decizia nr. 28/29.01.2016 şi obligă pârâtele la soluţionarea pe fond a contestaţiilor administrativ-fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.10.2015, a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/30.10.2015 şi a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/30.10.2011.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 16 septembrie 2022.